Решение от 25 апреля 2023 г. по делу № А50-33620/2022

Арбитражный суд Пермского края

ул.Екатерининская, д.177, г.Пермь, 614068, http://www.perm.arbitr.ru

Именем Российской Федерации


РЕШЕНИЕ

Дело № А50-33620/2022
25 апреля 2023 года
г. Пермь



Резолютивная часть решения вынесена 18 апреля 2023 года. Полный текст решения изготовлен 25 апреля 2023 года.


Арбитражный суд Пермского края в составе судьи Самаркина В.В., при ведении протокола судебного заседания помощником судьи ФИО1,

рассмотрев в открытом судебном заседании дело по заявлению общества с ограниченной ответственностью «Торговый дом «Скорпион-2000» (ОГРН <***>, ИНН <***>)

к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 6 по Пермскому краю (ОГРН <***>, ИНН <***>)

о признании недействительным решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 12.07.2022 № 1589, в редакции решения от 21.02.2023 № 1589/1,

заинтересованное лицо - Управление Федеральной налоговой службы по Пермскому краю (ОГРН <***>, ИНН <***>),

в заседании приняли участие представители:

от заявителя – не явились, извещен надлежащим образом;

от налогового органа – ФИО2, по доверенности от 21.12.2022 № 03-1-11/22207@, предъявлены служебное удостоверение и диплом; ФИО3, по доверенности от 09.01.2023 № 03-2-01/00045, предъявлен паспорт и диплом;

от Управления Федеральной налоговой службы по Пермскому краю – ФИО2, по доверенности от 28.12.2022 №09-19/6, предъявлены служебное удостоверение и диплом;

лица, участвующие в деле, о времени и месте судебного заседания извещены надлежащим образом в порядке статей 121, 123 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее также – АПК РФ) путем направления в их адрес копий определения о назначении дела к судебному разбирательству заказным письмом с уведомлением, а также размещения данной информации на официальном сайте суда, ссылка на который имеется в определении суда,

УСТАНОВИЛ:

Общество с ограниченной ответственностью «Торговый дом «Скорпион-2000» (далее также - заявитель, Общество, общество или ООО «ТД «Скорпион-2000», налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Пермского края с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 6 по Пермскому краю (далее также - Инспекция, налоговый орган, Межрайонная инспекция № 6) о признании недействительными решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 12.07.2022 № 1589.

К участию в деле в качестве заинтересованного лица привлечено Управление Федеральной налоговой службы по Пермскому краю (далее также - заинтересованное лицо, Управление, Управление ФНС).

Ненормативный акт Инспекции от 17.12.2021 № 15-30/08152, которым заявителю доначислен и предъявлен к уплате налог на добавленную стоимость (далее также - НДС), начислены пени за неуплату указанного налога, применен штраф по пункту 3 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, оспаривается заявителем в полном объеме.

Как указывает заявитель, налоговым органом неправомерно произведено увеличение налоговых обязательств по НДС исходя из установленных мероприятиями налогового контроля обстоятельств, поскольку не доказаны факты получения Обществом необоснованной налоговой выгоды, не оспорены сделки с его контрагентом - обществами с ограниченной ответственностью «Хозпромторг» (далее также - ООО или общество «Хозпромторг»); Общество отмечает, что налоговым органом безосновательно применены положения статьи 54.1 Налогового кодекса Российской Федерации, в редакции, действовавшей в спорный период (далее также - Кодекс, НК РФ), не доказано нарушение пределов осуществления прав при совершении хозяйственных операций по приобретению товаров, не подтвержден умысел на противоправную минимизацию налогообложения.

Межрайонная инспекция № 6 с требованиями заявителя не согласилась, по основаниям, изложенным в письменном отзыве на заявление и полагает, что при выявленных мероприятиями налогового контроля обстоятельствах, с учетом положений статьи 54.1 НК РФ при выявлении фактов получения необоснованной налоговой выгоды налогоплательщику правомерно увеличены налоговые обязательства по НДС, начислены пени за неуплату в нормативно предусмотренные сроки указанного налога и применена налоговая санкция. С позиции налогового органа, для имитации операций по приобретению заявителем товаров с целью получения необоснованной налоговой выгоды посредством сформированного фиктивного документооборота введен номинальный контрагент. Как отмечает Инспекция, в ходе мероприятий налогового контроля установлены факты, опровергающие реальность сделок со спорным контрагентом, выявлено искусственное введение его в систему договорных отношений посредством фиктивного документооборота для получения необоснованной налоговой выгоды, а также занижение налоговой базы по НДС, что предопределило корректировку (в сторону увеличения) налоговых обязательств заявителя. Инспекция полагает, что порядок получения доказательств, подтверждающих применение заявителем схемы получения необоснованной налоговой выгоды, не нарушен, требования заявителя являются необоснованными и не подлежат удовлетворению.

От заинтересованного лица поступил и приобщен к материалам судебного дела отзыв, отражающий доводы о необоснованности требований Общества.

Неявка в судебное заседание представителя заявителя в силу положений части 3 статьи 156, части 2 статьи 200 АПК РФ не препятствовала проведению судебного заседания и рассмотрению дела в его отсутствие.

Представленные сторонами и заинтересованным лицом в ходе рассмотрения дела процессуальные документы и доказательства приобщены судом к материалам настоящего дела.

Рассмотрев материалы дела, исследовав письменные доказательства, заслушав объяснения представителей Инспекции, Управления ФНС, суд приходит к следующим выводам.

Из материалов дела следует, что должностным лицом Инспекции проведена камеральная налоговая проверка представленной обществом «ТД «Скорпион-2000» 20.10.2021 уточненной (корректировка № 2) налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость (далее - НДС) за 3 квартал 2020 года, по результатам которой составлен акт проверки от 03.02.2022 № 506, фиксирующий выявленные нарушения законодательства о налогах и сборах.

Уполномоченным должностном лицом Инспекции, при надлежащем уведомлении заявителя, рассмотрены материалы налоговой проверки, с учетом проведенных мероприятий налогового контроля и вынесено решение от 12.07.2022 № 1589 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, которым Обществу по выявленным нарушениям доначислен НДС в общей сумме 189 493 руб., начислены пени за неуплату в установленный срок НДСв сумме 47 960,62 руб., применен штраф по пункту 3 статьи 122 НК РФ в размере 18 949,30 руб. (с учетом установления смягчающих налоговую ответственность обстоятельств, размер штрафа снижен в 4 раза).

Не согласившись с вынесенным Инспекцией решением, заявитель обжаловал его в вышестоящий налоговый орган – Управление Федеральной налоговой службы по Пермскому краю. Решением Управления Федеральной налоговой службы по Пермскому краю от 26.09.2022 № 18-18/669 жалоба Общества на ненормативный акт Инспекции оставлена без удовлетворения.

Полагая, что ненормативный акт Инспекции, не соответствует закону и нарушает права и законные интересы заявителя в сфере экономической деятельности, Общество обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании указанного решения Инспекции недействительным.

Установленный пунктом 2 статьи 138 Кодекса досудебный порядок урегулирования налогового спора Обществом соблюден (статья 138 НК РФ, часть 5 статьи 4, пункт 7 части 1 статьи 126 АПК РФ), как и установленный частью 4 статьи 198 АПК РФ срок обращения в суд с заявлением об оспаривании ненормативного акта Инспекции, в связи с чем, заявление Общества подлежит рассмотрению судом по существу.

Из представленных в материалы судебного дела доказательств следует, что вынесенным уполномоченным должностным лицом (заместителем начальника) Инспекции решением от 21.02.2023 № 1589/1 о внесении изменений в Решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в оспоренное решение налогового органа от 12.07.2022 № 1589 внесены изменения, сумма подлежащих начислению пени уменьшена до 39 202,91 руб., исключены пени за период с 01.04.2022 по 12.07.2022 на основании постановления Правительства Российской Федерации от 28.03.2022 № 497 «О введении моратория на возбуждение дел о банкротстве по заявлениям, подаваемым кредиторами», которымс 01.04.2022 на территории Российской Федерации сроком на 6 месяцев введен мораторий на возбуждение дел о банкротстве по заявлениям, подаваемым кредиторами, в отношении юридических лиц и граждан, в том числе, индивидуальных предпринимателей (действовал до 01.10.2022).

Таким образом, в связи с вынесением Инспекцией решения от 21.02.2023 № 1589/1 о внесении изменений в Решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, которым сумма начисленных по оспоренному решению от 12.07.2022 № 1589 пеней уменьшена до 39 202,91 руб., что улучшает положение заявителя, не нарушает его права и законные интересы в сфере экономической деятельности, и правовых позиций, приведенных в пункте 44 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.07.2013 № 57 «О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации», абзаце втором пункта 22 постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации от 28.06.2022 № 21 «О некоторых вопросах применения судами положений главы 22 Кодекса административного судопроизводства Российской Федерации и главы 24 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации», предметом оценки арбитражного суда является решение Инспекции о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 12.07.2022 № 1589, в редакции решения Инспекции от 21.02.2023 № 1589/1.

Суд, с учетом имеющихся в материалах дела доказательств, исследованных согласно требованиям, предусмотренным статьями 9, 65, 71, 162 АПК РФ, полагает, что требования заявителя не подлежат удовлетворению.

Основания для признания решения Инспекции от 12.07.2022 № 1589, в редакции решения от 21.02.2023 № 1589/1, недействительным, в связи с несоблюдением существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки либо наличием иных нарушений (пункт 14 статьи 101 НК РФ), заявителем не доказаны и судом не установлены.

В соответствии со статьей 57 Конституции Российской Федерации, статьями 3, 23 НК РФ каждый налогоплательщик обязан платить законно установленные налоги.

Согласно правовой позиции, отраженной в постановлении Конституционного Суда Российской Федерации от 17.12.1996 № 20-П, налог - необходимое условие существования государства, поэтому обязанность платить налоги, закрепленная в статье 57 Конституции Российской Федерации, распространяется на всех налогоплательщиков в качестве безусловного требования государства; налогоплательщик не вправе распоряжаться по своему усмотрению той частью своего имущества, которая в виде определенной денежной суммы подлежит взносу в казну, и обязан регулярно перечислять эту сумму в пользу государства, так как иначе были бы нарушены права и охраняемые законом интересы других лиц, а также государства.

Исходя из правовой позиции, выраженной в постановлении Конституционного Суда Российской Федерации от 14.07.2005 № 9-П, в целях обеспечения исполнения налогоплательщиками конституционной обязанности платить налоги и возмещения ущерба, понесенного казной в случае ее неисполнения, федеральный законодатель - на основании статей 57, 71 (пункты «в», «ж», «з», «о»), 72 (пункты «б», «и» части 1), 75 (часть 3) и 76 (части 1 и 2) Конституции Российской Федерации - устанавливает систему налогов, взимаемых в бюджет, и общие принципы налогообложения, а также предусматривает меры государственного принуждения, которые могут быть как правовосстановительными, обеспечивающими исполнение налогоплательщиком его конституционной обязанности (погашение недоимки и возмещение ущерба от несвоевременной и неполной уплаты налога - пеня), так и штрафными, возлагающими на нарушителей в качестве меры ответственности дополнительные выплаты.

На основании статьи 19 НК РФ налогоплательщиками признаются организации и физические лица, на которых в соответствии с Кодексом возложена обязанность уплачивать налоги.

Пунктом 1 статьи 23 НК РФ установлено, что налогоплательщики обязаны, в том числе: уплачивать законно установленные налоги (подпункт 1), представлять в установленном порядке в налоговый орган по месту учета налоговые декларации (расчеты), если такая обязанность предусмотрена законодательством о налогах и сборах (подпункт 4).

Как предусмотрено подпунктами 3, 6, 8 пункта 1 статьи 23 НК РФ налогоплательщики, наряду с исполнением других правовых предписаний, обязаны: вести в установленном порядке учет своих доходов (расходов) и объектов налогообложения, если такая обязанность предусмотрена законодательством о налогах и сборах; представлять в налоговые органы и их должностным лицам в случаях и в порядке, которые предусмотрены Кодексом, документы, необходимые для исчисления и уплаты налогов; в течение четырех лет обеспечивать сохранность данных бухгалтерского и налогового учета и других документов, необходимых для исчисления и уплаты налогов, в том числе документов, подтверждающих получение доходов, осуществление расходов (для организаций и индивидуальных предпринимателей), а также уплату (удержание) налогов, если иное не предусмотрено Кодексом.

В силу пункта 1 статьи 38 НК РФ объект налогообложения - реализация товаров (работ, услуг), имущество, прибыль, доход, расход или иное обстоятельство, имеющее стоимостную, количественную или физическую характеристику, с наличием которого законодательство о налогах и сборах связывает возникновение у налогоплательщика обязанности по уплате налога. Каждый налог имеет самостоятельный объект налогообложения, определяемый в соответствии с частью второй Кодекса и с учетом положений статьи 38 НК РФ.

Исходя из пунктов 3, 4, 5 статьи 38 НК РФ товаром целей налогообложения признается любое имущество, реализуемое либо предназначенное для реализации, работой для целей налогообложения признается деятельность, результаты которой имеют материальное выражение и могут быть реализованы для удовлетворения потребностей организации и (или) физических лиц, а услугой для целей налогообложения признается деятельность, результаты которой не имеют материального выражения, реализуются и потребляются в процессе осуществления этой деятельности.

Пунктом 1 статьи 39 НК РФ определено, что реализацией товаров, работ или услуг организацией или индивидуальным предпринимателем признается соответственно передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу, а в случаях, предусмотренных Кодексом, передача права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, оказание услуг одним лицом другому лицу - на безвозмездной основе. При этом место и момент фактической реализации товаров, работ или услуг определяются в соответствии с частью второй Кодекса (пункт 2 статьи 39 Кодекса).

Согласно статье 41 НК РФ в соответствии с Кодексом доходом признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить, и определяемая в соответствии с главами 23 и 25 Кодекса.

Как определено пунктом 1 статьи 54.1 НК РФ, в редакции Федерального закона от 18.07.2017 № 163-ФЗ, вступившего в силу 19.08.2017, не допускается уменьшение налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога в результате искажения сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или) бухгалтерском учете либо налоговой отчетности налогоплательщика.

Согласно пункту 2 статьи 54.1 НК РФ при отсутствии обстоятельств, предусмотренных пунктом 1 настоящей статьи, по имевшим место сделкам (операциям) налогоплательщик вправе уменьшить налоговую базу и (или) сумму подлежащего уплате налога в соответствии с правилами соответствующей главы части второй настоящего Кодекса при соблюдении одновременно следующих условий: 1) основной целью совершения сделки (операции) не являются неуплата (неполная уплата) и (или) зачет (возврат) суммы налога; 2) обязательство по сделке (операции) исполнено лицом, являющимся стороной договора, заключенного с налогоплательщиком, и (или) лицом, которому обязательство по исполнению сделки (операции) передано по договору или закону.

Исходя из пункта 3 статьи 54.1 НК РФ в целях пунктов 1 и 2 этой статьи подписание первичных учетных документов неустановленным или неуполномоченным лицом, нарушение контрагентом налогоплательщика законодательства о налогах и сборах, наличие возможности получения налогоплательщиком того же результата экономической деятельности при совершении иных не запрещенных законодательством сделок (операций) не могут рассматриваться в качестве самостоятельного основания для признания уменьшения налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога неправомерным.

Тем же Федеральным законом от 18.07.2017 № 163-ФЗ статья 82 НК РФ дополнена пунктом 5, согласно которому доказывание обстоятельств, предусмотренных пунктом 1 статьи 54.1 Кодекса, и (или) факта несоблюдения условий, предусмотренных пунктом 2 статьи 54.1 Кодекса, производится налоговым органом при проведении мероприятий налогового контроля в соответствии с разделами V, V1, V2 Кодекса.

В силу пункта 2 статьи 2 Федерального закона от 18.07.2017 № 163-ФЗ положения указанной статьи 54.1 НК РФ применяются к выездным налоговым проверкам, решения о назначении которых вынесены налоговыми органами после дня вступления в силу названного Федерального закона -после 19.08.2017.

Исходя из пункта 1 статьи 45 НК РФ налогоплательщик обязан самостоятельно исполнить обязанность по уплате налога, если иное не предусмотрено законодательством о налогах и сборах. Обязанность по уплате налога должна быть выполнена в срок, установленный законодательством о налогах и сборах. Налогоплательщик вправе исполнить обязанность по уплате налога досрочно.

В качестве способа обеспечения исполнения обязанности по уплате налогов предусмотрено начисление пени (пункт 1 статьи 72, статья 75 НК РФ).

Согласно пункту 2 статьи 57 Кодекса при уплате налога и сбора с нарушением срока уплаты налогоплательщик (плательщик сбора) уплачивает пени в порядке и на условиях, предусмотренных настоящим Кодексом.

На основании пункта 1 статьи 75 НК РФ пеней признается установленная настоящей статьей денежная сумма, которую налогоплательщик должен выплатить в случае уплаты причитающихся сумм налогов или сборов в более поздние по сравнению с установленными законодательством о налогах и сборах сроки.

Пеня начисляется за каждый календарный день просрочки исполнения обязанности по уплате налога или сбора, начиная со следующего за установленным законодательством о налогах и сборах дня уплаты налога или сбора (пункт 3 статьи 75 Кодекса). Пеня за каждый день просрочки определяется в процентах от неуплаченной суммы налога или сбора. Процентная ставка пени принимается равной одной трехсотой действующей в это время ставки рефинансирования Центрального банка Российской Федерации (пункт 4 статьи 75 НК РФ).

Исходя из пункта 5 статьи 75 НК РФ пени уплачиваются одновременно с уплатой сумм налога и сбора или после уплаты таких сумм в полном объеме.

В силу пункта 1 статьи 143 НК РФ налогоплательщиками НДС признаются, в том числе организации.

В соответствии с пунктом 1 части 1 статьи 146 НК РФ объектом обложения НДС признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав.

На основании статьи 163 НК РФ налоговый период для целей исчисления и уплаты НДС устанавливается как квартал.

Как установлено пунктом 1 статьи 171 Кодекса налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму НДС, исчисленную в соответствии со статьей 166 Кодекса, на установленные статьей 171 Кодекса налоговые вычеты.

Вычетам подлежат суммы НДС, предъявленные налогоплательщику по товарам (работам, услугам), приобретенным для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения НДС (пункт 2 статьи 171 Кодекса).

Условиями принятия к вычету сумм НДС, предъявленных налогоплательщику поставщиками товаров (работ, услуг), согласно статьям 171 и 172 НК РФ являются: предъявление суммы НДС покупателю поставщиком, наличие соответствующего счета-фактуры, приобретение налогоплательщиком товаров (работ, услуг, имущественных прав) для осуществления операций, облагаемых НДС, принятие налогоплательщиком к учету товаров (работ, услуг, имущественных прав).

Статья 172 Кодекса, определяющая порядок применения налоговых вычетов, не исключает возможности применения вычета сумм НДС за пределами налогового периода, в котором товары (работы, услуги) оплачены, а основные средства - оплачены и поставлены на учет.

Согласно пункту 1 статьи 169 НК РФ счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия покупателем предъявленных продавцом товаров (работ, услуг) сумм НДС к вычету в порядке, предусмотренном главой 21 названного Кодекса.

Как установлено пунктом 2 статьи 169 НК РФ счета-фактуры являются основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету при выполнении требований, установленных пунктами 5, 5.1 и 6 этой статьи.

На основании пункта 1 статьи 173 НК РФ сумма НДС, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется по итогам каждого налогового периода, как уменьшенная на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьей 171 Кодекса, общая сумма налога, исчисляемая в соответствии со статьей 166 Кодекса и увеличенная на суммы налога, восстановленного в соответствии с главой 21 Кодекса.

Пунктом 2 статьи 173 НК РФ предусмотрено, что если сумма налоговых вычетов в каком-либо налоговом периоде превышает общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 Кодекса и увеличенную на суммы налога, восстановленного в соответствии с пунктом 3 статьи 170 Кодекса, положительная разница между суммой налоговых вычетов и суммой налога, исчисленной по операциям, признаваемым объектом налогообложения в соответствии с подпунктами 1 и 2 пункта 1 статьи 146 Кодекса, подлежит возмещению налогоплательщику в порядке и на условиях, которые предусмотрены статьями 176 и 176.1 Кодекса, за исключением случаев, когда налоговая декларация подана налогоплательщиком по истечении трех лет после окончания соответствующего налогового периода.

В соответствии со статьей 9 (часть 1) Федерального закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете» каждый факт хозяйственной жизни подлежит оформлению первичным учетным документом; не допускается принятие к бухгалтерскому учету документов, которыми оформляются не имевшие места факты хозяйственной жизни, в том числе лежащие в основе мнимых и притворных сделок.

Положениями статьи 3 Федерального закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете», определяющей основные понятия, используемые в данном законе, установлено, что факт хозяйственной жизни - это сделка, событие, операция, которые оказывают или способны оказать влияние на финансовое положение экономического субъекта, финансовый результат его деятельности и (или) движение денежных средств (пункт 8).

Исходя из части 2 статьи 9 Федерального закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете» обязательными реквизитами первичного учетного документа являются: 1) наименование документа; 2) дата составления документа; 3) наименование экономического субъекта, составившего документ; 4) содержание факта хозяйственной жизни; 5) величина натурального и (или) денежного измерения факта хозяйственной жизни с указанием единиц измерения; 6) наименование должности лица (лиц), совершившего (совершивших) сделку, операцию и ответственного (ответственных) за ее оформление, либо наименование должности лица (лиц), ответственного (ответственных) за оформление свершившегося события; 7) подписи лиц, предусмотренных пунктом 6 этой части, с указанием их фамилий и инициалов либо иных реквизитов, необходимых для идентификации этих лиц.

Как определено частью 3 статьи 9 Федерального закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете», первичный учетный документ должен быть составлен при совершении факта хозяйственной жизни, а если это не представляется возможным - непосредственно после его окончания. Лицо, ответственное за оформление факта хозяйственной жизни, обеспечивает своевременную передачу первичных учетных документов для регистрации содержащихся в них данных в регистрах бухгалтерского учета, а также достоверность этих данных. Формы первичных учетных документов определяет руководитель экономического субъекта по представлению должностного лица, на которое возложено ведение бухгалтерского учета (часть 4 статьи 9 Федерального закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете»).

Исходя из части 1 статьи 10 Федерального закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете» данные, содержащиеся в первичных учетных документах, подлежат своевременной регистрации и накоплению в регистрах бухгалтерского учета.

Частью 2 статьи 10 Федерального закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете» определено, что не допускаются пропуски или изъятия при регистрации объектов бухгалтерского учета в регистрах бухгалтерского учета, регистрация мнимых и притворных объектов бухгалтерского учета в регистрах бухгалтерского учета; для целей этого Федерального закона под мнимым объектом бухгалтерского учета понимается несуществующий объект, отраженный в бухгалтерском учете лишь для вида (в том числе неосуществленные расходы, несуществующие обязательства, не имевшие места факты хозяйственной жизни), под притворным объектом бухгалтерского учета понимается объект, отраженный в бухгалтерском учете вместо другого объекта с целью прикрыть его (в том числе притворные сделки).

Исходя из статьи 106 НК РФ налоговым правонарушением признается виновно совершенное противоправное (в нарушение законодательства о налогах и сборах) деяние (действие или бездействие) налогоплательщика, налогового агента и иных лиц, за которое настоящим Кодексом установлена ответственность.

Согласно пункту 1 статьи 107 НК РФ ответственность за совершение налоговых правонарушений несут организации и физические лица в случаях, предусмотренных главами 16 и 18 Кодекса.

Пунктом 1 статьи 108 НК РФ закреплено, что никто не может быть привлечен к ответственности за совершение налогового правонарушения иначе, как по основаниям и в порядке, которые предусмотрены настоящим Кодексом. При этом обязанность по доказыванию обстоятельств, свидетельствующих о факте налогового правонарушения и виновности лица в его совершении, возлагается на налоговые органы (пункт 6 статьи 108 НК РФ).

В соответствии с пунктом 1 статьи 110 НК РФ виновным в совершении налогового правонарушения признается лицо, совершившее противоправное деяние умышленно или по неосторожности. Вина организации в совершении налогового правонарушения определяется в зависимости от вины ее должностных лиц либо ее представителей, действия (бездействие) которых обусловили совершение данного налогового правонарушения (пункт 4 статьи 110 Кодекса).

На основании пункта 1 статьи 113 НК РФ лицо не может быть привлечено к ответственности за совершение налогового правонарушения, если со дня его совершения либо со следующего дня после окончания налогового (расчетного) периода, в течение которого было совершено это правонарушение, и до момента вынесения решения о привлечении к ответственности истекли три года (срок давности).

Исчисление срока давности со дня совершения налогового правонарушения применяется в отношении всех налоговых правонарушений, кроме предусмотренных статьями 120, 122, 129.3 и 129.5 Кодекса.

В свою очередь, исчисление срока давности со следующего дня после окончания соответствующего налогового периода применяется в отношении налоговых правонарушений, предусмотренных статьями 120, 122, 129.3 и 129.5 Кодекса.

В соответствии с пунктом 1 статьи 122 Кодекса (в действующей в проверенные периоды редакции) неуплата или неполная уплата сумм налога в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога или других неправомерных действий (бездействия) влечет взыскание штрафа в размере 20 процентов от неуплаченной суммы налога.

Исходя из пункта 3 статьи 122 Кодекса деяния, предусмотренные пунктом 1 настоящей статьи, совершенные умышленно, влекут взыскание штрафа в размере 40 процентов от неуплаченной суммы налога.

Положения пункта 6 статьи 108 НК РФ, части 1 статьи 65, части 3 статьи 189 и части 5 статьи 200 АПК РФ возлагают на налоговый орган обязанность по доказыванию факта нарушения законодательства о налогах и сборах, что предполагает необходимость установления в ходе налоговой проверки конкретных обстоятельств, подтвержденных документально и свидетельствующих о совершении налогоплательщиком вменяемого ему нарушения законодательства о налогах и сборах.

В силу части 4 статьи 200 АПК РФ при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Из взаимосвязанного анализа положений части 1 статьи 198, части 4 статьи 200 и части 3 статьи 201 АПК РФ следует, что основанием для признания недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц является наличие одновременно двух условий: их несоответствие закону или иному нормативному правовому акту и нарушение прав и законных интересов лица, обратившегося в суд с соответствующим требованием, в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности. На наличие указанных обстоятельств при оценке ненормативных актов, действий (бездействия) обращено внимание в пунктах 1, 6 постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации № 6, Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации № 8 от 01.07.1996 «О некоторых вопросах, связанных с применением части первой Гражданского кодекса Российской Федерации», вынесенных при разрешении публично-правовых споров постановлениях Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 01.02.2011 № 13065/10, от 17.03.2011 № 14044/10.

Как следует из материалов дела, и не оспаривается лицами, участвующими в деле, заявитель являлся в проверенный налоговым органом период, в частности, в 2020 году, на основании статей 19, 23, 38, 52, 54, 57, 58, 143, 146 НК РФ плательщиком НДС и обязан был самостоятельно исчислить сумму налога, подлежащую уплате за налоговый период, и уплачивать налог в установленный срок в бюджетную систему Российской Федерации.

Как следует из содержания оспоренного ненормативного акта Инспекции, основанием для доначисления заявителю НДС (увеличения налоговых обязательств), начисления соответствующих сумм пеней и применения налоговой санкции, явились выводы налогового органа о получении заявителем необоснованной налоговой выгоды посредством отражения на основании фиктивного документооборота нереальных хозяйственных операций по приобретению товаров у номинального контрагента - ООО «Хозпромторг», ИНН <***>.

Налоговый орган пришел к выводу о том, что в действительности хозяйственные операции со спорным контрагентом не осуществлялись, заявителем использованы имитирующие сделки фиктивные документы, отражающие реквизиты указанного контрагента, для целей «наращивания» налоговых вычетов НДС. По выводам налогового органа заявителем допущено искажение сведений о влекущих налогозначимые последствия операциях (фактах хозяйственной жизни) путем отражения в учете фактов, не имевших место в действительности, с использованием формального документооборота с контрагентом обществом «Хозпромторг» (пункт 1 статьи 54.1 НК РФ).

Как выявлено налоговым органом, основным видом деятельности ООО «ТД «Скорпион-2000» являются «Работы строительные специализированные прочие, не включенные в другие группировки» (ОКВЭД 43.99), исходя из информации, размещенной в сети Интернет, общество занимается строительством заборов под ключ (www.scorpion-2000.ru).

Основанием для доначисления заявителю НДС послужили основанные на установленных мероприятий налогового контроля выводы о нереальности сделок с ООО «Хозпромторг», что обусловило корректировку налоговых вычетов заявителя.

Как выявлено налоговым органом из представленных заявителем в обоснование налоговой выгоды документов, обществом «ТД «Скорпион-2000» с обществом «Хозпромторг» оформлен договор поставки от 07.07.2020 № 07/07/П-2020, на основании которого применены вычеты НДС в сумме 189 493 руб. в связи с приобретением товара.

Как указал налоговый орган, 25.01.2021 по телекоммуникационным каналам связи заявителем в Инспекцию представлена первичная налоговая декларация по НДС за 3 квартал 2020 года с исчисленным к уплате в бюджет НДС в сумме 76 761 рубль. В книгу покупок (раздел 8 налоговой декларации по НДС) заявителем включен НДС в сумме 189 493 руб. по счетам-фактурам ООО «Хозпромторг».

Впоследствии обществом «ТД «Скорпион-2000» представлена в Инспекцию 23.09.2021 уточненная (корректировка № 1) налоговая декларация по НДС за 3 квартал 2020 года с исчисленным к уплате в бюджет НДС в сумме 74 398 руб., НДС в сравнении с первичной декларацией по НДС за этот налоговый период уменьшен на 2 363 рубля.

В уточненную декларацию Обществом внесены следующие изменения - счета-фактуры ООО «Хозпромторг» заменены на счета-фактуры другого сомнительного контрагента - ООО «Стройснабсервис», заявлен налоговый вычет в сумме 191 857 рублей.

После рабочей встречи с сотрудниками налогового органа заявителем 20.10.2021 в Инспекцию представлена уточненная налоговая декларация (корректировка № 2) с исчисленной к уплате в бюджет НДС в сумме 76 761 руб., НДС по сравнению с уточненной декларацией (корректировка № 1) увеличен на 2 363 руб. и соответствует первичной налоговой декларации.

При этом в уточненную декларацию (корректировка № 2) заявителем внесены изменения: счета-фактуры ООО «Стройснабсервис» заменены на счета-фактуры ООО «Хозпромторг», идентичные счетам-фактурам, отраженным ранее в первичной налоговой декларации по НДС за 3 квартал 2020 года (сумма «входящего» НДС - 189 493 руб.).

Инспекцией постановлен вывод о том, что сделки заявителя с обществом «Хозпромторг» в действительности этим контрагентом не исполнялись и не являлись реальными.

Как установлено Инспекцией, у общества «Хозпромторг» отсутствовали ресурсы и условия, необходимые для достижения результатов соответствующей экономической деятельности.

Анализ полученных в ходе мероприятий налогового контроля документов, выявил, что общества «Хозпромторг» отсутствуют операции по приобретению (закуп) товара, обороты по расчетному счету не осуществляются с 2019 года, спорный контрагент не ведет финансово-хозяйственную деятельность, материальные и трудовые ресурсы у ООО «Хозпромторг» отсутствуют, источник возмещения НДС не сформирован; контрагент обладает признаками «фирмы-однодневки».

По выводам Инспекции, документы по сделке между ООО «ТД «Скорпион-2000» и ООО «Хозпромторг», представленные в обоснвоание налоговой выгоды, имеют пороки их оформления: способ оплаты наличными денежными средствами договором поставки не предусмотрен, сроки оплаты не определены, отраженные в документах реквизиты расчетного счета ООО «Хозпромторг» принадлежат иной организации, акт сверки расчетов подписан от имени спорного контрагентам неустановленным лицом.

Документы по требованиям налогового органа, направленным в порядке статьи 93.1 НК РФ, ООО «Хозпромторг» не представлены, руководитель организации на допрос не являлся, общество «Хозпромторг» отсутствует по адресу регистрации (собственник помещения по юридическому адресу контрагента указал, что не заключал с ним договор аренды.

Должностным лицом налогового органа на основании статьи 90 НК РФ проведен допрос значащейся руководителем и учредителем ООО «Хозпромторг» ФИО4 (протокол допроса от 20.04.2022 № 473). В ходе допроса ФИО4 пояснила, что зарегистрировала эту организацию по просьбе третьих лиц за вознаграждение, фактически в деятельности ООО «Хозпромторг» никогда не участвовала (не участвует), пакет регистрационных документов сразу после получения передала молодым людям, расчетными счетами не распоряжалась, доверенности на представление своих интересов никому не выдавала, сертификат ключа электронной подписи не получала; о том, что у ООО «Хозпромторг» зарегистрирована контрольно-кассовая техника, ничего не знает; документы по деятельности ООО «Хозпромторг» не подписывала, налоговую отчетность не формировала, не подписывала и в налоговый орган не представляла.

Из показаний допрошенной в статусе свидетеля ФИО4 следует, что ООО «ТД «Скорпион-2000» и его должностные лица ФИО4 не известны. Также ФИО4 на обозрение предъявлены копии документов по сделке с заявителем, представленные «ТД «Скорпион-2000» в ходе камеральной налоговой проверки, вместе с тем, ФИО4 указала, что не подписывала эти документы, подпись ей не принадлежит.

С учетом этих обстоятельств, Инспекция исходила из того, что ФИО4 являлась номинальным учредителем и руководителем ООО «Хозпромторг», участия в финансово-хозяйственной деятельности ООО «Хозпромторг» не принимала, документы по финансово-хозяйственной деятельности ООО «Хозпромторг» не подписывала.

Также налоговым органом с учетом анализа сделок с иными контрагентами выявлена не типичность сделки заявителя с ООО «Хозпромторг».

В частности, налоговым органом установлено, что расчеты заявителем с ООО «Хозпромторг» произведены наличными денежными средствами через 2-4 месяца после заявленной поставки товара, при этом по условиям договора поставки от 07.07.2020 № 07/07/П-2020 оплата товара производится платежным поручением путем перечисления денежных средств на расчетный счет поставщика; наличие денежных средств по состоянию на дату оплаты заявителем не подтверждено; согласно выписке из кассы денежные средства выданы директору ООО «ТД «Скорпион-2000» ФИО5, в то время как при допросе ФИО5 сообщила, что не имеет отношения к данным денежным средствам, никогда их в подотчет не получала.

Анализ документов по сделкам с реальными поставщиками выявил, что оплата производится Обществом в безналичной форме, вместе с тем, по сделке с ООО «Хозпромторг» заявителем представлены документы по оплате наличными денежными средствами.

Налоговый орган пришел к выводу о том, что необходимость в приобретении заявителем спорного товара отсутствовала; налоговым органом установлено, что идентичный товар в деятельности заявителя за указанный период не реализовывался и не приобретался, доказательств использования товара в деятельности, облагаемой НДС, заявителем не представлено.

Инспекция посчитала, что сделка по приобретению товара у ООО «Хозпромторг» являлась формальной; реализация приобретенного у спорного контрагента товара Обществом не осуществлялась, склад по формальным документам затоваривается, остатки наращиваются (на 01.01.2020 - 7 859 тыс. руб., на 01.01.2021 - 14 236 тыс. руб., на 31.07.2021 - 19 307 тыс. руб.). При этом в ходе проведенного сотрудниками Инспекции на основании подпункта 2 пункта 1 статьи 92 НК РФ осмотра помещений заявителя наличия товара на складе не установлено.

Налоговый орган в адрес ООО «ТД «Скорпион-2000» направлено требование от 09.08.2021 № 5312 о представлении документов, подтверждающих наличие денежных средств для оплаты товара ООО «Хозпромторг». В подтверждение заявителем представлена выписка из кассы на 23.12.2020, согласно которой 23.12.2020 в адрес руководителя заявителя ФИО5 выдано на подотчет.

Вместе с тем, при допросе ФИО5 опровергла факт получения денежных средств в подотчет (протокол допроса от 22.09.2021 № 771).

Общество приводит доводы о том, что фактически денежные средства переданы ФИО6 и потрачены им на оплату спорного товара.

При этом ФИО6 в ходе допроса указал, что не знает где происходила оплата, кто выдавал контрольно-кассовые чеки, кому передавались наличные денежные средства за товар, приобретенный у контрагента. На вопросы по перечислению ФИО6 денежных средств на карточные счета, по источнику возникновения денежных средств и их дальнейшему использованию затруднился ответить.

Соответственно, показания ФИО6 также не подтверждают доводы заявителя о реальности сделки и проведенных расчетах.

Согласно свидетельским показаниям ФИО5, фактическое руководство ООО «ТД «Скорпион-2000» осуществляет ее племянник ФИО6 (протокол допроса от 23.04.2021 № 330).

ФИО6 с 14.01.2019 является индивидуальным предпринимателем (далее - ИП) с аналогичным видом деятельности - «Работы по сборке и монтажу сборных конструкций», применяет упрощенную систему налогообложения (объект - доходы).

Товар для осуществления своей финансово-хозяйственной деятельности ИП ФИО6 приобретал у заявителя, иные поставщики у ФИО6 по расчетному счету отсутствуют.

Анализ имеющихся у Инспекции документов показал отсутствие у заявителя наличных денежных средств для оплаты спорного товара, кассовых аппаратов, наличных расчетов с покупателями. На подотчет ФИО6 выдано лишь 220 000 руб. (3 квартал 2020 года) и 380 000 руб. (4 квартал 2020 года), тогда как, согласно представленным кассовым чекам, в адрес организации оплачено за 3 квартал 2020 года - 1 136 959,44 руб., за 4 квартал 2020 года - 1 496 442,44 рубля.

Указанные обстоятельства также подтверждают вывод налогового органа об отсутствии у ООО «ТД «Скорпион-2000» наличных денежных средств для оплаты товара, в свою очередь, иных документов, опровергающих доводы налогового органа обществом, не представлено.

Из документов, представленных заявителем на требование налогового органа от 01.06.2021 № 7952 (анализ счета 91.02 «Прочие расходы», 66.01 «Краткосрочные кредиты и займы» и 66.02 «Проценты по краткосрочным кредитам и займам» за 2020 год) следует, что заемные (кредитные) средства привлекались только от кредитных организаций АО «Альфа-Банк» и ПАО «Сбербанк» путем перечисления денежных средств на расчетный счет ООО «ТД «Скорпион-2000».

Кредитные денежные средства в дальнейшем перечислены в адрес ООО «ПО «Металлист» (за товар, панели ограждения), ООО «Гермес» (за оказание автомобильных услуг перевозки грузов), ООО «Русская стратегия» (за панели, за оргтехнику), соответственно, использованы на иные цели, не связанные с оплатой в адрес ООО «Хозпромторг».

Налоговый орган указал, что по сделкам с реальными поставщиками оплата производится заявителем в безналичной форме, тогда как по сделкам с контрагентом (в нарушение положений заключенного договора поставки), оплата производится в наличной форме.

Заявитель отмечает, что приобретенный у контрагента товар оприходован в бухгалтерском учете и в дальнейшем использован в производственной деятельности, либо находится на остатках.

Так, основная часть спорного товара по сделке с ООО «Хозпромторг» за 4-й квартал 2020 отражена на счете 41 «Товары» (субсчет 01 «Товары на складах»), часть отражена на счете 10 «Материалы» (субсчет 01 «Сырье и материалы»).

В ходе проверки обществом представлена оборотно-сальдовая ведомость по счету 41 «Товары» за июль 2021 года, при анализе которой установлено, что основная часть (1 627 073 руб. или 74,3 процента) спорного товара по состоянию на 31.07.2021 числится на остатках. Часть товара (247 049 руб. или 11,3 процента) формально реализована в адрес взаимозависимого лица ИП ФИО6, часть товара (240 815 руб. или 11 процентов) списана со счета 10 «Материалы» по акту от 31.12.2020 № 12 на списание материалов на офисные расходы и расходы для монтажа панелей, ворот, калиток на объекте (не указано на каком); часть товара (76 000 руб. или 3,5% процента), согласно счету 41 «Товары», реализована в декабре, однако реализация по счету 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» отсутствует.

Согласно оборотно-сальдовой ведомости по счету 41 «Товары» за период с 01.01.2020 по 31.07.2021 остатки по всему товару у ООО «ТД «Скорпион-2000» составляют: на 01.01.2020 - 7 859 843 руб., на 01.07.2020 - 11 078057,45 руб., на 01.10.2020 - 11 684 140,12 руб., на 01.01.2021 - 14 236 148 руб., на 31.07.2021 -19 307 538 руб., в том числе, спорного товара - 947 466,18 руб. (4,9 процента).

При наличии числящихся остатков на 01.07.2020 в сумме 11 078 057,45 руб., у ООО «ТД «Скорпион-2000» отсутствовала необходимость в дополнительном приобретении в 3 квартале 2020 года товаров у контрагента на сумму 947 466,18 руб. без цели дальнейшей реализации.

Налоговым органом в акте налоговой проверки и обжалуемом решении подробно приведен анализ расходной части каждой позиции спорного товара, по результатам которого установлено, что формально приобретенные у ООО «Хозпромторг» материалы не использованы в хозяйственной деятельности общества. Документы, опровергающие выводы инспекции, налогоплательщиком не представлены.

С целью установления факта дальнейшего использования спорного товара в деятельности заявителя в адрес заказчиков ИП ФИО6 направлены поручения об истребовании документов. По документам заказчиков использование спорного товара в предпринимательской деятельности ИП ФИО6 не выявлено.

Представленная ООО «ТД «Скорпион-2000» в вышестоящий налоговый орган карточка счета 41 «Товары» за период с 01.07.2020 по 17.08.2022 по номенклатуре «Швеллер 12П ст.09ГСЬ=11.7-12м ГОСТ 8240-97» лишь подтверждает выводы налогового органа о том, что товар не реализуется. Использование иного товара, формально приобретенного у контрагента, заявителем документально не подтверждено.

Инспекцией 29.06.2021 проведен осмотр территории осуществления деятельности Общества по адресу: <...>. В результате проведенного осмотра установлено, что на момент осмотра на складской территории хранился следующий товар: сетчатые ограждения, трубы различных толщин (используются для изготовления металлоконструкций, монтажа ограждений и различных конструкций), различная автоматика, электро-привод и сопутствующее электро-оборудование. Наличие на территории спорного товара не установлено (протокол осмотра от 29.06.2021 №110), что свидетельствует о формальном затоваривании сырьем.

К протоколу осмотра ООО «ТД «Скорпион-2000» представлен договор аренды нежилого помещения от 03.02.2021, согласно которому ИП ФИО6 предоставляет налогоплательщику в аренду помещение общей площадью 150,2 кв. м, находящееся на первом этаже в двухэтажном хозяйственном строении, расположенном на земельном участке по адресу: <...>. Согласно договору помещение будет использоваться в качестве офиса и склада для хранения офисных принадлежностей (документы, мебель, оргтехника, бумаги, канцелярские принадлежности), а также иных, необходимых для осуществления полноценной деятельности.

Налоговым органом 19.01.2022 проведен повторный осмотр, в ходе которого не обнаружено спорного товара на территории и в помещениях по адресу: <...> (протокол осмотра от 19.01.2022 № 7).

Не обнаружено наличие товара и при осмотре территории ООО «ТД «Скорпион-2000», находящейся по адресу: г. Кунгур, ул. Уральская, 8 (протокол осмотра от 17.01.2022 № 6), в ходе которого установлено, что по данному адресу расположен двухэтажный многоквартирный жилой дом, около дома имеются хозяйственные постройки в количестве 3-х штук и баня, используемые в личных целях (складирование дров, сушка белья), товар заявителем в данных постройках никогда не хранился.

Инспекцией в адрес Общества направлялись требования от 05.02.2021 № 572, от 09.08.2021 № 5312 о необходимости представить документы, подтверждающие доставку товара от организации, однако документы налогоплательщиком не представлены.

Налоговым органом исследованы последующие налоговые периоды на предмет возможного использования спорного товара (материалов), а также использования аналогичных (идентичных) товаров (материалов), приобретенных у реальных поставщиков, по которым заявлены налоговые вычеты по НДС, в том числе, в иных периодах. При проведении анализа соответствующих операций не обнаружено.

На основе данных сети Интернет налоговым органом установлены виды работ, для которых обычно используются спорные материалы (товар), а также отсутствие выполнения таких работ обществом в проверяемом периоде, отсутствие использования спорных материалов при выполнении работ для заказчиков, то есть спорный товар заказчикам не предъявлялся.

Кроме того, по выводам Инспекции, а также вышестоящего налогового органа, в основном спорные материалы не являются соотносимыми с фактически использованными и предъявленными заказчикам, - не имеется технической возможности их замены на спорный товар, при этом заявитель обладал достаточным количеством необходимых материалов.

По данным сети Интернет налоговым органом выявлены изготовители спорного товара (материалов), которые сторонами сделок, заключенных с ООО «ТД «Скорпион-2000», с ООО «Хозпромторг», а также с его контрагентами-поставщиками (в 3 квартале 2020 года - ООО «Промснаб», в 4 квартале 2020 года - ООО «Садко-НН»), не являются. Поставщики организации не закупали спорный товар (материалы) у иных поставщиков, не являющихся их производителями, соответственно, не могли реализовать спорный товар (материалы) в адрес контрагента, соответственно, ООО «Хозпромторг» не могло поставить отсутствующие у него товары (материалы) в адрес заявителя.

Кроме того, изготовители спорного товара (материалов) не являются сторонами сделок с взаимозависимым лицом - ИП ФИО6, контролирующим деятельность ООО «ТД «Скорпион-2000», которому формально реализован спорный товар (материалы).

Совокупность и взаимосвязь вышеуказанных обстоятельств подтверждает факт создания налогоплательщиком фиктивного документооборота по взаимоотношениям с ООО «Хозпромторг» с целью получения налоговой экономии путем завышения вычетов по НДС, что является нарушением требований пункта 1 статьи 54.1 НК РФ.

О формальном характере сделки с контрагентом также свидетельствуют действия Общества по неоднократному представлению в налоговый орган уточненных налоговых деклараций с идентичными показателями вычетов и заменой лишь наименований контрагентов и их ИНН после проведенных налоговым органом мероприятий, направленных на устранение расхождений (налоговых разрывов).

На основании установленных налоговой проверкой и дополнительными мероприятиями налогового контроля обстоятельств налоговый орган пришел к выводу о том, что исполнение обязательств по поставке товаров спорным контрагентом, не подтверждено, представленные заявителем как налогоплательщиком в обоснование налоговой выгоды документы содержат недостоверные сведения, отражают информацию о не имевшей место в действительности хозяйственной операции, что предопределило доначисление НДС по взаимоотношениям с этим контрагентом в связи с корректировкой состава налоговых вычетов, начисление пеней за неуплату в установленный срок НДС.

Налоговый орган пришел к выводу о том, что поставка товара, НДС в связи с осуществлением которой заявлен к вычету, указанным контрагентом не осуществлялась, спорный номинальный контрагент искусственно, посредством фиктивного документооборота, при отсутствии фактов хозяйственной операции, введены в систему договорных отношений в целях получения необоснованной налоговой выгоды (не предопределенное реальными хозяйственными отношениями «наращивание» налоговых вычетов в целях минимизации налоговых обязательств).

По результатам анализа в ходе проведения мероприятий налогового контроля сделок заявителя, субъективного состава их участников, с учетом представленных заявителем документов, имеющейся в Инспекции информации, проведенных допросов свидетелей, осмотров, и полученной информации, налоговым органом установлены следующие обстоятельства, явившиеся основанием для вынесения оспариваемого заявителем ненормативного акта.

Как установлено налоговым органом, у спорного контрагента - общества «Хозпромторг» отсутствовали необходимые ресурсы (имущество, транспортные средства, работники) для исполнения сделок с заявителем, как и не подтверждены факты несения расходов, необходимых для ведения реальной хозяйственной деятельности, лицо, значащееся руководителем спорного контрагента подписание документов по сделке с заявителем и ее исполнение не подтвердило.

Проведенными в ходе мероприятий налогового контроля допросами свидетелей, в совокупности с иными установленными и отраженными в оспариваемом ненормативном акте обстоятельствами, факты участия в сделке спорного контрагента заявителя не подтверждены.

Проведенные налоговым органом мероприятия, анализ выписок по расчетным счетам субъектов сделок, аспектов деятельности заявителя и спорного контрагента, документов и сведений, полученных при истребовании информации в порядке статьи 93.1 НК РФ, допросы свидетелей, не подтвердили факты участия контрагента в сделке с заявителем.

Также заявителем как налогоплательщиком не подтверждено фактическое выполнение спорным контрагентом обязательств по сделке с заявителем.

Реальность сделок заявителя с обществом «Хозпромторг», с позиции Инспекции, не подтверждена, представленные документы содержат недостоверные, противоречивые сведения о сделке в целях получения необоснованной налоговой выгоды.

Согласно правовой позиции, приведенной в постановлении Конституционного Суда Российской Федерации от 14.07.2005 № 9-П, конституционная обязанность платить законно установленные налоги и сборы, по смыслу статьи 57 Конституции Российской Федерации, имеет публично-правовой, а не частноправовой (гражданско-правовой) характер. Ее реализация в соответствующих правоотношениях предполагает субординацию, властное подчинение одной стороны другой, а именно: налогоплательщику вменяется в обязанность своевременно и в полном объеме уплатить суммы налога, а налоговому органу, действующему от имени государства, принадлежит полномочие обеспечить ее исполнение налогоплательщиком. Налогоплательщик не вправе распоряжаться по своему усмотрению той частью принадлежащего ему имущества, которая в виде определенной денежной суммы подлежит взносу в казну, соответствующие же органы публичной власти наделены правомочием в односторонне-властном порядке, путем государственного принуждения взыскивать с лица причитающиеся налоговые суммы, - иначе нарушались бы воплощенный в статье 57 Конституции Российской Федерации конституционно защищаемый публичный интерес и связанные с ним права и законные интересы налогоплательщиков, публично-правовых образований, государства в целом.

Применительно к правовой позиции, отраженной в постановлении Конституционного Суда Российской Федерации от 18.07.2008 № 10-П конституционные принципы финансового обеспечения государственной власти распространяются и на государственный контроль, который - как одна из функций государственной власти, имеющих императивный характер, - осуществляется в целях обеспечения конституционно значимых ценностей.

Исходя из правовой позиции, приведенной в определении Конституционного Суда Российской Федерации от 29.03.2016 № 465-О, осуществляя организующее и регулирующее воздействие на общественные отношения, в том числе в сфере взимания с граждан и юридических лиц обязательных публичных платежей, государство осуществляет контрольную функцию, которая присуща всем органам государственной власти в пределах закрепленной за ними компетенции, что предполагает их самостоятельность при реализации этой функции и специфические для каждого из них формы осуществления (постановление Конституционного Суда Российской Федерации от 01.12.1997 № 18-П).

Как указывал Конституционный Суд Российской Федерации, государство вправе и обязано осуществлять в сфере экономических отношений контрольную функцию, которая по своей конституционно-правовой природе производна от его организующего и регулирующего воздействия на общественные отношения и присуща всем органам государственной власти в пределах закрепленной за ними компетенции (постановления от 18.07.2008 № 10-П и от 17.01.2013 № 1-П, определения от 03.04.2012 № 630-О, от 14.05.2015 № 1076-О).

Исходя из существующего нормативного правового регулирования, в частности статей 30, 31, 32, 82, 88 Кодекса, статей 4, 7 Закона Российской Федерации от 21.03.1991 № 943-1 «О налоговых органах Российской Федерации», правовых позиций Конституционного Суда Российской Федерации, отраженных в постановлениях от 01.12.1997 № 18-П, от 16.07.2004 № 14-П, контрольная функция, присущая налоговым органам, как специализированным государственным органам, осуществляющим функцию по осуществлению контроля за уплатой налогов и сборов, предполагает их самостоятельность при реализации этой функции и специфические нормативно установленные формы ее осуществления. Целесообразность проведения конкретных мероприятий, совершения действий, формирование доказательной базы на основании полученной информации и использование документов как доказательств, подтверждающих факт нарушения законодательства о налогах и сборах, определяется налоговым органом самостоятельно, и не подлежит оценке со стороны подконтрольных субъектов.

Пунктами 3, 6.1 (подпункт 6.1.1) Типового положения об инспекции Федеральной налоговой службы по району, району в городе, городу без районного деления и инспекции Федеральной налоговой службы межрайонного уровня, утвержденного приказом Министерства финансов Российской Федерации от 17.07.2014 № 61н, определено, что инспекция является территориальным органом, осуществляющим функции по контролю и надзору за соблюдением законодательства о налогах и сборах, за правильностью исчисления, полнотой и своевременностью уплаты в бюджетную систему Российской Федерации налогов, сборов и страховых взносов.

На основании пункта 4 Типового положения об инспекции Федеральной налоговой службы по району, району в городе, городу без районного деления и инспекции Федеральной налоговой службы межрайонного уровня, утвержденного приказом Министерства финансов Российской Федерации от 17.07.2014 № 61н, инспекция в своей деятельности руководствуется Конституцией Российской Федерации, федеральными конституционными законами, федеральными законами, актами Президента Российской Федерации и Правительства Российской Федерации, международными договорами Российской Федерации, нормативными правовыми актами Министерства финансов Российской Федерации и письменными разъяснениями Министерства финансов Российской Федерации по вопросам применения законодательства Российской Федерации о налогах и сборах, правовыми актами ФНС России, настоящим Положением, а также нормативными правовыми актами органов государственной власти субъектов Российской Федерации и органов местного самоуправления, принимаемыми в пределах их полномочий по вопросам налогов и сборов.

Как определено пунктом 5 Типового положения об инспекции Федеральной налоговой службы по району, району в городе, городу без районного деления и инспекции Федеральной налоговой службы межрайонного уровня, утвержденного приказом Министерства финансов Российской Федерации от 17.07.2014 № 61н, инспекция осуществляет свою деятельность во взаимодействии с территориальными органами федеральных органов исполнительной власти, органами исполнительной власти субъектов Российской Федерации, органами местного самоуправления и государственными внебюджетными фондами, общественными объединениями и иными организациями.

Правовые позиции об обязанности именно налогоплательщика подтвердить надлежащими документами обоснованность применения налогового вычета НДС, отражены в частности, в постановлениях Президиума ВАС РФ от 30.01.2007 № 10963/06, от 30.10.2007 № 8686/07, от 09.11.2010 № 6961/10, от 09.03.2011 № 14473/10.

Исполнение налогоплательщиком на основании подпунктов 3, 8 пункта 1 статьи 23 Кодекса обязанностей по надлежащему ведению в установленном порядке учет своих доходов (расходов) и объектов налогообложения, обеспечению сохранности данных бухгалтерского и налогового учета и других документов, необходимых для исчисления и уплаты налогов, в том числе документов, подтверждающих получение доходов, осуществление расходов (для организаций и индивидуальных предпринимателей) гарантирует налогоплательщику начисление налогов в том размере, в котором они подлежат начислению в соответствии с действующим законодательством о налогах и сборах (постановления Президиума ВАС РФ от 22.06.2010 № 5/10, от 09.03.2011 № 14473/10).

Как неоднократно указывал Конституционный Суд Российской Федерации, обязанность налогоплательщиков представлять налоговым органам и их должностным лицам необходимые для исчисления и уплаты налогов документы служит обеспечению исполнения каждым конституционной обязанности по уплате налогов, согласуется с принципом равенства всех перед законом и не может рассматриваться как необоснованная либо ухудшающая положение налогоплательщиков (определения от 05.07.2005 № 301-О, от 16.03.2006 № 70-О, от 28.05.2020 № 1114-О и др.).

Данное законоположение направлено на создание необходимых условий для проведения налоговыми органами мероприятий налогового контроля и нацелено на обеспечение исполнения налогоплательщиками конституционной обязанности по уплате налогов.

В силу правовых позиций Конституционного Суда Российской Федерации, отраженных в определениях от 08.04.2004 № 168-О, № 169-О, недопустима ситуация, когда с помощью инструментов, используемых в гражданско-правовых отношениях, создаются и применяются схемы незаконного обогащения за счет бюджетных средств, приводящие к нарушению публичных интересов в сфере налогообложения и к нарушению конституционных прав и свобод других налогоплательщиков.

Федеральным законом от 18.07.2017 № 163-ФЗ, вступившим в силу с 19.08.2017, часть первая НК РФ была дополнена статьей 54.1, согласно которой налогоплательщик вправе уменьшить налоговую базу (сумму налога) при соблюдении следующих условий: отсутствует искажение сведений о фактах хозяйственной жизни и об объектах налогообложения; сделка совершена не с целью неуплаты или неполной уплаты налога, а также его зачета или возврата; контрагент налогоплательщика исполнил обязательство по сделке.

При этом нормативные положения, регулирующие общие положения о налоговом контроле (статья 82 Кодекса с учетом статьи 54.1 Кодекса), применяются к камеральным налоговым проверкам налоговых деклараций, представленных в налоговый орган после дня вступления в силу этого Федерального закона, а также выездным налоговым проверкам и проверкам полноты исчисления и уплаты налогов в связи с совершением сделок между взаимозависимыми лицами, решения о назначении которых вынесены налоговыми органами после дня вступления в силу Федерального законаот 18.07.2017 № 163-ФЗ (часть 2 его статьи 2), и тем самым относятся к охваченным указанными проверками налоговым периодам.

В соответствии с правовой позицией Конституционного Суда Российской Федерации, содержащейся в определениях от 29.09.2020 № 2316-О, от 25.11.2020 № 2822-О, положения главы 21 «Налог на добавленную стоимость» Налогового кодекса Российской Федерации, предусматривающие возможность уменьшения налогоплательщиком суммы исчисленного к уплате в бюджет налога на добавленную стоимость на установленные законом налоговые вычеты, подлежат применению во взаимосвязи со статьей 54.1 «Пределы осуществления прав по исчислению налоговой базы и (или) суммы налога, сбора, страховых взносов» данного Кодекса, согласно которой не допускается уменьшение налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога в результате искажения сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или) бухгалтерском учете либо налоговой отчетности налогоплательщика (пункт 1).

Данные правовые позиции Конституционного Суда Российской Федерации предполагают возможность реализации налогоплательщиком права на вычет сумм налога на добавленную стоимость при подтверждении реальности хозяйственной операции, в рамках которой налогоплательщику предъявляется сумма налога на добавленную стоимость его контрагентом, при отсутствии нарушения критериев, определенных пунктами 1 и 2 статьи 54.1 НК РФ.

Как отметил Конституционный Суд Российской Федерации в определении от 09.03.2023 № 477-О, такое нормативное регулирование предусматривает право налогоплательщика на принятие к вычету сумм налога на добавленную стоимость, предъявленных ему контрагентами (поставщиками товаров, работ, услуг), в связи с осуществлением реальной хозяйственной деятельности. При указанных обстоятельствах обращение лица в налоговый орган с налоговой декларацией, отражающей соответствующие налоговые вычеты, не образует признаков налогового правонарушения, а тем более - перерастания его в наиболее опасную, преступную форму.

В случае же выявления налоговым органом в ходе налоговой проверки недобросовестных действий налогоплательщика по заявлению к вычету сумм налога на добавленную стоимость и созданию оснований для возмещения налога, включая признаки формального документооборота (без реального исполнения заключенных договоров) между налогоплательщиком и его контрагентом, не ведущим реальной предпринимательской деятельности (например, не имеющим соответствующих ресурсов для осуществления поставок), повлекших возникновение недоимки за соответствующий налоговый период, создаются предпосылки для привлечения налогоплательщика при наличии состава налогового правонарушения или преступления к соответствующей ответственности (пункт 8 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации).

По смыслу статьи 54 НК РФ налоговые последствия влекут не сами гражданско-правовые сделки, а совершаемые в их исполнение финансово-хозяйственные операции, отражаемые в бухгалтерском учете; при этом налогообложению подвергается финансовый результат, формируемый по итогам налогового (отчетного) периода на основе данных регистров бухгалтерского учета, в том числе совокупности совершенных в этом периоде названных операций (пункт 9 Информационного письма Президиума ВАС РФ от 17.11.2011 № 148 «Обзор практики разрешения арбитражными судами дел, связанных с применением отдельных положений главы 30 Налогового кодекса Российской Федерации»).

Финансовый результат указанных операций формируется на основании документов первичного бухгалтерского и налогового учета в соответствии со статьей 9 Федерального закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете» и статьей 313 Кодекса: все хозяйственные операции, проводимые организацией, оформляются первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский и налоговый учет этих операций, в том числе для целей налогообложения. Первичный учетный документ должен быть составлен в момент совершения операции либо непосредственно после ее окончания.

Налоговый учет осуществляется в целях формирования полной и достоверной информации о порядке учета для целей налогообложения хозяйственных операций, осуществленных налогоплательщиком в течение отчетного (налогового) периода.

Исследовав представленные в материалы дела доказательства в совокупности и взаимной связи в соответствии с требованиями статей 71, 162 АПК РФ, данные доводы налогового органа признаны судом обоснованными, а оспариваемое решение Инспекции в части доначисления НДС, начисления соответствующих сумм пеней за неуплату НДС в установленные сроки (за период с 27.10.2020 по 31.03.2022) правомерным.

Согласно правовым позициям, отраженным в пунктах 1 и 3 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды», представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах в целях получения налоговой выгоды, является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы; налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

Исходя из критериев, приведенных в постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 № 53, о необоснованности получения налоговой выгоды могут свидетельствовать подтвержденные доказательствами доводы налогового органа о наличии таких обстоятельств, как невозможность реального осуществления налогоплательщиком хозяйственных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг, совершение операций с товаром, который не производился или не мог быть произведен в объеме, указанном налогоплательщиком, учет для целей налогообложения только тех хозяйственных операций, которые непосредственно связаны с возникновением налоговой выгоды, отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности.

Как отражено в постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 № 53 при рассмотрении в арбитражном суде налогового спора налоговым органом могут быть представлены в суд доказательства необоснованного возникновения у налогоплательщика налоговой выгоды. Эти доказательства, как и доказательства, представленные налогоплательщиком, подлежат исследованию согласно требованиям статьи 162 АПК РФ и оценке арбитражным судом в совокупности и взаимосвязи с учетом положений статьи 71 АПК РФ.

На основании приведенной совокупности обстоятельств, установленных в ходе проверки, и их оценки в соответствии с требованиями статей 71, 162 АПК РФ, суд находит обоснованными выводы налогового органа о том, что заявителем получена необоснованная налоговая выгода с использованием фиктивного документооборота, отражающего нереальную хозяйственную операцию по приобретению товаров у спорного номинального контрагента.

Налоговый орган пришел к выводу о том, что в действительности хозяйственная операция со спорным контрагентом не осуществлялись, заявителем использованы имитирующие сделку фиктивные документы, отражающие реквизиты указанного контрагента, для целей «наращивания» налоговых вычетов НДС.

Так, Инспекцией выявлено, отражено в оспоренном решении и подтверждено представленными в материалы судебного дела доказательствами, что спорный контрагент обладает признаками номинальных структур: у него отсутствуют условия для достижения результатов соответствующей экономической деятельности (персонал, основные средства, производственные активы, транспортные средства, складские помещения, имущество); не прослеживается несение ими расходов, необходимых по практике хозяйственного оборота для осуществления реальной финансово-хозяйственной деятельности.

Обществом в опровержение позиции Инспекции о неосуществлении спорной хозяйственной операции с отмеченным контрагентом, не подтверждении исполнения им условий сделки с заявителем, не представлены какие-либо доказательства, свидетельствующие о наличии фактических взаимоотношений участников рассматриваемых сделок в процессе исполнения оформленных договоров.

Таким образом, на основании оценки полученных в ходе мероприятий налогового контроля доказательств, налоговый орган пришел к правомерному выводу о том, что фактически «сделка» заявителясо спорным контрагентом не исполнялась, имело место целенаправленное создание Обществом как налогоплательщиком фиктивного документооборота, имитирующего операции по приобретению товара.

Оценив представленные в материалы дела доказательства, на основании положений статей 54, 54.1, 169, 171, 172 НК РФ, статей 9, 10 Федерального закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете», правовых позиций, изложенных в постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды», арбитражный суд поддерживает выводы налогового органа о наличии оснований для корректировки в сторону увеличения налоговых обязательств налогоплательщика с учетом доказанности направленности действий Общества на получение необоснованной налоговой выгоды в виде неправомерного применения налоговых вычетов по НДС в результате использования фиктивных документов и отражения в учете операций вне их подлинного экономического смысла.

Из взаимосвязанных положений статей 146, 166, 169, 171 и 172 НК РФ следует, что основанием для вычета по НДС по общему правилу, является совокупность наступивших обстоятельств: приобретение товара (работ, услуг) для использования в облагаемых операциях, отражение их в документах учета у налогоплательщика-покупателя и наличие надлежащим образом оформленного счета-фактуры; только при добросовестном соблюдении налогоплательщиком предусмотренных налоговым законодательством требований ему не может быть отказано в праве на вычет сумм НДС (определения Конституционного Суда Российской Федерации от 21.04.2011 № 499-О-О, от 29.09.2011 № 1292-О-О, от 29.10.2020 № 2387-О).

Арбитражный суд учитывает пункты 5, 6 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды», а также правовые подходы, приведенные в постановлении Президиума ВАС РФ от 04.06.2002 № 11654/01, исходя из которых в спорах о получении налоговой выгоды оценке подлежат обстоятельств совершения сделок, в том числе условий и порядка исполнения обязательств по сделке, расчетам, обстоятельства, связанные с образованием и функционированием участников сделок.

Исходя из правовых позиций, отраженных постановлениях Президиума ВАС РФ от 09.03.2004 № 12073/03, от 03.08.2004 № 2870/04, от 08.02.2005 № 10423/04, от 12.09.2006 № 5395/06, применение налоговых вычетов и возможность возмещения НДС из бюджета при наличии реального осуществления хозяйственных операций (при осуществлении сделок с реальными товарами).

Право истребовать у налогоплательщика дополнительные сведения, получать объяснения и документы, подтверждающие правильность исчисления налогов, проводить иные мероприятия налогового контроля предоставлено налоговым органам Законом Российской Федерации «О налоговых органах Российской Федерации» и Налоговым кодексом Российской Федерации.

Налоговый орган вправе отказать в применении вычетов (возмещении налога), если сумма вычетов НДС не подтверждена надлежащими документами либо выявлена неправомерность действий налогоплательщика при совершении и оформлении операций, по которым заявлены или сформированы вычеты.

О недостоверности первичных документов, представленных в обоснование налоговых вычетов, могут свидетельствовать обстоятельства регистрации контрагентов налогоплательщика на физических лиц, которые к деятельности этих организаций отношения не имеют, не подписывали договоры и прочую документацию, оформленную от их имени, неосведомленность лиц, подписавших документы, об обстоятельствах сделки.

При оценке реального осуществления хозяйственных операций подлежат исследованию не только документы, оформленные самим налогоплательщиком и его поставщиком (договоры поставки, товарные накладные, сведения бухгалтерского учета), но и доказательства, характеризующие участников и обстоятельства совершения операций.

Суд находит обоснованным доводы Инспекции о том, что представленные Обществом в обоснование права на налоговые вычеты НДС документы содержат недостоверные и противоречивые сведения, составлены формально и не подтверждают реальность поставки товара заявленным в них контрагентом, искусственно включенным в цепочку сделок и обладающим признаками номинальных организаций.

Таким образом, материалами дела подтверждается вывод Инспекции о том, что совокупность вышеизложенных фактов свидетельствует о получении заявителем неосновательной налоговой выгоды.

В пункте 9 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» указано, что налоговая выгода не может рассматриваться в качестве самостоятельной деловой цели. Поэтому если судом установлено, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, в признании обоснованности ее получения может быть отказано.

Аргументы Общества о том, что факты получения им необоснованной налоговой выгоды не доказаны, сделка носила реальный характер, заявитель, проявивший должную степень осмотрительности, не может нести негативные последствия за деятельность контрагента, экономическая целесообразность хозяйственных операций с контрагентом доказана, судом не принимаются.

Вопреки доводам заявителя, налоговым органом с учетом обстоятельств сделки, форм, временных интервалов и спецификой расчетов, свидетельских показаний и документов, доказаны факты использования фиктивных договорных конструкций для целей наращивания вычетов в целях налогообложения и получения необоснованной налоговой выгоды. Реальность сделки со спорным контрагентом налоговым органом опровергнута.

Доводы заявителя о реальности сделки, об экономической целесообразности спорной сделки не принимаются.

Необоснованная налоговая выгода может быть получена посредством преднамеренного создания фиктивного документооборота при проводимых финансово-хозяйственных операциях.

Отражение сделок в бухгалтерском учете заявителя-налогоплательщика не может свидетельствовать об их реальности.

При недоказанности заявителем реальности приобретения товаров от спорного контрагента его аргументы выводы Инспекции не опровергают.

Суд отмечает, что даже факт осуществления расчетов с контрагентом в наличной или безналичной форме не свидетельствует о получении обоснованной налоговой выгоды в результате реальных взаимоотношений со спорным контрагентом (содержательный аспект сделки). Обоснованная налоговая выгода предопределена реальными встречными хозяйственными налогозначимыми операциями, имеющими для ее участников налоговые последствия, а не простыми денежными перечислениями.


Также не принимаются судом доводы заявителя о том, что на Общество не могут возлагаться негативные последствия за деятельность спорного контрагента.

Как следует из правовой позиции Верховного Суда Российской Федерации, изложенной в пункте 34 Обзора судебной практики Верховного Суда Российской Федерации № 2 (2021), утвержденного Президиумом Верховного Суда Российской Федерации 30.06.2021, применение налоговых вычетов по НДС не допускается, если налогоплательщик участвовал в согласованных с иными лицами действиях, направленных на неправомерное уменьшение налоговой обязанности за счет искусственного наращивания стоимости товаров (работ, услуг) без формирования источника вычета (возмещения) налога, или, во всяком случае, если ему было известно о действиях иных лиц, уклоняющихся от уплаты НДС в процессе обращения товаров (работ, услуг).

В спорной ситуации Обществом не только не доказаны достоверность документов, представленных в основание налоговых вычетов НДС, но и не доказано соблюдения такого условия для вычетов как использование товара в деятельности облагаемой НДС.

Все доводы заявителя направлены на оспаривание выводов налогового органа в отдельности, вместе с тем именно совокупность выявленных налоговым органом обстоятельств указывает на получение Обществом неосновательной налоговой выгоды и несоблюдение определенных пунктом 1 статьи 54.1 НК РФ условий для применения налоговых вычетов НДС.

Основанные на изложении собственной позиции по делу и интерпретации отдельных обстоятельств спора и норм права доводы заявителя, с учетом фактических обстоятельств дела, судом признаны необоснованными и подлежат отклонению.

Суд, оценивая доказательства и устанавливая обстоятельства, должен исходить не из предполагаемых, а конкретных взаимоотношений субъектов сделок, при том, что доказательства, представленные Инспекцией, не могут быть опровергнуты общей ссылкой на допустимость многообразия взаимоотношений между хозяйствующими субъектами в гражданском обороте (постановление Президиума ВАС РФ от 02.10.2007 № 3355/07).

Само по себе несогласие заявителя с установленными налоговым органом и подтвержденными материалами дела обстоятельствами не свидетельствует о недоказанности таких обстоятельств.

Наличие события и состава налогового правонарушения (пункт 5 статьи 23, статьи 106, 108, 110 НК РФ) в связи неуплатой НДС при установлении умышленной формы вины Общества предопределили привлечения заявителя к налоговой ответственности по пункту 3 статьи 122 НК РФ.

Исходя из обстоятельства дела и представленных налоговым органом доказательств, усматривается целенаправленное, систематическое, а не случайное, ошибочное, непреднамеренное отражение заявителем в документах, влекущих налогозначимые последствия, хозяйственных операций вне их подлинного экономического смысла, об обстоятельствах фиктивности сформированного пакета документов, фактически имевших место в спорный охваченный налоговой проверкой период операциях,а не их особого документального оформления, должностные лица заявителя, его руководитель, не могли не знать.

Исходя из правовой позиции, отраженной в постановлении Президиума ВАС РФ от 29.07.2003 № 2916/03 умышленная форма вины может быть установлена не только приговором суда в отношении должностных лиц налогоплательщика, умысел налогоплательщика может быть установлен с помощью различных доказательств, представленных налоговым органом.

Из совокупности обстоятельств, установленных налоговым органом при проведении мероприятий налогового контроля, следует, что заявитель умышленно (целенаправленно, систематически и с использованием сформированного документооборота) использовал реквизиты номинальных субъектов в целях получения необоснованной налоговой выгоды, противоправного уменьшения налоговых обязательств по НДС, а потому, в отношении «сделки» налогоплательщика-заявителя, документированной, как совершенные с вышеперечисленным контрагентом, и фактов, указывающих на занижение налоговых обязательств, Инспекция правомерно квалифицировала совершенное заявителем правонарушение по пункту 3 статьи 122 НК РФ.

Размер примененной решением Инспекцией, с учетом смягчающих налоговую ответственность обстоятельств и в пределах срока давности привлечения к ответственности (пункт 1 статьи 113 НК РФ, пункт 15 постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 № 57 «О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации», постановление Президиума ВАС РФ от 27.09.2011 № 4134/11), налоговой санкции не является чрезмерным, соответствует характеру допущенного правонарушения, степени вины заявителя, конституционным принципам справедливости, юридического равенства, пропорциональности и соразмерности ответственности конституционно значимым целям (постановления Конституционного Суда Российской Федерации от 11.03.1998 № 8-П, от 12.05.1998 № 14-П, от 15.07.1999 № 11-П, от 14.07.2005 № 9-П), оснований признать назначенный в таком порядке штраф по пункту 3 статьи 122 НК РФ несправедливым применительно к фактическим обстоятельствам спора и деятельности заявителя, целенаправленного использования им фиктивных документов, отражающих реквизиты номинальных контрагентов, для получения неосновательной налоговой выгоды (сокращения размера налоговой обязанности), не имеется.

При оценке обоснованности применения мер публичной ответственности и налоговой ответственности в частности, исходя из правовых позиций Конституционного Суда Российской Федерации, подлежат учету, наряду с личностью правонарушителя и степенью его вины, характер правонарушения, его опасность для защищаемых законом ценностей, с тем, чтобы обеспечить адекватность порождаемых последствий для лица, привлекаемого к ответственности, тому вреду, который причинен в результате правонарушения, не допуская избыточного государственного принуждения и обеспечивая баланс основных прав индивида (юридического лица) и общего интереса, состоящего в защите личности, общества и государства от правонарушений.

Неуплата или неполная уплата налогов, исходя из конституционно-правовой природы налогов как необходимой экономической основы существования и деятельности государства, посягает на публичные имущественные отношения, связанные с формированием доходной части бюджетов.

Основания для дальнейшего снижения размера налоговой санкции по пункту 3 статьи 122 Кодекса, с учетом целенаправленного использования заявителем документов, содержащих недостоверные сведения о хозяйственных операциях и их субъектах, для целей получения необоснованной налоговой выгоды (занижение налоговой базы по НДС), неправомерного введения номинального контрагента в систему договорных и расчетных отношений для целей имитации исполнения сделки с целью получения налоговой выгоды, конкретного размера примененной санкции, при установленной и доказанной форме вины заявителя, и отсутствия доказательств ее явной чрезмерности, принимая во внимание принцип соразмерности, выражающий требования справедливости, принцип баланса частных и публичных интересов, суд не усматривает, поскольку это может нивелировать значение института налоговой ответственности, направленного, в том числе на предупреждения новых нарушений законодательства о налогах и сборах (общая и частная превенции).

Как отмечал Конституционный Суд Российской Федерации, необоснованно широкие пределы усмотрения при снижении размера штрафа в процессе правоприменения противоречили бы вытекающему из принципа справедливости принципу неотвратимости ответственности, а также целям наказания за нарушение положений законодательства Российской Федерации, в том числе предупреждения совершения новых правонарушений как самим правонарушителем, так и другими лицами.

Постановлением Правительства Российской Федерации от 28.03.2022 № 497 «О введении моратория на возбуждение дел о банкротстве по заявлениям, подаваемым кредиторами» (далее также - Постановление № 497) с 01.04.2022 на территории Российской Федерации сроком на 6 месяцев введен мораторий на возбуждение дел о банкротстве по заявлениям, подаваемым кредиторами, в отношении юридических лиц и граждан, в том числе, индивидуальных предпринимателей (действовал до 01.10.2022).

Согласно положениям статьи 9.1 Федерального закона от 26.10.2002 № 127-ФЗ «О несостоятельности (банкротстве)» (далее также - Закон о банкротстве, Закон № 127-ФЗ) для обеспечения стабильности экономики в исключительных случаях (при чрезвычайных ситуациях природного и техногенного характера, существенном изменении курса рубля и подобных обстоятельствах) Правительство Российской Федерации вправе ввести мораторий на возбуждение дел о банкротстве по заявлениям, подаваемым кредиторами, на срок, устанавливаемый Правительством Российской Федерации.

Мораторий применяется к должникам не независимо от наличия (отсутствия) признаков банкротства и (или) недостаточности имущества (пункт 2 постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации от 24.12.2020 № 44 «О некоторых вопросах применения положений статьи 9.1 Федерального закона от 26.10.2002 № 127-ФЗ «О несостоятельности (банкротстве)»).

В силу подпункта 2 пункта 3 статьи 9.1 Закона о банкротстве на срок действия моратория в отношении должников, на которых он распространяется, наступают последствия, предусмотренные абзацами пятым и седьмым - десятым пункта 1 статьи 63 этого Федерального закона.

Одним из последствий введения моратория является прекращение начисления неустоек (штрафов, пени) и иных финансовых санкций за неисполнение или ненадлежащее исполнение должником денежных обязательств и обязательных платежей по требованиям, возникшим до введения моратория (абзац десятый пункта 1 статьи 63 Закона о банкротстве).

В пункте 7 постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации от 24.12.2020 № 44 «О некоторых вопросах применения положений статьи 9.1 Федерального закона от 26.10.2002 № 127-ФЗ «О несостоятельности (банкротстве)» разъяснено, что в период действия моратория проценты за пользование чужими денежными средствами (статья 395 ГК РФ), неустойка (статья 330 ГК РФ), пени за просрочку уплаты налога или сбора (статья 75 НК РФ), а также иные финансовые санкции не начисляются на требования, возникшие до введения моратория, к лицу, подпадающему под его действие (подпункт 2 пункта 3 статьи 9.1, абзац десятый пункта 1 статьи 63 Закона о банкротстве).

При этом запрет на применение финансовых санкций за неисполнение денежных обязательств по требованиям, возникшим до введения моратория, не ставится в зависимость ни от причин просрочки исполнения обязательств, ни от доказанности факта нахождения должника в предбанкротном состоянии.

Освобождение от неустойки и иных финансовых санкций в период действия моратория применяется в силу закона и не носит заявительный характер, установленные действующим законодательством правила о моратории имеют императивный характер и применяются в равной степени ко всем участникам гражданско-правовых отношений, за исключением лиц, прямо указанных в пункте 2 Постановления № 497, независимо от того, обладают они признаками неплатежеспособности и (или) недостаточности имущества либо нет.

Таким образом, Постановление № 497, которым установлен запрет начисления финансовых санкций (в том числе пени на задолженность по налогам, возникшую до моратория) в период действия моратория (с 01.04.2022 по 30.09.2022), применяется в силу закона и при отсутствии ходатайства.

В письме Федеральной налоговой службы от 08.04.2022 № КЧ-4-18/4265@ «О реализации моратория на возбуждение дел о банкротстве» указано, что под предусмотренный Постановлением № 497 мораторий в виде неначисления пени попадает сумма непогашенной задолженности по основному долгу, день окончания налогового (отчетного) периода которой возник до 01.04.2022 (пункт 6 Обзора судебной практики по вопросам, связанным с участием уполномоченных органов в делах о банкротстве и применяемых в этих делах процедурах банкротства, утвержденного Президиумом Верховного Суда Российской Федерации от 20.12.2016, исходя из которого при разрешении вопроса о квалификации задолженности по обязательным платежам в качестве текущей либо реестровой следует исходить из момента окончания налогового (отчетного) периода, по результатам которого образовался долг).

В отношении обязательств, попадающих под действие моратория, норма неначисления пеней по непогашенной (несвоевременно погашенной) задолженности применяется с 01.04.2022 и действует в течение 6 месяцев.

Обязательства, возникшие после начала действия моратория, квалифицируются как текущие платежи. Соответственно пени, на возникшие после 01.04.2022 обязательства, начисляются в соответствии с положениями статьи 75 НК РФ.

Учитывая изложенное, и принимая во внимание, что Общество не является к субъектам, указанным в пункте 2 Постановления № 497, у налогового органа не имелось правовых оснований для начисления в порядке статьи 75 НК РФ пени в период действия моратория.

Вместе с тем, налоговым органом представлено и приобщено к материалам судебного дела решение от 21.02.2023 № 1589/1, которым в оспоренное решение Инспекции внесены изменения, уменьшена сумма пени в связи с исключением из периода, на который начислен пени, временного интервала, приходящегося на предусмотренный мораторий.

Согласно правовой позиции, отраженной в пункте 44 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.07.2013 № 57 «О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации», по смыслу статей 101 и 101.4 НК РФ после вынесения решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения либо решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения руководитель (заместитель руководителя) налогового органа не вправе вносить в это решение изменения, ухудшающие положение лица, в отношении которого такое решение было вынесено, за исключением исправления описок, опечаток и арифметических ошибок. В то же время следует признать допустимым внесение налоговым органом в названные решения изменений, а также полную их отмену, если это влечет улучшение положения налогоплательщика.

Исходя из разъяснений, приведенных в абзаце втором пункта 22 постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации от 28.06.2022 № 21 «О некоторых вопросах применения судами положений главы 22 Кодекса административного судопроизводства Российской Федерации и главы 24 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации», решения, которыми отказано гражданам, организациям в предоставлении права либо в результате которых ограничены их права или незаконно возложены обязанности, а также иным образом ухудшено их положение, могут быть изменены или отменены уполномоченными органами публичной власти, их должностными лицами без каких-либо ограничений при условии, что такие изменение или отмена не нарушают закон и не ухудшают правового положения других лиц. Корреспондирующий правовой подход о праве органа публичной власти в порядке самоконтроля отменить ранее принятый им правовой акт в случае выявления его противоречия закону, если это не нарушает законных прав граждан, организаций отражен в пункте 37 Обзора судебной практики Верховного Суда Российской Федерации № 1 (2022), утвержденного Президиумом Верховного Суда Российской Федерации 01.06.2022.

Оснований для освобождения Общества от налоговой санкции, примененной по пункту 3 статьи 122 НК РФ, несмотря на мораторий,не имеется.

Исходя из разъяснений, приведенных в пункте 26 ранее действующего постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 22.06.2006 № 25 «О некоторых вопросах, связанных с квалификацией и установлением требований по обязательным платежам, а также санкциям за публичные правонарушения в деле о банкротстве», при применении правил о прекращении начисления финансовых санкций за неисполнение обязанности по уплате обязательных платежей с момента введения соответствующей процедуры банкротства (абзац девятый пункта 1 статьи 81, абзац третий пункта 2 статьи 95, абзац третий пункта 1 статьи 126 Федерального закона «О несостоятельности (банкротстве)» от 26.10.2002 № 127-ФЗ) судам следует учитывать, что указанное последствие наступает в отношении требований об имущественных взысканиях, предполагающих их начисление и, соответственно, определение размера в зависимости от продолжительности периода просрочки исполнения обязанности по уплате обязательных платежей. Таким образом, названные правила подлежат применению, в частности, в отношении пеней за несвоевременное исполнение обязанности по уплате налогов, сборов, таможенных пошлин (статья 75 НК РФ).

При этом указанные положения Закона № 127-ФЗ не освобождают от ответственности за совершение налоговых правонарушений, соответственно, не являются основанием для отказа в удовлетворении заявленного после введения соответствующей процедуры банкротства требования налогового (уполномоченного) органа о взыскании (включении в реестр требований кредиторов) сумм налоговых санкций, в том числе предъявляемых за налоговые правонарушения, ответственность за которые предусмотрена статьями 120, 122 и 123 НК РФ (абзац третий пункта 26 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 22.06.2006 № 25 «О некоторых вопросах, связанных с квалификацией и установлением требований по обязательным платежам, а также санкциям за публичные правонарушения в деле о банкротстве»).

Соответственно, указанные положения Закона № 127-ФЗ не препятствуют привлечению должника к налоговой ответственности за налоговые правонарушения, в том числе после признания его несостоятельным (банкротом) и открытия в отношении него конкурсного производства.

Указанный вывод соответствует положениям абзаца десятого пункта 1 статьи 63, абзаца третьего пункта 1 статьи 126 Закона о банкротстве, с учетом разъяснений, приведенных в пункте 7 Обзора судебной практики по вопросам, связанным с участием уполномоченных органов в делах о банкротстве и применяемых в этих делах процедурах банкротства утвержденного Президиумом Верховного Суда Российской Федерации 20.12.2016, из которых следует, что штрафы за налоговые правонарушения, определение которых не зависит от периода просрочки исполнения обязанности по уплате налогов, в том числе по статье 122 НК РФ, могут быть начислены по решениям налоговых органов и в процедурах банкротства (в том числе в наблюдении, конкурсном производстве), но при определении порядка их взыскания признаются текущими либо реестровыми в зависимости от времени совершения правонарушения либо даты его выявления (если правонарушение является длящимся).

Таким образом, в период моратория исключается начисление предусмотренных статьей 75 НК РФ пеней, размер которых зависит от длительности периода просрочки исполнения обязанности по уплате налогов, но допускается привлечение к налоговой ответственности и применение налоговых санкций, в том числе штрафа по статье 122 НК РФ, на исчисление которого влияет сумма недоимки (база для определения санкции), и его определение не зависит от периода (продолжительности временного интервала) просрочки исполнения обязанности по уплате налогов.

Иные доводы лиц, участвующих в деле, судом исследованы, и признаны не имеющими самостоятельного правового значения для рассмотрения спора по существу.

При таких обстоятельствах, оспариваемый заявителем ненормативный акт Инспекции, в редакции решения Инспекции от 21.02.2023 № 1589/1, соответствует приведенным положениям НК РФ, является законным и обоснованным, заявителем не доказано совокупных условий для признания его недействительным (часть 2 статьи 201 АПК РФ) и требования заявителя удовлетворению не подлежат.

В силу статьи 112, части 2 статьи 168 АПК РФ при вынесении решения подлежат распределению судебные расходы.

Исходя из статьи 101 АПК РФ, судебные расходы состоят из государственной пошлины и судебных издержек, связанных с рассмотрением дела арбитражным судом. На основании части 1 статьи 110 АПК РФ судебные расходы, понесенные лицами, участвующими в деле, в пользу которых принят судебный акт, взыскиваются арбитражным судом со стороны. В случае, если иск удовлетворен частично, судебные расходы относятся на лиц, участвующих в деле, пропорционально размеру удовлетворенных исковых требований.

Учитывая, что требования заявителя о признании недействительным ненормативного акта налогового органа признаны не подлежащими удовлетворению, расходы по уплате государственной пошлины в размере 3 000 руб. - за рассмотрение заявления об оспаривании решения Инспекции, с учетом статьи 110 АПК РФ, в сумме 3 000 руб. подлежат отнесению на заявителя – общество «ТД «Скорпион-2000».

Руководствуясь статьями 110, 112, 167-170, 176, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Пермского края

Р Е Ш И Л:

Требования общества с ограниченной ответственностью «Торговый дом «Скорпион-2000» (ОГРН <***>, ИНН <***>) оставить без удовлетворения.

Решение по настоящему делу вступает в законную силу по истечении месячного срока со дня его принятия, если не подана апелляционная жалоба. В случае подачи апелляционной жалобы решение, если оно не отменено и не изменено, вступает в законную силу со дня принятия постановления арбитражного суда апелляционной инстанции.

Решение может быть обжаловано в порядке апелляционного производства в Семнадцатый арбитражный апелляционный суд в течение месяца со дня его принятия (изготовления в полном объеме) через Арбитражный суд Пермского края.

В случае обжалования решения в порядке апелляционного производства информацию о времени, месте и результатах рассмотрения дела можно получить на интернет-сайте Семнадцатого арбитражного апелляционного суда http://17aas.arbitr.ru.


Судья В.В. Самаркин