Решение от 17 ноября 2017 г. по делу № А35-3393/2016

с26/2017-112614(1)

АРБИТРАЖНЫЙ СУД КУРСКОЙ ОБЛАСТИ

г. Курск, ул. К. Маркса, д. 25 http://www.kursk.arbitr.ru

Именем Российской Федерации
РЕШЕНИЕ

Дело № А35-3393/2016
17 ноября 2017 года
г. Курск


Резолютивная часть решения объявлена в судебном заседании 10.11.2017.

Полный текст решения изготовлен 17.11.2017.

Арбитражный суд Курской области в составе судьи Д.В. Лымаря, при ведении протокола секретарем судебного заседания ФИО1, рассмотрев в открытом судебном заседании 02.11.2017 с перерывами до 07.11.2017, 10.11.2017 дело по заявлению

Общества с ограниченной ответственностью «Сатурн» к

Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 1 по Курской области

о признании недействительным решения в части, при участии в судебном заседании:

от заявителя: ФИО2 – по пост. доверенности от 01.07.2017; от ответчика: ФИО3 – по пост. доверенности от 21.07.2017;

Общество с ограниченной ответственностью «Сатурн» (далее – ООО «Сатурн», Общество) обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 1 по Курской области (далее – МИФНС России № 1 по Курской области, Инспекция) № 08-32/10дсп от 30.12.2015 «О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения» в части дополнительного начисления и взыскания налога на добавленную стоимость (далее – НЛС) в сумме 289603 руб. (п. 3.1 резолютивной части решения), в том числе:

- за 1 квартал 2014 года – в сумме 32673 руб.; - за 2 квартал 2014 года – в сумме 87828 руб.; - за 3 квартал 2014 года – в сумме 56136 руб.; - за 4 квартал 2014 года – в сумме 112965 руб.;

привлечения к налоговой ответственности в виде штрафа, предусмотренного п.1 ст. 122 НК РФ за неполную уплату НДС в размере 28960 руб. (п.3.1 резолютивной части решения);

начисления и взыскания пеней за несвоевременное перечисление в бюджет НДС за каждый календарный день просрочки по состоянию на 30.12.2015 в сумме 31142 руб. 57 коп. (п.3.1 резолютивной части решения).

Делу был присвоен номер № А35-3393/2016. Дело передано на рассмотрение судье Кузнецовой Т.В.

Определением суда от 15.04.2016 заявление ООО «Сатурн» было принято к производству.

В связи с уходом в отставку судьи Кузнецовой Т.В. и прекращением ее полномочий, дело № А35-3393/2016 определением суда от 21.11.2016 было передано на рассмотрение судье Лымарю Д.В.

27.04.2017 заявитель уточнил заявленные требования, просил суд признать недействительным решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 1 по Курской области (далее – МИФНС России № 1 по Курской области, Инспекция) № 08-32/10дсп от 30.12.2015 «О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения» в части дополнительного начисления и взыскания налога на добавленную стоимость (далее – НЛС) в сумме 289603 руб. (п. 3.1 резолютивной части решения), в том числе:

- за 1 квартал 2014 года – в сумме 32673 руб.; - за 2 квартал 2014 года – в сумме 87828 руб.; - за 3 квартал 2014 года – в сумме 56136 руб.; - за 4 квартал 2014 года – в сумме 112965 руб.;

привлечения к налоговой ответственности в виде штрафа, предусмотренного п.1 ст. 122 НК РФ за неполную уплату НДС в размере 28960 руб. (п.3.1 резолютивной части решения);

начисления и взыскания пеней за несвоевременное перечисление в бюджет НДС за каждый календарный день просрочки по состоянию на 30.12.2015 в сумме 32555 руб. 24 коп. (п.3.1 резолютивной части решения).

Уточнение требований было принято судом.

В обоснование заявленных требований заявитель ссылался на то, что в 2014 году наряду с деятельностью по общей системе налогообложения, Общество также осуществляло деятельность в сфере оказания услуг по перевозке грузов, уплачивая при этом единый налог на вмененный доход (далее – ЕНВД). Поскольку налогоплательщик вел раздельный учет сумм налога по приобретенным товарам (работам, услугам), используемым для осуществления как облагаемых налогом, так и не подлежащих налогообложению операций, ООО «Сатурн» полагало правомерным заявление к вычету сумм НДС в порядке абз.7 п.4 ст. 170 НК РФ.

МИФНС России № 1 по Курской области в письменном отзыве заявленные требования отклонила, сославшись на то, что Общество не вправе предъявлять к налоговому вычету суммы НДС, уплаченные в составе расходов, в части,

приходящейся на операции по производству и реализации товаров (работ, услуг), не признаваемых объектом налогообложения в соответствии с главой 21 НК РФ. Инспекция полагала, что ООО «Сатурн», совмещая налоговые режимы (ОСНО и ЕНВД), не вправе принимать к вычету НДС в полном объеме, даже если доля расходов по «вмененной» деятельности не превышает пяти процентов всех расходов на производство, поскольку организации, уплачивающие ЕНВД, не являются плательщиками НДС, в связи с чем, Инспекция считает оспариваемое решение законным и обоснованным.

Выслушав явившихся в заседание представителей лиц, участвующих в деле, и изучив материалы дела, арбитражный суд установил следующее.

Общество с ограниченной ответственностью «Сатурн», юридический адрес – 307554, Курская область, Хомутовский район, с. Петровское, зарегистрировано в качестве юридического лица 11.03.2012 за ОГРН <***>, ИНН <***>.

МИФНС России № 1 по Курской области на основании решения начальника Межрайонной № 1 по Курской области «О проведении выездной налоговой проверки» от 31.03.2015 № 08-32/1 проведена выездная налоговая проверка Общества ограниченной ответственностью «Сатурн» по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов: по всем налогам и сборам за период с 11.03.2012 по 31.12.2014, а также по налогу на доходы физических лиц за период с 01.01.2012 по 28.02.2015.

По результатам выездной налоговой проверки был составлен акт № 08-32/7дсп от 27.11.2015.

По результатам рассмотрения материалов проверки и возражений налогоплательщика 30.12.2015 Инспекцией было принято решение № 08-3,2/10дсп «О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения», в соответствии с которым налогоплательщику доначислен НДС в размере 345274 руб., налог на прибыль организаций в сумме 11975 руб., налог на доходы физических лиц в сумме 10448 руб., применены налоговые санкции в соответствии с пунктом 1 статьи 122, 123 НК РФ в виде штрафа в размере 70758 руб., начислены пени в общей сумме 52083 руб.

Не согласившись с вышеуказанным решением в части доначисления налога на добавленную стоимость в размере 292676 руб. 00 коп., а так же начисления пеней за несвоевременное перечисление вышеуказанного налога в бюджет в соответствии со статьей 75 НК РФ и применение налоговых санкций, налогоплательщик подал апелляционную жалобу от 10.02.2016 года б/н в Управления Федеральной налоговой службы по Курской области (далее - УФНС по Курской области).

Решением УФНС по Курской области № 62 от 28.03.2016 апелляционная жалоба была удовлетворена частично. Из пункта 3.1 резолютивной части решения Инспекции от 30.12.2015 № 08-32/10дсп исключены: сумма НДС в размере 3073 руб. и сумма штрафных санкций за неуплату НДС в размере 307 руб. 30 коп. Кроме того, ООО «Сатурн» произведен перерасчет пеней на сумму 369 руб.

ООО «Сатурн» не согласилось с решением МИФНС России № 1 по Курской области от 30.12.2015 № 08-32/10дсп «О привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения» в оспариваемой части и обратилось в арбитражный суд с настоящим заявлением.

Уточненные требования заявителя арбитражный суд полагает подлежащими удовлетворению по следующим основаниям.

Согласно п.2 ст.153 НК РФ (здесь и далее – в редакции, применимой к спорным правоотношениям) при определении налоговой базы выручка от реализации товаров (работ, услуг), передачи имущественных прав определяется исходя из всех доходов налогоплательщика, связанных с расчетами по оплате указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав, полученных им в денежной и (или) натуральной формах, включая оплату ценными бумагами.

В соответствии с п. 1 ст. 154 НК РФ налоговая база при реализации налогоплательщиком товаров (работ, услуг), если иное не предусмотрено настоящей статьей, определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со статьей 105.3 настоящего Кодекса, с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них налога.

В зависимости от особенностей реализации товаров (работ, услуг) налоговая база определяется в соответствии со статьями 155 - 162 настоящей главы (п.8 ст.154 НК РФ).

В соответствии с п.1 ст.346.26 НК РФ система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности устанавливается настоящим Кодексом, вводится в действие нормативными правовыми актами представительных органов муниципальных районов, городских округов, законами городов федерального значения Москвы, Санкт-Петербурга и Севастополя и применяется наряду с общей системой налогообложения (далее в настоящей главе - общий режим налогообложения) и иными режимами налогообложения, предусмотренными законодательством Российской Федерации о налогах и сборах.

В силу абз.5 п.2 ст.346.26 НК РФ Система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности (далее в настоящей главе - единый налог) может применяться по решениям представительных органов муниципальных районов, городских округов, законодательных (представительных) органов государственной власти городов федерального значения Москвы, Санкт- Петербурга и Севастополя в отношении, в том числе, следующего вида предпринимательской деятельности:

оказания автотранспортных услуг по перевозке пассажиров и грузов, осуществляемых организациями и индивидуальными предпринимателями, имеющими на праве собственности или ином праве (пользования, владения и (или) распоряжения) не более 20 транспортных средств, предназначенных для оказания таких услуг.

Согласно п.1 ст.346.28 НК РФ налогоплательщиками являются организации и индивидуальные предприниматели, осуществляющие на территории муниципального района, городского округа, городов федерального значения Москвы, Санкт-Петербурга и Севастополя, в которых введен единый налог, предпринимательскую деятельность, облагаемую единым налогом, и перешедшие на уплату единого налога в порядке, установленном настоящей главой.

Объектом налогообложения для применения единого налога на вмененный доход является вмененный доход налогоплательщика (статья 346.29 Налогового кодекса РФ).

В силу пункта 2 указанной статьи налоговой базой для исчисления суммы единого налога на вмененный доход признается величина вмененного дохода, рассчитываемая как произведение базовой доходности по определенному виду предпринимательской деятельности, исчисленной за налоговый период, и величины физического показателя, характеризующего данный вид деятельности.

В силу пункта 3 указанной статьи при оказании автотранспортных услуг по перевозке грузов расчет единого налога производится исходя из физического показателя «количество автотранспортных средств, используемых для перевозки грузов» и базовой доходности в месяц.

В соответствии с подпунктом 5 пункта 2 статьи 346.26 указанного Кодекса деятельность по оказанию автотранспортных услуг по перевозке грузов, осуществляемых организациями и индивидуальными предпринимателями, имеющими на праве собственности или ином праве (пользования, владения и (или) распоряжения) не более 20 транспортных средств, предназначенных для оказания таких услуг подлежит обложению ЕНВД для отдельных видов деятельности.

Как установлено налоговым органом в ходе проведения проверки и не оспаривалось заявителем, основным видом деятельности Общества является деятельность в области растениеводства, животноводства, в отношении которой ООО «Сатурн» являлось плательщиком налогов по общей системе налогообложения (в том числе – плательщиком налога на добавленную стоимость).

Вместе с тем, в проверяемом периоде Общество осуществляло также и деятельность по оказанию услуг автоперевозки грузовым автомобильным транспортом, подлежащую обложению единым налогом на вмененный доход.

В соответствии с абз.3 п.4 ст.346.26 НК РФ организации и индивидуальные предприниматели, являющиеся налогоплательщиками единого налога, не признаются налогоплательщиками налога на добавленную стоимость (в отношении операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 настоящего Кодекса, осуществляемых в рамках предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом), за исключением налога на добавленную стоимость, подлежащего уплате в соответствии с настоящим Кодексом при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией.

Пунктом 7 статьи 346.26 НК РФ установлено, что налогоплательщики, осуществляющие наряду с предпринимательской деятельностью, подлежащей налогообложению единым налогом, иные виды предпринимательской деятельности, обязаны вести раздельный учет имущества, обязательств и хозяйственных операций в отношении предпринимательской деятельности, подлежащей налогообложению единым налогом, и предпринимательской деятельности, в отношении которой налогоплательщики уплачивают налоги в соответствии с иным режимом налогообложения. При этом учет имущества, обязательств и хозяйственных операций в отношении видов предпринимательской деятельности, подлежащих налогообложению единым налогом, осуществляется налогоплательщиками в общеустановленном порядке.

Налогоплательщики, осуществляющие наряду с предпринимательской деятельностью, подлежащей налогообложению единым налогом, иные виды предпринимательской деятельности, исчисляют и уплачивают налоги и сборы в отношении данных видов деятельности в соответствии с иными режимами налогообложения, предусмотренными настоящим Кодексом.

Пунктом 2 статьи 170 НК РФ предусмотрено включение сумм НДС, предъявленных к уплате контрагентами налогоплательщика, в стоимость приобретенных товаров (работ, услуг) в случаях их использования для операций, в отношении которых налог на добавленную стоимость не исчисляется по основаниям, предусмотренным указанным пунктом.

Право налогоплательщика на применение налоговых вычетов при исчислении НДС и порядок реализации этого права установлены статьями 171-173 НК РФ.

В соответствии с абз.4 п.4 ст.170 НК РФ суммы налога, предъявленные продавцами товаров (работ, услуг), имущественных прав налогоплательщикам, осуществляющим как облагаемые налогом, так и освобождаемые от налогообложения операции принимаются к вычету либо учитываются в их стоимости в той пропорции, в которой они используются для производства и (или) реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав, операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождены от налогообложения), - по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, используемым для осуществления как облагаемых налогом, так и не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения) операций, в порядке, установленном принятой налогоплательщиком учетной политикой для целей налогообложения, и с учетом особенностей, установленных пунктом 4.1 настоящей статьи.

При этом налогоплательщик обязан вести раздельный учет сумм налога по приобретенным товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, используемым для осуществления как облагаемых налогом, так и не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения) операций. Раздельный учет сумм налога налогоплательщиками, перешедшими на уплату единого налога на вмененный

доход для отдельных видов деятельности, осуществляется аналогично порядку, предусмотренному абзацем первым пункта 4.1 настоящей статьи (абз. 5 п.4 ст. 170 НК РФ).

Налогоплательщики, осуществляющие как облагаемые, так и освобожденные от обложения НДС операции, включают суммы налога, уплаченные за приобретенные товары (работы, услуги) для совершения операций, облагаемых названным налогом, в состав налоговых вычетов и учитывают указанный налог в стоимости реализуемых товаров (работ, услуг), освобожденных от налогообложения, в той пропорции, в которой приобретенные товары (работы, услуги) используются в названных операциях.

Указанная пропорция определяется исходя из стоимости отгруженных товаров (работ, услуг), операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождены от налогообложения), в общей стоимости товаров (работ, услуг), отгруженных за налоговый период (абзац 5 пункта 4 статьи 170 НК РФ).

Полагая необоснованным заявление Обществом вычетов по НДС в доле совокупных расходов по деятельности, облагаемой ЕНВД, Инспекция ссылалась на п.4 ст.326.26 НК РФ, а также на разъяснения, изложенные в Постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 05.07.2011 № 1407/11.

Так, согласно абз. 3 п.4 ст. 326.26 НК РФ организации и индивидуальные предприниматели, являющиеся налогоплательщиками единого налога, не признаются налогоплательщиками налога на добавленную стоимость (в отношении операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 настоящего Кодекса, осуществляемых в рамках предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом), за исключением налога на добавленную стоимость, подлежащего уплате в соответствии с настоящим Кодексом при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией.

Как указано в Постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 05.07.2011 № 1407/11, при совершении как операций, не признаваемых объектом налогообложения в соответствии с главой 21 НК РФ, так и операций, освобожденных от налогообложения, указанный налог в бюджет не поступает, поэтому получение его из бюджета в форме налогового вычета противоречит положениям главы 21 Кодекса. В силу этого налогоплательщик не вправе предъявлять к налоговому вычету суммы налога на добавленную стоимость, уплаченные в составе общехозяйственных расходов, в части (пропорции), приходящейся на операции по производству и реализации товаров (работ, услуг), не признаваемых объектом налогообложения в соответствии с главой 21 Кодекса.

Вместе с тем, выводы, изложенные в Постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 05.07.2011 № 1407/11, касаются оценки иных фактических обстоятельств, - в частности, налогоплательщик не вел раздельный учет сумм налога (абзац 16 мотивировочной части постановления),

тогда как в рассматриваемом деле налогоплательщик вел раздельный учет, что не оспаривается сторонами.

Законодателем в ст.170 НК РФ не установлено особых условий по видам налогов, к которым было бы невозможно применение положений п.4 ст.170 НК РФ; указанное правило является общим. Как разъяснено в том же постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда РФ № 1407/11 от 05.06.2011, предусмотренное п.4 ст.170 НК РФ правило ведения раздельного учета сумм НДС по приобретенным товарам (работам, услугам) касается случаев, когда налогоплательщик осуществляет одновременно как облагаемые, так и не облагаемые НДС (исключенные из налогообложения) операции по любым основаниям, предусмотренным главой 21 НК РФ.

Таким образом, одновременное использование товаров (работ, услуг) как в облагаемой НДС деятельности, так и в необлагаемой, само по себе не может являться основанием для отказа в применении налогового вычета, предъявленного налогоплательщику при приобретении товара (работы, услуги), при соблюдении налогоплательщиком условий, предусмотренных статьей 170 НК РФ.

Как отмечено ранее, на налогоплательщика возложена обязанность по ведению раздельного учета сумм НДС по приобретенным товарам (работам, услугам), используемым для осуществления как облагаемых налогом, так и освобожденных от налогообложения операций. При отсутствии у налогоплательщика раздельного учета сумма названного налога по приобретенным товарам (работам, услугам) вычету не подлежит и в расходы по налогу на прибыль не включается (абзацы 7 и 8 пункта 4 статьи 170 НК РФ).

Из приведенных норм следует, что налогоплательщики, осуществляющие наряду с предпринимательской деятельностью, подлежащей налогообложению единым налогом на вмененный доход для отдельных видов деятельности, деятельность, подлежащую налогообложению по общей системе, обязаны вести раздельный учет имущества, обязательств и хозяйственных операций, раздельный учет доходов и расходов в отношении предпринимательской деятельности, подлежащей налогообложению единым налогом на вмененный доход для отдельных видов деятельности, и предпринимательской деятельности, подлежащей налогообложению по общей системе налогообложения.

Ссылка налогового органа на неправомерность принятия заявителем к учету расходов, приходящихся на специальный налоговой режим (ЕНВД) в составе расходов, приходящихся на ОСН, при применении 5% порога, в соответствии с абзацем 9 пункта 4 статьи 170 НК РФ, несостоятельна. Налоговый кодекс не содержит условия неприменения расходов, приходящихся на специальный налоговый режим, в составе общей величины расходов. Соответственно, общая величина совокупных расходов налогоплательщика складывается как из расходов, относящихся к видам деятельности по общей системе налогообложения, так и из расходов, относящихся к деятельности, облагаемой иными видами налогов (в том числе – и ЕНВД). Учету подлежат все операции по реализации, которые не

подлежат обложению НДС. Налогоплательщику не предоставлено право применять выборочно некоторые из них, не учитывая остальные. Для расчета доли расходов учитывается общая величина совокупных расходов, в том числе – расходы, связанные с облагаемой единым налогом на вмененный доход деятельностью.

Позиция налогового органа также противоречит разъяснениям, изложенным в Письме ФНС РФ от 13.11.2008 № ШС-6-3/827@ «О порядке применения абзаца 9 пункта 4 статьи 170 Налогового кодекса Российской Федерации», где указано, что согласно абзацу девятому пункта 4 статьи 170 Кодекса налогоплательщик имеет право не применять положения настоящего пункта к тем налоговым периодам, в которых доля совокупных расходов на производство товаров (работ, услуг), имущественных прав, операции по реализации которых не подлежат налогообложению, не превышает 5 процентов общей величины совокупных расходов на производство. При этом все суммы налога, предъявленные таким налогоплательщикам продавцами используемых в производстве товаров (работ, услуг), имущественных прав в указанном налоговом периоде, подлежат вычету в соответствии с порядком, предусмотренным статьей 172 Кодекса.

Поскольку положениями пункта 4 статьи 170 Кодекса определен порядок ведения раздельного учета сумм НДС, предъявленных по приобретенным товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, используемым как для осуществления только облагаемых налогом на добавленную стоимость операций или для осуществления только не облагаемых налогом на добавленную стоимость операций, так и для одновременного использования в облагаемых и не подлежащих налогообложению налогом на добавленную стоимость операциях, то абзац девятый пункта 4 статьи 170 Кодекса применяется к сумме НДС, предъявленного по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, приобретенным для использования во всех перечисленных выше операциях (в том числе и в отношении тех покупок, которые подлежат отнесению к числу прямых расходов).

Таким образом, на основании абзаца 9 пункта 4 статьи 170 Кодекса, в случае если за налоговый период доля совокупных расходов (как прямых, так и общехозяйственных) на производство товаров (работ, услуг, имущественных прав), операции по реализации которых не подлежат налогообложению, не превышает 5 процентов общей величины совокупных расходов (как прямых, так и общехозяйственных) на производство, то все суммы налога (в том числе и в отношении тех покупок, которые подлежат отнесению к числу прямых расходов), предъявленные налогоплательщикам продавцами используемых в производстве товаров (работ, услуг, имущественных прав) в указанном налоговом периоде, налогоплательщики вправе предъявлять к вычету в соответствии с порядком, предусмотренным статьей 172 Кодекса.

Возможность применения правил п.4 ст.170 НК РФ применительно к хозяйственным операциям, подлежащим налогообложению по общей системе и единым налогом на вмененный доход, подтверждена сложившейся судебной практикой (Определение Верховного Суда Российской Федерации № 310-КГ17- 1580 от 14.03.2017, постановления Арбитражного суда Центрального округа от 24.11.2016 по делу № А54-4414/2015, от 14.06.2017 по делу № А14-18676/2015, от 07.03.2017 по делу № А62-3409/2016, Арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 11.04.2017 по делу № А32-14476/2016, постановление Федерального арбитражного суда Северо-кавказского округа от 09.09.2013 по делу № а63- 12167/2012, определение Высшего Арбитражного Суда РФ от 30.10.2013 № ВАС- 14566/13).

С учетом указанного, довод налогового органа о недопустимости применения положений п.4 ст.170 НК РФ к раздельному учету расходов Общества от деятельности, облагаемой ЕНВД, в общехозяйственных расходах Общества, со ссылкой на положения ч.4 ст.346.26 НК РФ, является несостоятельным.

Как установлено судом, ООО «Сатурн» осуществляет оптовую продажу сельхозпродукции и оказывает услуги в сельхоздеятельности, являясь плательщиком налогов по общей системе налогообложения, в том числе уплачивая НДС, при этом ООО «Сатурн» в проверяемом периоде осуществляло также деятельность в сфере оказания услуг по перевозке грузов, подлежащую обложением единым налогом на вмененный доход.

В ходе выездной налоговой проверки Инспекцией установлено, что Обществом ведется раздельный учет имущества и хозяйственных операций по названным видам деятельности в рамках системы субконто балансовых счетов. Указанное обстоятельство подтверждено материалами дела и сторонами не оспаривается.

Законодательство Российской Федерации не содержит прямых рекомендаций по ведению раздельного учета, поэтому Общество вправе самостоятельно разработать порядок его ведения. При этом раздельный учет необходимо организовать таким образом, чтобы по его данным можно было отнести те или иные показатели к соответствующим видам деятельности.

Согласно п.12 ст.167 Кодекса принятая организацией учетная политика для целей налогообложения утверждается соответствующими приказами, распоряжениями руководителя организации.

В соответствии с п. 7 Положения по бухгалтерскому учету «Учетная политика организации» ПБУ 1/2008 (далее - ПБУ 1/2008), утвержденному приказом Министерства финансов Российской Федерации от 06.10.2008 № 106н, если по конкретному вопросу в нормативных правовых актах не установлены способы ведения бухгалтерского учета, то при формировании учетной политики организацией осуществляется разработка соответствующего способа исходя из настоящего и иных положений по бухгалтерскому учету, а также Международных стандартов финансовой отчетности.

Пунктом 8 ПБУ 1/2008 предусмотрено, что принятая организацией учетная политика подлежит оформлению соответствующей организационно- распорядительной документацией (приказами, распоряжениями и т.п.) организации.

Применительно к спорной ситуации, раздельный учет имущества, обязательств и хозяйственных операций, раздельный учет доходов и расходов в отношении предпринимательской деятельности, подлежащей налогообложению единым налогом на вмененный доход для отдельных видов деятельности, и предпринимательской деятельности, подлежащей налогообложению по общей системе налогообложения, а также порядок его ведения в ООО «Сатурн» определен Приказом от 27.12.2013 «О ведении раздельного учета НДС для целей бухгалтерского и налогового учетов» (т.5 л.д.82).

В соответствии с указанным приказом разграничены счета и субсчета по учету НДС и выручки от торговой деятельности Общества, при этом п.2 приказа от 27.12.2013 предусматривает принятие к вычету всего НДС в случае, если доля расходов в деятельности, не облагаемой НДС, не превышает 5% от всего объема расходов за текущий налоговый период.

Методика распределения НДС в зависимости от вида операции установлена в учетной политике организации (т.4 л.д.89-103).

Согласно абз.9 п.4 ст.170 НК РФ налогоплательщики имеют право не применять положения названного пункта к тем налоговым периодам, в которых доля расходов на производство товаров (работ, услуг), операции по реализации которых не подлежат налогообложению, не превышает 5% общей величины совокупных расходов на производство. При этом все суммы налога, предъявленные таким налогоплательщикам продавцами используемых в производстве товаров (работ, услуг) в указанном налоговом периоде, подлежат налоговому вычету в соответствии с порядком, определенным ст. 172 Кодекса.

Таким образом, абзац 9 пункта 4 статьи 170 НК РФ предоставляет налогоплательщикам возможность отказаться от избыточного учета показателей, которые недостаточно существенны для целей исчисления НДС. Несущественными (не представляющими интереса для целей налогообложения) признаны показатели расходов, имеющие отношение к операциям, освобожденным от налогообложения, не превышающие 5% от всех расходов налогоплательщика.

Как следует из оспариваемого решения и не оспаривается заявителем, в проверяемом периоде ООО «Сатурн» осуществляло оптовую продажу сельхозпродукции собственного производства и оказывало услуги в сельхоздеятельности, являясь плательщиком налогов по общей системе налогообложения, в том числе уплачивая НДС.

Так, в целях исполнения обязательств по поставке сельхозпродукции собственного производства, 31.12.203 Общество заключило с ООО «Инвестагропродукт» договор аренды транспортных средств без экипажа, согласно которому ООО «Сатурн» приняло в аренду следующие транспортные средства:

• а/м Мерседес с п/прицепом гос. номер М527 УВ/46;

• а/м МАЗ с п/прицепом гос. номер <***>; • а/м МАЗ с п/прицепом гос. номер <***>; • а/м КАМАЗ с п/прицепом гос.номер М496 УВ/46; • а/м КАМАЗ с п/прицепом гос.номер <***>.

В 2014 году, согласно представленным в материалы дела государственным контрактам, Общество осуществляло следующие поставки товара.

Согласно государственному контракту, заключенному с ГБОУ ДОД КО «СДЮСШОР», Общество как поставщик, осуществляло поставку овса.

Доставка товара осуществлялась силами и средствами Поставщика, а именно автомашиной Камаз с п/прицепом гос. номер <***> автомашиной Камаз гос. номер <***>.

Согласно государственному контракту, заключенному с УФК но Белгородский области (ФКУ КП-8 УФСИН России по Белгородской области, л/с <***>) Общество поставляло семена подсолнечника.

Доставка товара осуществлялась силами и средствами Поставщика, а именно автомашиной Камаз с п/прицепом гос.номер М496 УВ/46.

Согласно государственному контракту, заключенному с ФГУ «Владимирское» ФСИН России Общество поставляло: жмых подсолнечный и ячмень фуражный.

Доставка товара осуществлялась силами и средствами Поставщика, а именно автомашиной МАЗ с п/прицепом гос.номер <***>, автомашиной МАЗ с п/прицепом гос.номер <***>, автомашиной Камаз с п/прицепом гос.номер <***> Мерседес с п/прицепом гос.номер <***>.

Согласно государственному контракту, заключенному с ФКУ «ИК № 9 УФСИН России по Новгородской области» Общество поставляло ячмень продовольственный, рожь продовольственную и пшеницу 3 класса.

Доставка товара осуществлялась силами и средствами Поставщика, а именно автомашиной Мерседес с п/прицепом гос.номер <***>. автомашиной МЛ'З с п/прицепом гос.номер <***>, автомашиной МАЗ с п/прицепом гос.номер <***>.

Согласно государственному контракту, заключенному с ФКУ «ИК № 4 УФСИН России по Новгородской области» Общество поставляло пшеницу продовольственную 3 класса.

Доставка товара осуществлялась силами и средствами Поставщика, а именно автомашиной Мерседес с п/прицепом гос.номер <***>, автомашиной МАЗ с п/прицепом гос.номер <***>.

В рамках государственного контракта. 10.05.2014г. в адрес ФКУ «ИК № 11 УФСИН России по Республике Мордовия» Общество произвело поставку проса в количестве 30 тн. Доставка указанного товара произведена автомашиной МАЗ с и/прицепом юс.номер М490 УВ/46.

Также, согласно государственному контракту, заключенному с ФКУ «ЛИУ № 19 УФСИН России по Республике Мордовия» Общество произвело поставку пшеницы и подсолнечника.

Доставка товара осуществлялась силами и средствами Поставщика, а именно автомашиной Мерседес с п/прицепом гос.номер <***>. автомашиной МАЗ с п/прицепом гос.номер <***>, автомашиной МАЗ с п/прицепом гос.номер <***>.

Вышеуказанные обстоятельства подтверждаются государственными контрактами, а также копиями транспортных накладных о доставке товара от ООО «Сатурн» государственным заказчикам, представленными в материалах дела (т.4 лд.4-201).

Пунктом 3.3 договора аренды транспортных средств стороны предусмотрели, что расходы, возникающие в связи с коммерческой эксплуатацией транспортных средств, в том числе расходы на оплату топлива и других, расходуемых в процессе эксплуатации материалов, несет Арендатор.

При таких обстоятельствах, Общество правомерно отнесло произведенные расходы на аренду автомобилей, их ремонт и обслуживание на деятельность по общей системе налогообложения.

Вместе с тем, доля вышеуказанных расходов Общества по хозяйственным операциям, связанным с дополнительным, помимо основного вида деятельности Общества, оказанием подлежащих налогообложению единым налогом на вмененный доход услуг по перевозке грузов автомобильным транспортом, обоснованно в рамках предусмотренного п.4 ст.170 НК РФ раздельного учета учитывалась отдельно в порядке, определенном Приказом от 27.12.2013.

Из пояснений заявителя также следует, что поскольку ООО «Сатурн» является сельскохозяйственным товаропроизводителем, особенность деятельности которого заключается в длительном производственном цикле и ярко выраженном сезонном характере производств, то все совокупные расходы в течение года отражаются на счетах 25 «Общепроизводственные расходов», 26 «Общехозяйственные расходы» и 23 «Вспомогательные производства» и распределяются в конце года.

Исходя из данных регистра расходов ООО «Сатурн» за 2014 год общая сумма совокупных расходов составила 21193385 руб. 03 коп. При этом, доля расходов, отнесенная Обществом на ЕНВД по ГСМ составляет 991218 руб., т.е. 4,67%, по аренде автомобилей – 492614 руб., т.е. 2,3%, по ремонту автомобилей – 125081 руб., т.е. 0,59%.

Согласно произведенному ООО «Сатурн» расчету доли расходов по ЕНВД в общей сумме расходов, рассчитанных с учетом НДС (т.2 л.д.137), доля совокупных расходов на производство товаров (работ, услуг), операции по реализации которых не подлежат налогообложению, не превышают 5% общей величины совокупных расходов на производство, а именно:

- в 1-м квартале 2014 года – 853160 руб. или 4,68%;

- во 2-м квартале 2014 года – 1122592 руб. 2 коп. или 7,60%; - в 3-м квартале 2014 года – 922785 руб. 49 коп. или 2,66%;

- в 4-м квартале 2014 года – 1014309 руб. 49 коп. или 2,89%.

Поскольку доля совокупных расходов по деятельности, облагаемой ЕНВД, в 1, 3-4 кварталах 2014 года не превысила 5% общей величины совокупных расходов, налогоплательщик правомерно включил в налоговые вычеты все суммы налога, предъявленные налогоплательщику за указанные периоды.

Учитывая, что доля совокупных расходов по деятельности, облагаемой ЕНВД за 2 квартал 2014 года, превысила 5% общей величины совокупных расходов и составила 7,60%, руководствуясь абз.4 п.4 и п.4.1 ст. 170 НК РФ Общество, сумму «входного» НДС приняло к вычету в той пропорции, в какой они используются для облагаемых и не облагаемых налогом операций, а именно:

- согласно книге покупок за 2 квартал 2014 года сумма НДС составила 2790206 руб. 37 коп.;

- доля совокупных расходов по деятельности, облагаемой по общей системе налогообложения 92,40%;

- величина налога, которую организация может заявить к вычету, равна 2578150 руб. 68 коп. (2790206,37 руб. х 92,40%);

- величина налога, которую организация заявила к вычету, равна 1905738 руб.

В отношении рассматриваемой ситуации судом установлена совокупность условий, при которых ООО «Сатурн» правомерно заявлен вычет по НДС, а именно:

- ведение раздельного учета имущества, обязательств и хозяйственных операций, раздельного учета доходов и расходов в отношении предпринимательской деятельности, подлежащей налогообложению единым налогом на вмененный доход для отдельных видов деятельности, и предпринимательской деятельности, подлежащей налогообложению по общей системе налогообложения;

- для расчета доли расходов Обществом учтена общая величина совокупных расходов, в том числе, расходы, связанные с облагаемой единым налогом на вмененный доход деятельностью;

- доля совокупных расходов на приобретение, производство и (или) реализацию товаров (работ, услуг), имущественных прав, операции по реализации которых не подлежат налогообложению, не превышает 5% общей величины совокупных расходов на приобретение, производство и (или) реализацию товаров (работ, услуг).

Поскольку приведенные в Определении Верховного Суда Российской Федерации от 12.10.2016 № 305-КГ16-9537 исключения в отношении применения правил, установленных абз.9 п.4 ст.170 НК РФ, касаются сумм налога на добавленную стоимость по приобретенным товарам, используемым только для не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения) операций), а в рассматриваемом деле организация использует приобретенные товары (работы, услуги) в деятельности как облагаемой, так и не облагаемой НДС, и при этом доля расходов на товары, которые используются в необлагаемых операциях, не выше пяти процентов общей суммы расходов на все приобретенные, произведенные или реализованные товары, то выводы налогового органа о необоснованности принятия Обществом «входного» НДС к вычету, являются ошибочными.

Аналогичные выводы изложены в судебной арбитражной практике, в том числе: Постановлении Арбитражного суда Уральского округа от 29.05.2015 № Ф09-1928/15 по делу № А34-4179/2014, Постановлении Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 17.10.2017 по делу № А32-9385/2017.

Учитывая, что ООО «Сатурн» уплачивало НДС по приобретенным товарам (работам, услугам), используемым как в деятельности по основной системе налогообложения (облагаемую НДС), так и в деятельности, подпадающей под ЕНВД, и вело при этом раздельный учет, соответствующий требованиям п.4 ст.170 НК РФ, арбитражный суд приходит к выводу, что в рассматриваемом случае подлежат применению положения абз.9 п.4 ст. 170 НК РФ.

Доводы налогового органа о неправильном исчислении налогоплательщиком пропорции при расчете долей расходов подлежат отклонению.

Пунктом 4 статьи 170 НК РФ предусмотрено, что суммы налога, предъявленные продавцами товаров (работ, услуг) налогоплательщикам, осуществляющим как облагаемые налогом, так и освобождаемые от налогообложения операции, принимаются к вычету либо учитываются в их стоимости в той пропорции, в которой они используются для производства и (или) реализации товаров (работ, услуг), операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения), по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, используемым для осуществления как облагаемых налогом, так и не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения) операций.

Указанная пропорция определяется исходя из стоимости отгруженных товаров (работ, услуг), операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождены от налогообложения), в общей стоимости товаров (работ, услуг), отгруженных за налоговый период.

Расчет, представленный налогоплательщиком, судом проверен и признан обоснованным. При этом налоговым органом указанный расчет не опровергнут, Инспекцией также не приведены доводы, основанные на доказательственной базе, опровергающие представленный расчет.

Из письменных пояснений МИФНС России № 1 по Курской области от 01.11.2017, 07.11.2017 следует, что в ходе проведения выездной налоговой проверки ООО «Сатурн» расчет долей расходов по деятельности, облагаемой НДС (по общей системе налогообложения), и деятельности, облагаемой специальным налоговым режимом (ЕНВД), налоговым органом не производился.

По требованию Инспекции ООО «Сатурн» были представлены регистры налогового учета, в которых налогоплательщик самостоятельно распределил свои расходы по двум видам деятельности (ОСНО и ЕНВД). Указанные регистры были сверены налоговым органом с карточками счетов бухгалтерского учета 90.02.2 «Себестоимость продаж по ЕНВД» и 90.02.1 «Себестоимость продаж по ОСНО», а также с первичными документами, в ходе проведения указанных действий Инспекцией расхождения установлены не были.

При указанных обстоятельствах вышеуказанный довод налогового органа не может быть признан обоснованным и отклоняется судом.

С учетом установленных судом обстоятельств, налогоплательщик в рассматриваемой ситуации обоснованно заявил налоговые вычеты по налогу на добавленную стоимость с применением вышеуказанного «правила пяти процентов», в силу чего у налогового органа отсутствовали правовые основания для доначисления и взыскания НДС в сумме 289603 руб. за 2014 год, а также 32555 руб. 24 коп. пеней за просрочку его уплаты.

В соответствии со статьей 106 НК РФ лицо может быть привлечено к налоговой ответственности при наличии в его действиях состава налогового правонарушения, предусмотренного соответствующей статьей главы 16 Налогового Кодекса, т.е. виновно совершенного противоправного (в нарушение законодательства о налогах и сборах) деяния (действия или бездействия).

Статьей 108 НК РФ установлено, что никто не может быть привлечен к ответственности за совершение налогового правонарушения иначе, как по основаниям и в порядке, которые предусмотрены Кодексом. Лицо считается невиновным в совершении налогового правонарушения, пока его виновность не будет доказана в предусмотренном федеральным законом порядке и установлена вступившим в законную силу решением суда. Лицо, привлекаемое к налоговой ответственности, не обязано доказывать свою невиновность в совершении налогового правонарушения. Обязанность по доказыванию обстоятельств, свидетельствующих о факте налогового правонарушения и виновности лица в его совершении, возлагается на налоговые органы.

Согласно статье 109 НК РФ лицо не может быть привлечено к ответственности за совершение налогового правонарушения при отсутствии вины в его совершении либо отсутствии в действиях лица события налогового правонарушения.

Так как материалами дела доказано, что налогоплательщиком был правомерно заявлен налоговый вычет по налогу на добавленную стоимость за 2014 год в порядке п.4 ст. 170 НК РФ, соответственно, им не допущено и неуплаты НДС

в сумме 289603 руб., то в его действиях отсутствует состав налогового правонарушения, предусмотренного статьей 122 Налогового кодекса - неуплата или неполная уплата налога в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога или других неправомерных действий (бездействия).

Следовательно, у налогового органа также отсутствовали основания и для привлечения налогоплательщика к ответственности на основании п.1 ст.122 Налогового кодекса за неуплату налога в виде 28960 руб. 00 коп. штрафа.

Согласно пп.3 ч.4 ст.201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в резолютивной части решения по делу об оспаривании ненормативных правовых актов, решений государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц должно содержаться указание на признание оспариваемого акта недействительным или решения незаконным полностью или в части и обязанность устранить допущенные нарушения прав и законных интересов заявителя либо на отказ в удовлетворении требований заявителя полностью или в части.

При изложенных обстоятельствах решение МИФНС России № 1 по Курской области от 30.12.2015 № 08-32/10дсп «О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения» подлежит признанию недействительным.

В соответствии с ч.1 ст.110 АПК РФ судебные расходы, понесенные лицами, участвующими в деле, в пользу которых принят судебный акт, взыскиваются арбитражным судом со стороны. Госпошлина, уплаченная заявителем при обращении в суд, в том числе, уплаченная за рассмотрение заявления о принятии обеспечительных мер, подлежит взысканию с МИФНС России № 1 по Курской области в пользу ООО «Сатурн».

Руководствуясь статьями 17, 29, 110, 167-170, 176, 200-201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

РЕШИЛ:

Уточненные требования Общества с ограниченной ответственностью «Сатурн» к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 1 по Курской области удовлетворить.

Признать решение Межрайонной Инспекции Федеральной налоговой службы № 1 по Курской области № 08-32/10 дсп от 30.12.2015 «О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения», с учетом его изменения решением Управления Федеральной налоговой службы по Курской области № 62 от 28.03.2016, недействительным в части:

доначисления и предложения уплатить 289603 руб. 00 коп. налога на добавленную стоимость (п.3.1 резолютивной части решения);

доначисления и предложения уплатить 32555 руб. 24 коп. пеней за просрочку уплаты налога на добавленную стоимость (п.3.1 резолютивной части решения);

привлечения к налоговой ответственности на основании п.1 ст.122 НК РФ по налогу на добавленную стоимость в виде 28960 руб. 00 коп. штрафа (п.3.1 резолютивной части решения).

Оспариваемое решение проверено на соответствие Налоговому кодексу Российской Федерации, Гражданскому кодексу Российской Федерации.

В порядке п.3 ч.4 ст.201 АПК РФ обязать Межрайонную инспекцию Федеральной налоговой службы № 1 по Курской области устранить допущенные нарушения прав заявителя.

Взыскать с Межрайонной Инспекции Федеральной налоговой службы № 1 по Курской области (юридический адрес – 307370, <...>, дата государственной регистрации в качестве юридического лица – 27.12.2004 за ОГРН <***>, ИНН <***>) в пользу Общества с ограниченной ответственностью «Сатурн» (юридический адрес – 307554, Курская область, Хомутовский район, с. Петровское, зарегистрировано в качестве юридического лица 11.03.2012 за ОГРН <***>, ИНН <***>) 6000 руб. 00 коп. в возмещение понесенных заявителем расходов на оплату госпошлины.

Обеспечительные меры, принятые определением арбитражного суда от 15.04.2016, отменить с момента вступления решения суда по настоящему делу в законную силу.

Данное решение может быть обжаловано в Девятнадцатый арбитражный апелляционный суд в течение месяца со дня его принятия, в Арбитражный суд Центрального округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня вступления решения в законную силу, через Арбитражный суд Курской области.

Судья Д.В. Лымарь