Постановление от 9 октября 2023 г. по делу № А50-28893/2022

66670431471125

арбитражный суд уральского округа

Ленина проспект, д. 32/27, Екатеринбург, 620075 http://fasuo.arbitr.ru


П О С Т А Н О В Л Е Н И Е

№ Ф09-6222/23

Екатеринбург

09 октября 2023 г.

Резолютивная часть постановления объявлена 04 октября 2023 г. Постановление изготовлено в полном объеме 09 октября 2023 г.

Арбитражный суд Уральского округа в составе: председательствующего Гавриленко О. Л., судей Жаворонкова Д. В., Кравцовой Е. А.,

при ведении протокола судебного заседания помощником судьи

ФИО1 рассмотрел кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью «Юнит-Оргтехника» (далее - общество «Юнит-Оргтехника», общество налогоплательщик, заявитель) на решение Арбитражного суда Пермского края от 14.05.2023 по делу № А50-28893/2022 и постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 12.07.2023 по тому же

делу.

Лица, участвующие в деле, о времени и месте рассмотрения

кассационной жалобы извещены надлежащим образом, в том числе публично, путем размещения информации о времени и месте судебного заседания на сайте Арбитражного суда Уральского округа.

В судебном заседании, проведенном с использованием систем

видеоконференц-связи при содействии Арбитражного суда Пермского края,

приняли участие представители:

общества «Юнит-Оргтехника» - ФИО2 (директор паспорт, выписка из ЕГРЮЛ), ФИО3 (паспорт, доверенность от 10.01.2023 № 1);

Управления Федеральной налоговой службы по Пермскому краю (далее -Управление, налоговый орган) - ФИО4 (паспорт, доверенность от 28.12.2022 № 09-19/9).

Общество «Юнит-Оргтехника» обратилось в Арбитражный суд Пермского края с заявлением о признании недействительным решения Управления от 22.04.2022 № 22 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (далее - решение).

Решением суда от 14.05.2023 (судья Новицкий Д.И.) в удовлетворении заявленных требований отказано.

Постановлением Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 12.07.2023 (судьи Шаламова Ю.В., Васильева Е.В., Герасименко Т.С.) решение суда оставлено без изменения.

В кассационной жалобе общество, ссылаясь на неполное выяснение судами обстоятельств, имеющих значение для правильного разрешения спора, допущенные ими нарушения норм материального и процессуального права, просит указанные судебные акты отменить и направить дело на новое рассмотрение.

По мнению заявителя жалобы, суды пришли к ошибочным выводам о нереальности хозяйственных операций со спорными контрагентами, не дав оценки представленным им доводам и доказательствам, опровергающим неспособность общества с ограниченной ответственностью «Технология» и общества с ограниченной ответственностью «ИТ-Сервис» (далее - общество «Технология», общество «ИТ-Сервис», спорные контрагенты) исполнить принятые на себя обязательства.

Считает указанные выводы судов предположительными и основанными на недопустимых доказательствах; ставит под сомнение результаты допросов работников общества «ИТ-Сервис» и общества «Технология», опровергших своё фактическое осуществление деятельности в данных компаниях; указывает на противоречивость выводов Управления относительно роли спорных контрагентов и объемов услуг, приходящихся на сделки с ними, в общей сумме всех сделок общества в проверяемом периоде.

Утверждает о том, что спорные сделки имели разумную деловую цель, соответствовали обычной хозяйственной деятельности налогоплательщика. Полагает недоказанным факт подконтрольности и взаимозависимости общества и спорных контрагентов, в том числе через работников или руководителей компаний, ссылается на разницу IP-адресов, использованных ими. Полагает, что отсутствие в актах информации о номере заявки, не свидетельствует об их обезличенности и не препятствует идентификации работ, их исполнителя и стоимости.

Считает себя проявившим достаточную степень осмотрительности и осторожности в заключении сделок со спорными контрагентами, которые на момент выполнения работ являлись действующим организациями и имели необходимое количество персонала. Считает, что недобросовестный характер поведения данных обществ и факт их последующей ликвидации не может являться основанием для доначисления неуплаченных ими сумм налогов обществу.

Указывает на несоответствие расчета налоговых обязательств общества, произведенного налоговым органом в оспариваемом решении, первичным документам, представленным налогоплательщиком.

Просит учесть выводы, изложенные в постановлении о прекращении уголовного дела.

Ссылается на многочисленные процессуальные нарушения, допущенные Управлением при проверке, в частности, на нарушение общего срока проведения проверки, необоснованное её продление, нарушение срока рассмотрения апелляционной жалобы и ознакомления налогоплательщика с принятым решением по ней; в целом считает неправомерным назначение и проведение повторной выездной налоговой проверки Управлением.

Указывает на неподписание акта проверки некоторыми из числа проверяющих лиц, а рано подписание его лицами, в проверке не участвовавшими.

Ссылается на отсутствие в материалах дела справки о проведении проверки, неполноту документов и материалов, приложенных к акту, подтверждающих, по утверждению налогового органа, совершение налогоплательщиком вменяемых ему налоговых правонарушений; полагает, что для соблюдения принципа непосредственного исследования доказательств судам следовало истребовать из материалов прекращенного в отношении общества уголовного дела вещественное доказательство - жесткий диск с целью проверки доводов налогового органа о подконтрольности спорных контрагентов.

В отзыве на кассационную жалобу Управление просит оставить обжалуемые судебные акты без изменения, жалобу общества - без удовлетворения.

Проверив законность обжалуемых судебных актов, суд кассационной инстанции не находит оснований для их отмены.

Как следует из материалов дела, в порядке контроля за деятельностью Инспекции Федеральной налоговой службы по Свердловскому району г. Перми Управлением проведена повторная выездная проверка деятельности общества «Юнит-Оргтехника» за 2017 год, по результатам которой составлен акт от 27.10.2021 № 1 и вынесено оспариваемое решение. Данным решением налогоплательщику доначислен налог на добавленную стоимость (далее -НДС) в размере 30 062 839 руб., налог на прибыль организаций в размере 9 779 554 руб., начислены соответствующие пени в размере 19 710 049 руб.

Основанием для доначисления указанных сумм послужил вывод налогового органа о получении обществом необоснованной налоговой выгоды в результате создания формального документооборота по хозяйственным операциям с обществами «ИТ-Сервис» и «Технология».

Решением Федеральной налоговой службы ФНС России от 17.08.2022 № БВ-4-9/10798@ апелляционная жалоба заявителя оставлена без удовлетворения, решение Управления утверждено.

Решением Управления от 21.02.2023 № 22/1 размер начисленных обществу пеней уменьшен с учетом действия Постановления Правительства Российской Федерации от 28.3.2022 № 497 «О введении моратория на возбуждение дел о банкротстве по заявлением, подаваемым кредиторам».

Общество «Юнит-Оргтехника», полагая, что решение Управление не соответствует нормам Налогового кодекса Российской Федерации (далее -НК РФ, Кодекс) и нарушает его права и законные интересы в сфере предпринимательской деятельности, обратилось с соответствующим заявлением в арбитражный суд.

Суды, исследовав и оценив представленные в материалы дела документы, поддержали выводы налогового органа о создании обществом формального документооборота с обществами «ИТ-Сервис» и «Технология» и фактическом выполнении работ по сделкам силами конечных исполнителей без участия спорных юридических лиц, кроме того установили, что доначисление налоговых обязательств обществу произведено в порядке налоговой реконструкции в соответствии с подлинным экономическим содержанием сделок - исходя из сумм, фактически уплаченных обществом за выполнение работ реальным исполнителям.

Из системного толкования части 1 статьи 198, части 2 статьи 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации следует, что для признания недействительным ненормативного правового акта необходимо наличие одновременно двух условий: несоответствие оспариваемого акта закону или иному нормативному правовому акту и нарушение данным актом прав и законных интересов заявителя в сфере предпринимательской деятельности и иной экономической деятельности.

При этом нарушение прав и законных интересов в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности в силу статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации с учетом особенностей главы 24 должен доказать заявитель.

В соответствии с пунктом 1 статьи 252 НК РФ налогоплательщик вправе уменьшить полученные доходы на сумму произведенных расходов, которыми признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, понесенные налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

В силу статьи 171 Кодекса налогоплательщик также имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 Кодекса, на налоговые вычеты. Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации.

Согласно пункту 1 статьи 172 Кодекса налоговые вычеты, предусмотренные данной статьей Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), в отношении товаров (работ, услуг) приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами обложения налогом на добавленную стоимость.

Из содержания положений главы 21 НК РФ следует, что вычеты по НДС при приобретении товаров (работ, услуг) могут быть применены налогоплательщиком только при осуществлении реальных хозяйственных операций, подтвержденных документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Обязанность подтверждать правомерность и обоснованность налоговых вычетов первичной документацией лежит на налогоплательщике - покупателе товаров (работ, услуг), поскольку именно он выступает субъектом, применяющим при исчислении итоговой суммы налога, подлежащей уплате в бюджет, вычет сумм налога, исчисленных поставщиками.

Данные первичных документов, составляемых при совершении хозяйственной операции, должны соответствовать фактическим обстоятельствам. Счета-фактуры составляются на основе уже имеющихся первичных документов и должны отражать конкретные факты хозяйственной деятельности, подтверждаемые такими документами. Предусмотренные статьей 169 НК РФ требования к порядку составления счетов-фактур относятся не только к полноте заполнения всех реквизитов, но и к достоверности содержащихся в них сведений.

Согласно пункту 1 статьи 54.1 НК РФ не допускается уменьшение налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога в результате искажения сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или) бухгалтерском учете либо налоговой отчетности налогоплательщика.

Пунктом 2 статьи 54.1 НК РФ установлено, что при отсутствии обстоятельств, предусмотренных пунктом 1 настоящей статьи, по имевшим место сделкам (операциям) налогоплательщик вправе уменьшить налоговую базу и (или) сумму подлежащего уплате налога в соответствии с правилами соответствующей главы части второй названного Кодекса при соблюдении одновременно следующих условий:

основной целью совершения сделки (операции) не являются неуплата (неполная уплата) и (или) зачет (возврат) суммы налога;

обязательство по сделке (операции) исполнено лицом, являющимся стороной договора, заключенного с налогоплательщиком, и (или) лицом, которому обязательство по исполнению сделки (операции) передано по договору или закону.

Исходя из положений пунктов 1 и 3 статьи 3 Кодекса, противодействие злоупотреблениям в сфере налогообложения выступает одной из целей правового регулирования в данной сфере, реализация которой является необходимой для обеспечения всеобщности и равенства налогообложения, взимания налогов в соответствии с их экономическим основанием, исключения произвольного налогообложения.

Как указано в постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» (далее -постановление Пленума № 53), при рассмотрении в арбитражном суде налогового спора налоговым органом могут быть представлены в суд доказательства необоснованного возникновения у налогоплательщика налоговой выгоды (пункт 2). Налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера) (пункт 3). Налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности (пункт 4).

Данные подходы к оценке обоснованности налоговой выгоды в налоговых отношениях сохраняют свою актуальность после принятия Федерального закона от 18.07.2017 № 163-ФЗ, которым часть первая Налогового кодекса дополнена статьей 54.1, конкретизировавшей обстоятельства и условия, принимаемые во внимание при оценке допустимости поведения налогоплательщика в зависимости от: наличия искажения сведений о фактах хозяйственной жизни (пункт 1); основной цели совершения сделки (операции) (подпункт 1 пункта 2); исполнения обязательства по сделке надлежащим лицом (подпункт 2 пункта 2).

Таким образом, по общему правилу не допускается извлечение налоговой выгоды из потерь казны налогоплательщиками, использующими формальный документооборот с участием организаций, не ведущих реальной экономической деятельности и не исполняющих налоговые обязательства в связи со сделками, оформляемыми от их имени («технические» компании), при том, что лицом, осуществляющим исполнение, является иной субъект.

В то же время, как неоднократно указывалось в решениях Конституционного Суда Российской Федерации (постановления от 28.03.2000 № 5-П, от 17.03.2009 № 5-П, от 22.06.2009 № 10-П, определение от 27.02.2018 № 526-О и др.), налоговые органы не освобождаются от обязанности в рамках контрольных процедур принимать исчерпывающие меры, направленные на установление действительного размера налогового обязательства налогоплательщика, что исключало бы возможность вменения ему налога в размере большем, чем это установлено законом.

Контроль за полнотой и своевременностью уплаты налогов и сборов, включающий мероприятия по пресечению злоупотреблений налогоплательщиков, направленных на получение необоснованной налоговой выгоды, осуществляется налоговыми органами в рамках полномочий, предоставленных им федеральным законодателем. В частности, признание налоговой выгоды необоснованной в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера), предполагает доначисление суммы налогов и сборов, подлежащих уплате в бюджет так, как если бы налогоплательщик не злоупотреблял правом, на основании соответствующих положений Налогового кодекса, регулирующих порядок исчисления и уплаты конкретного налога и сбора (определения от 26.03.2020 № 544-О, от 04.07.2017 № 1440-О).

На необходимость определения объема прав и обязанностей налогоплательщика, исходя из подлинного экономического содержания соответствующей операции, также указано в пункте 7 постановления Пленума

№ 53.

Применительно к операциям налогоплательщика, совершенным с использованием «технических» компаний это означает, что возможность применения «налоговой реконструкции», в том числе в условиях действия статьи 54.1 Налогового кодекса, определяется не формальными, а материальными условиями - установлением по результатам налоговой проверки, в том числе при содействии самого налогоплательщика, лица, которое фактически производило исполнение по сделке, таким образом, чтобы вывести реально совершенные хозяйственные операции из «теневого» (не облагаемого налогами) оборота и осуществить их полное налогообложение (определение Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации от 19.05.2021 № 309-ЭС20-23981).

Принимая во внимание изложенное, противодействие злоупотреблениям в сфере налогообложения не должно приводить к определению налоговой обязанности в относительно более высоком размере - превышающем потери казны от неуплаты налогов, возникшие на той или иной стадии обращения товаров (работ, услуг), приобретенных налогоплательщиком. Иное означало бы применение санкции, что выходит за пределы мер, необходимых для обеспечения всеобщности и равенства налогообложения.

Если в цепочку поставки товаров включены «технические» компании, и в распоряжении налогового органа имеются сведения и доказательства, в том числе раскрытые налогоплательщиком - покупателем, позволяющие установить лицо, которое действовало в рамках легального хозяйственного оборота (осуществило фактическое исполнение по сделке с товаром и уплатило причитавшиеся при ее исполнении суммы налогов), то необоснованной налоговой выгодой покупателя может быть признана та часть расходов, учтенных при исчислении налога на прибыль организаций, и примененных им налоговых вычетов по НДС, которая приходится на наценку, добавленную «техническими» компаниями.

Аналогичный подход к разрешению споров о получении необоснованной налоговой выгоды за счет встраивания «технических» компаний в цепочку поставки товаров ранее был поддержан Судебной коллегией по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации в определениях от 27.09.2018 № 305-КГ18-7133, от 04.03.2015 № 302-КГ14-3432 и сохраняет свою актуальность, поскольку в силу пункта 3 статьи 54.1 Налогового кодекса подписание первичных учетных документов неустановленным или неуполномоченным лицом, нарушение контрагентом налогоплательщика законодательства о налогах и сборах не могут рассматриваться в качестве самостоятельного основания для признания уменьшения налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога неправомерным.

Как следует из материалов дела, обществу отказано в применении налоговых вычетов и уменьшении налоговой базы по налогу на прибыль организаций на расходы, произведенные в связи с привлечением общества «ИТ-Сервис» и общества «Технология» к выполнению работ (оказанию услуг) для заказчиков (ПАО «Сбербанк» ООО «Лукойл-Информ» ООО «Русфинанс Банк», ООО «Агроторг» и др.) по комплексному сервисному и техническому обслуживанию периферийного компьютерного оборудования, устройств самообслуживания и автоматизированных рабочих мест, по послегарантийному техническому обслуживанию и ремонтно-восстановительным работам оборудования.

При этом судами установлено и материалами дела подтверждено, что спорные организации являлись «техническими» и не вели реальной хозяйственной деятельности, поскольку не обладали необходимыми трудовыми и материальными ресурсами, расходов, сопутствующих реальной хозяйственной деятельности, не несли, исчисленные ими суммы налогов к уплате незначительны по сравнению с оборотами данных организаций.

Руководители общества «ИТ-Сервис» и общества «Технология» являлись номинальными; лица, заявленные ими в качестве работников, не подтвердили осуществления трудовой деятельности в данных компаниях.

Зарегистрированные непосредственно перед заключением сделок с налогоплательщиком, спорные контрагенты к настоящему моменту исключены из ЕГРЮЛ (ликвидированы).

Согласно сведениям, представленным заказчиками общества, оказание услуг для них производилось силами и средствами общества «Юнит-Оргтехника» без привлечения сторонних организаций.

Судами также установлено, что спорные контрагенты являлись взаимозависимыми юридическими лицами и подконтрольными налогоплательщику. Указанный вывод основан на данных файлов, размещенных на жестком диске общества «Юнит-Оргтехника», который был изъят у него в ходе проведения оперативно-розыскных мероприятий сотрудниками ГУ МВД России по Пермскому краю.

По результатам анализа движения денежных средств по счетам спорных контрагентов, обнаружено, что денежные средства, перечисленные налогоплательщиком на счета спорных контрагентов, перечисляются ими на счета конкретных реальных исполнителей - юридических лиц и индивидуальных предпринимателей.

При названных обстоятельствах, суды пришли к выводу о том, что спорные организации в действительности не принимали участия в хозяйственных операциях с налогоплательщиком и были включены им в цепочку прямого взаимодействия с реальными исполнителями формально в качестве «технической» организации с целью искусственного увеличения стоимости оказываемых услуг.

Поскольку стоимость услуг, оказанных фактическими конечными исполнителями, была учтена Управлением при определении размера налоговых обязательств общества по НДС и налогу на прибыль организаций (приняты суммы, указанные в счетах-фактурах, выставленных конечным исполнителям, и перечисленные им обществом через счета спорных организаций), суды признали размер налогов, доначисленных заявителю оспариваемым решением, соответствующим подлинному экономическому содержанию производимых операций и действительным налоговым обязательствам общества.

При таких обстоятельствах, в удовлетворении заявленных требований отказано правомерно.

Обжалуя судебные акты в кассационном порядке, общество приводит доводы, которые уже являлись предметом рассмотрения нижестоящих судов и получили надлежащую правовую оценку. Установив создание формального документооборота, имитирующего приобретение обществом услуг у спорных контрагентов в целях получения необоснованной налоговой выгоды, суды признали доводы налогоплательщика не опровергающими данное обстоятельство. Выводы судов об отсутствии реальности спорных хозяйственных операций основаны на представленных в деле доказательствах, которые были оценены судами в их совокупности и взаимосвязи; при этом переоценка исследованных судами доказательств и обстоятельств спора в силу статьи 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации не входит в полномочия кассационного суда.

Ссылки заявителя на многочисленные процессуальные нарушения, которые были допущены Управлением при проведении проверки, судами также рассмотрены и мотивированно отклонены, как не повлекшие нарушения прав налогоплательщика на участие в рассмотрение материалов проверки и представление соответствующих возражений.

Доводы общества о добросовестности поведения при заключении сделок и проявлении им должной степени осмотрительности, в данном случае правового значения не имеют, поскольку обстоятельствами дела подтверждено умышленное создание налогоплательщиком формального документооборота со спорными контрагентами и отсутствие намерения фактически вступать с ними в хозяйственные отношения.

Суд кассационной инстанции считает, что нормы материального права применены судами по отношению к установленным ими обстоятельствам правильно, нарушений норм процессуального права, являющихся основанием для отмены обжалуемых судебных актов (статья 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации), не имеется.

Таким образом, обжалуемые судебные акты подлежат оставлению без изменения, кассационная жалоба общества «Юнит-Оргтехника» - без удовлетворения.

Поскольку при подаче кассационной жалобы заявителем ошибочно уплачена государственная пошлина в большем размере, чем это предусмотрено подпунктом 12 пункта 1 статьи 333.21 НК РФ, излишне уплаченная сумма государственной пошлины подлежит возврату заявителю из федерального бюджета на основании пункта 3 части 1 статьи 333.40 Налогового кодекса Российской Федерации.

Руководствуясь статьями 286, 287, 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

10

6667043_1471125

П О С Т А Н О В И Л:

решение Арбитражного суда Пермского края от 14.05.2023 по делу № А50-28893/2022 и постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 12.07.2023 по тому же делу оставить без изменения, кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью «Юнит-Оргтехника»- без удовлетворения.

Возвратить обществу с ограниченной ответственностью «Юнит-Оргтехника» из федерального бюджета государственную пошлину по кассационной жалобе в сумме 1500 рублей, излишне уплаченную по платежному поручению от 03.08.2023 № 1502.

Постановление может быть обжаловано в Судебную коллегию Верховного Суда Российской Федерации в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, в порядке, предусмотренном ст. 291.1 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

ПредседательствующийО.Л. Гавриленко

СудьиД.В. Жаворонков

Е.А. Кравцова

Электронная подпись действительна.

Данные ЭП: Удостоверяющий центр Казначейство России Дата 16.03.2023 6:33:00

Кому выдана КРАВЦОВА ЕВГЕНИЯ АНАТОЛЬЕВНА

Электронная подпись действительна.

Данные ЭП: Удостоверяющий центр Казначейство России Дата 09.03.2023 9:14:00 Кому выдана ЖАВОРОНКОВ ДМИТРИЙ ВЛАДИМИРОВИЧ

Электронная подпись действительна.

Данные ЭП: Удостоверяющий центр Казначейство России Дата 07.03.2023 3:05:00

Кому выдана ГАВРИЛЕНКО ОЛЬГА ЛЬВОВНА