Постановление от 11 декабря 2017 г. по делу № А51-28566/2016

126/2017-48977(2)

Пятый арбитражный апелляционный суд ул. Светланская, 115, г. Владивосток, 690001

тел.: (423) 221-09-01, факс (423) 221-09-98 http://5aas.arbitr.ru/

Именем Российской Федерации


ПОСТАНОВЛЕНИЕ арбитражного суда апелляционной инстанции

Дело № А51-28566/2016
г. Владивосток
11 декабря 2017 года
Резолютивная часть постановления оглашена 04 декабря 2017 года. Постановление в полном объеме изготовлено 11 декабря 2017 года.

Пятый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего В.В. Рубановой, судей Е.Л. Сидорович, Т.А. Солохиной,

при ведении протокола секретарем судебного заседания ФИО1, рассмотрев в судебном заседании апелляционную жалобу общества с

ограниченной ответственностью «Спецмедслужба», апелляционное производство № 05АП-7212/2017 на решение от 25.08.2017 судьи Е.И. Андросовой по делу № А51-28566/2016 Арбитражного суда Приморского края

по заявлению общества с ограниченной ответственностью «Спецмедслужба» (ИНН <***>, ОГРН <***>)

о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 8 по Приморскому краю (ИНН <***>, ОГРН <***>) от 18.05.2016 № 07/04,

при участии:

от ООО «Спецмедслужба»: ФИО2, доверенность от 22.03.2017, сроком на 1 год, удостоверение адвоката;

от МИФНС № 8 по Приморскому краю: ФИО3, доверенность от 10.01.2017, сроком по 31.12.2017, удостоверение; ФИО4, доверенность от 28.11.2017, сроком по 31.12.2017, удостоверение, ФИО5, доверенность от 10.01.2017, сроком по 31.12.2017, удостоверение,

УСТАНОВИЛ:

Общество с ограниченной ответственностью «Спецмедслужба» (далее – общество, налогоплательщик, ООО «Спецмедслужба») обратилось в Арбитражный суд Приморского края с заявлением, уточненным в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее – АПК РФ), о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 8 по Приморскому краю (далее - налоговый орган, инспекция) от 18.05.2016 № 07/04.

Решением от 25.08.2017 (с учетом определения об исправлении опечатки) суд первой инстанции признал недействительным оспариваемое решение инспекции в части доначисления налога на добавленную стоимость (далее – НДС) в сумме 925 319,33 руб., пеней в сумме 144 434,15 руб. и штрафа в сумме 135 277 руб., как не соответствующее нормам Налогового кодекса Российской Федерации (далее – НК РФ). В удовлетворении заявления в остальной части отказано.

Не согласившись с указанным судебным актом в части отказа в удовлетворении заявленного требования, общество обжаловало его в порядке апелляционного производства.

Доводы апелляционной жалобы общества сводятся к тому, что при принятии решения по результатам выездной налоговой проверки, установив непредставление налогоплательщиком документов в обоснование заявленных расходов при исчислении налога на прибыль организаций (недостоверность сведений, содержащихся в таких документах), инспекции

надлежало определить реальный размер предполагаемой налоговый выгоды и понесенных налогоплательщиком затрат исходя из рыночных цен, применяемых по аналогичным сделкам. Соответствующий расчет, произведенный обществом, представленный в материалы дела, оставлен судом без внимания.

Также общество опровергло как бездоказательную позицию инспекции в части выводов о доставки товаров покупателям самим налогоплательщиком - его сотрудниками, затраты которого в действительности составили оплату их труда.

Компании, признанные налоговым органом надежными контрагентами, по утверждению апеллянта, не доставляли товар покупателям, являются железнодорожными перевозчиками, доставляли груз до своих складов, с которых впоследствии товары вывозились обществом с привлечением сторонних организаций. При этом общество указало, что спорные контрагенты не только доставляли товары со склада налогоплательщика до заказчиков, но и от поставщиков и транспортных компаний до склада

ООО «Спецмедслужба».

В части выводов о неправомерности заявленных налогоплательщиком вычетов по НДС общество указало, что фактически поддержанная судом первой инстанции позиция инспекции в указанной части основана на установленных фактах нарушений, допущенных спорными контрагентами, что недопустимо, имея в виду то, что спорный НДС уплачен обществом в составе стоимости оказанных ему услуг по транспортировке. Реальность оказанных обществу услуг инспекцией не опровергнута.

В судебном заседании представитель ООО «Спецмедслужба» доводы апелляционной жалобы поддержал в полном объеме.

Представители инспекции в судебном заседании доводы апелляционной жалобы общества опровергли по основаниям, изложенным письменном отзыве на жалобу, сослались на то, что в рассматриваемом случае в качестве основания для получения налоговой выгоды обществом

заявлены хозяйственные операции со спорными контрагентами, существо которых из представленных документов не представляется возможным установить. Факт перевозки груза заявленными контрагентами и передачи его грузополучателям не подтвержден. Спорные контрагенты обладают признаками «отсутствующих поставщиков», должная осмотрительность при выборе контрагентов обществом не проявлена. В связи с этим инспекция просила обжалуемое решение суда первой инстанции оставить без изменения, апелляционную жалобу – без удовлетворения.

Определением от 27.10.2017 в составе судебной коллегии произведена замена судьи Л.А. Бессчасной на судью Т.А. Солохину, в связи с чем дело рассмотрено с самого начала.

Определением от 30.11.2017 в составе судебной коллегии произведена замена судьи Г.М. Грачёва на судью Е.Л. Сидорович, в связи с чем дело рассмотрено с самого начала.

На основании статьи 163 АПК РФ в судебном заседании 30.11.2017 объявлялся перерыв до 04.12.2017 до 10 часов 10 минут. Об объявлении перерыва лица, участвующие в деле, уведомлены в соответствии с Постановлением Пленума ВАС РФ от 25.12.2013 № 99 «О процессуальных сроках» путем размещения на официальном сайте суда информации о времени и месте продолжения судебного заседания.

После перерыва судебное заседание продолжено в том же составе суда в присутствии представителей сторон.

Представленные инспекцией в суд апелляционной инстанции заверенные копии протокола № 11-08/2285 допроса свидетеля от 24.08.2015 (свидетель - ФИО6), протокола № 11-08/2320 допроса свидетеля от 20.10.2015 (свидетель - ФИО7), протокола № 11-08/2294 допроса свидетеля от 28.09.2015 (свидетель - ФИО8), протокола № 07/4 допроса свидетеля от 03.02.2016 (свидетель - ФИО9) приобщены к материалам дела в порядке статьи 268 АПК РФ.

Поскольку решение суда обжалуется обществом только в части, возражений стороны не заявляли, суд апелляционной инстанции проверяет законность и обоснованность вынесенного судебного акта только в обжалуемой части (часть 5 статьи 268 АПК РФ).

Из материалов дела судебной коллегией установлено следующее. Межрайонной ИФНС России № 8 по Приморскому краю в отношении

ООО «Спецмедслужба» проведена выездная налоговая проверка по вопросам правильности исчисления, полноты и своевременности уплаты (удержания, перечисления) НДС и налога на прибыль организаций за период с 01.01.2012 по 31.12.2014, налога на доходы физических лиц за период с 01.01.2012 по 31.05.2015, в результате которой были выявлены факты нарушения законодательства о налогах и сборах, отраженные в акте выездной налоговой проверки от 29.03.2016 № 07/04.

По результатам рассмотрения акта проверки, письменных возражений налогоплательщика, иных материалов проверки в отсутствие представителей общества, надлежащим образом извещенного о времени и месте рассмотрения материалов проверки, заместителем начальника инспекции вынесено решение от 18.05.2016 № 07/04 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, которым налогоплательщику доначислен налог на прибыль организаций за 2012-2014 годы в сумме 3 494 217 руб., НДС за 2012-2014 годы в сумме 3 041 516 руб., начислены соответствующие суммы пеней, общество привлечено к ответственности по статье 122 НК РФ за неуплату налога на прибыль организаций в виде штрафа в сумме 541 937 руб., НДС – 400 649 руб., обществу предложено налоговые регистры по НДФЛ вести в соответствии с пунктом 1 статьи 230 НК РФ.

Не согласившись с данным решением, общество обжаловало его в апелляционном порядке в вышестоящий налоговый орган.

Решением УФНС России по Приморскому краю от 17.08.2016

№ 13-09/22241 апелляционная жалоба ООО «Спецмедслужба» оставлена без удовлетворения.

Не согласившись с решением инспекции и результатами его обжалования, общество обратилось в арбитражный суд с рассматриваемым заявлением.

Исследовав материалы дела, проверив в порядке, предусмотренном статьями 266, 268, 271 АПК РФ правильность применения судом норм материального и процессуального права, проанализировав доводы апелляционной жалобы, отзыва на жалобу, заслушав пояснения представителей сторон, судебная коллегия не усматривает оснований для удовлетворения апелляционной жалобы и отмены решения суда первой инстанции в обжалуемой части в силу следующего.

В соответствии со статьей 171 НК РФ к налоговым вычетам относятся суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения.

По общему правилу, установленному пунктом 1 статьи 172 НК РФ, вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) и при наличии соответствующих первичных документов.

Согласно пунктам 1 и 2 статьи 169 Кодекса счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия предъявленных сумм налога к вычету или возмещению в порядке, предусмотренном главой 21

НК РФ.

В соответствии с пунктом 1 статьи 252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 НК РФ).

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 Налогового кодекса Российской Федерации, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

При этом первичные документы, составляемые при совершении хозяйственной операции и представляемые налогоплательщиком в налоговые органы, должны отвечать установленным законодательством требованиям и содержать достоверные сведения об обстоятельствах, с которыми законодательство связывает реализацию права на осуществление налоговых вычетов (расходов), а налоговый орган вправе отказать в применении вычетов, если заявленная налогоплательщиком сумма не подтверждена надлежащими документами, содержащими достоверные сведения, сформировавшие вычеты хозяйственные операции нереальны либо совершены с контрагентами, не исполняющими налоговых обязанностей.

Из разъяснений Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенных в пункте 2 Постановления Пленума от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» (далее - Постановление № 53), следует, что при рассмотрении в арбитражном суде налогового спора налоговым органом могут быть представлены в суд доказательства необоснованного возникновения у налогоплательщика налоговой выгоды. Эти доказательства, как и доказательства, представленные налогоплательщиком, подлежат исследованию в судебном заседании согласно требованиям статьи 162 АПК РФ и оценке арбитражным судом в совокупности и взаимосвязи с учетом положений статьи 71 АПК РФ.

Оценка добросовестности налогоплательщика при получении налоговых выгод предполагает оценку заключенных им сделок, их действительности,

особенно в тех случаях, когда они не имеют разумной деловой цели, то есть возможность получения налоговых выгод предполагает наличие реального осуществления хозяйственных операций.

Таким образом, в целях подтверждения обоснованности налоговой выгоды должна быть установлена их объективная предметная взаимосвязь с фактами и результатами реальной предпринимательской и иной экономической деятельности, что служит основанием для вывода о достоверности представленных документов.

В пункте 1 Постановления № 53 прямо указано, что основанием для отказа в признании налоговой выгоды обоснованной является, в том числе, недостоверность сведений, содержащихся в представленных налогоплательщиком документах.

Требования о достоверности учета хозяйственных операций содержатся в законодательстве о бухгалтерском учете и в Налоговом кодексе Российской Федерации, установившем правила ведения налогового учета (пункт 1 статьи 9 Федерального закона от 21.11.1996 № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете» (действовал до 01.01.2013), пункт 1 статьи 9 Федерального закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ, статья 313 НК РФ).

Налогоплательщик должен представить достоверные доказательства того, что товары (работы, услуги), в оплату которых перечислены денежные средства, реализованы именно теми контрагентами, в пользу которых произведена оплата.

Помимо этого, условием для признания задекларированных затрат в составе расходов налогоплательщика является возможность на основании имеющихся документов сделать однозначный вывод о том, что затраты фактически понесены именно в заявленной сумме.

В налоговых правоотношениях недопустима ситуация, которая позволяла бы недобросовестным налогоплательщикам с помощью инструментов, используемых в гражданско-правовых отношениях, создавать ситуацию формального наличия права на получение налоговых выгод (в том

числе через уменьшение налоговых баз включением необоснованных расходов и применением вычетов по НДС).

Если при рассмотрении налогового спора налоговым органом представлены доказательства того, что в действительности хозяйственные операции контрагентами организации не осуществлялись и налоги в бюджет ими не уплачивались, в систему взаиморасчетов вовлечены юридические лица, зарегистрированные по подложным или утерянным документам, либо схема взаимодействия данных организаций указывает на недобросовестность участников хозяйственных операций, суд не должен ограничиваться проверкой формального соответствия представленных налогоплательщиком документов требованиям НК РФ, а должен оценить все доказательства по делу в совокупности и во взаимосвязи с целью исключения внутренних противоречий и расхождений между ними.

Из материалов дела следует, что в проверяемом периоде общество «Спецмедслужба» осуществляло реализацию товаров медицинского назначения и сопутствующих товаров на территории России.

В рамках осуществления указанного вида деятельности общество в качестве заказчика/клиента заключило ряд договоров с ООО «ТЛК-ДВ» (договор № 1058/1 от 14.12.2012), ООО «Транспортно-Экспедиционная компания Владивосток» (договор от 01.02.2011 № 010), ООО «Приоритер ДВ» (договор № 7/ТЭУ от 10.01.2013) ООО «Мастер-Трейд» (договор

№ 1050/ТЭУ от 01.08.2014) на оказание транспортно-экспедиторских услуг, связанных с перевозкой грузов автомобильным и железнодорожным транспортом.

По сделкам с указанными организациями за 2012-2014 годы обществом в состав расходов включены затраты в общей сумме 17 471 084,09 руб., на вычеты по НДС отнесено 3 144 794,91 руб.

В обоснование наличия права на включение в состав расходов по налогу на прибыль и на применение налоговых вычетов по НДС в вышеуказанных суммах общество представило договоры, счета-фактуры,

акты выполненных услуг, отчеты по отработанным машино-часам, книги покупок и продаж за соответствующие налоговые периоды, справки для расчетов за выполненные услуги, утвержденные приказом генерального директора ООО «Спецмедслужба» от 12.01.2011 № 1Ф.

В пункте 1 Постановления № 53 разъяснено, что представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

В пунктах 4 и 5 вышеназванного Постановления Пленум указал, что налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности. О необоснованности получения налоговой выгоды, в частности, могут свидетельствовать подтвержденные доказательствами доводы налогового органа о наличии таких обстоятельств, как невозможность реального осуществления налогоплательщиком хозяйственных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг, совершение операций с товаром, который не производился или не мог быть произведен в объеме, указанном налогоплательщиком, учет для целей налогообложения только тех хозяйственных операций, которые непосредственно связаны с возникновением налоговой выгоды, отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности.

Судами высшей инстанции, в том числе определением Верховного Суда РФ от 22.07.2016 № 305-КГ16-4920 неоднократно указано на то, что избежание налогообложения в результате совершения действий,

направленных на получение необоснованной налоговой выгоды, является неправомерным поведением участника гражданского оборота, не совместимым с положениями статьи 3 Кодекса, поскольку приводит к возникновению у лиц, обязанных к уплате налога, неоправданного преимущества в сравнении с другими налогоплательщиками, нарушению публичного интереса.

В силу Письма Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 11.11.2004 № С5-07/уз-1355 «Об определении Конституционного Суда Российской Федерации № 169-0 08.04.2004» оценка добросовестности налогоплательщика предполагает оценку заключенных им сделок, их действительности, особенно в тех случаях, когда они не имеют разумной деловой цели. Заключенные сделки должны не только формально не противоречить законодательству, но и не вступать в противоречие с общими запретами допустимости недобросовестного осуществления прав налогоплательщиком. Принцип добросовестности в таком случае может использоваться правоприменителями в качестве критерия при разрешении налоговых споров.

08.07.2017 принят Федеральный закон № 163-ФЗ «О внесении изменений в часть первую Налогового кодекса Российской Федерации», которым в законодательство впервые вводится запрет на налоговые злоупотребления. Новшество представлено статье 54.1 НК РФ, устанавливающей пределы осуществления прав по исчислению налоговой базы и (или) суммы налога, сбора, страховых взносов. Согласно данной статье налогоплательщик должен быть добросовестным и не допускать любого искажения сведений о фактах хозяйственной деятельности, которые должны отображаться в налоговом и (или) бухгалтерском учете, а также налоговой отчетности. Кроме того, он должен одновременно соблюдать следующие условия:

- основной целью совершения сделки не должна быть неуплата (неполная уплата) и (или) зачет (возврат) суммы налога;

- обязательство по сделке (операции) должно быть исполнено лицом, являющимся стороной договора, заключенного с налогоплательщиком, и (или) лицом, которому обязательство по исполнению сделки (операции) передано по договору или закону.

При соблюдении всех указанных условий налогоплательщик может рассчитывать на уменьшение налоговой базы или суммы налога подлежащей уплате.

На налоговом органе, оспаривающим реальность совершенных налогоплательщиком операций и обоснованность полученной в связи с этим налоговой выгоды, лежит бремя доказывания обстоятельств, которые могут свидетельствовать о невозможности осуществления спорных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг.

Иными словами, налоговым органом при вменении налогоплательщику создание формального документооборота (пункт 9 Постановления № 53) должно быть доказано, что приобретение товаров (работ, услуг) налогоплательщиком не имело места в действительности, либо спорный товар (работы, услуги) хотя и был получен налогоплательщиком, но фактически поставлен иными лицами (определение Верховного Суда Российской Федерации от 20.07.2016 № 305-КГ16-4155).

В рамках проведения проверки инспекцией установлено, что между обществом и спорными контрагентами создан формальный документооборот, фактически транспортные услуги оказывали не спорные контрагенты, а сотрудники самого общества либо третьи лица – организации такси, физические лица – владельцы автотранспортных средств, которые не имели каких-либо взаимоотношений со спорными организациями.

Указанные выводы, поддержанные судом первой инстанции, налоговый орган основывает на совокупности следующих доказательств, добытых в ходе проведения проверки.

Так, из содержания представленных налогоплательщиком договоров со спорными контрагентами следует, что все они содержат условие о перевозке грузов, однако заявлены как договоры об оказании транспортно- экспедиторских услуг.

Порядок осуществления транспортно-экспедиционной деятельности- оказания услуг по организации перевозок грузов, оформлению перевозочных документов, документов для таможенных целей, иных услуг, связанных с перевозкой грузов, регулируется главой 41 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ) и Федеральным законом от 30.06.2003 № 87-ФЗ «О транспортно- экспедиционной деятельности».

В соответствии с пунктом 1 статьи 801 ГК РФ по договору транспортной экспедиции одна сторона (экспедитор) обязуется за вознаграждение и за счет другой стороны (клиента- грузоотправителя или грузополучателя) выполнить или организовать выполнение определенных договором экспедиции услуг, связанных с перевозкой груза.

Пунктами 5-7 Правил транспортно-экспедиционной деятельности, утвержденных Постановлением Правительства РФ от 08.09.2006 № 554 «Об утверждении Правил транспортно-экспедиционной деятельности», установлено, что неотъемлемой частью договора транспортной экспедиции являются экспедиторские документы, а именно поручение экспедитору, экспедиторская расписка, складская расписка, и иные документы в зависимости от характера транспортно-экспедиционных услуг.

Пунктом 2 статьи 784 главы 40 ГК РФ определено, что общие условия перевозки определяются транспортными уставами и кодексами, иными законами и издаваемыми в соответствии с ними правилами.

В силу пункта 6 Правил перевозок грузов автомобильным транспортом, утвержденных Постановлением Правительства РФ от 15.04.2011 № 272, перевозка груза осуществляется на основании договора перевозки груза, который может заключаться посредством принятия перевозчиком к исполнению заказа, а при наличии договора об организации перевозки груза -

заявки грузоотправителя, за исключением случаев, указанных в пункте 13 настоящих Правил.

Заключение договора перевозки груза подтверждается транспортной накладной, составленной грузоотправителем (если иное не предусмотрено договором перевозки груза).

Пунктом 13 названных Правил установлено, что перевозка груза с сопровождением представителя грузовладельца, перевозка груза, в отношении которого не ведется учет движения товарно-материальных ценностей, осуществляется транспортным средством, предоставляемым на основании договора фрахтования транспортного средства для перевозки груза (далее - договор фрахтования), заключаемого, если иное не предусмотрено соглашением сторон, в форме заказа-наряда на предоставление транспортного средства.

При этом дополнительными соглашениями к вышеуказанным договорам сторонами согласовано, что ведение учета и фиксирование выполненных работ в машино-часах; основанием для подписания акта выполненных работ является справка о машино-часах.

Для подтверждения произведенных транспортных расходов

ООО «Спецмедслужба» представлены отчеты по машино-часам и справки для расчетов за выполненные работы/услуги, утвержденные приказом генерального директора ООО «Спецмедслужба» от 12.01.2011 № 1Ф.

Согласно пояснениям налогоплательщика (сопроводительное письмо от 27.08.2015 № 248) о том, что товарные накладные, накладные на выдачу груза, путевые листы на перевозку груза, не предусмотрены документооборотом компании. Для целей учета применяются договор, счет, счет-фактура, акт выполненных работ, справка для расчета за выполненные работы/услуги, отчет по отработанным машино-часам. Акты инвентаризации расчетов с покупателями, поставщиками и прочими дебиторами и кредиторами не велись.

Отчеты по машино-часам оформляются на фирменном бланке

ООО «Спецмедслужба» и подписываются представителями общества и организаций-контрагентов. Указанные документы типовой формы, содержат сведения о дате и количестве машино-часов (включая время погрузки/разрузки), отработанных за определенный период, календарный месяц.

Справки для расчетов за выполненные работы/услуги, оформляются заказчиком (ООО «Спецмедслужба»), подписываются представителями сторон. Справка содержит сведения о дате составления, заказчике и исполнителе, наименовании машины перевозящей груз, государственном номерном знаке, ФИО водителя, наименовании вида работ и количестве отработанных машино-часов (включая простои по вине заказчика), времени работы. Справка типовой формы, заполняется за конкретный календарный день.

Таким образом, документы, представленные налогоплательщиком для подтверждения затрат на транспортные услуги (отчеты по машино-часам, справки) составляются и оформляются не поставщиками услуг

(ООО «ТЛК-ДВ», ООО «ТЭК Владивосток», ООО «Приоритет ДВ»,

ООО «Мастер-Трэйд»), а получателем услуг ООО «Спецмедслужба», который самостоятельно определяет количество отработанных часов, время простоя.

Отчеты по машино-часам и справки для расчетов за выполненные работы/услуги не содержат сведений о грузополучателе, условиях перевозки груза, наименовании груза, его маркировке, весе, объеме, а также о количестве грузовых мест, адресах места погрузки и места выгрузки, сведений об удостоверяющих личности документах физических лиц, являющихся водителями, равно как и не являются доказательствами того, что экспедиторы получали от заказчика задания на оказание конкретных услуг в рамках рассматриваемых договоров, содержащие информацию о сроках и

характере испрашиваемых услуг, и оказали обществу «Спецмедтехника» соответствующие услуги.

Также инспекция в результате проведенных в ходе налоговой проверки мероприятий налогового контроля установила ряд обстоятельств, свидетельствующих об отсутствии у заявленных налогоплательщиком контрагентов объективной возможности для осуществления спорных хозяйственных операций и недостоверности сведений, отраженных в представленных обществом документах.

Так, основным видом деятельности ООО «ТЛК ДВ» является подготовка к продаже, покупка и продажа собственного недвижимого имущества. 30.10.2014 ООО «ТЛК ДВ» реорганизовано, путем присоединения к ООО «Пинта» (руководитель - ФИО10 является руководителем в 264 организациях, ООО «Пинта» зарегистрировано по адресу массовой регистрации, по которому зарегистрировано 290 организаций).

При проведении розыскных мероприятий в отношении руководителя ООО «ТЛК-ДВ» ФИО11 проведен допрос собственника дома (ФИО12), расположенного по адресу <...> СССР 1,1 (адрес регистрации по месту жительства директора ООО «ТЛК - ДВ» ФИО11). В соответствии с протоколом допроса от 05.08.2015

№ 07-49/50 ФИО12 ФИО11 прописан по указанному адресу с 2010 года, но никогда по указанному адресу не проживал, работает сборщиком мебели у предпринимателя в г. Находка.

В ходе проведения мероприятий налогового контроля инспекций установлено, что ФИО11 в проверяемом периоде получены доходы от трудовой деятельности только из одного источника ИП ФИО6 Согласно копии трудовой книжки серии TK-I № 6415410 ФИО11 в 2012-2014 годах не осуществлял трудовую деятельность в организации

ООО «ТЛК - ДВ».

По результатам анализа справок о машино-часах, представленных обществом для подтверждения заявленных расходов по транспортировке грузов ООО «ТЛК-ДВ» установлено, что перевозку грузов осуществляют физические лица, обозначенные в графе «Водитель» - Никифоров А.А., Живоложный А.А.; для перевозки использовались автотранспортные средства - Mitsubishi Canter государственный номер X 119 ВА 125 RUS, Nissan Atlas государственный номер У 756 ЕТ 125 RUS, Mitsubishi Fuso государственный номер Р 527 КН 125 RUS.

В ходе проведения проверки инспекцией установлено, что

ФИО13, ФИО14 не являются работниками ООО «ТЛК- ДВ», доходы от деятельности в указанной организации в 2012-2014 годах не получали; вышеуказанные автотранспортные средства не являются имуществом ООО «ТЛК-ДВ» и не принадлежат ни ФИО13, ни ФИО14

При этом ФИО14 в ходе допроса не подтвердил оказание транспортных услуг ООО «Спецмедслужба» на указанном автомобиле в 2012 - 2014 годах (протокол допроса от 25.11.2015 № 133).

Собственниками транспортных средств, указанных в справках о машино-часах, в проверяемом периоде являются: ФИО15 - Mitsubishi Canter, государственный номер X 119 ВА 125 RUS; ФИО16 - Nissan Atlas, государственный номер <***>; ФИО17 - Mitsubishi Fuso Fighter государственный номер <***>.

В ходе допросов свидетели ФИО16, ФИО17 опровергли факт предоставления личного автотранспорта для оказания транспортных услуг ООО «Спецмедслужба» и иным лицам (протоколы допросов от 19.11.2015 от № 07-49/64, от 01.10.2015 № 11-08/2302).

ООО «ТЭК Владивосток», осуществляя деятельность по перевозке грузов, имело среднесписочную численность в 2012 и 2014 годах – 4 человека, в 2013 году - 0 человек; имущество в организации отсутствует, налоговая отчетность содержит минимальные показатели.

В ходе допроса руководитель указанной организации в период с 21.09.2010 по 20.02.2014 Виланд Е.П. показал, то являлся номинальным руководителем ООО «ТЭК Владивосток», опроверг взаимоотношения общества «ТЭК Владивосток» и ООО «Спецмедслужба» (протокол допроса от 29.09.2015 № 09-05.2/515).

Директор ООО «ТЭК Владивосток» с 20.02.2014 ФИО19 сообщил, что ООО «Спецмедслужба» ему знакомо, так как ООО «ТЭК Владивосток» оказывало услуги в сфере перевозок, при этом свидетель не смог дать ответы на вопросы о месте погрузки-разгрузки товара, наименовании перевозимого товара и ФИО водителей, которые перевозили груз для ООО «Спецмедслужба» (протокол допроса от 12.08.2015 № 63);

Анализ представленных ООО «Спецмедслужба» справок о машино- часах, предназначенных для подтверждения заявленных расходов по транспортировке грузов ООО «ТЭК Владивосток» показал, что на протяжении проверяемого периода транспортные услуги оказывались

ООО «ТЭК Владивосток» с помощью транспортного средства Hino Ranger, А 676 РХ 27 RUS, водитель - ФИО20

В соответствии с протоколом допроса свидетеля от 15.09.2015 № 16/51 ФИО21 не является собственником автомашины Хино Рэнджер,

А 676 РХ 27 рус, услуги по транспортировке груза для ООО «Спецмедслужба» не оказывал, организация ООО «Спецмедслужба» свидетелю не знакома. Кроме того свидетель пояснил, что организация

ООО «ТЭК Владивосток» ему знакома, но в данной организации ФИО20 никогда не работал. Денежное вознаграждение от организаций ООО «Спецмедслужба» и ООО «ТЭК Владивосток» не получал.

Также коллегией установлено, что допрошенный судом первой инстанции в ходе судебного разбирательства в качестве свидетеля учредитель ФИО22, подтверждая оказание услуг по перевозке грузов ООО «Спецмедслужба», так как лично занимался организацией перевозок, не смог дать ответы об объемах перевозок, фамилиях привлеченных им

водителей (так как водителей и автотранспорта у ООО «ТЭК Владивосток» нет), о наименованиях перевозчиков; какими документами оформлялись услуги по транспортировке грузов («были какие-то ТН, путевые листы, он не вникал в этот вопрос»); свидетель показал, что Виланд Е.П. подписывал всю отчетность, документы и договора; по поводу не отражения расходов на перевозку дал противоречивые показания («расходы на экспедитора отражены в бухгалтерском отчете; почему они не отражены, не имеет понятия, этот вопрос нужно задать бухгалтеру»).

Общество «Приоритет-ДВ» также характеризуется отсутствием имущества, транспортных средств и штатной численности, руководитель ФИО23 является руководителем (учредителем) 4 организаций. 30.10.2014 ООО «Приоритет ДВ», так же как и ООО ТЛК-ДВ» реорганизовано, путем присоединения к ООО «Пинта».

В ходе проведения мероприятий налогового контроля установлено, что согласно сведениям трудовой книжки серии AT-VIII № 0869506 ФИО23 работал в период с 09.01.2008 по 30.09.2013 у ИП ФИО6 в должности сборщика мебели.

Согласно протоколу допроса от 20.08.2015 № 11-08/2284

ФИО23 являлся директором ООО «Приоритет ДВ» приблизительно с 2012 по 2014 годы, а также работал у ИП ФИО6 мастером- технологом приблизительно с 2009 по 2014 годы.

Анализ представленных ООО «Спецмедслужба» справок о машино- часах, представленных для подтверждения заявленных расходов по транспортировке грузов ООО «Приоритет ДВ» показал, что на протяжении проверяемого периода транспортные услуги оказывались с помощью транспортного средства Isuzu Forward <***> RUS, водителем которого указан ФИО24

Вместе с тем, согласно информации, представленной МО МВД России «Партизанский» от 21.09.2015 № 14725, государственный регистрационный

знак Е 152 ЕМ 125 присвоен 21.07.2010 автотранспортному средству Хонда Одиссей, а не Isuzu Forward.

ООО «Мастер-Трэйд» при среднесписочной численности организации за 2014 год - 1 человек не располагает ни транспортными средствами, ни имуществом, сдает налоговую отчетность с минимальными показателями сумм налогов к уплате. Руководителем организации в период с 18.07.2014 по 09.12.2014 являлся ФИО25, в период с 09.12.2014 - ФИО26 09.09.2015 ООО «Мастер-Трэйд» реорганизовано, путем слияния с

ООО «Геоплант» (является правопреемником 22 организаций).

В отношении ФИО25 проверкой установлено, что он по адресу регистрации в г. Находка не проживает.

Согласно протоколу допроса от 08.10.2015 № 11-08/2305 ФИО26 показал, что являлся руководителем ООО «Мастер-Трейд» с декабря 2014 г., подписывал налоговую отчетность, фамилию бухгалтера не помнит; для ООО «Спецмедслужба» перевозили медицинские товары; водителей, перевозивших товары не помнит; в штате общества водители отсутствовали; с физическими лицами заключались договоры аренды транспортных средств, фамилий не помнит.

Анализ справок о машино-часах, представленных

ООО «Спецмедслужба», для подтверждения заявленных расходов по транспортировке грузов ООО «Мастер-Трэйд» показал, что транспортировку грузов осуществляют физические лица, обозначенные в графе «Водитель» - ФИО28 и ФИО27; для перевозки использовались следующие автотранспортные средства - Nissan Atlas, государственный номер <***>, Mazda Titan, государственный номер <***>, принадлежащие на праве собственности вышеуказанным водителям.

Собственником транспортного средства Nissan Atlas, государственный номер <***> в проверяемом периоде являлся ФИО28, который на допросе показал, что заключал трудовой договор с

ООО «Мастер-Трэйд», сумму денежного вознаграждения, полученного от

ООО «Мастер-Трэйд», не помнит; ООО «Спецмедслужба» свидетелю не знакома, оказывал ли услуги по транспортировке грузов

ООО «Спецмедслужба» свидетель не помнит, места погрузки-разгрузки товара не помнит (протокол от 05.11.2015 № 11-08/2337).

Анализ движения денежных средств по расчетным счетам спорных контрагентов ООО «ТЛК-ДВ», ООО «ТЭК Владивосток», ООО «Приоритет ДВ» показал, что он носит транзитный характер, денежные средства обналичиваются физическими лицами, расходов характерных для деятельности коммерческих организаций, указанные общества не несут.

Основной вид деятельности спорных контрагентов ООО «ТЛК-ДВ» (подготовка к продаже, покупка и продажа собственного недвижимого имущества), ООО «Приоритет ДВ» (прочая оптовая торговля) и

ООО «Мастер-Трэйд» (оптовая торговля лесопродукцией, строительными материалами и санитарно-техническим оборудованием) не соотносится с услугами, оказанными ООО «Спецмедслужба».

Согласно заключению ФБУ Приморская ЛСЭ МИНЮСТА России от 12.11.2015 № 906/01-5 подписи, выполненные от имени ФИО18 (руководитель ООО «ТЭК Владивосток) в копии договора транспортной экспедиции от 01.02.2011 № 010, приложениях № 1 к счетам-фактурам и акту от 30.03.2012 № 44, от 30.06.2013 № 80 выполнены не самим ФИО18, а другим лицом, при чем подписи в приложениях № 1 к счет-фактуре и акту от 30.03.2012 № 44 на суммы 306 000 руб., 204 000 руб., 153 000 руб. являются копиями одной и той же подписи, то есть выполнены путем копирования одного и того же документа. Такой же вывод сделан в отношении подписей в приложении № 1 к счет-фактуре и акту № 44 от 30.03.2012 на сумму

188 700 руб. и приложении № 1 к счет-фактуре и акту № 80 от 30.06.2013.

При этом установить, выполнены ли подписи от имени ФИО18 в копии дополнительного соглашения от 03.02.2011 к договору транспортной экспедиции от 01.02.2011 № 010, копиях счетов-фактур от 30.03.2012 № 44,

от 30.06.2013 № 80 самим Виланд Е.П. или другим лицом, не представилось возможным.

Также установлено, что подписи, выполненные от имени

ФИО19 (руководитель ООО «ТЭК Владивосток»), в копиях счета- фактуры от 31.03.2014 № 11, акта от 31.03.2014 № 11, от 31.03.2014 № 12, счета-фактуры от 31.03.2014 № 12, приложения № 1 к счету-фактуре и акту от 31.03.2014 № 11, приложения № 1 к счету-фактуре и акту от 31.03.2014 № 12 выполнены не сами ФИО19, а другим лицом.

Согласно заключению ФБУ Приморская ЛСЭ МИНЮСТА России от 17.02.2016 № 62/01-5 установлено, что подписи от имени ФИО23 (руководитель ООО «Пиоритет ДВ») в копиях договора об оказании транспортно-экспедиторских услуг от 10.01.2013 № 7/ТЭУ, дополнительного соглашения от 11.01.2013 к договору, акта приема-сдачи выполненных работ от 29.03.2013 № 18 выполнены разными лицами.

В соответствии с заключением ФБУ Приморская ЛСЭ МИНЮСТА России от 17.02.2016 № 62/01-5 установлено, что подписи от имени ФИО29 (руководитель ООО «Мастер-Трейд») в копиях счетов- фактур от 08.09.2014 № 325, от 17.09.2014 № 348, от 30.09.2014 № 368, выполнены не самим ФИО29, а другим лицом с подражанием подлинной подписи ФИО29

При этом установить, выполнены ли подписи от имени ФИО29 в копиях договора об оказании транспортно-экспедиторских услуг от 01.08.2014 № 1050/ТЭУ, дополнительного соглашения от 04.08.2014, акта от 08.09.2014 № 00000325, от 17.09.2014 № 00000348 самим ФИО29 или другим лицом, не представилось возможным.

Из изложенного следует, что указанные организации вообще не вступали в какие-либо гражданско-правовые отношения, в том числе не заключали договоры, влекущие налоговые последствия.

При этом из протоколов допросов работников медицинских учреждений, детских садов по вопросам закупки и доставки товара у

проверяемого налогоплательщика, следует, что почти все свидетели лично знакомы с руководителем ООО «Спецмедслужба» Ожерельевым В.А.; доставка и разгрузка товара производится представителями

ООО «Спецмедслужба» и лично ФИО30 (в некоторых случаях разгрузку осуществляли с помощью представителей медицинских учреждений); доставка товара осуществляется грузовым и легковым автотранспортом (марки и государственные номера свидетели не смогли указать); организации ООО «ТЛК-ДВ», ООО «Мастер-Трэйд»,

ООО «ТЭК Владивосток», ООО «Приоритет ДВ», свидетелям не знакомы.

Проверкой также установлены работники ООО «Спецмедслужба», которые получали товар по доверенности, осуществляли перевозку грузов на личном автотранспорте: ФИО30, ФИО31, ФИО32, перевозившие товар на личном легковом автотранспорте (протоколы допросов работников бюджетных учреждений ФИО33, ФИО34, ФИО35).

Довод общества о том, что данные выводы налогового органа не соответствуют действительности признаются апелляционным судом бездоказательными, поскольку сведения о работниках общества (наличие/отсутствие у них личных автотранспортных средств, их состоянии здоровья) не опровергают выводов инспекции в указанной части, основанных на вышеуказанных доказательствах, в связи с тем, что налогоплательщиком приводятся сведения о лицах (за исключением ФИО32), в отношении которых факт поставки товаров на личном автотранспорте инспекций не устанавливался.

Кроме того, налоговый орган установил, что ООО «Спецмедслужба» в проверяемом периоде составлены документы, содержащие недостоверные сведения, связанные с расходами по транспортировке груза при фактическом отсутствии отгрузки (реализации) товаров со склада.

Представленные налогоплательщиком в ходе судебного разбирательства реестры грузоперевозок, осуществляемых спорными контрагентами также содержат недостоверные и противоречивые сведения.

Так, в ходе выездной налоговой проверки инспекцией были направлены поручения об истребовании документов у перевозчиков ООО «ТЭС- Владивосток», ООО «Деловые линии», ООО «ПЭК Сибирь». Представленные пакеты документов по взаимоотношениям с

ООО «Спецмедслужба» содержат, в том числе документы, свидетельствующие об оказании услуг по доставке грузов до конечных покупателей. При этом в реестрах грузоперевозок спорных контрагентов содержатся сведения о доставке тех же самых товаров.

Указание апеллянта на то, что вышеуказанные компании осуществляют перевозку железнодорожным транспортом до г. Владивостока или

г. Находка, и доставляли товар либо до свое склада, либо до склада налогоплательщика, тогда как спорные контрагенты осуществляли не только доставку товаров со склада ООО «Спецмедслужба» до заказчиков, но и доставку товара от поставщиков общества и транспортных компаний, осуществлявших доставку товара железнодорожным транспортом, до склада общества в г. Находка, не принимаются апелляционным судом, так как не нашли своего подтверждения материалами дела.

При таких обстоятельствах судебная коллегия поддерживает вывод суда первой инстанции о том, что представленные в материалы дела доказательства и перечисленные выше фактические обстоятельства дела свидетельствуют об отсутствии реальных хозяйственных операций между ООО «Спецмедслужба» и ООО «ТЛК-ДВ», ООО «Мастер-Трэйд»,

ООО «ТЭК Владивосток», ООО «Приоритет ДВ»; сведения, содержащиеся в документах, оформленных от имени указанных организаций, являются недостоверными; фактически общество создало формальный пакет документов, что свидетельствует о совершении налогоплательщиком действий, направленных на получение необоснованной налоговой выгоды в

виде налоговых вычетов по НДС и увеличения расходов в составе затрат для целей исчисления налога на прибыль организаций с использованием документов, оформленных по сделкам со спорными контрагентами.

Представленные налогоплательщиком в материалы дела протоколы допросов свидетелей от 24.08.2015 № 11-08/2285 (свидетель - ФИО6), от 20.10.2015 № 11-08/2320 (свидетель - ФИО7), от 28.09.2015 № 11-08/2294 (свидетель - ФИО8), допроса свидетеля от 03.02.2016 № 07/4 (свидетель - ФИО9) выводы инспекции, приведенные в оспариваемом решении, не опровергают.

Факт оказания транспортных услуг именно спорными контрагентами не подтвержден ни документами, как того требует налоговое, бухгалтерское законодательство, ни контрольными мероприятиями.

Изучив обстоятельства дела, суд первой инстанции правомерно установил, что в материалах дела отсутствуют надлежащие доказательства осуществления обществом действий по проверке контрагентов, как субъектов предпринимательской деятельности, не представлены доказательства, свидетельствующие о сотрудничестве, в частности с руководителями контрагентов; полномочия лиц, представляющих интересы контрагентов, а также действительная правоспособность организаций не проверялись, что свидетельствует о не проявлении налогоплательщиком должной осмотрительности при выборе данных контрагентов и не осуществлении необходимых действий, направленных на максимальное уменьшение рисков при осуществлении хозяйственной деятельности, что, в свою очередь, подтверждает виновное бездействие со стороны налогоплательщика. Общество не опровергло документально подкрепленных доводов налогового органа о том, что организацией не были предприняты все зависящие от нее меры по проверке правоспособности и порядочности спорных контрагентов.

Общество не представило суду доказательств, свидетельствующих о реальном характере проявленной им должной осмотрительности,

направленной на подтверждение реальности существования контрагентов; установление личностей представителей контрагентов и их полномочий по соответствующим документам.

Отклоняя довод налогоплательщика о том, что в рассматриваемом случае налоговый орган не принял во внимание расходы общества, связанные с приобретение реализованного товара, которые должны формировать себестоимость реализованного товара, притом что выручка от реализации товара учтена налоговым органом в полном объеме, апелляционная коллегия исходит из следующего.

Как уже указывалось выше, в силу статьи 247, пункта 1 статьи 252

НК РФ и Постановления № 53 определение размера налоговых обязательств при наличии сомнений в обоснованности налоговой выгоды должно производиться с учетом реального характера сделки и ее действительного экономического смысла.

Следуя данному толкованию применения норм налогового законодательства, при принятии инспекцией решения, в котором была установлена недостоверность представленных обществом документов и содержались выводы о наличии в его действиях умысла на получение необоснованной налоговой выгоды, либо непроявление должной осмотрительности при выборе контрагента, реальный размер предполагаемой налоговой выгоды и понесенных налогоплательщиком затрат при исчислении налога на прибыль подлежит определению исходя из рыночных цен, применяемых по аналогичным сделкам.

Между тем, подход, изложенный в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 03.07.2012 № 2341/12, применим к ситуации осуществления налогоплательщиком реальных хозяйственных операций с контрагентом, в то время как по настоящему делу налоговым органом доказано отсутствие реальных хозяйственных операций со спорными контрагентами, что исключает право на учет искусственных (фиктивных) расходов.

Указанный подход, не может быть направлен на защиту интересов недобросовестного налогоплательщика и, по существу, легализацию фиктивных расходов. Иное приведет к возможности налогоплательщику получить необоснованную налоговую выгоду путем предоставления судом права на учет расходов, которые он фактически не нес.

Коллегия считает, что материалы, полученные инспекцией в ходе проведения мероприятий налогового контроля, а также в рамках рассмотрения дела, подтверждают обоснованность вывода об отсутствии оснований для отнесения расходов, произведенных в пользу спорных контрагентов, в состав затрат, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль и принятия вычетов по НДС, ввиду наличия по указанным контрагентам фиктивного документооборота с целью получения необоснованной налоговой выгоды.

Иные доводы апелляционной жалобы судом апелляционной инстанции не принимаются как не опровергающие выводы суда первой инстанции и не имеющие правового значения для рассмотрения настоящего спора.

Суд апелляционной инстанции отмечает, что представленные налоговым органом доказательства, собранные в ходе проверки, отвечают признакам относимости и допустимости доказательств, и в отличие от доказательств налогоплательщика не вступают в противоречие с ранее установленными в ходе проверки обстоятельствами.

При этом доводы заявителя жалобы по существу направлены на опровержение выводов налогового органа, однако надлежащей собственной доказательной базы налогоплательщиком в нарушение статьи 65 АПК РФ не представлено.

При изложенных обстоятельствах оспариваемое решение инспекции в части доначисления сумм налога на прибыль организаций за 2012-2014 годы в сумме 3 494 217 руб. и НДС за 2012-2014 годы в сумме 2 116 196,67 руб. (за исключением НДС в сумме 925 319,33 руб., доначисленного обществу, но

не заявленного им в составе вычетов) в соответствует закону и не нарушает прав и законных интересов налогоплательщика.

Учитывая изложенные выше выводы о неправомерности действий общества по уменьшению размера своих реальных налоговых обязательств по НДС и налогу на прибыль организаций за 2012-2014 годы, суд апелляционной инстанции считает законным и обоснованным оспариваемое решение инспекции от 18.05.2016 № 07/04 также и в части начисления соответствующих сумм пеней и штрафов за неполную уплату налога на прибыль и НДС.

Таким образом, арбитражным судом первой инстанции обстоятельства спора исследованы всесторонне и полно, нормы материального и процессуального права применены правильно, выводы соответствуют фактическим обстоятельствам дела. Основания для переоценки обстоятельств, правильно установленных судом первой инстанции, у апелляционного суда, располагающего такими же доказательствами по делу, что и суд первой инстанции, отсутствуют.

Доказательств наличия обстоятельств, позволяющих суду при рассмотрении настоящего дела оценить обстоятельства дела иным образом, обществом не представлено.

С учетом изложенного, судебная коллегия не находит оснований для отмены либо изменения решения суда первой инстанции в обжалуемой части (с учетом определения об исправлении опечатки)

В соответствии со статьей 110 АПК РФ государственная пошлина по апелляционной жалобе относится на ее заявителя.

Руководствуясь статьями 258, 266-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Пятый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Приморского края от 25.08.2017 по делу № А51-28566/2016 в обжалуемой части (с учетом определения об

исправлении опечатки) оставить без изменения, апелляционную жалобу – без удовлетворения.

Постановление может быть обжаловано в Арбитражный суд Дальневосточного округа через Арбитражный суд Приморского края в течение двух месяцев.

Председательствующий В.В. Рубанова

Судьи Е.Л. Сидорович

Т.А. Солохина