Решение от 27 марта 2018 г. по делу № А04-651/2018

Арбитражный суд Амурской области

675023, г. Благовещенск, ул. Ленина, д. 163

тел. (4162) 59-59-00, факс (4162) 51-83-48

http://www.amuras.arbitr.ru

Именем Российской Федерации


РЕШЕНИЕ

Дело №

А04-651/2018
г. Благовещенск
27 марта 2018 года
27 марта 2018 года

изготовление решения в полном объеме

оглашение резолютивной части

Арбитражный суд в составе судьи Ю.К. Белоусовой,

при ведении протоколирования с использованием средств аудиозаписи секретарем судебного заседания А.А. Старчеус,

рассмотрев в судебном заседании заявление общества с ограниченной ответственностью «Статус» (ОГРН <***>, ИНН <***>) к межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 1 по Амурской области (ОГРН <***>, ИНН <***>) о признании решения недействительным в части,

третье лицо на стороне ответчика: управление Федеральной налоговой службы по Амурской области (ОГРН <***>, ИНН <***>),

при участии в заседании: от заявителя - ФИО1, действующий по доверенности от 11.05.2017, ФИО2, действующий по доверенности от 02.06.2017, ФИО3 - генеральный директор общества; предъявлены паспорта; от инспекции - ФИО4, действующая по доверенности от 20.04.2017, ФИО5, действующий по доверенности от 07.11.2017, ФИО6, действующая на основании доверенности от 31.01.2018; от управления - ФИО5, действующий по доверенности от 03.10.2017, ФИО6, действующая на основании доверенности от 26.01.2018; предъявлены удостоверения;

установил:

общество с ограниченной ответственностью «Статус» (далее по тексту - заявитель, общество, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Амурской области с заявлением о признании недействительным решения межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 1 по Амурской области (далее – ответчик, инспекция, налоговый орган) от 16.10.2017 № 85039 «Об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения» в части отказа в применении льготы по статье 149 Налогового кодекса Российской Федерации (далее – Налоговый кодекс) в сумме 107 398 000 руб., дополнительного начисления налога на добавленную стоимость в сумме 11 259 424 руб.

Определением от 31.01.2018 к участию в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, на стороне ответчика привлечено управление Федеральной налоговой службы по Амурской области (далее – третье лицо, управление), назначено предварительное судебное заседание. Определением от 28.02.2018 дело назначено к судебному разбирательству.

Представители общества в судебном заседании на требованиях настаивали по основаниям, изложенным в письменном отзыве. Привели доводы о том, что в уточненной декларации по налогу на добавленную стоимость за 4 квартал 2014 года (корректировка 6) налогоплательщиком заявлено о применении льготы на сумму 107 398 000 руб. на основании подпункта 23.1 пункта 3 статьи 149 Налогового кодекса. Настаивали, что в соответствующем налоговом периоде общество осуществляло деятельность по строительству многоквартирных домов, обладало статусом застройщика, что ответчиком не оспаривалось. Заявителем в налоговый орган представлен полный пакет документов, подтверждающий право на льготу, следовательно, отказ в ее применении и дополнительное начисление сумм налога незаконны.

Доводы инспекции, положенные в основу оспариваемого решения, сочли необоснованными. По мнению налогоплательщика, его учетная политика в 2014 году не исключала возможности применения соответствующей льготы. Использованная налоговыми органами при определении вычетов пропорция неверна, поскольку не отражает действительное соотношение между операциями, облагаемыми по ставке 18 %, и операциями, не облагаемыми этим налогом. В целом полагали, что оспариваемое решение инспекции противоречит законодательству Российской Федерации о налогах и сборах.

Представители инспекции и управления с требованиями заявителя не согласились, полагали оспариваемое решение законным и обоснованным. Пояснили, что до подачи налогоплательщиком уточненной декларации по налогу на добавленную стоимость за 4 квартал 2014 года (корректировка 6) инспекцией за период с 01.01.2013 по 31.03.2016 проведена и завершена выездная налоговая проверка, по результатам которой составлен акт проверки от 19.12.2016 № 12-50/67, принято решение от 10.02.2017 № 12-22/5 «О привлечении к налоговой ответственности», которым обществу дополнительно начислено налогов в общей сумме 19 575 133 руб., начислено 5 058 713.09 руб. пеней, 892 947.38 руб. штрафов, всего по результатам проверки заявителю дополнительно начислено 25 526 793.47 руб. Решение инспекции обжаловано в апелляционном порядке в управление, оставлено в силе решением от 07.04.2017 №15-07/2/96.

В ходе проведения выездной налоговой проверки установлено, что в проверяемом периоде заявитель раздельного учета операций по ставке 18 %, а также операций, освобожденных от налогообложения, не вел. По операциям, связанным с реализацией квартир в многоквартирных домах по муниципальным контрактам, заявитель выставлял счета-фактуры с выделением налога на добавленную стоимость, предъявлял к вычетам суммы налога на добавленную стоимость, уплаченные тем поставщикам, товары (работы, услуги) которых непосредственно использовались при строительстве жилых домов («входной НДС»), то есть сознательно освобождение от уплаты этого налога по статье 149 Налогового кодекса не использовал. В учетной политике налогоплательщика также содержалось указание на то, что организация не получает освобождение от исполнения обязанностей налогоплательщика налога на добавленную стоимость по основаниям, предусмотренным статьей 145 Налогового кодекса, в 2014 году, не осуществляет операций, облагаемых налогом на добавленную стоимость, по разным ставкам. Налоговые обязательства общества по налогу на добавленную стоимость определены инспекцией с учетом документально подтвержденной суммы выручки, а также экономически обоснованных и документально подтвержденных вычетов.

Решение инспекции от 10.02.2017 № 12-22/5 явилось предметом судебной проверки, решением Арбитражного суда Амурской области от 19.07.2017 по делу № А04-3398/2017, оставленным без изменения постановлением Шестого арбитражного апелляционного суда от 17.10.2017 и постановлением Арбитражного суда Дальневосточного округа от 26.12.2017, заявителю в удовлетворении требований отказано в полном объеме.

По мнению налоговых органов, заявляя о праве на льготу без внесения соответствующих корректировок в документы бухгалтерского и налогового учета, выставления корректировочных счетов-фактур, восстановления сумм налога на добавленную стоимость, ранее принятого к вычету, налогоплательщик не только стремится преодолеть вступившие в силу судебные акты, но и совершает действия по получению необоснованной налоговой выгоды. В связи с чем просили в удовлетворении требований заявителю в полном объеме отказать.

В ходе судебного разбирательства обществом заявлено ходатайство о привлечении к участию в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, управления по использованию муниципального имущества и землепользования администрации г. Свободного. Рассмотрев заявленное ходатайство, суд с учетом мнения участвующих в деле лиц отказал в его удовлетворении, поскольку судебный акт по рассматриваемому спору прав упомянутого лица не затрагивает, обязанностей не создает, основания, предусмотренные ст. 51 АПК РФ для его привлечения, отсутствуют.

Как видно из материалов дела, общество с ограниченной ответственностью «Статус» зарегистрировано 04.03.2010 в Едином государственном реестре юридических лиц за основным государственным регистрационным номером <***>, ИНН <***> по юридическому адресу: <...>.

21.04.2017 обществом в инспекцию подана уточненная декларация по налогу на добавленную стоимость за 4 квартал 2014 года (корректировка 6), в которой в сторону уменьшения изменена налоговая база по упомянутому налогу, заявлено о применении освобождения от уплаты налога на сумму 107 398 000 руб.

По результатам проверки представленной декларации инспекцией составлен акт налоговой проверки от 04.08.2017 № 42925, рассмотрение которого назначено на 05.10.2017 в 15 час. 30 мин. Акт проверки и извещение получены налогоплательщиком по телекоммуникационным каналам связи 30.08.2017 и 21.09.2017 соответственно. Налогоплательщиком 20.09.2017 (вх. № 59494) представлены возражения к акту проверки.

По результатам рассмотрения акта, материалов проверки и возражений, состоявшихся 05.10.2017 в отсутствие представителей налогоплательщика, принято оспариваемое решение от 16.10.2017 № 85039, которым отказано в привлечении общества к налоговой ответственности в связи с тем, что по результатам выездной налоговой проверки принято решение о привлечении к налоговой ответственности, суммы доначисленного налога, штрафа, пени, штрафа разнесены и не подлежат повторному переносу в карточку расчетов с бюджетом по налогу на добавленную стоимость, указанные обстоятельства влекут отсутствие оснований для начисления дополнительных пеней и штрафных санкций по статье 122 Налогового кодекса.

Не согласившись с решением инспекции, заявитель в порядке статьи 139.1 Налогового кодекса обратился в вышестоящий налоговый орган с апелляционной жалобой. Решением управления от 29.12.2017 № 15-07/2/420 апелляционная жалоба налогоплательщика оставлена без удовлетворения, оспариваемое решение – без изменения.

Не согласившись с решением инспекции, налогоплательщик обратился в арбитражный суд.

Выслушав представителей лиц, участвующих в деле, исследовав и оценив представленные доказательства по правилам статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) во взаимосвязи, суд не нашел оснований для удовлетворения требований.

Спор рассмотрен по правилам главы 24 АПК РФ.

В соответствии с частью 1 статьи 198 АПК РФ граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

Для удовлетворения требования о признании недействительным ненормативных правовых актов и незаконных решений и действий (бездействия) государственных органов необходимо наличие двух условий: несоответствие их закону или иному нормативному правовому акту, а также нарушение прав и законных интересов заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Как установлено судом, спор между сторонами возник относительно правомерности начисления ответчиком дополнительных сумм налога на добавленную стоимость за 4 квартал 2014 года и правомерности отказа ответчиком в применении налогоплательщиком освобождения от уплаты этого налога на основании подпункта 23.1 пункта 3 статьи 149 Налогового кодекса после проведения выездной налоговой проверки.

С учетом заявленных доводов суд полагает необходимым рассмотреть настоящий спор с позиций определения правомерности осуществления налогоплательщиком действий по изменению характера совершенных операций после проведения выездной налоговой проверки, а также с позиции соотношения проверочных налоговых процедур.

Действительно, Налоговый кодекс не содержит запрета на подачу уточненных налоговых деклараций за соответствующий налоговый период в случае назначения, проведения или окончания выездной налоговой проверки данного периода. Отсутствует запрет на подачу уточненной налоговой декларации и после принятия решения по результатам указанной проверки. Соответственно, данному праву налогоплательщика на предоставление уточненной налоговой декларации должно корреспондировать и полномочие налогового органа на ее проверку. Предметом повторной налоговой проверки, назначенной ввиду представления обществом после проведения выездной налоговой проверки уточненной декларации, в которой уменьшена сумма ранее исчисленного налога на добавленную стоимость, являются только те сведения уточненной декларации, изменение которых повлекло уменьшение суммы ранее исчисленного налога.

При принятии на момент проведения повторной налоговой проверки судебных актов по спору об оспаривании решения налогового органа, вынесенного по результатам первоначальной выездной налоговой проверки, налоговый орган, проверяя уточненные данные, не вправе переоценивать выводы о наличии и размере налоговой обязанности, которые были сделаны судами применительно к эпизодам, оспаривавшимся налогоплательщиком по результатам первоначальной налоговой проверки. Налоговый орган при принятии решения по итогам повторной налоговой проверки не вправе определять для налогоплательщика иные последствия, нежели определенные судебными актами, в том числе путем оспаривания правовой квалификации сделок, которая была сделана судом, либо путем переоценки установленных судом фактических обстоятельств. При указанных условиях проведение повторной налоговой проверки уточненной налоговой декларации не может повлечь преодоления судебных актов, принятых по спору об оспаривании решения налогового органа, вынесенного по результатам первоначальной выездной налоговой проверки.

Соответствующая правовая позиция выражена в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда от 16.03.2010 № 8163/09, определении Верховного Суда Российской Федерации от 13.09.2016 № 310-КГ16-5041.

Как настаивал налогоплательщик, за ним сохранено абсолютное право на льготу по уплате (на освобождение от уплаты) налога на добавленную стоимость, в том числе после завершения выездной налоговой проверки путем подачи уточненных налоговых деклараций.

Суд находит суждения заявителя в этой части ошибочными, основанными на неверном толковании и применении норм законодательства о налогах и сборах в силу следующего.

Понятия «освобождение от уплаты налога» и «льгота по уплате налога» не тождественны, представляют собой разные правовые институты, влекут различные правовые последствия. Освобождение от уплаты налога на добавленную стоимость влечет за собой полное отсутствие у налогоплательщика обязанности исчислять и уплачивать в бюджет соответствующий налог с конкретных операций. При этом операции по реализации, не признаваемые объектом обложения налогом на добавленную стоимость, не учитываются при формировании налоговой базы по указанному налогу. Налоговые льготы, напротив, согласно статье 56 Налогового кодекса применяются только в отношении отдельных категорий налогоплательщиков, предоставляя им преимущества по сравнению с другими налогоплательщиками или плательщиками сборов, включая возможность не уплачивать налог или сбор либо уплачивать их в меньшем размере.

В уточненной декларации по налогу на добавленную стоимость за 4 квартал 2014 года (корректировка 6) обществом заявлено о применении освобождения от уплаты налога на сумму 107 398 000 руб. по операциям, связанным с реализацией застройщиком услуг на основании договора участия в долевом строительстве, заключенного в соответствии с Федеральным законом от 30 декабря 2004 года № 214-ФЗ «Об участии в долевом строительстве многоквартирных домов и иных объектов недвижимости и о внесении изменений в некоторые законодательные акты Российской Федерации» (за исключением услуг застройщика, оказываемых при строительстве объектов производственного назначения), на основании подпункта 23.1 пункта 3 статьи 149 Налогового кодекса. Указание на льготу в поданном в суд заявлении является ошибочным.

Факт осуществления в проверяемом периоде налогоплательщиком деятельности застройщика в рамках Федерального закона от 30.12.2004 № 214-ФЗ «Об участии в долевом строительстве многоквартирных домов и иных объектов недвижимости и о внесении изменений в некоторые законодательные акты Российской Федерации» налоговыми органами не оспаривался.

Следовательно, соответствующие операции общества на сумму 107 398 000 руб. в проверяемом периоде не подлежали обложению налогом на добавленную стоимость.

Вместе с тем, Конституционный Суд Российской Федерации в постановлении от 03.06.2014 № 17-П, выявляя, конституционно-правовой смысл пунктов 6 и 7 статьи 168 и пункта 5 статьи 173 Налогового кодекса, затрагивающих, в том числе последствия исчисления налога на добавленную стоимость по операциям, не облагаемым этим налогом, сформулировал следующие правовые позиции.

Налоговые правоотношения основаны на властном методе правового регулирования; реализация конституционной обязанности платить законно установленные налоги предполагает субординацию, властное подчинение налогоплательщика требованиям государства. Вместе с тем налоговое законодательство не исключает действия в налоговых правоотношениях принципа диспозитивности и допускает возможность выбора налогоплательщиком того или иного метода учетной политики, применения налоговых льгот или отказа от них, которая, однако, не должна использоваться для неправомерного сокращения налоговых поступлений в бюджет в результате злоупотребления налогоплательщиками своими правомочиями.

Одним из проявлений диспозитивности в регулировании налоговых правоотношений выступает право лиц, не являющихся плательщиками налога на добавленную стоимость, или налогоплательщиков, освобожденных от исполнения обязанностей налогоплательщика, связанных с его исчислением и уплатой, вступить в правоотношения по уплате данного налога, что в силу пункта 5 статьи 173 Налогового кодекса возлагает на таких лиц обязанность выставлять покупателю счет-фактуру с выделением в нем суммы налога и, соответственно, исчислять сумму данного налога, подлежащую уплате в бюджет. Выставленный же покупателю счет-фактура, согласно пункту 1 статьи 169 данного Кодекса, в дальнейшем служит для него основанием для принятия указанных в нем сумм налога к вычету.

Как установлено вступившим в законную силу решением Арбитражного суда Амурской области от 19.07.2017 по делу № А04-3398/2017, имеющим преюдициальное значение для рассматриваемого спора, в проверяемом периоде заявитель раздельного учета операций по ставке 18 %, а также операций, освобожденных от налогообложения, не вел. По операциям, связанным с реализацией квартир в многоквартирных домах по муниципальным контрактам, заявитель выставлял счета-фактуры с выделением налога на добавленную стоимость, предъявлял к вычетам суммы налога на добавленную стоимость, уплаченные тем поставщикам, товары (работы, услуги) которых непосредственно использовались при строительстве жилых домов («входной НДС»), то есть сознательно освобождение от уплаты этого налога по статье 149 Налогового кодекса не использовал. Более того, в учетной политике налогоплательщика также содержалось указание на то, что организация не получает освобождение от исполнения обязанностей налогоплательщика налога на добавленную стоимость по основаниям, предусмотренным статьей 145 Налогового кодекса, в 2014 году, не осуществляет операций, облагаемых налогом на добавленную стоимость, по разным ставкам.

Следовательно, по обоснованному выводу налоговых органов, налогоплательщик в проверяемом периоде, руководствуясь принципом диспозитивности, своей волей и в своем интересе сообразно внутренней учетной политике применял общий режим налогообложения без использования (отказавшись от) освобождения от уплаты налога на добавленную стоимость с целью достижения максимального, по мнению налогоплательщика, экономического результата, в результате чего для заявителя стало возможно не только увеличение налоговой базы по упомянутому налогу, но и ее уменьшение с учетом экономически обоснованных и документально подтвержденных вычетов.

Такое поведение не противоречит законодательству о налогах и сборах, признано правомерным налоговыми органами. При этом налоговые обязательства общества по налогу на добавленную стоимость за спорный период определены инспекцией с учетом документально подтвержденной суммы выручки, а также экономически обоснованных и документально подтвержденных вычетов.

Дальнейшие действия налогоплательщика, направленные на изменение существующих отношений по уплате налога на добавленную стоимость, судом квалифицированы в качестве злоупотребления правом по следующим основаниям.

Так, о своем праве на освобождение об уплаты налога обществом заявлено 21.04.2017, то есть по истечении двух с половиной лет после совершения соответствующих хозяйственных операций, что само по себе нарушает принцип стабильности и правовой определенности налоговых правоотношений.

Также, заявляя о праве на льготу, обществом не представлено доказательств внесения соответствующих корректировок в документы бухгалтерского и налогового учета, выставления корректировочных счетов-фактур контрагентам, уплатившим налог, доказательств восстановления сумм налога на добавленную стоимость, ранее принятого к вычету.

Перечисленные выше обстоятельства в совокупности с иным поведением общества (заявление о вычетах после завершения выездной налоговой проверки) свидетельствуют не о реальном намерении налогоплательщика применить освобождение, а о цели заявителя уклониться от уплаты законно начисленных налогов, пеней и штрафов, а также о направленности его действий на получение необоснованной налоговой выгоды.

Иные доводы налогоплательщика относительно неверного определения сумм налога являлись предметом судебной оценки в рамках дела № А04-3398/2017 и повторной переоценке не подлежат.

Доводы общества о дополнительном начислении налога оспариваемым решением ошибочны, поскольку проверяемым в настоящем деле решением никакие дополнительные налоги, пени и штрафы не начислялись, по существу, позиция заявителя и в этой части направлена на переоценку обстоятельств, установленных ранее вступившим в законную силу судебным актом.

Процедура рассмотрения материалов налоговой проверки заявителем не оспаривалась, существенных ее нарушений, влекущих безусловную отмену оспариваемых решений, судом не установлено.

При названных обстоятельствах в удовлетворении требований заявителю надлежит в полном объеме отказать.

Расходы по уплате государственной пошлине в сумме 3000 руб. по платежному поручению от 25.01.2018 № 915192 подлежат отнесению на общество.

Руководствуясь статьями 110, 167-170, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

решил:

в удовлетворений требований общества с ограниченной ответственностью «Статус» о признании недействительным, как не соответствующего Налоговому кодексу Российской Федерации, решения межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 1 по Амурской области от 16.10.2017 № 85039 «Об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения», - отказать полностью.

Расходы по уплате государственной пошлины отнести на истца.

Решение может быть обжаловано в течение месяца со дня его принятия в Шестой арбитражный апелляционный суд через Арбитражный суд Амурской области.

СудьяЮ.К. Белоусова