Решение от 6 ноября 2019 г. по делу № А76-8895/2019

АРБИТРАЖНЫЙ СУД ЧЕЛЯБИНСКОЙ ОБЛАСТИ

Воровского ул., дом 2, Челябинск, 454091, www.chel.arbitr.ru

Именем Российской Федерации


РЕШЕНИЕ

Дело № А76-8895/2019
06 ноября 2019 г.
г. Челябинск


Резолютивная часть решения объявлена 29 октября 2019 г.

Решение в полном объеме изготовлено 06 ноября 2019 г.

Судья Арбитражного суда Челябинской области Орлов А.В., при ведении протокола секретарем судебного заседания ФИО1, рассмотрев в открытом судебном заседании дело

по заявлению акционерного общества «Промышленная группа «Метран», г. Челябинск, ИНН <***>,

к Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Челябинской области,

о признании недействительным решения от 03.08.2018 № 25,

при участии в судебном заседании:

от заявителя: ФИО2 по доверенности от 01.02.2019 № 62, личность подтверждается паспортом гражданина РФ;

от налогового органа: ФИО3 по доверенности от 13.05.2019 № 03-07/107, личность подтверждается служебным удостоверением; ФИО4 по доверенности от 13.05.2019 № 03-07/93, личность подтверждается служебным удостоверением; ФИО5 по доверенности от 25.09.2019 № 03-07/148, личность подтверждается служебным удостоверением;

УСТАНОВИЛ:

Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Челябинской области (далее – налоговый орган, инспекция) на основании решения основании решения от 30.06.2018 № 209 проведена выездная налоговая проверка (далее – ВНП) акционерного общества «Промышленная группа «Метран» (далее – заявитель, налогоплательщик, АО «ПГ «Метран», общество) по вопросам соблюдения налогового законодательства за период с 01.01.2014 по 31.12.2016 (для НДФЛ - с 22.12.2014 по 31.12.2016).

Выявленные в ходе ВНП нарушения отражены в акте выездной налоговой проверки от 20.04.2018 № 9.

Обществом на акт ВНП, а также на результаты дополнительных мероприятий налогового контроля, в Инспекцию представлены возражения.

Инспекцией по результатам рассмотрения материалов ВНП (в т.ч. акта выездной налоговой проверки от 20.04.2018 № 9), возражений налогоплательщика, результатов дополнительных мероприятий налогового контроля, вынесено решение от 03.08.2018 № 25 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, в резолютивной части которого налогоплательщик привлечен к ответственности по:

- статье 123 НК РФ (с учетом пункта 1 статьи 112, пункта 3 статьи 114 НК РФ) за неправомерное неудержание и неперечисление в установленный срок сумм НДС, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом, в виде штрафа в размере 147 116 руб.;

- пункту 1 статьи 122 НК РФ (с учетом пункта 1 статьи 112, пункта 3 статьи 114, пункта 1 статьи 113 НК РФ) за неполную уплату сумм налога на добавленную стоимость в результате иного неправильного исчисления в виде штрафа в размере 1 589 руб.;

- пункту 1 статьи 122 НК РФ (с учетом пункта 1 статьи 112, пункта 3 статьи 114, пункта 1 статьи 113 НК РФ) за неполную уплату налога на имущество организаций за 2016 год в результате занижения налоговой базы в виде штрафа в размере 32,28 руб. (заявителем не оспаривается).

Кроме того, в решении Инспекции от 03.08.2018 № 25 налогоплательщику предложено уплатить НДС за 4 квартал 2015 года в сумме 127 098 руб., налог на прибыль организаций за 2015, 2016 годы в сумме 1 445 165 руб., НДС (налоговый агент) в сумме 17 333 305 руб., налог на имущество организаций за 2016 год в сумме 1 291 руб. (заявителем не оспаривается); пени по НДС в сумме 4 391,24 руб., пени по налогу на имущество организаций в сумме 42,53 руб. (заявителем не оспаривается); пени по НДС (налоговый агент) в сумме 3 482 350,88 руб.

Решением УФНС по Челябинской области от 10.12.2018 №16-07/007086 (л.д. 1-15 том 2) решение инспекции утверждено.

Заявитель обратился в арбитражный суд с заявлением, в котором просит признать недействительным решение Инспекции от 03.08.2018 № 25 в оспариваемой части.

Заявитель настаивает на заявленных требованиях по доводам, изложенным в заявлении и дополнениях к нему.

1. Налогоплательщик не согласен с выводами налогового органа относительно занижения налоговой базы по налогу на прибыль организаций и неуплате налога и в связи с неправомерным учетом АО «ПГ «Метран» в составе внереализационных расходов остаточной стоимости безвозмездно переданных ФГУП «Завод Прибор» неотделимых улучшений несостоятельными на основании следующего.

По мнению налогоплательщика, в материалах ВНП отсутствуют доказательства безвозмездной передачи налогоплательщиком неотделимых улучшений арендованного имущества ФГУП «Завод Прибор», в связи с чем, ссылка на положения пункта 16 статьи 270 Налогового кодекса Российской Федерации (далее по тексту - НК РФ) неправомерна.

Заявитель указывает, что НК РФ не содержит прямого запрета на признание в целях налогообложения остаточной стоимости неотделимых улучшений по окончании договора аренды. Следовательно, по мнению общества, им правомерно применено положение пункта 8 статьи 265 НК РФ при учете в составе внереализационных расходов затрат на ликвидацию основных средств, выводимых из эксплуатации, включая недоамортизированную стоимость основных средств.

АО «ПГ «Метран» поясняет, что спорные неотделимые улучшения арендованного имущества учтены в составе расходов при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций по причине неспособности приносить экономическую выгоду предприятию.

2. Со ссылкой на письма Минфина РФ Общество считает, что оказанные АО «ПГ «Метран» компанией Emerson Process Management Shared Service Ltd услуги, являются самостоятельными видами услуг, не подпадающими под определение «услуг по обработке информации», в связи с чем, положения пп. 4 п.1 ст. 148 НК РФ в рассматриваемом случае не подлежат применению.

Также общество считает, что мнение налогового органа о вспомогательном характере оказанных услуг по отношению к основным консультационным услугам, связанным с предоставлением в распоряжение АО «ПГ «Метран» корпоративной информации в области финансов, менеджмента, маркетинга, управления персоналом, внедрения бизнес-систем, кредитного регулирования и логистики является ошибочным, а вывод о неправомерном неудержании и неперечислении налогоплательщиком налога на добавленную стоимость в качестве налогового агента в сумме 17 333 305 руб. необоснованным. Заявитель считает, что данные услуги являются самостоятельными, в том числе услугами по предоставлению доступа к сети Интернет, предусмотренными статьей 174.2 НКРФ.

По мнению Заявителя, налоговый орган при проведении в соответствии со статьей 90 НК РФ допросов свидетелей нарушил требования действующего законодательства, а именно, о неразглашении при проведении мероприятий налогового контроля конфиденциальной информации Общества и налоговой тайны, в связи с чем, данные показания не могут являться допустимыми доказательствами.

Заявитель указывает на то, что вышеуказанным допрошенным лицам не могли быть известны какие-либо обстоятельства, имеющие значение для проведения налогового контроля, в связи с чем, сведения, представленные в ходе допросов, являются исключительно умозаключениями и размышлениями допрошенных граждан.

Кроме того общество полагает, что со стороны налогового органа было оказано давление на свидетелей, так как показания свидетелей схожи по содержанию ответов.

Со ссылкой на статью 174.2 НК РФ АО «ПГ «Метран» считает, что услуги: подключение WAN маршрутизатора к сети Emerson; обслуживание глобальных компьютерных сетей; удаленное предоставление и обслуживание корпоративной почты; подключение к сервису CRM; подключение к сервису связи Emerson iPass; обслуживание мобильных устройств, обслуживание и удаленная техническая поддержка программного обеспечения относятся к услугам по предоставлению доступа к сети Интернет, предусмотренным статьей 174.2 НК РФ и не являются услугой по обработке информации, предусмотренной статьей 148 НК РФ. В связи с чем, обязательств налогового агента по НДС у общества не возникает.

В подтверждение своей позиции Обществом приведена судебно-арбитражная практика и письма Минфина РФ от 01.07.2014 № 03-07-РЗ/31594, от 06.02.2014 №03-07-14/4654, от 25.11.2011 №03-07-08/333, от 21.12.2009 №03-07-08/257.

Налоговый орган требования заявителя отклонил по основаниям, изложенным в отзыве. Считает оспариваемое решение законным и обоснованным.

Суд, исследовав материалы дела, заслушав доводы сторон, считает, что требования заявителя не подлежат удовлетворению на основании следующего.

Эпизод по НДС и налогу на прибыль организаций, доначисленных по операции по безвозмездной передаче АО «ПГ «Метран» в адрес ФГУП «Завод прибор» неотделимых улучшений арендованного недвижимого имущества.

Из материалов дела следует, что в проверяемом периоде АО ПГ «Метран» (арендатор) арендовало у ФГУП «Завод Прибор» производственные помещения для осуществления хозяйственной деятельности на основании договоров аренды нежилых помещений от 01.01.2005 № 1890-у (дополнительное соглашение от 29.12.2007 №3), от 01.01.2005 №1892-у (дополнительное соглашение от 29.12.2007 №3), от 01.01.2005 №1893-у (дополнительное соглашение от 29.12.2007 №3), от 01.06.2005 №993-р (дополнительное соглашение от 29.12.2007 №1), от №1327-р (дополнительное соглашение от 29.12.2007 №3), от 18.08.2006 №1328-р (дополнительное соглашение от 29.12.2007 №2), от 23.12.2005 №2165-р (дополнительное соглашение от 29.12.2007 №1, от 23.12.2005 №2166-р (дополнительное соглашение от №1), от 07.11.2013 №06-11, от 01.07.2010 №01-10.

В период с 2007 по 2013 годы АО «ПГ «Метран» выполнило следующие неотделимые улучшения арендованных у ФГУП «Завод Прибор» помещений и поставило их на учет как основные средства:

- Неотделимые улучшения ПК2, 3 эт;

- Неотделимые улучшения вентиляции ПК2,4 эт;

- Монтаж трубопровода, З эт ПК2;

- Реконструкция шахты лифта;

- Электро-монтажные работы, 3 эт ПК2;

- Неотделимые улучшения - Комната директора на производстве ДТ;

- Неотделимые улучшения - Организация комнаты заточки;

- Отделка 4эт корпуса ТНП;

- Подвод коммуникаций и освещения на участке ПДТ;

- Реконструкция ПК-2 4эт.-комната директора ПДД;

- Реконструкция серверной 4-й этаж МСК;

- Неотделимые улучшения - система отопления 1эт холл;

- Неотделимые улучшения водопровода ПК2,4эт;

- Неотделимые улучшения ливневой канализации ПК2,4эт;

- Неотделимые улучшения ПК2 №22;

- Неотделимые улучшения помещений №6,7 на 3-этаже ПК;

- Неотделимые улучшения приточной вентиляции ПК2,4эт;

- Неотделимые улучшения - Система обеспечения микроклимата МСК;

- Неотделимые улучшения системы освещения 4,7 4эт;

- Неотделимые улучшения системы освещения ПК2, 4эт;

- Установка оконного блока из ПВХ профиля с однокамерным стеклопакетом ПК2 ком. 277;

- Неотделимые улучшения системы отопления ПК2,4эт;

- Неотделимые улучшения системы отопления 4,7 эт.

Все неотделимые улучшения выполнены АО «ПГ «Метран» (арендатор) после согласования с ФГУП «Завод Прибор» (арендодатель), договорами аренды предусмотрен зачет расходов на неотделимые улучшения в счет арендной платы.

Согласно сведениям бухгалтерского и налогового учета установлено, что АО ПГ «Метран» учитывает неотделимые улучшения арендованных у ФГУП «Завод Прибор» помещений в качестве основных средств в соответствии с п. 1 ст. 258 НК РФ, как капитальные вложения, произведенные арендатором с согласия арендодателя, стоимость которых не возмещается арендодателем, амортизируются арендатором в течение срока действия договора аренды исходя из сумм амортизации, рассчитанных с учетом срока полезного использования, определяемого для арендованных объектов основных средств или для капитальных вложений в указанные объекты в соответствии с классификацией основных средств, утверждаемой Правительством РФ.

АО «ПГ «Метран» в связи с окончанием строительства и введением в эксплуатацию собственного производственного корпуса, расторгло договоры аренды с ФГУП «Завод Прибор» в 2015 и 2016 годах. От арендатора АО «ПГ «Метран» арендодателю ФГУП «Завод Прибор» передано имущество согласно актам приема-передачи арендованного имущества:

- б/н от 25.08.2015 и б/н от 20.08.2015 к договору аренды № 1327-р от 18.08.2006;

- б/н от 25.08.2015 к договору 1892-у от 01.01.2005,

- б/н от 25.08.2015 к договору 1893-у от 01.01.2005,

- б/н от 01.11.2015 к договору 01-10 от 01.07.2010,

-б/н от 25.08.2015, б/н от 01.09.2015, б/н от 18.12.2015, б/н от 20.01.2016, б/н от 15.04.2016.

Согласно приказу от 31.01.2016 № 2 генерального директора АО ПГ «Метран» в связи с расторжением договоров аренды помещений с ФГУП «Завод Прибор» и на основании акта от 29.12.2016 № 28 о списании объекта основных средств 31.12.2015 и 31.12.2016 остаточная стоимость неотделимых улучшений списана АО ПГ «Метран» на внереализационные расходы по налогу на прибыль организаций.

В соответствии с пунктом 1 статьи 252 НК РФ в целях налога на прибыль налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 НК РФ). Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством РФ. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Согласно п. 16 ст. 270 НК РФ при определении налоговой базы по налогу на прибыль не учитываются расходы в виде стоимости безвозмездно переданного имущества (работ, услуг, имущественных прав) и расходов, связанных с такой передачей.

Согласно пункту 1 статьи 256 НК РФ амортизируемым имуществом признается имущество, которое находится у налогоплательщика на праве собственности, используется им для извлечения дохода и стоимость которого погашается путем начисления амортизации. Амортизируемым имуществом признается имущество со сроком полезного использования более 12 месяцев и первоначальной стоимостью более 40 000 руб. (с 01.01.2011 по 29.10.2015 согласно Федеральному закону от 27.07.2010 № 229-ФЗ) и более 100 000 руб. (с 30.10.2015 согласно изменениям, внесенных Федеральным законом от08.06.2015 №150-ФЗ).

Согласно пункту 1 статьи 256 НК РФ амортизируемым имуществом признаются капитальные вложения в предоставленные в аренду объекты основных средств в форме неотделимых улучшений, произведенных арендатором с согласия арендодателя.

Исходя из положений пункта 1 статьи 257 НК РФ, первоначальная стоимость основного средства определяется как сумма расходов на его приобретение, сооружение, изготовление, доставку и доведение до состояния, в котором оно пригодно для использования, за исключением НДС и акцизов, кроме случаев, предусмотренных НК РФ. Первоначальная стоимость основных средств может меняться в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения, частичной ликвидации соответствующих объектов и по иным аналогичным основаниям (п.2 ст. 257 НК РФ).

В соответствие с пунктом 1 статьи 258 НК РФ амортизируемое имущество распределяется по амортизационным группам в соответствии со сроками его полезного использования. Сроком полезного использования признается период, в течение которого объект основных средств или объект нематериальных активов служит для выполнен: целей деятельности налогоплательщика. Срок полезного использования определяется налогоплательщиком самостоятельно на дату ввода в эксплуатацию данного объекта амортизируемого имущества в соответствии с положениями настоящей статьи и с учетом классификации основных средств, утверждаемой Правительством РФ.

Капитальные вложения в арендованные объекты основных средств, указанные в пункте 1 статьи 256 НК РФ, амортизируются в следующем порядке:

- капитальные вложения, стоимость которых возмещается арендатору арендодателем, амортизируются арендодателем в порядке, установленном гл. 25 НК РФ;

- капитальные вложения, произведенные арендатором с согласия арендодателя, стоимость которых не возмещается арендодателем, амортизируются арендатором в течение срока действия договора аренды исходя из сумм амортизации, рассчитанных с учетом срока полезного использования, определяемого для арендованных объектов основных средств или для капитальных вложений в указанные объекты в соответствии с классификацией основных средств, утверждаемой Правительством РФ.

В соответствии с пунктом 4 статьи 421 ГК РФ условия договора определяются по усмотрению сторон, кроме случаев, когда содержание соответствующего условия предписано законом или иными правовыми актами. В случаях, когда условие договора предусмотрено нормой, которая применяется постольку, поскольку соглашением сторон не установлено иное (диспозитивная норма), стороны могут своим соглашением исключить ее применение либо установить условие, отличное от предусмотренного в ней. При отсутствии такого соглашения условие договора определяется диспозитивной нормой.

Диспозитивной нормой статьи 616 ГК РФ установлено, что арендодатель обязан производить за свой счет капитальный ремонт переданного в аренду имущества, а арендатор обязан поддерживать имущество в исправном состоянии, производить за свой счет текущий ремонт и нести расходы на содержание имущества, если иное не предусмотрено законом, иными правовыми актами или договором аренды.

Статьей 623 ГК РФ установлено, что в случае, когда арендатор произвел за счет собственных средств и с согласия арендодателя улучшения арендованного имущества, неотделимые без вреда для имущества, арендатор имеет право после прекращения договора на возмещение стоимости этих улучшений, если иное не предусмотрено договором аренды. Стоимость неотделимых улучшений арендованного имущества, произведенных арендатором без согласия арендодателя, возмещению не подлежит, за исключением случаев аренды предприятия.

При этом пунктом 4 статьи 623 ГК РФ установлено, что улучшения арендованного имущества, как отделимые, так и неотделимые, произведенные за счет амортизационных отчислений от этого имущества, являются собственностью арендодателя.

Инспекцией сделан вывод о занижении налогоплательщиком налоговой базы по налогу на прибыль организаций за 2015 и 2016 годы, в связи с неправомерным учетом АО «ПГ «Метран» в составе внереализационных расходов остаточной стоимости безвозмездно переданных арендодателю неотделимых улучшений арендованного имущества, поскольку в ходе выездной налоговой проверки установлено, что:

-все неотделимые улучшения выполнены АО «ПГ «Метран» (арендатор) после согласования с ФГУП «Завод Прибор» (арендодатель), возмещение арендодателем расходов на неотделимые улучшения договорами аренды не предусмотрено;

- расходы на данные неотделимые улучшения ФГУП «Завод прибор» АО ПГ «Метран» не возмещались, что подтверждается документально (договоры, акты приемки-передачи помещений, акты сверки и т.д.) и пояснениями, представленными налогоплательщиком в рамках ст. 93 НК РФ и ФГУП «Завод Прибор» в рамках ст. 93.1 НК РФ;

- неотделимые улучшения переданы безвозмездно, так как факт передачи улучшений арендованного имущества в силу их неотделимости от арендованного имущества документально подтвержден актами приема-передачи возвращенного имущества, обоюдно подписанными сторонами договоров аренды в соответствии со ст. 224 ГК РФ без предъявления АО «ПГ «Метран» претензий ФГУП «Завод Прибор» по возмещению стоимости произведенных неотделимых улучшений.

В рамках дополнительных мероприятий налогового контроля, в соответствии со статьей 90 НК РФ, с целью установления факта безвозмездной передачи неотделимых улучшений, выполненных АО ПГ «Метран» на арендованных объектах, проведен допрос бывшего работника ФГУП «Завод Прибор» - ФИО6, работавшего в период с 2004 по 2016 годы в должности главного инженера.

В ходе допроса свидетель пояснил, что неотделимые улучшения арендованного имущества выполнены АО ПГ «Метран» с согласия ФГУП «Завод Прибор» без возмещения соответствующих расходов, а затем данные неотделимые улучшения при прекращении договоров аренды, переданы арендатору безвозмездно.

При указанных обстоятельствах, и учитывая нормы пункта 1 статьи 252, пункта 16 статьи 270 НК РФ, инспекцией обоснованно сделан вывод о неправомерном принятии в состав внереализационных расходов остаточной стоимости неотделимых улучшений, переданных безвозмездно ФГУП «Завод Прибор», что привело к занижению налоговой базы по налогу на прибыль за 2015 год в сумм 7 041 873,07 руб., за 2016 год в сумме 184 378,65 руб.

Указанные выводы согласуются с правовой позицией Верховного Суда Российской Федерации, изложенной в определении от 25.06.2018 № 308-КП8-8498 по делу №А32-10253/2017, от 30.05.2016 № 302-КП6-5106 по делу № А58-1910/2015.

Учитывая, что неотделимые улучшения арендованного недвижимого имущества, произведенные АО ПГ «Метран», имели стоимостную и физическую характеристики, учитывались на счете 01 «Основные средства» с начислением по ним амортизационных начислений, безвозмездная их передача арендодателю признается реализацией в соответствии с пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ.

В соответствии с пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации на безвозмездной основе признаются объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость.

В то же время в исключение из приведенного общего порядка на основании пп. 5 п.2 ст. 146 НК РФ не является объектом налогообложения передача на безвозмездной основе объектов основных средств органам государственной власти и управления и органам местного самоуправления, а также государственным и муниципальным учреждениям, государственным и муниципальным унитарным предприятиям.

Из данной нормы НК РФ следует, что объектом налогообложения не признается передача основных средств как в адрес органа государственной власти и управления, так и в адрес государственного, или муниципального учреждения (государственного или муниципального унитарного предприятия), за которыми имущество закрепляется на праве хозяйственного ведения или оперативного управления (п. 2 ст. 113, п. 1 ст. 123.21 ГК РФ).

Принимая во внимание, что неотделимые улучшения являются неотъемлемой частью возвращаемых основных средств, их передача в адрес ФГУП «Завод Прибор», объектом налогообложения на основании пп. 5 п. 2 ст. 146 НК РФ не является.

Согласно пункту 3 статьи 170 НК РФ суммы НДС, принятые к вычету по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам, подлежат восстановлению в случаях их дальнейшего использования для операций, не признаваемых объектом налогообложения по НДС в соответствии с пунктом 2 статьи 146 НК РФ.

Принимая во внимание то, что неотделимые улучшения являются неотделимой частью возвращаемых основных средств, их передача в адрес ФГУП «Завод Прибор» (унитарное предприятие) объектом налогообложения в соответствии с подпунктом 5 пункта 2 статьи 146 НК РФ не является.

Таким образом, при передаче АО ПГ «Метран» в адрес ФГУП «Завод Прибор» (унитарное предприятие) указанных неотделимых улучшений основных средств, то есть при совершении операции, не признаваемой объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость, суммы налога, ранее принятые к вычету по расходам на создание этих улучшений, в порядке, предусмотренном НК РФ, подлежат восстановлению.

Таким образом, в нарушение подпункта 2 пункта 3 статьи 170 НК РФ АО ПГ «Метран» восстановило суммы НДС, ранее принятые к вычету по указанным объектам.

При указанных обстоятельствах, Инспекцией сделан обоснованный вывод о неправомерном невосстановлении налога на добавленную стоимость в размере суммы, пропорциональной остаточной (балансовой) стоимости объектов, и невыполнении обязанности перечислить в бюджет НДС за 4 квартал 2015 года в сумме 127 098,28 руб.

Ссылка Заявителя на письмо Минфина РФ от 02.03.2018 № 03-05-06/1/13389, письмо ФНС России от 21.05.2015 №ГД-4-3/8627 не может быть принята во внимание суда, поскольку приведенные в данных письмах вопросы не имеют отношения к рассматриваемому нарушению налогового законодательства. В данных письмах рассмотрен вопрос определения налоговых последствий выбытия (списания) имущества в результате наступления событий, не зависящих от воли налогоплательщика (утрата имущества по причине порчи, боя, хищения, стихийного бедствия и тому подобных событий).

Также следует отметить, что письма Минфина России и ФНС России, указанные заявителем в жалобе, имеют информационно - разъяснительный характер, не являются нормативными правовыми актами.

Ссылка Заявителя на судебную практику является несостоятельной, так как согласно позиции Высшего Арбитражного Суда российской Федерации изложенной в решениях от 19.05.2011 № 3943/11, от 23.10.2006 № 10652/06, восстанавливать НДС, ранее правомерно принятый к вычету, нужно только в тех случаях, которые прямо указаны в п. 3 ст. 170 НК РФ, что нашло свое подтверждение в оспариваемом решении.

На основании вышеизложенного, выводы налогового органа о неполной уплате налога на прибыль организаций за 2015, 2016 год в размере 1 419 831 руб. в результате занижения налоговой базы, неполной уплате НДС за 4 квартал 2015 года в размере 127 098 руб. в результате неправильного исчисления вследствие невосстановления НДС, начисление соответствующих пени, штрафа, являются правомерными, решение Инспекции от 03.08.2018 №25 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в указанной части отмене не подлежит.

Эпизод по исчислению НДС налоговым агентом.

Из материалов дела следует, что между АО «ПГ «Метран» (Получатель услуг) и иностранной организацией Emerson Process Management Shared Service Ltd (Поставщик) было заключено Соглашение на предоставление услуг, вступившее в силу 01.10.2005.

Согласно пункту 3 Соглашения, Поставщик информации должен время от времени предоставлять или обеспечивать выполнение консультационных услуг для Получателя информации.

Согласно приложению №1 к Соглашению определен перечень консультационных услуг: финансовые и юридические, управление персоналом, менеджмент, продажи и маркетинг, цифровая обработка данных, внедрение бизнес систем, кредитное регулирование, логистика.

Согласно пункту 6.3 Соглашения в случае необходимости оплаты налога на добавленную стоимость обязательство по оплате налога принимает на себя получатель услуг.

Во исполнение Соглашения от 01.10.2005 в проверяемом периоде Поставщиком Emerson Process Management Shared Service Ltd Получателю АО ПГ «Метран» оказаны консультационные услуги в области финансов, менеджмента, маркетинга, управления персоналом на общую сумму 544 675 059,37 рублей. С учетом того, что местом реализации консультационных услуг признается место осуществления деятельности их покупателя и корпорация Emerson Process Management Shared Service Ltd на налоговом учете в Российской Федерации не состоит, с указанных услуг АО ПГ «Метран» в качестве налогового агента уплачен в бюджет НДС в сумме 80 070 707 руб.

Кроме того, компанией Emerson Process Management Shared Service Ltd для АО ПГ «Метран» в рамках рассматриваемого Соглашения и согласно актам приемки-передачи услуг от 19.01.2015, 23.09.2015, от 18.10.2016 оказаны следующие услуги, именуемые в приложении № 1 к соглашению как «услуги по цифровой обработке данных (EDP)»:

- Удаленное предоставление и обслуживание корпоративной почты (основная доля в общей стоимости услуг);

- Подключение WAN маршрутизатора к сети Эмерсон и его обслуживание;

- Подключение к сервису CRM;

- Подключение к сервису связи Emerson iPass;

- Обслуживание глобальных компьютерных сетей;

- Предоставление услуги корпоративного мессенджера;

- Программное обеспечение и обслуживание;

- Обслуживание мобильных устройств;

- Vmware Worksation 10.1 лицензия;

- Прочее обслуживание: поддержка Windows ХР 2 рабочих станций.

Общая стоимость данных услуг составила 97 064 579 руб., с указанных услуг налог на добавленную стоимость АО «ПГ «Метран» не исчислялся и не уплачивался.

В отношении данных услуг, не обложенных НДС, Инспекцией сделан вывод об их соответствии услугам по обработке информации, местом реализации которых в силу подпункта 4 пункта 1 статьи 148 НК РФ признается территория Российской Федерации.

Поскольку спорные услуги являются объектом налогообложения НДС, возникающим на территории Российской Федерации, Инспекцией сделан вывод о том, что Общество на основании подпункта 4 пункта 1 статьи 148, пунктов 1 и 2 статьи 161, пункта 4 статьи 173 НК РФ обязано было в проверяемом периоде исполнить обязанности налогового агента по исчислению и уплате в бюджет НДС в общем размере 17 333 205 руб. с сумм доходов за оказанные услуги, выплаченных в адрес иностранной организации Emerson Process Management Shared Service Ltd.

Суд соглашается с выводами налогового органа в оспариваемой части на основании следующего.

Согласно подпункту 1 пункта 1 статьи 146 НК РФ объектом налогообложения по налогу на добавленную стоимость признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации.

На основании пункта 1 и 2 статьи 161 НК РФ при реализации товаров (работ, услуг), местом реализации которых является территория Российской Федерации, налогоплательщиками - иностранными лицами, не состоящими на учете в налоговых органах в качестве налогоплательщиков, налоговая база определяется как сумма дохода от реализации этих товаров (работ, услуг) с учетом налога; налоговая база, указанная в пункте 1 статьи 161 НК РФ, определяется налоговыми агентами; при этом налоговыми агентами признаются организации и индивидуальные предприниматели, состоящие на учете в налоговых органах, приобретающие на территории Российской Федерации товары (работы, услуги) у указанных иностранных лиц; налоговые агенты обязаны исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить в бюджет соответствующую сумму налога вне зависимости от того, исполняют ли они обязанности налогоплательщика, связанные с исчислением и уплатой налога, и иные обязанности, установленные главой 21 НК РФ.

Порядок определения места реализации работ (услуг) в целях применения налога на добавленную стоимость установлен нормами статьей 148 НК РФ.

В соответствии с подпунктом 4 пункта 1 статьи 148 НК РФ местом реализации консультационных услуг и услуг по обработке информации признается место осуществления деятельности покупателя.

При этом, согласно положениям статьи 148 НК РФ к услугам по обработке информации относятся услуги по осуществлению сбора и обобщению, по систематизации информационных массивов и предоставлению в распоряжение пользователя результатов обработки этой информации.

Согласно пункту 3 статьи 148 НК РФ, если реализация работ (услуг) носит вспомогательный характер по отношению к реализации основных работ (услуг), местом такой вспомогательной реализации признается место реализации основных работ (услуг).

Документами, подтверждающими место выполнения работ (оказания услуг), на основании пункта 4 статьи 148 НК РФ, являются: 1) контракт, заключенный с иностранными или российскими лицами; 2) документы, подтверждающие факт выполнения работ (оказания услуг).

Вывод о квалификации услуг Emerson Process Management Shared Service Ltd как консультационных, услуг по сбору или обработке информации, а также вспомогательных по отношению к реализации иных услуг в рамках Соглашения сделан налоговым органом из анализа содержания соглашения, актов приема передачи услуг.

По мнению Инспекции, «услуги по цифровой обработке данных» фактически имели своей целью сбор, обобщение и систематизацию корпоративной информации в области финансов, менеджмента, маркетинга, управления персоналом, внедрения бизнес систем, кредитного регулирован. , и логистики, обладателем которой являлась международная компания Emerson Process Management Shared Service Ltd, а также имело место предоставление в распоряжение пользователя (АО ПГ «Метран») результатов обработки этой информации, что позволяет отнести указанные услуги к услугам по обработке информации, указанным в подпункте 4 пункта 1 статьи 148 НК РФ.

Данный вывод подтверждается показаниями должностных лиц АО «ПГ «Метран», которые работали в данной организации в проверяемом периоде (ФИО7 - ведущий инженер по электронике, ФИО8 - инженер технической поддержки, ФИО9 - мастер производственного участка службы техобеспечения, ФИО10 - инженер поддержки продаж и т.д.).

Из допросов свидетелей следует, что оказанные АО «ПГ «Метран» услуги являются услугами по обработке информации, то есть сервисы корпоративного мессенджера, корпоративной почты, CRM, являются сервисами, предназначенными для сбора и обобщения информации, систематизации информационных массивов, а также для дальнейшего использования данной информации в работе компании.

С целью определения характера услуг, оказанных Emerson Process Management Shared Service Ltd налоговым органом также проведены допросы лиц, которые не являются сотрудниками АО «ПГ «Метран» (инженер-математик ФИО11 - управляющий ООО «Центр автоматизации «СКАНД», специалист по компьютерной безопасности ФИО12 - генеральный директор ООО «Скайбер-групп», электромеханик робототехнических систем ФИО13 - генеральный директор ООО «ЭКТ», работал в АО «ПГ «Метран» с 2007 по 2010 годы), но в силу специфики деятельности и знаний смогли пояснить, что услуги, оказанные иностранной организацией, подпадают под понятие «обработка информации».

Довод Заявителя о том, что показания свидетелей ФИО11, ФИО12, ФИО13 схожи по содержанию ответов, что, по мнению Общества, свидетельствует об оказанном давлении на свидетелей со стороны налогового органа, судом отклоняется на основании следующего.

Допросы указанных свидетелей проведены в соответствии с нормами статьи 90 НК РФ, протоколы допросов (от 09.06.2018, 13.06.2018, 09.06.2018, соответственно) составлены в соответствии с требованиями, закрепленными статьей 99 НК РФ, содержат личные подписи свидетелей ФИО11, ФИО12, ФИО13, имеется отметка свидетелей «С моих слов записано верно, мною прочитано», замечаний по протоколу от свидетелей не поступило. Свидетели предупреждены об ответственности за отказ или уклонение от дачи показаний, либо за дачу заведомо ложных показаний, правом, предоставленным статьей 51 Конституции РФ, указанные лица не воспользовались.

В отношении довода Заявителя о том, что к показаниям свидетелей ФИО11, ФИО12, ФИО13 следует отнестись критически, поскольку они не владеют реальной информацией об организации информационных систем и рабочих процессов на предприятии налогоплательщика, необходимо отметить, что в соответствии с п. 1 ст. 90 НК РФ в качестве свидетеля для дачи показаний может быть вызвано любое физическое лицо, которому могут быть известны какие-либо обстоятельства, имеющие значение для осуществления налогового контроля.

Допрошенные Инспекцией ФИО13, ФИО11, ФИО12 являются специалистами, обладающими специальными знаниями и навыками в области информационных технологий, которым заданы вопросы по квалификации информационных услуг, для оценки характера услуг, оказанных Emerson Process Management Shared Service Ltd, при этом являются лицами, не заинтересованными в исходе дела.

В ходе допросов ФИО11, ФИО12, ФИО13 сообщили, что услуги, оказанные иностранной организацией, подпадают под понятие «обработка информации».

Таким образом, результаты допросов ФИО11, ФИО12, ФИО13 свидетельствуют, что услуги, оказанные иностранной организацией: услуги корпоративного мессенджера, корпоративной почты, CRM, являются сервисами, предназначенными для сбора и обобщения информации, систематизации информационных массивов, а также для дальнейшего использования данной информации в работе компании, подпадают под понятие «обработка информации».

Довод Общества о разглашении налоговым органом информации, имеющей коммерческую ценность и составляющую налоговую тайну в момент предоставления на обозрение свидетелям ФИО11, ФИО12, ФИО13 первичной документации АО «ПГ «Метран» (Соглашение, акты приемки-передачи услуг) отклоняется судом на основании следующего.

В рассматриваемом случае, в подтверждение заявленного довода Обществом не представлено доказательств того, что в отношении указанных документов им созданы необходимые меры для соблюдения режима коммерческой тайны, предусмотренные частью 1 статьи 10 Федерального закона от 29.07.2004 № 98-ФЗ «О коммерческой тайне» (не представлен перечень информации, составляющий коммерческую тайну; отсутствует учет лиц, получивших доступ к информации, составляющей коммерческую тайну; на спорных документах отсутствует гриф «коммерческая тайна и другие).

При этом ни из Соглашения, ни из актов приема-передачи услуг не следует, что данные документы предоставляются Получателю (АО «ПГ Метран») при условии возложения обязательств сохранения их конфиденциальности перед третьей стороной.

Таким образом, содержание Соглашения о предоставлении услуг и актов приемки-передачи услуг не является коммерческой тайной (секретом производства).

Соответственно, предъявление налоговым органом на обозрение указанных документов свидетелям не привело к нарушению прав налогоплательщика по сохранности предоставленной налоговому органу конфиденциальной информации либо коммерческой тайны. В обоснование данного довода Заявителем не представлено доказательств того, что содержание спорных документов обладает потенциальной коммерческой ценностью.

В рассматриваемом случае суд соглашается с выводами инспекции о том, что вышеприведенный комплекс услуг по цифровой обработке данных носил вспомогательный характер по отношению к основным консультационным услугам в области финансов, менеджмента, маркетинга, управления персоналом и т.д., связанным с предоставлением в распоряжение АО «ПГ «Метран» корпоративной информации компании Emerson Process Management Shared Service Ltd (с помощью данных услуг АО «ПГ «Метран» получало и передавало корпоративную информацию) на основании следующего.

На основании пункта 3 статьи 148 НК РФ в случае, если организацией оказывается несколько видов услуг и реализация одних услуг носит вспомогательный характер по отношению к реализации других услуг, местом реализации вспомогательных услуг признается место реализации основных услуг.

Соглашением от 01.10.2005 на предоставление услуг между Emerson Process Management Shared Service Ltd и Заявителем предусмотрено, что Получатель ожидает от Поставщика предоставления и (или) обеспечения выполнения консультационных услуг (пунктом 1 Соглашения определено, что некоторые из услуг указаны в Приложении 1 к Соглашению посредством примеров, не ограничиваясь указанными).

Из актов приемки-передачи услуг от 19.01.2015, 23.09.2015, от 18.10.2016 следует, что указанными актами подтверждается предоставление Поставщиком (Emerson Process Management Shared Service Ltd) Получателю (АО «ПГ «Метран») услуг в рамках Соглашения, работы выполнены Поставщиком удаленно.

Следует отметить, что весь комплекс услуг получен от Emerson Process Management Shared Service Ltd в рамках одного Соглашения от 01.10.2005, которым не предусмотрено разделение услуг Поставщика на виды услуг, облагаемые и необлагаемые НДС. При этом Обществом в качестве налогового агента исчислен и уплачен в бюджет НДС в размере 80 070 707 руб. по оказанным консультационным услугам в области финансов, менеджмента, маркетинга, управления персоналом на общую сумму 544 675 059,37 руб.

Поскольку Обществом в данном случае оказывается несколько видов услуг и реализация услуг, поименованных в актах приемки-передачи услуг от 19.01.2015, 23.09.2015, от 18.10.2016 носит вспомогательный характер по отношению к реализации иных предусмотренных Соглашением от 01.10.2005 услуг, местом реализации данных вспомогательных услуг признается место реализации основных услуг, а именно территория Российской Федерации.

Таким образом, квалификация оказанных корпорацией Emerson Process Management Shared Service Ltd услуг как услуг по обработке информации, которые одновременно являются вспомогательными по отношению к консультационным услугам, является правомерной, выводы Инспекции о наличии у АО «ПГ «Метран» обязанности по уплате НДС с оказанных услуг в соответствии с подпунктом 4 пункта 1 статьи 148, пунктом 3 статьи 148 НК РФ, пунктом 1 и 2 статьи 161 НК РФ обоснованы.

При этом суд критически относится к заключению специалиста № 144/18 от 03.12.2018 Южно-Уральского государственного Университета, в соответствии с которым оспариваемые заявителем услуги не содержат всех признаков услуг по обработке информации в том смысле, в котором их понимает законодатель в пп. 4 п. 1 ст. 148 НК РФ, на основании следующего.

В соответствии с требованиями части 4 статьи 71 АПК РФ заключение экспертизы подлежит оценке судом наряду с другими доказательствами.

В силу пункта 8 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 04.04.2014 № 23 «О некоторых вопросах практики применения арбитражными судами законодательства об экспертизе» вопросы права и правовых последствий оценки доказательств относятся к исключительной компетенции суда.

Проанализировав заключение специалиста, суд приходит к выводу о несоответствии заключения требованиям законодательства о судебной экспертизе, содержит выводы по правовым вопросам. Данное заключение носит вероятностный, предположительный характер, что недопустимо.

Поскольку в представленных актах приемки - передачи услуг указано, что налог на добавленную стоимость не взимается, следовательно, при расчете НДС, подлежащего уплате в бюджет налоговым агентом АО ПГ «Метран» при выплате дохода от реализации услуг на территории РФ, подлежит исчислению налог по ставке 18%, что составит 17 333 305 руб. (расчет суммы налога по каждому перечислению Обществом денежных средств в адрес Emerson Process Management Shared Service Ltd приведен на странице 39 оспариваемого решения).

Таким образом, выводы Инспекции о невыполнении Обществом обязанностей налогового агента, выразившихся в неисчислении и неудержании налога с сумм дохода от реализации услуг на территории Российской Федерации, выплаченного налогоплательщику - иностранному лицу, а также неперечислении в установленный срок в бюджет суммы НДС в размере 17 333 305 руб., являются правомерными.

Следовательно, АО «ПГ Метран» подлежит привлечению к ответственности, предусмотренной статьей 123 НК РФ за неправомерное не исчисление, не удержание и не перечисление в бюджет в установленный срок НДС.

На основании вышеизложенного, решение Инспекции от 03.08.2018 № 25 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части начисления Обществу, как налоговому агенту, НДС в размере 17 333 305 руб., привлечения к налоговой ответственности по статье 123 НК РФ, начисления пени, вынесено правомерно и отмене не подлежит.

Ссылка Заявителя на арбитражную практику является несостоятельной, так как перечисленные судебные акты приняты по результатам рассмотрения конкретных дел и не имеют преюдициального значения в отношении оспариваемого решения Инспекции.

Иные доводы Общества, приведенные в заявлении, оценка которых не нашла отражения в тексте настоящего решения, не имеют самостоятельного значения для разрешения спора по существу.

Поскольку в удовлетворении заявленных требований отказано, расходы заявителя на уплату государственной пошлины возмещению не подлежат по правилам ст. 110 АПК РФ.

Руководствуясь статьями 110, 167-170, 176, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд

РЕШИЛ:

В удовлетворении заявленных требований отказать.

Решение может быть обжаловано в порядке апелляционного производства в Восемнадцатый арбитражный апелляционный суд в течение месяца со дня его принятия (изготовления в полном объёме), путем подачи жалобы через Арбитражный суд Челябинской области.

Судья А.В. Орлов