Решение от 20 октября 2020 г. по делу № А50-4714/2020

Арбитражный суд Пермского края

ул.Екатерининская, д.177, г.Пермь, 614068, http://www.perm.arbitr.ru

Именем Российской Федерации


РЕШЕНИЕ

Дело № А50-4714/2020
20 октября 2020 года
г. Пермь



Резолютивная часть решения вынесена 13 октября 2020 года. Полный текст решения изготовлен 20 октября 2020 года.


Арбитражный суд Пермского края в составе судьи Самаркина В.В., при ведении протокола судебного заседания помощником судьи ФИО1,

рассмотрев в открытом судебном заседании дело по заявлению закрытого акционерного общества «Молоко» (ОГРН <***>, ИНН <***>)

к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 18 по Пермскому краю (ОГРН <***>, ИНН <***>)

о признании недействительным решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 12.11.2019 № 6 (с учетом уточнения требований в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации),

в заседании приняли участие представители:

от заявителя – ФИО2, по доверенности от 13.02.2019 № 91, предъявлены паспорт, диплом юриста;

от налогового органа – ФИО3, по доверенности от 25.12.2019 №03-32/24269, предъявлены паспорт, диплом юриста; ФИО4, по доверенности от 25.12.2009 № 03-29/13, предъявлены служебное удостоверение, диплом юриста;

лица, участвующие в деле, о времени и месте рассмотрения заявления извещены надлежащим образом в порядке статьей 121, 123 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее также – АПК РФ) путем направления в их адрес копий определения заказным письмом с уведомлением, а также размещения данной информации на официальном сайте суда, ссылка на который имеется в определении суда,

УСТАНОВИЛ:

Закрытое акционерное общество «Молоко» (далее – заявитель, Общество, общество «Молоко», налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Пермского края с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 18 по Пермскому краю (далее – заинтересованное лицо, Инспекция, налоговый орган) о признании недействительным решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 12.11.2019 № 6 (с учетом уточнения требований в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации).

Как следует из ходатайства Общества об уточнении заявленных требований от 20.09.2020 № 25 (вх. от 21.09.2020) ненормативный акт Инспекции от 12.11.2019 № 6 оспаривается заявителем в полном объеме в связи с допущенными нарушениями срока рассмотрении материалов проверки и вынесения оспоренного решения (заявителем приведена ссылка на пункт 14 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации).

Как указывает заявитель, Инспекцией не определены объективные налоговые обязательства по налогу на прибыль организаций в связи с отказом принятии к учету расходов по взаимоотношениям с обществом с ограниченной ответственностью «Техносервис» (далее – общество или ООО «Техносервис»), при выборе которого в качестве контрагента заявителем не проявлена должная степень осмотрительности. С позиции заявителя, факты реальности оказания транспортных услуг и соответствие цены сделки критерию рыночных цен налоговым органом не оспорены, умысел налогоплательщика на уклонение от уплаты налогов не доказан. Наряду с этим, Общество приводит доводы о нарушении налоговым органом сроков рассмотрения материалов проверки и вынесения оспоренного решения, избыточном проведении мероприятий налогового контроля, что на основании положений пункта 14 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации (далее – НК РФ, Кодекс) влечет незаконность решения налогового органа в полном объеме.

Налоговый орган с требованиями заявителя не согласился, по основаниям, изложенным в письменном отзыве, письменных пояснениях и полагает, что установленные статьями 169, 171, 172, 252 Кодекса условия для применения вычета налога на добавленную стоимость (далее также - НДС) и учета расходов по сделкам со спорным контрагентом, с учетом установленных выездной налоговой проверкой обстоятельств, не соблюдены; представленные в обоснование применения вычетов и расходов документы содержат недостоверные и противоречивые сведения, при несоблюдении заявителем положений пункта 2 статьи 54.1 НК РФ в связи с отражением в документах сведений о субъекте, реально не участвующем в осуществлении хозяйственных операций, заявленные налогоплательщиком налоговые вычеты налога на добавленную стоимость и расходы по налогу на прибыль организаций в полном объеме не подлежат учету при определении налоговых обязательств Общества за спорный период. Также по доводам налогового органа отложение рассмотрения материалов налоговой проверки обусловлено проведением дополнительных мероприятий налогового контроля, обеспечением соблюдения прав налогоплательщика и само по себе несоблюдением налоговым органом срока рассмотрения материалов мероприятий налогового контроля и вынесения оспоренного решения не является основанием для признания решения Инспекции незаконным в полном объеме.

Представленные в ходе рассмотрения дела сторонами процессуальные документы и доказательства приобщены судом к материалам настоящего дела.

Рассмотрев материалы дела, исследовав письменные доказательства, заслушав объяснения представителей заявителя, Инспекции, суд приходит к следующим выводам.

Из материалов дела следует, что Инспекцией (ее должностными лицами) проведена выездная налоговая проверка деятельности Общества период с 01.01.2014 по 31.12.2016, по результатам которой составлен акт проверки от 25.07.2018 № 5, фиксирующий выявленные нарушения законодательства о налогах и сборах.

Уполномоченным должностным лицом (заместителем начальника) Инспекции, при надлежащем уведомлении заявителя, рассмотрены материалы налоговой проверки, и вынесено решение от 12.11.2019 № 6 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, которым Обществу по выявленным нарушениям доначислены НДС, налог на прибыль организаций в общей сумме 2 572 255 руб., уменьшены убытки в целях исчисления налога на прибыль организаций за 2015 год на 2 894 619 руб., начислены пени неуплату в установленный срок НДС и налога на прибыль организаций в общей сумме 1 269 740,21 руб., применены налоговые санкции (штрафы) по пункту 3 статьи 122 НК РФ в общем сумме 11 943,70 руб. (при установлении и оценке смягчающих налоговую ответственность обстоятельств размер штрафов уменьшен налоговым органом в 16 раз).

Не согласившись с вынесенным Инспекцией решением от 12.11.2019 № 6, заявитель обжаловал его в вышестоящий налоговый орган – Управление Федеральной налоговой службы по Пермскому краю. Решением Управления Федеральной налоговой службы по Пермскому краю от 05.02.2020 № 18-18/358 жалоба Общества на ненормативный акт Инспекции оставлена без удовлетворения.

Установленный пунктом 2 статьи 138 Кодекса досудебный порядок урегулирования налогового спора Обществом соблюден (статья 138 НК РФ, часть 5 статьи 4, пункт 7 части 1 статьи 126 АПК РФ), как и установленный частью 4 статьи 198 АПК РФ срок обращения в суд с заявлением об оспаривании ненормативного акта Инспекции, в связи с чем, заявление Общества подлежит рассмотрению судом по существу.

Суд, с учетом имеющихся в материалах дела доказательств, исследованных согласно требованиям, предусмотренным статьями 9, 65, 71, 162 АПК РФ, полагает, что требования заявителя подлежат частичному удовлетворению.

Порядок проведения выездной налоговой проверки, оформления ее результатов, процедура вынесения решения по итогам рассмотрения материалов налоговой проверки нормативно регламентируется статьями 89, 100, 101 НК РФ. Из анализа представленных в материалы дела документов следует, что акт проверки вручен заявителю, заявитель уведомлен о времени и месте рассмотрения материалов проверки.

Основания для признания решения Инспекции недействительным, в связи с несоблюдением существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки либо наличием иных нарушений (пункт 14 статьи 101 НК РФ), судом не установлены.

В соответствии со статьей 57 Конституции Российской Федерации, статьями 3, 23 НК РФ каждый налогоплательщик обязан платить законно установленные налоги.

Согласно правовой позиции, отраженной в Постановлении Конституционного Суда Российской Федерации от 17.12.1996 № 20-П налог - необходимое условие существования государства, поэтому обязанность платить налоги, закрепленная в статье 57 Конституции Российской Федерации, распространяется на всех налогоплательщиков в качестве безусловного требования государства; налогоплательщик не вправе распоряжаться по своему усмотрению той частью своего имущества, которая в виде определенной денежной суммы подлежит взносу в казну, и обязан регулярно перечислять эту сумму в пользу государства, так как иначе были бы нарушены права и охраняемые законом интересы других лиц, а также государства.

Как предусмотрено подпунктами 3, 6, 8 пункта 1 статьи 23 НК РФ налогоплательщики, наряду с исполнением других правовых предписаний, обязаны вести в установленном порядке учет своих доходов (расходов) и объектов налогообложения, если такая обязанность предусмотрена законодательством о налогах и сборах; представлять в налоговые органы и их должностным лицам в случаях и в порядке, которые предусмотрены настоящим Кодексом, документы, необходимые для исчисления и уплаты налогов; в течение четырех лет обеспечивать сохранность данных бухгалтерского и налогового учета и других документов, необходимых для исчисления и уплаты налогов, в том числе документов, подтверждающих получение доходов, осуществление расходов (для организаций и индивидуальных предпринимателей), а также уплату (удержание) налогов, если иное не предусмотрено Кодексом.

В силу пункта 1 статьи 38 НК РФ объект налогообложения - реализация товаров (работ, услуг), имущество, прибыль, доход, расход или иное обстоятельство, имеющее стоимостную, количественную или физическую характеристику, с наличием которого законодательство о налогах и сборах связывает возникновение у налогоплательщика обязанности по уплате налога. Каждый налог имеет самостоятельный объект налогообложения, определяемый в соответствии с частью второй Кодекса и с учетом положений статьи 38 НК РФ.

Исходя из пунктов 3, 4, 5 статьи 38 НК РФ, товаром целей налогообложения признается любое имущество, реализуемое либо предназначенное для реализации, работой для целей налогообложения признается деятельность, результаты которой имеют материальное выражение и могут быть реализованы для удовлетворения потребностей организации и (или) физических лиц, а услугой для целей налогообложения признается деятельность, результаты которой не имеют материального выражения, реализуются и потребляются в процессе осуществления этой деятельности.

Согласно статье 41 НК РФ в соответствии с Кодексом доходом признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить, и определяемая в соответствии с главами 23 и 25 настоящего Кодекса.

Как определено пунктом 1 статьи 54.1 НК РФ, в редакции Федерального закона от 18.07.2017 № 163-ФЗ, вступившего в силу 19.08.2017, не допускается уменьшение налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога в результате искажения сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или) бухгалтерском учете либо налоговой отчетности налогоплательщика.

Согласно пункту 2 статьи 54.1 НК РФ при отсутствии обстоятельств, предусмотренных пунктом 1 настоящей статьи, по имевшим место сделкам (операциям) налогоплательщик вправе уменьшить налоговую базу и (или) сумму подлежащего уплате налога в соответствии с правилами соответствующей главы части второй настоящего Кодекса при соблюдении одновременно следующих условий: 1) основной целью совершения сделки (операции) не являются неуплата (неполная уплата) и (или) зачет (возврат) суммы налога; 2) обязательство по сделке (операции) исполнено лицом, являющимся стороной договора, заключенного с налогоплательщиком, и (или) лицом, которому обязательство по исполнению сделки (операции) передано по договору или закону.

Исходя из пункта 3 статьи 54.1 НК РФ в целях пунктов 1 и 2 этой статьи подписание первичных учетных документов неустановленным или неуполномоченным лицом, нарушение контрагентом налогоплательщика законодательства о налогах и сборах, наличие возможности получения налогоплательщиком того же результата экономической деятельности при совершении иных не запрещенных законодательством сделок (операций) не могут рассматриваться в качестве самостоятельного основания для признания уменьшения налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога неправомерным.

В соответствии с пунктом 1 статьи 45 НК РФ налогоплательщик обязан самостоятельно исполнить обязанность по уплате налога, если иное не предусмотрено законодательством о налогах и сборах. Обязанность по уплате налога должна быть выполнена в срок, установленный законодательством о налогах и сборах. Налогоплательщик вправе исполнить обязанность по уплате налога досрочно.

В качестве способа обеспечения исполнения обязанности по уплате налогов предусмотрено начисление пени (пункт 1 статьи 72, статья 75 НК РФ).

Согласно пункту 2 статьи 57 Кодекса при уплате налога и сбора с нарушением срока уплаты налогоплательщик (плательщик сбора) уплачивает пени в порядке и на условиях, предусмотренных настоящим Кодексом.

На основании пункта 1 статьи 75 НК РФ пеней признается установленная настоящей статьей денежная сумма, которую налогоплательщик должен выплатить в случае уплаты причитающихся сумм налогов или сборов в более поздние по сравнению с установленными законодательством о налогах и сборах сроки.

Пеня начисляется за каждый календарный день просрочки исполнения обязанности по уплате налога или сбора, начиная со следующего за установленным законодательством о налогах и сборах дня уплаты налога или сбора (пункт 3 статьи 75 Кодекса). Пеня за каждый день просрочки определяется в процентах от неуплаченной суммы налога или сбора. Процентная ставка пени принимается равной одной трехсотой действующей в это время ставки рефинансирования Центрального банка Российской Федерации (пункт 4 статьи 75 НК РФ).

Исходя из пункта 5 статьи 75 НК РФ, пени уплачиваются одновременно с уплатой сумм налога и сбора или после уплаты таких сумм в полном объеме.

В соответствии с пунктом 1 части 1 статьи 146 НК РФ объектом обложения НДС признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав.

Как установлено пунктом 1 статьи 171 Кодекса налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму НДС, исчисленную в соответствии со статьей 166 Кодекса, на установленные статьей 171 Кодекса налоговые вычеты.

Вычетам подлежат суммы НДС, предъявленные налогоплательщику по товарам (работам, услугам), приобретенным для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения НДС (пункт 2 статьи 171 Кодекса).

Условиями принятия к вычету сумм НДС, предъявленных налогоплательщику поставщиками товаров (работ, услуг), согласно статьям 171 и 172 НК РФ являются: предъявление суммы НДС покупателю поставщиком, наличие соответствующего счета-фактуры, приобретение налогоплательщиком товаров (работ, услуг, имущественных прав) для осуществления операций, облагаемых НДС, принятие налогоплательщиком к учету товаров (работ, услуг, имущественных прав).

Статья 172 Кодекса, определяющая порядок применения налоговых вычетов, не исключает возможности применения вычета сумм НДС за пределами налогового периода, в котором товары (работы, услуги) оплачены, а основные средства - оплачены и поставлены на учет.

Согласно пункту 1 статьи 169 НК РФ счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия покупателем предъявленных продавцом товаров (работ, услуг) сумм НДС к вычету в порядке, предусмотренном главой 21 названного Кодекса.

Как установлено пунктом 2 статьи 169 НК РФ счета-фактуры являются основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету при выполнении требований, установленных пунктами 5, 5.1 и 6 этой статьи.

На основании пункта 1 статьи 173 НК РФ сумма НДС, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется по итогам каждого налогового периода, как уменьшенная на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьей 171 Кодекса, общая сумма налога, исчисляемая в соответствии со статьей 166 Кодекса и увеличенная на суммы налога, восстановленного в соответствии с главой 21 Кодекса.

Пунктом 2 статьи 173 НК РФ предусмотрено, что если сумма налоговых вычетов в каком-либо налоговом периоде превышает общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 Кодекса и увеличенную на суммы налога, восстановленного в соответствии с пунктом 3 статьи 170 Кодекса, положительная разница между суммой налоговых вычетов и суммой налога, исчисленной по операциям, признаваемым объектом налогообложения в соответствии с подпунктами 1 и 2 пункта 1 статьи 146 Кодекса, подлежит возмещению налогоплательщику в порядке и на условиях, которые предусмотрены статьями 176 и 176.1 Кодекса, за исключением случаев, когда налоговая декларация подана налогоплательщиком по истечении трех лет после окончания соответствующего налогового периода.

На основании статьи 247 НК РФ объектом налогообложения по налогуна прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью в целях главы 25 НК РФ признаются для российских организаций полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 НК РФ.

В статье 252 НК РФ определено, что расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме; под документально подтвержденными - затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Затраты не подлежат включению в расходы по налогу на прибыль организаций на основании пункта 49 статьи 270 Кодекса, если не соответствуют критериям, указанным в пункте 1 статьи 252 Кодекса.

Как закреплено подпунктом 1 пункта 1 статьи 264 НК РФ, суммы налогов и сборов, начисленные в установленном законодательством Российской Федерации о налогах и сборах порядке, за исключением перечисленных в статье 270 Кодекса, относятся к прочим расходам, связанным с производством и реализацией.

Порядок признания доходов и расходов в целях исчисления налога на прибыль организаций регламентируются статьями 271, 272, 273 НК РФ, а порядок определения налоговой базы по налогу на прибыль организаций статьей 274 НК РФ.

Статья 272 Кодекса для организаций, использующих метод начисления, устанавливает порядок, при котором расходы, принимаемые для целей налогообложения, признаются таковыми в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты и определяются с учетом положений статей 318 - 320 Кодекса.

В соответствии со статьей 9 (часть 1) Федерального закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете» каждый факт хозяйственной жизни подлежит оформлению первичным учетным документом; не допускается принятие к бухгалтерскому учету документов, которыми оформляются не имевшие места факты хозяйственной жизни, в том числе лежащие в основе мнимых и притворных сделок.

Исходя из части 2 статьи 9 Федерального закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете», обязательными реквизитами первичного учетного документа являются: 1) наименование документа; 2) дата составления документа; 3) наименование экономического субъекта, составившего документ; 4) содержание факта хозяйственной жизни; 5) величина натурального и (или) денежного измерения факта хозяйственной жизни с указанием единиц измерения; 6) наименование должности лица (лиц), совершившего (совершивших) сделку, операцию и ответственного (ответственных) за ее оформление, либо наименование должности лица (лиц), ответственного (ответственных) за оформление свершившегося события; 7) подписи лиц, предусмотренных пунктом 6 этой части, с указанием их фамилий и инициалов либо иных реквизитов, необходимых для идентификации этих лиц.

Как определено частью 3 статьи 9 Федерального закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете», первичный учетный документ должен быть составлен при совершении факта хозяйственной жизни, а если это не представляется возможным - непосредственно после его окончания. Лицо, ответственное за оформление факта хозяйственной жизни, обеспечивает своевременную передачу первичных учетных документов для регистрации содержащихся в них данных в регистрах бухгалтерского учета, а также достоверность этих данных. Формы первичных учетных документов определяет руководитель экономического субъекта по представлению должностного лица, на которое возложено ведение бухгалтерского учета (часть 4 статьи 9 Федерального закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете»).

Исходя из части 1 статьи 10 Федерального закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете» данные, содержащиеся в первичных учетных документах, подлежат своевременной регистрации и накоплению в регистрах бухгалтерского учета.

Частью 2 статьи 10 Федерального закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете» определено, что не допускаются пропуски или изъятия при регистрации объектов бухгалтерского учета в регистрах бухгалтерского учета, регистрация мнимых и притворных объектов бухгалтерского учета в регистрах бухгалтерского учета; для целей этого Федерального закона под мнимым объектом бухгалтерского учета понимается несуществующий объект, отраженный в бухгалтерском учете лишь для вида (в том числе неосуществленные расходы, несуществующие обязательства, не имевшие места факты хозяйственной жизни), под притворным объектом бухгалтерского учета понимается объект, отраженный в бухгалтерском учете вместо другого объекта с целью прикрыть его (в том числе притворные сделки).

Исходя из статьи 106 НК РФ, налоговым правонарушением признается виновно совершенное противоправное (в нарушение законодательства о налогах и сборах) деяние (действие или бездействие) налогоплательщика, налогового агента и иных лиц, за которое настоящим Кодексом установлена ответственность.

Согласно пункту 1 статьи 107 НК РФ ответственность за совершение налоговых правонарушений несут организации и физические лица в случаях, предусмотренных главами 16 и 18 Кодекса.

Пунктом 1 статьи 108 НК РФ закреплено, что никто не может быть привлечен к ответственности за совершение налогового правонарушения иначе, как по основаниям и в порядке, которые предусмотрены настоящим Кодексом. При этом обязанность по доказыванию обстоятельств, свидетельствующих о факте налогового правонарушения и виновности лица в его совершении, возлагается на налоговые органы (пункт 6 статьи 108 НК РФ).

В соответствии с пунктом 1 статьи 110 НК РФ виновным в совершении налогового правонарушения признается лицо, совершившее противоправное деяние умышленно или по неосторожности. Вина организации в совершении налогового правонарушения определяется в зависимости от вины ее должностных лиц либо ее представителей, действия (бездействие) которых обусловили совершение данного налогового правонарушения (пункт 4 статьи 110 Кодекса).

В соответствии с пунктом 1 статьи 122 Кодекса (в действующей в проверенные периоды редакции) неуплата или неполная уплата сумм налога (сбора) в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога (сбора) или других неправомерных действий (бездействия) влечет взыскание штрафа в размере 20 процентов от неуплаченной суммы налога (сбора).

Исходя из пункта 3 статьи 122 НК РФ, деяния, предусмотренные пунктом 1 этой статьи, совершенные умышленно, влекут взыскание штрафа в размере 40 процентов от неуплаченной суммы налога (сбора).

Положения пункта 6 статьи 108 НК РФ, части 1 статьи 65, части 3 статьи 189 и части 5 статьи 200 АПК РФ возлагают на налоговый орган обязанность по доказыванию факта налогового правонарушения, что предполагает необходимость установления в ходе налоговой проверки конкретных обстоятельств, подтвержденных документально и свидетельствующих о совершении налогоплательщиком вменяемого ему налогового правонарушения.

В силу части 4 статьи 200 АПК РФ при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Из взаимосвязанного анализа положений части 1 статьи 198, части 4 статьи 200 и части 3 статьи 201 АПК РФ следует, что основанием для признания недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц является наличие одновременно двух условий: их несоответствие закону или иному нормативному правовому акту и нарушение прав и законных интересов лица, обратившегося в суд с соответствующим требованием, в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности. На наличие указанных обстоятельств при оценке ненормативных актов, действий (бездействия) обращено внимание в пунктах 1, 6 постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации № 6, Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации № 8 от 01.07.1996 «О некоторых вопросах, связанных с применением части первой Гражданского кодекса Российской Федерации», вынесенных при разрешении публично-правовых споров постановлениях Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 01.02.2010 № 13065/10, от 17.03.2011 № 14044/10.

Как следует из материалов дела, и не оспаривается лицами, участвующими в деле, заявитель являлся в проверенный налоговым органом период, в частности, в 2014, 2015, 2016 годах, на основании статей 19, 23, 38, 52, 54, 57, 58, 143, 146, 246, 247 НК РФ плательщиком НДС, налога на прибыль организаций и обязан был самостоятельно исчислить сумму налогов, подлежащую уплате за налоговый период, и уплачивать налоги в установленный срок в бюджетную систему Российской Федерации.

Как следует из содержания оспоренного ненормативного акта Инспекции, основанием для доначисления заявителю НДС, налога прибыль организаций (увеличения налоговых обязательств), начисления соответствующих сумм пеней, и применения налоговой санкции за неуплату налога на прибыль организаций, явились выводы налогового органа о необоснованном применении заявителем вычетов НДС и учете расходов по сделке с обществом «Техносервис» (ИНН <***>).

На основании установленных выездной налоговой проверкой обстоятельств налоговый орган пришел к выводу о том, что оказание транспортных услуг обществом «Техносервис» не осуществлялось, фактически услуги по перевозке произведенной заявителем продукции покупателем осуществлялись индивидуальными предпринимателями ФИО5 и ФИО5, а также собственным транспортном налогоплательщика.

Как установлено налоговым органом, обществом «Молоко» (заказчик) оформлен с обществом «Техносервис» (экспедитор) договор транспортной экспедиции от 01.01.2014 №б/н.

Общая стоимость оказанных услуг (организация доставки продукции до покупателей - ООО «Меркурий» и ООО «Актив-Продукт») по сделкес ООО «Техносервис» составила 8 958 000 руб., в том числе НДС в сумме 1 366 488 руб.; НДС, предъявленный по счетам-фактурам спорного контрагента, отражен Обществом в составе налоговых вычетов в налоговых декларациях по НДС за 1, 2, 3, 4 кварталы 2014 года, а затраты по приобретению у общества «Техносервис» услуг учтены заявителем в составе расходов по налогу на прибыль организаций за 2014, 2015 годы.

Основанием для отказа в применении спорных расходов по налогу на прибыль организаций по указанной сделке послужило установленное налоговым органом нарушение налогоплательщиком условий, предусмотренных подпунктом 2 пункта 2 статьи 54.1 НК РФ.

Налоговым органом выявлены и подтверждаются материалами дела следующие обстоятельства.

Договор транспортной экспедиции от 01.01.2014 №б/н от имени ООО «Техносервис» подписан директором ФИО6. При этом на основании документов из регистрационного дела ООО «Техносервис», выписок из единого государственного реестра юридических лиц (далее - ЕГРЮЛ) установлено, что директором ООО «Техносервис» с 02.12.2013 по 03.02.2014 являлся ФИО7 («массовый» руководитель и учредитель), с 04.02.2014 по 02.06.2014 - ФИО6, соответственно, договор от 01.01.2014 с заявителем со стороны ООО «Техносервис» подписан неуполномоченным лицом.

Обществом «Молоко» в отношении ООО «Техносервис» представлены устав ООО «Техносервис» и выписка из ЕГРЮЛ по состоянию на 17.12.2014, тогда как договор с контрагентом оформлен 01.01.2014.

Налоговым органом установлено, что ФИО7 являлся массовым учредителем и руководителем: учредителем в 65 организациях, руководителем в 316 организациях, в отношении него составлено 67 протоколов допросов, согласно которым на все вопросы ФИО7 отвечает: «не являлся, нет, не знаю».

В рамках допроса ФИО6 опровергал наличие взаимоотношений с обществом «Молоко»: ЗАО «Молоко» ему не знакомо; должностных лиц не знает; договоры с ЗАО «Молоко» не заключал; доверенности никому не выдавал; ФИО5 и ФИО5 (по транспортным документам ООО «Техносервис» - водители, осуществлявшие грузоперевозку от имени ООО «Техносервис») не знает, договоры с ними не заключал, доверенности на них не выписывал (протокол допроса ФИО6 от 20.04.2018).

В период с 04.09.2002 по настоящее время ФИО6 имеет постоянное место работы с полной рабочей занятостью в ПАО «ИЖСТАЛЬ» (что подтверждается справками о доходах по форме 2-НДФЛ за 2011-2017 годы, предоставленных ПАО «ИЖСТАЛЬ»).

Исходя из свидетельских показаний ФИО8 (в 2014-2016 годах исполняющий обязанности директора общества «Молоко»), ООО «Техносервис» ей знакомо только на основании подписанных договоров, лично с должностными лицами ООО «Техносервис» не знакома, при подписании договора с руководителем ООО «Техносервис» не общалась, подписывала уже готовый документ. По каким критериям в качестве поставщика транспортных услуг было привлечено именно ООО «Техносервис» пояснить не может; с водителями, осуществлявшими перевозку от ООО «Техносервис», лично не знакома (протокол допроса ФИО8 от 07.05.2018).

Из свидетельских показаний ФИО9 (в период 2014-2016 годах заместитель директора Общества по сбыту продукции) следует, что она занималась поиском поставщиков транспортных услуг для общества «Молоко». Договор заключался по электронной почте, с ФИО6 лично не знакома, договоры приходят в готовом виде. Заявки организации на оказание услуг в адрес ООО «Техносервис» отсылались по электронной почте (протокол допроса ФИО9 от 11.05.2018).

При этом в заключенном договоре адрес электронной почты и контактные телефоны ООО «Техносервис» не указаны. В ответ на требование налогового органа №11-31/6750 от 24.05.2018 Обществом предоставлены пояснения от 06.06.2018 Х°327, в которых указан адрес электронной почты ООО «Техносервис»: transtclmo@gmail.com, при этом указанный адрес в глобальной сети Интернет не обнаружен. При анализе сети Интернет официального сайта ООО «Техносервис» не установлено, данные адреса электронной почты (e-mail) отсутствуют.

Налоговым органом установлен номинальный статус ООО «Техносервис» в качестве заявленного контрагента и обстоятельства, свидетельствующие о невозможности исполнения ООО «Техносервис» обязательств по договору от 01.01.2014: - отсутствие трудовых ресурсов (справки 2-НДФЛ за 2014, 2015 годы не предоставлялись); - отсутствие необходимых условий для достижения результатов экономической деятельности: основных средств, производственных активов, транспортных средств; предоставление налоговой отчетности с отражением минимальных сумм налогов, подлежащих уплате в бюджет при значительных оборотах по расчетному счету (доля налоговых вычетов и расходов свыше 90 %); - фактическое местонахождение ООО «Техносервис» не установлено, фактов оплаты аренды помещения у ИП ФИО10 по расчетному счету организации не установлено (протокол осмотра помещений ООО «Техносервис»); - с 09.07.2015 ООО «Техносервис» снято с учета в связи с прекращением деятельности в результате реорганизации в форме присоединения к ООО «Жасмин» (ИНН <***>) (организация относится к категории налогоплательщиков - не предоставляющих налоговую отчетность, не имеет открытых расчетных счетов, ликвидного имущества и т.п.), учредитель и руководитель ООО «Жасмин» ФИО11 11 марта 2012 года осужден по статье 158 Уголовного кодекса Российской Федерации и отбывал наказание в местах лишения свободы; - операции по расчетному счету ООО «Техносервис» были завершены 18.12.2014; движение денежных средств в период 2015 году по расчетному счету ООО «Техносервис» отсутствует; - при анализе представленных документов установлено отсутствие реальной хозяйственной деятельности, профильных операций у ООО «Техносервис» (приобретение мясной продукции, так и проведение дорожных, ремонтных работ, реализация мебели, консультирование по вопросам коммерческой деятельности и др.).

Мероприятиями налогового контроля выявлены факты обналичивания поступивших от заявителя в оплату услуг денежных средств перечислением денежных средств на карточные счета физических лиц.


Инспекцией установлены фактические перевозчики, оказывавшие услуги для общества «Молоко» «по сделкам» с ООО «Техносервис»: индивидуальные предприниматели ФИО5 (маршрут Чайковский - Ижевск) и ФИО5 (маршрут Чайковский - Пермь). Эти предприниматели в период 2014-2016 применяли специальный режим налогообложения: единый налог на вменный доход, соответственно, не являлись плательщиками НДС. Справки о доходах по форме № 2-НДФЛ в период 2014 года на братьев Б-вых в налоговый орган ни одна организация не представляла, что свидетельствует о том, что индивидуальные предприниматели самостоятельно оказывали транспортные услуги.

Согласно показаниям ФИО5: фактически работали на ЗАО «Молоко», отвозил продукцию в г. Ижевск. ООО «Техносервис» не знает и никаких договоров с ООО «Техносервис» не заключал. За выполненную работу с ним расплачивались наличными денежными средствами, деньги передавались на месте разгрузки в г. Ижевске. При получении груза в ЗАО «Молоко» ФИО5 расписывался в транспортной накладной, печать от ООО «Техносервис» в накладной сам не ставил, привозил накладные в ЗАО «Молоко» только со своей подписью, как потом появилась печать ООО «Техносервис» на транспортных документах не знает (протоколы допросов ФИО5 от 27.04.2018 и от 25.05.2018).

Из показаний ФИО5 следует, что он осуществлял перевозку готовой продукции ЗАО «Молоко» в г. Пермь. Работал напрямую без посредников, никаких договоров с ООО «Техносервис» не заключал. ООО «Техносервис» знакомо только из доверенности, выданной ЗАО «Молоко». Оплата за работу производилась наличными денежными средствами (протокол допроса ФИО5 от 14.05.2018).

Тот факт, что транспортные накладные возвращались водителями Б-выми в ЗАО «Молоко» без печати ООО «Техносервис», подтверждается также показаниями ФИО12 (в проверяемом периоде работала начальником отдела сбыта общества «Молоко): печать перевозчика на транспортной накладной до момента передачи в бухгалтерию отсутствовала, была только подпись водителя, откуда появилась печать на документах не знает (протокол допроса ФИО12 от 04.10.2018).

Инспекцией выявлено, что в представленных обществом «Молоко» транспортных накладных по перевозчику ООО «Техносервис»: №164 от 05.04.2014, №165 от 05.04.2014, №192 от 21.04.2014, №312 от 23.06.2014, №362 от 19.07.2014 водителями, осуществлявшими перевозку от ООО «Техносервис», указаны работники общества «Молоко»: ФИО13, ФИО14, ФИО15, ФИО16 (что подтверждается штатным расписанием общества «Молоко», приказами о приеме на работу водителей, справками о доходах 2-НДФЛ за 2014 год, протоколами допросов ФИО14 от 11.05.2018, ФИО16 от 07.05.2018, ФИО13 от 11.05.2018, ФИО15 от 11.05.2018). Транспортные средства в указанных транспортных накладных перевозчика ООО «Техносервис» являлись собственностью общества «Молоко» (что подтверждается ответом отдела ГИБДД ОМВД по Чайковскому району на запрос №13-31/9074 от 05.10.2018).

В транспортной накладной №298 от 18.06.2014, заверенной печатью ООО «Техносервис», в качестве перевозчика указан индивидуальный предприниматель ФИО17, водитель ФИО18 При этом ИП ФИО17 в период 2014 года самостоятельно оказывались транспортные услуги по перевозке грузов для общества «Молоко», в том числе: 18.06.2014. Согласно свидетельским показаниям ФИО17 у него в собственности имелся грузовой автомобиль Тойота Дутро 278, на котором он осуществлял перевозку молочной продукции самостоятельно без привлечения каких-либо водителей, ООО «Техносервис» ему не знакомо, водитель ФИО18 и указанное в транспортной накладной транспортное средство ИСУЗУ 053 ему не знакомы (договор оказания автотранспортных услуг с ИП ФИО17 от 01.01.2014, акты сдачи выполненных работ, протокол допроса ФИО17 от 28.04.2018).

Таким образом, установленные факты подтверждают внесение недостоверных сведений в первичные документы и искажение сведений о фактах хозяйственной жизни.

Проведенными в ходе мероприятий налогового контроля допросами свидетелей, полученными объяснениями, в совокупности с иными установленными и отраженными в оспариваемом ненормативном акте обстоятельствами, в том числе номинальностью учредителя (участника) и руководителей спорного контрагента, факты участия в сделках спорного контрагента заявителя не подтверждены.

Анализ движения денежных средств, характеристики субъектов, на счета которых перечислялись средства от указанных контрагентов заявителя, выявили транзитный характер движения денежных средств по расчетным счетам спорных контрагентов, а также выявили обстоятельства, указывающие на выведение денежных средств из легального финансового оборота (с использованием счетов физических лиц, в том числе имевших статус индивидуальных предпринимателей).

Мероприятиями налогового контроля выявлено, что в налоговой отчетности контрагента при имеющихся значительных (многомиллионных) оборотах движения денежных средств по расчетным счетам исчислены и отражены налоги в минимальных размерах за счет значительной доли налоговых вычетов (свыше 90%), приведенные обстоятельства, наряду с иными установленными налоговым органом обстоятельствами (в том числе непредставление в установленный срок налоговой отчетности), указывают на нарушение спорными контрагентами требований законодательства о налогах и сборах, отсутствие в бюджете сформированного источника возмещения НДС.

Применительно к установленным налоговым органом обстоятельствам, реальность сделок заявителя с контрагентом, с позиции налогового органа, не подтверждена, представленные документы содержат недостоверные, противоречивые сведения о сделках в целях получения необоснованной налоговой выгоды.

На основании установленных обстоятельств, с учетом выводов о недостоверности представленных в обоснование налоговой выгоды документов по сделкам с ООО «Техносервис», отражении хозяйственных операций в представленных в обоснование налоговый выгоды документов вне подлинного экономического смысла, нереальности сделок с номинальным контрагентом, решением налогового органа заявителю, в частности доначислен НДС в связи с корректировкой вычетов заявителя за спорные налоговые периоды и налог на прибыль организаций по взаимоотношения с ООО «Техносервис».

Исследовав представленные в материалы дела доказательства в совокупности и взаимной связи в соответствии с требованиями статей 9, 65, 71, 162 АПК РФ, данные доводы налогового органа признаны судом обоснованными, а оспариваемое решение в части доначисления НДС, начисления соответствующих сумм пеней по спорным эпизодам правомерным.

Согласно правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, выраженной в Определениях от 15.02.2005 № 93-О, от 18.04.2006 № 87-О, исходя из положений статьи 172 НК РФ, обязанность подтверждать правомерность и обоснованность налоговых вычетов первичной документацией лежит на налогоплательщике - покупателе товаров (работ, услуг), поскольку именно он выступает субъектом, применяющим при исчислении итоговой суммы налога, подлежащей уплате в бюджет, вычет сумм налога, начисленных поставщиками. При этом, как отметил Конституционный Суд Российской Федерации по смыслу пункта 2 статьи 169 Кодекса соответствие счета-фактуры требованиям, установленным пунктами 5 и 6 данной статьи, позволяет определить контрагентов по сделке (ее субъекты), их адреса, объект сделки (товары, работы, услуги), количество (объем) поставляемых (отгруженных) товаров (работ, услуг), цену товара (работ, услуг), а также сумму начисленного налога, уплачиваемую налогоплательщиком и принимаемую им далее к вычету; требование пункта 2 статьи 169 НК РФ, согласно которому налогоплательщик в качестве основания налогового вычета может представить только полноценный счет-фактуру, содержащий все требуемые сведения, и не вправе предъявлять к вычету сумму налога, начисленную по дефектному счету-фактуре, сведения в котором отражены неверно или неполно, направлено на создание условий, позволяющих оценить правомерность налогового вычета и пресечь ситуации, связанные с необоснованным возмещением (зачетом или возвратом) сумм налога из бюджета.

Соответствующие правовые позиции об обязанности именно налогоплательщика подтвердить надлежащими документами обоснованность применения налогового вычета НДС, отражены в частности, в постановлениях Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации (далее также - ВАС РФ) от 30.01.2007 № 10963/06, от 30.10.2007 № 8686/07, от 09.11.2010 № 6961/10, от 09.03.2011 № 14473/10.

Исходя из положений статей 23, 52, 54, 252, 270, 313 НК РФ, при возникновения спора о должной сумме налога, подлежащей уплате в бюджет, бремя доказывания факта и размера понесенных расходов возлагается на налогоплательщика. Указанный правовой подход отражен в пункте 2 Информационного письма Президиума ВАС РФ от 14.11.1997 № 22 «Обзор судебной практики применения законодательства о налоге на прибыль», постановлениях Президиума ВАС РФ от 06.09.2005 № 2746/05 и № 2749/05, пункте 12 Обзора практики рассмотрения судами дел, связанных с применением главы 23 Налогового кодекса Российской Федерации, утвержденного Президиумом Верховного Суда Российской Федерации 21.10.2015.

Исполнение налогоплательщиком на основании подпунктов 3, 8 пункта 1 статьи 23 Кодекса обязанностей по надлежащему ведению в установленном порядке учет своих доходов (расходов) и объектов налогообложения, обеспечению сохранности данных бухгалтерского и налогового учета и других документов, необходимых для исчисления и уплаты налогов, в том числе документов, подтверждающих получение доходов, осуществление расходов (для организаций и индивидуальных предпринимателей) гарантирует налогоплательщику начисление налогов в том размере, в котором они подлежат начислению в соответствии с действующим законодательством о налогах и сборах (постановления Президиума ВАС РФ от 22.06.2010 № 5/10, от 09.03.2011 № 14473/10).

В силу правовых позиций Конституционного Суда Российской Федерации, отраженных в Определениях от 08.04.2004 № 168-О, № 169-О, недопустима ситуация, когда с помощью инструментов, используемых в гражданско-правовых отношениях, создаются и применяются схемы незаконного обогащения за счет бюджетных средств, приводящие к нарушению публичных интересов в сфере налогообложения и к нарушению конституционных прав и свобод других налогоплательщиков.

В пунктах 1 и 3 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» разъяснено, что представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах в целях получения налоговой выгоды, является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы; налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

Исходя из критериев, отраженных в постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 № 53, о необоснованности получения налоговой выгоды могут свидетельствовать подтвержденные доказательствами доводы налогового органа о наличии таких обстоятельств, как невозможность реального осуществления налогоплательщиком хозяйственных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг, совершение операций с товаром, который не производился или не мог быть произведен в объеме, указанном налогоплательщиком, учет для целей налогообложения только тех хозяйственных операций, которые непосредственно связаны с возникновением налоговой выгоды, отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности.

Как отражено в постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 № 53 при рассмотрении в арбитражном суде налогового спора налоговым органом могут быть представлены в суд доказательства необоснованного возникновения у налогоплательщика налоговой выгоды. Эти доказательства, как и доказательства, представленные налогоплательщиком, подлежат исследованию согласно требованиям статьи 162 АПК РФ и оценке арбитражным судом в совокупности и взаимосвязи с учетом положений статьи 71 АПК РФ.

Применительно к правовой позиции, отраженной в постановлениях Президиума ВАС РФ от 13.12.2005 № 9841/05, от 13.12.2005 № 10048/05, от 27.01.2009 № 9833/08, если налоговым органом представлены доказательства того, что в действительности хозяйственные операции поставщиками товаров (работ, услуг) не осуществлялись и налоги в бюджет ими не уплачивались, в систему сделок, взаиморасчетов вовлечены юридические лица, зарегистрированные по подложным или утерянным документам или несуществующим адресам, либо схема взаимодействия поставщика товаров (работ, услуг) и покупателя указывает на недобросовестность участников хозяйственных операций, направленность их действий на получение необоснованной налоговой выгоды, имеются признаки отсутствия разумной деловой цели заключаемых сделок, суд не должен ограничиваться проверкой формального соответствия представленных налогоплательщиком документов требованиям, а должен оценить все доказательства по делу в совокупности и во взаимосвязи с целью исключения внутренних противоречий и расхождений между ними.

Таким образом, помимо формальных требований, установленных статьями 169, 171, 172, 252 НК РФ, условием признания налоговой выгоды обоснованной является реальность хозяйственной операции: совершение и исполнение сделки конкретным контрагентом (содержательный аспект сделки) и отражение сделки в соответствии с подлинным экономическом смыслом хозяйственной операции, учет которой обусловливает получение налоговой выгоды.

При этом доказательства фактических обстоятельств заключения и исполнения сделок имеют существенное значение для установления судом факта реальности исполнения договора(ов) заявленным контрагентом.

Налогоплательщик вправе претендовать на получение налоговой выгоды при соблюдении нормативно установленных требований. Нарушение нормативных условий получения налоговой выгоды влечет реконструкцию налоговых обязательств в зависимости от результатов и аспектов фактической хозяйственной деятельности налогоплательщика.

Налогоплательщик вправе претендовать на получение налогового вычета НДС и учета расходов при соблюдении нормативно установленных требований, как в отношении формы, так и содержания представленных им документов, опосредующих реальные сделки (постановления Президиума ВАС РФ от 08.02.2005 № 10423/04, от 02.10.2007 № 3355/07, от 11.11.2008 № 9299/08).

В постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 14.02.2012 № 12093/11 отражен правовой подход о том, что упоминание в главе 25 Кодекса затрат в составе расходов, уменьшающих полученные налогоплательщиком доходы по налогу на прибыль организаций, само по себе не означает возможности признания их оправданными, если не соблюдаются требования пункта 1 статьи 252 Кодекса.

Правомерность отказа в учете затрат по сделкам, реальность исполнения которых не подтверждена, в составе расходов, уменьшающих налогооблагаемую прибыль, корреспондирует с правовыми позициями Президиума ВАС РФ, отраженными в постановлениях от 01.06.2010 № 16064/09, от 08.11.2011 № 7780/11, от 05.07.2011 № 17545/10, от 14.02.2012 № 12093/11.

В рассматриваемом случае применительно к доказанным Инспекцией обстоятельствам, которые подтверждены совокупностью представленных в материалы дела доказательств, налоговым органом обоснованно отказано в применение вычетов НДС по сделкам с ООО «Техносервис».

В частности, Инспекцией проанализированы и сопоставлены представленные в обоснование налоговой выгоды по сделкам со спорным контрагентом, первичные документы, договор, акты, налоговые декларации, книги покупок и продаж, данные бухгалтерского учета.

По смыслу статьи 54 НК РФ налоговые последствия влекут не сами гражданско-правовые сделки, а совершаемые в их исполнение финансово-хозяйственные операции, отражаемые в бухгалтерском учете; при этом налогообложению подвергается финансовый результат, формируемый по итогам налогового (отчетного) периода на основе данных регистров бухгалтерского учета, в том числе совокупности совершенных в этом периоде названных операций (пункт 9 Информационного письма Президиума ВАС РФ от 17.11.2011 № 148 «Обзор практики разрешения арбитражными судами дел, связанных с применением отдельных положений главы 30 Налогового кодекса Российской Федерации»).

Финансовый результат указанных операций формируется на основании документов первичного бухгалтерского и налогового учета в соответствии со статьей 9 Федерального закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете» и статьей 313 Кодекса: все хозяйственные операции, проводимые организацией, оформляются первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский и налоговый учет этих операций, в том числе для целей налогообложения. Первичный учетный документ должен быть составлен в момент совершения операции либо непосредственно после ее окончания.

Налоговый учет осуществляется в целях формирования полной и достоверной информации о порядке учета для целей налогообложения хозяйственных операций, осуществленных налогоплательщиком в течение отчетного (налогового) периода. Подтверждением данных налогового учета являются первичные учетные документы (включая справку бухгалтера), аналитические регистры налогового учета, расчет налоговой базы.

За правильность и своевременность уплаты налога, ведение учета объекта налогообложения в соответствии с установленным порядком ответственность возлагается на налогоплательщика.

В рассматриваемом случае применительно к доказанным Инспекцией обстоятельствам, которые подтверждены совокупностью представленных в материалы дела доказательств, налоговым органом обоснованно отказано в применение вычетов НДС по сделкам с указанным контрагентом, в связи с несоответствием представленных документов требованиям и условиям статей 169, 171, 172 НК РФ, что обусловило доначисление НДС за указанные налоговые периоды.

При этом формирование и представление пакета (набора) документов по сделкам с контрагентами, отражение в представленных в обоснование налоговой выгоды документах реквизитов этих организаций, само по себе не подтверждает реальность сделок с ними при наличии доказательств, опровергающих реальность исполнения контрагентами заявителя обязательств по сделкам.

Представленными налоговым органом доказательствами подтверждается формирование и представление заявителем в обоснование налоговых вычетов пакета документов, вуалирующих фактические существовавшие отношения по исполнению сделок, имитирующих финансово-хозяйственные операции, не отвечающих критериям достоверности в целях необоснованного применения налоговых вычетов и получения необоснованной налоговой выгоды.

Транзитный характер платежей и факты участия спорных номинальных контрагентов в схеме имитации сделок, перечисления денежных средств и их выведения из контролируемого финансового оборота.

Представленными налоговым органом доказательствами подтверждается формирование и представление заявителем в обоснование налоговых вычетов и расходов пакета документов, вуалирующих фактические существовавшие отношения по исполнению сделок, имитирующих сделки, не отвечающих критериям достоверности в целях необоснованного применения налоговых вычетов, учета расходов и получения необоснованной налоговой выгоды.

Таким образом, вопреки доводам заявителя, привлечение заявителем спорного контрагента носило формальный характер, в системе оформления документов и перечисления (расходования) денежных средств лишь использовались реквизиты спорного контрагента, а сформированный фиктивный документооборот имитирует сделки со спорным контрагентом, вуалирует фактические отношения по оказанию услуг братьями Б-выми.

Спорные сделки, связанные с искусственным введением в систему хозяйственных отношений спорного контрагента, не обусловлены разумными экономическими причинами (принимая во внимание отсутствие у контрагентов ресурсов, номинальность их руководителей, недостоверность документов), имитируют посредством сформированного документооборота хозяйственные операции, при том, что реальность сделок заявителя с этим контрагентом не подтверждена.

Заявитель как налогоплательщик не вправе претендовать на получение налоговой выгоды по операциям с контрагентом, если последний их не осуществлял, при отсутствии документов, отвечающих требованиям достоверности и подтверждающих реальные хозяйственные операции, что корреспондирует с правовыми позициями, приведенными Президиумом Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в постановлениях от 02.10.2007 № 3355/07, от 11.11.2008 № 9299/08.

Судом установлено, что представленные налоговым органом в материалы дела доказательства в своей совокупности опровергают доводы заявителя о реальности осуществления хозяйственных операций со спорным контрагентом, а представленные документы не отвечают критерию достоверности и не подтверждают хозяйственные операции с указанными контрагентами.

Основанием для реализации права на вычет являются надлежащие первичные документы, соответствующие требованиям законодательства о налогах и сборах, и отражающие действительные сведения о хозяйственных операциях, которые у Общества, принимая во внимание установленную Инспекцией недостоверность (фиктивность) документов, отсутствуют.

Такие аспекты сделок как реальность их исполнения указанным контрагентом и надлежащее документальное подтверждение заявителем не доказаны.

Право на получение налоговых вычетов по НДС обусловлено не только использованием приобретенного товара (работ, услуг) в деятельности, облагаемой НДС, но и приобретением товаров (работ, услуг) у конкретного контрагента с отражением в документах действительных и достоверных сведений, соответствующих фактическим обстоятельствам.

В данном случае, недостоверные сведения содержатся в счетах-фактурах контрагентов, поэтому данные документы не могут быть приняты в качестве надлежаще оформленных документов. Несогласие заявителяс установленными налоговым органом обстоятельствами в отношении спорного контрагента, не свидетельствует о недоказанности таких обстоятельств.

Номинальный статус ООО «Техносервис» установлен судебными актами по делу № А50-18901/2017 Арбитражного суда Пермского края.

Основанием для увеличения налоговых обязательств по налогу на прибыль организаций также послужило невключение заявителем сумму НДС в состав доходов по налогу на прибыль организаций. Так, Инспекцией установлено, что общество «Молоко» на основании Договора купли-продажи недвижимого имущества от 18 сентября 2015 года было реализовано недвижимое имущество и земельный участок, находящиеся по адресу: <...>. Данное имущество находилось в собственности ЗАО «Молоко». Стоимость имущества, согласно п.2 Договора купли-продажи недвижимого имущества от 18 сентября 2015 года составила 7 390 ООО рублей, в том числе стоимость земельного участка составила 1 230 000 рублей

Согласно приложению №3 к листу 02 декларации по налогу на прибыль, представленной ЗАО «Молоко» в налоговый орган 25.03.2016 г. рег.номер 19196641, установлено, что налогоплательщиком включена в состав доходов по налогу на прибыль цена реализации права на земельный участок в размере 1 042 373,00 рублей, данная стоимость включена в состав доходов за минусом налога на добавленную стоимость, который составил 187 627,12 рублей.

На основании п.п. 6 п.2 ст. 146 НК РФ не признается объектом налогообложения НДС реализация земельных участков и долей в них.

Налогоплательщиком представлены пояснения по сдаче уточненной декларации по налогу на добавленную стоимость за 3 квартал 2015 года на уменьшение суммы НДС к уплате в бюджет на сумму 187 627,12 рублей излишне исчисленной с продажи земельного участка.

На основании п. 1 ст. 249 НК РФ для целей исчисления налога на прибыль выручка от продажи земельных участков учитывается в составе доходов от реализации. В п. 3 ст. 271 НК РФ закреплено, что датой реализации недвижимости признается дата передачи недвижимого имущества приобретателю этого имущества по передаточному акту или иному документу о передаче недвижимого имущества, то есть независимо от даты государственной регистрации прав (даты подачи документов на госрегистрацию).

На основании вышеизложенного следует, что ЗАО «Молоко» неправомерно исключило сумму налога на добавленную стоимость от продажи земельного участка при исчислении налога на прибыль в размере 187 627,12 рубля.

Вместе с тем, умысел на совершение указанного нарушения налоговым органом не доказан.

При этом расчет санкции в решении приведен из 40 % от недоимки, хотя при описании субъективной стороны отражены основания применительно к пункту 3 статьи 110 НК РФ (налоговое правонарушение признается совершенным по неосторожности, если лицо, его совершившее, не осознавало противоправного характера своих действий (бездействия) либо вредного характера последствий, возникших вследствие этих действий (бездействия), хотя должно было и могло это осознавать).

Исходя из подпунктов 2, 3 пункта 5 статьи 101 НК РФ, в ходе рассмотрения материалов налоговой проверки руководитель (заместитель руководителя) налогового органа устанавливает образуют ли выявленные нарушения состав налогового правонарушения, устанавливает, имеются ли основания для привлечения лица к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Согласно пункту 8 статьи 101 НК РФ в решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения излагаются обстоятельства совершенного привлекаемым к ответственности лицом налогового правонарушения так, как они установлены проведенной проверкой, со ссылкой на документы и иные сведения, подтверждающие указанные обстоятельства, доводы, приводимые лицом, в отношении которого проводилась проверка, в свою защиту, и результаты проверки этих доводов, решение о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за конкретные налоговые правонарушения с указанием статей настоящего Кодекса, предусматривающих данные правонарушения, и применяемые меры ответственности. В решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения указываются размер выявленной недоимки и соответствующих пеней, а также подлежащий уплате штраф.

Исходя из положений статей 101, 106, 108, 110 НК РФ, привлекая Общество к ответственности, Инспекция должно не только констатировать факт нарушения, но и обязано определить все элементы состава данного правонарушения, в том числе виновность привлекаемого к ответственности лица (правовые позиции Конституционного Суда Российской Федерации, отраженные в Постановлениях от 27.04.2001 № 7-П, от 15.07.1999 № 11-П, от 14.07.2003 № 12-П).

Изложенное свидетельствует о ненадлежащей фиксации субъективной стороны нарушения, вместе с тем такой подход к установлению состава правонарушения и квалификации противоправных действий не соответствует требованиям законодательства, и пункту 8 статьи 101 НК РФ, усматриваются противоречия мотивировочной и резолютивной части решения Инспекции.

Констатация в решении нарушения без описания надлежащей субъективной стороны правонарушения, однозначного установления формы виновных действий либо бездействия заявителя, не соответствует НК РФ, что влечет незаконность решения Инспекции в части применения санкции.

Исходя из правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в Постановлении от 14.07.2005 № 9-П, публично-правовая природа налоговых правонарушений и претерпевание негативных последствий их совершения предполагает, что по таким делам требуется обнаружение, выявление налоговых правонарушений, собирание доказательств. Подобного рода функции, как относящиеся к досудебным стадиям производства, по смыслу статей 10, 118, 123, 126 и 127 Конституции Российской Федерации, не может выполнять суд. Поэтому законодатель, учитывая публично-правовую природу и специфику налоговых правонарушений и налоговой ответственности, выраженные в соответствующих правоотношениях, вправе наделить налоговые органы определенными правомочиями по осуществлению административной юрисдикции в сфере налоговой ответственности, обеспечивая при этом соблюдение требований статьи 46 (части 1 и 2) Конституции Российской Федерации, гарантирующей каждому судебную защиту его прав и свобод и право на обжалование в суд решений и действий органов государственной власти и должностных лиц (пункт 3.2).

Таким образом, с учетом положений статей 198, 200, 201 АПК РФ, суд не может и не должен в рамках рассмотрения дела о признании недействительным ненормативного акта определять нарушения законодательства, не выявленные и не установленные надлежащим способом, с соблюдением требований контролирующим органом в ходе проведения соответствующих проверочных мероприятий.

Суд не может подменять собой контролирующий орган и восполнять недостатки и устранять нарушения, допущенные контролирующим органом при проведении контрольных мероприятий, иное свидетельствовало бы о нарушении принципа состязательности сторон, закрепленного в статье 9 АПК РФ.

То обстоятельство, что Инспекция как контролирующий орган вынесла оспариваемый ненормативный акт в части определения состава правонарушения, в том числе его субъективной стороны, по не полностью выясненным и установленным обстоятельствам, свидетельствует о неправомерности такого ненормативного акта налогового органа.

Не исследованность обстоятельств, подтверждающих состав налогового правонарушения (недоказанность состава правонарушения), неправильная квалификация налоговым органом совершенного налогоплательщиком деяния свидетельствуют о неправомерности применения налоговой санкции (правовые позиции, отраженные в пункте 9 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 02.06.2004 № 10 «О некоторых вопросах, возникших в судебной практике при рассмотрении дел об административных правонарушениях» и пункт 18 Информационного письма Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 17.03.2003 № 71).

Вместе тем, при оценке законности ненормативного акта Инспекции в части доначисления налога на прибыль организаций по эпизодам взаимоотношений со спорным контрагентом суд учитывает следующее.

При анализе сделок налогоплательщика и определении налоговых обязательств подлежат учету не только доходы заявителя, но и расходы необходимые для получения дохода и обусловленные исполнение сделок, направленных на получение дохода и связанных с текущей деятельностью налогоплательщика.

В соответствии с подпунктом 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ налоговые органы вправе определять суммы налогов, подлежащие уплате налогоплательщиками в бюджетную систему Российской Федерации, расчетным путем на основании имеющейся у них информации о налогоплательщике, а также данных об иных аналогичных налогоплательщиках в случаях отказа налогоплательщика допустить должностных лиц налогового органа к осмотру производственных, складских, торговых и иных помещений и территорий, используемых налогоплательщиком для извлечения дохода либо связанных с содержанием объектов налогообложения, непредставления в течение более двух месяцев налоговому органу необходимых для расчета налогов документов, отсутствия учета доходов и расходов, учета объектов налогообложения или ведения учета с нарушением установленного порядка, приведшего к невозможности исчислить налоги.

Исходя из правовой позиции, приведенной в Определении Конституционного Суда Российской Федерации от 05.07.2005 № 301-О, наделение налоговых органов правом исчисления налогов расчетным путем направлено на реализацию целей и задач налогового контроля, осуществление которого не должно иметь произвольных оснований.

В силу правовой позиции, отраженной в пункте 8 постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 № 57 «О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации», применение расчетного способа определения размера налоговых обязательств обоснованно как в случае отсутствия у налогоплательщика соответствующих документов, так и при признании их ненадлежащими. В случае отсутствия или признания ненадлежащими документов по отдельным совершенным налогоплательщиком операциям доходы (расходы) по этим операциям определяются налоговым органом по правилам подпункта 7 пункта 1 статьи 31 Кодекса с учетом данных об аналогичных операциях самого налогоплательщика.

В постановлении Президиума ВАС РФ от 17.12.2002 № 897/02 выражен правовой подход, в соответствии с которым при нарушении правил ведения бухгалтерского учета налогоплательщиком подлежит применению законодательно предусмотренный порядок определения налоговых обязательств налогоплательщика.

Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в постановлении от 25.05.2004 № 668/04 указал на то, что определение расчетным путем суммы налога, подлежащего внесению в бюджет, производится на основании данных о доходах и расходах; при невозможности установить одну из составляющих, необходимых для исчисления налога, следует руководствоваться соответствующим правилом, предусмотренным подпунктом 7 пункта 1 статьи 31 Кодекса, создающим дополнительные гарантии прав налогоплательщика и обеспечивающим баланс публичных и частных интересов.

В данном случае,




Иные доводы заявителя и налогового органа судом исследованы, и признаны не имеющими самостоятельного правового значения для рассмотрения спора по существу.

Таким образом, оспариваемое решение Инспекции от 09.03.2017 № 10-72/00298 подлежит признанию недействительным в части

В остальной части оспариваемое решение Инспекции является законным и обоснованным и требования заявителя, не доказавшего совокупных условий для признания в остальной части ненормативного акта недействительным, в данной части удовлетворению не подлежат.

В силу статьи 112, части 2 статьи 168 АПК РФ при вынесении решения подлежат распределению судебные расходы.

В соответствии с частью 1 статьи 110 АПК РФ судебные расходы, понесенные лицами, участвующими в деле, в пользу которых принят судебный акт, взыскиваются арбитражным судом со стороны. В случае, если иск удовлетворен частично, судебные расходы относятся на лиц, участвующих в деле, пропорционально размеру удовлетворенных исковых требований.

Учитывая, что законодательством не предусмотрен возврат заявителю уплаченной государственной пошлины из бюджета в случае, если судебный акт принят в его пользу, а также освобождение государственных органов (органов местного самоуправления) от возмещения судебных расходов, в связи с этим, если судебный акт принят не в пользу указанных органов, расходы заявителя по уплате государственной пошлины подлежат возмещению этими органами в составе судебных расходов (пункт 21 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 11.07.2014 № 46 «О применении законодательства о государственной пошлине при рассмотрении дел в арбитражных судах»).

При этом, исходя из неимущественного характера требований заявителя, не могут применяться положения части 1 статьи 110 АПК РФ, регламентирующие распределение судебных расходов при частичном удовлетворении заявленных требований, соответственно, судебные расходы подлежат возмещению налоговым органом в полном размере (постановление Президиума ВАС РФ от 13.11.2008 № 7959/08).


Руководствуясь статьями 110, 112, 167-170, 176, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Пермского края

Р Е Ш И Л:

1. Требования закрытого акционерного общества «Молоко» (ОГРН <***>, ИНН <***>) удовлетворить частично.

2. Признать недействительным вынесенное Межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службы № 18 по Пермскому краю (ОГРН <***>, ИНН <***>) решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 12.11.2019 № 6 в части увеличения налоговых обязательств по налогу на прибыль организаций и предъявления к уплате налога на прибыль организаций без учета подлежащих включению в состав расходов исчисленных с применением расчетных показателей затрат по хозяйственным операциям, реальность объектов сделок оказания транспортных услуг по которым не оспорена, начисления и предъявления к уплате соответствующих сумм пени и применения и предъявления к уплате соответствующих сумм штрафа по пункту 3 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неуплату налога на прибыль организаций, а также применения и предъявления к уплате штрафа по пункту 3 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации по эпизоду неуплаты налога на прибыль организаций в связи с занижением доходов от реализации.

Обязать Межрайонную инспекцию Федеральной налоговой службы № 18 по Пермскому краю (ОГРН <***>, ИНН <***>) устранить допущенные нарушения прав и законных интересов заявителя - закрытого акционерного общества «Молоко» (ОГРН <***>, ИНН <***>).

3. В остальной части требования закрытого акционерного общества «Молоко» (ОГРН <***>, ИНН <***>) оставить без удовлетворения.

4. В порядке распределения судебных расходов взыскать с Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 18 по Пермскому краю (ОГРН <***>, ИНН <***>) в пользу закрытого акционерного общества «Молоко» (ОГРН <***>, ИНН <***>) в счет возмещения затрат по уплате государственной пошлины 3 000 (три тысячи) рублей.

Решение по настоящему делу вступает в законную силу по истечении месячного срока со дня его принятия, если не подана апелляционная жалоба. В случае подачи апелляционной жалобы решение, если оно не отменено и не изменено, вступает в законную силу со дня принятия постановления арбитражного суда апелляционной инстанции.

Решение может быть обжаловано в порядке апелляционного производства в Семнадцатый арбитражный апелляционный суд в течение месяца со дня его принятия (изготовления в полном объеме) через Арбитражный суд Пермского края.

В случае обжалования решения в порядке апелляционного производства информацию о времени, месте и результатах рассмотрения дела можно получить на интернет-сайте Семнадцатого арбитражного апелляционного суда http://17aas.arbitr.ru.


Судья В.В. Самаркин