Постановление от 25 января 2026 г. ФАС ПО (ФАС Поволжского округа)

АРБИТРАЖНЫЙ СУД

ПОВОЛЖСКОГО ОКРУГА

420066, <...>, тел. <***>

http://faspo.arbitr.ru e-mail: info@faspo.arbitr.ru


ПОСТАНОВЛЕНИЕ арбитражного суда кассационной инстанции Ф06-7642/2025

Дело № А72-1260/2025
г. Казань
26 января 2026 года
Резолютивная часть постановления объявлена 15 января 2026 года. Полный текст постановления изготовлен 26 января 2026 года.

Арбитражный суд Поволжского округа в составе: председательствующего судьи Селезнева И.В.,

судей Хайбулова А.А., Мосунова С.В.,

при участии в судебном заседании представителей:

общества с ограниченной ответственностью «БОРГАТА» - ФИО1, доверенность от 27.01.2025,

Управления Федеральной налоговой службы по Ульяновской области – ФИО2, доверенность от 12.01.2026,

рассмотрел в открытом судебном заседании кассационную жалобу Управления Федеральной налоговой службы по Ульяновской области

на решение Арбитражного суда Ульяновской области от 22.05.2025 и постановление Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 08.10.2025

по делу № А72-1260/2025

по заявлению общества с ограниченной ответственностью «БОРГАТА» (ОГРН <***>, ИНН <***>), Ульяновская область, г. Ульяновск к Управлению Федеральной налоговой службы по

Ульяновской области (ОГРН <***>, ИНН <***>), Ульяновская область, г. Ульяновск об оспаривании акта ненормативного характера,

УСТАНОВИЛ:

общество с ограниченной ответственностью «БОРГАТА» (далее – ООО «Боргата», заявитель, налогоплательщик, общество) обратилось в Арбитражный суд Ульяновской области с заявлением о признании недействительным решения Управления Федеральной налоговой службы по Ульяновской области (далее - УФНС России по Ульяновской области, Управление, налоговый орган, ответчик) от 24.10.2024 № 14.10942 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (далее - решение).

Решением Арбитражного суда Ульяновской области от 22.05.2025 оставленным без изменения постановлением Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 08.10.2025 заявленные обществом требования удовлетворены.

Не согласившись с принятыми судебными актами, УФНС России по Ульяновской области обратилось с кассационной жалобой, в которой, ссылаясь на нарушение судами норм материального права, просит решение суда первой инстанции и постановление суда апелляционной инстанции отменить и принять по делу новый судебный акт об отказе в удовлетворении заявленных обществом требований.

Заявитель жалобы считает, что выводы судов не соответствуют фактическим обстоятельствам дела и имеющимся в деле доказательствам.

По мнению налогового органа у него имелись законные основания для возложению на общество, как на налогового агента, обязанности по исчислению и удержанию НДФЛ из доходов работка, который не подтвердил факт использования полученных подотчётных сумм в целях осуществления деятельности организации.

Заявитель указывает на то, что судами первой и апелляционной инстанций сделан ошибочный вывод об отсутствии права налогового

органа об истребовании документов, подтверждающих использование директором общества полученных подотчётных сумм в рамках проведения камеральной проверки расчётов по НДФЛ. При этом, как считает налоговый орган, результаты камеральной налоговой проверки налоговой декларации по УСН, в ходе которой подтверждены расходы общества по оплате товара наличными денежными средствами, значения не имеют, поскольку в ходе плановой выездной налоговой проверки общества, суммы понесённых расходов могут быть скорректированы.

Как считает заявитель, ссылка судов на правовую позицию, изложенную в Постановлении Президиума Высшего Арбитражного суда Российской Федерации от 03.02.2009 № 11714/08 неправомерна, поскольку в рамках названного арбитражного дела рассматривались иные фактические обстоятельства, отличные от обстоятельств настоящего дела.

Подробнее доводы заявителя изложены в кассационной жалобе и поддержаны его представителем в судебном заседании.

ООО «Боргата» в отзыве на кассационную жалобу и его представитель в судебном заседании просили оставить судебные акты в силе, считая их законными и обоснованными, кассационную жалобу налогового органа – без удовлетворения.

По мнению общества, судами первой и апелляционной инстанций установлено, что денежные средства, зачислявшиеся на корпоративную карту директора, использовались им исключительно при закупке овощей и фруктов, реализация которых является основанным видом предпринимательской деятельности ООО «БОРГАТА». При этом директором общества представлены в бухгалтерию авансовые отчёты с приложением документов, подтверждающих расходы. Данные документы обществом были приняты, следовательно, у налогового органа отсутствуют основания ставить под сомнение реальность расходования директором подотчётных сумм. Наличие каких либо дефектов в оформлении расходных документов, по мнению общества, может лишь являться основанием для уменьшения расходной части при проверки

правильности исчисления налога на прибыль при применении ОСНО или единого налога, уплачиваемого при применении УСН, но не для доначисления НДФЛ работнику.

В подтверждение своих доводов общество ссылается на правовую позицию, отражённую в Постановлении Президиума Высшего Арбитражного суда Российской Федерации от 03.02.2009 № 11714/08.

Арбитражный суд кассационной инстанции, изучив материалы дела, доводы кассационной жалобы, отзыва на нее, заслушав объяснения представителей сторон, проверив законность обжалуемых судебных актов в порядке статьи 286 АПК РФ, приходит к следующим выводам.

Как следует из материалов дела, ООО «БОРГАТА» применяет упрощенную систему налогообложения (далее - УСН) (доходы, уменьшенные на величину расходов), основным видом деятельности общества является торговля оптовая фруктами и овощами (ОКВЭД 46.31). Генеральным директором и единственным учредителем является ФИО3 (ИНН <***>, доля участия в уставном капитале общества - 100%).

Являясь налоговым агентом по НДФЛ, ООО «БОРГАТА» 24.02.2024 года представило «Расчет сумм налога на доходы физических лиц, исчисленных и удержанных налоговым агентом (форма № 6-НДФЛ)» за 2023 год. По данным расчета налогоплательщика за 2023 год:

- количество физических лиц, получивших доход – 3 человека; -сумма начисленного дохода – 595 000,00 руб.; -сумма налоговых вычетов – 64 400,00 руб.; -сумма исчисленного налога по ставке 13 % - 68 978,00 руб.

Справки о доходах и суммах удержанного налога за 2023 год представлены на следующих физических лиц: ФИО4 - сумма дохода 187 000 руб., ФИО3 - сумма дохода 204 000 руб. и ФИО5 - сумма дохода 204 000 руб.

Управлением в соответствии со статьей 88 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ, Кодекса) проведена камеральная налоговая проверка представленного расчета сумм налога на доходы физических лиц, исчисленных и удержанных налоговым агентом (форма № 6-НДФЛ) за 12 месяцев 2023 года.

В ходе проведения камеральной налоговой проверки из анализа движения денежных средств по расчетному счету ООО «БОРГАТА» налоговым органом было установлено:

-выдача наличных денежных средств по корпоративной карте Visa Business Platinum 427499*****7893, держателем которой является директор и учредитель общества ФИО3, в общей сумме 6000000 руб.;

- выдача ФИО3 командировочных по реестру в соответствии с договором 69015443 от 11.07.2018 в общей сумме 132500000 руб.;

- прочие выплаты ФИО3 по реестру в соответствии с договором 69015443 от 11.07.2018 в общей сумме 2250000 руб.;

- перевод денежных средств на банковскую карту ФИО3 в общей сумме 3600000 руб. с назначением «на хоз. нужды»;

- оплата корпоративной картой, держателем которой является директор и учредитель общества ФИО3 в магазине METRO в общей сумме 1336885,16 руб.

Таким образом, налоговым органом установлен факт систематического расходования (снятия) денежных средств с расчетного счета ООО «БОРГАТА» на общую сумму 145686885,16 руб.

На требования налогового органа налогоплательщик представил пояснения, из которых следует, что организация занимается продажей фруктов и овощей, денежные средства снимались с расчетного счета для обеспечения деятельности организации, закупки овощей и фруктов производятся у частных лиц за наличный расчет, также наличными денежными средствами оплачиваются транспортные услуги и услуги грузчиков.

Кроме того, в ходе камеральной налоговой проверки в ответ на полученные требования, а также на рассмотрение материалов камеральной налоговой проверки налогоплательщик представил документы, обосновывающие произведенные расходы.

Проанализировав представленные налогоплательщиком документы, налоговый орган пришел к выводу, что они не подтверждают расходование денежных средств, снятых с расчетного счета, на нужды организации, в том числе, по следующим причинам:

- представленное заключение специалиста не является документом, подтверждающим расходы налогоплательщика; в заключении специалиста рассматривался вопрос, не относящийся к налогообложению по НДФЛ;

- часть представленных документов не относится к проверяемому периоду;

- в части представленных документов не указаны наименование продавца и покупателя, отсутствуют подписи и печати;

- документы не подтверждают, что при перевозке товара были задействованы транспортные средства ООО "БОРГАТА" или арендованные ООО "БОРГАТА";

- представленные чеки не позволяют установить их связь с деятельностью организации;

- скриншоты переписок не являются документами, подтверждающими расходование денежных средств;

- часть поставщиков прекратила свою деятельность до проверяемого периода;

- у части поставщиков отсутствует зарегистрированная ККТ или зарегистрирована ККТ с иным номером;

- при проверке части кассовых чеков по QR-коду согласно данным сайта nalog.gov.ru, представленные чеки "некорректны".

Данные обстоятельства явились основанием для вынесения оспариваемого решения от 24.10.2024 № 14.10942 о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за совершение

налогового правонарушения, предусмотренной пунктом 1 статьи 123 НК РФ в виде штрафа в размере 1087855,65 руб. (с учетом обстоятельств, смягчающих ответственность), также доначислен НДФЛ в сумме 21757113 руб.

Заявитель обратился в вышестоящий налоговый орган с апелляционной жалобой, в которой просил отменить решение УФНС России по Ульяновской области в полном объеме, которая оставлена без удовлетворения.

Указанные обстоятельства послужили основанием для обращения заявителя в арбитражный суд с рассматриваемым заявлением.

Удовлетворяя заявленные обществом требования, суд первой инстанции и, поддержавший его апелляционный суд, ссылаясь на правовую позицию, изложенную в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 03.02.2009 N 11714/08, указали объектом обложения НДФЛ не являются денежные суммы, выданные работникам организации под отчет для приобретения товарно-материальных ценностей, при условии, что работники документально подтвердили понесенные расходы, а товарно-материальные ценности приняты организацией на учет.

При этом достоверность представленных работниками документов, подтверждающих произведенные расходы, определяется самим обществом, которое приняло от подотчётного лица авансовые отчёты, приобретенные по подотчетным денежным средствам товарно-материальные ценности оприходованы в установленном порядке и реализованы конечным покупателям с полным отражением доходов в налоговой декларации. Отсутствие документов, подтверждающих расходование денежных средств или возврат их в кассу общества, не являются доказательством того, что спорные суммы являются доходом работника.

Суды так же сослались на решение налогового органа от 24.04.2025 N 11-26/4153 о привлечении ООО "Боргата" к ответственности за

совершение налогового правонарушения, вынесенного по результатам камеральной налоговой проверки уточненной налоговой декларации по налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения за 2023 год.

Основанием для вынесения данного решения послужили те же обстоятельства, что и при вынесении оспариваемого решения N 14.10942, а именно: списание с расчетного счета ООО "БОРГАТА" в адрес директора ФИО3 за период с 01.01.2023 по 31.12.2023 денежных средств на общую сумму 145 686 885,16 руб. и непредставление Обществом надлежащих оправдательных документов.

Отказ налогового органа в принятии представленных заявителем документов, подтверждающих понесенные расходы, повлекло уменьшение расходной части по налогу и, как следствие увеличение налоговой базы по УСН, в связи с чем ООО "БОРГАТА" привлечено к налоговой ответственности в виде штрафа в размере 504 677,26 руб. с доначислением к уплате единого налога в сумме 20201877,00 руб.

Следовательно, по мнению судов, перечисленные суммы в адрес директора ФИО3 не должны рассматриваться как его доход с исчислением НДФЛ, а подлежат оценке только в рамках проверки обоснованности заявленных расходов ООО "Боргата" по УСН.

Суды так же, ссылаясь на пункт 7 статьи 88 НК РФ, признали обоснованным довод заявителя об отсутствии у налогового органа права истребовать у налогоплательщика при проведении камеральной налоговой проверки документы, не предусмотренные ст. 88 НК РФ.

Арбитражный суд кассационной инстанции, изучив материалы дела, доводы кассационной жалобы, отзыва на нее, заслушав представителей общества и налоговых органов, проверив законность обжалуемых судебных актов в порядке статьи 286 АПК РФ, находит основания для их отмены, поскольку судами двух инстанций не учтено следующее.

Из системного толкования части 1 статьи 198, части 2 статьи 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации следует,

что для признания недействительным ненормативного правового акта необходимо наличие одновременно двух условий: несоответствие оспариваемого акта закону или иному нормативному правовому акту и нарушение данным актом прав и законных интересов заявителя в сфере предпринимательской деятельности и иной экономической деятельности.

Налогоплательщиками налога на доходы физических лиц признаются физические лица, являющиеся налоговыми резидентами Российской Федерации, а также физические лица, получающие доходы от источников в Российской Федерации, не являющиеся налоговыми резидентами Российской Федерации (пункт 1 статьи 207 НК РФ).

В силу статьи 209 НК РФ объектом налогообложения НДФЛ признается доход, полученный налогоплательщиками: 1) от источников в Российской Федерации и (или) от источников за пределами Российской Федерации - для физических лиц, являющихся налоговыми резидентами Российской Федерации; 2) от источников в Российской Федерации - для физических лиц, не являющихся налоговыми резидентами Российской Федерации.

В соответствии с пунктом 1 статьи 210 НК РФ при определении налоговой базы учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со статьей 212 названного Кодекса.

В соответствии со статьей 24 НК РФ, налоговыми агентами признаются лица, на которых в соответствии с НК РФ возложены обязанности по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению налогов в бюджетную систему Российской Федерации (пункт 1). Налоговые агенты обязаны в том числе правильно и своевременно исчислять, удерживать из денежных средств, выплачиваемых налогоплательщикам, и перечислять налоги в бюджетную

систему Российской Федерации на соответствующие счета Федерального казначейства, представлять в налоговый орган по месту своего учета документы, необходимые для осуществления контроля за правильностью исчисления, удержания и перечисления налогов (подпункты 1 и 4 пункта 3). Налоговые агенты перечисляют удержанные налоги в порядке, предусмотренном настоящим Кодексом для уплаты налога налогоплательщиком (пункт 4). За неисполнение или ненадлежащее исполнение возложенных на него обязанностей налоговый агент несет ответственность в соответствии с законодательством Российской Федерации (пункт 5).

Согласно статьи 226 НК РФ российские организации, индивидуальные предприниматели, нотариусы, занимающиеся частной практикой, адвокаты, учредившие адвокатские кабинеты, а также обособленные подразделения иностранных организаций в Российской Федерации, от которых или в результате отношений с которыми налогоплательщик получил доходы, указанные в пункте 2 настоящей статьи, обязаны исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 225 данного Кодекса с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей (пункт 1). Исчисление сумм и уплата налога в соответствии с названной статьей производятся в отношении всех доходов налогоплательщика, источником которых является налоговый агент (пункт 2). Исчисление сумм налога производится налоговыми агентами на дату фактического получения дохода, определяемую в соответствии со статьей 223 данного Кодекса, нарастающим итогом с начала налогового периода применительно ко всем доходам, в отношении которых применяется налоговая ставка, установленная пунктом 1 или 3.1 статьи 224 названного Кодекса, начисленным налогоплательщику за данный период, с зачетом удержанной в предыдущие месяцы текущего налогового периода суммы налога (пункт 3). Налоговые агенты обязаны перечислять суммы

исчисленного и удержанного налога не позднее дня, следующего за днем выплаты налогоплательщику дохода (пункт 6).

Согласно статье 123 НК РФ, неправомерное не удержание и (или) не перечисление (неполное удержание и (или) перечисление) в установленный НК РФ срок сумм налога, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом, влечет взыскание штрафа в размере 20 процентов от суммы, подлежащей удержанию и (или) перечислению.

В силу пунктов 1 и 5 статьи 9 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете" каждый факт хозяйственной жизни подлежит оформлению первичным учетным документом. Первичный учетный документ составляется на бумажном носителе и (или) в виде электронного документа, подписанного электронной подписью. Не допускается принятие к бухгалтерскому учету документов, которыми оформляются не имевшие места факты хозяйственной жизни, в том числе лежащие в основе мнимых и притворных сделок.

В соответствии с пунктом 6 Указания Банка России от 11.03.2014 N 3210-У "О порядке ведения кассовых операций юридическими лицами и упрощенном порядке ведения кассовых операций индивидуальными предпринимателями и субъектами малого предпринимательства" (далее - Указание N 3210-У) выдача наличных денег проводится по расходным кассовым ордерам. Выдача наличных денег для выплат заработной платы, стипендий и других выплат работникам проводится по расходным кассовым ордерам 0310002, расчетно-платежным ведомостям 0301009, платежным ведомостям 0301011.

В пункте 6.3 Указания N 3210-У определено, что для выдачи наличных денег работнику под отчет на расходы, связанные с осуществлением деятельности юридического лица, индивидуального предпринимателя, оформляется расходный кассовый ордер 0310002 согласно распорядительному документу юридического лица, индивидуального предпринимателя либо письменному заявлению подотчетного лица, составленному в произвольной форме и содержащему

запись о сумме наличных денег и о сроке, на который выдаются наличные деньги, подпись руководителя и дату.

Подотчетное лицо обязано в срок, не превышающий трех рабочих дней после дня истечения срока, на который выданы наличные деньги под отчет, или со дня выхода на работу, предъявить главному бухгалтеру или бухгалтеру (при их отсутствии - руководителю) авансовый отчет с прилагаемыми подтверждающими документами. Проверка авансового отчета главным бухгалтером или бухгалтером (при их отсутствии - руководителем), его утверждение руководителем и окончательный расчет по авансовому отчету осуществляются в срок, установленный руководителем.

Документами, подтверждающими материальные затраты подотчетного физического лица, могут служить товарные чеки, накладные с приложением кассовых чеков или квитанции к приходным ордерам, подтверждающие оплату данного товара (работы, услуги).

При отсутствии доказательств, подтверждающих расходование подотчетных денежных средств, полученных данными лицами, а также оприходование организацией товарно-материальных ценностей в установленном порядке, указанные денежные средства считаются доходом подотчетного лица и согласно статье 210 НК РФ подлежат включению в налоговую базу по НДФЛ.

Настаивая на законности принятого в отношении общества решения, инспекция обращала внимание судов на то обстоятельство, что дополнительные документы могут быть истребованы при проведении камеральной налоговой проверки расчета 6-НДФЛ. При этом, как считает налоговой орган, представленные документы имели существенные пороки в оформлении и не отражали фактических финансово-хозяйственных операций.

Судами первой и апелляционной инстанций данным доводам налогового органа оценка не дана.

Опровергая доводы ООО "БОРГАТА" о недоказанности экономической выгоды, налоговый орган в апелляционной жалобе сослался на изменение имущественного положения руководителя общества и членов его семьи в 2023-2024 года. Однако, данным доводам налогового органа суд апелляционной инстанции так же оценку не дал.

Следовательно, вывод судов о достаточности факта принятия обществом авансового отчёта без оценки совокупности представленных налоговом органом доказательств, в том числе приложенных к авансовому отчёту документов и доводов о наличии у руководителя ООО "БОРГАТА" экономической выгоды, является преждевременным.

Выяснение всех вышеуказанных обстоятельств в совокупности имеет существенное значение для правильного разрешения спора и без их установления невозможно принятие законного и обоснованного судебного акта.

При таких обстоятельствах, суду первой инстанции при новом рассмотрении дела, следует дать оценку доводам налогового органа о наличии у руководителя ООО "Боргата" экономической выгоды, дать оценку доводам налогового органа о наличии у него права истребовать в рамках камерального налогового контроля дополнительные документы, а также дать оценку представленным по требованию налогового органа расходным документам, явившимся основанием для вынесения налоговым органом оспариваемого решения, применительно к правовой позиции, изложенной в Определении Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации от 30.10.2025 N 309-ЭС25-6656 по делу N А47-7677/2024.

Поскольку устранение допущенных судами нарушений связано с необходимостью исследования и оценки доказательств, что в силу части 2 статьи 287 АПК РФ невозможно в суде кассационной инстанции, решение суда первой и постановление суда апелляционной инстанций подлежат отмене на основании части 1 статьи 288 АПК РФ, дело в указанной части -

направлению на новое рассмотрение в суд первой инстанции (пункт 3 части 1 статьи 287 АПК РФ).

При новом рассмотрении дела суду следует учесть изложенное, оценить доказательства в их совокупности, проверить доводы, приведенные лицами, участвующими в деле, в обоснование своих требований и возражений; на основании этого установить имеющие значение для дела юридически значимые обстоятельства, после чего принять законный и обоснованный судебный акт.

На основании изложенного, руководствуясь пунктом 3 части 1 статьи 287, статьями 286, 288, 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Поволжского округа

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Ульяновской области от 22.05.2025 и постановление Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 08.10.2025 по делу № А72-1260/2025 отменить.

Направить дело на новое рассмотрение в Арбитражный суд Ульяновской области.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в Судебную коллегию Верховного Суда Российской Федерации в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, в порядке, установленном статьями 291.1, 291.2 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Председательствующий судья И.В. Селезнев

Судьи А.А. Хайбулов

С.В. Мосунов