Решение от 16 июля 2018 г. по делу № А42-3000/2018

Арбитражный суд Мурманской области

улица Академика Книповича, дом 20, город Мурманск, 183038

http://www.murmansk.arbitr.ru


Именем Российской Федерации



Р Е Ш Е Н И Е

город Мурманск Дело № А42-3000/2018

«16» июля 2018 года

Резолютивная часть решения оглашена 11.07.2018, полный текст решения изготовлен 16.07.2018.

Арбитражный суд Мурманской области в составе судьи Суховерховой Е.В.,

при ведении протокола судебного заседания помощником судьи Москалевой А.В.,

рассмотрев в судебном заседании дело по заявлению общества с ограниченной ответственностью «Тирвас» (ОГРН <***>, ИНН <***>), ул. Ботанический сад, здание 29, г. Кировск, Мурманская область

к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 8 по Мурманской области (ОГРН <***>, ИНН <***>), ул. Строителей, д. 83, г. Апатиты, Мурманская область

о признании частично недействительным решения от 14.09.2017 № 4

при участии в судебном заседании представителей:

от заявителя – не явился, ходатайство,

от ответчика – ФИО1, по доверенности № 02-21/00011 от 09.01.2018, ФИО2, по доверенности № 02-21/00127 от 11.01.2018, ФИО3, по доверенности № 02-21/04473 от 23.05.2018,

установил:

общество с ограниченной ответственностью «Тирвас» (далее – Общество, заявитель) обратилось в Арбитражный суд Мурманской области с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 8 по Мурманской области (далее – Инспекция, налоговый орган, ответчик) о признании недействительным решения от 14.09.2017 № 4 в части:

- привлечения к ответственности по пункту 1 статьи 126 Налогового кодекса Российской Федерации (далее – НК РФ);

- завышения расходов в сумме 1 000 000 руб. на затраты на введение в эксплуатацию локальных очистительных сооружений и фильтрующих колодцев.

В обоснование заявленных требований Общество указало, что к решению налогового органа не приложена квитанция о приеме подписанная ЭЦП, подтверждающая получение Обществом требования о предоставлении документов, из которой была бы видна дата его получения, следовательно, требование не считается врученным. Поскольку строительства нового объекта основных средств и ввода его в эксплуатацию не было, расходы документально подтверждены, экономически обоснованы и направлены на получение дохода, произведенные расходы не подлежат возмещению со стороны арендодателя и правомерно в состав расходов в целях налогового учета включены расходы на ремонт очистных сооружений и фильтрующих колодцев.

Ответчик в отзыве на заявление и дополнениях к нему указал, что факт получения требования о предоставлении документов заявителем не оспаривается, несоблюдение налоговым органом Приказа ФНС РФ от 17.02.2011 №ММВ-7-2/168@ в части кода документооборота и невозможности формирования обществом «Квитанции о приеме документа» не привело к нарушению прав налогоплательщика, так как заявитель достоверно мог определить когда Общество получило требование №5/11 от 22.03.2017 («Извещение о получении электронного документа» от 22.03.2017). В ходе выездной налоговой проверки не представлены доказательства, свидетельствующие о возмещении собственником имущества (АО «Апатит») спорных расходов по введению в эксплуатацию локальных очистных сооружений (в том числе посредством их включения в стоимость арендной платы), а также наличие его согласия на капитальные вложения в виде неотделимых улучшений объекта основных средств. В связи с чем Инспекция пришла к выводу о том, что у ООО «Тирвас» отсутствует право на включение стоимости таких улучшений в состав расходов, учитываемых в целях главы 25 НК РФ.

В судебном заседании представители ответчика возражали по основаниям, изложенным в отзыве и дополнениях к нему.

Заявитель представителя в судебное заседание не направил, представил ходатайство о рассмотрении дела в отсутствие своего представителя.

С учетом обстоятельств дела, мнения представителей ответчика на основании статей 123, 156 АПК РФ, суд рассмотрел дело в отсутствие заявителя.

В судебном заседании в порядке статьи 163 АПК РФ объявлялся перерыв.

В ходе рассмотрения спора и исследования материалов дела представители сторон указали, что дополнений, замечаний к материалам дела, а также иных доказательств по делу не имеется. На наличие других доказательств по делу, которые не могли быть представлены в суд первой инстанции по объективным причинам, представители сторон не ссылались, ходатайств об истребовании доказательств от представителей сторон при рассмотрении дела не поступило, в связи с чем дело рассмотрено по имеющимся материалам.

Как следует из материалов дела, Инспекцией проведена выездная налоговая проверка ООО «Тирвас», с учетом деятельности реорганизованного лица, прекратившего деятельность путем присоединения - ООО «Большой Вудъявр», по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) всех налогов и сборов за период с 01.01.2013 по 31.12.2015.

По результатам проверки Инспекцией составлен акт от 26.07.2017 № 04 и, с учетом возражений заявителя, вынесено Решение от 14.09.2017 №4, в соответствии с которым Общество привлечено к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122, статьей 123 и пунктом 1 статьи 126 НК РФ, в виде взыскания штрафа в сумме 391 494 руб. 80 коп. Также Обществу начислены пени в размере 116 851 руб. 43 коп., предложено уплатить недоимку в сумме 484 653 руб., уменьшить убытки по налогу на прибыль организаций на 3 430 657 руб. и заявленный к возмещению из бюджета в завышенных размерах налог на добавленную стоимость (далее - НДС) в сумме 20 376 руб.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Мурманской области (далее также - Управление) от 20.11.2017 №493 апелляционная жалоба заявителя оставлена без удовлетворения.

Общество обратилось в Федеральную налоговую службу (далее также - ФНС России) с жалобой на Решение Межрайонной ИФНС России № 8 по Мурманской области от 14.09.2017 №4 «О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения» и Решение УФНС России по Мурманской области от 20.11.2017 № 493, в которой просило отменить решение Инспекции и решение Управления в части: привлечения к ответственности по пункту 1 статьи 126 НК РФ в виде штрафа в сумме 326 800 руб., завышения расходов в сумме 1 000 000 руб. на затраты на изготовление проектно-сметной документации, завышения расходов в сумме 1 000 000 руб. на затраты на введение в эксплуатацию локальных очистных сооружений и фильтрующих колодцев.

ФНС России жалоба ООО «Тирвас» удовлетворена в части завышения расходов в сумме 1 000 000 руб. на затраты на изготовление проектно-сметной документации, а также отменено доначисление соответствующих сумм налога, пени, штрафа. В остальной части указанные решения оставлены без изменения, а жалоба Общества без удовлетворения.

Не согласившись с решением налогового органа от 14.09.2017 № 4 в части, Общество обратилось с настоящим заявлением в суд.

С заявлением общество представлено ходатайство о восстановлении пропущенного срока на подачу заявления в суд.

С учетом обстоятельств дела, нарушения срока подачи заявления судом не установлено.

Выслушав пояснения представителей ответчика, исследовав материалы дела, суд приходит к следующим выводам.

1. В соответствии с пунктом 1 статьи 93 НК РФ должностное лицо налогового органа, проводящее налоговую проверку, вправе истребовать у проверяемого лица необходимые для проверки документы.

В случае нахождения должностного лица налогового органа, проводящего налоговую проверку, на территории проверяемого лица требование о представлении документов передается руководителю (законному или уполномоченному представителю) организации или физическому лицу (его законному или уполномоченному представителю) лично под расписку.

Если указанным способом требование о представлении документов передать невозможно, оно направляется в порядке, установленном пунктом 4 статьи 31 НК РФ.

Согласно пункту 2 статьи 93 НК РФ истребуемые документы могут быть представлены в налоговый орган проверяемым лицом лично или через представителя, направлены по почте заказным письмом либо переданы в электронной форме по ТКС или через личный кабинет налогоплательщика.

Порядок направления требования о представлении документов и порядок представления документов по требованию налогового органа в электронной форме по ТКС или через личный кабинет налогоплательщика утверждаются федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным по контролю и надзору в области налогов и сборов.

В силу пункта 4 статьи 31 НК РФ формы и форматы документов, предусмотренных Кодексом и используемых налоговыми органами при реализации своих полномочий в отношениях, регулируемых законодательством о налогах и сборах, документов, необходимых для обеспечения электронного документооборота в отношениях, регулируемых законодательством о налогах и сборах, а также порядок заполнения форм указанных документов и порядок направления и получения таких документов на бумажном носителе или в электронной форме по ТКС либо через личный кабинет налогоплательщика утверждаются федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным по контролю и надзору в области налогов и сборов, если полномочия по их утверждению не возложены Кодексом на иной федеральный орган исполнительной власти.

Документы, используемые налоговыми органами при реализации своих полномочий в отношениях, регулируемых законодательством о налогах и сборах, могут быть переданы налоговым органом лицу, которому они адресованы, или его представителю непосредственно под расписку, направлены по почте заказным письмом или переданы в электронной форме по ТКС через оператора электронного документооборота либо через личный кабинет налогоплательщика, если порядок их передачи прямо не предусмотрен Кодексом. Лицам, на которых Кодексом возложена обязанность представлять налоговую декларацию (расчет) в электронной форме, указанные документы направляются налоговым органом в электронной форме по ТКС через оператора электронного документооборота либо через личный кабинет налогоплательщика.

При этом, в соответствии с пунктом 5 статьи 174 НК РФ, налогоплательщики, а также лица, указанные в пункте 8 статьи 161 и пункте 5 статьи 173 НК РФ, обязаны представить в налоговые органы по месту своего учета соответствующую налоговую декларацию по установленному формату в электронной форме по телекоммуникационным каналам связи через оператора электронного документооборота

Таким образом, документооборот между налоговым органом и плательщиком НДС - ООО «Тирвас» должен производиться посредством ТКС.

В связи с невозможностью вручения требования №5/11 от 22.03.2017 руководителю ООО «Тирвас», по причине его отсутствия по адресу проведения проверки, требование направлено Инспекцией в адрес Общества по ТКС 22.03.2017 в 14.38.33, что подтверждается технологическим электронным документом «Подтверждение даты отправки», полученным от специализированного оператора связи ЗАО «ПФ СКБ Контур», в котором, в частности, отражена информация об отправке требования: «...22.03.2017 в 14.38.33 был отправлен документ (документы) в файле (файлах)...Требование 5-11 ВНП Тирвас».

Факт получения требования № 5/11 от 22.03.2017 налогоплательщиком подтверждается, представленными в материалы дела технологическими документами «Извещение о получении электронного документа», в котором, в частности, отражено: «ООО «Тирвас»...подтверждает, что 22.03.2017 в 15.20.59 получен документ...Требование 5-11 ВНП Тирвас». При этом, в указанном извещении имеются все реквизиты, позволяющие налогоплательщику идентифицировать отправителя, дату, вид корреспонденции.

Поскольку оспариваемое требование получено Обществом 22.03.2017, то в соответствии с пунктом 3 статьи 93 НК РФ срок для представления документов по требованию - не позднее 05.04.2017.

Однако, налогоплательщиком в установленные сроки запрашиваемые документы не представлены.

Под техническим форматом в случае с электронными документами подразумевается «формат файла электронного документа» - т.е. с помощью какой программы создан данный файл (расширение файла).

В данном случае Инспекцией при направлении требования № 5/11 от 22.03.2017 использовался формат, утвержденный Приказом ФНС России от 28.12.2010 №ММВ-7-6/773@ «Об утверждении Формата документов, используемых налоговыми органами при реализации своих полномочий в отношениях, регулируемых законодательством о налогах и сборах» (зарегистрирован Министерством юстиции Российской Федерации 01.04.2011, регистрационный номер 20384). Формат файла электронного документа в соответствии с вышеназванным приказом отражен в «Подтверждение даты отправки» и «Извещение о получении электронного документа».

Указанный формат при направлении электронного документа позволял налогоплательщику ознакомиться с содержанием транспортного контейнера, которым направлено требование № 5/11 от 22.03.2017, сформированное в текстовом процессоре (программа, которая присваивает расширения файлам) «TIF», что нашло свое отражение в «Извещении о получении электронного документа» от 22.03.2017 в 15.20.59. Данное извещение по содержанию аналогично «Квитанции о получении документа».

Таким образом, 22.03.2017 является датой получения (вручения) электронного документа, с которой, в соответствии со статьей 93 НК РФ, исчисляется срок исполнения требования о представлении документов.

Факт направления налоговым органом требования по коду документооборота 03 «Письмо НО» не нарушает прав налогоплательщика, поскольку позволяет Обществу ознакомиться с содержанием полученной корреспонденции, а также является равнозначным документу на бумажном носителе, который подписан собственноручно должностным лицом налогового органа, также как и подписанный автоматически созданной электронной подписью (абзац 5 пункта 4 статьи 31 НК РФ).

Инспекцией не опровергается факт неправильного исполнения пункта 12 и пункта 13 Приказа ФНС РФ от 17.02.2011 № ММВ-7-2/168@. Однако, исходя из имеющихся материалов дела все направленные в ходе выездной налоговой проверки по ТКС документы были получены налогоплательщиком и исполнены в установленные сроки, кроме спорного требования о предоставлении документов.

Таким образом, несоблюдение налоговым органом Приказа ФНС РФ от 17.02.2011 №ММВ-7-2/168@ в части кода документооборота и невозможности формирования Обществом «Квитанции о приеме документа» не привело к нарушению прав налогоплательщика, так как ответчик достоверно мог определить когда Общество получило требование № 5/11 от 22.003.2017 («Извещение о получении электронного документа» от 22.03.2017 в 15.20.59).

Заявитель из указанного электронного документа имел возможность определить установленные идентификационные признаки, а также запрошенные документы.

Факт получения данного документа ООО «Тирвас» подтверждается «Извещением о получении электронного документа».

Кроме того, о получении и ознакомлении Общества с требованием от 22.03.2017 № 5/11 свидетельствует его частичное исполнение (согласно описям от 14.04.2017 № 06644, от 14.04.2017 № 06649, от 19.04.2017 № 07118, от 22.04.2017 № 07406 представило по ТКС документы в количестве 1054 единицы позже срока).

Документы, которые были истребованы в ходе налоговой проверки, представляются в течение 10 дней со дня получения соответствующего требования (пункт 3 статьи 93 НК РФ).

Согласно пункту 4 статьи 93 НК РФ отказ проверяемого лица от представления запрашиваемых при проведении налоговой проверки документов или непредставление их в установленные сроки признаются налоговым правонарушением и влекут ответственность, предусмотренную статьей 126 НК РФ.

Согласно пункту 1 статьи 126 НК РФ (в редакции Федерального закона от 03.07.2016 № 243-ФЗ) непредставление в установленный срок налогоплательщиком (плательщиком сбора, плательщиком страховых взносов, налоговым агентом) в налоговые органы документов и (или) иных сведений, предусмотренных Кодексом и иными актами законодательства о налогах и сборах, если такое деяние не содержит признаков налоговых правонарушений, предусмотренных статьями 119, 129.4 и 129.6 НК РФ, а также пунктом 1.1 и пунктом 1.2 статьи 126 НК РФ, влечет взыскание штрафа в размере 200 рублей за каждый непредставленный документ.

Согласно подпункту 1 пункта 1 статьи 31 и пункту 12 статьи 89 Налогового кодекса Российской Федерации при проведении выездной налоговой проверки налоговые органы вправе истребовать у налогоплательщика документы, служащие основанием для исчисления и уплаты налогов, и иные необходимые для проверки документы в порядке, установленном статьей 93 Кодекса. Этому праву соответствует обязанность налогоплательщика подчиниться правомерному требованию налоговых органов о представлении документов. При этом реализация права налогового органа на истребование документов не ставится в зависимость от места проведения выездной налоговой проверки (на территории налогоплательщика или на территории налогового органа).

В соответствии с абзацем 2 пункта 2 статьи 93 Налогового кодекса Российской Федерации истребуемые налоговым органом документы представляются налогоплательщиком в виде заверенных проверяемым лицом копий.

Таким образом, осуществление выездной налоговой проверки и ознакомление проверяющих на территории налогоплательщика с оригиналами документов (уведомление об ознакомлении с оригиналами документов №1/11 (вх.№ ТВ 001.06/0111-2016 от 29.12.2016, приобщено к материалам судебного дела 19.06.2018), служащих основанием для исчисления и уплаты (удержания и перечисления) налогов (сборов), а также документов, подтверждающих правильность исчисления и своевременность уплаты (удержания и перечисления) налогов (сборов), не освобождает налогоплательщика от исполнения обязанности по предоставлению копий указанных документов по требованию налогового органа.

Кроме того, в соответствии со статьями 100 и 101 НК РФ установленные в ходе контрольных мероприятий факты совершения проверяемым лицом налоговых правонарушений должны быть подтверждены документально. С этой целью должностные лица налогового органа формируют материалы налоговой проверки, которые включают в себя в том числе копии необходимых документов. Непредставление проверяемым лицом таких копий лишает налоговый орган возможности в законном порядке приобщить их к материалам проверки и ссылаться на них как на доказательство правомерности при принятия соответствующего решения.

Таким образом, исходя из вышеизложенного истребованные копий документов, подтверждающих оплату оказанных услуг по требованию от 22.03.2017 № 5/11 ООО «Тирвас» должно было представить не позднее 05.04.2017.

В отношении довода налогоплательщика, о том, что в момент приостановления выездной налоговой проверки документы налогоплательщику не возвращались, суд считает необходимым отметить следующее.

В соответствии с пунктом 5 статьи 93 НК РФ в ходе проведения налоговой проверки, иных мероприятий налогового контроля налоговые органы не вправе истребовать у проверяемого лица (консолидированной группы налогоплательщиков) документы, ранее представленные в налоговые органы при проведении камеральных или выездных налоговых проверок данного проверяемого лица (консолидированной группы налогоплательщиков), а также документы, представленные в виде заверенных копий в ходе проведения налогового мониторинга. Указанное ограничение не распространяется на случаи, когда документы ранее представлялись в налоговый орган в виде подлинников, возвращенных впоследствии проверяемому лицу, а также на случаи, когда документы, представленные в налоговый орган, были утрачены вследствие непреодолимой силы.

Из приведенной нормы следует, что налоговый орган вправе требовать от налогоплательщика копии документов, оригиналы которых в связи с приостановлением выездной налоговой проверки были возвращены налогоплательщику.

Как следует из материалов дела, документы в оригиналах были переданы сотрудником ООО «Тирвас» и приняты налоговым органом 18,19.01.2017 по описям (том 5 л.д. 152-153).

Согласно письму от 08.02.2017 №10-54/00998, направленном по ТКС, в связи с приостановлением проверки Инспекция сообщила о возврате подлинников документов, находящихся в помещении, предоставленном ООО «Тирвас» согласно приложенным описям.

Налоговый кодекс не содержит требований к порядку возврата документов.

При этом, по мнению суда, порядок приема-передачи документов от налогоплательщика налоговым органом и порядок возврата должен быть идентичен, то есть по описи с проставлением подписи ответственного лица.

Вместе с тем, с учетом конкретных обстоятельств дела суд приходит к выводу о фактическом возврате документов по описи №1 на основании следующего.

Согласно Акту от 26.07.2017 № 04 выездная налоговая проверка проводилась на территории Общества, письмо от 08.02.2017 №10-54/00998 получено ответчиком, о не возврате документов налогоплательщик ни в ходе рассмотрения акта проверки, ни в ходе рассмотрения апелляционной жалобы, ни на момент подачи заявления в суд не заявлял, требование о предоставлении документов частично исполнено.

В судебном заседании представитель Инспекции пояснила, что ключи от кабинета в котором находились документы, представленные к проверке, находились у заместителя директора по экономике и финансам ООО «Тирвас» ФИО4

С учетом изложенного суд приходит к выводу о фактическом возврате документов налогоплательщику.

Доказательств иного материалы дела не содержат.

Таким образом, на момент выставления спорного требования от 22.03.2017 №5/11 ООО «Тирвас» располагало документами и имело возможность предоставить копии с затребованных (возвращенных) оригиналов документов.

Кроме того, Обществом заявлено о неправомерном привлечении ООО «Тирвас» к ответственности за непредставление счетов-фактур на оказание услуг по детской стоматологии и лечебной физкультуре, ввиду их отсутствия.

На основании уведомления 1/11 (вх. № ТВ 001.06/0111-2016 от 29.12.2016) Обществом предоставлена возможность должностным лицам ознакомиться с оригиналами документов (п.9). Инспекцией в порядке статьи 93 НК РФ запрошены копии соответствующих документов (счета-фактуры на оказание услуг по детской стоматологии и лечебной физкультуры (п.1, 2 Требования).

Однако, копии данных документов в установленный срок Обществом не представлены.

В соответствии с пунктом 5 статьи 168 НК РФ (в редакции от 30.12.2012) при реализации товаров (работ, услуг) налогоплательщиками, освобожденными в соответствии со статьей 145 НК РФ от исполнения обязанностей налогоплательщика расчетные документы, первичные учетные документы оформляются и счета-фактуры выставляются без выделения соответствующих сумм налога. При этом на указанных документах делается соответствующая надпись или ставится штамп «Без налога (НДС)».

Кроме того, согласно описи от 14.04.2017 (вх. 06649) Обществом представлены копии счетов-фактур по данным услугам за 1-3 квартал 2013 года.

На основании изложенного довод Общества о неправомерном привлечении ООО «Тирвас» к ответственности за непредставление счетов-фактур на оказание услуг по детской стоматологии и лечебной физкультуре, ввиду их отсутствия, судом отклоняется.

Вышеуказанным требованием также запрошены у заявителя копии лицензий на право оказания стоматологических услуг детям за период с 2013-2015 гг. и на право оказания услуг лечебной физкультуры за 2013 год.

Данные документы до настоящего момента Обществом не представлены, в установленные сроки не сообщено об их отсутствии.

В материалах выездной налоговой проверки имеется лицензия №ЛО-51-01-000814 от 17.08.2012 на осуществление «медицинской деятельности». Согласно приложению в перечень выполняемых (оказываемых) в составе лицензируемого вида деятельности не включены «детская стоматология» и «лечебная физкультура». Данная лицензия действовала до 30.09.2013, так как с 30.09.2013 была выдана новая лицензия №ЛО-51-01-001039, в которую был включен такой вид деятельности как «лечебная физкультура». При этом, разрешенный вид деятельности «детская стоматология» не поименован.

Из представленных к выездной налоговой проверки документов следует, что Обществом оказывалась лицензируемая деятельность «лечебная физкультура» на протяжении длительного периода времени, что свидетельствует о ее наличии у заявителя.

В соответствии с подпунктом 96 пункта 1 статьи 17 Федерального закона от 08.08.2001 № 128-ФЗ «О лицензировании отдельных видов деятельности» медицинская деятельность подлежит обязательному лицензированию.

Из пункта 3 Правил предоставления платных медицинских услуг населению медицинскими учреждениями, утвержденных Постановлением Правительства РФ от 13.01.1996 № 27, следует, что предоставление платных медицинских услуг населению медицинскими учреждениями осуществляется при наличии у них сертификата и лицензии на избранный вид деятельности.

Пунктом 4 Положения установлено, что медицинская деятельность предусматривает выполнение работ (услуг) по оказанию доврачебной, амбулаторно-поликлинической, стационарной, высокотехнологичной, скорой и санаторно-курортной медицинской помощи в соответствии с перечнем согласно Приложению.

Согласно Приложению указанного Положения, а также пунктом 2 Приложения к Порядку организации работ (услуг), выполняемых при осуществлении доврачебной, амбулаторно-поликлинической (в том числе первичной медико-санитарной помощи, медицинской помощи женщинам в период беременности, во время и после родов, специализированной медицинской помощи), стационарной (в том числе первичной медико-санитарной помощи, медицинской помощи женщинам в период беременности, во время и после родов, специализированной медицинской помощи), скорой и скорой специализированной (санитарно-авиационной), высокотехнологичной, санаторно-курортной медицинской помощи, утвержденному Приказом Минздравсоцразвития России от 10.05.2007 № 323, вид медицинских услуг «стоматология детская» выделен отдельно.

Следовательно, в случае оказания услуг по виду лицензируемой деятельности «детская стоматология» Общество обязано иметь соответствующую лицензию.

О факте отсутствия такой лицензии ООО «Тирвас», а также договоров по детской стоматологии за 2014 год в установленные сроки в налоговый орган не сообщалось.

Как следует из материалов дела фактически по требованию от 22.03.2017 №5/11 (срок представления документов не позднее 05.04.2017) ООО «Тирвас» представило по ТКС документы в количестве 1054 единицы позже установленного срока, а именно, согласно описям от 14.04.2017 №06644, от 14.04.2017 №06649, от 19.04.2017 №07118, от 22.04.2017 №07406. в документы в количестве 580 единиц по указанному требованию заявителем не представлены.

При таких обстоятельствах, суд признает обоснованным привлечение Общества к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 126 НК РФ, ввиду несвоевременного и не в полном объеме исполнения требования от 22.03.2017 №5/11, факт направления и получения которого подтвержден технологическими электронными документами.

Кроме того, факт неисполнения возложенной на генерального директора ООО «Тирвас» ФИО5 обязанности по представлению в установленный законодательством срок в Инспекцию документов, необходимых для осуществления налогового контроля, по вышеуказанному требованию Инспекции, установлен постановлением мирового судьи судебного участка № 1 Кировского судебного района Мурманской области от 19.12.2017 (вступило в законную силу), которым указанное должностное лицо привлечено к ответственности за совершение административного правонарушения, предусмотренного части 1 статьи 15.6 Кодекса Российской Федерации об административных правонарушениях (непредставление (несообщение) сведений, необходимых для осуществления налогового контроля).

Решением Кировского городского суда от 15.03.2018 (вступило в законную силу) указанное постановление оставлено без изменения, а жалоба ФИО5 без удовлетворения.

На основании вышеизложенного, требования заявителя по данному эпизоду удовлетворению не подлежат.

2. По эпизоду учета в составе расходов по налогу на прибыль организаций затрат, связанных с производством и реализацией за 2015 год сумм, израсходованных на введение в эксплуатацию локальных очистных сооружений и фильтрующих колодцев в размере 1 000 000 руб.

По мнению ООО «Тирвас», в связи с отсутствием факта строительства нового объекта основных средств и ввода его в эксплуатацию, расходы документально подтверждены, экономически обоснованы и направлены на получение дохода; произведенные расходы не подлежат возмещению со стороны арендодателя; включение расходов на ремонт очистных сооружений и фильтрующих колодцев в состав расходов с целью определения налоговой базы по налогу на прибыль организаций Обществом произведено правомерно.

Суд считает позицию заявителя ошибочной по следующим основаниям.

В соответствии с пунктом 1 статьи 256 НК РФ (в редакции, действовавшей в проверяемом периоде) амортизируемым имуществом в целях главы 25 Кодекса признается имущество, результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности, которые находятся у налогоплательщика на праве собственности (если иное не предусмотрено главой 25 Кодекса), используются им для извлечения дохода и стоимость которых погашается путем начисления амортизации. Амортизируемым имуществом признается имущество со сроком полезного действия более 12 месяцев и первоначальной стоимостью более 40 000 рублей.

Амортизируемым имуществом признаются капитальные вложения в предоставленные в аренду объекты основных средств в форме неотделимых улучшений, произведенных арендатором с согласия арендодателя, а также капитальные вложения в представленные по договору безвозмездного пользования объекты основных средств в форме неотделимых улучшений, произведенных организацией-ссудополучателем с согласия организации-ссудодателя.

Согласно пункту 1 статьи 258 НК РФ капитальные вложения в арендованные объекты основных средств, указанные в абзаце первом пункта 1 статьи 256 Кодекса, амортизируются в следующем порядке:

- капитальные вложения, стоимость которых возмещается арендатору арендодателем, амортизируются арендодателем в порядке, установленном главой 25 Кодекса;

- капитальные вложения, произведенные арендатором с согласия арендодателя, стоимость которых не возмещается арендодателем, амортизируется арендатором в течение срока действия договора аренды исходя из сумм амортизации, рассчитанных с учетом срока полезного использования, определяемого для арендованных объектов основных средств, утверждаемой Правительством Российской Федерации.

В соответствии с подпунктом 16 пункта 1 статьи 270 НК РФ при определении налоговой базы не учитываются расходы в виде стоимости безвозмездно переданного имущества (работ, услуг, имущественных прав) и расходов, связанных с такой передачей, если иное не предусмотрено главой 25 Кодекса.

В силу пункта 1 статьи 623 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее – ГК РФ) произведенные арендатором отделимые улучшения арендованного имущества являются его собственностью, если иное не предусмотрено договором аренды.

В случае, когда арендатор произвел за счет собственных средств и с согласия арендодателя улучшения арендованного имущества, не отделимые без вреда для имущества, арендатор имеет право после прекращения договора на возмещение стоимости этих улучшений, если иное не предусмотрено договором аренды (пункт 2 статьи 623 ГК РФ).

Стоимость неотделимых улучшений арендованного имущества, произведенных арендатором без согласия арендодателя, возмещению не подлежит, если иное не предусмотрено законом (пункт 3 статьи 623 ГК РФ).

Согласно пункту 4 статьи 623 ГК РФ улучшения арендованного имущества, как отделимые, так и неотделимые, произведенные за счет амортизационных отчислений от этого имущества, являются собственностью арендодателя.

Таким образом, в силу пункта 2 статьи 623, пункта 2 статьи 689 ГК РФ стоимость неотделимых улучшений, произведенных арендатором (ссудополучателем), возмещается арендодателем в следующих случаях:

- если это прямо предусмотрено договором аренды (ссуды);

- если арендодатель (ссудодатель) дал согласие на производство неотделимых улучшений и не оговорил, что они будут произведены за счет арендатора (ссудополучателя).

В остальных случаях арендодатель (ссудодатель) не обязан возмещать арендатору (ссудополучателю) стоимость улучшений, согласно пункту 3 статьи 623, пункту 2 статьи 689 ГК РФ.

Следовательно, в случае, когда неотделимые улучшения созданы без согласия арендодателя, то их стоимость в налоговых расходах арендатора (ссудополучателя) учесть нельзя.

Судом установлено, что в период с 06.05.2015 по 31.07.2016 на бездоговорной основе ООО «Большой Вудъявр» использовал часть имущества, расположенного по адресу: Мурманская область, г. Апатиты с подведомственной территорией, автоподъезд к г. Апатиты 23 км, База отдыха «Лесная», до заключения между собственником (АО «Апатит») и ООО «Большой Вудъявр» соглашения об уплате арендной платы за пользование недвижимым имуществом б/н от 31.07.2016. Из перечня передаваемого имущества следует, что АО «Апатит» передало следующие объекты: административное здание, ангар для хранения снегоходов, ангар для хранения уборочного инвентаря, баня на 8-10 мест, 3 гостевых дома на 3-5 мест, 4 гостевых дома на 6-8 мест, гостевой дом повышенной комфортности на 6-8 мест, КТПН-87.

Сведения о наличии на указанных объектах очистных сооружений отсутствуют.

Названным соглашением стороны установили размер арендной платы, подлежащей уплате в пользу АО «Апатит», за период использования недвижимого имущества в размере 1 149 804 руб. 26 коп.

При этом в размер арендной платы включены: амортизация объектов, налог на имущество организаций, компенсация арендной платы за земельные участки под объектами.

01.12.2015 между ООО «Большой Вудъявр» (заказчик) и ООО «Сантехник» (исполнитель) заключен договор на оказание услуг № 19, согласно пункту 1.1 которого ООО «Большой Вудъявр» поручает, а ООО «Сантехник» принимает на себя «обязательство оказать услуги по введению в эксплуатацию локальных очистных сооружений (3 шт.) и фильтрующих колодцев (6 шт.) при реконструкции Базы отдыха «Лесная». Согласно калькуляции, приложенной к договору, пояснениям ООО «Сантехник» производились пуско-наладочные работы станции очистки и фильтрующих колодцев, которые ранее были смонтированы, но не числились на балансе Общества как объекты основных средств, а также были поставлены недостающие или новые комплектующие для функционирования данной системы, проведены сопутствующие работы.

Так, ООО «Сантехник» были установлены недостающие разукомплектованные элементы, обеспечена поставка компрессоров и насосов, выполнен монтаж трубопроводов и крышек к фильтрующим колодцам, земляные работы, монтаж греющего кабеля, утепление очистных емкостей и трубопроводов, пуск и регулирование автоматики станции очистки сточных вод.

По окончании работ ООО «Сантехник» выставило счет-фактуру от 24.12.2015 № 42 в адрес ООО «Большой Вудъявр» на сумму 1 000 000 руб. без НДС; одновременно стороны договора подписали акт выполненных работ от 24.12.2015№ 41. ООО «Большой Вудъявр» данная сумма затрат по введению в эксплуатацию локальных очистных сооружений и фильтрующих колодцев единовременно была включена в состав расходов, связанных с производством и реализацией за 2015 год.

ООО «Тирвас» в отношении деятельности реорганизованного юридического лица ООО «Большой Вудъявр», документов, подтверждающих ввод в эксплуатацию локальных очистных сооружений и фильтрующих колодцев не представлено.

В перечне амортизируемого имущества, представленном ООО «Тирвас», не числятся как объекты основных средств локальные очистные сооружения и фильтрующие колодцы.

Кроме того, объект «База отдыха «Лесная» также не является отдельным объектом основных средств. Имущество, располагающееся на Базе отдыха «Лесная», приобреталось ООО «Большой Вудъявр» у АО «Апатит» в виде отдельных объектов, а не единым комплексом, и такие объекты поставлены на учет только 24.08.2016, что подтверждается представленными в материалы дела документами.

Доказательства, свидетельствующие о возмещении собственником имущества (АО «Апатит») спорных расходов по введению в эксплуатацию локальных очистных сооружений (в том числе посредством их включения в стоимость арендной платы), а также наличие его согласия на капитальные вложения в виде неотделимых улучшений объекта основных средств в материалы дела не представлены.

При этом, характер работ, произведенных ООО «Сантехник» по договору на оказание услуг № 19 от 01.12.2015, заключенному с ООО «Большой Вудъявр», относится к разряду неотделимых улучшений и, согласно требованиям пункту 2 статьи 623, пункту 2 статьи 689 ГК РФ признаются собственностью арендодателя (ссудодателя), то есть собственника имущества - АО «Апатит».

Согласно письму Минфина России от 23.11.2006 № 03-03-04/1/794 при определении термина капитальный ремонт можно также руководствоваться Положением о проведении планово-предупредительного ремонта производственных зданий и сооружений МДС 13-14.2000, утвержденным постановлением Госстроя СССР от 29.12.1973 № 279, приложением № 8 к которому определен Перечень работ по капитальному ремонту производственных зданий и сооружений, включающий следующие работы: ремонт, смена и замена изношенных перегородок наиболее прогрессивные конструкции всех видов перегородок (при производстве капитального ремонта перегородок допускается частичная перепланировка с увеличением общей площади перегородок не более 20%); частичная (более 10% общей площади пола в здании) или сплошная смена всех видов полов и их оснований; переустройство полов при ремонте с заменой на более прочные и долговечные материалы; полная смена ветхих оконных и дверных блоков, а также ворот производственных корпусов; частичная или полная смена воздуховодов; смена износившихся участков электрической сети (более 10%); ремонт или восстановление кабельных каналов; замена светильников на другие типы (обычных на люминесцентные).

Критерием разграничения ремонтных работ, осуществляемых в отношении основных средств, является не объем и характер выполненных работ, а результат их выполнения: работы, выполненные для поддержания и частичного улучшения основных характеристик основного средства, подлежат квалификации как капитальный ремонт основного средства; работы, в результате которых изменились функциональные характеристики основного средства, позволяющие эксплуатировать объект по другому назначению или с другой технологией производства, квалифицируются как достройка, дооборудование, реконструкция, модернизация, или техническое перевооружение и являются капитальными вложениями, увеличивающими стоимость амортизируемого имущества.

В соответствии с пунктом 26 Положения по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» ПБУ 6/01, утвержденного Приказом Минфина России от 30.03.2001 № 26н, к ремонтным работам относятся работы, которые не изменяют технологическое или служебное назначение основных средств, не совершенствуют производство и не повышают его технико-экономические показатели.

Согласно пункту 14 указанного Положения, стоимость основных средств, в которой они приняты к бухгалтерскому учету, не подлежит изменению, кроме случаев, установленных законодательством Российской Федерации и указанным Положением. Изменение первоначальной стоимости основных средств, по которой они приняты к бухгалтерскому учету, допускается в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, частичной ликвидации и переоценки объектов основных средств.

На основании пункта 42 «Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств», утвержденных Приказом Министерства финансов Российской Федерации от 13.10.2003 № 91н затраты на достройку, дооборудование, реконструкцию, модернизацию объекта основных средств учитываются на счете учета вложений во внеоборотные активы.

В связи с тем, что ООО «Сантехник» было произведено усовершенствование (модернизация), капитальный ремонт локальных очистительных сооружений и фильтрующих колодцев, данные затраты должны быть отнесены на формирование первоначальной стоимости строящегося (реконструируемого) объекта.

Кроме того, суд критически относится к соглашению об уплате арендной платы за пользование недвижимым имуществом от 31.07.2016 на основании следующего.

База отдыха «Лесная» является собственностью АО «Апатит» как единый комплекс состоящий из множества объектов основных средств (гостевые домики, баня, административное здание и т.д.).

Право собственности на указанное имущество АО «Апатит» оформлено 06.05.2015 (согласно представленным свидетельств о государственной регистрации права).

По соглашению об уплате арендной платы за пользование недвижимым имуществом от 31.07.2016 объекты переданы в аренду ООО «Большой Вудьявр» с 06.05.2015 по 31.07.2016 - без оформления в период возникновения взаимоотношений соответствующего договора; передаются исключительно здания, передача ЛОС или трубопровода указанным соглашением не предусмотрена.

При этом, с 27.04.2016 в ЕГРЮЛ внесена запись в отношении ООО «Большой Вудьявр» о реорганизации путем присоединения к ООО «Тирвас».

С 01.08.2016 ООО «Большой Вудьявр» снято с учета.

Однако, в указанном соглашении от 31.07.2016 (за 1 день до исключения из ЕГРЮЛ организации) устанавливается срок внесения арендной платы 30.04.2017 года, то есть практически через год (пункт 3 Соглашения).

15.04.2016 АО «Апатит» и ООО «Тирвас» заключается договор купли-продажи недвижимого имущества №11-16 на объекты базы отдыха «Лесная», т.е. в период, когда данные объекты переданы в аренду ООО «Большой Вудьявр». Однако в пункте 1.3.3 указанного договора объекты передаются заявителю без обременения третьими лицами.

23.11.2016 (вх. 28.11.2016) АО «Апатит» были представлены в Инспекцию все договоры за период с 01.07.2016 по 30.09.2016 с ООО «Тирвас», в том числе по реорганизованному ООО «Большой Вудьявр». Среди указанных договоров отсутствует Соглашение об уплате арендной платы за пользование недвижимым имуществом от 31.07.2016.

В ходе рассмотрения дела в суде заявителем представлена рабочая документация АО «Апатит» Проекта реконструкции базы отдыха «Лесная», а также выписка из ЕГРП от 24.08.2016.

Вместе с тем, выписка из ЕГРП составлена в более поздний период по отношению к проверяемому, а указанный проект относится к деятельности АО «Апатит» как собственника базы отдыха «Лесная» и не может рассматриваться как доказательство правомерности учета ООО «Тирвас» (правопреемник ООО «Большой Вудьявр») в составе расходов по налогу на прибыль организаций затрат, связанных с производством и реализацией за 2015 год сумм, израсходованных на введение в эксплуатацию локальных очистных сооружений и фильтрующих колодцев в размере 1 000 000 руб.

Кроме того, исходя из представленных документов видно, что монтаж трубопровода и ЛОС проектировался для других гостевых домов, которые не передавались в аренду ООО «Большой Вудьявр» (выписка из ЕГРП, листы 2.2 и 12 Проекта).

Таким образом, ООО «Большой Вудьявр» (правопреемник ООО «Тирвас») неправомерно учло в составе расходов по налогу на прибыль организаций затраты, связанные с введением в эксплуатацию локальных очистных сооружений и фильтрующих колодцев в размере 1000 000 руб., оказанных ООО «Сантехник».

При таких обстоятельствах Инспекция правомерно пришла к выводу о том, что у ООО «Тирвас» отсутствует право на включение стоимости таких улучшений в состав расходов, учитываемых в целях главы 25 НК РФ.

Довод ООО «Тирвас» о том, что очистные сооружения не строились и не вводились в эксплуатацию, а ремонтировались, являясь частью всей системы канализации и водоснабжения, входящей в состав комплекса База отдыха «Лесная», не нашел документального подтверждения, а также не подтвержден тот факт, что затраты на введение в эксплуатацию локальных очистных сооружений и фильтрующих колодцев связаны именно с состоящими на балансе проверяемого лица объектами, располагающимися на Базе отдыха «Лесная».

Довод заявителя о неправомерности ссылки налогового органа на Классификацию основных средств, также является несостоятельным, поскольку в данном случае речь идет о дооборудовании (усовершенствовании) гостевых домов дополнительным основным средством, расположенных на Базе отдыха «Лесная».

Кроме того, в вышеуказанных правилах также дается классификация установленных локальных очистительных сооружений как «сооружение и (или) устройство, обеспечивающие очистку сточных вод абонента до их отведения (сброса) в централизованную систему водоотведения». При этом, российским законодательством предусмотрен только один нормативный акт, классифицирующий объект как основное средство и распределения их по амортизационным группам.

Таким образом, согласно Классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы, утвержденной Постановлением Правительства Российской Федерации от 01.01.2002 № 1 сооружение очистное водоснабжения (код 12 4527371) отнесено к основным средствам и включается в девятую амортизационную группу со сроком полезного использования от 25 до 30 лет, а отстойники включаются в шестую амортизационную группу со сроком полезного использования от 10 до 15 лет.

При этом, все затраты на приобретение, строительство и доведение объекта до состояния, пригодного к использованию, согласно Положению бухгалтерского плана счетов, собираются на счете 08 «Вложения во внеоборотные активы». Данный счет предназначен для формирования первоначальной стоимости объектов, которые впоследствии будут приняты к учету в качестве основных средств или нематериальных активов.

На основании изложенного иные доводы ООО «Тирвас» подлежат отклонению.

При таких обстоятельствах, основания для признания недействительным решения налогового органа отсутствуют.

Руководствуясь статьями 167 - 170, 176, 200 - 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Мурманской области

р е ш и л :

в удовлетворении требований общества с ограниченной ответственностью «Тирвас» отказать.

Решение может быть обжаловано в Тринадцатый арбитражный апелляционный суд в месячный срок со дня вынесения.


Судья Е.В. Суховерхова