Постановление от 22 мая 2019 г. по делу № А21-11751/2017

ТРИНАДЦАТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД

191015, Санкт-Петербург, Суворовский пр., 65

http://13aas.arbitr.ru



ПОСТАНОВЛЕНИЕ

Дело №А21-11751/2017
22 мая 2019 года
г. Санкт-Петербург



Резолютивная часть постановления объявлена 16 мая 2019 года

Постановление изготовлено в полном объеме 22 мая 2019 года

Тринадцатый арбитражный апелляционный суд

в составе:

председательствующего Третьяковой Н.О.

судей Будылевой М.В., Згурской М.Л.

при ведении протокола судебного заседания: Царевым И.И.

при участии:

от истца (заявителя): Филоненко Т.М. по доверенности от 14.08.2018

от ответчика (должника): Истомина В.С. по доверенности от 17.01.2019; Бакулина С.Б. по доверенности от 27.03.2019; Бояркина О.Ю. по доверенности от 27.03.2019; Яковлева И.К. по доверенности от 27.03.2019


рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу МИФНС России №2 по Калининградской области на решение Арбитражного суда Калининградской области от 09.06.2018 по делу № А21-11751/2017 (судья Кузнецова О.Д.), принятое по заявлению ООО "Пятый элемент"

к МИФНС России №2 по Калининградской области

о признании недействительным решения

установил:

Общество с ограниченной ответственностью «Пятый элемент», место нахождения: 238740, Калининградская обл., Краснознаменский р-н, п. Белкино, д.19, корпус А, ОГРН 1053905519084 (далее – заявитель, Общество) обратилось в Арбитражный суд Калининградской области с заявлением, уточненным в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 2 по Калининградской области (далее – налоговый орган, инспекция) № 2.9/9 от 14.09.2017 в части доначисления налога на добавленную стоимость (далее - НДС) в сумме 13 504 668 руб., штрафа по статье 122 НК РФ в сумме 419 126 руб. пени в соответствующей сумме, а также предложения уменьшить убытки за 2013-2014 в сумме 74 389 760 руб.

В качестве заинтересованного лица к участию в деле привлечена Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы России по крупнейшим налогоплательщикам по Калининградской области.

Решением суда от 09.06.2018 заявление Общества удовлетворено.

Постановлением апелляционного суда от 24.10.2018 решение от 09.06.2018 отменено, в удовлетворении заявления отказано.

Постановлением Арбитражного суда Северо-Западного округа от 08.02.2019 постановление апелляционного суда от 24.10.2018 по делу N А21-11751/2017 отменено в части отказа обществу с ограниченной ответственностью "Пятый элемент" в удовлетворении требования о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Калининградской области от 14.09.2017 N 2.9/9 в части предложения уменьшить на 74 389 760 руб. убытки, исчисленные налогоплательщиком за 2013-2014 годы.

В указанной части дело направлено на новое рассмотрение в Тринадцатый арбитражный апелляционный суд.

В остальной части постановление апелляционного суда от 24.10.2018 по настоящему делу оставлено без изменения.

Определением от 04.04.2019 суд апелляционной инстанции обязал ООО «Пятый элемент» заблаговременно направить в Межрайонную инспекцию Федеральной налоговой службы N 2 по Калининградской области первичную документацию, подтверждающую сумму расходов, понесенных обществами «Фаворит», «Фортуна», «Форвард», «Торговый дом Строительная керамика», «Лидер», в том числе на оплату труда и страховые взносы в размере 18 980 165 руб. а Инспекцию проверить представленные Обществом документы и представить пояснения по ним.

Определением апелляционного суда от 04.04.2019 рассмотрение апелляционной жалобы отложено на 16.05.2019.

Ввиду отставки судьи Дмитриевой И.А., ранее участвовавшей в рассмотрении апелляционной жалобы по настоящему делу, в составе суда произведена замена судьи Дмитриевой И.А. на судью Будылеву М.В.; после замены судебное разбирательство произведено сначала (части 4 и 5 статьи 18 АПК РФ).

В суд апелляционной инстанции поступило ходатайство об изменении наименования Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России по крупнейшим налогоплательщикам по Калининградской области на Межрайонную инспекцию Федеральной налоговой службы № 7 по Калининградской области в соответствии с Приказом УФНС России по Калининградской области от 01.04.2019 № 01-15/048@ «О структуре Управления Федеральной налоговой службы по Калининградской области».

Ходатайство рассмотрено судом апелляционной инстанции и удовлетворено.

Представителем Общества заявлено ходатайство о привлечении к участию в деле в качестве третьих лиц, не заявляющих самостоятельных требований относительно предмета спора, ООО "Фаворит", ООО "Фортуна", ООО «Форвард», ООО "Торговый дом Строительная керамика", ООО «Лидер», поскольку у Общества отсутствует первичная документация, подтверждающая сумму расходов, понесенных указанными лицами.

Представители Межрайонной ИФНС № 2 по Калининградской области возражали против удовлетворения заявленного ходатайства, пояснив при этом, что в ходе выездной налоговой проверки в порядке статьи 93.1 НК РФ были направлены поручения об истребовании у указанных организаций первичной бухгалтерской документации. Представленные указанными организациями документы, в том числе книги учета доходов и расходов, не содержали сведений по понесенным расходам в отношении выплаченных денежных средств на оплату труда, налогов (сборов).

Апелляционный суд, выслушав мнение сторон, не находит оснований для удовлетворения заявленного ходатайства.

Согласно пункту 1 статьи 51 АПК РФ третьи лица, не заявляющие самостоятельных требований относительно предмета спора, могут вступить в дело на стороне истца или ответчика до принятия судебного акта, которым заканчивается рассмотрение дела в первой инстанции арбитражного суда, если этот судебный акт может повлиять на их права или обязанности по отношению к одной из сторон. Они могут быть привлечены к участию в деле также по ходатайству стороны или по инициативе суда.

По смыслу статьи 51 АПК РФ третьи лица, не заявляющие самостоятельных требований относительно предмета спора, могут вступить в дело при условии, если судебный акт может повлиять на их права и обязанности по отношению к одной из сторон.

В рассматриваемом случае суд апелляционной инстанции считает, что основания для привлечения ООО "Фаворит", ООО "Фортуна", ООО «Форвард», ООО "Торговый дом Строительная керамика", ООО «Лидер» третьими лицами отсутствуют, поскольку судебный акт по настоящему делу не может повлиять на права и обязанности указанных контрагентов по отношению к одной из сторон. Обязательства по настоящему делу в виде налоговых последствий возникают непосредственно у Общества.

Кроме того, суд кассационной инстанции в постановлении от 08.02.2019 по настоящему делу также указал, что «из содержания постановления от 24.10.2018, предмета и оснований спора не усматривается, что обжалуемый акт принят о правах и обязанностях ООО "Фортуна", ООО "Форвард", ООО "Лидер", ООО "Фаворит", ООО ТД "Строительная керамика". Оспариваемый судебный акт не содержат выводов относительно прав или обязанностей данных организаций.

Таким образом, в рассматриваемом деле у суда отсутствовали основания для привлечения названных организаций к участию в деле».

В настоящем судебном заседании представители Инспекции поддержали доводы, приведенные в апелляционной жалобе, касающиеся правомерности уменьшения на 74 389 760 руб. убытка, исчисленного налогоплательщиком за 2013-2014 годы.

Представитель Общества доводы жалобы отклонил и просит в указанной части оставить без изменения решение суда первой инстанции.

Законность и обоснованность решения суда первой инстанции, в части переданной на новое рассмотрение проверены в апелляционном порядке.

Как следует из материалов дела, Инспекцией проведена выездная налоговая проверка Общества по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) в бюджет налогов и сборов за период с 01.01.2013 по 31.12.2015, по результатам которой 24.07.2017 составлен акт N 2.9/6.

Рассмотрев материалы проверки и представленные Обществом возражения, Инспекция 14.09.2017 вынесла решение N 2.9/9 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, в соответствии с которым Общество привлечено к налоговой ответственности по пункту 3 статьи 122 НК РФ в виде штрафа в размере 419 126 руб. (с учетом смягчающих вину обстоятельств). Указанным решением Обществу доначислены пени в сумме 5 240 880,61 руб., НДС в сумме 13 504 668 руб. и предложено уменьшить убытки по налогу на прибыль за 2013-2014 в сумме 74 389 760 руб.

Основанием для вынесения данного решения послужил вывод налогового органа о создании Обществом схемы минимизации налогообложения с использованием расчетных счетов в одном банке, формального документооборота с взаимозависимыми и подконтрольными Обществу организациями - ООО "ТД Строительная керамика", ООО "Фортуна", ООО "Лидер", ООО "Форвард", ООО "Фаворит", применяющими специальные налоговые режимы. Установленные в ходе проверки обстоятельства позволили налоговому органу прийти к выводу о занижении Обществом налоговой базы по НДС на сумму 88 530 606 руб., что привело к неуплате НДС в бюджет в сумме 13 504 668 руб. и завышению убытков на сумму 74 389 760 руб.

Решением Управления ФНС по Калининградской области от 22.11.2017 N 06-11/27573 решение Инспекции оставлено без изменения, апелляционная жалоба Общества - без удовлетворения.

Считая решение Инспекции недействительным, Общество обжаловало его в судебном порядке.

Суд первой инстанции, придя к выводу о недоказанности Инспекцией факта получения Обществом необоснованной налоговой выгоды, удовлетворил заявленные требования.

Апелляционный суд, посчитав, что Инспекция доказала использование Обществом, применяющим общую систему налогообложения, схемы ухода от налогообложения посредством распределения доходов на взаимозависимых лиц, применяющих упрощенную систему налогообложения (далее - УСН), с целью уменьшения налоговых обязательств, отменил решение от 09.06.2018 и отказал в удовлетворении заявления.

Суд кассационной инстанции, признав правильным вывод суда апелляционной инстанции о доказанности Инспекцией использования Обществом, применяющим общую систему налогообложения, схемы ухода от налогообложения посредством распределения доходов на взаимозависимых лиц, применяющих УСН, с целью уменьшения налоговых обязательств, согласился с выводом суда апелляционной инстанции о законности решения Инспекции в части доначисления Обществу налога на добавленную стоимость, начисления соответствующих сумм пеней и штрафа. Как указал суд кассационной инстанции, вывод Инспекции и апелляционного суда о получении Обществом необоснованной налоговой выгоды в результате занижения полученных доходов и, соответственно, налоговой базы по налогу на прибыль и НДС основан на совокупности установленных в ходе проверки обстоятельств.

Вместе с тем, суд кассационной инстанции, указав, что при определении действительных налоговых обязательств Общества Инспекцией были включены в налоговую базу доходы без учета расходов, уменьшающих доходы от реализации продукции, в то время как Общество в рамках выездной проверки указывало, что только расходы на оплату труда и страховые взносы, которые не были учтены при определении размера убытка, составили 18 980 165 руб., постановление апелляционного суда отменил в части отказа ООО "Пятый элемент" в удовлетворении требования о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Калининградской области от 14.09.2017 N 2.9/9 в части предложения уменьшить на 74 389 760 руб. убытки, исчисленные налогоплательщиком за 2013-2014 годы и в указанной части направил дело на новое рассмотрение в суд апелляционной инстанции.

Согласно статье 247 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. При этом, прибылью в целях главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с упомянутой главой.

В силу статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором).

Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Таким образом, расходы должны быть документально подтверждены, экономически оправданны, выражены в денежной форме, понесены для получения дохода.

Как следует из правовой позиции, изложенной в Постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - Постановление N 53), представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

В пункте 7 Постановления N 53 установлено, что если суд на основании оценки представленных налоговым органом и налогоплательщиком доказательств придет к выводу о том, что налогоплательщик для целей налогообложения учел операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом, суд определяет объем прав и обязанностей налогоплательщика, исходя из подлинного экономического содержания соответствующей операции.

В силу названных норм Налогового кодекса Российской Федерации и Постановления N 53 определение размера налоговых обязательств при наличии сомнений в обоснованности налоговой выгоды должно производиться с учетом реального характера сделки и ее действительного экономического смысла.

Вместе с тем, именно налогоплательщик должен доказать относимыми и допустимыми доказательствами бесспорное наличие установленных законом условий, с которыми связано определение налогооблагаемой базы по налогу на прибыль, и опровергнуть доводы налогового органа.

Обязанность по доказыванию предполагает представление доказательств, бесспорно подтверждающих доводы налогоплательщика, опровергающие выводы налогового органа, и наличие законных оснований для учета заявленных налогоплательщиком расходов по налогу на прибыль при формировании налоговой базы и уплате налогов.

В данном случае по результатам налоговой проверки Инспекцией сделан вывод о ведении Обществом финансово-хозяйственной деятельности через целенаправленное формальное дробление бизнеса с целью занижения доходов путем распределения их на взаимозависимых лиц.

Установив, что реально состоявшимися сделками, являются сделки по реализации продукции Обществом, не в адрес подконтрольных ему обществ, а напрямую конечным покупателям, Инспекция для определения действительной обязанности налогоплательщика, исходя из отношений, сложившихся между Обществом и подконтрольными организациями, исследовала доходы и расходы, как самого Общества, так и подконтрольных организаций.

Из материалов дела следует, что налоговым органом были приняты во внимание представленные Обществом регистры бухгалтерского учета, сведения в которых подтверждаются первичными документами налогоплательщика; представленные конечными покупателями товарные накладные, а также документы, представленные ООО «Фаворит», ООО «Фортуна», ООО «Форвард», ООО «Торговый дом Строительная керамика», ООО «Лидер», а именно: книги учета доходов и расходов организаций, применяющих УСН; реестры товарных накладных на поступление (отгрузку) товаров.

По результатам проверки представленных документов, Инспекцией уменьшен убыток, указанный в налоговых декларациях налогоплательщиком в связи с увеличением дохода от реализации, на разницу сумм, между суммой реализованной продукции конечным покупателям и суммой, учтенной в доходе от реализации подконтрольным обществам.

Организации, применяющие упрощенную систему налогообложения, с 1 января 2013 г. должны вести бухгалтерский учет и, соответственно, представлять в налоговые органы бухгалтерскую отчетность в общеустановленном порядке (статья 346.24 НК РФ, ч. 1 ст. 6, п. 3 ст. 10 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете").

При этом в силу статьи 346.24 НК РФ учет доходов и расходов для целей исчисления налоговой базы по налогу такой организацией должен вестись в книге учета доходов и расходов, форма и порядок заполнения которой утверждены Приказом Минфина России от 22.10.2012 N 135Н.

В соответствии с пунктом 1.1 Порядка заполнения книги учетов доходов и расходов организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих упрощенную систему налогообложения, организации и индивидуальные предприниматели, применяющие упрощенную систему налогообложения (далее - налогоплательщики), ведут Книгу учета доходов и расходов организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих упрощенную систему налогообложения (далее - Книга учета доходов и расходов), в которой в хронологической последовательности на основе первичных документов позиционным способом отражают все хозяйственные операции за отчетный (налоговый) период.

Представленные ООО «Фаворит», ООО «Фортуна», ООО «Форвард», ООО «Торговый дом Строительная керамика», ООО «Лидер» книги учета доходов и расходов, содержат в расходной части записи первичных документов по понесенным затратам в отношении приобретения продукции у ООО «Пятый элемент», которые были учтены Инспекцией при расчете налога на прибыль. Вместе с тем, указанные книги учета доходов и расходов не содержат в расходной части регистрации иных первичных документов, в том числе по понесенным расходам в отношении выплаченных денежных средств на оплату труда, налогов (сборов).

Иные документы, истребованные Инспекцией в порядке статьи 93.1 НК РФ, в том числе, подтверждающие несение каких-либо расходов, указанными организациями представлены не были.

Ссылаясь на наличие расходов, понесенных подконтрольными организациями, в том числе на оплату труда в размере 18 980 165 руб., которые не были учтены Инспекцией при определении размера убытка, ни Общество, ни указанные выше организации, в ходе проверки, не представили первичных документов, подтверждающих факт несения расходов. Не представлены такие доказательства и при рассмотрении дела судом апелляционной инстанции. Представленные Обществом в материалы дела справки ООО «Фаворит» от 16.08.2017, ООО «Фортуна» от 11.08.2017, ООО «Форвард» от 11.08.2017, ООО «Лидер» от 21.08.2017, ООО «Торговый дом Строительная керамика» от 16.08.2017 не являются первичными документами и не могут служить подтверждением наличия у указанных организаций каких-либо расходов.

При этом, как указано судом выше, Инспекцией в порядке статьи 93.1 НК РФ в адрес указанных организаций были направлены поручения об истребовании документов (информации).

Таким образом, суд апелляционной инстанции считает, что Инспекцией предприняты все меры для установления реальных налоговых обязательств Общества по налогу на прибыль и иного материалами дела не доказано.

На основании изложенного, суд апелляционной инстанции пришел к выводу о том, что налоговым органом правомерно установлен факт получения заявителем необоснованной налоговой выгоды, в результате чего, обоснованно сделан вывод о завышении налогоплательщиком убытков за 2013-2014 год в сумме 74 389 760 руб.

Решение налогового органа в указанной части соответствует требованиям действующего законодательства и установленным в ходе проверки обстоятельствам.

При таких обстоятельствах суд апелляционной инстанции считает, что решение суда первой инстанции в указанной части, не соответствуют фактическим установленным обстоятельствам по делу, в связи с чем, подлежит отмене.

На основании изложенного и руководствуясь статьями 269 – 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Тринадцатый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Калининградской области от 09.06.2018 по делу N А21-11751/2017 отменить в части удовлетворения требования ООО «Пятый элемент» о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Калининградской области от 14.09.2017 N 2.9/9 в части предложения уменьшить на 74 389 760 руб. убытки, исчисленные налогоплательщиком за 2013-2014 годы.

В указанной части в удовлетворении заявления отказать.

Постановление может быть обжаловано в Арбитражный суд Северо-Западного округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия.


Председательствующий


Н.О. Третьякова



Судьи



М.В. Будылева


М.Л. Згурская