Решение от 6 декабря 2019 г. по делу № А38-12629/2018

АРБИТРАЖНЫЙ СУД РЕСПУБЛИКИ МАРИЙ ЭЛ

424002, Республика Марий Эл, г. Йошкар-Ола, Ленинский проспект 40


ИМЕНЕМ РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ



РЕШЕНИЕ

арбитражного суда первой инстанции


«

Дело № А38-12629/2018
г. Йошкар-Ола
06» декабря 2019 г.
Резолютивная часть решения объявлена 03 декабря 2019 года.

Полный текст решения изготовлен 06 декабря 2019 года.


Арбитражный суд Республики Марий Эл

в лице судьи Вопиловского Ю.А.

при ведении протокола судебного заседания секретарем ФИО1

рассмотрел в открытом судебном заседании дело по заявлению индивидуального предпринимателя ФИО2 (ОГРН <***>, ИНН <***>)

к ответчику Инспекции ФНС России по г. Йошкар-Оле

о признании недействительным решения налогового органа

третьи лица Управление ФНС России по Республике Марий Эл, индивидуальный предприниматель ФИО3 (ОГРН <***>, ИНН <***>)

с участием представителей:

от заявителя – ФИО4 по доверенности от 21.02.2018, ФИО5 по доверенности от 13.07.2017,

от ответчика – ФИО6 по доверенности от 16.12.2018, ФИО7 по доверенности от 28.12.2018,

от третьего лица УФНС России по РМЭ – ФИО6 по доверенности от 17.12.2018

от третьего лица ИП ФИО3 – ФИО4 по доверенности от 21.02.2018, ФИО5 по доверенности от 16.01.2019



УСТАНОВИЛ:

Заявитель, индивидуальный предприниматель ФИО2 (далее – ИП ФИО2, предприниматель) обратился в Арбитражный суд Республики Марий Эл с заявлением к ответчику, Инспекции ФНС России по г. Йошкар-Оле (далее – инспекция, налоговый орган) о признании недействительным решения налогового органа от 03.08.2018 № 15-07/18 (действующего с учетом решения УФНС России по РМЭ от 12.11.2018 № 137) в части начисления и предложения уплатить недоимку по налогу на добавленную стоимость за 1-4 кварталы 2014, 1-4 кварталы 2015 в сумме 19 355 089 руб., пени по налогу на добавленную стоимость в сумме 7 200 545 руб., недоимку по налогу на доходы физических лиц за 2014, 2015 в сумме 10 934 511 руб., пени по налогу на доходы физических лиц в сумме 3 077 324 руб., применения налоговых санкций по пункту 3 статьи 122 НК РФ в сумме 1 338 631 руб. за неуплату налога на добавленную стоимость за 2-4 кварталы 2015, в сумме 2 186 902 руб. за неуплату налога на доходы физических лиц за 2014, 2015 (т.1, л.д. 9-24).

В обоснование заявленных требований, предприниматель пояснил, что налоговым органом сделан необоснованный вывод о применении заявителем схемы «дробление бизнеса» в отношении осуществляемой ИП ФИО3 деятельности по розничной торговле автомобильными деталями, узлами, принадлежностями. Заявитель и третье лицо вели разные виды деятельности, которые не были направлены на достижение единого экономического результата; имели каждый собственное имущество, штат работников, собственных поставщиков и покупателей, с которыми независимо друг от друга вступали в договорные отношения. Третье лицо ФИО3 имело собственную ККТ, через которую осуществляло прием выручки от реализации товаров в розницу; обособленно от заявителя несло расходы и получало доходы от розничной торговли. Отношения между ИП ФИО2 и ИП ФИО3 по договорам аренды помещения, о предоставлении работников, договору поручения носили возмездный характер и осуществлялись предпринимателями как независимыми, обособленными участниками гражданского оборота. Транспортным средством, предоставленным в безвозмездное пользование ИП ФИО3, заявитель не пользовался; расходы по его эксплуатации несло третье лицо. Налоговым органом при расчете налоговой базы неправомерно не учтены расходы и вычеты ИП ФИО3 по операциям с ИП ФИО8, ИП ФИО9, ООО «Автолидер», ООО «ЭАЗ-НН» (т.1, л.д. 9-24, т.2, л.д. 29-50, т.5, л.д. 128-131, т.6, л.д. 82-84, 103-105, т.7, л.д. 135-137, т.8, л.д. 59, т.10, л.д. 1-4, 135,136, т.11, л.д. 10,11, 93-95, т.12, л.д. 40,41, 58).

В судебном заседании заявитель полностью поддержал заявленные требования, просил их удовлетворить.


Ответчик, ИФНС России по г. Йошкар-Оле в отзыве, дополнениях к отзыву на заявление и в судебном заседании требования налогоплательщика не признал, указал, что оспариваемое решение налогового органа является законным и обоснованным. Инспекция пояснила, что взаимозависимыми лицами применялась схема «дробление бизнеса» в целях получения необоснованной налоговой выгоды и виде искусственного перераспределения между предпринимателями доходов и расходов, возможности третьего лица применять ЕНВД. Предприниматель и ИП ФИО3 осуществляли один вид деятельности, продавая автозапчасти в одном магазине по адресу: <...> под общим названием «Радар». Площади субъектов предпринимательства не были обособлены и разграничены, также отсутствовала обособленность товарного и наличного финансового потока в торговой точке, осуществлялось перемещение персонала между предпринимателями. Контроль за деятельностью указанного магазина, его финансовыми и товарными потоками осуществлял ИП ФИО2, он же предоставлял имущество и работников для деятельности третьего лица. Часть работников заявителя фактически осуществляла трудовую деятельность у ИП ФИО3 Представленные заявителем первичные документы по операциям третьего лица с продавцами ИП ФИО8, ИП ФИО9, ООО «Автолидер», ООО «ЭАЗ-НН» не подтверждают расходы и вычеты, подлежащие учету при налогообложении (т.4, л.д. 6-14, т.6, л.д. 90,91, 138,139, т.9, л.д. 4-9, 53,54, т.10, л.д. 121-124, т.11, л.д. 1-3, 21,22, 42-45, 86,87, 96-98, т.12, л.д. 44,45).


К участию в деле в качестве третьих лиц, не заявляющих самостоятельных требований относительно предмета спора, привлечены Управление ФНС России по Республике Марий Эл, ИП ФИО3 (т.1, л.д. 1-3).

Третье лицо, Управление ФНС России по РМЭ в отзыве на заявление, в судебном заседании полностью поддержало доводы налогового органа о законности и обоснованности оспариваемого решения, просило отказать в удовлетворении требований заявителя (т.5, л.д. 99-107).

Третье лицо, ИП ФИО3 в отзыве, дополнении к отзыву на заявление, в судебном заседании поддержало требования заявителя, просило их удовлетворить (т.5, л.д. 137-147, т.12, л.д. 35).

Рассмотрев материалы дела, заслушав объяснения представителей лиц, участвующих в деле, арбитражный суд признал заявление налогоплательщика подлежащим частичному удовлетворению по следующим основаниям.


Из материалов дела следует, что индивидуальный предприниматель ФИО2 зарегистрирован и включен в Единый государственный реестр индивидуальных предпринимателей 31.12.2004, основной государственный регистрационный номер <***>, состоит на налоговом учете в ИФНС России по г. Йошкар-Оле (т.1, л.д. 29-32).

На основании решения заместителя руководителя ИФНС России по г. Йошкар-Оле ФИО10 от 20.03.2017 № 94 в отношении индивидуального предпринимателя ФИО2 проведена выездная налоговая проверка по вопросам соблюдения законодательства о налогах и сборах, в том числе, по налогу на добавленную стоимость, налогу на доходы физических лиц за период с 01.01.2014 по 31.12.2015 (т.4, л.д. 20,21). По окончании выездной налоговой проверки налоговым органом составлены справка от 29.09.2017 № 13-15/61 о проведенной выездной налоговой проверке (т.4, л.д. 26,27), акт № 13-15/13 от 29.11.2017 выездной налоговой проверки (т.4, л.д. 29-73).

Предпринимателем в налоговый орган представлены возражения от 29.12.2017 к акту проверки, в которых заявитель оспаривал правомерность начисления недоимок, пеней, штрафов по налогу на добавленную стоимость, налогу на доходы физических лиц (т.4, л.д. 131-141).

Решением инспекции от 25.01.2018 № 13-15/5 определено провести дополнительные мероприятия налогового контроля в виде истребования документов в соответствии со статьями 93, 93.1 НК РФ, допроса свидетелей.

Письмом инспекции от 22.05.2018 № 50, полученным представителем предпринимателя ФИО5, действующей по доверенности от 25.05.2018, заявитель извещен о дате, времени, месте рассмотрения материалов выездной налоговой проверки, дополнительных мероприятий налогового контроля.

По результатам рассмотрения материалов выездной налоговой проверки, дополнительных мероприятий налогового контроля, возражений налогоплательщика, заместителем руководителя ИФНС России по г. Йошкар-Оле ФИО11 вынесено решение № 15-07/18 от 03.08.2018 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (т.1, л.д. 49-95).

ИП ФИО2 обжаловал решение налогового органа в Управление ФНС России по Республике Марий Эл (т.1, л.д. 134-147).

По результатам рассмотрения жалобы заместителем руководителя Управления ФНС России по Республике Марий Эл ФИО12 вынесено решение № 137 от 12.11.2018 об изменении решения налогового органа (т.2, л.д. 2-18).

Не согласившись с ненормативным актом инспекции, ИП ФИО2 обратился в Арбитражный суд Республики Марий Эл с заявлением о признании частично недействительным решения налогового органа от 03.08.2018 № 15-07/18 (действующего с учетом решения УФНС России по РМЭ от 12.11.2018 № 137).

Законность и обоснованность оспариваемого заявителем ненормативного акта налогового органа проверены арбитражным судом первой инстанции в соответствии с положениями статей 197- 201 АПК РФ.

В соответствии с частью 1 статьи 198 АПК РФ предприниматели вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

Предмет судебной проверки и оценки представленных сторонами доказательств определен частью 4 статьи 200 АПК РФ, согласно которой при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности. Обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, наличия у органа надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, возлагается на орган, который принял акт (часть 5 статьи 200 АПК РФ).

Между участниками спора имеются существенные правовые и доказательственные разногласия по вопросу о наличии в действиях заявителя и индивидуального предпринимателя ФИО3 направленной на получение необоснованной налоговой выгоды схемы «дробление бизнеса».

Арбитражный суд, оценив по правилам части 1 статьи 65, части 3.1 статьи 70, статей 71, 162, части 5 статьи 200 АПК РФ доводы лиц, участвующих в деле, и имеющиеся в материалах дела доказательства в совокупности и взаимной связи, пришел к следующим выводам.

В соответствии с пунктом 1 статьи 143 и пунктом 1 статьи 207 НК РФ индивидуальные предприниматели признаются плательщиками НДС и НДФЛ.

Объектом обложения НДС признается, в том числе реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации и передача имущественных прав (подпункт 1 пункта 1 статьи 146 НК РФ).

В силу пункта 2 статьи 153 НК РФ при определении налоговой базы по НДС выручка от реализации товаров (работ, услуг), передачи имущественных прав определяется исходя из всех доходов налогоплательщика, связанных с расчетами по оплате указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав, полученных им в денежной и (или) натуральной формах, включая оплату ценными бумагами.

Объектом обложения НДФЛ признается доход, полученный налогоплательщиками - физическими лицами, являющимися налоговыми резидентами Российской Федерации, от источников в Российской Федерации и (или) от источников за пределами Российской Федерации (пункт 1 статьи 209 НК РФ).

В силу пункта 1 статьи 210 НК РФ при определении налоговой базы по НДФЛ учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со статьей 212 НК РФ.

Пленум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в пунктах 1, 3, 7, 9 постановления от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» разъяснил, что судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. Под налоговой выгодой понимается, в том числе уменьшение размера налоговой обязанности вследствие уменьшения налоговой базы.

Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

Налоговая выгода может быть признана необоснованной в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера). Если суд на основании оценки представленных налоговым органом и налогоплательщиком доказательств придет к выводу о том, что налогоплательщик для целей налогообложения учел операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом, суд определяет объем прав и обязанностей налогоплательщика, исходя из подлинного экономического содержания соответствующей операции. Установление судом наличия разумных экономических или иных причин (деловой цели) в действиях налогоплательщика осуществляется с учетом оценки обстоятельств, свидетельствующих о его намерениях получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

Под дроблением бизнеса следует понимать факт снижения налогоплательщиками своих налоговых обязательств путем создания искусственной ситуации, при которой видимость действий нескольких лиц прикрывает фактическую деятельность одного налогоплательщика. При этом получение необоснованной налоговой выгоды достигается в результате применения инструментов, используемых в гражданско-правовых отношениях, формально соответствующих действующему законодательству.

В качестве доказательств, свидетельствующих о применении схемы дробления бизнеса, могут выступать следующие установленные в ходе налоговой проверки обстоятельства: дробление одного бизнеса (производственного процесса) происходит между несколькими лицами, применяющими специальные системы налогообложения ЕНВД или УСН вместо исчисления и уплаты налога на добавленную стоимость, налога на прибыль организаций и налога на имущество организаций основным участником, осуществляющим реальную деятельность; применение схемы дробления бизнеса оказало влияние на условия и экономические результаты деятельности всех участников данной схемы, в том числе на их налоговые обязательства, которые уменьшились или практически не изменились при расширении в целом всей хозяйственной деятельности; налогоплательщик, его участники, должностные лица или лица, осуществляющие фактическое управление деятельностью схемы, являются выгодоприобретателями от использования схемы дробления бизнеса; участники схемы осуществляют аналогичный вид экономической деятельности; создание участников схемы в течение небольшого промежутка времени непосредственно перед расширением производственных мощностей и/или увеличением численности персонала; несение расходов участниками схемы друг за друга; прямая или косвенная взаимозависимость участников схемы дробления бизнеса (родственные отношения, участие в органах управления, служебная подконтрольность и т.п.); формальное перераспределение между участниками схемы персонала без изменения их должностных обязанностей; отсутствие у подконтрольных лиц, принадлежащих им основных и оборотных средств, кадровых ресурсов; использование участниками схемы одних и тех же вывесок, обозначений, контактов, сайта в сети "Интернет", адресов фактического местонахождения, помещений (офисов, складских и производственных баз и т.п.), банков, в которых открываются и обслуживаются расчетные счета, контрольно-кассовой техники, терминалов и т.п.; единственным поставщиком или покупателем для одного участника схемы дробления бизнеса может являться другой ее участник, либо поставщики и покупатели у всех участников схемы являются общими; фактическое управление деятельностью участников схемы одними лицами; единые для участников схемы службы, осуществляющие: ведение бухгалтерского учета, кадрового делопроизводства, подбор персонала, поиск и работу с поставщиками и покупателями, юридическое сопровождение, логистику и т.д.; представление интересов по взаимоотношениям с государственными органами и иными контрагентами (не входящими в схему дробления бизнеса) осуществляется одними и теми же лицами; показатели деятельности, такие как численность персонала, занимаемая площадь и размер получаемого дохода, близки к предельным значениям, ограничивающим право на применение специальной системы налогообложения; данные бухгалтерского учета налогоплательщика с учетом вновь созданных организаций могут указывать на снижение рентабельности производства и прибыли; распределение между участниками схемы поставщиков и покупателей, исходя из применяемой ими системы налогообложения.

Согласно правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в определении от 04.07.2017 № 1440-О, налоговое законодательство не исключает в налоговых правоотношениях действия принципа диспозитивности и допускает возможность выбора налогоплательщиком того или иного метода учетной политики (применения налоговых льгот или отказа от них, применения специальных налоговых режимов и т.п.), которая, однако, не должна использоваться для неправомерного сокращения налоговых поступлений в бюджет в результате злоупотребления налогоплательщиками своими правомочиями.

Исходя из определений Конституционного Суда РФ от 08.04.2004 № 169-О, от 04.11.2004 № 324-О, о недобросовестности налогоплательщиков может свидетельствовать ситуация, когда с помощью инструментов, используемых в гражданско-правовых отношениях, создаются схемы незаконного обогащения за счет бюджетных средств, что может привести к нарушению публичных интересов в сфере налогообложения и нарушению конституционных прав и свобод других налогоплательщиков. Оценка добросовестности налогоплательщика предполагает оценку заключенных им сделок, их действительности, особенно в тех случаях, когда они не имеют разумной деловой цели. Заключенные сделки должны не только формально соответствовать законодательству, но и не вступать в противоречие с общим запретом недобросовестного осуществления прав налогоплательщиком.

Согласно определению Конституционного Суда РФ от 12.07.2006 № 267-О, суды должны исследовать фактические обстоятельства хозяйственной деятельности, а не ограничиваться только установлением формальных условий применения нормы.

Материалами дела подтверждается, что в проверяемом периоде супруги ИП ФИО2 и ИП ФИО3 в магазине «Радар» по адресу: <...>, помещения которого принадлежали им на праве общей совместной собственности, осуществляли аналогичную деятельность по торговле автозапчастями, автомобильными деталями, узлами, принадлежностями, моторными маслами и предметами автосервиса. ИП ФИО2 применял общую систему налогообложения, исчисляя и уплачивая налог на доходы физических лиц, налог на добавленную стоимость; ИП ФИО3 исчисляла и уплачивала единый налог на вмененный доход для отдельных видов деятельности.

На основании договора аренды (использования) нежилого помещения от 02.01.2014, заключенного между арендодателем ИП ФИО2 и арендатором ИП ФИО3, арендатору предоставлены два помещения площадью 224,45 кв.м. и 177,2 кв.м., расположенные по адресу: <...>. Согласно пунктам 1.4, 1.5 указанного договора, ФИО3 является законной супругой собственника: на основании законодательства РФ имеет равное право собственности на помещения. ИП ФИО3 использует в коммерческих целях изолированное помещение площадью 177,2 кв.м., в том числе, торговая площадь 52 кв.м., складские помещения № 1, 2, 3, а также бытовые помещения. ИП ФИО2 использует в коммерческих целях изолированное помещение площадью 224,5 кв.м., в том числе, складские помещения № 4, 5, 6, 7, бытовые помещения и торговый зал площадью 53 кв.м.

В соответствии с пунктами 2.1 – 2.4 договора аренды от 02.01.2014, коммунальные платежи ресурсоснабжающим организациям в объеме 100 % оплачивает ФИО2 ИП ФИО3 возмещает заявителю коммунальные платежи в объеме, пропорциональном используемой площади, что составляет 45 % от общего объема коммунальных платежей. Арендная плата за помещение ФИО3 устанавливается в размере 100 руб. в месяц. Арендатор вправе вносить арендную плату наличным, безналичным путем или путем взаиморасчетов (т.3, л.д. 104,105).

В книге продаж ИП ФИО2 за 2014, 2015 годы доходы от сдачи помещения магазина в аренду ИП ФИО3, возмещения третьим лицом расходов заявителя на коммунальные услуги не отражены (т.10, л.д. 43-115).

03.02.2014 между заявителем и третьим лицом заключено дополнительное соглашение к договору аренды от 02.01.2014, в соответствии с которым ИП ФИО3 передаются помещения поз.1 тамбур площадью 6,2 кв.м., поз.2 склад площадью 12,8 кв.м., поз.3 склад площадью 40,7 кв.м., часть поз.4 торговый зал площадью 52 кв.м., поз.5 кабинет площадью 11,6 кв.м., поз.6 раздевалка площадью 11 кв.м., поз.7 кабинет площадью 4,2 кв.м., поз.8 коридор площадью 3,8 кв.м., поз.9 туалет площадью 2,4 кв.м., поз.10 склад площадью 57,4 кв.м., поз.11 склад площадью 1,2 кв.м. (т.3, л.д. 100-102).

По пояснениям заявителя, он использовал следующие площади в помещениях I, I а по адресу: <...>: часть поз.4 выставочный зал площадью 84,3 кв.м., поз.12 склад площадью 35,5 кв.м., поз.13 тамбур площадью 2,5 кв.м., поз.14 склад площадью 56,9 кв.м., поз.15 кабинет площадью 18,9 кв.м., поз.16 туалет площадью 2,4 кв.м. (т.2, л.д. 46).

Схема разграничения площадей между заявителем и третьим лицом изложена в приложении № 1 к дополнительному соглашению от 03.02.2014 к договору аренды от 02.01.2014 (т.3, л.д. 103,106).

Позиции и площади, отраженные в дополнительном соглашении от 03.02.2014, не соответствуют содержанию технических паспортов от 13.11.2002 на встроенное помещение I а, литер А, площадью 177,2 кв.м., согласно которого площадь торгового помещения поз. 11 составляет 93,1 кв.м.; на встроенное помещение I, литер А, площадью 224,5 кв.м., согласно которого площадь торгового помещения поз. 2 составляет 85,5 кв.м.

Согласно пояснений заявителя и третьего лица, позиции и площади, отраженные в дополнительном соглашении от 03.02.2014, взяты из технического плана, изготовленного кадастровым инженером ФИО13 19.01.2018, то есть значительно позже окончания проверяемого периода (т.2, л.д. 46, т.5, л.д. 144).

В подтверждение оснований для составления указанного технического плана заявителем в налоговый орган представлены: технический план помещения от 19.01.2018, подготовленный в связи с образованием одного помещения, расположенного по адресу: <...>, пом. I, I а, в результате объединения помещений с кадастровыми номерами: 12:05:0202007:564, 12:05:0202007:499, кадастровым инженером ФИО14 на основании договора № 531-ФЛ/17 от 29.12.2017; проектная документация на ремонтно-строительные работы по перепланировке встроенных нежилых помещений от 16.11.2017, составленная ООО «Центр многофункционального каркасного строительства», являющимся членом СРО «Союз проектировщиков Поволжья»; план, экспликация помещения после перепланировки от ноября 2017, подписанные инженером ФИО15 (документы на диске, том 2.1, листы 1-15 описи – т.4, л.д. 144, т.8, л.д. 48-55). Согласно пояснительной записки к проектной документации от 16.11.2017, содержание перепланировки состоит в следующем: демонтаж перегородки толщиной 0,5 кирпича между двумя самостоятельными изолированными помещениями I, литер А и I а, литер А; снос трех гипсокартонных перегородок согласно проекта с целью более рационального использования площадей.

На основании указанных документов ИП ФИО2 20.12.2017 обратился в Управление архитектуры и градостроительства Администрации ГО «Город Йошкар-Ола» с заявлением по вопросу необходимости получения разрешения на строительство для выполнения ремонтно-строительных работ во встроенных помещениях I, I а, литер А, общей площадью 224,5 кв.м. и 177,2 кв.м. Письмом Управления от 15.12.2017 № 028/4809 сообщено, что, поскольку работы, предусмотренные проектной документацией «Проект перепланировки встроенного нежилого помещения по адресу: <...>, помещение I, I а, литер А», разработанной ООО «Центр многофункционального каркасного строительства», не затрагивают конструктивные и другие характеристики надежности и безопасности здания, то получение разрешения на строительство не требуется (документы на диске, том 2.1, листы 12-14 описи – т.4, л.д. 144, т.8, л.д. 48-55).

Исходя из изложенного, инспекцией сделан вывод о формальности соглашения о разделении помещений и площадей, основанного на данных проектной документации и технического плана, изготовленных значительно позже заключения указанного соглашения.

В ходе судебного разбирательства заявителем представлены аналогичные по содержанию составленным в ноябре 2017 года, проект перепланировки встроенных нежилых помещений по адресу: <...>, Помещения I и I а, литер А, составленный в 2013 году ООО «Институт каркасных систем – г. Йошкар-Ола»; пояснительная записка к нему за подписью технического директора ООО «Институт каркасных систем г. Йошкар-Ола» ФИО16; план помещения после перепланировки от 14.11.2013, в котором отсутствуют площади помещений, экспликация помещений после перепланировки, подписанные ФИО16, инженером ФИО17. Кроме того, представлен акт обследования объекта реконструкции от 24.01.2014, в котором отражено, что работы по реконструкции и перепланировке встроенных нежилых помещений по адресу: <...> выполнены собственными силами предпринимателя ФИО2 в полном объеме в соответствии с проектной документацией от 14.11.2013г. Данный акт подписан техническим директором ООО «Институт каркасных систем – г. Йошкар-Ола» ФИО16, представителями заказчика ФИО2, ФИО18, ФИО19 (т.10, л.д. 137-144).

По пояснениям заявителя, разработку проекта перепланировки и обследование помещений после перепланировки осуществило для предпринимателя ООО «Институт каркасных систем - г. Йошкар-Ола» по договору подряда от 21.10.2013г. При этом, последнее по договору подряда от 22.10.2013 привлекло в качестве субподрядчика ФИО16 (т.11, л.д. 57-65). Поскольку в проектной документации 2013 года отсутствовало указание на СРО, в которой состояло ООО «Институт каркасных систем - г. Йошкар-Ола», у предпринимателя не имелось доказательств членства указанного подрядчика в СРО, в 2017 году заявитель поручил проведение аналогичных работ ООО «Центр многофункционального каркасного строительства» (т.12, л.д. 40,41).

Арбитражный суд, исследовав представленные заявителем проект, пояснительную записку, экспликацию, схему к нему, оформленные в 2013 году от имени проектировщика ООО «Институт каркасных систем – г. Йошкар-Ола», полностью соответствующие по содержанию аналогичным документам, оформленным в 2017 году от имени проектировщика ООО «Центр многофункционального каркасного строительства», не признал документы 2013 года достоверными инвентаризационными и правоустанавливающими документами, подтверждающими реальное наличие у заявителя и третьего лица в проверяемом периоде разделения по позициям и площадям, отраженного в дополнительном соглашении от 03.02.2014г.

Материалами дела подтверждается, что ООО «Институт каркасных систем – г. Йошкар-Ола» исключено из ЕГРЮЛ в связи с наличием в реестре недостоверных сведений о нем; руководителем организации являлся ФИО20 В 2013, 2014 году данной организацией в налоговый орган представлены «нулевые» налоговые декларации по налогу, уплачиваемому при применении упрощенной системы налогообложения (т.11, л.д. 34-41), то есть в целях налогообложения не учтен доход в сумме 10 000 руб., полученный от ИП ФИО2 по приходному кассовому ордеру № 63 от 28.12.2013 (т.11, л.д. 61). ООО «Институт каркасных систем – г. Йошкар-Ола» не представлены сведения по форме № 2-НДФЛ за 2013-2018 годы.

ООО «Центр многофункционального каркасного строительства» зарегистрировано 15.09.2018 по юридическому адресу: <...>; учредителем является ФИО16; руководителем ФИО20 (т.12, л.д. 22-34).

Согласно протоколу допроса ФИО16 от 28.08.2019, в 2013 году он являлся техническим директором ООО «Центр многофункционального каркасного строительства», руководителем которого являлся ФИО20; в 2014 году директором ООО Научно-Производственное предприятие «Стройтехника». С 2017 года он является индивидуальным предпринимателем с видом деятельности производство строительной оснастки. Свидетель показал, что фактически мог составлять акты обследования объектов реконструкции, но документа, позволяющего производить обследование не было. Проект перепланировки встроенных нежилых помещений по адресу: <...>, помещение I, I а в 2013, 2014 годах им не составлялся; в ООО «Институт каркасных систем – г. Йошкар-Ола» он не работал, но знает, что в 2010 году руководителем данной организации являлся ФИО20 Изучив проект перепланировки встроенных нежилых помещений, пояснительную записку, экспликацию, план помещения после перепланировки, составленные в 2013 году, акт обследования объекта реконструкции от 24.10.2014 свидетель пояснил, что точно не знает его ли подпись на данных документов; на экспликации стоит электронная подпись, идентифицировать которую не смог (т.11, л.д. 23-26).

Допрошенный по ходатайству заявителя в судебном заседании ФИО16 пояснил, что в 2013, 2014 году работал техническим директором ООО «Центр многофункционального каркасного строительства». Как частное лицо он заключил с ООО «Институт каркасных систем – г. Йошкар-Ола» договор на выполнение проекта перепланировки помещений магазина «Радар» по ул. Баумана, д. 11; проводил обследование в порядке авторского надзора. ФИО17, подписавший проект 2013 года, работал главным инженером в ООО «Центр многофункционального каркасного строительства»; по какому основанию он был привлечен к работе над проектом свидетель не знает. ФИО16 подтвердил свою подпись в акте обследования объекта реконструкции от 24.10.2014, при этом пояснил, что в ООО «Институт каркасных систем – г. Йошкар-Ола» не работал. Сообщил, что составленные им документы: проект перепланировки, план помещений, проектная экспликация не являются техническими, инвентаризационными документами и не заменяют технический паспорт помещений (протокол, аудиозапись судебного заседания от 09.10.2019 – т.12, л.д. 36,37).

Таким образом, проектные документы 2013 года оформлены от имени организации, руководителем которой являлся ФИО20, одновременно являющийся руководителем ООО «Центр многофункционального каркасного строительства», которому в 2017 году заявителем было поручено проведение аналогичных по характеру и объекту проектных работ, выполненных с аналогичным по содержанию результатом. Подписи в проектных документах 2013 года выполнены от имени работников ООО «Центр многофункционального каркасного строительства» ФИО16, ФИО17.

При этом, ООО «Институт каркасных систем – г. Йошкар-Ола» заведомо для сторон договора подряда от 21.10.2013 не имело компетенции для составления юридически значимой проектной документации, поскольку не являлось членом СРО проектировщиков, не имело работников для выполнения проектных работ. Данная организация не отразила в налоговой отчетности вознаграждение, по документам полученное от ИП ФИО2 по договору подряда от 21.10.2013г.

Учредитель и технический директор ООО «Центр многофункционального каркасного строительства» ФИО16 дал взаимоисключающие показания относительно участия от имени ООО «Институт каркасных систем – г. Йошкар-Ола» в проектных работах 2013 года, составления и подписания относящихся к ним проектных документов.

Арбитражный суд, оценив приведенные обстоятельства в совокупности и взаимной связи, пришел к выводу, что проектные работы с составлением проекта, пояснительной записки к нему, плана помещений реально были выполнены ООО «Центр многофункционального каркасного строительства» по заданию заявителя в 2017 году. Пакет документов 2013 года, оформленный от имени ООО «Институт каркасных систем – г. Йошкар-Ола», составлен формально для оправдания подтверждения в проверяемом периоде техническим документом разделения на позиции и площади, отраженного в дополнительном соглашении от 03.02.2014, но реально имевшего место с даты составления технического плана от 19.01.2018, изготовленного значительно позже окончания проверяемого периода.

Таким образом, позиции и площади помещений, которые согласно дополнительному соглашению от 03.02.2014, приложению № 1 к нему были отражены в качестве площадей, арендованных ИП ФИО3, не соответствуют данным технических паспортов на помещения, действовавших в проверяемом периоде; взяты сторонами соглашения из технического плана от 19.01.2018, составленного на основе результатов проектных работ, проведенных в конце 2017 года.

Ссылка заявителя на проведение работ по реконструкции и перепланировке помещения в январе 2014 года на основании договора подряда от 27.12.2013, заключенного с подрядчиком ФИО21, не подтверждает наличие в проверяемом периоде разделения между предпринимателями по позициям и площадям, соответствующего данным действовавших в проверяемом периоде технических и кадастровых документов. Согласно положениям статьи 346.27 Кодекса договор подряда на выполнение работ по реконструкции, локальный сметный расчет, акт приемки-передачи работ, расписка о получении денежных средств (т.11, л.д. 13-17) не относятся к инвентаризационным и правоустанавливающим документам, на основании которых определяется площадь торгового зала. Кроме того, из содержания приведенных документов не следует, что результатом работ явилось именно такое соотношение позиций и площадей, которое было определено в дополнительном соглашении от 03.02.2014г.

В соответствии с протоколом осмотра от 07.10.2014, актом о проведении обследования от 07.10.2014, при входе в помещение по адресу: <...> установлена вывеска «ФИО25 Радар», определен график работы магазина. Вход в магазин один (общий). В торговом зале установлены стеклянные витрины и прилавки с товаром (запчасти, моторные масла), там осуществляли торговлю ИП ФИО2, ИП ФИО3 Торговое помещение магазина общее, никаких перегородок, разделяющих площади, занимаемые ИП ФИО2, ИП ФИО3 не установлено. Из торгового зала имеется четыре выхода на склады. Складские помещения не имеют каких-либо надписей или опознавательных знаков об их принадлежности. Справа от входа имеются три рабочих места, на столах которых имеются компьютеры, принтеры, документы о деятельности ИП ФИО2 Слева от входа имеется рабочее место, оборудованное системным блоком и принтером, а также вход в подсобные помещения и в кабинет руководителя ИП ФИО2 В кабинете ФИО2 имеется рабочий стол с компьютером, а также шкаф с документами, прямо от входа имеется компьютер, на котором установлена программа «1С Предприятие». Данный компьютер используется в качестве сервера; компьютеры рабочих мест справа и слева от входа подключены к данному серверу и используют сведения базы программы «1С Предприятие» по локальной сети доступа. При обследовании в торговом помещении находились следующие сотрудники: ФИО18, ФИО22, ФИО23, ФИО24, со слов которых, они работали у ИП ФИО2 В момент обследования данные работники работали на всей территории торгового зала. Разделение деятельности ИП ФИО2 и ИП ФИО3 формальное, никаких перегородок и надписей не установлено (документы на диске, том 2.1, листы 40-42, 51-54 описи – т.4, л.д. 144, т.8, л.д. 48-55).

В силу протокола осмотра от 05.06.2018, в магазине «Радар» имеются два входа, один из которых на момент осмотра закрыт; одна вывеска «ФИО25 Радар», в которой под указанием режима работы имеется наименование организатора деятельности ИП ФИО2 Режим работы магазина «Радар» с 08 час. 00 мин. до 20 час. 00 мин. с понедельника по пятницу, с 08 час. 00 мин. до 18 час. 00 мин. в субботу и воскресенье. В магазине имеется один уголок покупателя с реквизитами ИП ФИО2; осуществляется продажа автозапчастей, автомасел, автокосметики. Согласно ценников на реализуемых товарах продавцами являются ИП ФИО2, ИП ФИО3; с правой стороны от входа расположен товар с ценниками ИП ФИО2, с левой стороны от входа – товар с ценниками ИП ФИО3 ФИО25 функционирует как единое целое; складские помещения предпринимателей отделены от торгового зала глухой стеной. Визуально торговую площадь ИП ФИО3 и ИП ФИО2 разделить невозможно (документы на диске, том 2.1, листы 96-101 описи – т.4, л.д. 144, т.8, л.д. 48-55).

Согласно акту о проведении обследования от 12.04.2017, магазин «Радар», располагающийся в нежилом помещении по адресу: <...>, представляет собой единое торговое помещение, в котором осуществляет предпринимательскую деятельность ИП ФИО2 При входе в магазин имеется вывеска «ФИО25 Радар», режим работы магазина с 08 час. 00 мин. до 20 час. 00 мин. с понедельника по пятницу; с 08 час. 00 мин. до 18 час. 00 мин. в субботу и воскресенье; имеется указание организатора деятельности - ИП ФИО2 ФИО25 имеет два входа, один из которых на момент осмотра закрыт. Торговый зал магазина представляет собой единое пространство (без перегородок), на котором вдоль стены расположены стеллажи и стеклянные витрины. Расположенный на них ассортимент товаров: автозапчасти, моторные масла и предметы автосервиса. В ценниках продавцами автозапчастей и моторных масел указаны ИП ФИО2, ИП ФИО3 Ценники названных продавцов размещены смешанно на всех витринах и стеллажах, без конкретизации обособленности отделов; торговый зал магазина выдержан в одном стиле. На момент обследования в магазине работали следующие сотрудники: ФИО19, ФИО26, ФИО22, ФИО27, ФИО28, ФИО24, ФИО29, ФИО23, которые пояснили, что являются работниками ИП ФИО2 Перемещение указанных сотрудников осуществлялось по всему периметру торгового зала, они были одеты в куртки и футболки с надписью «Радар». Из торгового зала имелись свободные выходы на несколько складских помещений. Последние не имели каких-либо обозначений о принадлежности и использовании в деятельности ИП ФИО2 либо ИП ФИО3 Помещения складов использовались совместно, автозапчасти размещались на одних площадях, перемещение по складским помещениям ничем не ограничено. Товары ИП ФИО2, ИП ФИО3 размещены на одном складе, о чем свидетельствуют наклейки (бирки) на товаре с указанием фамилий предпринимателей. ИП ФИО3 в момент обследования в магазине отсутствовала (документы на диске, том 2.1, листы 43-50 описи – т.4, л.д. 144, т.8, л.д. 48-55).

Из документов, составленных по результатам осмотра и обследований, следует, что магазин «Радар» имел единую вывеску с обозначением ИП ФИО2 как организатора деятельности, единый вход и режим работы. В торговом зале магазина имеется единое, не разделенное перегородками торговое пространство, на котором на стеклянных витринах и прилавках имеются товары аналогичного ассортимента. При осмотре, проведенном в 2018 году, установлено, что с правой стороны от входа расположен товар с ценниками ИП ФИО2, с левой стороны от входа - товар с ценниками ИП ФИО3 При обследовании от 12.04.2017 – что ценники указанных продавцов размещались смешанно на всех витринах и стеллажах, без конкретной обособленности отделов. Складские помещения использовались предпринимателями совместно. Персонал был одет в одинаковую фирменную одежду с надписью «Радар». При обследованиях от 07.10.2014, от 12.04.2017 в магазине присутствовали только работники ИП ФИО2 На всех компьютерах, установленных в магазине, использовалась единая программа «1С Предприятие» по локальной сети доступа; они подключены к единому компьютеру – серверу, который установлен в кабинете ИП ФИО2

По показаниям сотрудников организаций, являвшихся основными покупателями заявителя, ФИО30, ФИО31, ФИО32, ФИО33, ФИО34, посещавших в проверяемый период магазин «Радар», сотрудника по безопасности заявителя ФИО35, данная торговая точка представляет собой единый специализированный магазин, ассортиментом которого являлись автозапчасти как на грузовой, так и на легковой автотранспорт и моторные масла. В магазине размещался ККТ, покупателей обслуживали исключительно мужчины. ИП ФИО3 в момент осуществления свидетелями покупок в магазине отсутствовала. При этом, свидетели приобретали в магазине автозапчасти и моторные масла, оплата за которые производилась как посредством перечисления средств на банковский счет ИП ФИО2, так и путем внесения средств через ККТ ИП ФИО3 (документы на диске, том 1, листы 317-332, т.2.1, листы 195-202 описи – т.4, л.д. 144, т.8, л.д. 48-55).

Показания свидетеля ФИО34, данные в судебном заседании от 17.05.2019, о наличии в магазине «Радар» справа от входа отдела заявителя, слева другого отдела по продаже автозапчастей для ВАЗ (протокол, аудиозапись судебного заседания от 17.05.2019 – т.8, л.д. 144,145) не соответствуют его показаниям от 31.08.2017 об отсутствии в магазине перегородок, размещении товара по всему торговому залу и отсутствии оснований полагать наличие иного продавца, кроме ИП ФИО2 (документы на диске, том 1, листы 317-320 описи – т.4, л.д. 144, т.8, л.д. 48-55).

Покупатель ФИО36 показала, что для предпринимательской деятельности приобретала в магазине «Радар» автозапчасти у ИП ФИО3 Последней для свидетеля была оформлена накладная, характерная для операций оптовой торговли. В магазине свидетеля обслуживали мужчины (возможно была и женщина), торговый зал магазина был единым, в нем был установлен один кассовый узел (документы на диске, том 1, листы 333-336 описи – т.4, л.д. 144, т.8, л.д. 48-55).

Совокупность приведенных обстоятельств свидетельствует о том, что магазин «Радар» функционировал как единая торговая точка при отсутствии пространственной, организационной, программно-учетной обособленности торговой деятельности заявителя и третьего лица.

В торговом зале магазина «Радар» по адресу: <...> установлен кассовый аппарат штрих ФК-К, зарегистрированный на ИП ФИО3 (дата регистрации ККТ в налоговом органе 27.12.2004, дата снятия с учета 01.07.2017).

Согласно протоколу опроса ФИО3 от 16.06.2017, бухгалтерский учет как предприниматель она ведет самостоятельно, представление отчетности в налоговый орган осуществляет в электронном виде через учетную запись своего супруга ИП ФИО2 ФИО37 в штате не имеет; сведения по форме № 2-НДФЛ на них не представляла. В 2014, 2015 годах, кроме ФИО3 и ее дочери ФИО38, обязанности кассиров и продавцов товара в ее торговой точке никто не осуществлял. Учет приходования и движения товара осуществляется ИП ФИО3 с использованием установленной на компьютерах в магазине базы «1С Предприятие». Свидетель в 2014, 2015 годах осуществляла за наличный расчет розничную продажу запасных частей для легковых автомобилей, преимущественно автомобилей ВАЗ: фильтры, колодки, подшипники, тяги, стойки, шланги, крестовины, за исключением кузовных частей. ИП ФИО2 продавал за безналичный расчет запасные части для грузовых автомобилей (документы на диске, том 2.1, листы 60-64 описи – т.4, л.д. 144, т.8, л.д. 48-55).

Налоговым установлено, что кассовый аппарат, используемый ИП ФИО3, является фискальным регистратором – специальным аппаратом, предназначенным для контроля денежных средств в торговле, его работа возможна только при подключении к компьютеру, на котором установлено программное обеспечение для управления фискальным регистратором и обеспечивающее учет операций по продажам. Работа регистратора возможна только при наличии учетной программы 1С, которая устанавливается на компьютер для последующей автоматической выдачи расчетных чеков. Информация об отгрузке товара покупателю формируется на компьютере в программе 1С, а затем выводится на фискальный регистратор и распечатывается расчетный чек (т.3, л.д. 88-94).

Таким образом, учет третьим лицом наличия и движения товаров, регистрация выручки от продажи товаров посредством ККТ производилась с использованием единой с заявителем программы «1С Предприятие», в отношении которой сервер, обеспечивающий функции сбора и хранения информации, по данным обследования от 07.10.2014, находился в кабинете ИП ФИО2, в связи с чем, последний имел доступ ко всей информации по приходу и реализации товаров ИП ФИО3

При учете наличной выручки от продажи товаров третье лицо использовало журнал регистрации показаний суммирующих денежных и контрольных счетчиков контрольно-кассовых машин, работающих без кассира-операциониста (т.8, л.д. 86-131). При этом, у третьего лица отсутствуют первичные документы, на основании которых должен заполняться указанный журнал, а именно кассовые чеки, ежедневные отчеты кассира. Учет кассовых операций с оформлением приходных и расходных кассовых ордеров ИП ФИО3 не осуществляла; наличную выручку для зачисления на свой банковский счет не сдавала.

По пояснению представителя третьего лица, в связи с отсутствием у налогоплательщика ЕНВД обязанности вести учет кассовых операций, кассовая книга ИП ФИО3 не велась; учет поступления наличной торговой выручки отражался только в журнале регистрации показаний ККТ; приходные, расходные кассовые документы не оформлялись; в подтверждение расходования наличных средств ИП ФИО3 имеются только первичные документы от продавцов на приобретение товара, расчетно-платежные ведомости по выплате заработной платы. Наличные денежные средства в банк не инкассировались; хранились в сейфе, на депозитном счете, использовались в личных целях или хранились в домашних условиях (аудиозапись судебного заседания от 09.10.2019, 44:06 – 51:52 – т.12, л.д. 37).

Согласно выписке по банковскому счету ИП ФИО3, операции, связанные с поступлением торговой выручки отсутствуют, средства на счет поступали исключительно от нее с назначением платежа – перечисление ДС по Радар в незначительных по сравнению с торговой выручкой суммах, соответствующих размеру безналичной оплаты в пользу поставщиков автозапчастей, оплаты комиссий за обслуживание счета (т.9, л.д. 13-46).

Кроме того, исходя из анализа журнала регистрации показаний ККТ налоговым органом установлено, что в отдельные месяцы проверяемого периода при наличии в конкретный день подписи ФИО3 в журнале о показаниях суммирующих счетчиков, сумме и сдаче дневной наличной выручки, ведущемся в магазине «Радар» г. Йошкар-Олы, в тот же день она по товарным чекам приобретала товар в г. Нижний Новгород.

Изложенное свидетельствует о том, что ИП ФИО3 при осуществлении оборота наличных денежных средств их учет и хранение осуществлялось способом, не позволяющим сделать вывод об их обособленности от капитала ИП ФИО2, с которым третье лицо совместно проживала и вела общее хозяйство.

При этом, при наличии по данным ИП ФИО2 у него убытков от предпринимательской деятельности за 2012 - 2014 годы (за 2012 – 3 063 738 руб., за 2013 – 2 258 908 руб. 76 коп., за 2014 – 2 934 315 руб. 31 коп.), «нулевого» налогооблагаемого дохода за 2015 год заявителем на постоянной основе в кредитные организации вносились денежные средства для получения дохода в виде процентов, в том числе, в ООО «Микрофинансовый центр Союз «Социальный прогресс» за 2012 – 2 103 220 руб. 82 коп., за 2013 – 2 292 904 руб. 55 коп., за 2014 – 1 707 293 руб. 36 коп. (стр. 27-30, 35, 39 оспариваемого решения № 15-07/18 от 03.08.2018); в 2015 году в ПАО «Бинбанк» 15.08.2015 – 3 290 146 руб. 21 коп., в ПАО «Росбанк» 25.09.2015 – 4 000 000 руб., в филиал Марийского банка «Еврокредит» 20.10.2015 – 1 400 000 руб. Разумные объяснения источника происхождения указанных средств заявителем не приведены.

ИП ФИО2 не осуществлял ведение книги учета доходов и расходов по хозяйственным операциям, составление которой предусмотрено пунктом 4 Порядка, утвержденного приказом Минфина России № 86н, МНС России № БГ-3-04/430 от 13.08.2002, и предполагает наличие сведений о наименовании приобретенного товара, стоимости единицы товара, цене, количестве, стоимостных показателях израсходованного товара, стоимостных показателях остатков товара, которые в учете заявителя отсутствовали. При этом, инспекцией установлено, что доходы от предпринимательской деятельности ИП ФИО3 в проверяемом периоде значительно превышают доходы от деятельности ИП ФИО2, а ее расходы меньше расходов заявителя в 10 раз.

Налоговым органом установлено, что между заявителем и третьим лицом осуществлялось перераспределение персонала; работники заявителя с использованием ресурсов последнего осуществляли действия в интересах третьего лица; на основании договора поручения и доверенности заявитель обладал правом совершать от имени третьего лица все юридически значимые действия, связанные с ее деятельностью.

По показаниям ФИО3 от 16.06.2017, работников в штате она не имеет; обязанности кассиров и продавцов товара осуществляли ФИО3, ФИО38 (документы на диске, том 2.1, листы 60-64 описи – т.4, л.д. 144, т.8, л.д. 48-55).

В отзыве на заявление от 13.02.2019 ФИО3 сообщила, что у нее трудились менеджеры по продажам ФИО39 по договору подряда № 2 от 25.12.2013, ФИО40 по договору подряда № 3 от 20.12.2013, водители-экспедиторы ФИО24 по трудовому договору по совместительству № 2 от 30.09.2010 на 0,25 ставки (т.2, л.д. 73-77), ФИО27 по трудовому договору по совместительству № 1 от 30.09.2010 на 0,25 ставки (т.2, л.д. 68-72), ФИО28, ФИО24 по договору аутстаффинга от 20.12.2013 (т.5, л.д. 137-147).

Между заказчиком ИП ФИО3 и исполнителем ИП ФИО2 заключен договор об оказании услуг по предоставлению рабочей силы (аутстаффинга) от 20.12.2013, по условиям которого исполнитель обязался оказать услуги по предоставлению заказчику на определенное время персонала, состоящего в штате исполнителя для выполнения функций, связанных с производством и (или) реализацией продукции (товаров, работ, услуг). Согласно прилагаемой к договору заявке третьему лицу в период с 20.12.2013 по 01.07.2016 предоставлялись два менеджера. В актах выполненных работ отсутствует указание на конкретных работников заявителя, которые предоставлялись ИП ФИО3 (т.3, л.д. 19-48, документы на диске, том 7, листы 1-30 описи – т.4, л.д. 144, т.8, л.д. 48-55).

По показаниям ФИО40 от 23.03.2018 № 210, ФИО38 от 23.03.2018 № 211, у ИП ФИО3 работали ФИО38, ФИО28, ФИО24, ФИО40 (документы на диске, том 1, листы 351-366 описи – т.4, л.д. 144, т.8, л.д. 48-55).

В проверяемый период у ИП ФИО2 работали в качестве менеджеров по продажам по совместительству, недельная норма рабочего времени 40 час., по трудовым договорам: от 17.12.2007 – ФИО24; от 07.02.2007 - ФИО27, от 07.02.2007 – ФИО28 (документы на диске, том 5, листы 5-7, 20-22, 29-31 описи – т.4, л.д. 144, т.8, л.д. 48-55).

По показаниям ФИО24 от 20.03.2018 № 197, в 2014, 2015 году он работал менеджером по продажам у ИП ФИО2, в трудовые обязанности входила приемка товара на склад, продажа автозапчастей, рабочее место магазин «Радар» по адресу: <...>. В 2014 году по совместительству на одну четвертую ставки работал у ИП ФИО3 водителем-экспедитором, рабочее место в гаражном кооперативе за магазином «Радар». На синей «Газели» (номер не помнит) ездил за товаром в г. Тольятти, Нижний Новгород. С 2017 года работает у ИП ФИО3 по основному месту работы (документы на диске, том 1, листы 310-314 описи – т.4, л.д. 144, т.8, л.д. 48-55).

В соответствии с протоколом допроса ФИО27 от 22.03.2018 № 208, в 2014, 2015 году он работал менеджером по продажам у ИП ФИО2 в магазине «Радар» по адресу: <...>. По совместительству работал водителем-экспедитором у ИП ФИО3 (конкретный год и номер транспортного средства не помнит); на автомобиле «Газель» осуществлял поездки за товаром (документы на диске, том 1, листы 293-298 описи – т.4, л.д. 144, т.8, л.д. 48-55).

По договору безвозмездного пользования от 14.01.2014 ссудодатель ФИО2 предоставил ссудополучателю ФИО3 в безвозмездное временное пользование транспортное средство марки ГАЗ-2705 2004 года выпуска, государственный регистрационный знак <***> для осуществления перевозок грузов и в личных целях. Срок безвозмездного пользования определен как 10 лет с момента принятия ссудополучателем автомобиля в пользование (т.3, л.д. 98,99).

Таким образом, доставка товаров в рамках торговых операций осуществлялась ИП ФИО3 на транспортном средстве, предоставленном ей заявителем в безвозмездное пользование, с использованием в качестве водителей лиц, которые в тот же самый период работали у заявителя менеджерами по продажам.

На основании договора поручения от 01.07.2012, заключенного между доверителем ИП ФИО3 и поверенным ИП ФИО2, заявитель обязался за вознаграждение от имени и за счет третьего лица принимать товарно-материальные ценности, поступающие в адрес ИП ФИО3, вести их отдельный учет и складирование, а также передавать полученные товарно-материальные ценности третьему лицу (т.3, л.д.49-52).

Работник заявителя ФИО18 от имени ИП ФИО3 подписывал товарные накладные о принятии товара, поставленного третьему лицу продавцом ООО «Заволжье». Кроме того, сам ФИО2 подписал документы, оформленные между ООО «Торгово-Сервисный центр Спецтехника» и ИП ФИО3: акт сверки взаимных расчетов по состоянию на 31.12.2015, товарные накладные № 5081 от 12.08.2015 на сумму 75 руб., № 691 от 31.01.2014 на сумму 8 080 руб., № 1116 от 16.02.2015 на сумму 8 780 руб.

Требования ИП ФИО2 к третьему лицу об оплате услуг по предоставлению персонала, услуг поверенного прекращены зачетом требования ИП ФИО3 к заявителю о возврате займа по договору займа от 12.11.2013, заключенному между ИП ФИО2 и ИП ФИО3 (т.3, л.д. 48, 53).

По показаниям ФИО18 от 22.03.2018 № 207, в 2014, 2015 году он работал у ИП ФИО2 продавцом консультантом в магазине «Радар» по адресу: <...>. В договорных отношениях с третьим лицом не состоял; выполнял поручения заявителя по принятию товарно-материальных ценностей, поставляемых в адрес ИП ФИО3 (документы на диске, том 1, листы 278-282 описи – т.4, л.д. 144, т.8, л.д. 48-55).

ИП ФИО3 выдала ФИО2 доверенность от 10.10.2014 № 12 АА 0322558, в соответствии с которой третье лицо поручило заявителю быть ее представителем во всех органах государственной власти, управления, во всех организациях, учреждениях, предприятиях, независимо от форм собственности, в том числе, налоговых органах, внебюджетных фондах, пенсионных фондах, управлениях социальной защиты населения; представлять интересы при проведении налогового контроля независимо от формы налогового контроля, времени и места его проведения, вступать в отношения с налоговыми органами по поводу постановки на учет, представления налоговых деклараций, истребуемых документов и сведений с правом их подписи в полном объеме прав, предоставленных предпринимателю, сдавать отчетность, в том числе, во внебюджетные фонды, получать отсрочку, рассрочку платежей или налоговый кредит, производить зачет и возврат излишне уплаченной или излишне взысканной суммы налогов, обжаловать действия или бездействия, а также решения служб налоговых и других органов в вышестоящий орган (вышестоящему должностному лицу), требовать возмещения причиненных убытков, требовать от должностных лиц соблюдения законодательства при совершении ими действий в отношении третьего лица как предпринимателя, вносить изменения в ЕГРИП, подавать от имени третьего лица заявления и иные документы, в связи с чем, предоставляет право заявителю получать от имени третьего лица от иных лиц все документы и сведения; представлять права и интересы третьего лица во всех судах с предоставлением специальных прав, предусмотренных частью 2 статьи 62 АПК РФ; расписываться за третье лицо и совершать все действия, связанные с выполнением этих поручений (документы на диске, том 2.1, лист 16 описи – т.4, л.д. 144, т.8, л.д. 48-55).

ИП ФИО3 представляла по телекоммуникационным каналам связи через оператора связи ООО «Компания «Тензор» налоговую и бухгалтерскую отчетность, подписанную электронно-цифровой подписью ФИО2, действующего по доверенности от 10.10.2014 № 12 АА 0322558.

Расходы на энергоснабжение, холодное водоснабжение, водоотведение, приобретение тепловой энергии, услуг по транспортировке отходов, услуг охраны, услуг связи с предоставлением заказчику ИП ФИО2 телефонного номера <***>, связанные с эксплуатацией помещений по адресу: <...>, нес заявитель (документы на диске, том 9, лист 1-177 описи – т.4, л.д. 144, т.8, л.д. 48-55). В рекламном материале, заказанном ИП ФИО3 у ООО «РГ «МариМедиа», в кассовых чеках ИП ФИО3 отражен контактный телефон <***>, который по договору на предоставление услуг связи № Е2610223 от 30.05.2014, заключенному с ЗАО «Эр-телеком Холдинг», был предоставлен заявителю. На специализированных сайтах, на которых размещались сведения о продаже автозапчастей, отражена информация о продающем лице: магазине автозапчастей «Радар» по адресу: <...> или о продавце ИП ФИО2, магазин автозапчастей «Радар» по адресу: <...>, телефон: <***> (стр. 20, 21 оспариваемого решения № 15-07/18 от 03.08.2018).

Заявления ИП ФИО2 и ИП ФИО3 на заключение договора о предоставлении услуг с использованием системы дистанционного банковского обслуживания в Отделении Марий Эл № 8614 ПАО Сбербанк с использованием системы Сбербанк Бизнес Онлайн содержат указание об использовании одного и того же номера телефона для отправки смс-сообщений + 79648600515 оператор связи Билайн. Указанный номер телефона также отражен в транспортных накладных ООО «РадМир-ННН», выставленных в адрес заказчика ИП ФИО2

В заявлении о присоединении к правилам банковского обслуживания от 31.01.2013, представленном в банк ИП ФИО3, и в заказе на предоставление услуг связи «Дом.RU Бизнес», прилагаемом к договору на предоставление услуг связи № Е2610223 от 30.05.2014, заключенному ИП ФИО2, отражен один и тот же адрес электронной почты: marielradar@yandex.ru.

При совершении заявителем и третьим лицом банковских операций через электронную систему ПАО Сбербанк установлено совпадение IP-адресов.

Налоговым органом установлено, что 67 % поставщиков ИП ФИО3 одновременно в тот же период являлись поставщиками заявителя.

Открытые оферты на заключение договоров по приобретению автозапчастей заявитель и третье лицо оформляли посредством заполнения одной и той же регистрационной формы, размещенной на одном и том же сайте.

Согласно транспортных накладных от 11.11.2014 № 1673, 1678 в адрес ИП ФИО2, ИП ФИО3 доставлялись автозапчасти одинакового ассортимента одним и тем же транспортным средством от одного поставщика ООО «Заволжье-Автозапчасть».

Исходя из совокупности изложенных обстоятельств, налоговым органом доказано и материалами дела подтверждено, что деятельность супругов ИП ФИО2 и ИП ФИО3 по осуществлению торговли автозапчастями, моторными маслами, предметами автосервиса в магазине «Радар» по адресу: <...> представляет собой единый производственный процесс, а налогоплательщик совместно с взаимозависимым лицом в проверяемом периоде использовал схему «дробление бизнеса» с целью перераспределения доходов и расходов посредством создания оснований для применения ИП ФИО3 специального налогового режима в виде ЕНВД, в рамках которого формировался надлежаще не учитываемый наличный оборот; переноса расходов и убытков на часть единой деятельности, облагаемой у ИП ФИО2 по общей системе налогообложения. Приведенные обстоятельства свидетельствуют об отсутствии иной разумной цели формального разделения фактически единого бизнеса, кроме получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды.

Формальное разделение по документам ассортимента продаваемого товара и оформление продажи автозапчастей для грузовых автомобилей от ИП ФИО2, для легковых автомобилей от ИП ФИО3 при подтверждении материалами дела функционирования магазина «Радар» как единой торговой точки, нахождения под контролем заявителя учета товаров и финансовых потоков третьего лица, наличия у заявителя полномочий по осуществлению всех юридически значимых действий от имени третьего лица, осуществления третьим лицом торговой деятельности с использованием помещений, работников, транспорта заявителя, не имеет определяющего значения при установлении экономического существа отношений взаимозависимых лиц. Кроме того, налоговым органом установлено, что ИП ФИО2 осуществлял продажу покупателю ГБУ РМЭ «Медведевская ЦРБ» автозапчастей для легковых автомобилей марок ВАЗ, УАЗ, ГАЗ, которые по пояснениям заявителя и третьего лица относились к ассортименту отдела ИП ФИО3 (стр. 11 оспариваемого решения № 15-07/18 от 03.08.2018). Последняя продавала покупателю ФИО36 автозапчасти с оформлением документов, свойственных операциям оптовой торговли, которую, по утверждению заявителя, осуществлял он.

Ссылка ИП ФИО2 на показания работников заявителя ФИО18, ФИО23, ФИО24, ФИО19, ФИО27; работавшего у ИП ФИО3 ФИО40, ее дочери ФИО38 о наличии в магазине «Радар» двух обособленных отделов по продаже автозапчастей для автомобилей разных марок, не принята арбитражный судом в качестве достоверного подтверждения отсутствия необоснованной налоговой выгоды (т.7, л.д. 144-149, т.8, л.д. 1-6, 14-37, документы на диске, том 1, листы 278-282 описи – т.4, л.д. 144, т.8, л.д. 48-55, протокол, аудиозапись судебного заседания от 17.05.2019 – т.8, л.д. 145,146). Показания указанных свидетелей, которые подконтрольны заявителю и третьему лицу (ФИО38 состоит с ними в родственных отношениях) носят противоречивый характер, не соответствуют показаниям покупателей, данным осмотра и обследований об отсутствии в магазине «Радар» разделения торгового пространства, о деятельности магазина как единой торговой точки.

Свидетель ФИО41, показавший в судебном заседании от 17.05.2019 о наличии двух отделов, пояснил, что в магазине «Радар» приобрел товар у заявителя; на торговое пространство слева от входа не заходил, какой товар там находился точно не помнит; были ли в магазине таблички с обозначением продавцов не помнит, при этом указал, что была единая табличка с обозначением магазин «Радар»; не помнит когда и какую конкретно покупку сделал у заявителя (протокол, аудиозапись судебного заседания от 17.05.2019 – т.8, л.д. 145,146).

Ссылка заявителя на постановление об отказе в возбуждении уголовного дела от 06.03.2019 не принята арбитражным судом в качестве подтверждения отсутствия налогового правонарушения (т.7, л.д. 140-143). Данное постановление не является вступившим в законную силу судебным актом, являющимся в соответствии с частями 2 – 4 статьи 69 АПК РФ основанием для освобождения от доказывания. Кроме того, из содержания постановления следует что, причиной отказа в возбуждении дела явился вывод о том, что налоговый спор подлежит рассмотрению арбитражным судом в соответствии с главами 4, 24 АПК РФ, в связи с чем, не подлежит оценке органами предварительного следствия.

Отсутствие выявления налоговым органом правонарушений в деятельности ИП ФИО2, ИП ФИО3 за период с 01.01.2012 по 31.12.2013 не освобождает налогоплательщика от ответственности за совершение налогового правонарушения, поскольку обстоятельства, изложенные в оспариваемом решении инспекции, ранее налоговым органом не выявлялись и не устанавливались (т.9, л.д. 50-160).

На основании изложенного, налоговый орган пришел к обоснованным и подтвержденным доказательствами выводам о необходимости объединения показателей ИП ФИО2, ИП ФИО3, осуществлявших коммерческую деятельность в рамках единого производственного процесса и бизнеса. Налоговым органом правомерно исходя из объединенных показателей начислены недоимки по налогу на добавленную стоимость (в том числе по операциям ИП ФИО3 по расчетной ставке 18/118) за 1-4 кварталы 2014, 1-4 кварталы 2015, по НДФЛ за 2014, 2015., пени, штрафы за неуплату указанных налогов. Сроки давности привлечения к ответственности за неуплату НДС за 2-4 кварталы 2015, НДФЛ за 2014, 2015, предусмотренные статьей 113 Кодекса, которые согласно правовой позиции, изложенной в постановлении Конституционного Суда РФ от 14.07.2005 № 9-П, исчисляются на дату составления акта выездной проверки (29.11.2017), налоговым органом не пропущены; утверждения заявителя об обратном признаны арбитражным судом неправомерными.

В качестве дополнительного довода заявитель ссылался на неправомерное не принятие налоговым органом при исчислении НДФЛ расходов по приобретению ИП ФИО3 товаров у ИП ФИО8 на сумму 3 324 428 руб. 35 коп., у ИП ФИО9 на сумму 1 742 381 руб., у ООО «Автолидер» на сумму 322 816 руб., у ООО «ЭАЗ-НН» на сумму 5 360 437 руб. (в том числе, НДС – 817 693 руб. 78 коп.), при исчислении НДС вычетов по операциям с ООО «ЭАЗ-НН» на сумму 817 693 руб. 78 коп. (т.6, л.д. 82-84).

В судебном заседании заявитель пояснил, что информация обо всех неправомерно не принятых расходах и вычетах, контрагентах по ним изложена в дополнении к заявлению от 12.03.2019 № 12/03 (т.6, л.д. 82-84); все предшествующие пояснения по указанному вопросу заявитель просит считать аннулированными и не рассматривать (протокол судебного заседания от 13.03.2019 – т.6, л.д. 100).

В соответствии со статьей 221 НК РФ при исчислении налоговой базы право на получение профессиональных налоговых вычетов имеют индивидуальные предприниматели в сумме фактически произведенных ими и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов.

При этом, состав указанных расходов, принимаемых к вычету, определяется налогоплательщиком самостоятельно в порядке, аналогичном порядку определения расходов для целей налогообложения, установленному главой 25 «Налог на прибыль организаций» Кодекса.

Приказом Министерства финансов РФ и МНС России от 13.08.2002 № 86н/БГ-3-04/430 (зарегистрировано в Минюсте России 29.08.2002 № 3756) утвержден Порядок учета доходов и расходов и хозяйственных операций для индивидуальных предпринимателей (далее – Порядок учета), в пункте 13 которого установлено, что доходы и расходы отражаются в Книге учета кассовым методом, то есть после фактического получения дохода и оплаты расхода, за исключением случаев, предусмотренных Порядком учета.

Решением Высшего Арбитражного Суда РФ от 08.10.2010 № ВАС-9939/10 пункт 13 Порядка учета, предписывающий необходимость отражения доходов и расходов в Книге учета кассовым методом, признан не соответствующим НК РФ и недействующим, при этом указано, что глава 25 НК РФ, определяя порядок признания доходов и расходов, закрепляет в статьях 271 и 273 Кодекса два метода – начисления и кассовый.

Следовательно, индивидуальный предприниматель – налогоплательщик НДФЛ имеет право применять метод начисления либо кассовый метод по своему выбору, при этом возможность одновременного применения двух методов учета в пределах одного налогового периода Кодексом не предусмотрена. Изложенное подтверждается постановлением ФАС Волго-Вятского округа от 21.05.2014 по делу № А39-329/2013.

В судебном заседании заявитель подтвердил применение при исчислении НДФЛ кассового метода учета доходов и расходов (аудиозапись судебного заседания от 04.10.2019, 13:48 – 13:56 – т.11, л.д. 90,91).

В соответствии с пунктом 3 статьи 273 НК РФ расходами налогоплательщиков признаются затраты после их фактической оплаты. В целях настоящей главы оплатой товара (работ, услуг и (или) имущественных прав) признается прекращение встречного обязательства налогоплательщиком – приобретателем указанных товаров (работ, услуг) и имущественных прав перед продавцом, которое непосредственно связано с поставкой этих товаров (выполнением работ, оказанием услуг, передачей имущественных прав).

Согласно пункту 9 Порядка учета выполнение хозяйственных операций, связанных с осуществлением предпринимательской деятельности, должно подтверждаться первичными учетными документами. Первичные учетные документы должны содержать следующие обязательные реквизиты, обеспечивающие возможность проверки достоверности сведений, указанных в первичных документах: наименование документа, дату составления документа, наименование организации, от имени которой составлен документ, ее ИНН, содержание хозяйственной операции, с измерителями в натуральном и денежном выражении, наименование должностей лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и правильность ее оформления, личные подписи указанных лиц и их расшифровки, включая случаи создания документов с применением средств вычислительной техники.

Аналогичные требования содержатся в статье 9 Федерального закона «О бухгалтерском учете».

Перечисленные требования касаются не только полноты заполнения всех реквизитов, но также достоверности содержащихся в них сведений.

При оформлении любой хозяйственной операции по приобретению товара к накладной на отпуск товара или другому документу, в котором фиксируется отпуск товаров, как-то: товарному чеку, счету-фактуре, договору, торгово-закупочному акту, - должен прилагаться документ, подтверждающий факт оплаты товара, а именно: кассовый чек или квитанция к приходному кассовому ордеру, или платежное поручение с отметкой банка об исполнении, или документ строгой отчетности, свидетельствующий о фактически произведенных расходах.

В соответствии с пунктом 2.1 статьи 2 Федерального закона от 22.05.2003 № 54-ФЗ «О применении контрольно-кассовой техники при осуществлении наличных денежных расчетов и (или) расчетов с использованием платежных карт» (далее – Закон № 54-ФЗ) организации и индивидуальные предприниматели, являющиеся налогоплательщиками ЕНВД, могут осуществлять наличные денежные расчеты и (или) расчеты с использованием платежных карт без применения контрольно-кассовой техники при условии выдачи по требованию покупателя (клиента) документа (товарного чека, квитанции или другого документа, подтверждающего прием денежных средств за соответствующий товар (работу, услугу). Указанный документ выдается в момент оплаты товара (работы, услуги) и должен содержать перечисленные в указанной норме сведения, в том числе, не только о наименовании и количестве оплачиваемых приобретенных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), но и о сумме оплаты, осуществляемой наличными денежными средствами и (или) с использованием платежной карты, в рублях.

Согласно письму Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина России от 06.05.2015 № 03-11-06/2/26028, расходы при осуществлении наличных денежных расчетов в случаях продажи товаров должны подтверждаться отпечатанными контрольно-кассовой техникой кассовыми чеками или документами (товарными чеками, квитанциями или другими документами), подтверждающими прием денежных средств за соответствующий товар, оформленными в соответствии с пунктом 2.1 статьи 2 Закона № 54-ФЗ.

Исходя из применяемого ИП ФИО2 кассового метода исчисления НДФЛ, расходы должны подтверждаться первичными документами, подтверждающими оплату контрагентам денежных средств за приобретаемый товар.

В подтверждение затрат на приобретение товаров у ИП ФИО8 на сумму 3 324 428 руб. 35 коп. заявителем представлены товарные чеки ИП ФИО8, в которых отражены сведения об отпуске продавцом товаров и оплате покупателем их стоимости (т.11, л.д. 116-150, т.12, л.д. 1-16).

В обоснование не принятия расходов по указанным товарным чекам инспекция ссылалась на отсутствие относящихся к товарным чекам кассовых чеков, ответ ИП ФИО8 на требование № 08-15/86463 от 05.03.2018, в котором сообщается, что ИП ФИО2, ИП ФИО3 в число контрагентов ИП ФИО8 не входят. За период с 01.01.2014 по 31.12.2015 договоры с ними не заключались, сделки не совершались, денежные расчеты не проводились.

Однако, выводы инспекции о недоказанности налогоплательщиком несения расходов на оплату в пользу ИП ФИО8 за приобретение автозапчастей, не соответствуют материалам дела и представленным заявителем доказательствам.

Согласно протоколу допроса ФИО8 от 18.07.2018 № 2678, как индивидуальный предприниматель он в 2014, 2015 годах осуществлял розничную торговлю автозапчастями на авторынке. Свидетель занимается исключительно розничной торговлей и оптовую продажу товаров субъектам предпринимательства не осуществляет. В подтверждение реализации товаров населению выдает товарный чек без указания фамилии и данных покупателя. ФИО3 он лично не знает; продажу товара осуществлял нанятый продавец, который выдавал покупателям товарные чеки (документы на диске, том 2.1, листы 113-117 описи – т.4, л.д. 144, т.8, л.д. 48-55).

Письмом от 22.05.2018 вх. № 038208 ИП ФИО8 подтвердил, что товарные чеки от него за 2014, 2015, представленные ИП ФИО2 в ИФНС России по г. Йошкар-Оле, действительно выдавались им покупателю при продаже товара на авторынке г. Нижний Новгород. При этом, ФИО8 не располагает информацией, кем приобретался данный товар, так как осуществляет розничную торговлю товарами на авторынке г. Нижний Новгород за наличный расчет физическим лицам, ФИО которых не знает. При отправке ответа на требование № 08-15/86463 от 05.03.2018 ФИО8 не знал, что вышеуказанные товарные чеки восстанавливались им для ИП ФИО3, так как уже давно осуществляет торговлю на рынке не лично, а с привлечением работников, к которым и обращаются покупатели с устными запросами по документам (стр. 67 оспариваемого решения № 15-07/18 от 03.08.2018).

Таким образом, ИП ФИО8, осуществляя на авторынке в г. Нижний Новгород через наемного продавца розничную торговлю автозапчастями, в соответствии с положениями пункта 2.1 статьи 2 Закона № 54-ФЗ выдавал покупателям товарные чеки, содержащие сведения об оплате покупателями сумм за товар. При наличии в них указанных сведений товарные чеки и при отсутствии кассового чека являются подтверждением приобретения и осуществления оплаты автозапчастей.

Достоверность указанных товарных чеков, в том числе, с учетом подтверждения ИП ФИО8 факта их выдачи, экономическая обоснованность подтвержденных ими расходов, направленность этих расходов на получение дохода, налоговым органом доказательно не опровергнута.

При таких обстоятельствах, налоговым органом неправомерно при исчислении НДФЛ за 2014, 2015 не приняты расходы по оплате за товар в пользу ИП ФИО8 на общую сумму 3 324 428 руб. 35 коп., в том числе за 2014 – 1 956 500 руб. 85 коп., за 2015 – 1 367 927 руб. 50 коп.

В подтверждение затрат на приобретение товаров у ИП ФИО9 на сумму 1 742 381 руб. заявителем представлены накладные ИП ФИО42, в которых отражены сведения об отпуске продавцом товаров, но отсутствуют сведения об их оплате покупателем (документы на диске, том 5, листы 104-152 описи – т.4, л.д. 144, т.8, л.д. 48-55), акт сверки расчетов за период с 01.01.2014 по 31.12.2014 между ИП ФИО9 и ИП ФИО3 (т.6, л.д. 98,99), письмо ИП ФИО9 от 11.02.2019 о том, что ИП ФИО3 приобрела автозапчасти на сумму 1 742 381 руб., за которые оплатила наличными в сумме 1 742 381 руб. (т.6, л.д. 97).

При этом, налогоплательщиком, применяющим кассовый метод определения доходов и расходов, вопреки требованиям пункта 9 Порядка учета не представлены первичные учетные документы, подтверждающие оплату приобретенных товаров. Накладные, не содержащие сведения об оплате товаров, такими документами не являются.

В соответствии со статьей 68 АПК РФ обстоятельства дела, которые согласно закону должны быть подтверждены определенными доказательствами, не могут подтверждаться в арбитражном суде иными доказательствами.

Из содержания акта сверки расчетов при отсутствии подтверждающих оплату первичных документов невозможно сделать однозначный и достоверный вывод об оплате ИП ФИО3 расходов по товарным накладным, представленным в подтверждение приобретения товаров у ИП ФИО9

В акте сверки расчетов отсутствуют обязательные сведения, предусмотренные пунктом 9 Порядка учета, сам этот акт первичным учетным документом не является. Документы, соответствующие требованиям названного пункта, которые по правилам о распределении бремени доказывания должен в подтверждение расходов представлять налогоплательщик им не представлены.

Определением арбитражного суда от 04.10.2019 об отложении судебного разбирательства заявителю в отношении не принятых инспекцией расходов по продавцу ИП ФИО9 на сумму 1 742 381 руб., по продавцу ООО «Автолидер» на сумму 322 816 руб., по продавцу ООО «ЭАЗ-НН» на сумму 5 360 437 руб. предложено представить документы об оплате в соответствии с пунктом 9 Порядка учета (т.11, л.д. 91). Данное определение заявителем не исполнено.

Письмо ИП ФИО9 от 11.02.2019, которое первичным документом не является; обязательных реквизитов этого документа не содержит; не имеет иного документального подтверждения, кроме вышеуказанного акта сверки расчетов, не подтвержденного первичными документами об оплате, не признано арбитражным судом надлежащим и достоверным подтверждением факта и размера оплаченных расходов налогоплательщика. Согласно правовой позиции, изложенной в постановлениях Первого арбитражного апелляционного суда от 15.08.2019 № 01АП-5049/2019 по делу № А38-2346/2017, от 04.08.2014 по делу № А43-33680/2012, не подтвержденные документами письменные пояснения не могут подтверждать факт и размер элементов исчисления налоговой базы по налогу.

В связи с не подтверждением налогоплательщиком, применяющим кассовый метод, своих оплаченных расходов, арбитражный суд признал правомерным отказ налогового органа в принятии затрат по НДФЛ по контрагенту ИП ФИО9 в сумме 1 742 381 руб., не подтвержденных первичными документами об оплате.

Аналогично, по операциям приобретения товаров у продавцов ООО «Автолидер», ООО «ЭАЗ-НН» налогоплательщиком представлены универсальные передаточные документы указанных организаций, в которых имеются сведения об отпуске покупателю ИП ФИО3 товаров, но отсутствуют данные об их оплате (т.7, л.д. 14-113, т.12, л.д. 63-150, т.13, л.д. 1-30).

Предусмотренные пунктом 9 Порядка учета первичные учетные документы, подтверждающие оплату приобретенных товаров, налогоплательщиком, применяющим при расчете НДФЛ кассовый метод, не представлены. ИП ФИО2 указал, что оплата в случае ООО «Автолидер» подтверждается расписками о получении денежных средств от торгового представителя ООО «Автолидер» ФИО43 за период с 17.06.2015 по 23.10.2015 на сумму 146 494 руб., которые заявитель представил в ИФНС России по г. Йошкар-Оле 04.05.2018; по ООО «ЭАЗ-НН» подтверждается актами сверки расчетов между ООО «ЭАЗ-НН» и ИП ФИО3 (т.7, л.д. 11-13).

Акты сверки взаимных расчетов в отсутствие первичных документов об оплате не могут быть признаны надлежащим и достаточным доказательством, подтверждающим оплату расходов.

Согласно пояснения инспекции от 01.04.2019 в представленных 04.05.2018 в ИФНС России по г. Йошкар-Оле ИП ФИО2 документах в отношении ООО «Автолидер», расписок о получении денежных средств ФИО43 от ИП ФИО3 не установлено (т.6, л.д. 138,139). Достоверных и убедительных доказательств представления в налоговый орган расписок торгового представителя ООО «Автолидер» ФИО43 заявителем не представлено; сами указанные расписки им в материалы дела не представлены, не смотря на предложение в определении арбитражного суда от 04.10.2019 представить документы об оплате.

Оснований сомневаться в достоверности утверждения инспекции об отсутствии в налоговом органе документов, на которые ссылается заявитель, у арбитражного суда не имеется.

При таких обстоятельствах, арбитражный суд признал правомерным отказ налогового органа в принятии затрат по НДФЛ по контрагентам ООО «Автолидер», ООО «ЭАЗ-НН», не подтвержденных первичными документами об оплате.

Ссылка заявителя на принятие инспекцией налоговых вычетов по НДС по универсальным передаточным документам ООО «Автолидер», выставленным в адрес покупателя ИП ФИО3, арбитражным судом отклоняется, поскольку в отличие от исчисления НДФЛ, при котором заявитель применял кассовый метод, НДС исчисляется по методу начисления.

Арбитражный суд, оценив доказательства в совокупности и взаимной связи, установил, что налоговым органом не доказана необоснованность принятия налогоплательщиком к вычету по НДС за 1-4 кварталы 2014 сумм налога в размере 817 693 руб. 78 коп. по универсальным передаточным документам ООО «ЭАЗ-НН».

Положения статей 169, 171 и 172 НК РФ в их взаимосвязи указывают, в частности, на то, что основанием для вычета по налогу на добавленную стоимость является совокупность наступивших обстоятельств: приобретение налогоплательщиком товара (работ, услуг) для использования в облагаемых операциях, отражение их в документах учета у налогоплательщика - покупателя и наличие надлежащим образом оформленного счета-фактуры (универсального передаточного документа). Из данных правовых норм, пункта 1 постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 № 53 также следует, что при соблюдении налогоплательщиком предусмотренных законодательством требований ему не может быть отказано в праве на вычет сумм налога на добавленную стоимость.

Материалами дела подтверждается, что ООО «ЭАЗ-НН» в адрес покупателя ИП ФИО3, в отношении которой установлено наличие единого бизнеса с заявителем, выставлены универсальные передаточные документы о приобретении автозапчастей на общую сумму 5 360 437 руб. (в том числе, НДС – 817 693 руб. 78 коп.) (т.7, л.д. 14-113).

От имени ООО «ЭАЗ-НН» данные первичные документы, заменяющие счет-фактуру и товарную накладную, подписаны ФИО44, от имени покупателя – ИП ФИО3

Сведения о произведенных по указанным универсальным передаточным документам поставках отражены в актах сверки взаимных расчетах между ООО «ЭАЗ-НН» и ИП ФИО3, которые от имени ООО «ЭАЗ-НН» подписаны директором ФИО45 (т.7, л.д. 11-13).

В отношении автозапчастей, приобретенных у контрагента ООО «ЭАЗ-НН», третьим лицом подтверждены все условия, требуемые для применения налоговых вычетов по НДС: наличие счета-фактуры (универсального передаточного документа); оприходование в учете товаров для целей последующей продажи; осуществление операций, с учетом выводов инспекции о «дроблении бизнеса», в рамках облагаемой налогом деятельности.

В подтверждение получения необоснованной налоговой выгоды по операциям с ООО «ЭАЗ-НН» налоговый орган ссылался на следующие обстоятельства: данная организация не находится по юридическому адресу; не имеет расчетных счетов; не исполняет требования о представлении документов; последнюю налоговую отчетность представила за 2015 год; документы подписаны ФИО44, тогда как директором организации в 2014 году являлась ФИО45; отраженные а актах сверки расчетов суммы и даты оплаты совпадают с суммами и датами оплаты, произведенными в пользу ООО «ЭАЗ-НН» индивидуальным предпринимателем ФИО46

Арбитражный суд, оценив доводы налогового органа, пришел к выводу, что они не опровергают подтвержденные надлежащими документами налоговые вычеты по операциям с ООО «ЭАЗ-НН».

Согласно правовой позиции, изложенной в постановлениях Президиума ВАС РФ от 16.01.2007 № 11871/06, от 20.04.2010 № 18162/09, Первого арбитражного апелляционного суда от 07.05.2018 № А43-9619/2017, от 16.05.2018 по делу № А43-21486/2016, вывод о недостоверности счетов-фактур, подписанных не лицом, значащимся в учредительных документах поставщика в качестве руководителя этой организации, не может самостоятельно, в отсутствие иных фактов и обстоятельств рассматриваться в качестве основания для признания налоговой выгоды необоснованной.

Таким образом, подписание ФИО44 универсальных передаточных документов, которые в части сведений об отгрузках отражены в актах сверки расчетов, подписанных руководителем ООО «ЭАЗ-НН» ФИО45, не свидетельствует об отсутствии реальных операций по отпуску товаров.

Ни ФИО44, ни ФИО45 налоговым органом не допрошены; почерковедческое исследование их подписей не проводилось. В связи с чем, отсутствие отпуска товаров третьему лицу подписавшим универсальный передаточный документ лицом налоговым органом не доказано.

Вопреки утверждению ответчика и ссылки в решении УФНС России по РМЭ от 12.11.2018 № 137 на отсутствие у ООО «ЭАЗ-НН» банковских счетов (т.2, л.д. 16, т.13, л.д. 31), налоговым органом представлена выписка по банковскому счету данной организации за проверяемый период.

Согласно указанной банковской выписки ООО «ЭАЗ-НН» получало доходы и производило расходы по оплате товаров, работ, услуг с большим количеством контрагентов. Данная организация несла расходы по оплате за банковское обслуживание, заемным операциям, внесению платежей в бюджет; производила инкассацию средств на банковский счет (т.13, л.д. 52).

Приведенная выписка свидетельствует об осуществлении ООО «ЭАЗ-НН» реальных операций по приобретению и продаже товаров. Ответчиком не доказана невозможность приобретения ООО «ЭАЗ-НН» реализованных ИП ФИО3 автозапчастей у контрагентов, с которыми данная организация производила расчеты за товары.

Ссылка инспекции на невозможность проведения в отношении ООО «ЭАЗ-НН» проверочных действий по причине его исключения из ЕГРЮЛ 18.11.2019 как недействующего юридического лица (т.13, л.д. 34-48) не принята арбитражным судом, поскольку в период проведения проверки и производства по делу о налоговом правонарушении данная организация действовала и у инспекции имелась возможность провести в отношении нее и ее должностных лиц необходимые мероприятия по контролю.

Совпадение данных о датах и суммах оплаты в актах сверки расчетов, составленных между ИП ФИО3 и ООО «ЭАЗ-НН», и сведений о платежах, произведенных ИП ФИО46 по банковской выписке ООО «ЭАЗ-НН», не свидетельствует о том, что ИП ФИО46 приобретал у ООО «ЭАЗ-НН» именно тот товар, который по универсальным передаточным документам оформлялся как продажа в адрес ИП ФИО3

Согласно выписки по банковскому счету ООО «ЭАЗ-НН» платежи от ИП ФИО46 производились с иным назначением, чем отражено а акте сверки расчетов с ИП ФИО3, а именно как оплата за автозапчасти по договору № 321/14 от 24.03.2014г. Указанный договор, первичные документы и счета-фактуры по нему, книги покупок и продаж налоговым органом не истребованы ни у ООО «ЭАЗ-НН», ни у ИП ФИО46 Представители организации и указанный предприниматель об обстоятельствах сделок не допрошены.

При таких обстоятельствах, вывод налогового органа о том, что товар, по документам оформленный на покупателя ИП ФИО3, в действительности приобрел ИП ФИО46 является бездоказательным и основанным на предположениях.

Отсутствие у налогоплательщика доказательств оплаты товара, приобретенного у ООО «ЭАЗ-НН», не является основанием для отказа в применении налоговых вычетов, поскольку оплата не является обязательным условиям для принятия к вычету сумм НДС (из данного обстоятельства сам налоговый орган исходил, приняв налоговые вычеты по операциям с ООО «Автолидер»). Доказательств недобросовестности действий третьего лица при оформлении документов по сделкам с ООО «ЭАЗ-НН»; связанности или взаимозависимости данной организации с предпринимателями Т-ными налоговым органом не представлено.

В связи с изложенным, арбитражный суд признал неправомерным отказ налогового органа в принятии налоговых вычетов по НДС за 1-4 кварталы 2014 сумм налога в размере 817 693 руб. 78 коп. по универсальным передаточным документам ООО «ЭАЗ-НН».

Арбитражный суд по правилам статьи 201 АПК РФ принимает решение о частичном удовлетворении заявления ИП ФИО2, признании недействительным решения Инспекции ФНС России по г. Йошкар-Оле от 03.08.2018 № 15-07/18 (действующее с учетом решения УФНС России по РМЭ от 12.11.2018 № 137) в части начисления налога на доходы физических лиц за 2014, 2015 в связи с непринятием расходов в сумме 3 324 428 руб. 35 коп. по операциям приобретения товаров у ИП ФИО8 (ИНН <***>), налога на добавленную стоимость за 1-4 кварталы 2014 в связи с непринятием налоговых вычетов в сумме 817 693 руб. 78 коп. по универсальным передаточным документам ООО «ЭАЗ-НН» (ИНН <***>). В остальной части отказывает в удовлетворении требований заявителя. Квалификация правонарушения и размер примененных штрафов, уменьшенный инспекцией в связи с наличием смягчающего обстоятельства (заявитель является пенсионером), соответствует характеру и обстоятельствам совершенного налогоплательщиком налогового правонарушения.

Заявителем уплачена государственная пошлина в сумме 300 руб. за рассмотрение заявления об оспаривании ненормативного акта арбитражным судом (т.1, л.д. 25). Понесенные им судебные расходы в сумме 300 руб. подлежат взысканию с ответчика, не в пользу которого принят судебный акт.

Резолютивная часть решения объявлена 03 декабря 2019 года. Полный текст решения изготовлен 06 декабря 2019 года, что в соответствии со статьей 176 АПК РФ считается датой принятия судебного акта.


Руководствуясь статьями 110, 167, 170, 201 АПК РФ, арбитражный суд



РЕШИЛ:

1. Заявление индивидуального предпринимателя ФИО2 (ОГРН <***>, ИНН <***>) удовлетворить частично.

Признать недействительным и не соответствующим Налоговому кодексу РФ решение Инспекции ФНС России по г. Йошкар-Оле от 03.08.2018 № 15-07/18 (действующее с учетом решения УФНС России по РМЭ от 12.11.2018 № 137) в части начисления налога на доходы физических лиц за 2014, 2015 в связи с непринятием расходов в сумме 3 324 428 руб. 35 коп. по операциям приобретения товаров у ИП ФИО8 (ИНН <***>), налога на добавленную стоимость за 1-4 кварталы 2014 в связи с непринятием налоговых вычетов в сумме 817 693 руб. 78 коп. по универсальным передаточным документам ООО «ЭАЗ-НН» (ИНН <***>).

В остальной части в удовлетворении заявленных требований отказать.


2. Взыскать с Инспекции ФНС России по г. Йошкар-Оле в пользу индивидуального предпринимателя ФИО2 (ОГРН <***>, ИНН <***>) расходы по уплате государственной пошлины в сумме 300 руб.


Решение может быть обжаловано в течение месяца со дня его принятия в Первый арбитражный апелляционный суд через Арбитражный суд Республики Марий Эл.


Судья /Ю.А. Вопиловский/