Решение от 7 ноября 2017 г. по делу № А63-6401/2017

АРБИТРАЖНЫЙ СУД СТАВРОПОЛЬСКОГО КРАЯ

Именем Российской Федерации


Р Е Ш Е Н И Е

Дело № А63-6401/2017
07 ноября 2017 года
г. Ставрополь



Резолютивная часть решения объявлена 30 октября 2017 года

Решение изготовлено в полном объеме 07 ноября 2017 года

Арбитражный суд Ставропольского края в составе судьи Соловьёвой И.В.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем ФИО1,

рассмотрев в судебном заседании дело по заявлению индивидуального предпринимателя ФИО2, г. Пятигорск, ОГРН <***>,

к инспекции Федеральной налоговой службы России по г. Пятигорску,

о признании недействительным решения № 09-1-21/38 от 10.11.2016,

при участии представителя заинтересованного лица ФИО3 по доверенности от 08.08.2017, в отсутствие представителя заявителя,

УСТАНОВИЛ:

индивидуальный предприниматель ФИО2 (далее – предприниматель) обратился в Арбитражный суд Ставропольского края с заявлением к инспекции Федеральной налоговой службы России по г. Пятигорску (далее - инспекция) о признании недействительным решения № 09-1-21/38 от 10.11.2016.

Представитель инспекции требования заявителя не признал, указав на их необоснованность.

Представитель заявителя, надлежащим образом извещенный о времени и месте рассмотрения спора в судебное заседание не явился, в связи с чем, на основании статьи 156 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, дело рассматривается по имеющимся материалам в отсутствие представителя заявителя.

Заслушав пояснения представителя инспекции, исследовав материалы дела, суд находит требования заявителя подлежащими удовлетворению частично ввиду следующего.

Как видно из материалов дела, инспекцией была проведена выездная налоговая за период с 01.01.2012 по 31.12.2014, по результатам которой составлен акт от 27.07.2016 № 33 и вынесено решение от 10.11.2016 № 09-1-21/38 о привлечении предпринимателя к ответственности за совершение налогового правонарушения, в соответствии с которым заявителю доначислены налог на добавленную стоимость (далее – НДС) в сумме 2 626 680 руб., налог на доходы физических лиц (далее – НДФЛ) в сумме 555 899 руб., пени в общей сумме 860 784,74 руб. и штрафы по пункту 1 статьи 126 Налогового кодекса Российской Федерации (далее – НК РФ) в сумме 83 800 руб., по пункту 1 статьи 119 НК РФ в сумме 821 937,96 руб. и по пункту 1 статьи 122 НК РФ в сумме 547 958,64 руб.

Основанием для доначисления налогов, пени и штрафов послужили выводы инспекции о том, что предприниматель, наряду с осуществлением розничной торговли, осуществлял оптовую торговлю, при этом квалифицировал свою деятельность как розничную торговлю, в отношении которой необоснованно применял систему налогообложения в виде ЕНВД. Предприниматель реализовал товары по договорам поставки, не отвечающим признакам розничной купли-продажи, с выставлением счетов, товарных накладных, счетов-фактур, а не выдачей чеков или подобных документов, характерных для розничной торговли. В договорах содержатся признаки договора поставки, в том числе: условия о сроках поставки товара, цене товаров, условия предоплаты, порядок и форма расчетов за поставленный товар, а также сам факт предварительного письменного согласования условий сделки (ассортимента товаров, количества, цены и других условий), характерного именно для оптовой торговли. Оплата производилась безналичным путем, объемы закупаемого товара значительные. Товар приобретался для профессионального использования и осуществления уставной деятельности или в иных целях, не связанных с личным, семейным, домашним и иным подобным использованием.

Решением Управления ФНС России по СК от 23.01.2017 № 07-20/001532@ решение инспекции 10.11.2016 № 09-1-21/38 оставлено без изменения, а апелляционная жалоба без удовлетворения.

Полагая, что решение инспекции не соответствует действующему законодательству, предприниматель обратился в арбитражный суд с настоящими требованиями.

В соответствии с пунктом 1 статьи 346.26 НК РФ система налогообложения в виде ЕНВД устанавливается НК РФ, вводится в действие нормативными правовыми актами представительных органов муниципальных районов, городских округов, законами городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга и применяется наряду с общей системой налогообложения и иными режимами налогообложения, предусмотренными законодательством Российской Федерации о налогах и сборах.

Пункт 2 статьи 346.26 НК РФ содержит исчерпывающий перечень видов предпринимательской деятельности, в отношении которых может применяться система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход.

В соответствии с абзацем 3 пункта 4 статьи 346.26 НК РФ индивидуальные предприниматели, являющиеся налогоплательщиками ЕНВД, не признаются налогоплательщиками НДС (в отношении операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 НК РФ, осуществляемых в рамках предпринимательской деятельности, облагаемой ЕНВД), за исключением НДС, подлежащего уплате в соответствии с указанным Кодексом при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией.

Из абзаца 2 пункта 4 статьи 346.26 НК РФ следует, что уплата индивидуальными предпринимателями ЕНВД предусматривает их освобождение от обязанности по уплате НДФЛ (в отношении доходов, полученных от предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом), налога на имущество физических лиц (в отношении имущества, используемого для осуществления предпринимательской деятельности, облагаемой ЕНВД).

Согласно подпунктам 6, 7 пункта 2 статьи 346.26 НК РФ система налогообложения в виде ЕНВД применяется в отношении розничной торговли, осуществляемой через магазины и павильоны с площадью торгового зала не более 150 квадратных метров по каждому объекту организации торговли, через объекты стационарной торговой сети, не имеющей торговых залов, а также объекты нестационарной торговой сети.

В соответствии с пунктом 1 статьи 346.29 НК РФ объектом налогообложения для применения единого налога признается вмененный доход налогоплательщика.

Статьей 346.27 НК РФ определено, что вмененный доход - потенциально возможный доход налогоплательщика единого налога, рассчитываемый с учетом совокупности условий, непосредственно влияющих на получение указанного дохода, и используемый для расчета величины единого налога по установленной ставке.

Налоговой базой для исчисления единого налога признается величина вмененного дохода, рассчитываемая как произведение базовой доходности по определенному виду предпринимательской деятельности, исчисленной за налоговый период, и величины физического показателя, характеризующего данный вид деятельности (пункт 2 статьи 346.29 НК РФ).

В пунктах 9 и 10 информационного письма Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 05.03.2013 № 157 «Обзор практики рассмотрения арбитражными судами дел, связанных с применением положений главы 26.3 Налогового кодекса Российской Федерации» (далее - информационное письмо № 157) указано, что сущность налогового режима «единый налог на вмененный доход» предполагает учет при определении величины физического показателя только того имущества, которое способно приносить налогоплательщику доход и непосредственно участвовать в облагаемой единым налогом на вмененный доход предпринимательской деятельности.

В силу абзаца 12 статьи 346.27 НК РФ под розничной торговлей понимается предпринимательская деятельность, связанная с торговлей товарами (в том числе за наличный расчет, а также с использованием платежных карт) на основе договоров розничной купли-продажи.

Таким образом, одним из основных условий, позволяющих применять в отношении розничной торговли систему налогообложения в виде единого налога на вмененный доход, является реализация товаров по договорам розничной купли-продажи через объекты стационарной и (или) нестационарной торговой сети.

В соответствии со статьей 11 НК РФ институты, понятия и термины гражданского, семейного и других отраслей законодательства Российской Федерации, используемые в НК РФ, применяются в том значении, в каком они используются в этих отраслях законодательства, если иное не предусмотрено указанным Кодексом.

Статьей 492 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ) установлено, что по договору розничной купли-продажи продавец, осуществляющий предпринимательскую деятельность по продаже товаров в розницу, обязуется передать покупателю товар, предназначенный для личного, семейного, домашнего или иного использования, не связанного с предпринимательской деятельностью. Договор розничной купли-продажи является публичным договором.

Согласно статье 426 ГК РФ публичным договором признается договор, заключенный коммерческой организацией и устанавливающий ее обязанности по продаже товаров, выполнению работ или оказанию услуг, которые такая организация по характеру своей деятельности должна осуществлять в отношении каждого, кто к ней обратится (розничная торговля, перевозка транспортом общего пользования, услуги связи, энергоснабжение, медицинское, гостиничное обслуживание и т.п.).

Коммерческая организация не вправе оказывать предпочтение одному лицу перед другим в отношении заключения публичного договора, кроме случаев, предусмотренных законом и иными правовыми актами.

Цена товаров, работ и услуг, а также иные условия публичного договора устанавливаются одинаковыми для всех потребителей, за исключением случаев, когда законом и иными правовыми актами допускается предоставление льгот для отдельных категорий потребителей. В соответствии со статьей 494 ГК РФ предложение товара в его рекламе, каталогах и описаниях товаров, обращенных к неопределенному кругу лиц, признается публичной офертой (пункт 2 статьи 437 ГК РФ), если оно содержит все существенные условия договора розничной купли-продажи.

Выставление в месте продажи (на прилавках, в витринах и т.п.) товаров, демонстрация их образцов или предоставление сведений о продаваемых товарах (описаний, каталогов, фотоснимков товаров и т.п.) в месте их продажи признается публичной офертой независимо от того, указаны ли цена и другие существенные условия договора розничной купли-продажи, за исключением случая, когда продавец явно определил, что соответствующие товары не предназначены для продажи.

Согласно пунктам 1, 2 статьи 495 ГК РФ продавец обязан предоставить покупателю необходимую и достоверную информацию о товаре, предлагаемом к продаже, соответствующую установленным законом, иными правовыми актами и обычно предъявляемым в розничной торговле требованиям к содержанию и способам предоставления такой информации.

Покупатель вправе до заключения договора розничной купли-продажи осмотреть товар, потребовать проведения в его присутствии проверки свойств или демонстрации использования товара, если это не исключено ввиду характера товара и не противоречит правилам, принятым в розничной торговле.

Пунктами 1, 2 статьи 497 ГК РФ предусмотрено, что договор розничной купли-продажи может быть заключен на основании ознакомления покупателя с образцом товара, предложенным продавцом и выставленным в месте продажи товаров (продажа товара по образцам).

Договор розничной купли-продажи может быть заключен на основании ознакомления покупателя с предложенным продавцом описанием товара посредством каталогов, проспектов, буклетов, фотоснимков, средств связи (телевизионной, почтовой, радиосвязи и других) или иными способами, исключающими возможность непосредственного ознакомления потребителя с товаром либо образцом товара при заключении такого договора (дистанционный способ продажи товара).

Поскольку, одним из основных условий, позволяющих применять в отношении розничной торговли систему налогообложения в виде ЕНВД, является осуществление этой деятельности через объекты стационарной и (или) нестационарной торговой сети, для оценки целей налогообложения отношений сторон как основанных на договоре розничной купли-продажи ознакомление покупателя с реализуемыми товарами, их образцами или каталогами должно осуществляться непосредственно на объекте организации торговли.

Если иное не предусмотрено законом или договором, договор розничной купли-продажи считается заключенным с момента выдачи продавцом покупателю кассового или товарного чека или иного документа, подтверждающего оплату товара (статья 493 ГК РФ).

В соответствии с правовой позицией Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в постановлении Президиума от 05.07.2011 № 1066/11 одним из основных условий, позволяющих применять в отношении розничной торговли систему налогообложения в виде ЕНВД, является осуществление этой деятельности через объекты стационарной и (или) нестационарной торговой сети, предусмотренные п. 6, 7 п. 2 ст. 346.26 НК РФ.

Согласно пункту 4 информационного письма Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 05.03.2013 № 157 «Обзор практики рассмотрения арбитражными судами дел, связанных с применением положений главы 26.3 Налогового кодекса Российской Федерации» ЕНВД, уплачиваемый в отношении розничной торговли, осуществляемой исключительно через объекты стационарной и (или) нестационарной торговой сети (пп. 6 и 7 п. 2 ст. 346.26 НК РФ), охватывает в том числе и сделки по реализации через названные объекты товаров юридическим лицам и индивидуальным предпринимателям.

При этом сам по себе способ оплаты (наличный или безналичный расчет) правового значения не имеет.

Таким образом, розничная торговля характеризуется приобретением товара именно в торговой точке по розничной цене.

В этой связи к розничной торговле в целях применения системы налогообложения в виде ЕНВД относится предпринимательская деятельность, связанная с торговлей товарами как за наличный, так и безналичный расчет по договорам розничной купли-продажи физическим и юридическим лицам для личного, семейного, домашнего или иного использования, не связанного с осуществлением предпринимательской деятельности, т.е. не для последующей реализации или использования в процессе осуществления предпринимательской деятельности.

В отличие от договора розничной купли-продажи по договору поставки поставщик-продавец, осуществляющий предпринимательскую деятельность, обязуется передать в обусловленный срок или сроки производимые или закупаемые им товары покупателю для использования в предпринимательской деятельности или в иных целях, не связанных с личным, семейным, домашним и иным подобным использованием (статья 506 ГК РФ).

Согласно разъяснениям Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенным в пункте 5 Постановления от 22.10.1997 № 18, квалифицируя правоотношения при реализации товаров, необходимо исходить из признаков договора поставки, предусмотренных статьей 506 ГК РФ, независимо от наименования договора, названия его сторон либо обозначения способа передачи товара в тексте документа.

Особый статус покупателей по договорам - бюджетных учреждений, которые являются некоммерческими организациями, созданными согласно статье 120 ГК РФ и для определенной деятельности некоммерческого характера, не свидетельствует об осуществлении розничной торговли, поскольку в данном случае товары приобретены для обеспечения их уставной деятельности, что исключает признак договора розничной купли-продажи - использование товара для личного, семейного, домашнего или иного использования, не связанного с предпринимательской деятельностью.

При этом под целями, не связанными с личным использованием, следует понимать, в том числе, приобретение покупателем товаров для обеспечения его деятельности в качестве организации или гражданина-предпринимателя (например, оргтехники, офисной мебели, транспортных средств, материалов для ремонтных работ и т.п.).

Торговля товарами и оказание услуг покупателям, осуществляемые налогоплательщиками-продавцами на основе договоров поставки (параграф 30 ГК РФ) либо на основе иных договоров гражданско-правового характера, содержащих признаки договора поставки, относятся к предпринимательской деятельности в сфере оптовой торговли.

При этом следует иметь в виду, что ГК РФ не устанавливает для организаций и индивидуальных предпринимателей, реализующих товары, обязанности осуществления контроля за последующим использованием покупателем приобретаемых товаров (для предпринимательской деятельности или для личного, семейного, домашнего или иного использования, не связанного с предпринимательской деятельностью).

В этих условиях, например, если при реализации товаров продавец выдает покупателю кассовый и (или) товарный чек или иной документ, подтверждающий оплату товара (например, эксплуатационную или гарантийную документацию на товар, в которой сделана отметка об оплате), то такая реализация признается розничной торговлей.

Если в целях реализации товаров, например, заключаются договоры, в которых определяются ассортимент товаров, сроки их поставки, порядок и форма расчетов за поставляемые товары, а также оформляются и передаются покупателям накладные, счета-фактуры, ведутся журналы учета полученных и выставленных счетов-фактур, книги покупок и книги продаж, то такая деятельность относится к предпринимательской деятельности в сфере оптовой торговли.

Кроме того, следует также иметь в виду, что в отличие от договора розничной купли-продажи, который является публичным договором, договор поставки не носит признаков публичности, указанных в статье 426 ГК РФ, и заключается на поставку товаров, выполнение работ, оказание услуг конкретным потребителям.

В соответствии с частью 1 статьи 65 АПК РФ каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений. Обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия налоговым органом оспариваемого акта, возлагается на этот орган.

Из материалов дела следует, что предприниматель, применяя систему налогообложения в виде ЕНВД, осуществлял продажу оборудования для отопления, водоснабжения и газоснабжения.

В проверяемом периоде заявителем реализованы отопительные материалы и воздухонагреватели предпринимателям ФИО4, ИНН <***> и ФИО5, ИНН <***>, радиаторы «Stavrolit», трубы стекловолоконные, муфты и другие товары ООО «Альтернатива», ИНН <***>, котел ООО «Стройснабкомплекс», ИНН <***>, котлы в ассортименте ООО «Промхим», ИНН <***>, котел «Protherm» Гризли 130 KLO ООО КХ «Участие», ИНН <***>, радиаторы Royal ThermoBiLiner, трубы стекловолокно и другие товары ООО «Геогранд», ИНН <***>, кирпич белый ООО «Техноэталон», ИНН <***>, товары ООО «Волна», ИНН <***>, котлы отопительные в ассортименте предпринимателю ФИО6, ИНН <***>, котел «Росс» АОГВ-70 и турбо-приставку ООО «АВВИ» ИНН <***>, котлы в ассортименте ФИО7, ИНН <***>, всего на общую сумму 8 054 070, 69 руб., НДС выделен в общей сумме 567 827, 22 руб. Продажа товара сопровождалась выдачей счетов - фактур, товарных накладных и счетов на оплату.

По договорам купли-продажи предпринимателем были реализованы котел настенный «DUDERUS Logamax» ООО «Амострой», ИНН <***>, отопительное оборудование LAMBORGINI МОАУ СОШ № 6, г. Горячий Ключ, оборудование для котельной ГБУ «Стоматологический комплекс г. Грозного», ИНН <***>, котел водогрейный Dan Vex В 100 на отработанном масле предпринимателю ФИО8, ИНН <***>, отопительное оборудование производства «NAVIEN» ООО «Стройопторг», ИНН <***>, котлы «Росс» АОГВ-96 МКДОУ детский сад № 8 «Теремок», ИНН <***>, котлы и радиаторы предпринимателю ФИО9, ИНН <***>. Всего реализовано товара на общую сумму 5 145 030, 17 руб., НДС - 730 358,07 руб. Продажа товара сопровождалась выдачей счетов-фактур, товарных накладных, счетов на оплату.

Кроме того, в проверяемом периоде предпринимателем заключены договоры поставок оборудования и материалов на общую сумму 9 460 093,89 руб., НДС - 506 590 ,54 руб., в том числе с ООО «Торговый дом Стройбаза», ИНН <***>, медицинским учреждением санаторий ФИО10 в г. Ессентуки, ИНН <***>, ООО «Санаторий «Солнечный», ИНН <***>, ООО «Нальчикский мясоперерабатывающий комбинат», ИНН <***>, предпринимателем ФИО11, ИНН <***>, ООО «Югтройсервис», ИНН <***>, ООО «Стройинжиниринг и К», ИНН <***>, ОАО «Ракетно-космическая корпорация «Энергия» имени С.П. Королева», ИНН <***>, ООО «Строительная компания «Пятигорье», ИНН <***>, ООО «Стройбаза – КМВ», ИНН <***>, предпринимателем ФИО12, ИНН <***>, ООО «Бэнни Идмэн», ИНН <***>, предпринимателем ФИО13, ИНН <***>, ООО «Татьяна и К», ИНН <***>, ООО «Саратовстройсервис», ИНН <***>, ООО «Строительная компания «Капитал», ИНН <***>, ООО «Стройсервис», ИНН <***>.

Все поступавшие денежные средства за товар перечислялись на расчетный счет предпринимателя № 40802810260090001348 открытый в Ставропольском отделении № 5230 ПАО «СБЕРБАНКА» по платежным поручениям.

Сумма полученного предпринимателем дохода за проверяемый период - 18 799 115,58 руб., определена налоговым органом на основании анализа движения денежных средств по расчетным счетам, представленных контрагентами документов и несвоевременно представленных налогоплательщиком документов.

При исследовании представленных в материалы дела документов установлено, что в договорах поставки оговорены срок договора, ассортимент, количество товара и цена за единицу поставляемого товара, порядок расчетов, ответственность сторон договора условиям договоров предприниматель обязался поставить в адрес покупателей товар в количестве, качестве и ассортименте в соответствии с условиями договоров, оплата товаров производится на основании выставленных счетов-фактур, условиями отдельных договоров предусматривается оплата с отсрочкой платежа. Передача товара сопровождалась оформлением счетов-фактур и товарных накладных с выделением НДС, выставлялись счета на оплату, оплата товара производилась в безналичном порядке на расчетный счет предпринимателя, кассовые чеки не оформлялись, дата передачи товаров и дата отгрузки не совпадают.

Из буквального толкования условий договоров купли-продажи следует, что по своим признакам они соответствуют договорам поставки. Хозяйственные отношения, исходя из согласованных сторонами условий, носили длящийся характер, что подтверждается наличием нескольких накладных в рамках одного договора, составленных через определенный промежуток времени, в которых стороны согласовывали существенные условия характерные для договора поставки - наименование товара, его цену и количество.

Также между заявителем и МКОУ СОШ № 17 заключены муниципальные контракты № 254 от 31.10.2014, № 255 от 31.10.2014 на поставку котлов «Данко Ривентерм» на общую сумму 150 000 руб., которые полностью соответствующие категории поставки, а именно: в контрактах установлены условия, порядок и сроки поставки, условия доставки товара, момент передачи товара и его оплаты не совпадает, расчеты проводятся исключительно безналичным путем, оговорены санкции за несоблюдение условий договора, в том числе за нарушение сроков оплаты, указан срок действия контрактов.

Кроме того, между предпринимателем и ООО «СТРОЙСНАБКОМПЛЕКС» (т. 3, л. 45-46), ООО «Югстройсервис» (т. 3, л. 14), ООО «Стройинжиниринг» (т.3, л. 19), ООО «Промхим» (т. 3 л. 93), ООО «Геогранд» (т.3, л. 127), предпринимателем ФИО13 (т. 5, л. 123; т. 6, л. 143), ООО «Татьяна и К» (т. 7, л. 62), ООО «СаратовСтройСервис» (т. 7, л. 69), ООО «Санаторий «Солнечный» (т 7, л. 114), предпринимателем ФИО9 (т. 7, л. 116), ООО «Стройсервис» (т. 7, л. 152) составлялись акты сверок расчетов, что не свойственно отношениям по розничной реализации товаров.

В ходе проведенного налоговым органом допроса предприниматель также пояснил, что ему было известно, что товар приобретался не для личного использования, а для обеспечения деятельности организаций и для последующей перепродажи.

Оценив представленные в материалы дела инспекцией доказательства, в соответствии со статьей 71 АПК РФ, суд приходит к выводу о наличии в материалах дела достаточных сведений, из которых усматривается вся совокупность обстоятельств, позволяющих установить неправомерность применения налогоплательщиком специальной системы налогообложения.

Поскольку между сторонами фактически сложились отношения из договоров поставок (оптовой торговли), указанная деятельность подпадает под общий режим налогообложения с исчислением НДФЛ и НДС.

Осуществление налогоплательщиком ЕНВД сделок, квалифицируемых в качестве оптовой торговли, влечет за собой необходимость раздельного учета объектов налогообложения и является самостоятельным основанием к начислению в отношении таких сделок налогов по общеустановленному режиму налогообложения.

По общему правилу, установленному абзацем третьим пункта 4 статьи 346.26 НК РФ, индивидуальные предприниматели, являющиеся налогоплательщиками единого налога, не признаются налогоплательщиками НДС (в отношении операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 НК РФ, осуществляемых в рамках предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом).

Пунктом 7 статьи 346.26 НК РФ на налогоплательщиков, осуществляющих наряду с предпринимательской деятельностью, подлежащей налогообложению единым налогом, иные виды предпринимательской деятельности, возложена обязанность ведения раздельного учета имущества, обязательств и хозяйственных операций в отношении предпринимательской деятельности, подлежащей налогообложению единым налогом, и предпринимательской деятельности, в отношении которой налогоплательщики уплачивают налоги в соответствии с иным режимом налогообложения. При этом учет имущества, обязательств и хозяйственных операций в отношении видов предпринимательской деятельности, подлежащих налогообложению единым налогом, осуществляется налогоплательщиками в общеустановленном порядке.

Глава 26.3 НК РФ не устанавливает порядок ведения раздельного учета плательщиками ЕНВД. Поэтому налогоплательщик вправе самостоятельно разработать такой порядок.

В нарушение пункта 7 статьи 346.26 НК РФ предпринимателем не велся раздельный учет доходов и расходов по разным видам деятельности, подпадавшим под разные налоговые режимы – оптовая торговля (общая система налогообложения) и розничная торговля (ЕНВД).

Индивидуальные предприниматели, осуществляющие деятельность с применением общей системы налогообложения, обязаны вести учет доходов и расходов и хозяйственных операций в соответствии с Порядком учета доходов и расходов и хозяйственных операций для индивидуальных предпринимателей, утвержденным Приказом Министерства финансов Российской Федерации № 86н и Министерства Российской Федерации по налогам и сборам № БГ-3-04/430 от 13.08.2002.

Однако предприниматель доказательства о ведении им раздельного учета и способах его применения в спорные налоговые периоды, которые позволили бы соотнести те или иные показатели хозяйственной деятельности к разным видам деятельности, в материалы дела не представил.

Согласно пункту 7 статьи 31 НК РФ предусмотрено право налогового органа определять суммы налогов, подлежащие уплате налогоплательщиками в бюджетную систему Российской Федерации, расчетным путем на основании имеющейся у них информации о налогоплательщике, а также данных об иных аналогичных налогоплательщиках в случаях, в числе прочего, отсутствия учета доходов и расходов, учета объектов налогообложения или ведения учета с нарушением установленного порядка, приведшего к невозможности исчислить налоги.

Конституционный Суд РФ в Определении от 05.07.2005 № 301-О отметил, что согласно статье 57 Конституции Российской Федерации каждый обязан платить законно установленные налоги и сборы. Данная конституционная обязанность распространяется на всех налогоплательщиков в качестве безусловного требования государства. НК РФ (статья 52) устанавливает, что налогоплательщик самостоятельно исчисляет подлежащую уплате сумму налога. В предусмотренных законом случаях обязанность исчислить соответствующий налог может быть возложена на налоговые органы, что не противоречит их задачам и предназначению. В целях надлежащего исчисления налогов законодательство о налогах и сборах предусматривает также, что налогоплательщик обязан вести в установленном порядке учет своих доходов (расходов) и объектов налогообложения, представлять налоговым органам и их должностным лицам необходимые для исчисления и уплаты налогов документы, в течение четырех лет обеспечивать сохранность данных бухгалтерского учета и других документов, подтверждающих полученные доходы (для организаций - и произведенные расходы) и уплаченные (удержанные) налоги. Наделение налоговых органов правом исчислять налоги расчетным путем вытекает из возложенных на них обязанностей по осуществлению налогового контроля в целях реализации основанных на Конституции Российской Федерации и законах общеправовых принципов налогообложения - всеобщности и справедливости налогообложения, юридического равенства налогоплательщиков, равного финансового бремени. Допустимость применения расчетного пути исчисления налогов непосредственно связана с обязанностью правильной, полной и своевременной их уплаты и обусловливается неправомерными действиями (бездействием) налогоплательщика. Поэтому сам по себе расчетный путь исчисления налогов при обоснованном его применении не может рассматриваться как ущемление прав налогоплательщиков.

Президиум ВАС РФ в Постановлении от 22.06.2010 № 5/10 по делу № А45-15318/2008-59/444 отметил, что в соответствии с подпунктами 3, 8 пункта 1 статьи 23 НК РФ налогоплательщики обязаны вести в установленном порядке учет своих доходов (расходов) и объектов налогообложения, если такая обязанность предусмотрена законодательством о налогах и сборах, в течение четырех лет обеспечивать сохранность данных бухгалтерского и налогового учета и других документов, необходимых для исчисления и уплаты налогов, в том числе документов, подтверждающих получение доходов, осуществление расходов (для организаций и индивидуальных предпринимателей), а также уплату (удержание) налогов. Это гарантирует налогоплательщику начисление налогов в том размере, в котором они подлежат начислению в соответствии с действующим налоговым законодательством. При расчетном методе начисления налогов достоверное исчисление налогов невозможно по объективным причинам. Налоги могут быть исчислены достоверно только при надлежащем оформлении учета доходов и расходов, в то время как применение расчетного метода предполагает исчисление налогов с той или иной степенью вероятности. Поэтому вывод о том, что исчисление налогов в ходе налоговой проверки не терпит приблизительности и не может быть основано на усредненных данных, противоречит самой сути расчетного метода исчисления налога.

В связи с тем, что предприниматель не представил документы, в ходе проведения проверки, суммы налогов определены инспекцией расчетным путем, на основании имеющейся информации: выписок по расчетным счетам, договоров, счетов-фактур, товарных накладных и других документов, представленных контрагентами налогоплательщика, по поручениям об истребовании документов.

Учитывая изложенное, инспекцией реализовано право, представленное статьей 31 НК РФ, и для исчисления налогов, использован расчетный метод на основании имеющихся в налоговом органе сведений о налогоплательщике - суммах полученных налогоплательщиком доходов, суммах произведенных налогоплательщиком расходов, произведенной налогоплательщиком реализации, полученного права на налоговые вычеты.

При рассмотрении споров о размере налогооблагаемого дохода на налоговом органе лежит бремя доказывания факта и размере дополнительно вмененного налогоплательщику дохода, а на налогоплательщике - факта и размера понесенных расходов (пункт 2 информационного письма Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 21.06.1999 № 42).

В нарушение статьи 65 АПК РФ, предприниматель не представил доказательств, свидетельствующих о том, что им были предприняты все необходимые меры для представления документов, подтверждающих понесенные им затраты. Налогоплательщик ни налоговому органу при принятии оспариваемого решения, ни суду в ходе рассмотрения заявления по существу не представил и документально не опроверг выводы инспекции относительно доначисления налогов в связи с непредставлением подтверждающих первичных документов, не представил контррасчет доначисленных налогов.

При общем режиме налогообложения операции по реализации товаров, в соответствии с пунктом 1 статьи 146 НК РФ, являются объектом налогообложения по НДС.

В соответствии с пунктом 1 статьи 154 НК РФ налоговая база при реализации налогоплательщиком товаров (работ, услуг) определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со статьей 105.3 НК РФ, с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них налога.

Порядок распределения налоговых вычетов по видам деятельности, облагаемым при применении различных режимов налогообложения, установлен пунктом 4 статьи 170 НК РФ.

В силу указанной нормы суммы налога, предъявленные продавцами товаров налогоплательщикам, осуществляющим как облагаемые налогом, так и освобождаемые от налогообложения операции учитываются в стоимости таких товаров (в соответствии с пунктом 2 статьи), по товарам, используемым для осуществления операций, не облагаемых НДС; принимаются к вычету в соответствии со статьей 172 НК РФ по товарам, используемым для осуществления операций, облагаемых НДС; принимаются к вычету либо учитываются в их стоимости в той пропорции, в которой они используются для производства и (или) реализации товаров, операции, по реализации которых подлежат налогообложению (освобождены от налогообложения), - по товарам, используемым для осуществления как облагаемых налогом, так и не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения) операций, в порядке, установленном принятой налогоплательщиком учетной политикой для целей налогообложения.

На основании пункта 1 статьи 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на установленные статьей 171 НК РФ налоговые вычеты.

Согласно пункту 1 статьи 172 НК РФ налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 НК РФ, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав, документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 3, 6 - 8 статьи 171 НК РФ.

Вычетам подлежат, если иное не установлено указанной статьей, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Российской Федерации, либо фактически уплаченные ими при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей и при наличии соответствующих первичных документов.

Таким образом, для подтверждения права на вычет по НДС необходимо не только наличие надлежаще оформленных счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), но и наличие соответствующих первичных документов, на основании которых приобретенные товары (работы, услуги) приняты на учет.

В связи с отсутствием ведения налогоплательщиком раздельного учета, определить долю доходов, полученную от деятельности, подлежащей обложению единым налогом на вмененный доход, инспекции не представилось возможным.

Составить специальную пропорцию, позволяющую определить процентное соотношение облагаемых операций и операций, не облагаемых налогом, в общем объеме операций, не возможно, так как общая стоимость товаров, отгруженных в данном налоговом периоде не известна.

Для расчета сумм вычета по НДС налоговым органом проанализированы счета-фактуры, выставленные налогоплательщиком покупателям, которые были представлены контрагентами.

По результатам проведенной выездной проверки НДС исчислен налоговым органом с сумм налоговой базы, определяемой исходя из всех доходов налогоплательщика, связанных с расчетами по оплате. Неполная уплата налогоплательщиком в бюджет НДС составила 3 383 840 руб.

В соответствии со статей 171 и пунктом 1 статьи 173 НК РФ вычеты НДС, уменьшающие сумму налога, подлежащую уплате в бюджет за 2012-2014 годы, составили 757 160 руб.

Таким образом, по результатам проверки за 2012 – 2014 годы неполная уплата налогоплательщиком в бюджет НДС составила 2 626 680 руб.

В соответствии с пунктом 7 статьи 166 НК РФ в случае отсутствия у налогоплательщика бухгалтерского учета или учета объектов налогообложения налоговые органы имеют право исчислять суммы налога на добавленную стоимость, подлежащие уплате, расчетным путем на основании данных по иным аналогичным налогоплательщикам.

Данная норма применима в отношении определения налоговой базы по НДС. Применение же налоговых вычетов предусматривается статьями 171, 172 НК РФ.

Следовательно, расчетный метод, установленный пунктом 7 статьи 166 НК РФ, в целях определения суммы вычетов, не применим. Обязанность документально обосновать право на налоговый вычет сумм НДС при приобретении товаров (работ, услуг) лежит на налогоплательщике.

Согласно пункту 8 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.07.2013 № 57 «О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации» бремя доказывания того, что размер доходов и расходов, определенный по правилам подпункта 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ, не соответствует фактическим условиям экономической деятельности налогоплательщика, возлагается на последнего, поскольку именно он несет риски, связанные с возникновением оснований для применения налоговым органом расчетного метода определения сумм налогов.

Между тем, таких доказательств предпринимателем не представлено.

В соответствии с пунктом 1 статьи 207 НК РФ налогоплательщиками налога на доходы физических лиц признаются физические лица, являющиеся налоговыми резидентами Российской Федерации, а также физические лица, получающие доходы от источников, в Российской Федерации, не являющиеся налоговыми резидентами Российской Федерации.

Исчисление и уплату налога производят налогоплательщики - физические лица, зарегистрированные в установленном действующим законодательством порядке и осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, - по суммам доходов, полученных от осуществления такой деятельности (пункт 1 статьи 227 НК РФ).

Согласно пункту 1 статьи 209 НК РФ объектом налогообложения признается доход, полученный налогоплательщиками от источников в Российской Федерации и (или) от источников за пределами Российской Федерации - для физических лиц, являющихся налоговыми резидентами Российской Федерации.

При определении налоговой базы учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со статьей 212 НК РФ (пункт 1 статьи 210 НК РФ).

В соответствии со статьей 216 НК РФ налоговым периодом по НДФЛ признается календарный год.

В нарушение статьи 227 НК РФ предприниматель не представил декларацию по НДФЛ за 2012-2014 годы в установленный пунктом 1 статьи 229 НК РФ срок. Налог на доходы физических лиц не исчислялся и не уплачивался.

Согласно пункту 3 статьи 210 НК РФ для доходов, в отношении которых предусмотрена налоговая ставка, установленная пунктом 1 статьи 224 НК РФ (13%), налоговая база определяется как денежное выражение таких доходов, подлежащих налогообложению, уменьшенных на сумму налоговых вычетов.

В соответствии с абзацем 1 пункта 1 статьи 221 НК РФ индивидуальные предприниматели имеют право при исчислении налоговой базы по налогу на доходы физических лиц на получении профессиональных налоговых вычетов в сумме фактически произведенных ими и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов.

Согласно статьям 221, 237 и пункту 9 статьи 274 НК РФ при исчислении налоговой базы не учитываются в составе доходов и расходов налогоплательщиков доходы и расходы, относящиеся к деятельности, подпадающей под налогообложение ЕНВД. Расходы налогоплательщиков, осуществляющих деятельность, облагаемую ЕНВД, в случае невозможности их разделения определяются пропорционально доле доходов от деятельности, подпадающей под ЕНВД, в общем доходе по всем видам деятельности.

Если налогоплательщик не в состоянии документально подтвердить свои расходы, связанные с деятельностью в качестве индивидуального предпринимателя, профессиональный налоговый вычет производится в размере 20 процентов от общей суммы доходов, полученной индивидуальным предпринимателем от предпринимательской деятельности.

В связи с тем, что предпринимателем не были представлены документы, сумма полученного дохода за проверяемый период определена налоговым органом по итогам анализа данных о движении денежных средств по расчетному счету, счетов-фактур, выставленных заявителем покупателям и полученным инспекцией в ходе встречных проверок.

В результате соотношения цен закупки и продажи, инспекцией установлена наценка на реализованный товар, которая составила 33 %. Сумма указанной наценки была включена инспекцией в сумму расходов предпринимателя.

За период 2012-2014 годы на расчетный счет предпринимателя от осуществления оптовой торговли поступили денежные средства в сумме 18 799 115,58 руб.

Сумма налогового вычета по НДФЛ в виде фактически понесенных расходов на закупку товаров в общей сумме составила 14 522 968 руб.

Общая сумма налогооблагаемой базы по НДФЛ за 2012-2014 годы составила 4 276 147,73 руб., следовательно, неполная уплата налогоплательщиком в бюджет НДФЛ составила 555 899 руб.

Учитывая изложенное, суд приходит к выводу о том, что доначисление инспекцией предпринимателю налогов по общей системе налогообложения является обоснованным.

Доводы, изложенные заявителем в заявлении, не принимаются судом, поскольку не имеют документального подтверждения.

Процессуальных нарушений, влекущих безусловную отмену решения налогового органа, инспекцией не допущено.

Неполная уплата НДС и НДФЛ послужила основанием для начисления предпринимателю, в соответствии со статьей 75 НК РФ, пени в общей сумме 860 784,74 руб.

Оспариваемым решением предприниматель также привлечен к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 126 НК РФ в виде штрафа в сумме 83 800 руб. за непредставление 419 документов по требованию инспекции, пункту 1 статьи 119 НК РФ в виде штрафа в сумме 821 937,96 руб. за несвоевременное представление деклараций по НДФЛ и НДС, и пункту 1 статьи 122 НК РФ в виде штрафа в сумме 547 958,64 руб. за неполную уплату НДФЛ и НДС.

Пунктом 1 статьи 126 НК РФ установлена ответственность за непредставление в установленный срок налогоплательщиком (плательщиком сбора, налоговым агентом) в налоговые органы документов и (или) иных сведений, предусмотренных НК РФ и иными актами законодательства о налогах и сборах.

Налогоплательщику налоговым органом были выставлены требования №09-29/031495 от 19.09.2016 и №17112 от 12.10.2016 о предоставлении документов, которые своевременно налогоплательщиком представлены не были, что послужило основанием для привлечения его к ответственности по пункту 1 статьи 126 НК РФ.

Привлечение налогоплательщика к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ, за неполную уплату НДС и НДФЛ суд также находит обоснованным.

Поскольку предприниматель в проверяемый период являлся плательщиком НДС и НДФЛ, однако не представлял налоговые декларации по указанным налогам, налоговый орган правомерно привлек его к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 119 НК РФ.

Обстоятельств смягчающих либо отягчающих ответственность инспекцией при вынесении оспариваемого решения не установлено.

Между тем налоговая санкция является мерой ответственности за совершение налогового правонарушения, то есть виновно совершенного противоправного (в нарушение законодательства о налогах и сборах) деяния (действия или бездействия) налогоплательщика, за которое НК РФ установлена ответственность (статья 106, пункт 1 статьи 114 НК РФ).

Налоговый кодекс содержит открытый перечень обстоятельств, исключающих вину в совершении налогового правонарушения, а также смягчающих ответственность за его совершение (статьи 111, 112 НК РФ). Такие обстоятельства устанавливаются судом или налоговым органом рассматривающим дело и учитываются при применении налоговых санкций.

При этом размер санкции должен отвечать вытекающим из Конституции Российской Федерации и статьи 3 НК РФ требованиям справедливости и соразмерности, дифференциации ответственности в зависимости от тяжести содеянного, размера и характера причиненного ущерба.

Поскольку перечень смягчающих ответственность обстоятельств, приведенный в статье 112 НК РФ, не является исчерпывающим, суд вправе признать иные обстоятельства, не указанные в подпунктах 1, 2, 2.1 статьи 112 НК РФ, в качестве смягчающих ответственность.

Согласно разъяснениям Конституционного Суда Российской Федерации, содержащимся в Постановлении от 15.07.1999 № 11-П санкции штрафного характера должны отвечать требованиям справедливости и соразмерности. Принцип соразмерности, выражающий требования справедливости, предполагает установление публично-правовой ответственности лишь за виновное деяние и ее дифференциацию в зависимости от тяжести содеянного, размера и характера причиненного ущерба, степени вины правонарушителя и иных существенных обстоятельств, обусловливающих индивидуализацию при применении взыскания.

В соответствии с пунктом 16 постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 № 57 «О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации» если при рассмотрении дела, связанного с применением санкции за налоговое правонарушение, будет установлено наличие хотя бы одного из смягчающих ответственность обстоятельств (пункт 1 статьи 112 НК РФ), суд при определении размера подлежащего взысканию штрафа обязан в соответствии с пунктом 3 статьи 114 НК РФ уменьшить его размер не менее чем в два раза по сравнению с предусмотренным соответствующей нормой НК РФ.

Отсутствие ходатайства налогоплательщика о применении судом смягчающих ответственность обстоятельств не исключает обязанности суда дать оценку соразмерности исчисленного штрафа тяжести совершенного правонарушения и применить иные смягчающие ответственность обстоятельства даже в том случае, если налоговый орган частично применил положения статьи 112 НК РФ (постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2010 № 3299/10).

Из материалов дела следует и инспекцией не оспаривается, что предприниматель впервые привлекается к ответственности за совершение налогового правонарушения, кроме того, в Арбитражном суде Ставропольского края имеется заявление о признании предпринимателя ФИО2 несостоятельным (банкротом) (дело №А63-17297/2017), что свидетельствует о тяжелом финансовом положении заявителя.

Указанные обстоятельства расцениваются судом в качестве смягчающих ответственность и свидетельствуют о том, что определенный инспекцией размер штрафа не будет справедливым и соразмерным характеру допущенного о правонарушения, в связи с чем, размер подлежащих взысканию по решению инспекции налоговых санкций в соответствии с пунктом 3 статьи 114 НК РФ подлежит уменьшению в 10 раз по каждому правонарушению.

Оснований для снижения штрафных санкций в большем размере судом не установлено.

При таком положении, решение инспекции № 09-1-21/38 от 10.11.2016 в части доначисления штрафных санкций признается судом недействительным, а в удовлетворении остальной части требований, заявителю следует отказать.

В соответствии со статьей 110 АПК РФ при частичном удовлетворении заявленных требований расходы по оплате государственной пошлины относятся на заинтересованное лицо.

На основании изложенного, руководствуясь статьями 110, 167-170, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

Р Е Ш И Л :

признать недействительным, несоответствующим Налоговому кодексу Российской Федерации, решение инспекции Федеральной налоговой службы России по г. Пятигорску № 09-1-21/38 от 10.11.2016 о привлечении индивидуального предпринимателя ФИО2, г. Пятигорск, ОГРН <***>, к налоговой ответственности в части начисления штрафных санкций по пункту 1 статьи 126 НК РФ в сумме 75 420 руб., по пункту 1 статьи 119 НК РФ в сумме 739 744,16 руб., по пункту 1 статьи 122 НК РФ в сумме 493 162,78 руб.

В удовлетворении требований индивидуального предпринимателя ФИО2, г. Пятигорск, ОГРН <***>, о признании недействительным решения инспекции Федеральной налоговой службы России по г. Пятигорску № 09-1-21/38 от 10.11.2016 в части доначисления НДС в сумме 2 626 680 руб., НДФЛ в сумме 555 899 руб. и пени в общей сумме 860 784,74 руб., отказать.

Взыскать с инспекции Федеральной налоговой службы по г. Пятигорску в пользу индивидуального предпринимателя ФИО2, г. Пятигорск, ОГРН <***>, расходы по уплате государственной пошлины в сумме 300 руб.

Решение может быть обжаловано через Арбитражный суд Ставропольского края в Шестнадцатый арбитражный апелляционный суд в месячный срок со дня его принятия (изготовления в полном объеме) и в Арбитражный суд Северо-Кавказского округа при условии, что оно было предметом рассмотрения арбитражного суда апелляционной инстанции или суд апелляционной инстанции отказал в восстановлении пропущенного срока подачи апелляционной жалобы в двухмесячный срок со дня вступления в законную силу.


Судья И.В. Соловьёва