Решение от 7 октября 2020 г. по делу № А56-36758/2020

Арбитражный суд города Санкт-Петербурга и Ленинградской области

191124, Санкт-Петербург, ул. Смольного, д.6

http://www.spb.arbitr.ru

Именем Российской Федерации


РЕШЕНИЕ

Дело № А56-36758/2020
07 октября 2020 года
г.Санкт-Петербург


Резолютивная часть решения объявлена 16 сентября 2020 года. Полный текст решения изготовлен 07 октября 2020 года.

Арбитражный суд города Санкт-Петербурга и Ленинградской области

в составе: судьи Черняковской М.С.,

при ведении протокола судебного заседания помощником судьи Ждановой А.А.

рассмотрев в судебном заседании дело по заявлению:

заявитель общество с ограниченной ответственностью «Транспортно-экспедиторская группа «Гардарика»

заинтересованное лицо Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы № 23 по Санкт-Петербургу

о признании недействительным решения налогового органа от 05.06.2019 № 04/16

при участии

от заявителя: ФИО1 (доверенность от 15.07.2019), ФИО2 (доверенность от 03.04.2019)

от заинтересованного лица: ФИО3 (доверенность от 19.08.2020), ФИО4 (доверенность от 29.06.2020), ФИО5 (доверенность от 22.06.2020), ФИО6 (доверенность от 10.03.2020), ФИО7 (доверенность от 29.06.2020), ФИО8 (доверенность от 20.05.2020)

установил:

общество с ограниченной ответственностью «Транспортно-экспедиторская группа «Гардарика» (далее – Общество, заявитель, организация-налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд города Санкт-Петербурга и Ленинградской области с заявлением к Межрайонной ИФНС России № 23 по Санкт-Петербургу (далее – Инспекция, налоговый орган) о признании недействительным решения налогового органа от 05.06.2019 № 04/16 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Определением суда от 14.05.2020 заявление принято к производству, назначено предварительное судебное заседание с возможностью перехода в основное судебное заседание в отсутствие возражений сторон.

В настоящем судебном заседании возражений о переходе к судебному разбирательству от сторон не поступило.

Суд, завершив предварительное судебное заседание, открыл судебное заседание в первой инстанции в порядке статей 136 - 137 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) перешел к рассмотрению спора по существу.

В судебном заседании представители Общества поддержали доводы, изложенные в заявлении и дополнениях к нему, представители Инспекции возражали против удовлетворения требований по основаниям, изложенным в отзыве и дополнениях к нему.

Изучив материалы дела, арбитражный суд установил следующее.

Как следует из материалов дела, Межрайонной ИФНС России №23 по Санкт-Петербургу на основании решения от 28.08.2017 №04/48 проведена выездная налоговая проверка ООО «ТЭГ «Гардарика» (проверяемый период с 01.01.2014 по 31.12.2016), в том числе по налогу на добавленную стоимость (далее – НДС), налогу на прибыль организаций.

По результатам проведенной проверки Межрайонной ИФНС России №23 по Санкт-Петербургу на основании статьи 100 Налогового кодекса российской Федерации (далее – НК РФ) составлен акт от 22.10.2018 №04/34, на основании пункта 7 статьи 101 НК РФ вынесено решение от 05.06.2019 №04/16 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, в соответствии с которым налогоплательщику доначислено 758 507 984 руб. сумм налогов (в том числе по налогу на прибыль организаций – 394 031 943 руб., по налогу на добавленную стоимость – 354 476 041 руб.), начислены пени в общей сумме 325 971 156 руб., заявитель привлечен к ответственности по пункту 3 статьи 122 НК РФ в виде штрафа в размере 11 383 270 руб.

Не согласившись с вышеуказанным решением Общество подало жалобу в Управление ФНС России по Санкт-Петербургу (далее — Управление).

Решением Управления № 16-13/29894@ от 22.05.2020 жалоба оставлена без удовлетворения.

Полагая, что решение от 05.06.2019 №04/16 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения является незаконным и необоснованным Общество обратилось с настоящим заявлением в суд.

В соответствии с частью 1 статьи 198 АПК РФ, частью 4 статьи 200 АПК РФ для удовлетворения требований о признании недействительными ненормативных правовых актов и незаконными решений и действий (бездействий) государственных органов и органов местного самоуправления необходимо наличие двух условий: несоответствие их закону или иному нормативному правовому акту, а также нарушение прав и законных интересов заявителя.

Из системного толкования вышеуказанных норм права и правоприменительной практики следует, что судам необходимо устанавливать причинно-следственную связь между обстоятельствами послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), самим оспариваемым ненормативным правовым актом, действием (бездействием) и нарушенными правами заявителя.

Как следует из материалов дела, в проверяемом периоде ООО «ТЭГ «Гардарика» выступало в качестве экспедитора (исполнителя, поставщика услуг) по договорам, заключенными со следующими заказчиками: ООО «ПК «Балтика», ООО «Нестле Россия», ООО «Хенкель Рус», ООО «Проктер энд Гэмбл - Новомосковск», ООО «Марс», ООО «ОБИ Импорт и Логистика Рус», ООО «ОБИ Прямой Импорт и Поставки», АО Торговый Дом «Нижегородский Масло-Жировой Комбинат», ПАО «Сибур Холдинг», АО «Кнауф Петроборд», ОАО «Йошкар-Олинская кондитерская фабрика», ЗАО «Пивоварня Москва-Эфес».

С целью исполнения обязательств по указанным договорам Общество, в том числе заключило договоры со следующими контрагентами: ООО «Аванта-Трак», ООО «Адванта», ООО «Дентро», ООО «Донтранс», ООО «Лонгран», ООО «Магеллан», ООО «Мегатранс», ООО «Руссавто», ООО «Рустранс-Логистик», ООО «Скорость», ООО «Смарт Лайн Логистика», ООО «Автокомпас», ООО «Фарт», ООО «Юнион Транс», ООО «Вест Транс», ООО «Вест-Балт», ООО «Петэк», ООО «Транс-карго», ООО «Автофлот», ООО «Транс-Портал», ООО «Артис», ООО «Драйв», ООО «Арт-Логистика», ООО «Горизонт», ООО «Авис», ООО «Статус», ООО «Быстровозов», ООО «Транскомплект», ООО «Логистика», ООО «Норд Транс», ООО «Донтэк».

В подтверждение правомерности применения налоговых вычетов по НДС и учета затрат в составе расходов в целях исчисления налога на прибыль организаций по операциям с указанными контагентами, налогоплательщиком представлены счета-фактуры, первичные документы (акты, транспортные накладные, товарно-транспортные накладные), договоры, заявки на перевозку, регистры бухгалтерского и налогового учета, книги покупок и другие документы.

В соответствии с приказами об учетной политике на 2014, 2015, 2016 годы налоговый учет Общества велся на основании данных бухгалтерского учета.

Суммы расходов со спорными контрагентами отражены налогоплательщиком в карточке счета 68 на основании актов оказанных услуг, суммы НДС на счете 19.

Из обжалуемого решения и иных материалов дела следует, что в проверяемом периоде ООО «ТЭГ «Гардарика» заявило вычеты по НДС на основании счетов-фактур, полученных от указанных организаций

Основанием для принятия оспариваемого решения послужил вывод Инспекции о неправомерном включении в состав расходов по налогу на прибыль организаций и принятии к вычету Обществом сумм НДС по операциям с контрагентами ООО «Аванта-Трак», ООО «Адванта», ООО «Дентро», ООО «Донтранс», ООО «Лонгран», ООО «Магеллан», ООО «Мегатранс», ООО «Руссавто», ООО «Рустранс-Логистик», ООО «Скорость», ООО «Смарт Лайн Логистика», ООО «Автокомпас», ООО «Фарт», ООО «Юнион Транс», ООО «Вест Транс», ООО «Вест-Балт», ООО «Петэк», ООО «Транс-карго», ООО «Автофлот», ООО «Транс-Портал», ООО «Артис», ООО «Драйв», ООО «Арт-Логистика», ООО «Горизонт», ООО «Авис», ООО «Статус», ООО «Быстровозов», ООО «Транскомплект», ООО «Логистика», ООО «Норд Транс», ООО «Донтэк» вследствие отсутствия реального выполнения ими услуг перевозки грузов, неполноты и недостоверности представленных по сделкам документов, фактического выполнения услуг иными лицами, применяющими специальные режимы налогообложения, либо физическими лицами в отсутствие фактов передачи для исполнения на основании договоров с контрагентами Общества.

Порядок подтверждения налоговых вычетов по НДС установлен положениями главы 21 НК РФ, а учета затрат в составе расходов – положениями главы 25 НК РФ.

Так, в соответствии с пунктом 1 статьи 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на установленные статьей 171 НК РФ налоговые вычеты.

Согласно пункту 1 статьи 172 НК РФ вычетам подлежат, если иное не установлено названной статьей, только суммы налога, предъявленные при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Российской Федерации, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) и при наличии соответствующих первичных документов.

В силу пункта 1 статьи 169 НК РФ документом, служащим основанием для принятия предъявленных сумм налога к вычету, является счет-фактура.

Как следует из Определений Конституционного Суда РФ от 15.02.2005 N 93-О, от 05.03.2009 N 468-О-О счет-фактура является документом, позволяющим идентифицировать товар (работу, услугу), продавца. Не допускается применение вычетов на основании счетов-фактур, содержащих недостоверные сведения в отношении продавца, а также товара (работы, услуги).

Данные первичных документов, составляемых при совершении хозяйственных операций и представляемых налогоплательщиком в налоговые органы, должны отвечать установленным законодательством требованиям и содержать достоверные сведения об обстоятельствах, с которыми действующее законодательство связывает реализацию права на осуществление налоговых вычетов (постановление Президиума ВАС РФ от 09.03.2011 №14473/10).

В ходе проверки налоговым органом проведены допросы физических лиц, указанных согласно данным ЕГРЮЛ в качестве учредителей (руководителей) спорных поставщиков.

В качестве свидетелей допрошены: ФИО9 (ООО «Норд-Транс»), ФИО10 (ООО «Дентро» и ООО «Магеллан»), ФИО11 (ООО «Лонгран), ФИО12 (ООО «Статус»), ФИО13 (ООО «Арт-Логистика»), ФИО14 (ООО «Аванта-Трак»), ФИО15 (ООО «Мегатранс»).

Из показаний свидетелей следует, что регистрацию организаций указанные лица осуществляли за вознаграждение, участия в финансово-хозяйственной деятельности не принимали, договоры, счета-фактуры, акты выполненных работ/оказанных услуг не подписывали, печатью организаций не распоряжались; свидетели не знают где территориально располагалась организация, заключены ли договоры на аренду помещений, имеется ли в собственности какое-либо имущество в организации, в каком размере внесен вклад в уставный капитал, какова среднесписочная численность организаций и виды деятельности, каким образом сдается отчетность, в т.ч. в налоговые органы и т.д.

Аналогичные показания были получены от руководителей: ООО «Автофлот», ООО «Транс-Карго», ООО «Смарт Лайн Логистика», ООО «ВЕСТ ТРАНС».

Согласно почерковедческим исследованиям, полученным Главным следственным управлением по г. Санкт-Петербургу (ГСУ СК России по г.Санкт-Петербургу) в рамках расследования уголовного дела, возбужденного по факту уклонения руководства ООО «ТЭГ «Гардарика» от уплаты налогов в особо крупном размере (п.«б» ч.2 ст.199 УК РФ), результаты экспертиз и проведенных мероприятий подтверждают выводы налогового органа о не подписании данных документов указанными выше лицами.

Доводы заявителя о том, что выводы, изложенные в заключениях, носят «вероятностный характер» суд отклоняет, с учетом показаний самих руководителей данных организаций, которые факт подписания документов опровергли.

Представление налогоплательщиком второго комплекта счет-фактур, подписанных от лица указанных организаций иными лицами (не руководителями) на основании доверенностей, не может устранить сомнения в реальности совершения операций, оформленных спорными документами, поскольку сам по себе факт существования второго комплекта одних и тех же документов, подписанных от лица организации разными лицами, при наличии показаний руководителей данных организации, отрицающих факт ведения какой-либо деятельности вызывает разумные сомнения в обстоятельствах их составления.

Пунктом 1 статьи 169 НК РФ определено, что счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия предъявленных сумм налога к вычету или возмещению в порядке, предусмотренном главой 21 названного Кодекса.

Счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением установленного порядка, в том числе оформленные и подписанные неустановленным лицом, не соответствуют требованиям пункта 6 статьи 169 НК РФ и в силу пункта 2 статьи 169 НК РФ не могут являться основанием для принятия предъявленных сумм налога к вычету или возмещению.

Кроме того, ни в ходе выездной налоговой проверки, ни на возражения, ни в период рассмотрения жалобы ООО «ТЭГ «Гардарика» не представлены какие-либо доказательства, подтверждающие факты участия своих представителей в переговорах с представителями данных контрагентов (с указанием конкретных телефонных и иных номеров, средств связи, мест совместных встреч, официальных обращений, рассмотрения претензий и др.) по вопросам исполнения (неисполнения) заключенных сделок, включая вопросы оплаты, согласования даты, места и времени выполнения услуг сотрудниками (реальными исполнителями) заявленного контрагента.

Таким образом, никаких доказательств, подтверждающих обоснованность выбора указанных организаций в качестве контрагентов, факт их привлечения и реальную возможность совершения ими каких-либо операций налогоплательщиком не представлено, что также свидетельствует об отсутствии факта реального совершения хозяйственных операций между указанными лицами.

В отношении возражения ООО «ТЭГ «Гардарика» по факту приобщения к материалам дела документов, полученных ГСУ СК России по г.Санкт-Петербургу) в рамках расследования уголовного дела, суд отмечает следующее.

Документы, полученные инспекцией вне рамок налоговой проверки, но в пределах своих полномочий являются допустимыми доказательствами по делу, ограничения в использовании арбитражными судами при разрешении споров таких доказательств отсутствуют.

Данные выводы согласуются с позицией Конституционного Суда Российской Федерации изложенной в Определении от 24.03.2015 N 614-О, согласно которому, положения статьи 123 (часть 3) Конституции Российской Федерации, а также статей 8, 9, части 1 статьи 65 и части 1 статьи 66 АПК Российской Федерации предполагают возможность для органа или лица, которые приняли оспариваемые акт, решение или совершили действия (бездействие), представлять доказательства в обоснование правомерности принятого решения, совершенного действия (бездействия), в том числе и для опровержения позиции налогоплательщика, обоснованной доказательствами, не раскрытыми в ходе осуществления мероприятий налогового контроля и досудебного разрешения налогового спора и впервые представленными в суд.

Согласно правовой позиции, изложенной в Постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 24.07.2007 N 1461/07, суды обязаны принимать в качестве доказательств сведения, полученные налоговым органом за пределами налоговой проверки, но имеющие отношение к делу. Указанное право налогового органа корреспондирует праву налогоплательщика представлять в суд документы, которые не представлялись им налоговому органу при проверке (Определение Конституционного Суда РФ от 12.07.2006 N 267-О).

Ввиду вышеизложенного, а также с учетом того, что документы представлены в Инспекцию на основании соглашения о взаимодействии между Следственным комитетом Российской Федерации и Федеральной Налоговой службой № 101-162-12/ММВ-27-/2/3 от 13.02.2012 г., в том, числе учитывая тот факт, сведения, содержащиеся в документах относятся к предмету рассмотрения настоящего спора, являются дополнительным доказательством вмененных согласно оспариваемому решению нарушений, суд признает данные доказательства допустимыми и подлежащими оценке в совокупности с оными доказательствами по делу.

Суд обращает внимание, что положения главы 21 Налогового кодекса Российской Федерации в их взаимосвязи позволяют признать, что документальное обоснование права на налоговые вычеты сумм НДС, уплаченного контрагентам при приобретении товаров (работ, услуг), возлагается на налогоплательщика. Именно налогоплательщик, предъявляя к вычету НДС по операциям с контрагентом, должен доказать как факт реального оказания услуги, так и то, что услуга была оказана непосредственно тем контрагентом, который заявлен в представленных в налоговый орган документах.

С учетом изложенного, суд соглашается с выводами налогового органа об отсутствии оснований для предъявления Обществом к налоговому вычету по НДС сумм, уплаченных по сделкам с указанными выше контрагентами.

Вместе с тем, суд полагает необоснованными выводы налогового органа в части доначисления налога на прибыль организаций по эпизодам, связанным с указанными контрагентами, с учетом следующего.

Исходя из положений статьи 247, пункта 1 статьи 252 НК РФ и пунктов 3 и 7 Постановления N 53, при наличии сомнений в обоснованности налоговой выгоды определение размера налоговых обязательств должно производиться с учетом реального характера сделки и ее действительного экономического смысла. Реализация названных положений при определении налоговым органом суммы расходов, реально понесенных налогоплательщиком, возможна на основании положений подпункта 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ.

В соответствии с подпунктом 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ налоговые органы вправе определять суммы налогов, подлежащие уплате налогоплательщиками, расчетным путем на основании имеющейся у них информации о налогоплательщике, а также данных об иных аналогичных налогоплательщиках, в том числе в случаях непредставления в течение более двух месяцев налоговому органу необходимых для расчета налогов документов, отсутствия учета доходов и расходов, учета объектов налогообложения или ведения учета с нарушением установленного порядка, приведшего к невозможности исчислить налоги.

Как определено пунктом 8 постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации", применяя названную норму, судам необходимо учитывать, что при определении налоговым органом на ее основании сумм налогов расчетным путем должны быть определены не только доходы налогоплательщика, но и его расходы. Изложенным подходом необходимо руководствоваться как в случае отсутствия у налогоплательщика соответствующих документов, так и при признании их ненадлежащими.

В случае отсутствия или признания ненадлежащими документов по отдельным совершенным налогоплательщиком операциям доходы (расходы) по этим операциям определяются налоговым органом по правилам подпункта 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ с учетом данных об аналогичных операциях самого налогоплательщика.

В Обзоре судебной практики Верховного Суда Российской Федерации N 2 (2016) (утв. Президиумом Верховного Суда Российской Федерации 06.07.2016) указано, что глава 25 Налогового кодекса Российской Федерации при регулировании налогообложения прибыли организаций установила соотносимость доходов и расходов и связь последних именно с деятельностью налогоплательщика по извлечению прибыли. Объектом налогообложения при этом выступает полученный налогоплательщиком результат его хозяйственной деятельности в виде прибыли.

Следовательно, размер налоговой выгоды и понесенных затрат, то есть реальный размер налоговых обязательств, должен быть определен налоговым органом и отражен в оспариваемом решении.

При недостоверности документов на приобретение товара, оказания услуг, но реальности хозяйственных операций по дальнейшей их реализации или использованию в производстве в целях исчисления налога на прибыль расходы на приобретение товаров (работ, услуг) должны быть учтены исходя из рыночных цен, применяемых по аналогичным сделкам.

Согласно правовой позиции, сформулированной в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 03.07.2012 N 2341/12, если в ходе проведения проверки налоговым органом не будет доказана нереальность совершенных хозяйственных операций по приобретению и дальнейшему использованию товаров (работ, услуг), реальный размер предполагаемой налоговой выгоды и понесенных налогоплательщиком затрат при исчислении налога на прибыль подлежит определению исходя из рыночных цен, применяемых по аналогичным сделкам; в случае несоответствия размера задекларированных затрат уровню рыночных цен налоговый орган уменьшает сумму расходов по спорным операциям, учтенную для целей определения налоговой базы по налогу на прибыль, в размере, превышающем установленный в ходе проверки уровень рыночных цен, применяемых по аналогичным сделкам.

В ходе судебного разбирательства судом установлено и сторонами подтверждено, что услуги по перевозке груза по спорным контрагентам фактически были оказаны налогоплательщиком и приняты заказчиками, налоговым органом в ходе проверки были установлены индивидуальные предприниматели, которые в действительности перевозили спорный груз. Также налоговым органом были установлены факты оплаты заказчиками экспедиторских услуг Обществу, перечисление оплаты за оказание услуг перевозки непосредственно индивидуальным предпринимателям, перевозившим груз.

С учетом изложенного, суд полагает, что при недостоверности документов на оказание услуг, но реальности их выполнения и отражения дохода от их дальнейшей реализации в целях исчисления налога на прибыль, расходы, связанные с оказанием услуг, должны учитываться исходя из рыночных цен, применяемых по аналогичным сделкам. Поскольку Инспекцией не представлено доказательств, опровергающих, что Общество понесло реальные затраты на оплату спорных услуг, его налоговые обязательства по налогу на прибыль подлежат установлению Инспекцией с учетом понесенных затрат.

В силу конституционного требования о необходимости уплаты только законно установленных налогов и сборов во взаимосвязи с предписаниями статей 15 и 18 Конституции Российской Федерации механизм налогообложения должен обеспечивать полноту и своевременность взимания налогов и сборов с обязанных лиц и одновременно - надлежащий правовой характер деятельности уполномоченных органов и должностных лиц, связанной с изъятием средств налогообложения.

Учитывая изложенное и принимая во внимание положения пункта 2 статьи 22 НК РФ, устанавливающие обязанность налоговых органов обеспечивать права налогоплательщиков, налоговое администрирование должно осуществляться с учетом принципа добросовестности, предполагающего учет законных интересов плательщиков налогов и недопустимость создания условий для взимания налогов сверх того, что требуется по закону.

При данных обстоятельствах, суд считает, что доначисление Обществу налога на прибыль, начисление соответствующих сумм пеней и штрафа в отношении спорных контрагентов, не соответствуют реальному размеру налоговых обязательств Общества, в связи с чем решение налогового органа в данной части подлежит признанию недействительным.

Аналогичная правовая позиция изложена в постановлении Арбитражного суда Северо-Западного округа от 19 марта 2020 г. по делу N А56-50990/2019 (определением Верховного Суда Российской Федерации от 11 июня 2020 г. N 307-ЭС20-8927 в передаче кассационной жалобы для рассмотрения в судебном заседании Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации отказано), а также в постановлении Арбитражного суда Северо-Западного округа от 2 августа 2019 г. по делу N А56-70967/2018.

Доводы Инспекции о несоблюдении Обществом условий, установленных пунктом 2 статьи 54.1 НК РФ, и правомерности доначисления налога на прибыль (без учета сумм расходов) по указанному основанию, суд отклоняет.

Федеральным законом от 18.07.2017 N 163-ФЗ, вступившим в силу по истечении одного месяца со дня его официального опубликования, была введена статья 54.1 НК РФ, а также статья 82 НК РФ дополнена пунктом 5 следующего содержания: "Доказывание обстоятельств, предусмотренных пунктом 1 статьи 54.1 настоящего Кодекса, и (или) факта несоблюдения условий, предусмотренных пунктом 2 статьи 54.1 настоящего Кодекса, производится налоговым органом при проведении мероприятий налогового контроля в соответствии с разделами V, V.1, V.2 настоящего Кодекса".

При этом положения пункта 5 статьи 82 НК РФ (в редакции Федерального закона от 18.07.2017 N 163-ФЗ) применяются к камеральным налоговым проверкам налоговых деклараций (расчетов), представленных в налоговый орган после дня вступления в силу названного Федерального закона, а также выездным налоговым проверкам и проверкам полноты исчисления и уплаты налогов в связи с совершением сделок между взаимозависимыми лицами, решения о назначении которых вынесены налоговыми органами после дня вступления в силу Федерального закона от 18.07.2017 N 163-ФЗ.

Пунктом 1 статьи 54.1 НК РФ предусмотрено, что не допускается уменьшение налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога в результате искажения сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или) бухгалтерском учете либо налоговой отчетности налогоплательщика. При отсутствии обстоятельств, предусмотренных пунктом 1 настоящей статьи, по имевшим место сделкам (операциям) налогоплательщик вправе уменьшить налоговую базу и (или) сумму подлежащего уплате налога в соответствии с правилами соответствующей главы части второй НК РФ при соблюдении одновременно следующих условий: 1) основной целью совершения сделки (операции) не являются неуплата (неполная уплата) и (или) зачет (возврат) суммы налога; 2) обязательство по сделке (операции) исполнено лицом, являющимся стороной договора, заключенного с налогоплательщиком, и (или) лицом, которому обязательство по исполнению сделки (операции) передано по договору или закону (пункт 2 статьи 54.1 НК РФ).

В целях пунктов 1 и 2 названной статьи подписание первичных учетных документов неустановленным или неуполномоченным лицом, нарушение контрагентом налогоплательщика законодательства о налогах и сборах, наличие возможности получения налогоплательщиком того же результата экономической деятельности при совершении иных не запрещенных законодательством сделок (операций) не могут рассматриваться в качестве самостоятельного основания для признания уменьшения налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога неправомерным (пункт 3 статьи 54.1 НК РФ).

Из толкования статьи 54.1 НК РФ следует, что при формальном документообороте с заявленным контрагентом, но при фактическом исполнении обязательства третьим лицом при несоблюдении условий пункта 2 указанной статьи, установлен запрет на получение необоснованной налоговой выгоды налогоплательщиком именно по недостоверным (формальным) документам, что не освобождает налоговые органы от обязанности проверить осуществлялись ли в действительности какие-либо хозяйственные операции под прикрытием формального документооборота, выявить их действительный экономический смысл и определить действительный размер соответствующих налоговых обязательств.

Вопреки мнению налогового органа, введение статьи 54.1 НК РФ в главу восьмую общей части НК РФ "Исполнение обязанности по уплате налогов, сборов, страховых взносов" не сопровождалось изменением принципов правового регулирования в сфере налогообложения, введением дополнительных составов налоговых правонарушений и санкций, сужением полномочий налоговых органов.

Применение положений пункта 2 статьи 54.1 НК РФ налоговым органом необоснованно произведено в отрыве от основополагающих положений действующего налогового законодательства, а именно положений статьи 57 Конституции Российской Федерации, статьи 3 НК РФ, устанавливающих правило о том, что налог в обязательном порядке должен иметь экономическое основание и не может быть произвольным.

Подход предложенный Инспекцией (полное непринятие затрат при исчислении налога на прибыль), в ситуации, когда факты оказания услуг и последующего отражения дохода от их дальнейшей реализации в целях исчисления налога на прибыль налоговым органом в ходе проверки не опровергнуты, неизбежно влечет искажение реального размера налоговых обязательств по налогу на прибыль, поскольку обязательным условием для принятия к учету Обществом расходов при исчислении налога на прибыль является лишь действительное (реальное) совершение тех хозяйственных операций, которые влекут затраты налогоплательщика (статьи 252, 272, 273, 313 НК РФ).

Как было указано выше, Пленум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в пункте 3 Постановления N 53 изложил в полной мере соответствующую статье 3 НК РФ правовую позицию, согласно которой определение размера налоговых обязательств при наличии сомнений в обоснованности налоговой выгоды должно производиться с учетом реального характера сделки и ее действительного экономического смысла.

Как разъяснено Конституционным Судом Российской Федерации, положения налогового законодательства не допускают доначисления сумм в размере большем, чем установлено законом; налоговые органы в ходе мероприятий налогового контроля определяют объем налоговой обязанности исходя из фактических показателей хозяйственной деятельности налогоплательщика (определение от 04.07.2017 N 1440).

Следовательно, выявление искажений в сведениях о фактах хозяйственной деятельности предполагает доначисление суммы налога, подлежащей уплате в бюджет, таким образом, как если бы налогоплательщик не злоупотреблял правом.

Таким образом, суд считает, что введение в действие статьи 54.1 НК РФ, не освобождает налоговый орган от обязанности определить действительный размер налоговых обязательств Общества по налогу на прибыль исходя из общей суммы затрат.

Кроме того, суд полагает необоснованными выводы налогового органа о наличии основании для доначисления НДС и налога на прибыль организаций по эпизодам связанным с контрагентами: ООО «Адванта», ООО «Донтранс», ООО «Руссавто», ООО «Рустранс-Логистик», ООО «Скорость», ООО «Автокомпас», ООО «Фарт», ООО «Юнион Транс», ООО «Вест-Балт», ООО «Петэк», ООО «Транс-Портал», ООО «Артис», ООО «Драйв», ООО «Горизонт», ООО «Авис», ООО «Быстровозов», ООО «Транскомплект», ООО «Логистика», ООО «Донтэк», соответствующих сумм пени и штрафов.

Как было указано выше основанием для доначисления сумм НДС и налога на прибыль организаций по операциям с указанными контрагентами явились выводы Инспекции о том, что данные организации не оказывали услуги по перевозке грузов, поскольку фактически они были выполнены иными лицами, применяющими специальные режимы налогообложения, либо физическими лицами в отсутствие фактов передачи для исполнения на основании договоров с контрагентами Общества. Как указывает налоговый орган, договоры об организации перевозок грузов автомобильным транспортом с контрагентами содержат несоответствия, и в совокупности с иными обстоятельствами указывают на формальное их заключение, без намерения выполнений условий договоров.

Из материалов дела следует и сторонами подтверждено, что Общество в проверяемом периоде выступало в качестве экспедитора (исполнителя, поставщика услуг) по договорам, заключенными с ООО «ПК «Балтика», ООО «Нестле Россия», ООО «Хенкель Рус», ООО «Проктер энд Гэмбл - Новомосковск», ООО «Марс», ООО «ОБИ Импорт и Логистика Рус», ООО «ОБИ Прямой Импорт и Поставки», АО Торговый Дом «Нижегородский Масло-Жировой Комбинат», ПАО «Сибур Холдинг», АО «Кнауф Петроборд», ОАО «Йошкар-Олинская кондитерская фабрика», ЗАО «Пивоварня Москва-Эфес» (заказчики).

С целью исполнения обязательств по указанным договорам Общество, в том числе заключило договоры с ООО «Адванта», ООО «Донтранс», ООО «Руссавто», ООО «Рустранс-Логистик», ООО «Скорость», ООО «Автокомпас», ООО «Фарт», ООО «Юнион Транс», ООО «Вест-Балт», ООО «Петэк», ООО «Транс-Портал», ООО «Артис», ООО «Драйв», ООО «Горизонт», ООО «Авис», ООО «Быстровозов», ООО «Транскомплект», ООО «Логистика», ООО «Донтэк» (контрагенты 1 звена).

В ходе судебного разбирательства судом установлено и сторонами подтверждено, что услуги по перевозке груза по спорным контрагентам фактически были оказаны налогоплательщиком и приняты заказчиками, налоговым органом в ходе проверки были установлены индивидуальные предприниматели, которые перевозили спорный груз. Также налоговым органом были установлены факты оплаты заказчиками экспедиторских услуг Обществу, перечисление оплаты за оказание услуг перевозки непосредственно индивидуальным предпринимателям, перевозившим груз.

Таким образом, доводы налогового органа о том, что услуги по перевозке не были непосредственно оказаны контрагентами 1 звена, не являются основанием для доначисления спорных сумм налогов, поскольку налогоплательщик не указывал их в качестве лиц, непосредственно выполняющих перевозку груза, при этом как договорами, заключенными самим Обществом с заказчиками, так и договорами заключенными им с контрагентами 1 звена предусмотрена возможность оказания услуг по перевозке с привлечением третьих лиц.

Суд принимает во внимание, что в подтверждение правомерности применения налоговых вычетов по НДС и учета затрат в составе расходов в целях исчисления налога на прибыль организаций по операциям с указанными контрагентами, налогоплательщиком представлены счета-фактуры, акты выполненных работ/оказанных услуг, заявки на перевозку, экспедиторские расписки, доверенности, товарные накладные на перевозимый груз, транспортные и/или товарно-транспортные накладные - в сканированном виде на CD и DVD дисках. Информация, изложенная в указанных документах, полностью отражает содержание заключенных сторонами сделок, соответствует их правовой природе.

Доводы налогового органа о заключении Обществом с контрагентами 1 звена договоров перевозки, основанные на иной квалификации договоров транспортной экспедиции, и предъявлении в связи с этим иных требований к представленным налогоплательщиком документам по операциям с данными контрагентами, суд полагает необоснованными.

В соответствии с пунктом 1 статьи 785 ГК РФ по договору перевозки груза перевозчик обязуется доставить вверенный ему отправителем груз в пункт назначения и выдать его управомоченному на получение груза лицу (получателю), а отправитель обязуется уплатить за перевозку груза установленную плату.

Условия договора транспортной экспедиции определены пунктом 1 статьи 801 ГК РФ, согласно которому одна сторона (экспедитор) обязуется за вознаграждение и за счет другой стороны (клиента-грузоотправителя или грузополучателя) выполнить или организовать выполнение определенных договором экспедиции услуг, связанных с перевозкой груза.

Договором транспортной экспедиции могут быть предусмотрены обязанности экспедитора организовать перевозку груза транспортом и по маршруту, избранными экспедитором или клиентом, обязанность экспедитора заключить от имени клиента или от своего имени договор (договоры) перевозки груза, обеспечить отправку и получение груза, а также другие обязанности, связанные с перевозкой.

Отличие указанных договоров состоит в следующем:

1) договор перевозки груза является реальным, так как считается заключенным с момента приёма груза перевозчиком; заключается самостоятельно лицом, непосредственно осуществляющем перевозку, которому груз передан для перевозки; оказание услуг по нему подтверждается транспортной накладной (так как это договор непосредственно между грузоотправителем и лицом, принимающим к перевозке груз, и они же являются сторонами при оформлении ТТН); перевозчик оформляет путевой лист для учета работы транспорта и водителя.

2) договор транспортной экспедиции является консенсуальным, так как считается заключенным с момента подписания договора, и с этого момента порождает обязанность по оказанию услуг; заключается в организации перевозки (путем привлечения непосредственных перевозчиков) экспедитором; оказание услуг по нему подтверждается актом оказания услуг, а транспортная накладная (оформленная заказчиком перевозки, и полученная экспедитором от непосредственного перевозчика в доказательство осуществления им перевозки, обычно в виде копии) является приложением к акту; путевой лист экспедитором не оформляется, так как это документ, оформляемый внутри автотранспортной организации-перевозчика для учета работы водителя и транспортного средства.

Как уже было указано выше, представленные налогоплательщиком документы полностью отражают содержание заключенных сторонами сделок, соответствует их правовой природе – транспортной экспедиции. Изложенное также отражено в акте проверки (страницы 41-42), где налоговый орган указал, что договорами, заключенными налогоплательщиком с контрагентами 1 звена, предусмотрено оформление акта оказания услуг и отчетов по договорам, то есть документов, составляемых при исполнении договора экспедиции. При этом, товарно-транспортная накладная представляется, как приложение к счету на оплату услуг экспедитора (пункты 5.2 договоров).

Кроме того, в договорах, заключаемых ООО «ТЭГ «Гардарика» с контрагентами 1 звена имеются условия об обязанностях, возлагаемых на контрагентов, которые по общему правилу отсутствуют в договоре перевозки, и позволяют квалифицировать эти договоры именно как экспедиторские:

п.2.6, 2.7, 2.8 – обязанность исполнителя по проверке количества и состояния груза;

п.2.13 – обязанность исполнителя по проверке документов по наличию полномочий получателя;

п.4.8 – обязанность исполнителя по проверке состояния груза при его погрузке;

п.4.9, 4.13 – обязанность исполнителя по проверке соответствия груза данным, указанным в ТТН;

п.4.15, 4.17 – обязанность исполнителя по внесению поправок и пометок в ТТН.

Необходимо отметить, что условия пунктов 2.3-2.10 и 2.12-2.15 договоров обязывают исполнителя по договору не самому выполнить указанные в них действия, а обеспечить их выполнение, что также указывает на его организационные (то есть экспедиторские) функции.

Так, в разделе 2 договоров, в частности, изложены следующие обязанности исполнителя: обеспечивать прибытие транспортных средств в пункты погрузки и время подачи под погрузку, указанные в заявке; обеспечивать исправность транспортных средств, пригодность их состояния для перевозок грузов соответствующего вида, а также их соответствие санитарных требованиям; обеспечивать принятие грузов к перевозке от грузоотправителей по наименованиям, количеству и качеству на основании товарно-транспортной накладной или иных перевозочных документов; обеспечивать соблюдение условий и температурного режима перевозки грузов в соответствии с указаниями экспедитора и маркировкой грузов, нанесенной на их тару и упаковку, например, «ВВЕРХ», «НЕ КАНТОВАТЬ» и т.п.); обеспечивать сохранность грузов при их перевозке, не допуская их утраты (гибели), недостачи, порчи или повреждения; обеспечивать выдачу грузов в пунктах назначения лицам, указанным в товарно-транспортных накладных в качестве грузополучателей, либо их представителям, уполномоченным на получение грузов; обеспечивать осуществление водителями до выдачи грузов грузополучателями (их представителями) проверки наличия у последних полномочий на получение грузов; обеспечивать наличие у водителей соответствующих документов, предусмотренных Правилами дорожного движения РФ (водительское удостоверение на право управления транспортным средством, регистрационные документы на транспортное средство, документ, подтверждающий право владения, или пользования, или распоряжения транспортным средством, страховой полис обязательного страхования гражданской ответственности владельца транспортного средства, путевой лист, лицензионная карточка и др.); обеспечивать соблюдение водителями технологии оказания транспортно-экспедиционных услуг, предусмотренной пунктом 4 договора, и инструкции, предусмотренной приложением №1 к договору.

Наименование раздела 4 договора «Технология оказания транспортно-экспедиционных услуг» и его содержание также свидетельствуют об экспедиторском характере отношений сторон.

Суд также учитывает, что положения договоров предоставляют исполнителю возможность привлекать третьих лиц к оказанию услуг (пункт 5.6). Между тем, само по себе наличие в договоре такого условия исключает квалификацию данного договора как договора перевозки, так как при привлечении исполнителем третьего лица, которое непосредственно принимает и перевозит груз, исполнитель уже не может являться перевозчиком (иное противоречит определению, изложенному в пункте 1 статьи785 ГК РФ), а договор с этим исполнителем не может быть квалифицирован как реальный, поскольку груз непосредственно принимает к перевозке не сам исполнитель, а привлеченное им к перевозке третье лицо.

Исходя из анализа условий договоров, заключенных между ООО «ТЭГ «Гардарика» и субэкспедиторами (контрагентами 1 звена), действительной воли сторон, фактического оформления и исполнения договорных отношений контрагентами 1 звена путем привлечения субэкспедиторов (контрагентов 2 звена), а в некоторых случаях, и субэкспедиторов 3 звена, следует заключить, что эти договоры, являются договорами транспортной экспедиции.

Квалификация Инспекцией договоров, заключенных налогоплательщиком, как договоров перевозки является неверной и противоречит нормам гражданского законодательства Российской Федерации.

С учетом изложенного, доводы налогового органа о непредставлении тех или иных документов, основанные на неверной квалификации гражданских правоотношений, сложившихся между ООО «ТЭГ «Гардарика» и контрагентами 1 звена (в том числе в отношении товарно-транспортных накладных), подлежат отклонению.

Суд учитывает, что наличие экземпляра товарно-транспортных накладных у всех лиц, являющихся посредниками, организующими перевозку (экспедитор и субэкспедитор), законом не предусмотрено.

Данная правовая позиция подтверждается и разъяснениями МинФина России в письме от 16.01.2018 № 03-03-06/1/1533, согласно которым в целях подтверждения расходов при оказании услуг транспортной экспедиции в рамках главы 25 НК РФ достаточно любых документов, подтверждающих фактическое выполнение определенных договором экспедиции услуг, связанных с перевозкой груза, а также экспедиторских документов, в том числе экспедиторской расписки.

Таким образом, для подтверждения расходов по договору транспортной экспедиции достаточно предоставления акта оказания услуг, и экспедиторских документов (заявок, экспедиторских расписок), то есть документов, которые были представлены налогоплательщиком в ходе проверки.

В обоснование выводов о не оказании экспедиторских услуг контрагентами 1 звена налоговый орган сослался на то, что организации, привлеченные для оказания услуг перевозки грузов, в товаросопроводительных документах не приведены, то есть сведения о таких перевозчиках, как лицах, ответственных за доставку и передачу груза, а именно контрагентах ООО «ТЭГ «Гардарика» как 1 звена, так и 2 звена, в документах отсутствуют.

В частности, по мнению налогового органа, на не оказание экспедиторских услуг контрагентами 1 звена указывает то обстоятельство, что грузоотправителями в товаросопроводительных документах указываются, как заказчики по договорам транспортной экспедиции (ООО «Марс», ООО «ПК «Балтика», ООО «Хенкель Рус», ООО «Проктер энд Гэмбл-Новомосковск», ООО «Нестле» и др.), так и ООО «ТЭГ «Гардарика», перевозчиком во всех транспортных/товарно-транспортных накладных указано Общество.

Между тем, в данном случае, способ документального оформления перевозок обусловлен спецификой экспедиторской деятельности, при этом именно заказчик, как грузоотправитель (в соответствии с постановлением Госкомстата РФ от 28.11.1997 года № 78 «Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету работы строительных машин и механизмов, работ в автомобильном транспорте»), оформляет товаросопроводительные документы. При этом следует учитывать, что заказчик, согласно условиям договоров, заключенных с Обществом, вступает в отношения только с экспедитором (заявителем), поскольку именно он несет перед ним полную ответственность за сохранность предоставленного к перевозке груза, в том числе и при осуществлении перевозки привлеченными к оказанию услуг лицами. Именно поэтому заказчик, в обязанности которого как грузоотправителя, входит заполнение товарно-транспортных накладных указывает экспедитора (ООО «ТЭГ «Гардарика») как перевозчика (так как налогоплательщик отвечает перед заказчиком за всю перевозку в целом), и как владельца транспортных средств (так как именно экспедитор сообщает заказчику сведения о водителе и транспортном средстве, полученные от конечного перевозчика через цепочку субэкспедиторов).

При этом, как уже сказано выше, согласно постановлению Госкомстата РФ от 28.11.1997 года № 78 «Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету работы строительных машин и механизмов, работ в автомобильном транспорте», и письму ФНС РФ от 21.08.2009 года № ШС-22-3/660@ «О направлении систематизированных материалов по документированию операций при транспортировке товаров», наличие экземпляра товарно-транспортной накладной у всех лиц, являющихся посредниками, организующими перевозку (экспедитор и субэкспедиторы), законом не предусмотрено.

Соответственно, не предусмотрено и указание в товарно-транспортных накладных и наименований всех лиц, организующих перевозку, и их реквизитов, тем более что унифицированные формы товарных накладных и товарно-транспортных накладных таких граф, как «экспедитор» и «субэкспедитор», не предусматривают.

В данном случае, суд полагает, что налоговый орган необоснованно вменяет налогоплательщику в обязанность не только организовать документооборот заказчика и контрагентов, но и самостоятельно определяет какие именно документы указанные лица должны оформлять и какие данные должны быть в них внесены.

Ссылаясь на то, что счета-фактуры, акты выполненных работ, оказанных услуг оформлены не в соответствии с реальными первичными документами, подтверждающими факт грузоперевозки, содержат недостоверные и противоречивые сведения, в том числе не позволяющие идентифицировать выполненные работы, услуги, налоговый орган указывает на отсутствие конкретизации маршрута перевозки, (содержит лишь сокращенные названия городов, либо одинаковые названия городов, которых в Российской Федерации имеется несколько, и расположены они в разных регионах).

Между тем, требования к тому, как именно (и насколько подробно) должна быть отражена в акте оказания услуг информация о содержании хозяйственной операции, не установлены ни налоговым законодательством Российской Федерации, ни Федеральным Законом от 06.12.2011 года № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете», ни Федеральным Законом от 30.06.2003 года № 87-ФЗ «О транспортно-экспедиционной деятельности».

В ходе судебного разбирательства установлено, что заявителем ведется аналитический учет в разрезе каждой конкретной перевозки, и хранение документов осуществляется им в комплектах, включающем счета-фактуры, акты выполненных работ/оказанных услуг, заявки на перевозку, экспедиторские расписки, доверенности, товарные накладные на перевозимый груз, транспортные и/или товарно-транспортные накладные, что также отражено на странице 47 акта проверки.

Таким образом, возможность идентификации маршрута доставки груза, и как следствие, установление содержания хозяйственной операции в акте оказания услуг – обеспечивается всем представленным комплектом документов по каждой перевозке.

Кроме того, суд обращает внимание на непоследовательность выводов налогового органа в части оценки обстоятельств ведения документа оборота по сделкам с контрагентами.

В частности, обосновывая вывод о том, что счета-фактуры, акты выполненных работ, оказанных услуг оформлены не в соответствии с реальными первичными документами, содержат недостоверные сведения, поскольку не позволяют идентифицировать выполненные работы, налоговый орган приводит анализ сделок по следующим контрагентам: ООО «Арт-Логистика» (акт оказания услуг от 10.03.2014 № 3148) и ООО «Балт-Импэкс» (акты оказания услуг от 22.04.2014 № 7226, от 01.09.2014 № 17147, от 30.09.2014 № 19003).

На иные дефекты в оформлении первичных документов налогоплательщика ни в акте проверки, ни в решении Инспекция не ссылается.

Между тем, указывая на наличие недостатков в оформлении первичных документов, в том числе ссылаясь на отсутствие конкретизации маршрута налоговый орган делает вывод о неподтвержденности операций только по сделкам с ООО «Арт-Логистика», в отношении ООО «Балт-Импэкс» такие выводы отсутствуют.

В ходе судебного разбирательства стороны подтвердили, что кроме «спорных» контрагентов в рамках налоговой проверки Инспекцией были установлены и иные контрагенты, в отношении которых не были сделаны выводы о нереальности хозяйственных операций, в том числе и ООО «Балт-Импэкс». При этом, как уже было указано выше, хозяйственные операции по взаимоотношениям со всеми контрагентами оформлялись заявителем аналогично.

С учетом изложенного, суд полагает необоснованными выводы налогового органа о неподтвержденности хозяйственных операций по контрагентам ООО «Адванта», ООО «Донтранс», ООО «Руссавто», ООО «Рустранс-Логистик», ООО «Скорость», ООО «Автокомпас», ООО «Фарт», ООО «Юнион Транс», ООО «Вест-Балт», ООО «Петэк», ООО «Транс-Портал», ООО «Артис», ООО «Драйв», ООО «Горизонт», ООО «Авис», ООО «Быстровозов», ООО «Транскомплект», ООО «Логистика», ООО «Донтэк», основанные на доводах о недостатках в оформлении первичных документов, поскольку одни и те же обстоятельства не могут одновременно подтверждать реальность хозяйственных операций и опровергать факт их совершения.

Указание налогового органа на то, что выводы о нереальности хозяйственных операций по контрагентам ООО «Адванта», ООО «Донтранс», ООО «Руссавто», ООО «Рустранс-Логистик», ООО «Скорость», ООО «Автокомпас», ООО «Фарт», ООО «Юнион Транс», ООО «Вест-Балт», ООО «Петэк», ООО «Транс-Портал», ООО «Артис», ООО «Драйв», ООО «Горизонт», ООО «Авис», ООО «Быстровозов», ООО «Транскомплект», ООО «Логистика», ООО «Донтэк» были сделаны на основе анализа и оценки иных обстоятельств, суд отклоняет, как необоснованные.

Согласно решению налогового органа основанием для вывода о неподтвержденности хозяйственных операций стало выявление следующих фактов: учредители, руководители спорных контрагентов – массовые учредители и руководители, либо умерли на даты совершения заявленных хозяйственных операций; в ходе проведенных допросов свидетели (генеральные директора) не подтвердили факты реального управления финансово-хозяйственной деятельностью спорных контрагентов и, подписания документов, организация ООО «ТЭГ «Гардарика» свидетелям не знакома; заявленные контрагенты исключены из единого государственного реестра юридических лиц (ЕГРЮЛ), как недействующие юридические лица по основаниям, предусмотренным п.2 ст.21.1 Федерального закона от 08.08.2001 №129-ФЗ «О государственной регистрации юридических лиц и индивидуальных предпринимателей».

Между тем, факты опровержения хозяйственных операций руководителями организаций, а также не подписания ими первичных учетных документов были установлены только в отношении ООО «Норд-Транс», ООО «Дентро», ООО «Магеллан», ООО «Лонгран, ООО «Статус», ООО «Арт-Логистика», ООО «Аванта-Трак», ООО «Мегатранс»,ООО «Авто-флот», ООО «Магеллан», ООО «Транс-Карго», ООО «Смарт Лайн Логистика», ООО «ВЕСТ ТРАНС». Данные выводы налогового органа были признаны судом обоснованными, а решение налогового органа законным в части доначисления сумм НДС пени и штрафа по данным контрагентам.

Вместе с тем, в отношении ООО «Адванта», ООО «Донтранс», ООО «Руссавто», ООО «Рустранс-Логистик», ООО «Скорость», ООО «Автокомпас», ООО «Фарт», ООО «Юнион Транс», ООО «Вест-Балт», ООО «Петэк», ООО «Транс-Портал», ООО «Артис», ООО «Драйв», ООО «Горизонт», ООО «Авис», ООО «Быстровозов», ООО «Транскомплект», ООО «Логистика», ООО «Донтэк» такие обстоятельства установлены не были, более того согласно материалам проверки от руководителей указанных организаций (лиц, представляющих интересы на основании доверенностей) поступили нотариальные заявления, согласно которым они подтвердили факт осуществления экспедиторской деятельности, в том числе и по сделкам, заключенным с заявителем (ООО «Фарт», ООО «Транс-Портал», ООО «Логистика», ООО «Адванта», ООО «Петэк», ООО «Драйв», ООО «Авис», ООО «Донтэк», ООО «Горизонт», ООО «Быстровозов», ООО «Автокомпас»).

Суд отмечает, что на момент совершения оспариваемых хозяйственных операций все контрагенты являлись действующими юридическими лицами, при этом ООО «Руссавто», ООО «Скорость», ООО «Донтранс», ООО «Артис», ООО «Горизонт» не исключены из ЕГРЮЛ до настоящего времени. Вопреки мнению налогового органа, остальные контрагенты не были исключены по основаниям, предусмотренным п.2 ст.21.1 Федерального закона от 08.08.2001 №129-ФЗ «О государственной регистрации юридических лиц и индивидуальных предпринимателей». Кроме того, как следует их таблицы № 4 (приложение к акту) все указанные организации были зарегистрированы за несколько лет до проверяемого периода.

Являются необоснованными и ссылки налогового органа на то, что налоговая нагрузка «спорных», по мнению Инспекции, контрагентов, по заявленному виду деятельности (код ОКВЭД 63.4 «Перевозка грузов») значительно ниже среднеотраслевой, а удельный вес налоговых вычетов по НДС составляет 98-100%.

Из таблицы на странице 83 акта проверки следует, что налоговый орган берет для сравнения показатели по виду деятельности (код ОКВЭД 63.4 «Перевозка грузов»), в то время как контрагенты 1 звена являются не перевозчиками, а экспедиторами.

Между тем, имеется существенное отличие между этими видами деятельности в плане налогообложения, и соответственно - исчисления указанных показателей. Перевозчик включает в налогооблагаемую базу всю полученную за перевозку выручку, в то время как объектом налогообложения экспедитора (как посредника) является только вознаграждение (письмо ФНС России от 18.02.2013 года № ЕД-4-3/2650@ «О направлении письма Минфина России от 29.12.2012 года № 03-07-15/161»).

Таким образом, для экспедитора, получающего доход в виде вознаграждения, показатели налоговой нагрузки должны исчисляться с оборота, включающего в себя только вознаграждение, и соответственно – они будут иметь совершенно иные значения, чем для перевозчика. Это же касается и показателя доли налоговых вычетов по НДС.

Не соответствует действительности утверждение Инспекции о том, что единственным источником дохода указанных контрагентов являются поступления денежных средств от ООО «ТЭГ «Гардарика» и организации, входящих в «группу компаний «Гардарика».

Указанные обстоятельства опровергаются данными, полученными в ходе проверки, и изложенными в приложении № 18 к акту, согласно которому доля поступлений на счета контрагентов от ООО «ТЭГ «Гардарика» и других организаций, которые Инспекция включает в единую группу - составляет около 20 %.

Утверждение Инспекции, что у контрагентов ООО «ТЭГ «Гардарика» отсутствуют иные расходы, сопутствующие ведению хозяйственной деятельности, так же опровергаются сведениями, полученными в ходе проверки, а именно данными, изложенными в приложении № 19 к акту, согласно которому у контрагентов имеется значительное количество расходов по финансово-хозяйственной деятельности соответствующей профилю (в частности, расходы на связь и Интернет, рекламу, аренду, бухгалтерское и аудиторское обслуживание, канцтовары, зарплату работникам и т.п.). Суд учитывает, что ссылаясь на отсутствие «иных» расходов налоговый орган не конкретизирует каких именно учитывая, что экспедиторская деятельность не предполагает аренду транспортных средств и расходов по ее содержанию, поскольку осуществление перевозок, как правило, происходит посредством привлечения к исполнению третьих лиц.

Помимо этого, указанные выводы Инспекции опровергаются информацией, изложенной в приложении № 17 «Схема движения денежных средств» к акту, согласно которому от ООО «ТЭГ «Гардарика» в адрес контрагентов 1 звена направлены денежные средства в размере 2,3 млрд.руб., а от контрагентов 2 звена в адрес непосредственных перевозчиков уже перечислены более 8 млрд.руб. Несмотря на неполноту сведений, приведенных в таблице (не указан объем перечислений от 1 звена ко 2 звену), из имеющихся данных очевидно следует, что у контрагентов и 1, и 2 звена имеются как иные источники денежных средств, так и осуществляемые за счет этих источников расходы по финансово-хозяйственной деятельности.

В отношении довода о минимальной среднесписочной численности (1-4 человека) суд отмечает, что экспедиторская деятельность является посреднической, и не требует наличия значительных трудовых и материальных ресурсов.

Кроме того, как видно из таблицы на странице 83 акта, у ООО «Руссавто», ООО «Драйв», ООО «Горизонт», ООО «Авис», ООО «БЫСТРОВОЗОВ», ООО «Донтэк» - в проверяемый период был штат сотрудников в 4 и более человека.

Следует также учесть правовую позицию, выраженную в Определении Верховного Суда РФ (приведено в п.31 Обзора судебной практики Верховного Суда РФ № 1 (2017) и в п.7 Обзора правовых позиций, отраженных в судебных актах Конституционного Суда РФ и Верховного Суда РФ, принятых во втором полугодии 2016 года по вопросам налогообложения, направленного Письмом ФНС России от 23.12.2016 года № СА-4-7/24825@), исходя из которых отсутствие или незначительная численность работников у участников сделки признаком получения необоснованной налоговой выгоды по НДС (недобросовестности) не является.

В отношении выводов налогового органа об отсутствии у контрагентов иных условий для осуществления деятельности суд находит их не подтвержденными, поскольку Инспекция: не запрашивала у контрагентов подобного рода информацию; не выходила на территорию этих организаций для обследования условий ведения ими деятельности; не осуществляла инвентаризацию их имущества, используемого в хозяйственной деятельности; не установила, сколько работников (в том числе возможно привлеченных по гражданско-правовым договорам) на самом деле работает на эти организации в качестве управленческого и технического персонала; не анализировала данные их бухгалтерской отчетности в отношении наличия основных средств и прочих производственных активов.

Также не подтверждено материалами проверки утверждение Инспекции о совпадениях IP-адресов налогоплательщика и его контрагентов.

Как следует из приложения № 9 к решению, налоговый орган установил четыре разовых совпадениях четырех IP-адресов (195.144.244.52, 195.144.244.53, 85.114.29.131 и 85.114.29.133) с контрагентами ООО «АВИС», ООО «Автокомпас», ООО «Мобил Транс» и ООО «Руссавто».

При этом совпадения IP-адресов ООО «АВИС», ООО «Автокомпас», и ООО «Руссавто» установлено одновременно с совпадением с IP-адресом ООО «РДИ РЕГ.РУ», что полностью подтверждает пояснения Общества о том, что представители этих трех контрагентов выходили в Интернет разово, прямо с мобильных телефонов, через wi-fi в офисе налогоплательщика с целью регистрации своих сайтов, поскольку таково было требование ООО «ТЭГ «Гардарика» при работе с контрагентами.

Также проверкой, вопреки утверждениям Инспекции, не установлено совпадения IP-адресов налогоплательщика и организации ООО «Нева Бизнес-Консалтинг» (как и наличие между ними каких-либо финансово-хозяйственных отношений).

Суд учитывает, что выводы о совпадении IP-адресов основаны на заключении № 004-19 от 07.05.2019 года, выполненным экспертом ООО «Экспертное агентство «ВИТТА» ФИО16

Оспаривая обоснованность данных выводов, налогоплательщик представил заключение специалиста ФИО17 № Д-633-440/2019-СКТЭ от 24.01.2019 года, выполненное АНО «Городской Центр Судебных Экспертиз», согласно которому по IP-адресам: 195.144.244.52; 195.144.244.53; 85.114.29.133; 85.114.29.131 идентифицировать автоматизированное рабочее место без проведения экспертизы средства вычислительной техники, с которого осуществлялся доступ к системе дистанционного банковского обслуживания, не представляется возможным по причине не уникальности сетевого адреса в рамках локальной вычислительной сети, образованной за маршрутизатором (за NAT). Доступ к системе дистанционного банковского обслуживания ПАО Банк «Санкт-Петербург» из подсети IP-адресов 217.195.86.0 - 217.195.86.255 и 213.172.3.0 - 213.172.3.255 клиентами осуществляться не мог по причине того, что IP-адреса из указанных подсетей присвоены серверам (точкам входа) системы ДБО (данная аббревиатура обозначает «дистанционное банковское обслуживание»).

Также представлена рецензия (в виде заключения от 27.05.2019 года № 0219/19) на заключение от 07.05.2019 года № 004-19, выполненное экспертом ООО «Экспертное агентство «ВИТТА» ФИО16

Согласно выводам, изложенным специалистами ООО «Аспект», Центр Независимой Экспертизы и Оценки, ФИО18 (кандидатом юридических наук, и.о. зав.кафедрой «Судебная экспертиза веществ, материалов и изделий» Высшей школы юриспруденции и судебно-технической экспертизы Санкт-Петербургского политехнического университета Петра Великого) и ФИО19 (имеющим высшее техническое образование, специалистом в сфере информационных технологий, имеющим сертификаты компетентности центра технического образования Microsoft Certified Professional и ORACLE, со стажем работы по экспертным специальностям c 2007 года) заключение эксперта ФИО16 выполнено на основании некорректно поставленных вопросов, при недостаточности представленных на исследование материалов, без использования необходимой к применению нормативно-правовой, методической и специальной литературы. Ряд выводов, изложенных в заключении эксперта ФИО16 основан на неподтвержденных предположениях. Заключение выполнено с нарушениями положений статьей 4, 8 и 16 Федерального закона «О государственной судебно-экспертной деятельности в Российской Федерации» от 31.05.2001года № 73-Ф3, статьи 95 НК РФ, методики проведения компьютерно-технической экспертизы.

Заключением специалиста ФИО20 № 32 от 30.05.2019 года выводы эксперта ФИО16, изложенные в заключении № 004-19 от 07.05.2019 года, как и выводы Инспекции, изложенные в акте проверки, о совпадении IP-адресов ООО «ТЭГ «Гардарика» и его контрагентов, также опровергаются.

В частности в ходе исследования эксперт ФИО20 установил следующее: у ООО «ТЭГ «Гардарика» существует возможность организации сети с использованием технологии Wi-Fi, так как согласно предоставленной ООО «ТЭГ «Гардарика» карточке счета 10 «Материалы», на учете числится беспроводной маршрутизатор (ответ на вопрос 4); в 2014-2016 годах статические IP-адреса, выделенные в пользование ООО «ТЭГ Гардарика», для захода на сайт reg.ru (сервис по регистрации веб-сайтов) использовались только разово, и всего тремя организациями ООО «Авис», ООО «Автокомпас», ООО «Руссавто», через Wi-Fi ООО «ТЭГ Гардарика» (ответ на вопрос 5); исходя из новых корректных данных, предоставленных ПАО «Банк Санкт-Петербург», не выявлено ни одного совпадения IP-адресов контрагентов со статическими IP-адресами ООО «ТЭГ Гардарика» при входе в ДБО в период с 2014-2016 гг. (ответы на вопросы 6 и 23).

В связи с изложенным экспертом сделан вывод о самостоятельной отправке контрагентами своих платежей в банк, со своих IP-адресов, независимо от ООО «ТЭГ «Гардарика», в связи с чем ООО «ТЭГ «Гардарика» в 2014-2016 годах не участвовало в транзакциях денежных средств своих Контрагентов (ответы на вопросы 6, 12 и 15)

Экспертом указано, что не исключена возможность авторизации контрагентов ООО «Авис», ООО «Автокомпас», ООО «Руссавто» самостоятельно через Wi-Fi сеть ООО «ТЭГ «Гардарика»; по остальным контрагентам можно сделать вывод, что ООО «ТЭГ «Гардарика» в 2014-2016 годах не участвовала в авторизации в личный кабинет этих контрагентов на сайте www.reg.ru (ответ на вопрос 13); совпадения статических IР-адресов не имеют системного характера; разовый характер совпадения IР-адресов с наибольшей вероятностью может свидетельствовать об использовании не стационарной (проводной) сети ООО «ТЭГ «Гардарика», а сети Wi-Fi ООО «ТЭГ «Гардарика» для подключения к Интернету (ответ на вопрос 14).

ООО «ТЭГ «Гардарика» выделены только два статических IP-адреса 195.144.244.52 и 85.114.29.133 (ответ на вопрос 18); IР-адреса 213.172.3.19, 213.172.3.230, 217.195.86.230 и 217.195.86.9 не выделены ООО «ТЭГ «Гардарика» для соединения с сервером Интернет-Банка, а IР-адреса 213.172.3.230, 217.195.86.230 используются всеми клиентами ПАО «Банк «Санкт-Петербург» для соединения с сервером Интернет Банка (ответ на вопрос 19); IР-адреса 213.172.3.19, 213.172.3.230, 217.195.86.230 и 217.195.86.9 являются общедоступными для клиентов ПАО «Банк Санкт-Петербург», а IР-адреса 213.172.3.230, 217.195.86.230 служат для подключения к онлайн банк-клиенту ПАО «Банк Санкт-Петербург» (ответ на вопрос 20); диапазон IР-адресов 78.25.120.0 - 78.25.123.255 выделен Северо-Западному Мегафону (ответ на вопрос 21); диапазон IР-адресов 217.118.78.0 - 217.118.78.255 выделен Вымпелкому (ответ на вопрос 22);

Исходя из предоставленных ПАО «Банк Санкт-Петербург» корректных данных о соединениях контрагентов с серверами ДБО, по которым не обнаружено ни одного совпадения со статическими IP-адресами ООО «ТЭГ «Гардарика», и учитывая то, что в сопроводительном письме ПАО «Банк-Санкт Петербург» утверждает, что ранее были поданы некорректные данные из-за некорректного метода сопоставления IР-адресов, можно утверждать, что анализ МИФНС № 23 по Московскому району Санкт-Петербурга является недостоверным (ответ на вопрос 25).

Анализ Инспекцией совпадений IP-адресов между контрагентами и ООО «Нева Бизнес-Консалтинг» нельзя назвать верным, так как эти адреса выданы операторами сотовой связи связи МТС (217.66.152.0 - 217.66.159.255), Теле2 (176.59.1.60 и 176.59.5.5 - 176.59.5.59) и Билайн (217.118.78.85) динамически (один IP-адрес может быть выдан множеству устройств в различные моменты времени), поэтому совпадений в этом случае не избежать (ответ на вопрос 27).

Отклоняя доводы налогового органа о совпадении IP-адресов, суд учитывает уточненные ответы ПАО Банк «Санкт-Петербург» на запросы Инспекции № 32/11142 от 09.04.2019 года, № 04-07/05700 от 18.03.2019 года, № 32/12925 на требование 04/1808 от 10.04.2019 (вх. № 035460 от 26.04.2019), согласно которым ПАО «Банк «Санкт-Петербург» сообщил, что в предыдущем ответе им были представлены некорректные данные из-за некорректного метода сопоставления IР-адресов. Исходя из предоставленных ПАО «Банк Санкт-Петербург» корректных данных о соединениях контрагентов с серверами ДБО, не обнаружено ни одного совпадения IP-адресов контрагентов со статическими IP-адресами ООО «ТЭГ «Гардарика».

Материалами проверки не подтверждается никакой взаимосвязи либо подконтрольности налогоплательщику, либо его должностным лицам, указанным в акте «спорных» контрагентов, напротив, подтверждается реальность их деятельности и необходимость для налогоплательщика в их услугах для организации масштабной деятельности на рынке транспортно-экспедиторских услуг.

В частности, из показаний генеральных директоров компаний-контрагентов не следует, что кто-либо из них указал на должностных лиц заявителя в качестве лиц, контролирующих деятельность самого руководителя или возглавляемой им компании-контрагента; те руководители, которые отказались от ведения деятельности их организациями, и объявили себя «номинальными директорами», также не указывали на какую-либо взаимосвязь или контроль над ними со стороны должностных лиц Общества, напротив, эти директора сообщили, что ни ФИО21, ни ФИО22, ни ФИО23 они не знают; никто из иных опрошенных Инспекцией лиц также не указал на этих должностных лиц в качестве лиц, контролирующих деятельность их самих или какой-либо компании-контрагента; из документов, исследованных Инспекцией во время проверки, также не усматривается никаких обстоятельств, которые можно было бы истолковать против этих лиц.

В подтверждение доводов о подконтрольности спорных контрагентов налоговый орган также утверждает, что документы по финансово-хозяйственной деятельности велись и оформлялись в ООО «Нева Бизнес-Консалтинг», сотрудниками которой являются сотрудники группы компаний «Гардарика».

Между тем, указанные в акте сотрудники ООО «Нева Бизнес-Консалтинг» прекратили свои трудовые отношения с теми организациями, где они ранее работали (ООО «ТЭГ «Гардарика», ООО «Гардарика-СПб» и ООО «Логистическая группа «Гардарика»), с 2016 года перешли на работу в ООО «Нева Бизнес-Консалтинг», то есть поменяли место работы.

При этом, из изложенной в акте информации в отношении ООО «Нева Бизнес-Консалтинг» следует, что в соответствии с зарегистрированным ОКВЭД она осуществляла деятельность по оказанию услуг в области бухгалтерского учета, по проведению финансового аудита, по налоговому консультированию; деятельность в области права, консультирование по вопросам коммерческой деятельности и управления (и именно за эти услуги получала выручку от своих клиентов, как установлено Инспекцией); численность персонала в разные периоды составляла от 22 до 30 человек; в составе клиентов ООО «Нева Бизнес-Консалтинг» имеется значительное количество организаций и индивидуальных предпринимателей, которые не являлись контрагентами проверяемого налогоплательщика, это самостоятельная фирма, имеющая свою клиентскую базу и ведущая реальную деятельность по бухгалтерскому, консалтинговому и аудиторскому обслуживанию.

В данном случае, выводы о том, что документы по финансово-хозяйственной деятельности велись и оформлялись в ООО «Нева Бизнес-Консалтинг» по поручению заявителя основаны на показаниях бывшего работника ООО «Нева Бизнес-Консалтинг» ФИО24, при этом никакие иные работники данной организации, налоговым органом не допрашивались. Обстоятельства ведения бухгалтерского учета иных организаций (не контрагентов заявителя) не исследовались. Несмотря на то, что ООО «Нева Бизнес-Консалтинг» является крупной фирмой осуществляющей деятельность в области ведения бухгалтерского учета и финансового аудита оценка деятельности данной организации была произведена налоговым органом на основании показаний одного не действующего сотрудника, которая также затруднилась указать конкретные названия организаций, бухгалтерский учет и проведение финансовых операций которых ООО «Нева Бизнес-Консалтинг» осуществляла в интересах заявителя.

С учетом изложенного, суд полагает, что выводы налогового органа в отношении наличия взаимосвязи между деятельностью ООО «Нева Бизнес-Консалтинг» и ООО «ТЭГ «Гардарика», неподтвержденными.

В оспариваемом решении налоговый орган указывает на то, что из показаний свидетелей (должностных лиц и сотрудников ООО «ТЭГ «Гардарика») следует, что заказы от клиентов поступают по электронной почте сразу менеджерам на рабочие места, менеджер размещает полученный заказ в системе ATI-поиск грузов (ati.su). Комплект документов на перевозку и доверенности на оказание услуг выдаются водителям. Об организациях-контрагентах 1 звена сотрудникам ничего не известно, руководителей не знают.

Изложенное, по мнению налогового органа, свидетельствует о том, что в действительности спорные контрагенты не участвовали в организации перевозок грузов, поскольку непосредственно организацией занималось Общество.

В то же время, анализ сведений и показаний, изложенных в акте и решении позволяет заключить следующее: ряд сотрудников не давали показаний относительно взаимоотношений с контрагентами 1 звена (поставщиками услуг, то есть субэкспедиторами), так как взаимоотношения с данными контрагентами не входят в их служебные обязанности (ФИО25- руководитель регионального отдела ООО «ТЭГ «Гардарика»; ФИО26 - директор по развитию; ФИО27 - экономист-бухгалтер; ФИО28 -менеджер по железнодорожным перевозкам; ФИО29, ФИО30, ФИО31, ФИО32 -менеджеры по логистике и другие).

Из показаний тех сотрудников, которые тем или иным образом взаимодействуют в своей служебной деятельности с контрагентами 1 звена, следует, что они указанных выше контрагентов знают, и подтверждают факт заключения налогоплательщиком договоров с ними, поступления от первичных документов и факты оказания ими услуг. В частности, ФИО33 (начальник отдела сборных грузов ООО «ТЭГ «Гардарика») дал пояснения о том, что при получении заявок на перевозку он обращается к организациям, с которыми уже заключены договоры (то есть к контрагентам 1 звена); на сайте АТИ (ООО «АвтоТрансИнфо») также размещена заявка от ООО «ТЭГ «Гардарика», однако практически в 100 % случаев перевозчиков находят через организации, с которыми уже заключены договоры, а непроверенных перевозчиков стараются не использовать (показания изложены на страницах 321-323 акта).

ФИО34 (руководитель городского отдела) дал следующие пояснения: перевозчиками (то есть контрагентами 1 звена) для ООО «ТЭГ «Гардарика» могут быть только юридические лица; отбираются уже зарекомендовавшие себя на рынке организации со стажем от 1 года; он связывается с менеджерами этих юридических лиц либо по телефону, либо по почте; описывает им условия заявки, получает от них сведения о машине, водителе и цене перевозки; сведения приходят по телефону или по электронной почте; далее он сравнивает поступившие условия с условиями на подобные перевозки на сайте АТИ (очевидно, чтобы определить разумную стоимость перевозки, во избежание «взвинчивания» цены перевозчиком); также проверяет надежность предложенного ему перевозчика по отзывам на сайте АТИ; после этого из поступивших предложений (от нескольких контрагентов 1 звена) он выбирает оптимальное, и сообщает сведения клиенту; водителям выдаются доверенности от ООО «ТЭГ «Гардарика» (на фирменном бланке) для получения груза от грузоотправителя (показания изложены на стр.325-326 Акта).

ФИО35 дала пояснения о том, что работает в системе Банк-Клиент и 1С, занимается регистрацией счетов-фактур от поставщиков услуг и проведением оплат поставщикам; среди поставщиков (перевозчиков) есть и ИП, но это разовые случаи, их совсем немного, так как по общему правилу ООО «ТЭГ «Гардарика» не работает с индивидуальными предпринимателями.

ФИО36 дал пояснения о том, что работает исключительно с бумажными документами и занимается подборкой счетов-фактур в соответствии с книгами покупок; поставщиков не помнит, так как их много, а названия часто схожие. Сообщил, что индивидуальные предприниматели налогоплательщиком к оказанию услуг по общему правилу не привлекаются.

В отношении довода о выдаче доверенностей непосредственно заявителем.

Так как Общество для заказчика является ответственным лицом, которому может быть доверен груз, экспедитор выдает от своего имени доверенность водителю, чтобы грузоотправителем (и/или заказчиком) этому водителю был выдан груз для перевозки. При этом в ряде случаев получение груза водителем может происходить не в месте нахождения заказчика, а на складе или иной площадке заказчика (или грузоотправителя, не являющегося заказчиком), и расположено место получения груза может быть на значительном расстоянии от заказчика.

Таким образом, наличие доверенности от ООО «ТЭГ «Гардарика» подтверждает заказчику (грузоотправителю), что груз выдан им надлежащему перевозчику (водителю), которого подобрал для данной перевозки (через цепочку субэкспедиторов) и направил к нему именно экспедитор ООО «ТЭГ «Гардарика», с которым у заказчика заключен договор, и который несет ответственность перед клиентом за сам груз и за действия предоставленного им водителя.

Допрошенные налоговым органом менеджеры по логистике ФИО29, ФИО30, ФИО31, ФИО32 осуществляют в ООО «ТЭГ «Гардарика» взаимодействие с водителями (перевозчиками), обеспечевают их необходимыми документами, в том числе доверенностями. Они пояснили, что их работа носит выездной характер, в их функции входит инструктаж и проверка водителей, а также проверка документов и автомобилей водителей перед поездкой. При этом поставщиков услуг (контрагентов 1 звена) они не знают и знать не могут, так как не занимаются оформлением первичных документов и не вводят их в 1С, а работают непосредственно с водителями, которые осуществляют перевозки.

Таким образом, те обстоятельства, что заказы от клиентов поступают по электронной почте сразу менеджерам на рабочие места, менеджер размещает полученный заказ в системе ATI-поиск грузов (ati.su), и комплект документов на перевозку и доверенности на оказание услуг выдаются водителям – соответствуют действительности, подтверждаются материалами проверки, и соответствуют способу ведения налогоплательщиком экспедиторской деятельности с привлечением субэкспедиторов – контрагентов 1 звена.

То обстоятельство, что заявитель как лицо, заключающее договора с непосредственными заказчиками услуг и ответственное по условиям данных договоров за те действия, которые осуществляются лицами ими привлеченными к организации перевозки, считает необходимым участвовать на определенных стадиях, в том числе при передаче груза, свидетельствует о должной осмотрительности и минимизации рисков в рамках экспедиторской деятельности.

Иное толкование указанных выше обстоятельств, в том числе в пользу подтверждения вывода о не оказании спорными контрагентами услуг, противоречит установленным в рамках проверки обстоятельствам.

В частности, все перевозчики (индивидуальные предприниматели) представили договоры, заключенные с контрагентами налогоплательщика 2 звена; большинство перевозчиков представили первичные документы – акты оказания услуг, товарно-транспортные накладные, заявки, некоторыми представлены путевые листы; также перевозчиками были подтверждены факты перечисления денежных средств в счет оплаты услуг по перевозке по указанным договорам именно от контрагентов 2 звена, что подтверждено банковскими выписками, все перевозчики отрицают взаимоотношения с ООО «ТЭГ «Гардарика», и подтверждают взаимоотношения с контрагентами 2 звена, что соответствует действительности и отражает вышеописанную цепочку взаимоотношений между контрагентами в экспедиторской деятельности, в частности, подтверждает привлечение налогоплательщиком перевозчиков не напрямую, а через контрагентов 1 и 2 звена (субэкспедиторов); перечисления денежных средств от ООО «ТЭГ «Гардарика» в адрес контрагентов 3 звена в выписках банка не установлено.

С учетом изложенного, суд полагает недоказанным утверждение налогового органа о наличии финансово-хозяйственных отношений перевозчиков (индивидуальных предпринимателей) с ООО «ТЭГ «Гардарика» «напрямую».

Вопреки мнению налогового органа, указанные выводы не следуют из протоколов допросов, полученных ГСУ СК России по г. Санкт-Петербургу в рамках уголовного дела и представленных после завершения налоговой проверки, в том числе, протоколов допроса: ФИО37 (протокол допроса свидетеля от 11.11.2019); ФИО38 (протокол допроса от 04.12.2019); ФИО39 (протокол допроса от 03.11.2019); ФИО40 (протокол допроса от 28.11.2019); ФИО41 (протокол допроса от 26.11.2019); ФИО42 (протокол допроса от 11.11.2019); ФИО43 (протокол допроса от 01.11.2019); ФИО44 (протокол допроса от 30.10.2019); ФИО45 (протокол допроса от 18.11.2019); ФИО46 (протокол допроса от 20.11.2019); ФИО47 (протокол допроса от 30.10.2019); ФИО48 (протокол допроса от 02.12.2019); ФИО49 (протокол допроса от 11.11.2019); Денис В.В. (протокол допроса от 31.10.2019); ФИО50 (протокол допроса от 01.11.2019); ФИО51 (протокол допроса от 30.10.2019); ФИО52 (протокол допроса от 30.10.2019); ФИО53 (протокол допроса от 30.10.2019); ФИО54 (протокол допроса от 02.12.2019); ФИО55 (протокол допроса от 20.11.2019); ФИО56 (протокол допроса от 20.11.2019); ФИО57 (протокол допроса от 01.11.2019); ФИО58 (протокол допроса от 12.11.2019); ФИО59 (протокол допроса от 08.11.2019); ФИО60 (протокол допроса от 29.10.2019); ФИО61 (протокол допроса от 29.11.2019); ФИО62 (протокол допроса от 07.11.2019); ФИО63 (протокол допроса от 06.11.2019); ФИО64 (протокол допроса от 05.11.2019); ФИО65 (протокол допроса от 05.11.2019); ФИО66 (протокол допроса от 05.11.2019).

Из вышеприведенных протоколов допросов физических лиц следует, что они, являясь водителями, работающими у индивидуальных предпринимателей, или сами являются (являлись) индивидуальными предпринимателями, которые осуществляли перевозки для ООО «ТЭГ «Гардарика», заявки на перевозку получали по телефону, по электронной почте или с использованием сайта системы «АвтоТрансИнфо» (АТИ), по вопросам перевозки общались с сотрудниками (диспетчерами) ООО «ТЭГ «Гардарика».

Оценивая показания указанных лиц, налоговый орган ошибочно полагает, что в случае подтверждения свидетелями факта осведомленности об осуществлении перевозки, в том числе по заявкам, поступившим от Общества, можно прийти к выводу о наличии непосредственных взаимоотношений заявителя с перевозчиками. Между тем, указанные протоколы не содержат утверждений данных лиц о работе «напрямую» с налогоплательщиком. Свидетели указывают, что ООО «ТЭГ «Гардарика» им знакомо, при этом не опровергают факт работы с данным лицом через контрагентов. При этом, учитывая механизм работы, организованный ООО «ТЭГ «Гардарика» со своими контрагентами осведомленность непосредственных перевозчиков об Обществе предполагается, поскольку налогоплательщик, как представитель непосредственного заказчика услуг перевозки, действительно мог принимать участие в организации, что является частью экспедиторской деятельности. Вместе с тем, фактическое оформление взаимоотношений, свидетельствует о заключении договоров перевозчиками именно с контрагентами 2 звена, от которых также им поступала оплата за оказанные услуги, что полностью опровергает выводы налогового органа о работе перевозчиков непосредственно с налогоплательщиком.

Выявленные налоговым органом единичные случаи заключения налогоплательщиком договоров перевозок с индивидуальными предпринимателями, не могут служить основанием для выводов о нереальности хозяйственных операций с ООО «Адванта», ООО «Донтранс», ООО «Руссавто», ООО «Рустранс-Логистик», ООО «Скорость», ООО «Автокомпас», ООО «Фарт», ООО «Юнион Транс», ООО «Вест-Балт», ООО «Петэк», ООО «Транс-Портал», ООО «Артис», ООО «Драйв», ООО «Горизонт», ООО «Авис», ООО «Быстровозов», ООО «Транскомплект», ООО «Логистика», ООО «Донтэк», поскольку одни и те же предпринимателями могут работать с разными организациями.

Налоговый орган ссылается на представление интересов организаций, входящих в «Группу компаний Гардарика», а также контрагентов налогоплательщика 1 и 2 звена, одними и теми же лицами, а именно: ФИО67, ФИО68, ФИО69, ФИО70, ФИО71, ФИО72, ФИО73, ФИО74, ФИО75.

При этом Инспекция отмечает, что указанные лица не являются работниками ООО «ТЭГ «Гардарика» (страница 96 акта).

Инспекция в акте указывает, что в отношении ФИО69, ФИО71, ФИО72, ФИО73, ФИО70 и ФИО74 сведения по форме 2-НДФЛ представлены организациями: ООО «Гардарика-СПб», ООО «ЛГ «Гардарика», ООО «Гардарика-Регион», ООО «Гардарика-Екатеринбург». При этом налоговый орган основывает свои выводы на обстоятельствах предоставления сведений по форме 2-НДФЛ, не истребовав и не получив надлежащих доказательств факта наличия трудовых отношений (например, не допросив указанных лиц, не запросив копии трудовых договоров и иных документов по трудовой деятельности). Между тем, предоставление в налоговый орган сведений о доходе этих физических лиц, не подтверждает наличие трудовых отношений между этими физическими лицами и организациями, поскольку данные отношения могут осуществлять на основании гражданско-правовых договоров, то есть не носить систематический характер, что исключает возможность считать данных лиц сотрудниками ООО «Гардарика-СПб», ООО «ЛГ «Гардарика», ООО «Гардарика-Регион», ООО «Гардарика-Екатеринбург», и как следствие делать выводы о взаимосвязи между указанными организациями и контрагентами 1 и 2 звена на основании данных фактов.

Кроме того, согласно данным, изложенным в акте:

– на ФИО67 ИНН <***>: сведения отсутствуют;

– на ФИО68 ИНН <***>: за 2014-2017 – СПбГУ ИНН <***>, за 2014-2015 – ООО «Кадровое агентство «Максимум» ИНН <***>, за 2014 – ООО «Кристалл Северо-Запад» ИНН <***>, ООО «ТЛК-Сервис» ИНН <***>, ООО «Квадро-Групп» ИНН <***>;

– на ФИО69 ИНН <***>: за 2015-2017 – ООО «Меридиан» ИНН <***>, за 2015-2016 – ООО «Драйв» ИНН <***>, за 2013-2015– ООО «Гардарика-СПб» ИНН <***>;

– на ФИО70 ИНН <***>: за 2017, 2015, 2014 – сведения отсутствуют; за 2016 – ПАО «МТС-Банк» ИНН <***>; в 2009-2011 – ООО «Гардарика – Екатеринбург» ИНН <***>;

– на ФИО71 ИНН <***>: за 2015-2017 – ООО «Вектор» ИНН <***>, за 2016, 2015 – ООО «Бриз» ИНН <***>, 2014, 2013 – ООО «ЛГ «Гардарика» ИНН <***>;

– на ФИО72 ИНН <***>: за 2017, 2014 – сведения отсутствуют, за 2016, 2015 – ООО «Донтэк» ИНН <***>, ООО «Автопилот» ИНН <***>;

– на ФИО73 ИНН <***>: за 2015-2017 – ООО «Горизонт» ИНН <***>, ГУП «ИНПРЕДСЕРВИС» ИНН <***>, ООО «Континент» ИНН <***>, за 2014, 2013 – ГУП «ИНПРЕДСЕРВИС» ИНН <***>;

– на ФИО74 ИНН <***>: за 2013-2017 – ООО «Гардарика-Регион» ИНН <***>.

Исключив из указанного списка все организации, не являющиеся «спорными» контрагентами 1 и 2 звена можно прийти к выводу, что изложенные выводы налогового органа относятся только к: ФИО69 получал доход в 2015-2016 – от ООО «Драйв»; ФИО72 в 2015 и 2016 гг. получал доходы от ООО «Донтэк», ФИО73 в 2015-2017 гг. получал доходы от ООО «Горизонт», что вполне совпадает с данными им показаниями о том, что он являлся руководителем данной организации.

Таким образом, анализ изложенных налоговым органом в акте фактов позволяет прийти к выводу о единичных случаях осуществления трудовой деятельности указанных лиц не на постоянной основе в ООО «Гардарика-СПб», ООО «ЛГ «Гардарика», ООО «Гардарика-Регион», ООО «Гардарика-Екатеринбург» и в ООО «Драйв», ООО «Донтэк», ООО «Горизонт», но не в ООО «ТЭГ «Гардарика». При этом, характер этих трудовых отношений налоговым органом не исследовался, в том числе на возможность их влияния на деятельность организаций, что исключает возможность утверждать о взаимосвязи этих организаций.

Согласно информации изложенной на страницах 93-95, 98-105 акта ФИО75 представлял интересы ООО «ТЭГ «Гардарика» в 2005 году, а интересы ООО «Фарт» и ООО «Вест-Балт» в 2011 году; ФИО74 представлял интересы ООО «ТЭГ «Гардарика» в 2008 и 2009 году, а интересы ООО «Транс-Портал» в 2010 году; ФИО70 представлял интересы ООО «ТЭГ «Гардарика» в 2012 году, интересы ООО «Петэк» и ООО «Транс-Карго» в 2011 году, а интересы ООО «Транс-Портал» в 2010 году.

Между тем, то обстоятельство, что указанные лица периодически меняют место работы не может подтверждать выводов о взаимозависимости организаций, в которых они работали в разные периоды времени.

В обоснование своих доводов налоговый орган указывает, что некоторые сотрудники Общества, например, ФИО33, ФИО76, ФИО77, ФИО25, ФИО34, одновременно с трудовой деятельностью в ООО «ТЭГ «Гардарика» осуществляют деятельность в качестве индивидуальных предпринимателей.

Суд не усматривает в данном обстоятельстве никаких нарушений действующего законодательства, ни со стороны налогоплательщика, ни со стороны указанных граждан, поскольку в ходе допроса указанные граждане подтвердили, что их предпринимательская деятельность не связана с деятельностью ООО «ТЭГ «Гардарика», и их клиенты не являются контрагентами ООО «ТЭГ «Гардарика» (и это соответствует действительности, так как контрагенты этих ИП являются контрагентами налогоплательщика 2 звена, либо совершенно сторонними лицами, то есть не имеют с ООО «ТЭГ «Гардарика» договорных отношений).

Инспекция ссылается на результаты анализа документов по взаимодействию ООО «ТЭГ «Гардарика» со страховыми компаниями, указывая на то, что налогоплательщиком застрахованы риски ООО «ТЭГ «Гардарика» и непосредственных перевозчиков (ИП и водители), но не застрахованы риски контрагентов 1 и 2 звена.

Между тем, изложенное соответствует условиям договоров, заключенных ООО «ТЭГ «Гардарика» с заказчиками, согласно которым, заявитель обязан застраховать груз и все риски, сопряженные с его перевозкой. Даже если договор с заказчиком не содержит прямого условия об обязанности застраховать груз, обоснованность заключения такого договора предполагается, поскольку стоимость переданного к перевозке груза обычно существенно превышает доход экспедитора.

В дополнительных пояснениях по делу Общество указало, что считает целесообразным страховать риски утраты и повреждения груза как собственные, так и непосредственных перевозчиков (индивидуальных предпринимателей), посредством заключения дополнительных соглашений к страховому полису. При этом указало, что страхование фактического перевозчика, выбранного для конкретной поездки (если оно происходит), осуществляется на основании данных, полученных о нем через цепочку контрагентов 1 и 2 звена. Иное налоговым органом не доказано.

Выявление Инспекцией по АСК-НДС-2 налоговых разрывов, возникших между контрагентами 1 и 2 звена, никак не может вменяться в вину ООО «ТЭГ «Гардарика». Организации-контрагенты являются самостоятельными юридическими лицами, за деятельность которых налогоплательщик не может и не должен нести ответственности.

Согласно разъяснениям, изложенным в пункте 31 Обзора судебной практики Верховного Суда Российской Федерации № 1 (2017), утвержденного Президиумом Верховного Суда Российской Федерации 16.02.2017 года, факт неисполнения поставщиком обязанности по уплате налогов сам по себе не может являться основанием для возложения негативных последствий на налогоплательщика, проявившего должную осмотрительность при выборе контрагента, при условии реального исполнения заключенной сделки.

Суд находит обоснованным довод Общества об отсутствии у него реальной возможности убедиться как в указанных обстоятельствах, так и в иных фактах финансово-хозяйственной деятельности контрагентов, их взаимоотношений с налоговыми органами, как в силу банковской, так и налоговой тайны. Контрагенты регулярно представляли отчетность в налоговые органы, к ответственности за совершение налоговых правонарушений не привлекались.

Меры по установлению надлежащей деловой репутации контрагента по гражданско-правовому договору включают в себя, в частности, получение налогоплательщиком от контрагента копии свидетельства о постановке на учет в налоговом органе, проверку факта занесения сведений о контрагенте в Единый государственный реестр юридических лиц, получение доверенности или иного документа, подтверждающего необходимые полномочия представителя на подписание документов от имени контрагента, использование официальных источников информации, характеризующих деятельность контрагента. Об этом сказано в совместном письме Минфина РФ и ФНС России от 11.02.2010 № 3-7-07/84, Письме Минфина РФ от 31.12.2008 № 03-02-07/2-231, Письме Минфина РФ от 29.11.2013 № 03-02-07/1/51753.

Судом установлено, что перед заключением договоров со спорными контрагентами Общество запросило у данных компаний комплекты учредительных документов, сверило полученную информацию с данными, содержащимися в ЕГРЮЛ, удостоверилось в существовании организаций, в наличии счетов в банках.

Обществом были проанализированы официальные данные, предоставляемые непосредственно ФНС России, ввиду чего Общество, заранее исследовав вопрос об отсутствии у его контрагентов каких-либо признаков, позволяющих сомневаться в их действительном существовании и действительности и полномочности их руководителей, сочло возможным осуществлять хозяйственные взаимоотношения с соответствующими контрагентами.

Вся информация, содержащаяся в полученных комплектах документов, соответствовала сведениям, имеющимся в ЕГРЮЛ. Государственная регистрация указанных компаний на момент заключения договоров не признана недействительной, равно как не признаны недействительными учредительные и регистрационные документы,

В то же время Инспекция не привела конкретных документов, которые Общество могло бы и должно было получить от контрагентов и которые указывали на все те факты, являющиеся предметом анализа налоговым органом.

Учитывая изложенное, суд считает, что Общество в достаточной степени проявило осмотрительность при выборе контрагентов и в той степени, в которой Обществу это было доступно.

Оценка добросовестности налогоплательщика предполагает оценку заключенных им сделок. Установление наличия разумных экономических или иных причин (деловой цели) в действиях налогоплательщика осуществляется с учетом оценки обстоятельств, свидетельствующих о его намерениях получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

В соответствии с пунктом 6 статьи 108 НК РФ лицо считается невиновным в совершении налогового правонарушения, пока его виновность не будет доказана в предусмотренном федеральном законом порядке. Лицо, привлекаемое к ответственности, не обязано доказывать свою невиновность в совершении налогового правонарушения. Обязанность по доказыванию обстоятельств, свидетельствующих о факте налогового правонарушения и виновности лица в его совершении, возлагается на налоговые органы.

Обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение (часть 1 статьи 65, часть 5 статьи 200 АПК РФ).

Постановлением № 53 также предусмотрено, что налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера).

Верховный Суд Российской Федерации в Определении от 29.11.2016 № 305-КГ16-10399 разъяснил, что налоговая выгода, полученная налогоплательщиком в связи с отражением в целях налогообложения расходов по налогу на прибыль и применением налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость не может быть признана обоснованной, если налоговым органом будет доказано, что приобретение товаров (работ, услуг) в действительности не имело места, а представленные налогоплательщиком документы являются недостоверными, о чем налогоплательщик не мог не знать.

В данном случае Инспекция совокупность обстоятельств, указанных Верховным Судом Российской Федерации, не доказала, поскольку не опровергла реальность хозяйственных отношений; не доказала, что представленные заявителем документы являются недостоверными; не доказала, что заявитель не проявил должной степени осторожности и осмотрительности при выборе контрагентов.

Напротив, заявитель в ходе судебного разбирательства представил допустимые и достаточные доказательства своей добросовестности по взаимоотношениям со спорными контрагентами, подтвердил факт осуществления перевозок, что налоговым органом не оспаривалось.

Суд учитывает, что в рассматриваемом случае налоговым органом не доказан факт согласованности действий участников правоотношений, их взаимозависимость (аффилированность), а также подконтрольность; осведомленность налогоплательщика о контрагентах своего контрагента, притом, что обязанность проверять указанных лиц налоговым законодательством на налогоплательщика не возложена.

Кроме этого, как упоминалось выше, в налоговых правоотношениях действует принцип презумпции добросовестности налогоплательщика, сформулированный Конституционным Судом Российской Федерации (Определения Конституционного Суда Российской Федерации от 25.07.2001 № 138-О, от 16.10.2003 № 329-О).

Применительно к материалам настоящего дела, принцип презумпции добросовестности означает, что пока налоговым органом не доказано, что контрагенты заявителя (а также контрагенты последующих звеньев) необоснованно занижали свои налоговые обязательства, данный налогоплательщик признается добросовестным.

С учетом изложенного, выводы налогового органа об отсутствии реального участия ООО «Адванта», ООО «Донтранс», ООО «Руссавто», ООО «Рустранс-Логистик», ООО «Скорость», ООО «Автокомпас», ООО «Фарт», ООО «Юнион Транс», ООО «Вест-Балт», ООО «Петэк», ООО «Транс-Портал», ООО «Артис», ООО «Драйв», ООО «Горизонт», ООО «Авис», ООО «Быстровозов», ООО «Транскомплект», ООО «Логистика», ООО «Донтэк» в организации перевозок не подтверждаются материалами налоговой проверки. В нарушение требований части 5 статьи 200 АПК РФ налоговый орган не доказал обстоятельства, на которые он ссылается в обоснование обжалуемого решения, в связи с чем в указанной части решение подлежит признанию недействительным.

В заявлении Общество ссылается на то, что налоговым органом было допущено грубое нарушение положений Налогового кодекса Российской Федерации, выразившееся в несвоевременном вручении решения № 04/16 от 05.06.2019 г. о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. По мнению заявителя, изложенное является основанием для удовлетворения требований в полм объеме.

Из материалов дела следует, что Инспекцией были соблюдены сроки проведения выездной налоговой проверки, предусмотренные статьей 89 НК РФ, а также сроки рассмотрения материалов налоговой проверки и материалов, полученных в ходе проведения дополнительных мероприятий налогового контроля, установленных статьями 100 и 101 НК РФ.

Налоговым органом своевременно вынесено решение № 04/16 от 05.06.2019 г. о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, однако вручено налогоплательщику, с нарушением срока, установленного пунктом 9 статьи 101 НК РФ.

Основанием для отмены вынесенного налоговым органом решения являются существенные нарушения процедуры рассмотрения материалов проверки. К таким нарушениям относится необеспечение возможности лица, в отношении которого проводится проверка, участвовать в процессе рассмотрения материалов проверки и представить объяснения.

Рассмотрение материалов налоговой проверки проведено: 18.02.2019, 07.03.2019, 30.04.2019, 04.06.2019. с участием руководителя ООО «ТЭГ «Гардарика», а также лиц, представляющих интересы организации по доверенностям. Извещения о рассмотрении материалов проверки вручены Обществу заблаговременно: 17.01.2019 (на 18.02.2019), 28.02.2019 (на 07.03.2019), 18.04.2019 (на 30.04.2019), 27.05.2019 (на 04.06.2019). Налогоплательщиком представлены возражения, как на акт налоговой проверки, так и на результаты дополнительных мероприятий налогового контроля.

Не согласившись с выводами налогового органа, отраженными в решении № 04/16 от 05.06.2019 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения ООО «ТЭГ «Гардарика» обратилось в Управление ФНС России по Санкт-Петербургу с апелляционной жалобой (вх. № 106013 от 28.11.2019 г.).

Ввиду того, что налоговым органом надлежащим образом обеспечено участие ООО «ТЭГ «Гардарика» в рассмотрениях материалов налоговой проверки, а также соблюдено право налогоплательщика на предоставления возражений на акт налоговой проверки, на материалыполученные в ходе проведения дополнительных мероприятий налогового контроля, право налогоплательщика на обжалование решения в сроки, установленные Налоговым кодексом Российской Федерации, суд полагает, что нарушений, влекущих в силу п. 14 ст. 101 НК РФ недействительность решения налогового органа, Инспекцией не допущено.

Заявитель также ссылается на незаконность акта налоговой проверки № 04/34 от 22.10.2018 г. виду нарушения Инспекцией при составлении данного акта требований, приведенных в ст. 100 НК РФ, Приказе ФНС РФ «Об утверждении форм документов...» от 08.05.2015 г. №ММВ-7-2/189@ (приложения 7, 23, 24), письме ФНС РФ «О рекомендациях по проведению ВНП» от 25.07.2013 г. №АС- 4-2/13622 (гл. 6), письме ФНС РФ «Рекомендации о порядке организации работы налоговых органов» от 07.08.2013 г. №СА-4-9/14460@.

По мнению Общества, мотивировочная и описательная части акта не соответствуют обязательным требованиям.

Согласно пункту 3.2 Требований Приказа ФНС России от 08.05.2015 №ММВ-7-2/189@ в описательной части акта проверки должно содержаться подробное описание совершенных проверяемым лицом правонарушений. То есть по каждому отраженному в акте факту нарушения налогового законодательства должны быть четко изложены вид нарушения, способ и иные обстоятельства его совершения, налоговый период, к которому нарушение законодательства о налогах и сборах относится.

Из материалов дела следует, что описательная часть акта проверки №04/34 от 22.10.2018 г. соответствует указанным требованиям.

На страницах 26-27, 43-45, 46, 55-57, 159, 349-350, 375-376, 379-380, 394-396, 398, 408-410 акта налоговой проверки отражены ссылки на положения НК РФ, ГК РФ, иные федеральные законы; на страницах 22, 380, 400, 411 и др. акта налоговой проверки указаны статьи НК РФ, по которым установлены нарушения законодательства Российской Федерации; на страницах 397, 410, 411 акта налоговой проверки отражены суммы неуплаченных Обществом налогов в бюджет Российской Федерации, в связи с выявленными проверкой нарушениями; на страницах 397, 398, 411, 412 акта налоговой проверки отражены документы, подтверждающие выявленные проверкой нарушения.

Приведенные в акте налоговой проверки доказательства приведены доступно, четко и не содержат двоякого понимания. Материалы проверки изложены комплексно, во взаимосвязи с другими доказательствами, и системно. Одновременно в акте налоговой проверки приведен анализ бухгалтерских и налоговых данных (сведения из деклараций, данные учета налогоплательщика согласно оборотно-сальдовым ведомостям и карточкам и анализам счетов, и т.д.).

В целом раскрытие всех письменных доказательств, собранных в ходе налоговой проверки, до суда обеспечивается вручением налогоплательщику обобщенного доказательства – акта налоговой проверки (пункт 5 статьи 100 НК РФ). Права налогоплательщика в этой части соблюдены налоговым органом, доводы заявителя подлежат отклонению.

Рассмотрев довод заявителя о том, что акт налоговой проверки подписан не всеми участниками проверяющей группы, суд учитывает следующее.

Из материалов дела следует, что акт проверки №04/34 от 22.10.2018 г. подписали все участники проверяющей группы, включенные в проверку на дату составления справки о проведенной налоговой проверке.

В соответствии с пунктом 6.2 письма ФНС России от 25.07.2013 №АС-4-2/13622 «О рекомендациях по проведению выездных налоговых проверок» акт налоговой проверки подписывается всеми проверяющими, за исключением выбывших из состава проверяющих на основании решений о внесении изменений в решение о проведении выездной налоговой проверки, а также выбывших по объективным причинам (например, увольнение, отпуск по уходу за ребенком, продолжительная болезнь, смерть). В случае, если выбытие из состава проверяющих произошло не на основании решений о внесении изменений в решение о проведении выездной налоговой проверки, на акте налоговой проверки вместо подписи проставляется отметка с указанием причины выбытия и заверяется подписью руководителя проверяющей группы (бригады).

Ввиду вышеизложенного выводы заявителя о том, что подписывать акт должны все проверяющие, даже исключенные из состава проверяющей группы, не состоятельны.

Суд также учитывает, что неподписание акта выездной налоговой проверки одним или несколькими проверяющими является нарушением пункта 2 статьи 100 НК РФ, однако не относится к существенным нарушениям, влекущим за собой отмену решения налогового органа.

Доводы заявителя о незаконности участия в рассмотрении материалов проверки сотрудников Управления, исключенных из состава проверяющей группы не подлежат удовлетворению, в связи с тем, что участие представителей Управления в рассмотрении материалов проверки не может предрешать какой-либо результат проверки, так как участие представителя вышестоящего налогового органа в рассмотрении материалов налоговой проверки направлено на осуществления контроля в части соблюдением Инспекцией требований законодательства о налогах и сборах, в том числе, соблюдением процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки, корректности составления протокола рассмотрения и соблюдения прав налогоплательщика в ходе проведения рассмотрения материалов проверки.

Участие в ходе рассмотрения представителя Управления не противоречит требованиям налогового законодательства, и не ущемляет права налогоплательщика.

Доводы заявителя о ненадлежащем поведении сотрудников налоговых органом в ходе проведения проверки (обман свидетелей, запугивание, угрозы) не нашли своего подтверждения в ходе судебного разбирательства.

Суд полагает, что доводы заявителя о существенных нарушениях, допущенных в рамках проведения налоговой проверки и являющихся основанием для признания недействительным решения в целом, не подтверждены и подлежат отклонению, в том числе с учетом выводов, изложенным в постановлении Северо-Западного округа от 21.05.2020 по делу № А56-53853/2019.

В соответствии с частью 1 статьи 110 АПК РФ судебные расходы, понесенные лицами, участвующими в деле, в пользу которых принят судебный акт, взыскиваются арбитражным судом со стороны. В случае, если иск удовлетворен частично, судебные расходы относятся на лиц, участвующих в деле, пропорционально размеру удовлетворенных исковых требований.

В Постановлении Конституционного Суда Российской Федерации от 11.07.2017 № 20-П разъяснено, что возмещение судебных расходов осуществляется той стороне, в пользу которой вынесено решение суда, и на основании того судебного акта, которым спор разрешен по существу; при этом процессуальное законодательство исходит из того, что критерием присуждения судебных расходов является вывод суда о правомерности или неправомерности заявленного истцом требования; данный вывод, в свою очередь, непосредственно связан с содержащимся в резолютивной части судебного решения выводом о том, подлежит ли иск удовлетворению, поскольку только удовлетворение судом требования подтверждает правомерность принудительной реализации его через суд и влечет восстановление нарушенных прав и свобод, что в силу статей 19 (часть 1) и 46 (части 1 и 2) Конституции Российской Федерации и приводит к необходимости возмещения судебных расходов. Правосудие нельзя было бы признать отвечающим требованиям равенства и справедливости, если расходы, понесенные в связи с судебным разбирательством, ложились бы на лицо, вынужденное прибегнуть к судебному механизму обеспечения принудительной реализации своих прав, свобод и законных интересов, осуществление которых из-за действий (бездействия) другого лица оказалось невозможно, ограничено или сопряжено с несением неких дополнительных обременений.

Как следует из пункта 19 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 11.07.2014 № 46 «О применении законодательства о государственной пошлине при рассмотрении дел в арбитражных судах» законодательством о судопроизводстве в арбитражных судах не предусмотрено освобождение надлежащего ответчика от обязанности по возмещению судебных расходов по уплате государственной пошлины в связи с тем, что он не наделен полномочиями самостоятельно (в отсутствие правового акта иного лица, органа власти, в том числе суда) совершить действия, позволяющие истцу реализовать свои права, законные интересы, о защите которых он обратился в суд.

С учетом правовой позиции, изложенной в Постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 13.11.2008 № 7959/08, в случае признания обоснованным полностью или частично заявления об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц судебные расходы подлежат возмещению соответственно этим органом в полном размере.

Учитывая изложенное, расходы Общества по уплате государственной пошлины в размере 3 000 руб. подлежат отнесению на Инспекцию в полном объеме.

Руководствуясь статьями 167-170, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд

решил:

Признать недействительным решение Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы № 23 по Санкт-Петербургу от 05.06.2019 № 04/16 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления налога на прибыль организаций в сумме 394 031 943 рубля, соответствующих сумм пени и штрафов, в части доначисления налога на добавленную стоимость по эпизодам связанным с контрагентами: ООО «Адванта», ООО «Донтранс», ООО «Руссавто», ООО «Рустранс-Логистик», ООО «Скорость», ООО «Автокомпас», ООО «Фарт», ООО «Юнион Транс», ООО «Вест-Балт», ООО «Петэк», ООО «Транс-Портал», ООО «Артис», ООО «Драйв», ООО «Горизонт», ООО «Авис», ООО «Быстровозов», ООО «Транскомплект», ООО «Логистика», ООО «Донтэк», соответствующих сумм пени и штрафов.

Взыскать с Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 23 по Санкт-Петербургу в пользу общества с ограниченной ответственностью «Транспортно-экспедиторская группа «Гардарика» 3 000 руб., в возмещение расходов по уплате государственной пошлины.

В удовлетворении требований в остальной части отказать.

Решение может быть обжаловано в Тринадцатый арбитражный апелляционный суд в течение месяца со дня принятия Решения.

Судья Черняковская М.С.