Постановление от 26 октября 2025 г. по делу № А57-15403/2024

ДВЕНАДЦАТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД

410002, г. Саратов, ул. им ФИО1, зд. 30Б, помещ. 2; тел: (8452) 74-90-90, факс: <***>,

http://12aas.arbitr.ru; e-mail: info@12aas.arbitr.ru


ПОСТАНОВЛЕНИЕ

арбитражного суда апелляционной инстанции

Дело №А57-15403/2024
г. Саратов
27 октября 2025 года
Резолютивная часть постановления объявлена 14 октября 2025 года.

Двенадцатый арбитражный апелляционный суд в составе

председательствующего судьи Акимовой М.А., судей Землянниковой В.В., Пузиной Е.В.

при ведении протокола судебного заседания секретарём судебного заседания Анчиковой А.Э.

при участии в судебном заседании представителя индивидуального предпринимателя ФИО2 ФИО3, действующего на основании доверенности от 06.06.24, представителя Управления Федеральной налоговой службы по Саратовской области ФИО4, действующей на основании доверенности от 14.02.2025 № 00-21/0081, представителя Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 20 по Саратовской области ФИО4, действующей на основании доверенности от 09.06.2023 № 02-14/19846, представителей Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 7 по Саратовской области ФИО4, действующей на основании доверенности от 19.06.2024 № 04-23/014031, ФИО5, действующей на основании доверенности от 10.10.2025 № 00-21/0037,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу индивидуального предпринимателя ФИО2 на решение Арбитражного суда Саратовской области от 18 июля 2025 года по делу № А57-15403/2024

по заявлению индивидуального предпринимателя ФИО2

заинтересованные лица: Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы № 7 по Саратовской области (413111, Саратовская область, г. Энгельс, пр-кт. Строителей, д. 22, ОГРН <***>, ИНН <***>), Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы № 20 по Саратовской области (410038, <...>, ОГРН <***>, ИНН <***>), Управление Федеральной налоговой службы по Саратовской области (410028, <...>, ОГРН <***>, ИНН <***>), Управление Федеральной налоговой службы по Республике Калмыкия (358000, <...>, ОГРН <***>, ИНН <***>)

о признании незаконными решения,

УСТАНОВИЛ:

в Арбитражный суд Саратовской области обратилась индивидуальный предприниматель ФИО2 (далее – ИП ФИО2, предприниматель,

налогоплательщик, заявитель) с заявлением о признании недействительными решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 7 по Саратовской области (далее – Межрайонная ИФНС России № 7 по Саратовской области, Инспекция, налоговый орган) от 09.02.2024 № 818, решения Управления Федеральной налоговой службы по Саратовской области от 29.03.2024.

Решением суда первой инстанции от 18 июля 2025 года в удовлетворении заявленных требований отказано.

Не согласившись с принятым судебным актом, ИП ФИО2 обратилась в Двенадцатый арбитражный апелляционный суд с жалобой, в которой просит решение суда первой инстанции отменить по основаниям, изложенным в апелляционной жалобе, и принять по делу новый судебный акт об удовлетворении заявленных требований.

Налоговые органы возражают против удовлетворения апелляционной жалобы по основаниям, изложенным в отзывах, предоставленных в порядке статьи 262 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее – АПК РФ).

Информация о месте и времени судебного заседания размещена в информационно-телекоммуникационной сети «Интернет» (kad.arbitr.ru) 2 сентября 2025 года, что подтверждено отчётом о публикации судебных актов на сайте.

Исследовав материалы дела, изучив доводы жалобы и отзыва на неё, выслушав представителей лиц, участвующих в деле, арбитражный суд апелляционной инстанции пришёл к выводу, что апелляционная жалоба не подлежит удовлетворению.

Из материалов дела следует, что 20 апреля 2023 года налогоплательщик предоставил в Межрайонную ИФНС России № 7 по Саратовской области налоговую декларацию по УСН за 2022 год с отражением дохода от предпринимательской деятельности в сумме 5 086 630 руб., налог исчислен в с сумме 305 198 руб.

В соответствии со статьёй 88 НК РФ инспекцией в отношении предпринимателя проведена камеральная налоговая проверка по УСН за 2022 год.

По результатам проведённой проверки инспекцией составлен акт налоговой проверки от 03.08.2023 № 4260 (т.6 л.д.5-20), на который налогоплательщиком предоставлены возражения (электронные материалы дела от 22.11.2024).

20 ноября 2023 года по результатам проведения дополнительных мероприятий налогового контроля составлено дополнение к акту проверку № 103 (т.6 л.д.26-77).

По результатам рассмотрения материалов камеральной налоговой проверки инспекцией принято решение от 09.02.2024 № 818 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в виде штрафа по пункту 1 статьи 122 НК РФ в размере 143 235 руб. Кроме того, доначислено 3 069 709 руб.

Налоговый орган пришёл к выводу, что налогоплательщиком в налоговой декларации за 2022 год занижена налоговая база на 51 832 400 руб. за счёт неправомерного применения патентной системы налогообложения (далее – ПСН) в отношении вида деятельности «Услуги по производству монтажных, электромонтажных, санитарно-технических и сварочных работ».

ИП ФИО2, не согласившись с решением Инспекции, обратилась с апелляционной жалобой в УФНС России по Саратовской области. Решением Управления от 29.03.2024 апелляционная жалоба предпринимателя оставлена без удовлетворения (т.1 л.д.68-74).

Предприниматель, полагая, что решения Инспекции и Управления являются незаконными, обратился с заявлением в арбитражный суд.

Решениями от 26.05.2025 № 818/1, от 03.06.2025 № 818/2, от 10.06.2025, № 818/3

№ 818/4 от 02.07.2025

в обжалуемое решение Инспекции внесены изменения, штраф

снижен до 117 787 руб., недоимка – 2 560 737 руб.

Отказывая в удовлетворении заявленных требований, суд первой инстанции исходил из законности и обоснованности решений налоговых органов.

Согласно доводам апелляционной жалобы налогоплательщик считает, что решение Инспекции подлежало признанию недействительным в той части, в которой налоговым органом внесены изменения на стадии судебного разбирательства. Также заявитель не

согласен с выводами налогового органа и суда первой инстанции о том, что им фактически возводились жилые дома по договорам подряда. ИП ФИО2 указала, что осуществляла монтаж конструкций домов. Указанная деятельность подпадает под действие имеющихся патентов.

Апелляционный суд считает решение суда первой инстанции законным и обоснованным.

В силу части 1 статьи 198, части 4 статьи 200 АПК РФ, а также разъяснений, данных в пункте 1 постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации от 28.06.2022 № 21 «О некоторых вопросах применения судами положений главы 22 Кодекса административного судопроизводства Российской Федерации и главы 24 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации» действия, решения органов, осуществляющих публичные полномочия, могут быть признаны незаконными, если они не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской деятельности.

В соответствии с положениями НК РФ налогоплательщик самостоятельно исчисляет сумму налога, подлежащую уплате за налоговый период, исходя из налоговой базы, налоговой ставки и налоговых льгот.

В соответствии с пунктом 1 статьи 346.15 НК РФ налогоплательщики при определении объекта налогообложения по УСН учитывают следующие доходы: доходы от реализации, определяемые в соответствии со статьей 249 НК РФ и внереализационные доходы, определяемые в соответствии со статьей 250 НК РФ.

Согласно пункту 1 статьи 346.20 НК РФ в случае, если объектом налогообложения являются доходы, налоговая ставка устанавливается в размере 6 процентов.

В силу пункта 1 статьи 346.11 НК РФ индивидуальными предпринимателями УСН применяется наряду с общей системой налогообложения, предусмотренной законодательством Российской Федерации о налогах и сборах.

ПСН применяется в отношении видов предпринимательской деятельности, исчерпывающий перечень которых определен в пункте 2 статьи 346.43 НК РФ

Налогоплательщиками ПСН признаются индивидуальные предприниматели, перешедшие на ПСН в порядке, установленном главой 26.5 НК РФ (пункт 1 статьи 346.44 НК РФ).

Согласно пункту 1 статьи 346.45 НК РФ документом, удостоверяющим право на применение ПСН, является патент на осуществление одного из видов предпринимательской деятельности, в отношении которого введена патентная система налогообложения.

В силу пункту 5 статьи 346.45 НК РФ патент выдается по выбору индивидуального предпринимателя на период от одного до двенадцати месяцев включительно в пределах календарного года.

Согласно подпункту 2 пункта 8 статьи 346.43 Кодекса субъекты Российской Федерации вправе включать в перечень видов предпринимательской деятельности, в отношении которых может применяться патентная система налогообложения, виды деятельности, предусмотренные Общероссийским классификатором видов экономической деятельности и Общероссийским классификатором продукции по видам экономической деятельности.

ИП ФИО2 с 04.03.2019 применяет УСН с объектом налогообложения «доходы».

Предприниматель в проверяемом периоде также являлся плательщиком ПСН по следующим видам деятельности:

услуги по производству монтажных, электромонтажных, санитарно-технических и сварочных работ – в период с 01.03.2022 по 30.11.2022 с привлечением наёмных работников в количестве 4 чел. (т.1 л.д.118-120), в период с 01.12.2022 по 31.12.2022 без привлечения наёмных работников (т.1 л.д.142-144);

производство работ по внутренней отделке зданий (включая потолки, раздвижные и съёмные перегородки и т. д.) – в период с 01.04.2022 по 01.11.2022 с привлечением наёмных работников в количестве 3 чел. (т.1 л.д.126-128);

деятельность по благоустройству ландшафта в период с 15.05.2022 по 15.09.2022 с привлечением наёмных работников в количестве 2 чел. (т.1 л.д.134-136).

20 апреля 2023 года налогоплательщик предоставил в Межрайонную ИФНС России № 7 по Саратовской области налоговую декларацию по УСН за 2022 год с отражением дохода от предпринимательской деятельности в сумме 5 086 630 руб., налог исчислен в с сумме 305 198 руб.

В ходе анализа движения денежных средств по расчётным счетам, проведённого на основании выписок, полученных по запросам налогового органа, выявлено поступление доходов в сумме 48 140 408 руб. (электронные материалы дела от 22.11.2024).

По результатам анализа представленных налогоплательщиком документов (книга учёта доходов и расходов за 2022 год) установлено, что доходом являются денежные средства, полученные за выполнение монтажных работ от покупателей земельных участков, приобретённых у ИП ФИО6, являющегося супругом заявителя.

Налоговым органом в открытом доступе установлено наличие интернет-сайта днт- малинки.рф, принадлежащего «подрядчикам» ИП ФИО6, ИП ФИО2, ООО «Коттеджи Поволжья».

На сайте можно ознакомиться со следующей информацией: предложение вариантов домов; условия покупки.

Оплата производится поэтапно: 25% при подписании договора; 25% после возведения фундамента; 25% после возведения коробки дома; 25% после монтажа кровли. Указано на возможность использования ипотеки.

ФИО6 является председателем ТСН «Малинки».

Инспекцией проведён анализ договоров, заключённых ФИО2 с физическими лицами.

Согласно представленным договорам подряда на выполнения монтажных работ, по условиям которого подрядчик (ИП ФИО2) обязуется выполнить своими силами или силами привлечённых организаций монтажные работы по возведению конструкций одноэтажного жилого дома, в соответствии с условиями договора и сметной документацией, а заказчики (физические лица) обязуются создать подрядчику необходимые условия для выполнения работ, принять их результат и уплатить обусловленную договором цену.

Работы включают обеспечение централизованными инженерными системами (электроснабжение, водоснабжение, водоотведение, отопление). Работы по монтажу конструкций (объекта индивидуального жилищного строительства) осуществляется на сельских территориях. Техническая документация состоит из сметного расчёта и планировочного решения, согласовывается сторонами до подписания договора. Работы осуществляются на территории организованной застройки коттеджного поселка «Малинки» по типовому проекту дома. Заказчики обязуются предоставить для работ земельные участки, категория земель: земли сельскохозяйственного назначения, виды разрешенного использования: для дачного строительства, расположенный по адресу: Саратовская область, Энгельсский муниципальный район Саратовской области, Красноярское муниципальное образование Энгельсского муниципального района Саратовской области, СНТСН Малинки, что устанавливается в приложении № 1 к данному договору.

Согласно пункту 6.1.6 договора заказчик обязан вступить в члены ТСН «Малинки» и оплачивать взносы с момента начала строительства дома. После завершения работ заказчик обязан зарегистрировать объект недвижимости и заключить договоры с сетевыми организациями и ТСН «Малинки».

В приложении № 1 к договору «Смета выполнения работ и объёмов к договору подряда на выполнения монтажных работ» установлены следующие этапы:

1 этап: монтаж фундамента; 2 этап: монтаж коробки; 3 этап: инженерное оборудование; 4 этап: отделка наружная; 5 этап: отделка внутренняя.

Результатом исполнения договорных отношений с ИП ФИО2 является объект - одноэтажный жилой дом, объект индивидуального жилищного строительства (пункт 1.1 договора).

ИП ФИО2 указала, что осуществляла монтаж конструкций домов.

Положения НК РФ соотносят виды предпринимательской деятельности, относительно которых возможно применение ПСН с видами экономической деятельности, установленными Общероссийским классификатором видов экономической деятельности.

Согласно «ОК 029-2014 (КДЕС Ред. 2). Общероссийский классификатор видов экономической деятельности» (утв. Приказом Росстандарта от 31.01.2014 № 14-ст) в 43 группировка (по данной группировке выданы патенты) включает специальную строительную деятельность (специальные отрасли), т.е. строительство частей зданий и работ гражданского строительства или подготовки. Эта деятельность обычно специализируется в одном аспекте, общем для различных структур, требующем специальных навыков или оборудования, например, забивка свай, работы по закладке фундамента, каркасные работы, бетонные работы, работы по кладке кирпича, кладка камня, подмотка, установка крыш и т.д.

В данном случае предприниматель выполняла полный комплекс строительных работ по строительству жилых домов от начального этапа (возведение фундамента) до окончания строительства жилых домов на территории СНТ «Малинка», что следует из анализа договоров, а также коммерческой сметы, проекта жилого дома (т.14 л.д.86-97). Указанная деятельность не подпадает под выданный налогоплательщику патент.

При анализе расчётного счёта ИП ФИО2 выявлены расходные операции по приобретению строительных материалов для строительства в сумме 9 млн. руб.

Предприниматель привлечение иных лиц и организаций к спорным работам отрицает. Однако в ходе проверки установлено, что ИП ФИО7 выполнял прокладку канализационной сети с предоставлением необходимых для этого материалов по адресу: Саратовская область, Энгельсский район, Красноярское МО, на участках, где осуществлялись работы проверяемым налогоплательщиком.

Возможность привлечения по договорам субподряда других лиц при применении налогоплательщиком ПСН главой 26.5 НК РФ не предусмотрена.

Кроме того, ссылка на приобретение объекта (предмета) жилого дома путём заключения договора строительного подряда указана в разделе 12 кредитных договоров (ФИО8, ФИО9, ФИО10, ФИО11, ФИО12, ФИО13, ФИО14, ФИО15, ФИО16, ФИО17)

Таким образом, Инспекцией установлено, что в проверяемом периоде налогоплательщик фактически осуществлял строительные (подрядные работы), то есть осуществлял услуги, которые не соответствовали заявленному в патентах виду деятельности «Услуги по производству монтажных, электромонтажных, санитарно-технических и сварочных работ». Монтажные работы являлись лишь частью выполненных предпринимателем работ и производились в целях достижения конечного результата – строительство ИЖС.

Таким образом, предприниматель обязан применить иную систему налогообложения.

С учётом того, что ИП ФИО2 в проверяемом периоде применяла УСН, она обязана была включить денежные средства, полученные за монтажные работы по возведению конструкций дома, в облагаемую базу при УСН.

Ссылка предпринимателя на проект дома, который предусматривает возведение конструкции путём монтажа отдельных частей, не опровергает обстоятельства, установленные в ходе проверки.

Также налоговым органом установлено, что место осуществления деятельности (строительство в Энгельсском районе п. Малинки) не соответствовало выданному патенту (территория осуществления деятельности г. Энгельс). Апелляционная жалоба не содержит доводы в части указанных выводов.

Согласно доводам апелляционной жалобы налогоплательщик считает, что решение Инспекции подлежало признанию недействительным в той части, в которой налоговым органом внесены изменения на стадии судебного разбирательства.

Решениями от 26.05.2025 № 818/1, от 03.06.2025 № 818/2, от 10.06.2025, № 818/3 № 818/4 от 02.07.2025 в обжалуемое решение Инспекции внесены изменения, штраф снижен до 117 787 руб., недоимка – 2 560 737 руб.

В соответствии с пунктом 44 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.07.2013 года № 57 «О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации» по смыслу ст. 101 и 101.4 Кодекса после вынесения решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения либо решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения руководитель (заместитель руководителя) налогового органа не вправе вносить в это решение изменения, ухудшающие положение лица, в отношении которого такое решение было вынесено, за исключением исправления описок, опечаток и арифметических ошибок. В то же время следует признать допустимым внесение налоговым органом в названные решения изменений, а также полную их отмену, если это влечёт улучшение положения налогоплательщика.

Судом апелляционной инстанции установлено, что частичная отмена решения Инспекции не привела к изменению существа оспариваемого решения (неправомерное уменьшение базы по УСН), а повлекла улучшение положения налогоплательщика, что согласуется с приведённой позицией ВАС РФ. Права налогоплательщика в результате внесённых изменений не нарушены.

Налогоплательщик также обжаловал решение Управления.

Пунктом 75 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.07.2013 № 57 «О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации» определено, что решение вышестоящего налогового органа, принятое по жалобе налогоплательщика, может являться самостоятельным предметом оспаривания в суде, если оно представляет собой новое решение, а также по мотиву нарушения процедуры его принятия либо по мотиву выхода вышестоящего налогового органа за пределы своих полномочий.

Вынесенное Управлением по результатам рассмотрения апелляционной жалобы налогоплательщика, в соответствии с которым решение инспекции оставлено без изменения и утверждено, само по себе не нарушает прав налогоплательщика и не устанавливает для него новых налоговых обязанностей.

Существенных процессуальных нарушений при проведении налоговой проверки, влекущих отмену оспариваемого решения, апелляционной коллегией не установлено.

При таких обстоятельствах суд первой инстанции правомерно отказал в удовлетворении заявленных требований.

Суд апелляционной инстанции считает, что решение суда первой инстанции является законным и обоснованным.

Нарушений норм процессуального права, являющихся основанием для отмены судебного акта на основании части 4 статьи 270 АПК РФ, арбитражным судом апелляционной инстанции не установлено.

Апелляционная коллегия считает решение, принятое судом первой инстанции, законным и обоснованным. Апелляционную жалобу следует оставить без удовлетворения.

В соответствии с частью 1 статьи 177 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации постановление, выполненное в форме электронного документа, направляется лицам, участвующим в деле, посредством его размещения в установленном

порядке в информационно-телекоммуникационной сети «Интернет» в режиме ограниченного доступа не позднее следующего дня после дня его принятия.

Руководствуясь статьями 268-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Саратовской области от 18 июля 2025 года по делу № А57-15403/2024 оставить без изменения, апелляционную жалобу – без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу с момента его принятия и может быть обжаловано в Арбитражный суд Поволжского округа в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объёме через арбитражный суд первой инстанции, принявший решение, в порядке, предусмотренном статьями 275-276 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Председательствующий М.А. Акимова

Судьи В.В. Землянникова

Е.В. Пузина