Решение от 18 ноября 2022 г. по делу № А42-8606/2016

АРБИТРАЖНЫЙ СУД МУРМАНСКОЙ ОБЛАСТИ

ул. Книповича, 20, г. Мурманск, 183038,

http://murmansk.arbitr.ru


Именем Российской Федерации


РЕШЕНИЕ

Дело № А42-8606/2016
г. Мурманск
18 ноября 2022 г.
Резолютивная часть решения вынесена и оглашена 11.11.2022.

Решение в полном объеме изготовлено 18.11.2022.


Судья Арбитражного суда Мурманской области Воронцова Н.В., при ведении протокола помощником судьи Южаковой Н.А., рассмотрев в открытом судебном заседании арбитражного суда первой инстанции дело по заявлению акционерного общества «Арктикморнефтегазразведка» ул. Академика Книповича, д. 33, корп. 3, г. Мурманск (ИНН <***>, ОГРН <***>),

к Управлению Федеральной налоговой службы по Мурманской области ул. Заводская, д. 7 , г. Мурманск (ИНН <***>, ОГРН <***>).

о признании частично недействительным решения от 19.08.2016 № 6,

при участии в судебном заседании представителей:

заявителя – ФИО1, доверенность от 29.08.2022 № 37;

ответчика - ФИО2, доверенность от 24.10.2022 № 34,

установил:

Акционерное общество «Арктикморнефтегазразведка» (далее – Общество, заявитель), обратилось в Арбитражный суд Мурманской области с заявлением, уточненным в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ), о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Мурманской области (после переименования - Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы № 9 по Мурманской области) (далее - Инспекция) от 19.08.2016 № 6 в части:

доначисления 5 867 227 руб. налога на добавленную стоимость (далее - НДС), подлежащего уплате в бюджет за IV квартал 2013 года, начисления 561 330 руб. 16 коп. пеней, 575 838 руб. штрафа по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ), 43 538 руб. штрафа по пункту 3 статьи 122 НК РФ (пункты 2.1.2, 2.1.3, 2.1.4, 2.1.5 раздела 2.1 решения);

начисления 587 971 руб. 41 коп. пеней за неисчисление, неудержание и неперечисление налога на доходы физических лиц (далее - НДФЛ) за 2012 - 2013 годы в срок, установленный НК РФ, 980 899 руб. штрафа (пункты 2.2.5, 2.2.6 раздела 2.2 решения);

уменьшения убытков по налогу на прибыль организаций за 2013 год на 23 585 769 руб. (пункты 2.3.1, 2.3.2, 2.3.3 раздела 2.3 решения);

доначисления 118 380 руб. налога на добычу полезных ископаемых (далее - НДПИ) за 2012 год, начисления 51 171 руб. 97 коп. пеней (пункты 2.5.1.1, 2.5.1.2, 2.5.1.3 раздела 2.5 решения);

начисления 10 000 руб. штрафа по пункту 1 статьи 120 НК РФ.

К участию в деле в качестве соответчика привлечена Инспекция Федеральной налоговой службы по г. Мурманску (далее - ИФНС по г. Мурманску).

Решением Арбитражного суда Мурманской области от 20.05.2020, оставленным без изменения постановлением Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 19.08.2020, решение Инспекции признано недействительным в части начисления 142 533 руб. пеней по НДФЛ за 2012, 2013 годы, привлечения к налоговой ответственности по статье 123 НК РФ в части штрафа, превышающего 400 000 руб., по пункту 1 статьи 122 НК РФ в части штрафа, превышающего 200 000 руб.; в остальной части заявленные требования оставлены без удовлетворения.

Постановлением Арбитражного суда Северо-Западного округа от 15.12.2020 решение Арбитражного суда Мурманской области от 20.05.2020 и постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 19.08.2020 по делу № А42-8606/2016 отменены в части отказа в удовлетворении заявленных требований о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Мурманской области от 19.08.2016 № 6 по эпизодам исключения из состава расходов за 2013 год сумм единовременных вознаграждений, выплаченных 54 работникам при расторжении трудовых договоров по соглашению сторон (пункт 2.3.1 решения), и сумм единовременных вознаграждений, выплаченных 38 работникам при увольнении по собственному желанию в связи с выходом на пенсию (пункт 2.3.2 решения).

В указанной части дело направлено на новое рассмотрение в Арбитражный суд Мурманской области. В остальной части решение Арбитражного суда Мурманской области от 20.05.2020 и постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 19.08.2020 по делу № А42-8606/2016 оставлены без изменения.

Как следует из постановления суда кассационной инстанции, в пунктах 2.3.1 и 2.3.2 решения Инспекцией сделан вывод о необходимости исключения из состава расходов за 2013 год сумм единовременных вознаграждений, выплаченных 54 работникам при расторжении трудовых договоров по соглашению сторон (пункт 2.3.1 решения), и сумм единовременных вознаграждений, выплаченных 38 работникам при увольнении по собственному желанию в связи с выходом на пенсию (пункт 2.3.2 решения).

В ходе проведения проверки Инспекцией установлено, что в проверяемом периоде Общество при расторжении трудовых договоров с 54 работниками по соглашению сторон (пункт 1 статьи 77 Трудового кодекса Российской Федерации (далее - ТК РФ)) начисляло и выплачивало им единовременное вознаграждение; 38 работникам Общества была произведена единовременная денежная выплата в связи с выходом на пенсию, предусмотренная коллективным договором.

В целях налогообложения прибыли Общество данные выплаты учло в расходах.

Отказывая в удовлетворении требований по данным эпизодам, суды исходили из отсутствия обоснования Обществом экономической целесообразности увольнения каждого конкретного работника по соглашению сторон и спорных выплат при увольнении. При этом суды учли, что ряд работников после увольнения по соглашению сторон выполнял для Общества работы в рамках гражданско-правовых отношений. В отношении выплат в связи с выходом на пенсию, предусмотренных коллективным договором, судами указано на отсутствие их связи с результатами трудовой деятельности. Суды пришли к выводу, что рассматриваемые расходы являются необоснованными, не соответствуют требованиям статьи 252 НК РФ.

Данные выводы судов не могут быть признаны в достаточной степени обоснованными и правильными исходя из следующего.

Согласно положениям пункта 1 статьи 252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму обоснованных расходов - экономически оправданных затрат, оценка которых выражена в денежной форме, - при условии, что эти затраты документально подтверждены и произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Налоговое законодательство не содержит положений, позволяющих налоговому органу при применении статьи 252 НК РФ оценивать произведенные налогоплательщиками расходы с позиции их экономической целесообразности (Постановления Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 09.03.2011 № 8905/10, от 25.02.2010 № 13640/09).

По смыслу правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, выраженной в постановлении от 24.02.2004 № 3-П, судебный контроль также не призван проверять экономическую целесообразность решений, принимаемых субъектами предпринимательской деятельности, которые в сфере бизнеса обладают самостоятельностью и широкой дискрецией.

Следовательно, для признания экономически оправданными расходами выплат работникам, увольняемым, в том числе по соглашению сторон, значение имеет деловая цель - намерение получить положительный экономический эффект в связи с увольнением конкретного работника, в том числе, вследствие уменьшения или изменения структуры персонала, замены работников и т.п.

В отношении трех работников Общества (ФИО3, ФИО4, ФИО5) судами установлено, что дополнительные соглашения к трудовым договорам предусматривали компенсацию при увольнении в размере двенадцати средних заработков. Однако какую фактически получили компенсацию данные работники, судами не установлено. Также из судебных актов по делу не следует, что произведенные Обществом выплаты остальным работникам не сопоставимы с обычными расходами работодателя, производимыми в связи с ликвидацией организации либо сокращением численности или штата работников организации применительно к статье 180 ТК РФ.

Установленные судами обстоятельства, в том числе факт последующего выполнения уволенными сотрудниками работ (услуг) по гражданско-правовым договорам не давали оснований для того, чтобы изменять квалификацию произведенных обществом выплат, рассматривая их не в качестве выходных пособий, выполняющих функцию защиты работника от временной потери дохода до трудоустройства, а в качестве личного обеспечения работников, предоставляемого за счет бывшего работодателя («золотые парашюты»), материальной помощи и иных аналогичных выплат, не связанных по своей природе с экономической деятельностью налогоплательщика и не учитываемых в целях налогообложения прибыли согласно пунктам 25 и 49 статьи 270 НК РФ.

Вопреки выводам судов, бремя раскрытия доказательств (методик, принципов), обосновывающих природу произведенной выплаты и ее экономическую оправданность, могло быть возложено на Общество лишь при значительном размере таких выплат, их явной несопоставимости обычному размеру выходного пособия, на которое в соответствии со статьей 178 ТК РФ вправе рассчитывать увольняемый работник. Кроме того, экономическая оправданность выплат также может быть оценена с точки зрения длительности трудового стажа работника, внесенного им трудового вклада и иных обстоятельств, характеризующих трудовую деятельность работника, подлежащих установлению налоговым органом.

Аналогичная правовая позиция изложена в Определении Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации от 23.09.2016 № 305-КГ16-5939, закреплена в Обзоре судебной практики Верховного Суда Российской Федерации № 4 (2016), утвержденном Президиумом Верховного Суда Российской Федерации 20.12.2016, а также в Определениях от 20.02.2018 № 305-КГ17-15790, от 20.02.2017 № 305-КГ16-17247, от 27.03.2017 № 305-КГ16-18369, от 28.03.2017 № 305-КГ16-16457.

В соответствии с правовой позицией, высказанной Верховным Судом Российской Федерации в Определении Судебной коллегии по экономическим спорам от 22.11.2017 № 305-КГ17-10287, размер произведенных выплат каждому работнику при расторжении трудового договора, не превышающий шести - восьми среднемесячных заработков сопоставим с обычными расходами работодателя, производимыми в связи с ликвидацией организации либо сокращением численности или штата работников организации применительно к статье 180 ТК РФ.

Учитывая изложенное выводы судов в отношении выплат 54 работникам при расторжении трудовых договоров по соглашению сторон не могут быть признаны правильными и в достаточной степени обоснованными. В отношении выплат 38 работникам в связи с выходом на пенсию судами указано на отсутствие их связи с результатами трудовой деятельности, их социальный, а не производственный характер. Учитывая данные обстоятельства и положения пункта 25 статьи 270 НК РФ, в соответствии с которыми при определении налоговой базы по налогу на прибыль не учитываются также расходы в виде надбавок к пенсиям, суды не нашли оснований для удовлетворения требований Общества.

Вместе с тем, при рассмотрении спора Общество указывало, что часть работников (17 из 38) подлежала сокращению и фактически увольнялась в связи с сокращением штата после получения уведомлений о предстоящем сокращении. Оценка данному доводу Общества судами не дана.

Учитывая изложенное, выводы судов о том, что рассматриваемые расходы в полном объеме не отвечают требованиям статьи 252 НК РФ не могут быть признаны в достаточной степени обоснованными.

Принимая во внимание вышеизложенное, кассационная инстанция считает, что решение суда и постановление апелляционного суда в части отказа в удовлетворении требований Общества по данным эпизодам (пункты 2.3.1 и 2.3.2 решения Инспекции), подлежат отмене с направлением дела на новое рассмотрение в Арбитражный суд Мурманской области.

При новом рассмотрении суду необходимо учесть изложенное, рассмотреть требования Общества в отношении выплат 54 работникам при расторжении трудовых договоров по соглашению сторон с учетом вышеуказанных правовых позиций и критериев, определенных Верховным Судом Российской Федерации, в отношении выплат 38 работникам в связи с выходом на пенсию - с учетом всех доводов, заявленных Обществом в ходе судебного разбирательства, имеющимся в деле и дополнительно представленным доказательствам в их совокупности, после чего разрешить спор с правильным применением норм права.

Определением от 28.10.2022 суд произвел замену ответчика и соответчика по делу на их правопреемника – Управление Федеральной налоговой службы по Мурманской области (далее – Управление).

В ходе судебного разбирательства представитель заявителя на удовлетворении требования настаивал.

Представитель Управления в ходе судебного разбирательства против удовлетворения требования Общества возражал.

Как следует из материалов дела, Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Мурманской области проведена выездная налоговая проверка АО «Арктикморнефтегазразведка» по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) всех налогов и сборов за период с 01.01.2012 по 31.12.2013.

По результатам проведенной выездной налоговой проверки налогоплательщика, оформленным актом от 04.07.2016 № 5, заместителем начальника Инспекции вынесено решение от 19.08.2016 № 6, которым Общество привлечено к ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренной:

- пунктом 1 статьи 120 НК РФ за грубое нарушение правил учета доходов и (или) расходов и (или) объектов налогообложения в виде штрафа в размере 10 000 руб.;

- пунктом 1 статьи 122 НК РФ за неуплату налога на добавленную стоимость в виде штрафа в размере 575 838 руб.;

- пунктом 3 статьи 122 НК РФ за неуплату налога на добавленную стоимость, совершенную умышленно, в виде штрафа в размере 43 538 руб.;

- статьей 123 НК РФ за неперечисление (неполное перечисление) в установленный НК РФ срок сумм налога на доходы физических лиц, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом, в виде штрафа в размере 1 580 068 руб.

Кроме того, налогоплательщику доначислен налог на добавленную стоимость в сумме 5 867 227 руб., налог на добычу полезных ископаемых в сумме 118 380 руб., начислены пени за неуплату налога на добавленную стоимость, налога на добычу полезных ископаемых, налога на доходы физических лиц в установленный законодательством о налогах и сборах срок в общей сумме 1 412 023 руб. 13 коп., а также уменьшены убытки, исчисленные налогоплательщиком за 2013 год, в размере 23 588 769 руб.

Не согласившись с решением Инспекции о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 19.08.2016 № 6, Общество обратилось в вышестоящий налоговый орган с апелляционной жалобой.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Мурманской области от 21.10.2016 № 353 апелляционная жалоба АО «Арктикморнефтегазразведка» на решение Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Мурманской области от 19.08.2016 № 6 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения оставлена без удовлетворения.

По итогам рассмотрения апелляционной жалобы Управлением ФНС России по Мурманской области заявитель обратился с настоящим заявлением в арбитражный суд.

Заслушав пояснения представителей сторон, исследовав материалы дела, суд приходит к следующему.

В соответствии со статьей 252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 НК РФ).

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

В соответствии со статьей 255 НК РФ в расходы налогоплательщика на оплату труда включаются любые начисления работникам в денежной и (или) натуральной формах, стимулирующие начисления и надбавки, компенсационные начисления, связанные с режимом работы или условиями труда, премии и единовременные поощрительные начисления, расходы, связанные с содержанием этих работников, предусмотренные нормами законодательства Российской Федерации, трудовыми договорами (контрактами) и (или) коллективными договорами.

Этому корреспондирует гарантированное статьей 178 ТК РФ право работников, увольняемых в связи с ликвидацией организации, сокращением численности или штата работников организации, на получение от работодателя выходного пособия, а также на сохранение за собой среднего месячного заработка на период трудоустройства. Данные выплаты по существу представляют собой заработную плату, сохраняемую за работниками на период вынужденной невозможности реализации ими права на оплачиваемый труд в течение определенных данной нормой предельных сроков и признаются законодателем в качестве затрат, необходимых для ведения экономической деятельности налогоплательщиком.

В то же время статья 178 ТК РФ предусматривает, что трудовым договором могут предусматриваться другие случаи выплаты выходных пособий, а также устанавливаться повышенные размеры выходных пособий.

В свою очередь, на основании пункта 25 статьи 255 НК РФ допускается учет в целях налогообложения других видов расходов, произведенных в пользу работника, предусмотренных трудовым договором и (или) коллективным договором.

Таким образом, статьей 255 НК РФ установлен открытый перечень расходов на оплату труда работников, учитываемых в целях налогообложения, при условии, что эти выплаты производятся в рамках трудовых и связанных с ними отношений.

Учитывая положения статей 253, 255 НК РФ в их взаимной связи со статьями 9, 178 ТК РФ, само по себе то обстоятельство, что выплаты работникам общества произведены во исполнение соглашений о расторжении трудовых договоров, не исключает возможности признать такие выплаты в целях налога на прибыль организаций на основании статьи 255 НК РФ.

Данные выводы соответствуют правовой позиции, изложенной ранее в определениях Судебной коллегии Верховного Суда Российской Федерации от 23.09.2016 N 305-КГ16-5939 и от 20.03.2017 N 305-КГ16-17247 и от 27.03.2017 № 305-КГ16-18369.

При отнесении налогоплательщиком производимых им затрат в состав расходов, учитываемых в целях налогообложения прибыли, в качестве дополнительного критерия соответствия требованиям налогового законодательства, подлежит рассмотрению и оценке вопрос о соответствии спорных расходов положениям статей 252 и 270 НК РФ.

Согласно пункту 1 статьи 252 НК РФ расходами признаются обоснованные (экономически оправданные) и документально подтвержденные затраты, оценка которых выражена в денежной форме и при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

В силу пункта 49 статьи 270 НК РФ расходы, не соответствующие данным критериям при определении налоговой базы, не учитываются.

Налоговое законодательство не содержит положений, позволяющих налоговому органу при применении статьи 252 НК РФ оценивать произведенные налогоплательщиками расходы с позиции их экономической целесообразности. Расходы признаются экономически обоснованными, если они необходимы для деятельности налогоплательщика (постановления Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 09.03.2011 N 8905/10, от 25.02.2010 № 13640/09).

По смыслу правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, выраженной в постановлении от 24.02.2004 № 3-П, судебный контроль также не призван проверять экономическую целесообразность решений, принимаемых субъектами предпринимательской деятельности, которые в сфере бизнеса обладают самостоятельностью и широкой дискрецией.

Увольнение работника является завершающим этапом его вовлечения в деятельность налогоплательщика, в связи с чем вывод о несоответствии расходов, производимых при увольнении работников, требованиям пункта 1 статьи 252 НК РФ не может следовать из того факта, что работник в дальнейшем не сможет приносить доход организации результатом своего труда. Иное бы означало оценку целесообразности увольнения работника на соответствующих условиях путем прекращения трудовых отношений по соглашению сторон, а не по иным основаниям, предусмотренным ТК РФ.

Однако это не означает, что экономически оправданными могут признаваться расходы, произведенные вне связи с экономической деятельностью налогоплательщика, то есть, по существу направленные на удовлетворение личных нужд уволенных граждан за счет бывшего работодателя.

Выплаты, производимые на основании соглашений о расторжении трудового договора, могут выполнять как функцию выходного пособия (заработка, сохраняемого на относительно небольшой период времени до трудоустройства работника), так и по существу выступать платой за согласие работника на отказ от трудового договора.

По эпизоду, связанному с включением Обществом в состав расходов, учитываемых при исчислении налога на прибыль организаций, сумм единовременных вознаграждений, выплаченных 54 работникам при расторжении трудовых договоров по соглашению сторон (пункт 2.3.1 решения).

В ходе проведения проверки Инспекцией установлено, что АО «АМНГР» при расторжении трудовых договоров с 54 работниками Общества по соглашению сторон (пункт 1 статьи 77 ТК РФ) начисляло и выплачивало им единовременное вознаграждение в 2013 году в общей сумме 20 342 459 руб. 26 коп.

Единовременная денежная выплата при увольнении работников по пункту 1 статьи 77 ТК РФ начислялась работникам в расчетных ведомостях по заработной плате по следующему виду затрат (виду начислений):

-Пособия при увольнении по соглашению сторон - 17 954 445 руб. 68 коп.

-Выходное пособие – 2 388 013 руб. 58 коп. (в решении налогового органа допущена опечатка, ошибочно указана сумма выплаченного выходного пособия в размере 2 389 014 руб.).

В бухгалтерском учете налогоплательщик данные расходы отражал на счете 91.02 «Прочие расходы» и относил к прочим расходам в полном объеме в сумме 20 342 459 руб. 26 коп.

Для налогообложения прибыли организаций налогоплательщик данные расходы отразил в налоговых регистрах, но не в полном объеме, а в общей сумме 13 691 560 руб. 58 коп. и относил к расходам, уменьшающим сумму дохода от реализации, в том числе по видам затрат:

- Пособия при увольнении по соглашению сторон - 11 303 546 руб. 75 коп.

- Выходное пособие – 2 388 013 руб. 58 коп.

Так же данная сумма была отражена по коду строки 040 (косвенные расходы) в Приложении 2 к Листу 02 налоговой декларации по налогу на прибыль организации за 12 месяцев 2013 года.

Данный факт подтверждается налоговыми регистрами и ответом налогоплательщика на требования налогового органа о предоставлении документов (информации) от 21.01.2016 № 100/11, от 24.05.2016 № 100/27 (сопроводительные письма от 12.02.2016 №14/319, от 31.05.2016 № 14/924).

Расчет отнесения налогоплательщиком сумм единовременных вознаграждений при увольнении, выплаченных работникам при расторжении трудового договора по соглашению сторон, к расходам, уменьшающим сумму дохода от реализации, отражен в приложении к сопроводительному письму от 12.02.2016 № 14/319, представленному АО «АМНГР» на требование налогового органа о представлении документов и информации от 21.01.2016 № 100/11.

Как установлено в ходе проверки в 2013 году АО «АМНГР» при расторжении трудовых договоров с 54 работниками Общества по соглашению сторон (пункт 1 статьи 77 ТК РФ) начисляло и выплачивало им единовременное вознаграждение.

Непосредственно перед увольнением работников ФИО5, ФИО6, ФИО7, ФИО8, ФИО9, ФИО10, ФИО11, ФИО12„ ФИО13, ФИО14, ФИО15, ФИО16, ФИО17, ФИО18, ФИО19, ФИО20, ФИО21, ФИО22 СТ., ФИО23, ФИО24, ФИО25, ФИО26, ФИО27, ФИО28, ФИО29, ФИО30, ФИО31, ФИО32, ФИО33, ФИО34, ФИО35, ФИО36, ФИО37, ФИО38, ФИО39, ФИО40, ФИО41, ФИО42, ФИО43, ФИО44, ФИО45, ФИО46, ФИО47 с ними заключались соглашения о расторжении трудовых договоров, в соответствии с которыми им выплачивалась единовременная денежная выплата (пункт 4 соглашения о расторжении трудового договора).

С работниками ФИО3, ФИО4, ФИО48, ФИО49, ФИО50, ФИО51, ФИО52, ФИО53, ФИО54, ФИО55, ФИО56 соглашения о расторжении трудовых договоров не заключались. Увольнение данных работников производилось на основании приказов и личных заявлений. Размер единовременной денежной выплаты был указан в приказе на увольнение.

АО «АМНГР» представлены в материалы дела трудовые договоры, дополнительные соглашения, соглашения о расторжении трудовых договоров, Коллективный договор, Положение об оплате труда, Приказы о сокращении штата и численности, Приказы об увольнении, уведомления о предстоящем сокращении работников, штатные расписания и др.

Из представленных документов следует, что 42 работника, уволенных по соглашению сторон, подлежали сокращению, им были выданы уведомления о предстоящем сокращении, а именно: ФИО4, ФИО8, ФИО9, ФИО10, ФИО48, ФИО11, ФИО12„ ФИО13, ФИО14, ФИО15, ФИО16, ФИО18, ФИО49, ФИО19, ФИО20, ФИО50, ФИО21, ФИО51, ФИО52, ФИО24, ФИО26, ФИО28, ФИО29, ФИО30, ФИО31, ФИО32, ФИО33, ФИО34, ФИО35, ФИО36, ФИО54, ФИО37, ФИО38, ФИО39, ФИО40, ФИО41, ФИО42, ФИО43, ФИО44, ФИО45, ФИО47

Общество представило доказательства проводимой в организации работы по сокращению штата и численности, то есть экономическую оправданность затрат.

Заявитель указал, что увольнение работников по соглашению сторон с выплатой спорных компенсаций привело к достижению производственной цели – оптимизации расходов на персонал и, как следствие, получение Обществом большей прибыли при меньших затратах.

Статьей 180 Трудового кодекса Российской Федерации (далее – ТК РФ) установлено, что о предстоящем увольнении в связи с сокращением численности или штата работников организации работники предупреждаются работодателем персонально и под роспись не менее чем за два месяца до увольнения. Кроме того, пунктом 1 статьи 178 ТК РФ предусмотрено, что помимо выходного пособия в размере среднего месячного заработка и среднего месячного заработка на период трудоустройства не свыше двух месяцев со дня увольнений (с зачетом выходного пособия) в исключительных случаях за уволенным работником в течение третьего месяца также сохраняется средний месячный заработок.

В соответствии со статьей 318 ТК РФ работнику, увольняемому из организации, расположенной в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях, в связи с ликвидацией организации (пункт 1 части первой статьи 81 настоящего Кодекса) либо сокращением численности или штата работников организации (пункт 2 части первой статьи 81 Кодекса), выплачивается выходное пособие в размере среднего месячного заработка, за ним также сохраняется средний месячный заработок на период трудоустройства, но не свыше трех месяцев со дня увольнения (с зачетом выходного пособия). В исключительных случаях средний месячный заработок сохраняется за указанным работником в течение четвертого, пятого и шестого месяцев со дня увольнения по решению органа службы занятости населения при условии, если в месячный срок после увольнения работник обратился в этот орган и не был им трудоустроен.

Таким образом, в том случае, если бы расторжение трудовых договоров с работниками осуществлялось Обществом путем сокращения численности или штата, помимо выплаты выходного пособия и сохранения среднего заработка на период трудоустройства, которые могут выплачиваться на срок до 3 месяцев (до 6 месяцев для районов Крайнего Севера), Общество дополнительно было бы обязано выплатить сокращаемым работникам заработную плату на период от 2 месяцев с момента уведомления работников о сокращении. При этом эффективность работы такого сотрудника с момента уведомления о сокращении до момента сокращения, как правило, существенно снижается.

Изложенное означает, что выплаты при сокращении численности или штата уволенных работников могли достигать более 5 окладов, в том числе 2 оклада и 3 среднемесячных заработка и 8, в том числе 2 оклада и 6 среднемесячных заработков для работников районов Крайнего Севера, и выбранный заявителем способ прекращения трудовых отношений с работниками минимизировал затраты, исключая необходимость выплачивать уволенным работникам выходные пособия в порядке, установленном пунктом 1 статьи 178 ТК РФ.

Выплаты указанным работникам при увольнении по соглашению сторон, за исключением ФИО5, ФИО3, ФИО6, ФИО4, произведены в размере 3-5 размеров среднемесячной заработной платы.

Оснований для признания размера указанных выплат значительными у суда не имеется.

Выплаты работникам ФИО5, ФИО3, ФИО6, ФИО4, превышающие 6-ти кратный размер среднемесячной заработной платы, что в общей сумме составляет 5 937 847 руб., суд считает экономически нецелесообразными, в связи с чем в удовлетворении требований в данной части следует отказать.

При таких обстоятельствах суд полагает, что у Инспекции отсутствовали правовые основания для исключения из состава расходов, уменьшающих доходы от реализации за 2013 год, единовременные вознаграждения при расторжении трудовых договоров при увольнении работников по соглашению сторон в сумме 7 754 714 руб.

На основании изложенного, решение Инспекции в указанной части подлежит признанию недействительным.

Из представленного Обществом в ходе судебного разбирательства расчета следует, в состав расходов по налогу на прибыль АО «АМНГР» включены только суммы выплаченных пособий, не превышающих шестикратный размер.

Так, не включены суммы выплат по следующим сотрудникам: ФИО5 (сумма 820 947 руб. 41 коп.), ФИО3 (1 156 592 руб. 46 коп.), ФИО6 (2 298 215 руб. 82 коп.), ФИО4 (1 108 061 руб. 38 коп.) в общей сумме 5 383 817 руб. 07 коп., а также сумма выплаты по ФИО5 в размере 1 231 421 руб. 12 коп., которая, по мнению налогоплательщика, в налоговом учете отражена была ошибочно и впоследствии исключена из налогового учета, и 35 659 руб. 88 коп. техническая ошибка.

В подтверждение своего довода о не включении выплат в налоговый учет в размере 5 383 817 руб. 07 коп. налогоплательщиком приложены расчетные листки по указанным выше сотрудникам.

Однако в расчетных листках отражаются данные только по бухгалтерскому учету, а не по налоговому учету.

Кроме того, утверждение налогоплательщика о том, что пособие при увольнении по соглашению сторон, выплаченное ФИО5, ФИО6, ФИО3 и ФИО4 в общей сумме 5 383 817 руб. 07 коп. не включены в состав расходов по налогу на прибыль, не соответствует документам, представленным ранее в ходе проверки.

ФИО5 сумма компенсации в размере 820 947 руб. 41 коп., в соответствии с расчетными ведомостями, была начислена в апреле. Сведения по бухгалтерскому учету соответствуют сведениям, отраженным в налоговом учете за этот период в полном размере, следовательно, сумма 820 947 руб. 41 коп. полностью учтена в налоговой базе по налогу на прибыль.

ФИО6 в июле была начислена сумма компенсации при увольнении по соглашению сторон в размере 3 447 323 руб. 73 коп., и в августе был произведен перерасчет, ранее начисленных сумм по виду дохода «пособие при увольнении по соглашению» и начисление по виду дохода «компенсация по соглашению сторон без НДФЛ» в размере 1 149 107 руб. 91 коп. Сведения по бухгалтерскому учету соответствуют сведениям, отраженным в налоговом учете за указанные периоды в полном размере, следовательно, сумма 2 298 215 руб. 82 коп. полностью учтена в налоговой базе по налогу на прибыль.

ФИО3 сумма компенсации в размере 1 156 592 руб. 46 коп. в соответствии с расчетнымиведомостями быланачисленав июле. Сведения по бухгалтерскому учету соответствуют сведениям, отраженным в налоговом учете за этот период в полном размере, следовательно, сумма 1 156 592 руб. 46 коп. полностью учтена в налоговой базе по налогу на прибыль.

ФИО4 в июле была начислена сумма компенсации при увольнении по соглашению сторон в размере 2 216 122 руб. 76 коп. и в августе был произведен перерасчет ранее начисленных сумм по виду дохода «пособие при увольнении по соглашению» и начисление по виду дохода «компенсация по соглашению сторон без НДФЛ» в размере 1 108 061 руб. 38 коп. Сведения по бухгалтерскому учету соответствуют сведениям, отраженным в налоговом учете за указанные периоды в полном размере, следовательно, сумма 1 108 061 руб. 38 коп. полностью учтена в налоговой базе по налогу на прибыль.

Доводы налогоплательщика о том, что сумма пособия при увольнении по соглашению сторон, выплаченная ФИО5 в размере 1 231 421 руб. 12 коп., не была отражена в налоговом учете, а сумма в размере 35 659 руб. 88 коп. включена в налоговый учет ошибочно, не соответствуют действительности и не подтверждены документально.

Инспекцией был самостоятельно произведен расчет суммы выплаченных при увольнении пособий, включенных в состав расходов по налоговому учету. Указанные расчеты были произведены на основании данных, представленных налогоплательщиком в ходе выездной налоговой проверки, и представленных в судебном заседании.

Иных документов АО «АМНГР» ни в ходе проверки, ни в ходе судебных заседаний представлено не было.

По эпизоду, связанному с включением Обществом в состав расходов, учитываемых при исчислении налога на прибыль организаций, сумм единовременных выплат 38 сотрудникам в связи с их выходом на пенсию и увольнением (пункт 2.3.2. решения) в размере 8 955 072 руб.

В ходе выездной налоговой проверки установлено, что трудовые отношения между АО «АМНГР» и ФИО57, Бугром Н.Н., ФИО58, ФИО59, ФИО60, ФИО61, ФИО62, ФИО63, ФИО64, ФИО65, ФИО66, ФИО67, ФИО68, ФИО69, ФИО70, ФИО71, ФИО72, ФИО73, ФИО74, ФИО75, ФИО76, ФИО77, ФИО78, ФИО79, ФИО80, ФИО81, ФИО82, ФИО83, ФИО84, ФИО85, ФИО86, ФИО87, ФИО88, ФИО89, ФИО90, ФИО91, ФИО92, Шеффер А.В. были прекращены по основаниям, предусмотренным пунктом 3 статьи 77 ТК РФ при увольнении по собственному желанию в связи с выходом на пенсию.

Указанным лицам помимо заработной платы и компенсации за неиспользованные дни отпуска была выплачена единовременная денежная выплата в связи с выходом на пенсию, предусмотренная коллективным договором АО «АМНГР».

В Коллективном договоре Общества на 2013-2016г.г. закреплены положения о том, что размер пособия при увольнении производится пенсионерам в зависимости от стажа работы в Обществе, то есть непосредственно связан с выполнением работниками своих трудовых обязанностей:

- при стаже от 10 до 15 лет (включительно) – размер пособия в размере 3 (трех) среднемесячных заработков;

- свыше 15 до 20 лет (включительно) – размер пособия в размере 4 (четырех) среднемесячных заработков;

- свыше 20 лет – размер пособия в размере 5 (пяти) среднемесячных заработков.

Коллективный договор предусматривает гарантированную сумму выплаты при увольнении на пенсию, Общество оставляет за собой право изменить размер суммы в зависимости от стажа работы, трудового вклада, квалификации увольняемого сотрудника.

При этом, как следует из материалов дела, часть работников (17 из 38) подлежала сокращению и фактически увольнялась в связи с сокращением штата после получения уведомлений о предстоящем сокращении, а именно: ФИО57, ФИО70, ФИО72, ФИО76, ФИО78, ФИО81, ФИО82, ФИО83, ФИО85, ФИО89, ФИО90, ФИО91, ФИО92, Шеффер А.В., ФИО64, ФИО66, ФИО69, ФИО80

Выплаты указанным работникам, уволенным по собственному желанию в связи с выходом на пенсию произведены в размере 3-5 размеров среднемесячной заработной платы.

Размер выплат зависел от трудового стажа и личного вклада каждого работника.

Оснований для признания размера указанных выплат значительными и экономически нецелесообразными у суда не имеется.

При таких обстоятельствах суд полагает, что у Инспекции отсутствовали правовые основания для исключения из состава расходов, уменьшающих доходы от реализации за 2013 год, единовременные вознаграждения в связи с выходом на пенсию при увольнении работников по собственному желанию в сумме 8 955 072 руб.

На основании изложенного, решение Инспекции в указанной части подлежит признанию недействительным.

Заявитель оспаривает доначисление штрафа в размере 10 000 руб. по пункту 1 статьи 120 НК РФ за грубое нарушение организацией правил учета доходов и (или) расходов и (или) объектов налогообложения.

По результатам выездной налоговой проверки Общества налоговым органом установлено завышение суммы убытка при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль за 2013 год на 23 588 769 руб., образовавшееся в результате следующих нарушений:

- в результате необоснованного включения в состав расходов, уменьшающих доходы от реализации единовременных вознаграждений, выплаченных при расторжении трудовых договоров при увольнении работников по соглашению сторон (пункт 2.3.1 решения);

- в результате необоснованного включения в состав расходов, уменьшающих доходы от реализации единовременных вознаграждений, выплаченных в связи с выходом на пенсию при увольнении работников по собственному желанию (пункт 2.3.2 решения);

- в результате неправомерного включения в состав расходов, связанных с производством и реализацией при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль за 2013 год, расходов за консультационные услуги и анализ ремонта буровой установки «Мурманская» для обоснования сроков периодических освидетельствований РМРС, поскольку документально не подтверждена реальность их выполнения (пункт 2.3.3 решения);

- в результате неправомерного включения в состав расходов, уменьшающих доходы от реализации за 2013 год суммы в размере 3 000 руб. вследствие технической ошибки (пункт 2.3.4 решения).

В соответствии с подпунктом 3 пункта 1 статьи 23 НК РФ налогоплательщики обязаны вести в установленном порядке учет своих доходов (расходов) и объектов налогообложения, если такая обязанность предусмотрена законодательством о налогах и сборах.

Ответственность за грубое нарушение организацией правил учета доходов и (или) расходов и (или) объектов налогообложения предусмотрена статьей 120 НК РФ.

В соответствии с пунктом 1 статьи 120 НК РФ грубое нарушение организацией правил учета доходов и (или) расходов и (или) объектов налогообложения, если эти деяния совершены в течение одного налогового периода, при отсутствии признаков налогового правонарушения, предусмотренного пунктом 2 статьи 120 НК РФ, влечет взыскание штрафа в размере 10 000 рублей.

Под грубым нарушением правил учета доходов и расходов и объектов налогообложения для целей указанной статьи понимается отсутствие первичных документов, или отсутствие счетов-фактур, или регистров бухгалтерского учета или налогового учета, систематическое (два раза и более в течение календарного года) несвоевременное или неправильное отражение на счетах бухгалтерского учета, в регистрах налогового учета и в отчетности хозяйственных операций, денежных средств, материальных ценностей, нематериальных активов и финансовых вложений.

В ходе проверки налоговым органом установлено завышение суммы убытка при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль за 2013 год, в результате неправильного отражения на счетах бухгалтерского учета, в регистрах налогового учета и в отчетности следующих хозяйственных операций:

- включение в состав расходов, уменьшающих доходы от реализации сумм единовременных вознаграждений, выплаченных при расторжении трудовых договоров при увольнении 54 работников по соглашению сторон в размере 13 692 561 рублей (пункт 2.3.1 решения);

- включение в состав расходов, уменьшающих доходы от реализации единовременных вознаграждений, выплаченных в связи с выходом на пенсию при увольнении 38 работников по собственному желанию в размере 8 955 072 рублей (пункт 2.3.2 решения);

- включение в состав расходов, связанных с производством и реализацией расходов в размере 938 136 руб. за консультационные услуги и анализ ремонта буровой установки «Мурманская» для обоснования сроков периодических освидетельствований РМРС (пункт 2.3.3 решения);

- включение в состав расходов, уменьшающих доходы от реализации суммы в размере 3 000 руб. вследствие технической ошибки (пункт 2.3.4 решения).

Таким образом, Обществом совершено налоговое правонарушение, выразившееся в грубом нарушении правил учета доходов и расходов в результате систематического (более двух раз) неправильного отражения в регистрах налогового учета и в отчетности хозяйственных операций, совершенных в течение одного налогового периода, ответственность за которое предусмотрена пунктом 1 статьи 120 НК РФ.

При этом не имеет значения, что правонарушение не повлекло занижение налоговой базы по налогу на прибыль организаций.

Действительно, в соответствии с пунктом 8 статьи 274 НК РФ в случае, если в отчетном (налоговом) периоде налогоплательщиком получен убыток, налоговая база признается равной нулю.

Вместе с тем, норма пункта 1 статьи 120 НК РФ не устанавливает в качестве обязательного условия занижение налоговой базы.

Таким образом, привлечение налогоплательщика к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 120 НК РФ является правомерным.

Кроме того, вопрос привлечения Общества к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 120 НК РФ был рассмотрен при первоначальном рассмотрении дела.

Решением Арбитражного суда Мурманской области от 20.05.2020 года, оставленным без изменения Постановлением Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 19.08.2020, а также Постановлением суда кассационной инстанции от 15.12.2020, оспариваемое решение налогового органа в части привлечения к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 120 НК РФ признано правомерным.

Арбитражным судом Северо-Западного округа дело направлено на новое рассмотрение в Арбитражный суд Мурманской области по эпизодам исключения из состава расходов за 2013 год сумм единовременных вознаграждений, выплаченных 54 работникам при расторжении трудовых договоров по соглашению сторон (пункт 2.3.1 решения), и сумм единовременных вознаграждений, выплаченных 38 работникам при увольнении по собственному желанию в связи с выходом на пенсию (пункт 2.3.2 решения).

Руководствуясь статьями 167 - 170, 176, 180, 181, 197, 200, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Мурманской области

решил:

требования акционерного общества «Арктикморнефтегазразведка» удовлетворить частично.

Признать недействительным, как не соответствующее положениям Налогового кодекса Российской Федерации, решение Межрайонной Инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Мурманской области от 19.08.2016 № 6 в части исключения из состава расходов, уменьшающих доходы от реализации за 2013 год, единовременные вознаграждения при расторжении трудовых договоров при увольнении работников по соглашению сторон в сумме 7 754 714 руб. (пункт 2.3.1. решения); исключения из состава расходов, уменьшающих доходы от реализации за 2013 год, единовременные вознаграждения в связи с выходом на пенсию при увольнении работников по собственному желанию в сумме 8 955 072 руб. (пункт 2.3.2. решения).

Обязать Управление Федеральной налоговой службы по Мурманской области устранить допущенные нарушения прав и законных интересов заявителя.

В остальной части в удовлетворении заявленных требований отказать.

Решение может быть обжаловано в арбитражный суд апелляционной инстанции в течение месяца со дня принятия.


Судья Н.В. Воронцова