Решение от 25 декабря 2018 г. по делу № А63-9440/2018

АРБИТРАЖНЫЙ СУД СТАВРОПОЛЬСКОГО КРАЯ

ИМЕНЕМ РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ


РЕШЕНИЕ

Дело № А63-9440/2018
г. Ставрополь
25 декабря 2018 года
Резолютивная часть решения объявлена 10 декабря 2018 года

Решение в полном объеме изготовлено 25 декабря 2018 года


Арбитражный суд Ставропольского края в составе судьи Соловьёвой И.В.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем ФИО1,

рассмотрев в судебном заседании дело по заявлению общества с ограниченной ответственностью «Завод минеральных вод Октябрь-А», ст-ца Суворовская, ОГРН <***>,

к межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 10 по Ставропольскому краю, г. Ессентуки,

о признании частично недействительным решения от 23.01.2018 № 11-11/000072,

при участии представителей заинтересованного лица ФИО2 по доверенности от 02.07.2018, № 179, ФИО3 по доверенности от 10.09.2018 № 115, ФИО4 по доверенности №215 от 15.11.2018,

УСТАНОВИЛ:

общество с ограниченной ответственностью «Завод минеральных вод Октябрь-А», ст. Суворовская (далее - общество) обратилось в Арбитражный суд Ставропольского края с заявлением к межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 10 по Ставропольскому краю (далее - инспекция) о признании решения от 23.01.2018 № 11-11/000072 недействительным в части доначисления налогу на добавленную стоимость (далее - НДС) в общей сумме 14 438 215 руб., а также соответствующих сумм пени и штрафов.

В обоснование заявленных требований общество сослалось на необоснованность выводов налогового органа в оспариваемом решении в отношении нереальности сделок с контрагентами ООО «Тала» (ИНН <***>), ООО «Юг.Снаб.4» (ИНН <***>), ООО «Импульс Плюс» (ИНН <***>), ООО «Строй-Инвест» (ИНН <***>), ООО «Донской Привоз» (ИНН <***>), ООО «КМТ ТРАНС» (ИНН <***>), ООО «Металлтранслогистик» (ИНН <***>), а также в отношении НДС по экспортным операциям и не восстановленной суммы НДС за 2013 год.

Инспекция в отзыве на заявление требования заявителя не признала, просила отказать в удовлетворении требований общества сославшись на то, что основанием для отказа в предоставлении налоговых вычетов по НДС послужил вывод о том, что заявителем и его контрагентами создан формальный документооборот в отсутствие реальных взаимоотношений с целью незаконного заявления налоговых вычетов по НДС, заявив ходатайство о фальсификации представленных заявителем в судебном заседании 15.11.2018 документов.

Уголовно-правовые последствия заявления о фальсификации документов разъяснены судом в судебном заседании от 29.11.2018, о чем у сторон отобраны подписки.

По ходатайству заявителя 29.11.2018 в судебном заседании объявлен перерыв до 03.12.2018.

После объявленного судом перерыва представитель заявителя отказался от исключения доказательств указанных инспекцией в ходатайстве.

Представитель инспекции указал на отсутствие необходимости назначения экспертизы давности составления документов, сославшись на возможность проверки заявленного ходатайства судом иными способами, в связи с чем, рассмотрение заявления было отложено до 10.12.2018, заявителю было предложено представить письменные пояснения относительно невозможности предоставления документов, приобщенных к материалам дела, в ходе налоговой проверки, а также документальное обоснование довода о смене бухгалтера организации.

10 декабря 2018 года представитель заявителя, надлежащим образом извещенный о времени и месте рассмотрения спора в судебное заседание не явился, документы во исполнение определения суда от 03.12.2018 не представил, заявив ходатайство об отложении рассмотрения дела на более поздний срок в связи с невозможностью явиться в судебное заседание.

Налоговый орган возражал против удовлетворения заявленного ходатайства.

Ходатайство заявителя судом рассмотрено и отклонено.

Частью 4 статьи 158 АПК РФ предоставлено право арбитражному суду отложить судебное разбирательство по ходатайству лица, участвующего в деле, в связи с неявкой в судебное заседание его представителя по уважительной причине.

Из приведенной нормы права следует, что отложение судебного разбирательства по ходатайству лица, участвующего в деле, является правом, а не обязанностью суда.

Исходя из правовой позиции Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в абзаце 4 пункта 14 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 28.05.2009 № 36 «О применении Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при рассмотрении дел в арбитражном суде апелляционной инстанции», нахождение представителя заявителя в командировке (отпуске), а также внутренние организационные проблемы юридического лица не могут рассматриваться в качестве уважительной причины невозможности участия представителя в судебном заседании.

Невозможность явки в суд одного представителя не лишает юридическое лицо возможности направить для участия в судебном процессе другого представителя.

Кроме того, в соответствии с пунктами 2 и 3 статьи 2 АПК РФ задачами судопроизводства в арбитражных судах являются обеспечение доступности правосудия в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, а также справедливое публичное судебное разбирательство в установленный законом срок. Совершение действий в сроки, установленные АПК РФ, является одной из гарантий соблюдения принципа законности в арбитражном судопроизводстве, а также гарантией прав и законных интересов участников арбитражного процесса. Соблюдение соответствующих процессуальных сроков при выполнении процессуальных действий является обязанностью арбитражного суда и участников арбитражного процесса.

Дело № А63-9440/2018 находится на рассмотрении в Арбитражном суде Ставропольского края на протяжении шести месяцев, с 30.05.2018, при этом, рассмотрение дела неоднократно откладывалось судом, в том числе, в связи с непредставлением заявителем в материалы дела документов, на которых он основывает свои требования.

Учитывая недобросовестное поведение заявителя в процессе судебного разбирательства, принимая во внимание процессуальные сроки рассмотрения дела, суд считает, что действия налогоплательщика направлены на злоупотребление процессуальными правами и на затягивание сроков рассмотрения дела, в связи с чем, в удовлетворении заявленного ходатайства отказано.

Проверив в судебном заседании 10.12.2018 обоснованность заявления о фальсификации документов, суд отказал в его удовлетворении на основании следующего.

По смыслу статьи 161 АПК РФ фальсификация представляет собой подделку либо интеллектуальный подлог письменных доказательств. Фальсификация заключается в преднамеренном искажении доказательств по делу (например доверенностей, расписок, договоров, актов и др.) путем их подделки, подчистки, внесения исправлений, искажающих действительный смысл доказательства.

Таким образом, под фальсификацией следует понимать подделку либо фабрикацию вещественных или письменных доказательств. При этом имеется ввиду, что параллельно существуют (существовали ранее) подлинные документы, не содержащие подделки либо фабрикации. Доказательств существования таких доказательств суду не представлено.

Положения статей 82 и 161 АПК РФ не устанавливают безусловной обязанности суда назначить экспертизу, в том числе при проверке заявления участвующего в деле лица о фальсификации доказательства, с учетом того, что достоверность доказательства может быть проверена иным способом, в том числе путем его оценки в совокупности с иными материалами дела в порядке, предусмотренном статьей 71 АПК РФ.

В обоснование заявления о фальсификации инспекция сослалась на то, что в ходе проверки общество указывало на отсутствие заявок на перевозку грузов, вместе с тем, указанные заявки были представлены в судебное заседание 15.11.2018, подписи руководителей контрагентов в представленных обществом и инспекцией документах визуально явно отличаются. Допрошенная руководитель ООО «Тала» и ООО «Импульс-плюс» ФИО5 отрицала подписание документов.

Суд проверил обоснованность заявления о фальсификации доказательств, учитывая допрос в судебном заседании 29.11.2018 свидетеля ФИО5, пришел к выводу, что заявленная истцом информация направлена на проверку допустимости, относимости и достоверности доказательств, а также на их оценку, но не свидетельствует об их фальсификации в том понимании, в котором законодатель закрепил его в статье 161 АПК РФ.

Кроме того, проверяя обоснованность заявленного ходатайства, суд в соответствии с положениями абзаца 2 части 1 статьи 161 АПК РФ не усмотрел оснований для проведения экспертизы, поскольку в пункте 8 Постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации от 04.04.2014 №23 «О некоторых вопросах практики применения арбитражными судами законодательства об экспертизе» установлено, что определяя круг и содержание вопросов, по которым необходимо провести экспертизу, суд исходит из того, что вопросы права и правовых последствий оценки доказательств относятся к исключительной компетенции суда.

Поскольку приведенные инспекцией доводы не свидетельствуют о подложности оспариваемых документов, а направлены на их оценку в качестве письменных доказательств, что не влечет последствий, предусмотренных статьей 161 АПК РФ, оснований для удовлетворения заявления о фальсификации у суда не имеется.

Представители инспекции требования заявителя не признали по мотивам, изложенным в отзыве на заявление.

Заслушав пояснения представителей инспекции, исследовав материалы дела, суд не находит оснований для удовлетворения требований заявителя ввиду следующего.

Как видно из материалов дела, инспекцией была проведена выездная налоговая проверка общества по вопросам полноты и своевременности уплаты налогов (сборов) за период с 01.01.2013 по 31.12.2015.

По результатам проверки составлен акт №11-11/001093 от 07.09.2017 и вынесено решение от 23.01.2018 № 11-11/000072 о привлечении общества к ответственности за совершение налогового правонарушения, которым в оспариваемой части обществу доначислен НДС в общей сумме 14 438 215 руб., пени в сумме 4 941 051 руб. и штраф по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее – НК РФ) в сумме 513 165 руб.

Основанием для доначисления НДС послужил вывод налоговой инспекции о неосновательном предъявлении обществом вычетов по НДС по сделкам со следующими контрагентами: ООО «Тала» на сумму 4 572 550 руб., ООО «Юг.Снаб.4» - 3 241 296 руб., ООО «Импульс Плюс» - 1 705 040 руб., ООО «Строй-Инвест» – 620 083 руб., ООО «Донской Привоз» - 67 117 руб., ООО «КМТ Транс» - 38 135 руб., ООО «Металлтранслогистик» - 19 143 руб., указав на нереальность хозяйственных операций, доначислив также НДС по экспортным операциям в сумме 3 293 060 руб. и невосстановленный НДС в сумме 881 791 руб.

Решением Управления ФНС России по Ставропольскому краю от 07.05.2018 №08-21/014259 решение инспекции оставлено без изменения, а апелляционная жалоба общества без удовлетворения, что послужило основанием для обращения заявителя в арбитражный суд с настоящими требованиями.

Общество в соответствии со статьей 147 НК РФ является плательщиком НДС.

Согласно статье 57 Конституции Российской Федерации, пункту 1 статьи 3, подпункту 1 пункта 1 статьи 23 и статье 45 НК РФ налогоплательщики обязаны уплачивать законно установленные налоги в срок, установленный законодательством о налогах и сборах.

Статьей 52 НК РФ предусмотрено, что налогоплательщик самостоятельно исчисляет сумму налога, подлежащую уплате за налоговый период, исходя из налоговой базы, налоговой ставки и налоговых льгот.

В соответствии с пунктом 1 статьи 45 НК РФ налогоплательщик обязан самостоятельно исполнить обязанность по уплате налогов, если иное не предусмотрено законодательством о налогах и сборах. Обязанность по уплате налога должна быть выполнена в срок, установленный законодательством о налогах и сборах.

Пунктом 1 статьи 146 НК РФ определено, что объектом налогообложения НДС признается реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации.

Пункт 1 статьи 173 НК РФ устанавливает, что сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется по итогам каждого налогового периода, как уменьшенная на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьей 171 указанного Кодекса (за исключением налоговых вычетов, предусмотренных пунктом 3 статьи 172 НК РФ), общая сумма налога, исчисляемая в соответствии со статьей 166 указанного Кодекса.

Пунктом 1 статьи 166 НК РФ предусмотрен порядок исчисления налога на добавленную стоимость, исходя из которого сумма налога при определении налоговой базы на основании статей 154-159 и 162 НК РФ исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы, а при раздельном учете - как сумма налога, полученная в результате сложения сумм налогов, исчисляемых отдельно как соответствующие налоговым ставкам процентные доли соответствующих налоговых баз.

В соответствии с пунктом 1 статьи 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на установленные статьей 171 НК РФ налоговые вычеты.

Вычетам подлежат, в частности, суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения, а также товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи (пункт 2 статьи 171 НК РФ).

Исходя из статьи 172 НК РФ налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 НК РФ, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав, документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога на добавленную стоимость при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, названных в пунктах 3, 6-8 статьи 171 НК РФ.

Вычетам подлежат, если иное не установлено настоящей статьей, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Российской Федерации, либо фактически уплаченные ими при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей и при наличии соответствующих первичных документов.

Таким образом, документами, дающими право на налоговые вычеты, являются в совокупности счета-фактуры, выставленные продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг) в соответствии с порядком, установленным пунктами 5, 6 статьи 169 НК РФ, и первичные документы, подтверждающие принятие товара на учет.

Одновременное соблюдение налогоплательщиком названных условий является необходимым и достаточным для предоставления ему права уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на установленные статьей 171 НК РФ налоговые вычеты.

В соответствии со статьями 171, 172 НК РФ обязанность подтверждать правомерность и обоснованность налоговых вычетов первичной документацией лежит на налогоплательщике - покупателе товаров (работ, услуг), так как именно он выступает субъектом, применяющим при исчислении итоговой суммы налога на добавленную стоимость, подлежащей уплате в бюджет, вычет сумм налога, начисленных поставщиком.

По смыслу положения пункта 7 статьи 3 НК РФ, в сфере налоговых правоотношений действует презумпция добросовестности налогоплательщиков.

В силу пункта 1 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» (далее – Постановление №53) представление в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

Следовательно, обязанность по доказыванию факта недобросовестности и представлению соответствующих доказательств возлагается на налоговый орган.

Данная позиция подтверждена в определении Конституционного Суда Российской Федерации от 25.07.2001 № 138-О, согласно которому налоговые органы контролируют исполнение налоговых обязательств в установленном порядке, проводят проверки добросовестности налогоплательщиков, а в случаях выявления их недобросовестности обеспечивают охрану интересов государства, в том числе с использованием механизмов судебной защиты. Поскольку обязанности по доказыванию факта недобросовестности и представлению соответствующих доказательств возлагаются на налоговый орган, именно он должен доказать те обстоятельства, на которые ссылается в обоснование своих требований и возражений.

Согласно пункту 1 Постановления № 53 под налоговой выгодой понимается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие, в частности, уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, налоговой льготы, применения более низкой налоговой ставки, а также получение права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета.

Пленум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в вышеупомянутом Постановлении указал, что налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера).

Налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

В пункте 2 постановления Пленума ВАС РФ № 53 указано, что в соответствии с частью 1 статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений. Обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия налоговым органом оспариваемого акта, возлагается на этот орган. В связи с этим при рассмотрении в арбитражном суде налогового спора налоговым органом могут быть представлены в суд доказательства необоснованного возникновения у налогоплательщика налоговой выгоды. Эти доказательства, как и доказательства, представленные налогоплательщиком, подлежат исследованию в судебном заседании согласно требованиям статьи 162 АПК РФ и оценке арбитражным судом в совокупности и взаимосвязи с учетом положений статьи 71 АПК РФ.

Таким образом, возможность применения налоговых вычетов по НДС и принятия в целях налогообложения расходов обуславливается наличием реального осуществления хозяйственных операций, а также соблюдением установленных законодателем требований статей 169, 171, 172, 252 НК РФ в части достоверности сведений, содержащихся в первичных документах, а также проявление налогоплательщиком должной степени осмотрительности при выборе контрагента

Налоговый орган вправе отказать в принятии расходов и вычетов по НДС, в случае, если факт реального совершения хозяйственных операций не подтвержден надлежащими документами либо выявлена недобросовестность налогоплательщика, допущенная при совершении указанных операций.

Таким образом, налогоплательщик обязан не только представить формальный пакет документов, подтверждающих обоснованность применения налоговых вычетов по НДС, но и, в случае установления налоговым органом вышеперечисленных фактов, доказать факт реальности произведенных хозяйственных операций.

При этом из правовой позиции, изложенной в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 20.04.2010 № 18162/09, следует, что доказательством должной осмотрительности служит не только представление стандартного перечня документов, но и обоснование мотивов выбора контрагента и пояснение обстоятельств заключения и исполнения договора с контрагентом, при чем последние обстоятельства должны в равной степени устанавливаться в целях установления факта реальности хозяйственной операции.

Кроме того, реальность хозяйственной операции определяется не только фактическим наличием и движением товара или выполнением работ, но и реальностью исполнения договора именно данным контрагентом, то есть наличием прямой связи с конкретным поставщиком, подрядчиком.

При этом обоснование выбора в качестве контрагента, а также доказательства фактических обстоятельств заключения и исполнения спорного договора имеют существенное значение для установления судом факта реальности исполнения договора именно заявленным контрагентом.

Следовательно, в деле о налоговом правонарушении первостепенное значение имеет сбор доказательств о конкретных хозяйственных проявлениях результатов сделок непосредственно в обороте самого налогоплательщика, а также третьих лиц, вовлеченных в движение товарно-материальных ценностей.

Согласно правовой позиции, изложенной в Определении Верховного Суда Российской Федерации от 04.03.2015 № 302-КГ14-3432, разрешение вопроса о добросовестности либо недобросовестности общества при совершении действий, имеющих своим результатом получение налоговой выгоды, связано с установлением и исследованием фактических обстоятельств и представленных доказательств, подлежащих оценке арбитражным судом в совокупности и взаимосвязи с учетом положений статьи 71 АПК РФ.

В соответствии с частью 1 статьи 65 и части 5 статьи 200 АПК РФ обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, а также законности принятия оспариваемого решения и обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, возлагается на орган или лицо, которые приняли акт.

Вместе с тем, данные обстоятельства не исключают обязанности налогоплательщика доказать обоснованность предъявляемых расходов по операциям приобретения товаров (работ, услуг).

Более того, поскольку право на вычеты по НДС носит заявительный характер, именно налогоплательщик должен доказать обстоятельства, подтверждающие соблюдение им условий, позволяющих учесть расходы и вычеты для целей налогообложения.

Кроме того, в пункте 7 Постановления № 53 предусмотрена возможность определения объема прав и обязанностей налогоплательщика, исходя из подлинного экономического содержания соответствующей операции, в случае, если будет установлено, что налогоплательщик для целей налогообложения учел операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом.

В силу названных норм НК РФ и Постановления № 53 определение размера налоговых обязательств при наличии сомнений в обоснованности налоговой выгоды должно производиться с учетом реального характера сделки и ее действительного экономического смысла.

Налоговые обязательства, будучи прямым следствием деятельности в экономической сфере, неразрывно с нею связаны. Их возникновению, как правило, предшествует вступление лица в гражданские правоотношения, то есть налоговые обязательства базируются на гражданско-правовых отношениях либо тесно с ними связаны. Предпринимательские отношения хозяйствующих субъектов в гражданском обороте оформляются сделками между ними. Оценка добросовестности налогоплательщика в спорах о получении налоговых выгод предполагает оценку сделок с его участием, по которым им задекларированы и заявлены налоговые доходы, расходы и выгоды, особенно в тех случаях, когда они не имеют деловой цели либо налоговая цель превалирует в них над экономической.

Оценка фактических обстоятельств дела в налоговых спорах, связанных с получением налоговых выгод, предполагает оценку сделок с участием проверяемого налогоплательщика через ракурс поступления оплаченных им товаров (работ, услуг) и сформированных в результате этих сделок денежных потоков.

Таким образом, при рассмотрении указанной категории споров следует установить опровергнута ли реальность хозяйственной операции.

В ходе выездной налоговой проверки инспекцией установлено, что в проверяемый период обществом заключены договоры на транспортно-экспедиционные услуги с ООО «Юг.Снаб.4», ООО «Тала», ООО «Импульс».

Инспекцией в ходе выездной налоговой проверки установлено завышение в 4 квартале 2015 года вычетов по НДС в сумме 3 241 296 руб. по сделке с ООО «Юг.Снаб.4».

При анализе сведений информационной системы налогового органа установлено, что первичная декларация за 4 квартал 2015 года обществом представлена 25.01.2016, где в разделе 8 отражена покупка у ООО «Юг.Снаб.4» в общей сумме 21 248 500 руб., в том числе НДС 3 241 296,66 руб., при этом первичная декларация ООО «Юг.Снаб.4» представлена с «нулевыми» показателями.

08 июня 2016 года ООО «Юг.Снаб.4» представлена первая уточненная декларация в которой отражена продажа (раздел 9) в адрес заявителя в общей сумме 21 248 500 руб., в том числе НДС 3 241 296,66 руб.

09 августа 2017 года ООО «Юг.Снаб.4» представлена вторая уточненная декларация с нулевыми показателями.

22 сентября 2017 года (после получения акта налоговой проверки обществом) ООО «Юг.Снаб.4» третьей уточненной декларацией восстановило обнуленные начисления.

Данный факт говорит о том, что спорный контрагент пытался уменьшить налоговые обязательства путем представления «нулевой» декларации.

После получения заявителем акта налоговой проверки, в котором указаны нарушения допущенным по взаимоотношениям с данным контрагентом, последним уточнены налоговые обязательства.

В подтверждение правомерности применения налоговых вычетов по НДС обществом в ходе проверки представлены следующие документы: карточка счета 60 «Расчеты с поставщиками», книга покупок, главная книга, договор транспортной экспедиции от 10.09.2015 № 10/09/2015, счета-фактуры: от 28.12.2015 № 28-12, от 30.12.2015 № 30-12, от 25.11.2015 № 25-11, от 28.10.2015 № 28-10, и акты оказанных услуг №30-12 от 30.12.2015, №25-11 от 25.11.2015, №28-10 от 28.10.2015. Указанные счета-фактуры включены обществом в книгу покупок за 3 квартал 2015 года.

Согласно указанным документам ООО «Юг.Снаб.4» оказывало обществу услуги по выполнению транспортно-экспедиционных услуг по перевозке грузов заказчика.

В соответствии с пунктом 3 договора транспортной экспедиции от 10.09.2015 №10/09/2015 исполнитель (ООО «Юг. Снаб.4») обязуется направить в течение одного дня в адрес заказчика (ООО «ЗМВ Октябрь-А») посредством электронной почты товарную накладную (далее – ТН) с отметкой получателя, а также обеспечить отправку почтой всех документов, подтверждающих выполнение перевозки экземпляр товарной накладной с отметками грузополучателя о приеме груза, оригинал доверенности на должностных лиц, уполномоченных подписывать ТН, счет-фактуру, акт выполненных работ.

Согласно пункту 3.3 договора заказчик обязуется предоставить исполнителю заявку на перевозку груза. Основным документом, по которому производится прием груза и его сдача является ТН.

Пунктом 3.2.1 договора от 10.09.2015 № 10/09/2015 предусмотрено, что исполнитель вправе привлечь к исполнению обязанностей третьих лиц.

Между тем, в соответствии со статьей 2 Федерального закона от 30.06.2003 № 87-ФЗ «О транспортно-экспедиционной деятельности» (далее - Закон № 87-ФЗ), Постановлением Правительства РФ от 08.09.2006 № 554 «Об утверждении Правил транспортно-экспедиционной деятельности» (далее - Правила № 554) неотъемлемой частью договора транспортной экспедиции являются экспедиторские документы. Перечень экспедиторских документов (документов, подтверждающих заключение договора транспортной экспедиции) определяется Постановлением Правительства РФ.

Документы, соответствующие Правилам №554, заявителем в материалы дела не представлены.

Согласно правовой позиции Верховного Суда Российской Федерации, выраженной в определении от 12.01.2016 № 305-ЭС15-17638 экспедиторские документы, составленные по утвержденным формам, не являются единственно возможным подтверждением факта заключения договора транспортной экспедиции и принятия груза экспедитором. Совокупность иных документов вполне может подтвердить договорные отношения между заказчиком и экспедитором, что будет иметь все те же последствия в случае утраты или повреждения груза. Например, относимыми доказательствами могут стать заявка и товарно-транспортные накладные.

Если доставку товара организует экспедитор, кроме товарной накладной, товарно-транспортной накладной (если покупатель является грузополучателем) по Правилам № 554 необходимо наличие надлежаще оформленных поручения экспедитору и экспедиторской расписки (письмо УФНС России по г. Москве от 27.09.2011 № 16-15/093505@).

В соответствии со статьей 93 НК РФ в адрес ООО «Юг.Снаб.4.» выставлено требование о представлении документов (информации) от 10.11.2016 № 17428, в том числе договоров, товарно-транспортных накладных на перевозку товаров, актов сверок, актов выполненных работ с контрагентом ООО «Юг.Снаб.4».

Дополнительно обществу выставлено требование от 13.12.2016 № 17501 о представлении товарно-транспортных документов, подтверждающих оказание услуг ООО «Юг.Снаб.4».

В ответ на указанное требование заявитель не представил товарные и товарно-транспортные накладные, экспедиторские документы (поручения, расписки), подтверждающие перевозку грузов и их экспедицию.

Из пояснений директора общества ФИО6 от 26.12.2016 № 025208 следует, что при оформлении отгрузочных документов все экземпляры ТТН были выданы водителям для надлежащего оформления (печать перевозчика и печать получателя), перевозчик экземпляры для общества не вернул.

Доказательств восстановления отсутствующих документов заявителем в материалы дела не представлено.

При этом, в ходе проверки инспекцией установлено, что ООО «Юг.Снаб.4» состоит на учете в межрайонной ИФНС № 9 по Ставропольскому краю с 22.10.2009 по настоящее время. Среднесписочная численность работников с момента постановки на учет составляла - 1 человек. Справки по форме 2- НДФЛ с даты постановки на учет не представлялись. Основной вид деятельности предприятия - «Неспециализированная оптовая торговля» (Код ОКВЭД 46.90.). Руководителем и учредителем ООО «Юг.Снаб.4», за проверяемый период являлась ФИО7 (ИНН <***>), проживающая по адресу: <...>, А. Имущество, земельные участки, транспортные средства у ООО «Юг.Снаб.4» отсутствует.

В ходе анализа расчетных счетов ООО «Юг.Снаб.4» (№ 40702810560100006392 Ставропольское отделение № 5230 ПАО Сбербанк, № 40702810414000000026, КБ «Континенталь» ООО) установлено, что за период с 01.09.2015 по 30.06.2016, отсутствуют платежи за аренду транспортный средств, за привлечение сторонних организаций для осуществления транспортных услуг, расчеты между заявителем и ООО «Юг.Снаб.4» за 2015 год не производились.

Кредитовое сальдо по состоянию на 31.12.2015 составило 21 248 500 руб. в пользу ООО «Юг.Снаб.4», что подтверждается карточкой по счету 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» за 2015 год и инвентаризационной ведомостью по состоянию на 01.06.2017. Претензионных писем с требованием погасить задолженность по оплате оказанных услуг к проверке не представлено, свидетельствует о том, что услуги фактически не оказывались, а документы носят фиктивный характер.

Более того, ООО «Юг.Снаб.4» не представлены по требованию налогового органа документы (информация), подтверждающие взаимоотношения с заявителем.

В ходе анализа налоговой и бухгалтерской отчетности за период с 01.01.2015 по 01.10.2015 представленной межрайонной ИФНС № 9 по Ставропольскому краю установлено, что удельный вес налоговых вычетов по НДС составляет 99,9 %, ООО «Юг.Снаб.4» представлялась нулевая бухгалтерская отчетность - внеоборотные активы отсутствуют, в том числе основные средства и доходные вложения в материальные ценности. Отсутствует арендованное оборудование. Денежных средств на начало периода и на конец периода - 0 руб., что свидетельствует об отсутствии или недостаточности для ведения хозяйственной деятельности.

Руководитель ООО «Юг.Снаб.4» ФИО7 на допрос в налоговый орган не явилась.

В рамках проведения совместной выездной проверки получены материалы оперативно-розыскных мероприятий от ГУ МВД России по СКФО (вх. № 014966 от 03.07.2017), в том числе объяснение от 04.04.2017 № б/н генерального директора ООО «Юг Снаб-4» ФИО7, согласно которым она с июля 2015 года являлась учредителем и генеральным директором ООО «Юг.Снаб.4.» оказывавшем транспортные услуги в адрес заявителя, а также отгружало ТМЦ, первичная документация ООО «Юг.Снаб.4» находится по адресу регистрации юридического лица: <...> Октября, 67 литер В, офис 214/1.

Суд критически относится к данным свидетельским показаниям ввиду их несоответствия обстоятельствам дела. Так, в ходе проверки установлено, что в бухгалтерском учете заявителя поступление ТМЦ от ООО «Юг.Снаб.4.» не установлено. Данное обстоятельство свидетельствует о том, что ФИО7 являясь директором, не владеет полной информацией о хозяйственных взаимоотношениях ООО «Юг.Снаб.4.» и заявителя несмотря на значительные обороты в размере 21 248 500 руб.

Согласно данным налогового органа сведения о доходах физических лиц (формы 2 НДФЛ) за 2015 год на ФИО7 представлены налоговым агентом ПАО междугородной и международной электрической связи Ростелеком, за период с 01.01.2015 по 31.12.2015 получен доход в сумме 210 971 руб.

Сведения о полученных ФИО7 доходах за 2015 год ООО «Юг. Снаб.4.» не представлены.

Согласно справке об исследовании от 29.12.2017 межрайонного экспертно-криминалистического отдела экспертно-криминалистического центра ГУ МВД России по Ставропольскому краю на документах общества со спорным контрагентом изображения подписей от имени ФИО7 выполнены разными лицами.

Следовательно, представленные обществом счета-фактуры, подтверждающие сделки с ООО «Юг. Снаб.4.», оформлены с нарушением требований пункта 2 статьи 169 НК РФ.

Суд критически относится к представленным обществом 15.11.2018 в материалы дела заявкам, транспортным накладным, акту сверки от ООО «Юг. Снаб.4.» (тома 27 и 48), поскольку общество не заявляло о наличии представленных документов ни в ходе проверки, ни на стадии возражений, ни при апелляционном обжаловании решения инспекции.

Представив в суд документы, которые не были предметом исследования при проведении выездной налоговой проверки, общество не представило доказательства уважительности причин, по которым документы не были представлены налоговому органу и не легализовало способ их получения. Об обстоятельствах переезда бухгалтерии общества и архивных документов, инспекции не сообщалось, напротив общество указывало на отсутствие документов.

В связи с чем, суд расценивает такое поведение заявителя как недобросовестное, представленные документы не принимаются судом в качестве надлежащих доказательств реального оказания услуг ООО «Юг. Снаб.4.», свидетельствуют об их отсутствии в период проведения проверки и составлении только после установления инспекцией обстоятельств получения необоснованной налоговой выгоды.

Соглашение №2 о переводе долга от 10.07.2018 не свидетельствует о реальности произведенных операций.

Обществом в 1 квартале 2015 года заявлены налоговые вычеты по НДС по взимоотношениям с ООО «Тала» в сумме 4 572 550 руб.

В обоснование заявленных вычетов обществом представлены договор оказания транспортно - экспедиционных услуг от 10.01.2015 № 14/10.01.2015 на перевозку грузов (бутилированной минеральной воды) в адрес покупателей заявителя, счета фактуры №27 от 12.02.2015, №40 от 26.03.2015, №41 от 27.03.2015, № 28 от 16.02.2015, № 29 от 17.02.2015, № 42 от 30.03.2015, №30 от 19.02.2015, №31 от 20.02.2015, №32 от 24.02.2015, №33 от 27.02.2015, №17 от 12.01.2015, №34 от 02.03.2015, №18 от 16.01.2015, № 35 от 03.03.2015, №36 от 05.03.2015, № 19 от 20.01.2015, №20 от 23.01.2015, №21 от 28.01.2015, №37 от 13.03.2015, № 22 от 30.01.2018, №38 от 16.03.2015, № 23 от 02.02.2015, №24 от 03.02.2015, №25 от 06.02.2015, №39 от 23.03.2015, №26 от 10.02.2015.

Согласно пункту 2.1. договора организация перевозки груза производится на основании согласованной сторонами заявки, являющейся неотъемлемой частью договора. Заявка, согласно пункту 2.3 договора подается в письменной форме в соответствии с Приложением №1 к договору.

В соответствии с пунктом 3.1.1. договора заявку исполнителю направляет заказчик, а исполнитель осуществляет перевозку грузов на основании и в соответствии с заявкой заказчика.

Стоимость перевозки грузов, а также размер оплаты за выполнение исполнителем связанных с перевозкой дополнительных услуг определяется в соответствии с согласованными сторонами тарифами, указанными в заявке.

Для осуществления оплаты исполнитель предоставляет заказчику товарно-транспортную накладную в 2 экземплярах, товарную накладную в 1 экземпляре с оригинальными подписями и печатями грузоотправителя, грузополучателя, перевозчика-водителя, надлежащим образом оформленный акт выполненных работ в 2 экземплярах, счет и счет-фактуру. Дата предоставления документов ставится на экземпляре счета-фактуры, остающегося у исполнителя. Дополнительные документы, необходимые для оплаты услуг указываются заявке на перевозку.

Согласно данным книги покупок заявителя (вторая уточненная налоговая декларация по НДС за 1 квартал 2015 года) по данному контрагенту отражены счета-фактуры на сумму 38 233 599 руб. и заявлен налоговый вычет в сумме 5 832 244 руб., в то время как в книге продаж ООО «Тала», отраженной в налоговой декларации по НДС за 1 квартал 2015 год в адрес заявителя отражена реализация товаров (работ, услуг) на сумму - 8 258 000 руб., в том числе НДС 1 259 694 руб.

Налоговым органом установлены расхождения в книге покупок общества и в книге продаж ООО «Тала» по стоимости продаж на 29 975 600 руб., в том числе НДС - 4 572 550 руб., в том числе по счетам-фактурам №3 от 12.01.2015, №4 от 13.01.2015, №5 от 14.01.2015, №6 от 15.01.2015, №7 от 16.01.2015, №8 от 20.01.2015, №20 от 23.01.2015, №10 от 25.01.2015, №11 от 26.01.2015, №12 от 27.01.2015, №13 от 28.01.2015, №14 от 30.01.2015, №1 от 02.02.2015, №16 от 03.02.2015,

Таким образом, ООО «Тала» не заявлена налоговая база по НДС по взаимоотношениям с заявителем и не исчислена сумма НДС подлежащая уплате в бюджет.

Согласно материалам проверки, инспекцией проведен анализ данных налогового органа с учетом представленной уточненной налоговой декларации ООО «Тала», в результате которого установлено, что за 1 квартал 2015 года ООО «Тала» представлены две налоговые декларации, первичная декларация от 27.04.2015 с указанием суммы НДС к уплате в бюджет 8 897 руб. и уточненная декларация от 22.09.2017 (представлена после проведения проверки и вручения акта налоговой проверки налогоплательщику) с указанием суммы НДС к уплате в бюджет 8 898 руб.

При этом сумма подлежащая к уплате в бюджет не изменилась в связи с тем, что ООО «Тала» внесло изменения в книгу продаж, увеличив реализацию на сумму оказанных услуг в адрес общества 29 975 599 руб., в том числе НДС 4 572 550 руб. и одновременно ООО «Тала» внесены изменения в книгу покупок на эту же сумму (увеличен налоговый вычет). Таким образом, счета-фактуры, отраженные ООО «Тала» в книге продаж, не привели к доначислению и доплате налога в бюджет.

В результате анализа представленных обществом документов установлено, что ООО «Тала» оказывало заявителю транспортные услуги при этом из анализа расчетного счета следует, что кредитовое сальдо по состоянию на 31.12.2015 в пользу ООО «Тала» составило 29 975 600 руб. Указанная задолженность соответствует сумме не сопоставленных счетов- фактур, установленных при проведении анализа информационной системы налогового органа.

Каких-либо претензионных писем с требованием погасить задолженность по оплате оказанных услуг к проверке не представлено, данная задолженность является неистребованной, мер для возврата задолженности ООО «Тала» не предприняло, при этом расчетный счет ООО «Тала» в ОАО «Ставропольпромстройбанк» закрыт 30.03.2015, других счетов ООО «Тала» не имеет.

Единственным покупателем, отраженным в книге продаж спорного контрагента является общество, иные контрагенты отсутствуют.

По результатам анализа представленных документов налоговым органом установлено, что в качестве лица, подписавшего представленные обществом в подтверждение налоговых вычетов по НДС документы от имени ООО «Тала», указана руководитель ФИО5

Согласно сведениям из Единого государственного реестра юридических лиц в качестве лица, имеющего право действовать от имени ООО «Тала» без доверенности с 22.11.2012 по настоящее время указан генеральный директор ООО «Тала» - ФИО5 (ИНН <***>), которая является «массовым руководителем».

В ходе проверки установлено, что ФИО5 являлась учредителем и генеральным директором в следующих организациях - ООО «Тала» (ИНН <***>), ООО «Импульс Плюс» (ИНН <***>), ООО «Материк» (ИНН <***>), ООО «Сервисстрой» (ИНН <***>), ООО «Артекс БК» (ИНН <***>), ООО «Декор» (ИНН <***>), ООО «Интелрос-СК» (ИНН <***>), ООО «Центр Альянс-Т» (ИНН <***>). Сведения о доходах физического лица (формы 2 НДФЛ) на ФИО5 за 2013 - 2015 года не представлялись.

В ходе мероприятий налогового контроля установлено, что ООО «Тала» зарегистрировано 30.03.2010 в межрайонной ИФНС Россия № 9 по Ставропольскому краю. В связи с изменением места нахождения с 05.05.2015 состоит на налоговом учете в ИФНС № 23 по г. Москве. Среднесписочная численность работников на 01.01.2015 - 1 человек, за 2015 год отчетность в налоговый орган не представлялась. Сведения о доходах физических лиц по форме 2-НДФЛ за период с 2013 по 2015 годы не представлены. Данные об имуществе и транспорте отсутствуют. Отчетность с даты постановки на учет по новому месту с 05.05.2015, в налоговый орган не представлялась.

Анализ налоговой отчетности за 1 квартал 2015 года показал, что удельный вес налоговых вычетов по НДС - 99,8 %; налог на прибыль исчислен в размере 2 486 руб., что составляет 0,01 % от суммы полученного дохода.

За 2013-2015 годы фактически представлялись нулевые балансы, что свидетельствует об отсутствии реальной хозяйственной деятельности ООО «Тала».

Таким образом, инспекцией сделан обоснованный вывод о том, что движение денежных средств по счету данной организации носило транзитный характер. Налоги не исчислялись и в бюджет не уплачивались, либо исчислялись и уплачивались в формально минимальном размере.

Налоговым органом в рамках статьи 93.1 НК РФ направлено поручение в ИФНС России № 23 по г. Москве об истребовании документов у ООО «Тала». В соответствии с полученным ответом, установлено, что руководство организации на телефон не отвечает, на требование о представлении документов, направленное в адрес ООО «Тала», документы не представлены. Данная организация передана в розыск в УВД. В свою очередь из УВД получен ответ о том, что по указанному адресу организация не располагается.

В ходе анализа расчетного счета контрагента в ОАО «Ставропольпромстройбанк» за 1 квартал 2015 года установлено, что заявителем систематически перечислялись денежные средства в адрес ООО «Тала» с назначением платежа «оплата за транспортные услуги на основании договора оказания услуг от 05.03.2014 б./н.», которые в течение 1-2 операционных дней перечислялись на расчетный счет ИП ФИО8 в Северо-Кавказский Банк ПАО Сбербанк и на расчетный счет ИП ФИО9 в Северо-Кавказский Банк ПАО Сбербанк. В дальнейшем денежные средства обналичивались ИП ФИО8 и ИП ФИО9 на нужды предпринимательской деятельности.

По результатам проведения проверки налоговым органом установлено необоснованное применение налогового вычета по НДС за 2015 год по контрагенту ООО «Импульс Плюс» в сумме 1 705 040 руб., в том числе за 2 квартал 2015 года – 1 230 025 руб., за 3 квартал 2015 года – 475 015 руб.

Как следует из материалов дела, общество заключило с ООО «Импульс-плюс» договор на оказание услуг транспортной экспедиции № 02-02-2015/01 от 02.02.2015, аналогичный ранее рассмотренному договору между ООО «Тала» и заявителем. В обоснование применения налоговых вычетов обществом представлены счета-фактуры №23 от 12.04.2015, №30 от 05.06.2015, № 31 от 15.06.2015, № 33 от 22.06.2015, № 24 от 24.06.2015, № 25 от 05.05.2015, № 29 от 29.05.2015, № 28 от 29.05.2015, № 40 от 10.08.2015, № 38 от 10.07.2015, № 41 от 17.08.2015

При анализе данных книги покупок общества (декларация по НДС за 2 квартал 2015 года от 22.07.2015) и книги продаж ООО «Импульс Плюс» (декларация по НДС за 2 квартал 2015 года от 15.07.2015) выявлены расхождения в сумме 1 230 025 руб.

Данные расхождения устранены ООО «Импульс Плюс» представлением уточненной декларации от 20.09.2017 после окончания выездной проверки и вручения акта налоговой проверки обществу.

При этом сумма к уплате в бюджет по первичной и уточненной декларации не изменилась и составила 7351 руб.

Единственным поставщиком, заявленным в книге покупок ООО «Импульс Плюс» является ООО «Декор» (ИНН <***>) организация – мигрант, которое 24.02.2014 поставлено на учет в межрайонной ИФНС № 9 по Ставропольскому краю, с 03.07.2015 состоит на учете в ИФНС № 6 по г. Москве. Основной вид деятельности – строительство жилых и нежилых зданий. Руководителем ООО «Декор» является ФИО5, которая также является руководителем ООО «Тала» и ООО «Импульс Плюс». Последняя отчетность представлена ООО «Декор» 21.07.2015. Сведения о доходах физических лиц по форме 2-НДФЛ не представлялись с 2012 года. Единственным контрагентом по книге покупок ООО «Декор» за 2 квартал 2015 года является ООО «Тала». Все счета-фактуры, полученные от ООО «Тала» и заявленные ООО «Декор» в книге покупок не сопоставимы.

В первичной декларации за 3 квартал 2015 года обществом от 26.10.2015 в книге покупок отражены операции с ООО «Импульс Плюс» на сумму 11 884 585,20 руб., в том числе НДС 1 812 902,88 руб., при этом в первичной декларации ООО «Импульс Плюс» от 26.10.2015 отражены операции по продаже в адрес заявителя в размере 10 359 585,20 руб., в том числе НДС 1 580 275,76 руб. Отклонение по НДС составило 232 327,12 руб., которое было устранено ООО «Импульс Плюс» представлением уточненной декларации от 21.09.2017 после окончания выездной проверки и вручения акта налоговой проверки обществу.

Сумма к уплате в бюджет по первичной и уточненной декларации не изменилась и составила 12 988 руб.

Налоговым органом установлено, что ООО «Импульс Плюс» состояло на учете в Межрайонной ИФНС № 9 по Ставропольскому краю с 09.08.2012, с 26.10.2015 - в ИФНС России № 6 по г. Москве. Сведения о наличии в собственности основных средств, иного имущества, земельных участков, транспортных средств отсутствуют. Среднесписочная численность работников составила за 2014 год - 1 человек, за 2015 год сведения не представлены. Справки о доходах физических лиц по форме 2-НДФЛ с момента постановки на налоговый учет не представлялись. Основной вид деятельности предприятия - «Оптовая торговля прочими промежуточными продуктами» (Код ОКВЭД 46.76.). Руководителем ООО «Импульс Плюс» за период с 21.11.2012 по 04.03.2015 являлась ФИО5 (руководитель ООО «Тала»), с 05.03.2015 по 25.10.2015 ФИО10

ФИО10 (ДД.ММ.ГГГГ г.р.) также является руководителем в следующих организациях: ООО «Центр Альянс-Т», ООО «Типография КМВ», ООО «Севкавпромсервис» (учредитель – ФИО8). Сведения о доходах по форме 2-НДФЛ на ФИО10 за 2015 год не представлялись.

По требованию налогового органа документы спорным контрагентом не представлены.

В ИФНС России № 6 по г. Москве направлен запрос в ОЭБ и ПК УВД по ЮАО МВД России по г. Москве № 18-11/000036 о розыске организации, получен ответ №04/30/4-5037, согласно которому установить фактическое местонахождение ООО «Импульс Плюс» не представляется возможным. Руководителю направлено уведомление о вызове в инспекцию, но он на допрос не явился.

Согласно представленной межрайонной ИФНС России № 9 по Ставропольскому краю (по месту первичной регистрации) бухгалтерской и налоговой отчетности ООО «Импульс Плюс» за период с 01.01.2013 по 01.10.2015 установлено, что удельный вес налоговых вычетов по НДС составляет 99,8 %; сумма исчисленного налога на прибыль составляет от 0,03 % до 0,06 % от общего дохода; по состоянию на 01.01.2015, внеоборотные активы отсутствуют, в том числе основные средства и доходные вложения в материальные ценности. Отсутствует арендованное оборудование. ООО «Импульс Плюс» имеет лишь 11 тыс. руб. уставного капитала, денежных средств на начало периода и на конец периода – 1 000 руб., что недостаточно для ведения хозяйственной деятельности.

Таким образом, анализ бухгалтерской и налоговой отчетности ООО «Импульс Плюс» свидетельствует о минимальной налоговой нагрузке, доходы практически равны расходам, налоги не исчислялись и в бюджет не уплачивались либо исчислялись и уплачивались в формально минимальном размере и не соответствовали реальному доходу.

Анализ расчетного счета контрагента № 40702810704000002378 в ПАО «Ставропольпромстройбанк» за 2015 год показал, что перечисленные денежные средства от заявителя с назначением платежа «оплата за транспортные услуги» переводились на расчетный счет ООО «Импульс Плюс», которые в течение 1-2 операционных дней перечислялись на расчетный счет ИП ФИО8 в Северо-Кавказском Банке ПАО Сбербанк и на расчетный счет ИП ФИО9 в Северо-Кавказском Банке ПАО Сбербанк. В дальнейшем денежные средства обналичивались ИП ФИО8 и ИП ФИО9 на нужды предпринимательской деятельности, то есть движение по расчетному счету ООО «Импульс Плюс» носит транзитный характер и направлено лишь на создание видимости осуществления реальных хозяйственных операций.

В ходе проверки налоговым органом установлено, что ФИО9 состояла на учете как индивидуальный предприниматель: с 17.02.2014 по 29.03.2016 в ИФНС России по г. Пятигорску; с 29.03.2016 по 18.11.2016 в межрайонной ИФНС России № 9 по Ставропольскому краю; с 18.11.2016 в межрайонной ИФНС России № 1 по Республики Ингушетия. Основной вид деятельности - аренда и лизинг транспортных средств. Дополнительный вид деятельности – деятельность автомобильного грузового транспорта и услуги по перевозке. Состоит на учете как плательщик единого налога на вмененный доход (далее – ЕНВД). Собственных транспортных средств не имеет.

В рамках статьи 90 НК РФ ФИО9 по повестке на допрос не явилась.

Согласно протоколам допроса ФИО9, имеющимся в базе данных налогового органа по ранее проведенным камеральным проверкам в 2014 году, ФИО9 арендовала транспортные средства у предпринимателя ФИО8

В ходе проверки налоговым органом установлено, что ФИО8 состоял на учете как индивидуальный предприниматель: с 23.12.2003 по 24.05.2016 в ИФНС России по г. Пятигорску; с 24.05.2016 по 17.11.2016 в межрайонной ИФНС России № 9 по Ставропольскому краю, снят с учета, в связи с прекращением деятельности 17.11.2016. Основной вид деятельности – деятельность автомобильного грузового транспорта и услуги по перевозке. Состоял на учете как плательщик ЕНВД.

Допрошенный в рамках статьи 90 НК РФ ФИО8 пояснил, что с 2013 по 2015 годы занимался предпринимательской деятельностью по осуществлению грузоперевозок. В собственности имел офисное помещение, штат из 20 человек, знает организации ООО «ЗМВ Октябрь-А», ООО «Омега», ООО «Флайн Трейд», ООО «Логика», ООО «Интел Проф», ООО «Тала», ООО «Центр Альянс», ООО «Импульс Плюс», ООО «Атлантик», ООО «Оптима», ООО «Аргент», в то же время, знакомство с руководителями указанных предприятий отрицает. За период с 2013 по 2015 год оказывал транспортные услуги в адрес ООО «Омега», ООО «Флайн Трейд», ООО «Логика», ООО «Интел Проф», ООО «Тала», ООО «Центр Альянс», ООО «Импульс Плюс», ООО «Атлантик», ООО «Оптима», ООО «Аргент». Перевозки осуществлялись в основном в г. Москву и в г. Санкт-Петербург. Сторонних организаций для перевозок не нанимал. В настоящее время автотранспорта не имеет.

Согласно данным налогового органа за ФИО8 в проверяемом периоде были зарегистрированы 70 грузовых и легковых транспортных средств.

В связи с чем, инспекцией сделан правомерный вывод о том, что транспортные услуги фактически оказывались индивидуальными предпринимателями ФИО8 и ФИО9, которые не имели возможности выставлять счета-фактуры за выполненные услуги в целях получения обществом налоговых вычетов.

Налогоплательщику выставлено требование № 18649 от 10.05.2017 о предоставлении заявок на перевозку и экспедирование груза, а также документы, подтверждающие принятие заявок на перевозку и экспедирование груза спорными контрагентами. Требование получено лично директором общества 10.05.2017.

Письмом от 22.05.2017 исх. №116 в ответ на указанное требование общество сообщило, что товар перевозился по устной договоренности с предприятием - перевозчиком. Заявки на перевозку груза отсутствуют, так как они поступали в устной форме.

Вместе с тем, в ходе рассмотрения спора, заявителем в судебном заседании 15.11.2018 документов в материалы дела был представлен пакет документов, содержащий в том числе, заявки на перевозку груза автомобильным транспортом. Суд критически относится к документам заявителя, поскольку они представлены только на стадии рассмотрения настоящего дела, при этом, каких-либо убедительных оснований невозможности их представления в рамках проверки, заявителем не приведено.

Из представленных заявителем следует, что заказчиком выступал ООО «Завод минеральных вод Октябрь-А», исполнителем – ООО «Юг.Снаб.4».

Судом установлено, что заявки на перевозку груза содержат пороки в оформлении. Так, адрес исполнителя, дата и время погрузки, дата и время доставки груза, контактное лицо на выгрузке грузополучателя, место регистрации водителя, мобильные телефоны водителя не заполнены. В графе «наименование груза» указано «минеральная вода и напитки», вес груза – до 20 т, «куда и кому доставить груз» - указан только федеральный округ, не указан адрес разгрузки.

В заявках на перевозку груза ООО «Тала» адрес исполнителя, дата и время погрузки, дата и время доставки груза, контактное лицо на выгрузке грузополучателя, место регистрации водителя, мобильные телефоны водителя также не заполнены. В графе «наименование груза» указано «минеральная вода и напитки», вес груза – до 20 т, «куда и кому доставить груз» - указан только федеральный округ, не указан адрес разгрузки, в графе «заявку принял» указана либо фамилия ФИО5, либо не заполнено. В графе «исполнитель» стоит подпись от имени ФИО5

Представленные в суд заявителем договор на транспортно-экспедиционные услуги, акты выполненных работ, акт сверки взаиморасчетов между заявителем и ООО «Тала» также содержат подпись от имени ФИО5

В заявках на перевозку груза исполнителем – ООО «Импульс-Плюс» графы: адрес исполнителя, дата и время погрузки, дата и время доставки груза, контактное лицо на выгрузке грузополучателя, место регистрации водителя, мобильные телефоны водителя не заполнены. В графе «наименование груза» указано «минеральная вода и напитки», вес груза – до 20 тонн, «куда и кому доставить груз» - указан только федеральный округ, не указан адрес разгрузки.

Акты выполненных работ от 08.02.2015, 09.02.2015, 10.02.2015, 12.02.2015, 16.02.2015, 07.02.2015, 18.02.2015, 20.02.2015, 24.02.2015, 25.02.2015, 26.02.2015, 02.03.2015, 03.03.2015, 05.03.2018, заявки от 08.02.2015, 09.02.2015, 10.02.2015, 12.02.2015, 16.02.2015, 07.02.2015, 18.02.2015, 20.02.2015, 24.02.2015, 25.02.2015, 26.02.2015, 02.03.2015, 03.03.2015, 05.03.2018 подписаны ФИО10 как руководителем ООО «Импульс-Плюс», между тем, в указанный период руководителем контрагента являлась ФИО5, ФИО10 права подписи от имени руководителя не имела.

Кроме того, представленные в материалы дела документы от ООО «Тала», ООО «Импульс Плюс» подписаны от имени руководителя ФИО5

Согласно справке об исследовании от 29.12.2017 межрайонного экспертно-криминалистического отдела экспертно-криминалистического центра ГУ МВД России по Ставропольскому краю в договоре № 14/10.01.2015 заключенным между обществом и ООО «Тала», договоре № 02-02-2015/01 между обществом с ООО «Импульс Плюс», счетах-фактурах и актах выполненных работ, представленных в налоговый орган заявителем по взаимоотношениям с указанными контрагентами изображения подписей от имени ФИО5 выполнены разными лицами.

Допрошенная в судебном заседании 29.11.2018 в качестве свидетеля ФИО5 указала, что никакого отношения к финансово-хозяйственной деятельности ООО «Тала», ООО «Импульс Плюс» не имеет, чем занимаются указанные организации ей не известно, заявитель ей не знаком. Свидетель пояснила, что ранее работала на мойке, один из клиентов предложил ей за вознаграждение в 10 000 руб. оформить фирму, в связи с чем, необходимо было представить паспорт. Представив свой паспорт, ее отвезли к нотариусу, где были подписаны какие-то бумаги, какие именно не помнит.

В представленных судом на обозрение свидетелю ФИО5 оригиналах договорах транспортной экспедиции, актах сверок, заявках, актах выполненных работ, транспортных накладных, счетах-фактурах составленных от ООО «Тала» и ООО «Импульс Плюс», копии которых были приобщены судом (том 28 л.д. 7, том 14 л.д. 3-4, том 15 л.д. 4, 33-142, том 52), а также в соглашении №1 о переводе долга от 28.06.2018, свидетель отрицал принадлежность ему подписей, в связи с чем, указанные документы оцениваются судом критически.

Суд также критически относится к представленным обществом 15.11.2018 в материалы дела заявкам, транспортным накладным, актам сверок от ООО «Тала» и ООО «Импульс Плюс», поскольку общество не заявляло о наличии представленных документов ни в ходе проверки, ни на стадии возражений, ни при апелляционном обжаловании решения инспекции.

Представив в суд документы, которые не были предметом исследования при проведении выездной налоговой проверки, общество не представило доказательства уважительности причин, по которым документы не были представлены налоговому органу и не легализовало способ их получения. Об обстоятельствах переезда бухгалтерии общества и архивных документов, инспекции не сообщалось, напротив общество указывало на отсутствие документов.

В связи с чем, суд расценивает такое поведение заявителя как недобросовестное, представленные документы не принимаются судом в качестве надлежащих доказательств реального оказания услуг ООО «Тала» и ООО «Импульс-плюс», свидетельствуют об их отсутствии в период проведения проверки и составлении только после установления инспекцией обстоятельств получения необоснованной налоговой выгоды.

Допрошенные инспекций собственники транспортных средств, оказывавшие в соответствии с представленными документами, транспортные услуги обществу, ФИО11 – автомобиль марки Вольво, регистрационный номер <***> (протокол допроса от 04.07.2017 № 854); ФИО12- автомобиль марки Мерседес, регистрационный номер <***> (протокол допроса от 07.07.2017 №2820); ФИО13- автомобиль марки МАЗ, регистрационный номер № В 318 НО 26 (протокол допроса от 03.07.2017 № 347); ФИО14 – автомобиль марки МАН, регистрационный номер <***> (протокол допроса от 03.07.2017 № 853), ФИО15 – автомобиль Фредлайнер Х 584 ВВ73, регистрационный номер <***> (протокол допроса от 23.06.2017 № 2582), ФИО16 – автомобиль ВОЛЬВО, регистрационный номер <***> (протоколы допросов № 731 от 03.07.2017, № 732 от 03.07.2017), ФИО17 – автомобиль Ламберет, регистрационный номер СА 966726 (протокол допроса №730 от 03.07.2017), ФИО18 – автомобиль МАН, регистрационный номер <***> (протокол допроса № 1323 от 12.07.2017), ФИО19- автомобиль марки МАН, регистрационный номер Н 785 УК26 (вх. № 458 от 19.06.2017), ФИО20 – автомобиль РЕНО 430, регистрационный номер <***> (вх. № 977 от 27.06.2017), ФИО21 - автомобиль марки МАН, регистрационный номер <***> (вх. 28.06.2017 № 2523); ФИО22 – автомобиль марки Мерседес, регистрационный номер <***> (протокол допроса № 4360 от 10.07.2017); ФИО23 – автомобиль Вольво, регистрационный номер <***> (протокол допроса № 263 от 09.08.2017) не подтвердили факт финансово-хозяйственных взаимоотношений со спорными контрагентами по перевозке грузов в рамках договора транспортной экспедиции.

Допрошенный ФИО24 (протокол допроса от 26.06.2017 № 1992) пояснил, что работал водителем у ИП ФИО8, ИП ФИО9, возил грузы в распределительные центры «Перекресток» и «Пятерочка» в г. Москва. Путевые листы, ТТН, накладные свидетелю выдавал ФИО25 Водителю известно, что ИП ФИО8 оказывал транспортные услуги заявителю по перевозке минеральной воды.

Согласно показаниям свидетеля ФИО26, отраженным в протоколе допроса № 11-10/2675 от 10.06.2017, он работал у ИП ФИО25, перевозил минеральную воду на грузовом автомобиле Мерседес, принадлежащем ФИО25 в торговые центры «Метро», «Дикси», «Магнит».

Таким образом, судом установлено, что транспортировка продукции спорными контрагентами надлежащим образом документально не подтверждена.

Доводы налогоплательщика о том, что договоры на оказание услуг фактически исполнены, а спорные контрагенты могли привлекать, кого угодного для оказания исполнения заключенных с налогоплательщиком договоров, что никак не свидетельствует о том, что вышеуказанные услуги не были фактически оказаны, отклоняются судом, поскольку представленные инспекцией доказательства и установленные факты опровергают доводы общества о реальности осуществления хозяйственных операций именно со спорными контрагентами.

Спорные контрагенты не являются реальными участниками предпринимательских отношений и их деятельность не направлена на добросовестное участие в предпринимательской деятельности, а целью включения указанных лиц в документооборот является незаконное увеличение налоговых вычетов по НДС.

В соответствии с положениями статей 801, 805 Гражданского кодекса Российской Федерации транспортно-экспедиционные услуги могут быть оказаны как лично экспедитором, так и с привлечением третьих лиц. Экспедитор, оказывающий услуги лично, выставляет одну счет-фактуру на всю стоимость оказанных услуг; в случае оказания услуг с привлечением третьих лиц (фактических перевозчиков) экспедитор выставляет две счет-фактуры, первую на сумму своего вознаграждения, вторую на сумму, выставленную ему фактическим перевозчиком.

Из материалов дела следует, что документы, представленные обществом, не соответствуют требованиям, установленным законодательством о налогах и сборах и законодательством о бухгалтерском учете, содержат недостоверные, неполные и противоречивые сведения, не подтверждают совершение реальных хозяйственных операций со спорными контрагентами.

Документы, подтверждающие должную осмотрительность по сделкам с ООО «Юг. Снаб.4.», ООО «Тала», ООО «Импульс Плюс» заявителем в материалы дела не представлены, при том, что сделки с ООО «Юг.Снаб.4», ООО «Тала», ООО «Импульс Плюс» являлись крупными.

К соглашениям о переводе долга о новации

В подтверждение проявления должной осмотрительности обществом представлены выписки из ЕГРЮЛ по спорным контрагентам, полученные не перед совершением сделок, а датированные периодом проведения выездной проверки, тем самым налогоплательщиком не проверялись полномочия лиц, имевших право подписи от имени руководителей контрагентов.

В 1 квартале 2015 года обществом заявлен налоговый вычет по НДС по контрагенту ООО «Строй-Инвест» в сумме 457 626 руб., во втором квартале 2015 года в сумме 162 457 руб.

В подтверждение применения налоговых вычетов по НДС обществом представлены договор от 12.03.2015 № 03/03/2015, карточка счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», счет-фактура от 07.04.2015 № 12/0505, акт от 07.04.2015 № 12/0505, счет-фактура от 17.03.2015 № 06/0396, акт от 17.03.2015 № 06/0396, счет-фактура от 12.03.2015 № 03/0371, акт от 12.03.2015 № 03/0371.

Согласно представленному договору от 12.03.2015 № 03/03/2015, ООО «Строй-Инвест» выполняло услуги по продвижению товара «заказчика» путем увеличения активной клиентской базы продукции общества.

Задолженность общества перед ООО «Строй-Инвест» на 31.12.2015 отсутствует. Оплата произведена платежными поручениями от 12.03.2015 № 371 на сумму 1 950 000 руб., от 17.03.2015 № 396 на сумму 1 050 000 руб., от 07.04.2015 № 505 на сумму 1 065 000 рублей.

Договоры, на которые ссылается налогоплательщик в оборотных ведомостях и платежных поручениях от 17.03.2015 № 06/03/2015, от 07.04.2015 №02/04/2015, к проверке представлены не были.

В налоговых декларациях по НДС за 1 квартал 2015 года, с учетом их корректировки, обществом заявлен налоговый вычет в общей сумме 457 626 руб., в том числе по следующим счетам-фактурам, полученным от ООО «Строй - Инвест» от 17.03.2015 № 06/0396 на сумму 1 050 000 руб., в том числе НДС 160 169 руб.; от 12.03.2015 № 06/0371 на сумму 1 950 000 руб., в том числе НДС 297 457 руб. За 2 квартал 2015 года заявлен налоговый вычет в сумме 162 457 руб. по счету-фактуре от 07.04.2015 № 06/0371 на сумму 1 065 000 руб., в том числе НДС 162 457 руб.

При этом по данным налоговых деклараций по НДС за 1, 2 кварталы 2015 года ООО «Строй-Инвест», представленных по ТКС в ИФНС России № 16 по г. Москве установлено, что на дату проверки реализация в адрес общества не отражена.

ООО «Строй-Инвест» состоит на налоговом учете ИФНС России № 16 по г. Москве с 27.12.2012, основным видом деятельности предприятия является оптовая торговля лесоматериалами, строительными материалами и санитарно-техническим оборудованием (код ОКВЭД 46.73). Сведения о среднесписочной численности представлены: за 2013 год - 1 человек, за 2014 год -1 человек, за 2015 год сведения не представлены. Сведения об имуществе предприятия (здания, транспортные средства, земельные участки) отсутствуют. Руководители общества в проверяемом периоде ФИО27 (с 23.08.2013 по 06.05.2015); ФИО28 (с 07.05.2015 по настоящее время).

В качестве лица, подписавшего представленные от ООО «Строй-Инвест» документы указана ФИО27

В рамках встречной проверки, документы ООО «Строй-Инвест» по взаимоотношениям с заявителем не представлены, сведения по форме 2- НДФЛ на ФИО27 за 2015 год также не представлены. Директор ФИО27 в ходе проверки в рамках статьи 90 НК РФ не допрошена по причине неявки по повестке. ИФНС России №16 по г. Москве, направлен запрос в ОВД Чертаново Южное г. Москвы на розыск руководителя организации.

Анализ представленной налоговой отчетности показал, что удельный вес налоговых вычетов по НДС составляет 99,8 %.

В ходе рассмотрения настоящего спора налогоплательщиком представлены договоры оказания маркетинговых услуг от 12.03.2015, 17.03.2015 согласно которым, исполнитель – ООО «Строй-Инвест» по запросу заказчика - ООО «ЗМВ Октябрь-А» предоставляет отчет о выполнении услуг по продвижению товара заказчика. Заказчик оплачивает услуги в течение 90 дней после утверждения и подписания сторонами акта об оказании маркетинговых услуг.

В качестве подтверждения выполнения контрагентом заказанных услуг налогоплательщик представил в суд в качестве отчета «Разработку комплекса маркетинга для увеличения клиентской базы ООО «Завод минеральных вод Октябрь-А», однако данный документ не может быть принят в качестве доказательства реальности оказания услуг, поскольку из содержания разработки следует, что текст документа является инвестиционным проектом по снижению недопотребления населением качественной столовой, лечебной и лечебно-столовой минеральной воды.

Оплата услуг происходила в день заключения договоров, несмотря на то, что услуги по оказанию комплекса маркетинга по увеличению клиентской базы требуют временных затрат на исполнение условий договора и предоставление отчета.

Согласно представленным документам общество в подтверждении проявления должной осмотрительности представило выписку из ЕГРЮЛ, полученную не перед совершением сделок, а датированную периодом проведения выездной проверки, тем самым налогоплательщиком не проверялись полномочия лица, имеющего право подписи от имени руководителя контрагента.

Допрошенный в рамках статьи 90 НК РФ директор общества ФИО6 пояснил, что лично с директором ООО «Строй-Инвест» не встречался. Выбор контрагентов производился путем поиска в интернете компаний оказывающих данные услуги. Договоры заключались, подписывались им и направлялись по почте. Объяснить, каким образом производился отбор контрагента ООО «Строй-Инвест», директор не смог. Свидетель также сообщил, что в ООО «ЗМВ Октябрь-А» отсутствует закрепленный приказом порядок контроля по отбору и оценки рисков при выборе организаций-контрагентов.

При этом согласно выписке из ЕГРЮЛ ООО «Строй-Инвест» основным видом деятельности предприятия является оптовая торговля лесоматериалами, строительными материалами и санитарно-техническим оборудованием (код ОКВЭД 46.73). Дополнительные виды деятельности связаны с торговлей, хранением (складированием), транспортной деятельностью. Маркетинговые услуги в видах деятельности данного общества не заявлены.

Представленные обществом документы – анализ потребительского рынка и товарные накладные, в подтверждение доводов об оказании услуг ООО «Строй-Инвест» не могут служить надлежащим доказательством реального оказания маркетинговых услуг спорным контрагентом, поскольку их содержание однозначно не свидетельствует о реальности сделки.

Суд критически относится к представленным 15.11.2018 в материалы дела договорам от 17.03.2015 № 06/03/2015, от 07.04.2015 №02/04/2015 с ООО «Строй-Инвест», акту сверки за январь 2014–декабрь 2015 года, а также отчету 2015 года, поскольку общество не заявляло о наличии представленных документов ни в ходе проверки, ни на стадии возражений, ни при апелляционном обжаловании решения инспекции.

Оснований, по которым у заявителя отсутствовала объективная возможность представления указанных документов, обществом не приведено.

В связи с чем, суд расценивает такое поведение заявителя как недобросовестное, представленные документы не принимаются судом в качестве надлежащих доказательств реального оказания услуг ООО «Строй-Инвест», свидетельствуют об их отсутствии в период проведения проверки и составлении только после установления инспекцией обстоятельств получения необоснованной налоговой выгоды.

По контрагенту ООО «Донской Привоз» проверкой установлено, что в декларации по НДС за 4 квартал 2015 года обществом заявлен налоговый вычет по НДС в сумме 37 117,78 руб.

В обоснование правомерности применения вычета обществом представлены счета-фактуры от 16.11.2015 № 976 на сумму 40 000 руб., в том числе НДС 6 101,69 руб., № 977 на сумму 399 994,40 руб., в том числе НДС 61 016,09 руб., включенные в книгу покупок за 4 квартал 2015 года и договор поставки минеральной воды № 25-03-2014/01 от 25.03.2014.

При этом в налоговой декларации по НДС за 4 квартал 2015 года ООО «Донской Привоз» в разделе 9 «Книга продаж» реализация в адрес заявителя по счетам-фактурам от 16.11.2015 № 976, № 977 не отражена.

В ходе выездной налоговой проверки установлено, что ООО «Донской Привоз» состоит на учете в межрайонной ИФНС № 18 по Ростовской области с 15.08.2011. Основной вид деятельности предприятия – «Производство соковой продукции из соков и овощей» (Код ОКВЭД 10.32.). Вид деятельности как торговля оптовая соками, минеральной водой и прочими безалкогольными напитками у общества не заявлен.

В собственности отсутствуют основные средства, иное имущество, земельные участки, транспортные средства. Среднесписочная численность работников за 2015 год составила - 9 человек. В качестве лица, имеющего право действовать от имени организации без доверенности в 4 квартале 2015 года, указан директор ФИО29 (с 09.10.2012 по 24.11.2015).

Анализ налоговой декларации ООО «Донской Привоз» по НДС за 4 квартал 2015 года показал, что удельный вес налоговых вычетов составил 95 %. Сумма исчисленного налога на прибыль за 2015 год составила 2 461 руб., что составляет 0,002 % от общего дохода.

В подтверждение проявления должной осмотрительности общество представило выписку из ЕГРЮЛ датированную периодом проведения выездной проверки, тем самым при совершении сделки налогоплательщиком не проверялись полномочия лица, имеющего право подписи от имени руководителя контрагента.

В материалах отсутствуют доказательства, свидетельствующие о том, что обществом предпринимались действия, с целью минимизации рисков, направленные на исследование коммерческой привлекательности, деловой репутации, платежеспособности контрагента, наличия необходимых ресурсов и т.д., следовательно, налогоплательщиком не проявлено должной осмотрительности при совершении сделки со спорным контрагентом.

По данным счетов-фактур от 16.11.2015 № 976, № 977 ООО «Донской привоз», адрес: Ростовская область, г. Зерноград, поставил заявителю минеральную воду «Ессентуки № 17», «Смирновская», «Ессентуки целебная», «Ессентуки № 4» и оказал услуги по перевозке груза по маршруту: п. Суворовский – п. Крынка Матвеево – Курганский район.

Суд критически оценивает спорные счета-фактуры и договор №25-03-2014/01 от 25.03.2014, поскольку из общедоступных источников в сети интернет следует, что заявитель является производителем минеральной воды, имеет собственные скважины и необходимое оборудование для добычи, транспортировки и розлива природной минеральной воды «Ессентуки «Целебная»», «Ессентуки №4», «Ессентуки №17», «Смирновская», «Нагутская 26», при том, что транспортные расходы предъявлены заявителю не за доставку из Ростовской области в ст. Суворовскую, а за вывоз из нее, тогда как воду оприходовали в ст. Суворовская.

По результатам проведения настоящей проверки установлено необоснованное применение налогового вычета по НДС за 4 квартал 2015 года по контрагенту ООО «КМТ Транс» в сумме 38 135 руб.

Согласно представленным к проверке документам, ООО «КМТ Транс» оказывало заявителю услуги по агентскому договору транспортной экспедиции (транспортные услуги).

В подтверждение применения налоговых вычетов по НДС по взаимоотношениям с ООО «КМТ Транс» обществом представлены счет-фактура от 19.12.2015 № 233 на общую сумму 250 000 руб., в том числе НДС 38 135,59 руб., агентский договор транспортной экспедиции №18/26/11/15 от 26.11.2015, акт №233 от 19.12.2015 и карточка по счету 60 «Расчеты с поставщиками» по контрагенту ООО «КМТ Транс».

Декларацию за 4 квартал 2015 года ООО «КМТ Транс» не представляло.

Проверкой установлено, ООО «КМТ Транс» состояло на учете в Межрайонной ИФНС № 24 по Ростовской области с 06.04.2015 и снято с учета 29.04.2016, в связи с реорганизацией предприятия – правопреемник ООО «Креативконсалтинг» (ИНН <***>). Таким образом, общество было создано и реорганизовано незадолго до сделки с заявителем.

Основной вид деятельности – «Деятельность вспомогательная прочая, связанная с перевозками» (Код ОКВЭД 52.29.), при этом сведения о наличии в собственности транспортных средств, имущества, земельных участков отсутствуют. Среднесписочная численность работников за 2015 год составила - 1 человек. Сведения о доходах физических лиц по форме 2-НДФЛ за 2015 год не представлялись. Руководителем организации с 06.04.2015 по 29.04.2016 являлся М.Т. Кухалейшвили. Согласно данным ЦОД сведения по форме 2-НДФЛ на данное лицо, ни одна из организаций не представляла.

Межрайонной ИФНС России № 24 по Ростовской области (по месту регистрации ООО «КМТ Транс») представлена информация о том, что с момента постановки на учет организация применяла упрощенную систему налогообложения (далее – УСН), декларации по УСН не представлялись.

Межрайонной ИФНС № 1 по г. Москве (по месту регистрации ООО «Креативконсалтинг») представлена информация о том, что с момента постановки на учет, ООО «Креативконсалтинг» бухгалтерская и налоговая отчетность не представлялась. Руководитель на вызовы налогового органа не является. Документы по требованию в налоговый орган не представлены.

Согласно правовой позиции Конституционного Суда РФ, выраженной в Определении от 29.03.2016 № 460-О, лица, не являющиеся плательщиками НДС, или налогоплательщики, освобожденные от обязанностей плательщика НДС, вправе вступить в правоотношения по уплате данного налога. В силу пункта 5 статьи 173 НК РФ такие лица обязаны выставить счет-фактуру с выделенным НДС и исчислить сумму налога, уплачиваемую в бюджет. Выставленный покупателю счет-фактура, согласно пункту 1 статьи 169 НК РФ, послужит основанием для принятия указанных в нем сумм НДС к вычету.

Вместе с тем, при проведении контрольных мероприятий установлено, что ООО «КМТ Транс» уплата налогов, в том числе НДС, не выявлена.

Право налогоплательщика на применение вычетов по НДС напрямую зависит от факта выполнения обязанности поставщика по уплате суммы «входного» НДС в бюджет, то есть наличия в бюджете сформированного за счет уплаты контрагентом налога источника возмещения сумм налога из бюджета.

Поскольку ООО «КМТ Транс» не уплачены в бюджет суммы налога на добавленную стоимость, предъявленные заявителю в спорных счетах-фактурах, в связи с чем в нем не сформирован источник для возмещения суммы данного налога, соответственно, у заявителя отсутствует право на вычет данного налога.

Суд критически относится к представленной обществом 15.11.2018 в материалы дела заявке №01/26/11/15, акту сверки за январь 2013-декабрь 2015 года, счету №246 от 26.11.2015 (том 27), поскольку общество не заявляло о наличии представленных документов ни в ходе проверки, ни на стадии возражений, ни при апелляционном обжаловании решения инспекции.

Оснований, по которым у заявителя отсутствовала объективная возможность представления указанных документов, обществом не приведено.

В связи с чем, суд расценивает такое поведение заявителя как недобросовестное, представленные документы не принимаются судом в качестве надлежащих доказательств реального оказания услуг ООО «КМТ Транс», свидетельствуют об их отсутствии в период проведения проверки и составлении только после установления инспекцией обстоятельств получения необоснованной налоговой выгоды.

Обществом в 1 квартале 2015 года заявлен налоговый вычет по НДС по контрагенту ООО «Металлтранслогистик» в сумме 19 143 руб.

В обоснование правомерности применения налогового вычета обществом представлены счета-фактуры на оказание транспортно-экспедиционных услуг от 13.02.2015 № 13 на сумму 62 500, в том числе НДС 9 533,90 руб., от 17.03.2015 № 24 на сумму 63 000 руб., в том числе НДС 9 610,17 руб.

По данным налогового органа указанные счета-фактуры не отражены в книге продаж ООО «Металлтранслогистик».

Договоры, товарно-транспортные накладные, акты выполненных работ, заявки на выполнение услуг заявителем к проверке не представлены.

Контрагентом ООО «Металлтранслогистик» по требованию налогового органа документы также не представлены.

Проверкой установлено, что ООО «Металлтранслогистик» состояло на налоговом учете ИФНС России по г. Чебоксары. Налоговым органом в ЕГРЮЛ внесена запись о принятии решения о предстоящем исключении фактически недействующего юридического лица (лист записи ЕГРЮЛ от 07.11.2016). Организация снята с учета 28.02.2017. Основным видом деятельности предприятия является прочая деятельность, связанная с перевозками (код ОКВЭД 52.29). Среднесписочная численность за 2014 год - 0 человек, за 2015 год сведения не представлены. Сведения о транспорте и наличии имущества отсутствуют.

Согласно карточке по счету 60 за 2015 год по контрагенту ООО «Металлтранслогистик» всего оказано услуг на сумму 125 500 руб., в том числе НДС 19 144 руб.

ООО «Металлтранслогистик» представлены налоговые декларации за 1 и 2 кварталы 2015 года с нулевыми показателями, суммы НДС по реализации в адрес общества не исчислены и не уплачены в бюджет.

Согласно данным налогового органа за весь период существования контрагента в налоговый орган по месту учета представлены две нулевые декларации по НДС, что свидетельствует об отсутствии хозяйственной деятельности предприятия.

ООО «Металлтранслогистик» не имеет трудовых и физических возможностей для оказания транспортных услуг.

Налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и осторожности. В ходе допроса директор общества ФИО6 (протоколы допросов от 06.04.2017 №1498, от 12.05.2017 №1518) пояснил, что выбор контрагентов производился путем поиска в интернете компаний оказывающих данные услуги. Договоры заключались, подписывались и направлялись по почте, объяснить, каким образом производился отбор контрагентов, как оценивалась обоснованность выбора контрагента, с учетом его территориальной удаленности, директор не смог.

Свидетель также сообщил, что в обществе отсутствует закрепленный приказом порядок контроля по отбору и оценки рисков при выборе организаций-контрагентов, за 2013-2015 года контроль при выборе поставщиков не осуществлялся.

Заключая сделки с организациями, общество должно было исходить из того, что гражданско-правовая сделка влечет для него и налоговые последствия. Избрав в качестве контрагента организацию, вступая с ней в правоотношения, налогоплательщик свободен в выборе и поэтому должен проявить такую степень заботливости и осмотрительности, которая позволит ему рассчитывать на надлежащее поведение контрагента в сфере налоговых правоотношений

Из правовой позиции Верховного Суда РФ следует, что (определения № 305-КГ16-6640, 305-КГ16-7096, 305-КГ16-8642) обязанность продавца уплатить НДС в бюджет и право покупателя применить налоговый вычет связаны с одним и тем же юридическим фактом - выставлением счета-фактуры. Право покупателя на такой вычет ставится в зависимость от предъявления ему продавцом сумм НДС в порядке, предусмотренном НК РФ, то есть посредством счета-фактуры. Обязанность продавца перечислить сумму НДС в бюджет обусловлена выставлением им счета-фактуры с выделением в нем соответствующей суммы отдельной строкой.

Общество, приобретавшее услуги и получившее от контрагентов счета-фактуры с выделением суммы НДС, вправе использовать соответствующие вычеты, а контрагенты обязаны уплатить НДС в бюджет.

Проверкой установлено, что спорный контрагент не производил уплату НДС, не представлял отчетность за проверяемый период.

В соответствии с определением Конституционного Суда Российской Федерации от 04.11.2004 № 324-0 во взаимосвязи с постановлением Конституционного Суда Российской Федерации от 20.02.2001 № 3-П праву на возмещение из бюджета сумм НДС корреспондирует обязанность по уплате НДС в бюджет в денежной форме. Соответственно, отказ в праве на налоговый вычет может иметь место, если процесс реализации товаров не сопровождается соблюдением корреспондирующей этому праву обязанности по уплате НДС в бюджет в денежной форме.

НДС относится к косвенным налогам и если продавец товара не представляет отчетности и не уплачивает налог, покупатель необоснованно предъявляет данный налог к возмещению. Более того, путем неправомерного возмещения сумм НДС создается угроза нанесения ущерба бюджету Российской Федерации.

Кроме этого, предъявляемые в целях уменьшения подлежащего уплате НДС документы в своей совокупности должны с достоверностью подтверждать реальность произведенной операции.

Общество не заявляло о наличии представленных в материалы дела 15.11.2018 договора-заявки на перевозку груза №8 от 06.02.2015, актов №13 от 13.02.2015, №24 от 17.03.2015 ни в ходе проверки, ни на стадии возражений, ни при апелляционном обжаловании решения инспекции.

В связи с чем, суд расценивает такое поведение заявителя как недобросовестное, представленные документы не принимаются судом в качестве надлежащих доказательств реального оказания услуг ООО «Металлтранслогистик», свидетельствуют об их отсутствии в период проведения проверки и составлении только после установления инспекцией обстоятельств получения необоснованной налоговой выгоды.

Принимая во внимание изложенное, суд приходит к выводу о том, что первичные бухгалтерские документы по сделкам с указанными выше контрагентами оформлены заявителем вне связи с осуществлением реальной хозяйственной деятельности, а в целях получения необоснованной налоговой выгоды, следовательно, доначисление НДС произведено налоговой инспекцией правомерно.

Довод заявителя о проявлении им должной степени осмотрительности при совершении сделок и добросовестности, также не принимается судом, поскольку разрешение вопроса о добросовестности либо недобросовестности общества при совершении действий, имеющих своим результатом получение налоговой выгоды, связано с установлением и исследованием фактических обстоятельств и представленных доказательств, подлежащих оценке арбитражным судом в совокупности и взаимосвязи с учетом положений статьи 71 АПК РФ.

Согласно пункту 10 Постановления № 53 факт нарушения контрагентом налогоплательщика своих налоговых обязанностей сам по себе не является доказательством получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды. Налоговая выгода может быть признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и осторожности и ему должно было быть известно о нарушениях, допущенных контрагентом, в частности, в силу отношений взаимозависимости или аффилированности налогоплательщика с контрагентом.

По смыслу статьи 2 ГК РФ проявление должной осмотрительности и осторожности при выборе контрагента предполагает не только проверку правоспособности самого юридического лица, но и полномочий лица, действующего от имени этого юридического лица, подтвержденных удостоверением личности, решением общего собрания или доверенностью.

Исходя из правовой позиции Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, выраженной в постановлении от 25.05.2010 № 15658/09, при выборе контрагентов субъектами предпринимательской деятельности должны оцениваться не только условия сделки и их коммерческая привлекательность, но и деловая репутация, платежеспособность контрагента, а также риск неисполнения обязательств и предоставление обеспечения их исполнения, наличие у контрагента необходимых ресурсов (производственных мощностей, технологического оборудования, квалифицированного персонала) и соответствующего опыта.

Неблагоприятные последствия недостаточной осмотрительности в предпринимательской деятельности ложатся на лицо, заключившее такие сделки, и во всяком случае не могут быть перенесены на бюджет посредством уменьшения налоговых обязательств и осуществления необоснованных выплат, а в случае недобросовестности контрагентов покупатель (заказчик) несет определенный риск не только по исполнению гражданско-правовых договоров, но и в рамках налоговых правоотношений.

Заключая договоры с организациями, общество должно исходить из того, что гражданско-правовая сделка влечет для него и налоговые последствия. Юридические лица свободны в выборе контрагентов, поэтому должны проявлять такую степень заботливости и осмотрительности, которая позволит рассчитывать на надлежащее поведение контрагентов в сфере налоговых правоотношений.

Оценив представленные доказательства в их совокупности и взаимной связи, руководствуясь положениями статей 169, 171 - 172, 252 НК РФ, Постановлением № 53, суд приходит к выводу о том, что счета-фактуры от спорных контрагентов, представленные заявителем для обоснования права на вычет по НДС, подписаны неустановленными лицами, содержат недостоверные сведения, у контрагентов отсутствуют необходимые условия для достижения результатов соответствующей экономической деятельности, следовательно, не соответствуют требованиям статьи 169 НК РФ, что свидетельствует об отсутствии проявления со стороны налогоплательщика должной осмотрительности при выборе своих контрагентов.

Согласно правовой позиции, выраженной в Определении Верховного Суда РФ от 25.11.2016 № 302-КГ16-15667, при рассмотрении вопроса о возможности применения вычетов по НДС и уменьшения налогооблагаемой прибыли требуется исходить из того, что счета-фактуры и иные документы, подтверждающие вычеты и расходы, не только соответствуют предъявляемым к порядку их заполнения требованиям, а также из того, что финансово-хозяйственные операции реально осуществлены.

Конституционным Судом Российской Федерации в Определении от 05.03.2009 N 468-О-О указано на то, что налогоплательщик, не обеспечивший документальное подтверждение достоверности сведений и обоснованности требований, изложенных в документах, на основании которых он претендует на получение налоговых вычетов, несет риск неблагоприятных последствий своего бездействия в виде невозможности принятия к вычету соответствующих сумм налога.

Следовательно, наличие между обществом и заявленными контрагентами формального документооборота без подтверждения реальности совершения сделок не позволяет налогоплательщику применить налоговые вычеты по НДС.

В нарушение статьи 65 АПК РФ общество не представило доказательств реальности хозяйственных операций со спорным контрагентом и проявления должной осмотрительности и осторожности при их выборе.

Обязанность налогового органа доказать соответствие оспариваемого решения закону или иному нормативному правовому акту не освобождает налогоплательщика от представления доказательств в подтверждение достоверности сведений, изложенных в документах, на основании которых он имеет право на применение налоговых вычетов по НДС (постановления Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.10.2007 № 8686/07, от 09.03.2011 № 14473/10).

Доводы общества о проявлении им должной осмотрительности при выборе контрагентов посредством получения выписок из ЕГРЮЛ, судом отклоняются, в связи с тем, что не являются достаточным основанием для признания обоснованной налоговой выгоды, поскольку заявителем не приведены мотивы в обоснование выбора спорных контрагентов с учетом их деловой репутации, платежеспособности, возможности исполнения обязательств без риска, предоставление обеспечения исполнения обязательств, наличия у контрагентов необходимых ресурсов (производственных мощностей, технологического оборудования, квалифицированного персонала, соответствующего опыта).

Ссылка заявителя о том, что справка об исследовании не может являться допустимым доказательством по делу, судом отклоняется.

Полученные сотрудниками органов внутренних дел в соответствии с требованиями законодательства об оперативно-розыскной деятельности материалы, экспертные заключения, протоколы опроса, могут быть использованы в качестве доказательств по делу, поскольку законодательство не ограничивает представление таких документов в качестве доказательств в арбитражный суд (то есть документов, полученных в результате оперативно-розыскных мероприятий).

Таким образом, справка об исследовании в совокупности с иными доказательствами по делу признается судом надлежащим доказательством, подтверждающим подписание счетов-фактур неизвестными лицами.

Учитывая изложенное, суд считает, что указанные выше обстоятельства, в том числе установленные инспекцией в ходе проведения проверки, в их совокупности и взаимосвязи, свидетельствуют о нереальности хозяйственных операций между заявителем и его контрагентами, о формальном характере документооборота, согласованности действий заявителя, ООО «Тала», ООО «Юг.Снаб.4», ООО «Импульс Плюс», о недостоверности сведений, содержащихся в первичных бухгалтерских документах, выставленных обществу, и, как следствие о том, что при выборе данных контрагентов заявитель не проявил должной осмотрительности, в связи с чем, полученная им налоговая выгода является необоснованной.

Заявитель также оспаривает правомерность начисления НДС по экспортным операциям в сумме 3 293 030 руб. и начисление не восстановленного НДС в сумме 881 791 руб.

В обоснование своих доводов заявителем представлены копии деклараций и даны пояснения о том, что налоговым органом в обжалуемом решении не отражен факт предоставления обществом налоговой декларации по НДС за 2 квартал 2014 года и документов по экспортным операциям за 2, 3, 4 кварталы 2013 года, что привело к ошибочному выводу о необоснованном не исчислении НДС за указанные периоды.

Из материалов дела следует, что общество является российским участником внешнеэкономической деятельности.

Внешнеэкономическая деятельность в соответствии со статьей 1 Федерального закона от 18 июля 1999 года № 183-ФЗ «Об экспортном контроле» это внешнеторговая, инвестиционная и иная деятельность в области международного обмена товарами, работами, услугами.

В проверяемом периоде общество осуществляло экспорт по прямым договорам (контрактам) как российская организация с иностранными покупателями. Экспортным товаром являлась готовая бутилированная минеральная вода в соответствии с Единой товарной номенклатурой внешнеэкономической деятельности и в ассортименте, которая вывозилась в Украину, Азербайджан, Туркмению, а так же в страны члены Евразийского экономического союза - Республика Беларусь, Республика Казахстан.

В ходе анализа представленных обществом налоговых деклараций по НДС за 2013 год установлено, что в налоговой декларации за 3 квартал 2013 года (рег. номер 26604788 от 29.01.2014 корректировка №1) в разделе 4 «Расчет суммы налога по операциям по реализации товаров (работ, услуг), обоснованность применения налоговой ставки ноль процентов по которым документально подтверждена» налоговая база по реализации экспортных операций, облагаемых по налоговой ставке ноль процентов в соответствии с пунктом 1 статьи 164 НК РФ заявлена в размере 4 657 548 руб.

В налоговой декларации за 2 квартал 2014 года (рег. номер 29016563 от 15.09.2014 корректировка №2) в разделе 4 «Расчет суммы налога по операциям по реализации товаров (работ, услуг), обоснованность применения налоговой ставки ноль процентов по которым документально подтверждена» налоговая база по реализации экспортных операций, облагаемых по налоговой ставке ноль процентов в соответствии с пунктом 1 статьи 164 НК РФ заявлена в размере 20 912 782 руб., при этом данные показатели обнулены уточненной декларацией от 10.10.2014 рег. номер 29243348, корректировка №3.

Согласно налоговой декларации от 10.10.2014 рег. номер 29243348 раздел 4 показан с «нулевыми» показателями, при этом заполнен раздел 6 «Расчет суммы налога по операциям по реализации товаров (работ, услуг), обоснованность применения налоговой ставки ноль процентов по которым документально не подтверждена» в размере налоговой базы 20 912 782 руб.

Налогоплательщики самостоятельно декларируют и налоговую базу и налоговую ставку ноль процентов. За 2013 год налоговая база в размере 20 912 782 руб. обществом не заявлялась ни в разделе 4, ни в разделе 6.

По мнению налогоплательщика, полный пакет документов по экспортным операциям за 2, 3, 4, кварталы 2013 годы был представлен совместно с налоговой декларацией по НДС за 2 квартал 2014 года (корректировка № 1 и № 2) и принят налоговым органом 04.09.2014.

Однако заявитель не учел представленную им уточненную декларацию (корректировка №3) от 10.10.2014, где сумма налоговой базы по экспортным операциям в размере 20 912 782 руб., заявлена в разделе 6 декларации за 2 квартал 2014 года «не подтвержденные экспортные операции». То есть налогоплательщик в установленные сроки - 180 календарных дней не собрал полный пакет документов, подтверждающих правомерность применения налоговой ставки ноль процентов.

Никаких последующих налоговых деклараций за 2 квартал 2014 года (корректировка № 4 и т.д.) общество в налоговый орган не представляло. Таким образом, была актуальна налоговая декларация от 10.10.2014 рег. номер 29243348, корректировка № 3.

Закон не предусматривает право налогоплательщика без декларирования и приложения к декларации пакета документов, предусмотренного статьей 165 НК РФ, применять ставку ноль процентов, следовательно, у инспекции отсутствовали законные основания для самостоятельного подтверждения ставки ноль процентов, которую общество до выездной проверки не декларировало. Наличие у общества документов, подтверждающих по его мнению, право на применение нулевой ставки, а также права на применение налоговых вычетов без их отражения (указания, заявления) в налоговой декларации не является основанием для применения такой ставки, а также для уменьшения подлежащего уплате в бюджет по итогам налогового периода налога. Наличие документов, обуславливающих применение вычетов по НДС и применение ставки НДС ноль процентов, не заменяет обязанность их декларирования (постановление Арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 03.06.2015 по делу № А32-12855/2014).

Аналогичные выводы изложены в пунктах 2 и 3 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 18.12.2007 № 65, постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 26.04.2011 №23/11.

Ссылка заявителя на постановление Арбитражного суда Уральского округа от 07.09.2017 № Ф09-4701/17 не принимается судом, поскольку правовая позиция высказанная судом, основана на иных фактических обстоятельствах дела.

В связи с тем, что налогоплательщик не воспользовался правом на подтверждение ставки ноль процентов по НДС в течение трех лет, путем сбора пакета подтверждающих документов и одновременным представлением уточненной налоговой декларации №4 в налоговую инспекцию, то указанное право подтверждения нулевой ставки утрачено в соответствии с пунктом 2 статьи 173 НК РФ.

Ссылки заявителя на декларации за 2 квартал 2014 года (корректировки №1 и № 2) не могут быть приняты судом во внимание, так как после них обществом за 2 квартал 2014 года сдана уточненная декларация (корректировка №3).

Допрошенная в рамках статьи 90 НК РФ главный бухгалтер общества ФИО30 по вопросу, по каким именно счетам-фактурам проведена отгрузка на экспорт не вошедшая в налоговую базу и причины не включения данных документов в налоговую базу для исчисления налога на прибыль, а также НДС в отношении указанного отклонения в сумме 717 481 руб., пояснила, что нарушение возникло «потому что при отгрузке на экспорт документы на предприятии оформлялись заранее, впоследствии в таможне в данных документах установлены были определенные нарушения, данные документы в бухгалтерском учете аннулированы, сверка данных с таможней не производилась» (протокол допроса от 27.06.2017 № 1550).

В налоговой декларации за 1 квартал 2014 года (рег. номер 29228283 от 09.10.2014 корректировка №1) в разделе 6 «Расчет суммы налога по операциям по реализации товаров (работ, услуг), обоснованность применения налоговой ставки ноль процентов по которым документально не подтверждена», обществом заявлена сумма НДС в размере 1 532 619 руб. (8 514 550 х 18%), исчисленная самостоятельно с экспортной выручки НДС по ставке 18% в соответствии с абзацем 2 пункта 9 статьи 167 НК РФ, по экспортным операциям и документам, относящимся к 2013 году, по которым не были собраны документы в течение 180 календарных дней. Данная сумма НДС, исчисленная самостоятельно налогоплательщиком, по не подтвержденным документами экспортным операциям в размере 1 532 619 руб. принята налоговым органом при проведении проверки.

Всего за 2013 год по нарушениям, связанным с экспортными операциями по спорному эпизоду сумма НДС, подлежащая уплате в бюджет, составила 3 293 060 руб., в том числе: за 2 квартал -1 233 748 руб., за 3 квартал -812 887 руб., за 4 квартал - 1 246 425 руб.

Таким образам, налоговым органом по данному эпизоду, правомерно, в соответствии с действующим законодательством доначислен НДС в сумме 3 293 060 руб.

В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 164 НК РФ операции по реализации товаров, вывезенных в таможенной процедуре экспорта, облагаются НДС по ставке процентов.

Для ее подтверждения поставщик должен подготовить и передать в налоговый орган пакет документов, предусмотренных статьей 165 НК РФ.

Подтверждающие документы представляются в налоговый орган в течение 180 календарных дней с момента помещения товаров под таможенную процедуру экспорта (пункт 9 статьи 165 НК РФ).

Согласно пункту 9 статьи 167 НК РФ при реализации товаров, предусмотренных подпунктом 1 пункта 1 статьи 164 НК РФ, моментом определения налоговой базы по указанным товарам является последнее число квартала, в котором собран полный пакет документов, предусмотренных статьей 165 НК РФ.

В соответствии с пунктом 15 статьи 165 НК РФ для подтверждения обоснованности применения налоговой ставки ноль процентов и налоговых вычетов при реализации товаров, предусмотренных подпунктом 1 пункта 1 статьи 164 НК РФ, налогоплательщик может представить в налоговый орган реестр таможенных деклараций (полных таможенных деклараций), а также транспортных, товаросопроводительных и (или) иных документов, предусмотренных подпунктами 3 и 4 пункта 1 статьи 165 НК РФ, вместо копий указанных документов. Таким образом, если на последнее число квартала налогоплательщик располагает сведениями, которые необходимо отразить в вышеуказанном реестре таможенных деклараций (полных таможенных деклараций), а также транспортных, товаросопроводительных и (или) иных документов, также у него имеется контракт с иностранным лицом на поставку товаров, налогоплательщик вправе отразить операцию по реализации товаров по нулевой ставке в налоговой декларации по НДС, представляемой за налоговый период, которым является указанный квартал.

При этом одновременно с представлением налоговой декларации налогоплательщик на основании пункта 10 статьи 165 НК РФ должен представить указанный реестр и контракт (копию контракта) налогоплательщика с иностранным лицом на поставку товаров. Для подтверждения нулевой ставки налогоплательщик вправе представить не сами таможенные декларации, а их реестры (подпункт 3 пункта 1 статьи 165 НК РФ, Порядок представления таких реестров утвержден Приказом Минфина России от 21.05.2010 № 48н). В реестрах должна содержаться информация о товарах фактически вывезенных за пределы РФ, либо сведения о таможенном оформлении товаров.

Форма реестров и конкретный перечень информации, которая должна в них содержаться, не установлены. В связи с этим налогоплательщик может представлять реестры на бумажном носителе в произвольной форме. Главное, чтобы они содержали определенные сведения и отметки таможенных органов.

Подпунктом 1 пункта 1, пункта 9 статьи 167 НК РФ установлено, что если за 180 календарных дней после таможенного оформления товаров пакет документов собрать не удастся, то датой начисления НДС считается дата отгрузки товаров иностранному покупателю. В этом случае налогоплательщик должен заплатить НДС в бюджет исходя из той ставки, по которой отгруженные товары облагаются этим налогом. Впоследствии, на основании пункта 9 статьи 165, пункта 2 статьи 173 НК РФ, если подтверждающие экспорт документы удастся собрать и представить в инспекцию, налоговый орган должен вернуть уплаченный НДС. На это законодательством отводится три года.

В постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 19.05.2009 № 17473/08 выражена позиция, согласно которой трехлетний срок, установленный для возмещения экспортного НДС, следует отсчитывать с периода, в котором произошла экспортная отгрузка.

Таким образом, началом течения срока является первое число месяца, которое следует за кварталом, в котором товар был отгружен (Письмо Минфина России 03.02.2015 № 03-07-08/4181).

При осуществлении операций, облагаемым налогом по ставке ноль процентов, налогоплательщику, в целях подтверждения данной ставке, следует заполнять в налоговой декларации три раздела: раздел 4 «Расчет суммы налога по операциям по реализации товаров (работ, услуг), обоснованность применения налоговой ставки ноль процентов по которым документально подтверждена»; раздел 5 «Расчет суммы налоговых вычетов по операциям по реализации товаров (работ, услуг), обоснованность применения налоговой ставки ноль процентов по которым ранее документально подтверждена (не подтверждена)»; раздел 6 «Расчет суммы налога по операциям по реализации товаров (работ, услуг), обоснованность применения налоговой ставки ноль процентов по которым документально не подтверждена».

Из представленных обществом налоговых деклараций по НДС за 2013 год следует, что в 1 квартале разделы 4, 5, 6 не заполнялись, во 2 квартале раздел 6 не заполнялся, раздел 5 обнулен уточненной (корректировка №1) декларацией; в 3 квартале разделы 5, 6 не заполнялись; в 4 квартале разделы 4,5,6 не заполнялись.

В декларации по НДС за 2 квартал 2013 года (декларация от 18.12.2013, корректировка № 1), налогоплательщиком заполнен лишь раздел 4, при этом налогоплательщиком при заполнении декларации и исчислении налога в разделе 4 необоснованно заявлены «налоговые вычеты по «нулевой» ставке, ранее подтвержденные» в размере 611 761 руб. Заявленная обществом реализация ТМЦ с экспортных операций на сумму 9 814 582 руб. осуществлялись в 2012 году и документы в таможенном режиме оформлены также в 2012 году. Поскольку данные обстоятельства относятся к непроверяемому периоду, налоговый орган не запрашивал документы за 2012 год.

Обществом за 2012 год исчислена сумма НДС в размере 136 358 руб., которая правомерно заявлена в декларации за 2 квартал 2013 года в уменьшении уплачиваемого налога.

Из анализа представленных заявителем налоговых деклараций за 2012 год следует, что указанная налоговая база в размере 9 814 582 руб. при реализации товаров в экспортном режиме не заявлена в 2012 году ни в разделе 4 деклараций, как экспортные операции, подтвержденные соответствующими документами, ни в разделе 6 деклараций «Расчет суммы налога по операциям по реализации товаров (работ, услуг), обоснованность применения налоговой ставки ноль процентов по которым документально не подтверждена».

В соответствии с подпунктом 1 и 2 статьи 171 НК РФ суммы НДС, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), подлежат вычетам в случае использования указанных товаров (работ, услуг) для осуществления операций, признаваемых объектом налогообложения НДС.

При этом пунктом 3 статьи 172 НК РФ установлен особый порядок принятия к вычету налога в отношении операций по реализации товаров на экспорт, согласно которому, такой вычет производится на момент определения налоговой базы, установленный статьей 167 НК РФ.

Порядок определения суммы налога, относящейся к товарам (работам, услугам), приобретенным для производства и (или) реализации товаров на экспорт, согласно пункту . 10 статьи 165 НК РФ устанавливается принятой налогоплательщиком учетной политикой для целей налогообложения.

Согласно пункту 3 статьи 171 НК РФ вычеты в отношении операций по реализации товаров (работ, услуг), облагаемых по нулевой ставке НДС, производятся на момент определения налоговой базы.

Право на вычет сумм НДС, предъявленных по товарам (работам, услугам), использованным для осуществления на территории Российской Федерации операций, облагаемых по ставке налога на добавленную стоимость в размере ноль процентов, возникает в том налоговом периоде, в котором соблюдены все вышеперечисленные условия. При этом на основании положений пункта 2 статьи 173 НК РФ указанным правом налогоплательщик может воспользоваться в течение трех лет после окончания соответствующего налогового периода.

Следовательно, при реализации товаров на экспорт суммы НДС по приобретенным для таких операций товарам (работам, услугам) и принятые к вычету до момента определения налоговой базы подлежат восстановлению. Восстановление налога должно производиться не позднее того налогового периода, в котором производится отгрузка товаров на экспорт и оформление таможенными органами таможенных деклараций в режиме экспорта. В случае осуществления отгрузки товаров и таможенного оформления в разных налоговых периодах восстановление соответствующих сумм налога следует производить не позднее того налогового периода, в котором соблюдаются оба данных условия.

Таким образом, налогоплательщик может воспользоваться своим правом на вычет НДС в течение трех лет после окончания квартала, в котором произошла отгрузка при условии наличия полного пакета документов, подтверждающих экспорт. Уточненные требования налогоплательщиком за данный период по данному факту не заявлялись, на момент проведения проверки предельный трехлетний срок истек.

В силу пункта 6 статьи 166 НК РФ НДС по операциям реализации товаров (работ, услуг), облагаемых в соответствии с пунктом 1 статьи 164 НК РФ по налоговой ставке ноль процентов следует исчислять отдельно по каждой экспортной операции в соответствии с пунктом 1 статьи 166 НК РФ. Следовательно, экспортер должен организовать обособленный учет сумм «входного» НДС, относящего к экспортной реализации товаров.

Суммы НДС, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), используемых для операций по реализации товаров, как на российском рынке, так и на экспорт, принимаются к вычету лишь при наличии раздельного учета данных сумм налога и соблюдении соответствующих условий применения налоговых вычетов.

Необходимость ведения раздельного учета сумм «входного» НДС обусловлена различными правилами принятия к вычету налога по товарам, приобретенным для осуществления операций, облагаемых по ставке ноль процентов и иным ставкам.

Ведение раздельного учета по экспортным и внутренним операциям налогоплательщик вправе подтвердить любыми способами, в том числе с помощью первичных документов, регистров бухгалтерского учета, иных самостоятельно разработанных документов для нужд раздельного учета.

Налогоплательщиком в учетной политике для целей налогообложения на 2013 год (приказ от 30.12.2012 № 13) специальный порядок определения суммы НДС, относящейся к товарам, приобретенным и используемым для проведения операций по реализации товаров, облагаемых по нулевой ставке и товарам, облагаемым по ставке 18%. не установлен.

В ответ на требование инспекции от 08.12.2016 № 371/ 17694 обществом не представлен обособленный (раздельный) учет сумм «входного» НДС, относящего к экспортной реализации товаров. Не представлены какие-либо расчеты, справки, документы, аналитический учет, подтверждающие применение в учете какого-то определенного метода распределения.

Кроме этого, не нашли отражения в главной книге общества суммы НДС (входного, предъявленного) по разным операциям и ставкам с соответствующим выделением в бухгалтерском учете субсчетов второго порядка. Из представленных к проверке данных бухгалтерского учета (главные книги, оборотно - сальдовые ведомости) следует, что аналитический учет по счету «19- НДС по приобретенным и оприходованным ТМЦ» фактически велся на одном бухгалтерском счете и не разделялся по субсчетам, в том числе, не был выделен для ведения раздельного учета «входного НДС» экспортных операций.

У общества отсутствует раздельный учет «входного» НДС, а также раздельный (обособленный) учет по формированию себестоимости одной единицы готовой продукции (товара), в том числе по списанию материалов (сырья) в производство на реализацию готовой продукции (товаров) по каждой экспортной операции отдельным покупателям. Данный факт в совокупности с установленными нарушениями, исключает право применения налоговых вычетов по НДС (статьи 171, 172 НК РФ) в отношении операций по реализации товаров, облагаемых по нулевой ставке НДС на момент определения налоговой базы даже при условии подтвержденности экспортных операций.

По основаниям, указанным выше, довод заявителя о том что, в налоговый орган была представлена справка, подтверждающая раздельный учет НДС, документально не подтвержден. Доказательств ведения раздельного учета заявителем в материалы дела не представлено.

Обществом в разделе 4 заявлена сумма, ранее уже принятая к вычету и подлежащая восстановлению в размере 611 761 рубль. До 31 декабря 2014 года включительно "входной" НДС, принятый налогоплательщиком к вычету, подлежал восстановлению в случае дальнейшего использования товаров (работ, услуг), имущественных прав для операций по реализации, облагаемых по ставке ноль процентов на основании пп. 5 п. 3 ст. 170 НК РФ. Восстановление таких сумм налога должно было производиться не позднее налогового периода, в котором производится выпуск товаров в таможенной процедуре экспорта (письмо Минфина России от 28.08.2015 N 03-07-08/49710).

Согласно пункту 38.6 Порядка заполнения налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость, утвержденного Приказом ФНС России от 29.10.2014 № ММВ-7-3/558@ (далее -Порядок), указанные суммы НДС отражаются в графе 5 по строке 100 «Суммы налога, подлежащие восстановлению при совершении операций, облагаемых по налоговой ставке ноль процентов» раздела 3 декларации по НДС.

В декларации по НДС за 2 квартал 2013 года заявлена сумма НДС в том же размере 611 761 руб. в разделе 4 «Расчет суммы налога по операциям по реализации товаров (работ, услуг), обоснованность применения налоговой ставки 0 процентов по которым документально подтверждена» по строке «ранее принятая к вычету и подлежащая восстановлению». В разделе 3 (строки 090, 100) данная сумма не отражена (не принята к восстановлению) и не включена в строку 040 раздела 1 декларации «НДС, исчисленный к уплате в бюджет в соответствии с пунктом 1 статьи 173 НК РФ».

Согласно данным бухгалтерского учета налогоплательщика сальдо по счету 19 - «НДС по приобретенным товарам, работам, услугам» по состоянию на 01.01.2013, 01.04.2013 отсутствует.

Исходя из вышеизложенного налоговым органом правомерно доначислен НДС в сумме 611 751 руб. не восстановленный и неуплаченный обществом за 2 квартал 2013 года.

Аналогичная ситуация по доначислению НДС установлена и в 3 квартале 2013 года.

За 3 квартал 2013 года (декларация по НДС от 29.01.2014, рег. № 26604788 корректировка №2) , налогоплательщиком заполнен раздел 4 «Расчет суммы налога по операциям по реализации товаров (работ, услуг), обоснованность применения налоговой ставки ноль процентов по которым документально подтверждена», где отражены следующие показатели: - налоговая база по реализации экспортных операций, облагаемых по налоговой ставке ноль процентов в соответствии с пунктом 1 статьи 164 НК РФ в размере 4 657 548 руб.; сумма налоговых вычетов по «нулевой» ставке ранее подтвержденная в размере 270 030 руб.; сумма, ранее принятая к вычету и подлежащая восстановлению в размере 270 030 руб.

Налоговая база в размере 4 657 548 руб. подтверждена документами в обоснование применения нулевой ставки экспортной реализации и принята налоговым органом в уменьшение в ходе проверки за 1 квартал 2013 года.

Сумма налоговых вычетов по «нулевой» ставке ранее подтвержденная в размере 270 030 руб. указана, но самим обществом не применена, так как. не включена в строку 040 раздела 1 декларации «НДС, исчисленный к уплате в бюджет в соответствии с пунктом 1 статьи 173 НК РФ».

Проверкой установлено, что данная сумма при условии подтверждении экспорта в последующие три года, не может быть применена в уменьшение налогооблагаемой базы в силу того, что обществом не доказан факт ведения раздельного учета облагаемых и не облагаемых НДС операций. Налогоплательщиком не представлено доказательств, что данная сумма относится к экспортным операциям.

В декларации по НДС за 3 квартал 2013 года обществом заявлена сумма НДС в размере 270 030 руб. в разделе 4 «Расчет суммы налога по операциям по реализации товаров (работ, услуг), обоснованность применения налоговой ставки 0 процентов по которым документально подтверждена» по строке «ранее принятая к вычету и подлежащая восстановлению». В разделе 3 (строки 090, 100) данная сумма не отражена (не принята к восстановлению) и не включена в строку 040 раздела 1 декларации «НДС, исчисленный к уплате в бюджет в соответствии с пунктом 1 статьи 173 НК РФ». Согласно данным бухгалтерского учета налогоплательщика сальдо по счету 19 - «НДС по приобретенным товарам, работам, услугам» по состоянию на 01.01.2013, 01.04.2013 отсутствует.

Исходя из вышеизложенного налоговым органом правомерно доначислен НДС в сумме 270 030 руб. не восстановленный и неуплаченный обществом за 3 квартал 2013 года.

Следовательно, доначисление НДС за 2013 год в сумме 881 791 руб. (611 761 руб. + 270 030 руб.) произведено налоговым органом правомерно.

Неполная уплата НДС в общей сумме 14 438 215 руб., послужила основанием для начисления инспекцией, в соответствии со статьей 75 НК РФ, соответствующей пени.

Суд также считает обоснованным привлечение налогоплательщика к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ, за неполную уплату НДС в виде оспариваемого штрафа в сумме 513 165 руб.

Размер штрафа за указанное налоговое правонарушение определен инспекцией с учетом обстоятельств, предусмотренных пунктом 1 статьи 112, статьей 114 НК РФ, оснований для снижения штрафа в большем размере судом не установлено.

Существенных нарушений процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки, влекущих признание оспариваемого решения недействительным, инспекцией не допущено и судом не установлено.

При таком положении решение инспекции от 23.01.2018 № 11-11/000072 в части доначислении НДС в сумме 14 438 215 руб., пени и штрафа является законным, соответствующим требованиям НК РФ, в связи с чем оснований для удовлетворения требований заявителя у суда не имеется.

В соответствии со статьей 110 АПК РФ расходы по уплате государственной пошлины в сумме 3000 руб. подлежат отнесению на заявителя.

На основании изложенного, руководствуясь статьями 110, 167-170, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

Р Е Ш И Л :

в удовлетворении требований общества с ограниченной ответственностью «Завод минеральных вод Октябрь-А», ст-ца Суворовская, ОГРН <***>, о признании недействительным решения межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 10 по Ставропольскому краю, г. Ессентуки, от 23.01.2018 № 11-11/000072 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления НДС в общей сумме 14 438 215 руб., а также соответствующих сумм пени и штрафов, отказать.

Решение суда может быть обжаловано через Арбитражный суд Ставропольского края в Шестнадцатый арбитражный апелляционный суд в месячный срок со дня его принятия (изготовления в полном объеме), в двухмесячный срок в Арбитражный суд Северо-Кавказского округа при условии, что оно было предметом рассмотрения в арбитражном суде апелляционной инстанции или суд апелляционной инстанции отказал в восстановлении пропущенного срока подачи апелляционной жалобы.


Судья И.В. Соловьёва