Решение от 19 декабря 2023 г. по делу № А83-13744/2023

АРБИТРАЖНЫЙ СУД РЕСПУБЛИКИ КРЫМ

295000, Симферополь, ул. Александра Невского, 29/11

http://www.crimea.arbitr.ru

E-mail: info@crimea.arbitr.ru

Именем Российской Федерации


РЕШЕНИЕ

Дело № А83-13744/2023
19 декабря 2023 года
город Симферополь



Резолютивная часть решения объявлена 12 декабря 2023 года. Решение в полном объеме изготовлено 19 декабря 2023 года.


Арбитражный суд Республики Крым в составе судьи Авдеева М.П., при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания ФИО1, рассмотрел в открытом судебном заседании материалы дела по заявлению общества с ограниченной ответственностью «ФИО2 Голд» (ОГРН: <***>, ИНН: <***>, ул. Коммунальная, д.29А, помещ. литера П, г. Симферополь, <...>)

к Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Симферополю (ОГРН: <***>, ИНН: <***>, ул. им. Матэ Залки, 1/9, г. Симферополь, <...>)

при участии в деле в качестве третьих лиц, не заявляющих самостоятельные требования относительно предмета спора Управление Федеральной налоговой службы России по Республике Крым, ФИО3, арбитражный управляющий ФИО4, индивидуальный предприниматель ФИО5, индивидуальный предприниматель ФИО6, индивидуальный предприниматель ФИО7, индивидуальный предприниматель ФИО8

о признании ненормативного правового акта недействительным,

при участии:

от Управления Федеральной налоговой службы России по Республике Крым – ФИО9 по доверенности от 31.07.2023 №06-20/09289, ФИО10 по доверенности от 20.03.2023 №06-20/03329@

От Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Симферополю – ФИО10 по доверенности от 29.12.2022 №06-23/30002, ФИО11 по доверенности от 17.01.2023 №06-15/00053, ФИО11 по доверенности от 17.01.2023 №06-15/00053,

иные не явились, извещены,

УСТАНОВИЛ:

общество с ограниченной ответственностью «ФИО2 Голд» (далее – заявитель) обратилось в Арбитражный суд Республики Крым (далее – суд) с требованием к Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Симферополю (далее – заинтересованное лицо) о признании Решения ИФНС России по г. Симферополю о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 28.09.2022 №21-12/24, вынесенное по результатам проведения выездной налоговой проверки ООО «ФИО2 ГОЛД» за период 2018-2020 гг. недействительным в части:

- использования в ходе реконструкции налоговых обязательств всех предпринимателей - участников бизнеса метода определения налогооблагаемой базы по налогу на прибыль, который не предусмотрен действующим законодательством;

- начисления (без учета уплаченного налога по УСН) НДС в размере 40 788 159,8 руб., налога на прибыль в размере 27 755 859 руб. в отношении участника ИП ФИО3 в связи с отсутствием в материалах проверки доказательств его участия с Обществом и иными предпринимателями в схеме «дробления» бизнеса с целью получения необоснованной налоговой выгоды путем уменьшения соответствующей налоговой обязанности или уклонения от ее исполнения, которые в своей совокупности и взаимосвязи, могли бы однозначно свидетельствовать о совершении им умышленно согласованных с другими участниками бизнеса действий, направленных на получение в результате применения схемы «дробления» бизнеса необоснованной налоговой выгоды путем уменьшения соответствующей налоговой обязанности или уклонения от ее исполнения;

- начисления (без учета уплаченного налога по УСН) НДС в размере 1 870 388,75 руб., налога на прибыль в размере 3 754 661,02 руб. в отношении Общества и вышеперечисленных в жалобе предпринимателей (кроме индивидуального предпринимателя ФИО3) в связи наличием ошибок и неточностей при проведении реконструкции налоговых обязательств;

- начисленных штрафных санкций за неуплату налога на прибыль, зачисляемого в федеральный бюджет в размере 937 300 руб., за неуплату налога на прибыль, зачисляемого в бюджет субъекта РФ в размере 738 614 руб.;

- некорректно рассчитанных сумм пени и штрафных санкций (с учетом необоснованного включения в схему «дробления бизнеса» ИП ФИО3);

- снизить размер штрафа в отношении ООО «ФИО2 Голд» в 10 раз.

Заявленные требования мотивированы тем, что изложенные в решении от 28.09.2022 № 21-12/24 выводы о нарушениях Обществом положений п. 1 ст. 54.1, п. 2 ст. 171, п. 1 ст. 172, п. 2 ст. 169, п. 1 ст. 252 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) не обоснованы и незаконны, поскольку, по мнению Общества, в схему «дробления» бизнеса необоснованно включен ИП ФИО3 и неправильно исчислены суммы доначисленных налогов.

Инспекция Федеральной налоговой службы по г. Симферополю и Управление Федеральной налоговой службы России по Республике Крым возражали против удовлетворения заявленных требований по основаниям, изложенным в отзывах.

Дело рассмотрено с участием третьих лиц, не заявляющих самостоятельные требования относительно предмета спора – Управления Федеральной налоговой службы по Республике Крым, ФИО3, арбитражного управляющего ФИО4, индивидуального предпринимателя ФИО5, индивидуального предпринимателя ФИО6, индивидуального предпринимателя ФИО7, индивидуального предпринимателя ФИО8.

Заявитель явку своего представителя не обеспечил, был надлежащим образом извещен о дате, времени и месте судебного заседания.

В соответствии со статьей 123 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) лица, участвующие в деле, и иные участники арбитражного процесса считаются извещенными надлежащим образом, если к началу судебного заседания, проведения отдельного процессуального действия арбитражный суд располагает сведениями о получении адресатом направленной ему копии судебного акта.

Лица, участвующие в деле, и иные участники арбитражного процесса также считаются извещенными надлежащим образом арбитражным судом в случаях, перечисленных в ч. 4 ст. 123 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

По общему правилу лицо, участвующее в деле, должно предпринять все разумные и достаточные меры для получения судебных извещений по месту своего нахождения и несет соответствующие риски непринятия таких мер.

В пункте 15 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 17.02.2011 № 12 «О некоторых вопросах применения Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в редакции Федерального закона от 27.07.2010 № 228-ФЗ «О внесении изменений в Арбитражный процессуальный кодекс Российской Федерации» разъяснено, что извещение является надлежащим, если в материалах дела имеются документы, подтверждающие направление арбитражным судом лицу, участвующему в деле, копии первого судебного акта по делу в порядке, установленном статьей 122 АПК РФ, и ее получение адресатом (уведомление о вручении, расписка, иные документы согласно части 5 статьи 122 АПК РФ), либо иные доказательства получения лицами, участвующими в деле, информации о начавшемся процессе (часть 1 статьи 123 АПК РФ), либо документы, подтверждающие соблюдение одного или нескольких условий части 4 статьи 123 АПК РФ.

В силу предписаний ч. 6 ст. 121, ч. 1, п. 2 ч. 4 ст. 123 АПК РФ, суд признает сторон надлежащим образом уведомленными о наличии данного спора на рассмотрении Арбитражного суда Республики Крым. Лица, участвующие в деле, несут риск наступления неблагоприятных последствий в результате непринятия мер по получению информации о движении дела, если суд располагает информацией о том, что указанные лица надлежащим образом извещены о начавшемся процессе.

Руководствуясь частью 2 статьей 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд пришел к выводу, что неявка заявителя не препятствует рассмотрению дела по имеющимся в деле доказательствам.

Кроме того суд в соответствии с абзацем 2 пункта 1 статьи 121 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации разместил полную информацию о совершении всех процессуальных действий по делу на сайте Арбитражного суда Республики Крым в информационно - телекоммуникационной сети Интернет www.crimea.arbitr.ru.

Таким образом, суд пришел к выводу о надлежащем уведомлении заявителя о дне, месте и времени судебного заседания. Учитывая то, что неявка в судебное заседание сторон, извещенных надлежащим образом, не препятствует рассмотрению дела по существу в их отсутствие (часть 3 статьи 200 АПК РФ), суд рассмотрел дело в отсутствие заявителя по имеющимся в материалах дела документам.

Исследовав материалы дела, оценив собранные доказательства в порядке, предусмотренном статьей 71 АПК РФ, арбитражным судом установлено следующее.

Инспекцией проведена выездная налоговая проверка ООО «ФИО2 голд» по всем налогам и сборам за период с 01.01.2018 по 31.12.2020 года. По результатам проверки составлен акт от 29.04.2022 № 21-12/24, дополнение к акту налоговой проверки от 18.08.2022 № 21-12/24-1, принято решение от 28.09.2022 № 21-12/24.

Согласно обжалуемому решению Инспекцией доначислен ООО «ФИО2 голд» налог на добавленную стоимость (далее – НДС) в сумме 78 371 981 руб., налог на прибыль организаций (далее – налог на прибыль) в сумме 8 798 493 руб., начислена пеня в общей сумме 36 577 077,45 руб. Также Общество на основании п. 3 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее – Налоговый кодекс) привлечено к налоговой ответственности в виде штрафа в общей сумме 11 546 751 рублей.

При этом налоговым органом установлено, что в нарушение ст. 54.1 Налогового кодекса создана схема по уклонению от уплаты налогов в виде дробления бизнеса. Участники схемы: ООО «ФИО2 голд» (уплачивало налоги на общей системе налогообложения), индивидуальные предприниматели ФИО5, ФИО7, ФИО3, ФИО6, ФИО8 (уплачивали налоги в проверяемом периоде на упрощенной системе налогообложения (далее – УСН), доходы) (далее – участники).

Согласно обжалуемому решению Инспекцией установлено, что применение схемы дробления бизнеса оказало влияние на условия и экономические результаты деятельности всех ее участников, в том числе на их налоговые обязательства. Установлены прямая или косвенная взаимозависимость (аффилированность) участников (родственные отношения, участие в органах управления, служебная подконтрольность и т.п.), осуществление аналогичных видов экономической деятельности – торговля сантехническим оборудованием, формальное перераспределение между участниками персонала, несение расходов друг за друга. Выявлены факты, указывающие на наличие единых центров обслуживания участников, осуществляющих ведение бухгалтерского учета, кадровое делопроизводство, работу с поставщиками и покупателями и т.п. В решении Инспекции отражена информация о последовательной регистрации участников схемы после регистрации ООО «ФИО2 голд». При этом регистрация индивидуальных предпринимателей производилась с целью максимального охвата рынка сбыта, а также с целью недопущения приближения к максимально допустимому «пороговому» значению доходов для целей применения УСН.

В отношении участия в схеме ИП ФИО3 установлено следующее:

- наличие родственных связей с другими участниками схемы;

- наличие печати, корпоративной карты ИП ФИО3 в помещениях, арендуемых ООО «ФИО2 голд», выявленных в ходе проведения мероприятий сотрудниками правоохранительных органов;

- совпадение IP-адресов, использование общей электронной почты;

- использование единых поставщиков товаров, работ, услуг;

- использование единого центра оказания бухгалтерских услуг, что подтверждается в том числе использованием программного комплекса 1С «Бухгалтерия» ООО «ФИО2 голд», использованием общего персонала;

- использование единых складских помещений с иными участниками группы дробления, на что, в частности, указывают выявленные налоговым органом первичные документы.

Согласно решению Инспекции от 28.09.2022 № 21-12/24 с учетом решения Управления от 13.03.2023 № 07-22/03055@ по результатам рассмотрения апелляционной жалобы, сумма доначисленного налога на прибыль составляет 6 306 551 руб., в то время как заявитель просит обжалуемое решение признать недействительным в части 27 755 859 руб. и в части 3 754 661,02 руб.

Кроме того, согласно решению Инспекции от 28.09.2022 № 21-12/24 с учетом решения Управления по результатам рассмотрения апелляционной жалобы, а также согласно письму Инспекции от 16.03.2023 № 06-29/05631 Общество привлечено к налоговой ответственности по налогу на прибыль на основании п. 3 ст. 122 НК РФ в виде штрафа с учетом 1 смягчающего ответственность обстоятельства в сумме 1 261 310 руб. (6 306 551*40%/2). Однако в заявлении Общество просит признать недействительным применение штрафных санкций по налогу на прибыль в сумме 1 675 914 руб.

Заявитель, полагая, что решение ИФНС России по г. Симферополю о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 28.09.2022 №21-12/24, вынесенное по результатам проведения выездной налоговой проверки ООО «ФИО2 ГОЛД» за период 2018-2020 гг. недействительным в части использования в ходе реконструкции налоговых обязательств всех предпринимателей - участников бизнеса метода определения налогооблагаемой базы по налогу на прибыль, который не предусмотрен действующим законодательством; начисления (без учета уплаченного налога по УСН) НДС в размере 40 788 159,8 руб., налога на прибыль в размере 27 755 859 руб. в отношении участника ИП ФИО3 в связи с отсутствием в материалах проверки доказательств его участия с Обществом и иными предпринимателями в схеме «дробления» бизнеса с целью получения необоснованной налоговой выгоды путем уменьшения соответствующей налоговой обязанности или уклонения от ее исполнения, которые в своей совокупности и взаимосвязи, могли бы однозначно свидетельствовать о совершении им умышленно согласованных с другими участниками бизнеса действий, направленных на получение в результате применения схемы «дробления» бизнеса необоснованной налоговой выгоды путем уменьшения соответствующей налоговой обязанности или уклонения от ее исполнения; начисления (без учета уплаченного налога по УСН) НДС в размере 1 870 388,75 руб., налога на прибыль в размере 3 754 661,02 руб. в отношении Общества и вышеперечисленных в жалобе предпринимателей (кроме индивидуального предпринимателя ФИО3) в связи наличием ошибок и неточностей при проведении реконструкции налоговых обязательств; начисленных штрафных санкций за неуплату налога на прибыль, зачисляемого в федеральный бюджет в размере 937 300 руб., за неуплату налога на прибыль, зачисляемого в бюджет субъекта РФ в размере 738 614 руб.; некорректно рассчитанных сумм пени и штрафных санкций (с учетом необоснованного включения в схему «дробления бизнеса» ИП ФИО3); снижения размера штрафа в отношении ООО «ФИО2 Голд» в 10 раз не основано на нормах действующего законодательства и нарушает его права и законные интересы, обратился в суд с настоящим заявлением.

Главой 24 АПК РФ регламентирован порядок рассмотрения дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, организаций, наделенных федеральным законом отдельными государственными или иными публичными полномочиями, должностных лиц.

Согласно части 1 статьи 198 АПК РФ граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

При рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности (часть 4 статьи 200 АПК РФ).

Исходя из системного толкования части 1 статьи 198, части 4 статьи 200, частей 2 и 3 статьи 201 АПК РФ, а также разъяснений, изложенных в пункте 6 постановления пленума Верховного Суда Российской Федерации и Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 01.07.1996 N 6/8 "О некоторых вопросах, связанных с применением части первой Гражданского кодекса Российской Федерации", ненормативный правовой акт может быть признан недействительным, а решения и действия незаконными при одновременном установлении совокупности условий, а именно - их несоответствии закону и нарушении прав и законных интересов заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Согласно части 5 статьи 200 процессуального закона обязанность доказывания указанных обстоятельств, а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия государственными органами, должностными лицами оспариваемых актов, решений, совершения действий (бездействия), возлагается на соответствующие орган или должностное лицо.

При этом, исходя из правил распределения бремени доказывания, установленных статьями 65, 198, 200 АПК РФ, обязанность доказывания факта нарушения своих прав и законных интересов возлагается на заявителя. Обстоятельства, имеющие значение для правильного рассмотрения дела, определяются арбитражным судом на основании требований и возражений лиц, участвующих в деле, в соответствии с подлежащими применению нормами материального права.

В соответствии со статьей 57 Конституции Российской Федерации и статьями 23, 45 Налогового кодекса РФ (далее - НК РФ, Кодекс) налогоплательщики обязаны уплачивать законно установленные налоги и сборы, представлять в налоговый орган по месту учета в установленном порядке налоговые декларации по тем налогам, которые они обязаны уплачивать, нести иные обязанности, предусмотренные законодательством о налогах и сборах.

В соответствии с пунктом 1 статьи 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога на добавленную стоимость, исчисленную в порядке, предусмотренном статьей 166 Кодекса, на установленные данной статьей налоговые вычеты.

Согласно пункту 1 статьи 172 НК РФ налоговые вычеты производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении товаров (работ, услуг). При этом вычетам подлежат суммы налога, которые предъявлены налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) и при наличии соответствующих первичных документов.

Счет-фактура в силу пункта 1 статьи 169 НК РФ является документом, служащим основанием для принятия покупателем предъявленных продавцом товаров (работ, услуг), имущественных прав (включая комиссионера, агента, которые осуществляют реализацию товаров (работ, услуг), имущественных прав от своего имени) сумм налога к вычету в порядке, предусмотренном главой 21 Кодекса. Указанный документ должен быть составлен с соблюдением требований к оформлению, изложенных в пунктах 5, 6 статьи 169 НК РФ. Счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением установленного порядка, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению.

В соответствии со статьей 9 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете" каждый факт хозяйственной жизни подлежит оформлению первичным учетным документом. Не допускается принятие к бухгалтерскому учету документов, которыми оформляются не имевшие места факты хозяйственной жизни, в том числе лежащие в основе мнимых и притворных сделок.

Применение вычетов по НДС предусматривает приобретение товара (работ, услуг) для операций, признаваемых объектом обложения по НДС, или для перепродажи; их оприходование (статьи 171, 172 Кодекса) и наличие счета-фактуры, оформленного в соответствии с требованиями статьи 169 НК РФ.

Законодательство о налогах и сборах Российской Федерации исходит из презумпции добросовестности налогоплательщика и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, в частности налоговых вычетов при исчислении налога на добавленную стоимость, экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны.

Согласно разъяснениям, содержащимся в пункте 2 Определения Конституционного Суда Российской Федерации от 15.02.2005 N 93-0, в силу пункта 2 статьи 169 НК РФ в случае, если выставленный налогоплательщику счет-фактура не содержит четкие и однозначные сведения, предусмотренные в пунктах 5 и 6 той же статьи, в частности, данные о налогоплательщике, его поставщике и приобретенных товарах (выполненных работах, оказанных услугах), такой счет-фактура не может являться основанием для принятия налогоплательщиками к вычету или возмещению сумм налога на добавленную стоимость, начисленных поставщиками. Исходя из правовой позиции, изложенной в пункте 3 этого же Определения Конституционного Суда Российской Федерации, название статьи 172 НК РФ - "Порядок применения налоговых вычетов", так и буквальный смысл абзаца второго ее пункта 1 позволяют сделать однозначный вывод, что обязанность подтверждать правомерность и обоснованность налоговых вычетов первичной документацией лежит на налогоплательщике - покупателе товаров (работ, услуг), поскольку именно последний выступает субъектом, применяющим при исчислении итоговой суммы налога, подлежащей уплате в бюджет, вычет сумм налога, начисленных поставщиками.

Таким образом, по смыслу действующего законодательства документы, представляемые в государственные органы физическими и юридическими лицами с целью подтверждения соответствующего права, должны содержать достоверную информацию.

Из Определений Конституционного Суда Российской Федерации от 08.04.2004 N 169-О и от 04.11.2004 N 324-О следует, что оценка добросовестности налогоплательщика предполагает оценку заключенных им сделок. Заключенные сделки должны не только формально соответствовать законодательству, но и быть реальными, не вступать в противоречие с общим запретом недобросовестного осуществления прав налогоплательщиком.

Реальность хозяйственной операции определяется не только фактическим движением услуг, но и реальностью исполнения договора именно данным контрагентом, то есть наличием прямой связи с конкретным контрагентом.

Пунктом 1 статьи 54.1 НК РФ предусмотрен запрет уменьшения налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога в результате искажения сведений о фактах хозяйственной жизни совокупности таких фактов), об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или) бухгалтерском учете либо налоговой отчетности налогоплательщика.

Пунктом 2 статьи 54.1 НК РФ установлено, что при отсутствии обстоятельств, предусмотренных пунктом 1 настоящей статьи, по имевшим место сделкам (операциям) налогоплательщик вправе уменьшить налоговую базу и (или) сумму подлежащего уплате налога в соответствии с правилами соответствующей главы части второй настоящего Кодекса при соблюдении одновременно следующих условий: 1) основной целью совершения сделки (операции) не являются неуплата (неполная уплата) и (или) зачет (возврат) суммы налога; 2) обязательство по сделке (операции) исполнено лицом, являющимся стороной договора, заключенного с налогоплательщиком, и (или) лицом, которому обязательство по исполнению сделки (операции) передано по договору или закону.

В целях пунктов 1 и 2 настоящей статьи подписание первичных учетных документов неустановленным или неуполномоченным лицом, нарушение контрагентом налогоплательщика законодательства о налогах и сборах, наличие возможности получения налогоплательщиком того же результата экономической деятельности при совершении иных не запрещенных законодательством сделок (операций) не могут рассматриваться в качестве самостоятельного основания для признания уменьшения налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога неправомерным (пункт 3 статьи 54.1 НК РФ).

Из разъяснений, изложенных в пункте 1 Постановления Пленума Высшего арбитражного суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиками налоговой выгоды" (далее - Постановление N 53) следует, что представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

Документы, представляемые налогоплательщиком в подтверждение налоговых выгод, должны отвечать установленным законом требованиям и содержать достоверные сведения об обстоятельствах, с которыми законодательство связывает правовые, в том числе налоговые, последствия. В налоговых правоотношениях недопустима фикция, которая позволяла бы недобросовестным налогоплательщикам с помощью инструментов, используемых в гражданско-правовых отношениях, и искусственной юридической конструкции создавать ситуацию формального наличия права на получение налоговых выгод путем представления документов, оформляющих номинальное движение и реализацию товара (работ, услуг) (в том числе прикрытием получения товара (работ, услуг) неустановленного происхождения от номинального контрагента).

Сделки в обход налогового закона подразумевают действия, имеющие целью сознательное создание налогоплательщиками определенного фактического состава (или же воздержание от его создания) с целью обеспечить по отношению к себе действие одного правового предписания и (или) не допустить действие другого.

Налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера).

Налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности (п. 3 Постановления N 53).

О необоснованной налоговой выгоде могут также свидетельствовать подтвержденные доказательствами выводы налогового органа о наличии следующих обстоятельств: невозможность реального осуществления налогоплательщиком указанных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг; отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу отсутствия управленческого или технического персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств; учет для целей налогообложения только тех хозяйственных операций, которые непосредственно связаны с возникновением налоговой выгоды, если для данного вида работ также требуется совершение и учет иных хозяйственных операций; совершение операций с товаром, который не производился и не мог быть произведен в объеме, указанном налогоплательщиком в документах бухгалтерского учета (п. 5 Постановления N 53).

Установление судом наличия разумных экономических или иных причин (деловой цели) в действиях налогоплательщика осуществляется с учетом оценки обстоятельств, свидетельствующих о его намерениях получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

Судам необходимо учитывать, что налоговая выгода не может рассматриваться в качестве самостоятельной деловой цели. Поэтому если судом установлено, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, в признании обоснованности ее получения может быть отказано (п. 9 Постановление N 53).

Из Определений Конституционного Суда Российской Федерации от 08.04.2004 N 169-О и от 04.11.2004 N 324-О следует, что оценка добросовестности налогоплательщика предполагает оценку заключенных им сделок. Заключенные сделки должны не только формально соответствовать законодательству, но и быть реальными, не вступать в противоречие с общим запретом недобросовестного осуществления прав налогоплательщиком.

Реальность хозяйственной операции определяется не только фактическим движением товара (оказанием услуг), но и реальностью исполнения договора именно заявленным контрагентом, то есть наличием прямой связи с конкретным контрагентом.

Как указано в определениях Верховного Суда Российской Федерации от 27.12.2017 N 302-КГ17-19438 и от 14.12.2017 N 304-КГ17-18401, анализ положений гл. 21 НК РФ в их взаимосвязи позволяет признать, что документальное обоснование права на налоговые вычеты сумм налога на добавленную стоимость, уплаченного контрагентам при приобретении товаров (работ, услуг), возлагается на налогоплательщика. У налогового органа отсутствует обязанность доказывать, какими именно лицами фактически были поставлены товары (выполнены работы, оказаны услуги), поскольку именно общество должно подтвердить реальность хозяйственных операций с конкретным контрагентом, по взаимоотношениям с которым заявлена налоговая выгода.

В налоговых правоотношениях недопустима ситуация, которая позволяла бы недобросовестным налогоплательщикам с помощью инструментов, используемых в гражданско-правовых отношениях, создавать ситуацию формального наличия права на получение налоговых выгод (в том числе через уменьшение налоговой базы применением вычетов по НДС).

Если при рассмотрении налогового спора налоговым органом представлены доказательства того, что в действительности хозяйственные операции контрагентами организации не осуществлялись и налоги в бюджет ими не уплачивались, в систему взаиморасчетов вовлечены юридические лица, зарегистрированные по подложным или утерянным документам, либо схема взаимодействия данных организаций указывает на недобросовестность участников хозяйственных операций, суд не должен ограничиваться проверкой формального соответствия представленных налогоплательщиком документов требованиям НК РФ, а должен оценить все доказательства по делу в совокупности и во взаимосвязи с целью исключения внутренних противоречий и расхождений между ними.

Так, Инспекцией в ходе мероприятий налогового контроля в рамках выездной налоговой проверки получены доказательства, свидетельствующие о том, что:

- дробление одного бизнеса (производственного процесса) происходит между несколькими лицами, применяющими специальные системы налогообложения вместо исчисления и уплаты НДС, налога на прибыль организаций и налога на имущество организаций основным участником, осуществляющим деятельность;

- применение схемы «дробления» бизнеса оказало влияние на условия и экономические результаты деятельности всех участников данной схемы, в том числе на их налоговые обязательства;

- налогоплательщик, его участники, должностные лица или лица, осуществляющие фактическое управление деятельностью схемы, являются выгодоприобретателями от использования схемы «дробления» бизнеса;

- участники схемы осуществляют аналогичный вид экономической деятельности - торговля сантехническим оборудованием;

- участники схемы несут расходы друг за друга;

- прямая или косвенная взаимозависимость (аффилированность) участников схемы дробления бизнеса (родственные отношения, участие в органах управления, служебная подконтрольность и т.п.);

- имеет место формальное перераспределение между участниками схемы персонала без изменения их должностных обязанностей;

- участники схемы использовали одни и те же рекламные вывески, обозначения, контакты, сайты в сети «Интернет», адреса фактического местонахождения, помещения (офисы, складские и производственные базы и т.п.), банки, в которых открывались и обслуживались расчетные счета, контрольно-кассовую технику, терминалы и т.п.;

- единственным поставщиком или покупателем для одного участника схемы «дробления» бизнеса мог являться другой ее участник, либо поставщики и покупатели у всех участников схемы являлись общими;

- фактическое управление деятельностью участников схемы под руководством ФИО5;

- имели место единые центры обслуживания участников, осуществляющие ведение бухгалтерского учета, кадрового делопроизводства, подбор персонала, поиск и работу с поставщиками и покупателями, юридическое сопровождение, логистику и т.д.;

- представление интересов по взаимоотношениям с государственными органами и иными контрагентами (не входящими в схему «дробления» бизнеса) осуществлялись одними и теми же лицами.

Согласно обжалуемому решению в группу участников схемы входят: ООО «ФИО2 Голд», ИП ФИО3, ИП ФИО6, ИП ФИО5, ИП ФИО8 и ИП ФИО7

При этом индивидуальные предприниматели применяют УСН за период 2018-2020 гг., а Общество уплачивает налоги на общей системе налогообложения.

Инспекцией установлены родственные и дружеские связи участников схемы «дробления» бизнеса:

- Учредитель ООО «Эдин Голд» ФИО5 (он также является индивидуальным предпринимателем) и ФИО6, ФИО3 (индивидуальные предприниматели) - братья;

- дружеские отношения ИП ФИО7 ИП ФИО8, а также директора ООО «ФИО2 Голд» ФИО8

Согласно протоколам допросов участников схемы ИП ФИО3, ИП ФИО6 свидетели затруднились/отказались дать пояснения по основным вопросам, касающимся финансово-хозяйственной деятельности, что в свою очередь, свидетельствует о не владении информацией о подробностях финансово-хозяйственной деятельности.

Налоговым органом выявлено формальное перераспределение между участниками схемы персонала без изменения их должностных обязанностей (работники, состоящие в трудовых отношениях с одним из участников схемы, выполняют трудовые функции и (или) управленческие функции в отношении других участников, без какого-либо документального обоснования этого факта; работники нескольких участников схемы работают в одних помещениях). При анализе справок 2-НДФЛ, представленных участниками группы, установлено совпадение выплаты дохода по 33 человекам.

Инспекцией установлено перераспределение отражения реализации продукции оптовому покупателю по заявке в зависимости от критерия предельно допустимого лимита выручки внутри группы «участников дробления бизнеса».

В решении Инспекции отражена информация о последовательной регистрации индивидуальных предпринимателей - участников группы схемы после регистрации ООО «ФИО2 Голд». Регистрация индивидуальных предпринимателей производилась с целью недопущения превышения предельного дохода, дающего право на применение упрощенной системы, в том числе ухода от уплаты налогов по общей системе налогообложения при максимальном охвате рынка сбыта (г. Симферополь, г. Джанкой, г. Феодосия, г. Севастополь).

В ходе проверки установлены следующие факты участия взаимозависимости ИП ФИО3 в схеме ООО «ФИО2 Голд»:

- использование единых складских помещений по адресу: <...>;

- установлено наличие печати, корпоративной карты ИП ФИО3 в помещениях, арендуемых ООО «ФИО2 Голд», в ходе проведения мероприятий сотрудниками правоохранительных органов;

- использование единых контактных телефонов;

- использование единых поставщиков товаров, работ, услуг;

- совпадение IP-адресов;

- ведение бухгалтерского учета ИП ФИО3 в программном комплексе 1С «Бухгалтерия» ООО «ФИО2 Голд»;

- наличие единого центра оказания бухгалтерских услуг;

- отказ от дачи пояснений ФИО3 о своей деятельности.

В решении Инспекции описаны факты использования ИП ФИО3 единых складских помещений с иными участниками группы дробления по адресу: <...>.

В предоставленных товарных накладных поставщика ООО «Форте Хоум ГмбХ», указан грузополучатель: ИП ФИО3, ИНН <***>, Республика Крым, <...>.

Адрес доставки: 385012, <...>.

Согласно транспортному разделу к товарным накладным поставщика ООО «Форте Хоум ГмбХ», сдача груза осуществлялась по адресу: 385012, г. Симферополь, ул. Крылова, д. 127.

Вместе с тем, с возражениями на акт выездной налоговой проверки Обществом предоставлены первичные документы по поставке товаров от ООО «Форте Хоум ГмбХ» в адрес ИП ФИО3 с внесенными исправлениями в части адреса разгрузки груза (адрес <...> исправлен на адрес <...>).

При этом Общество не отрицает, что исправления об адресе доставки груза внесены уже после факта доставки груза грузополучателю, а именно: после получения акта выездной налоговой проверки. Поскольку доставка товаров производилась согласно товарно-сопроводительным документам по адресу <...> доводы Заявителя являются несостоятельными.

Также в ходе проверки перевозчиками, осуществляющими транспортировку груза, запрошенные Инспекцией документы (информация) о фактическом месте разгрузки груза не предоставлены.

При изложенных обстоятельствах указанное внесение изменений ООО «ФИО2 Голд» в первичные документы направлено исключительно на создание документов в свою защиту.

В предоставленном в ходе проверки поставщиком ООО «Профи Групп» по взаимоотношениям с ИП ФИО3 УПД от 05.03.2020 № 209 грузополучателем указан ИП ФИО5, 295001, <...> однако принятие груза подтверждено подписью ИП ФИО3 и печатью ИП ФИО3

Факт принятия груза одним из участников схемы по УПД, в котором указан другой грузополучатель, подтверждает использование единых складских помещений. Помещение использовалось участниками схемы без разделения. В ходе осмотра правоохранительными органами помещений ООО «ФИО2 Голд», обнаружена печать ИП ФИО3, что подтверждает согласованность действий между участниками схемы.

Какие-либо объяснения по факту обнаружения печати ИП ФИО3 не представлено. Кроме того, следует отметить, что ИП ФИО3 не предпринял какие-либо действия по поиску печати.

УПД ООО «Профи Групп» от 05.03.2020 № 209 подписан руководителем организации Е.М. Черным и главным бухгалтером ФИО12.

Согласно пояснениям ФИО12 (протокол допроса от 25.07.2022), работала в ООО «Профи Групп» примерно с ноября 2019 г. и до августа 2020 г. в должности главного бухгалтера. Свидетель указала, что ИП ФИО3 ей знаком, являлся клиентом (покупателем) ООО «Профи Групп» в период ее работы в ООО «Профи Групп».

Доставка товаров в адрес ИП ФИО3 осуществлялась силами ООО «Профи Групп».

Сопроводительным письмом от 03.06.2022 № 15 (поступило в Инспекцию по ТКС 18.07.2022) ООО «Профи Групп» предоставлена копия вышеуказанной УПД и пояснения о допущенной в ней технической ошибке об адресе и покупателе.

При предоставлении на обозрение ФИО12 УПД № 209 от 05.03.2020 (представлен ООО «Профи Групп», сопроводительным письмом от 31.01.2022) и УПД № 209 от 05.03.2020 (предоставлен ООО «ФИО2 Голд» с возражениями на акт выездной налоговой проверки (вх. Инспекции от 14.06.2022)), свидетель подтвердила, что экземпляр УПД № 209 от 05.03.2020, в которой якобы была допущена техническая ошибка, представленный ООО «Профи Групп» сформировала и подписала она.

Согласно данного документа доставка товаров осуществлялась ИП ФИО5 по адресу <...>.

Согласно показаний ФИО12 второй экземпляр УПД № 209 от 05.03.2020 (предоставлен ООО «ФИО2 Голд» с возражениями на акт выездной налоговой проверки (вх. Инспекции от 14.06.2022)) подписан не ею. После увольнения (август 2020) никакие документы ООО «Профи Групп» не подписывала и не формировала.

Таким образом, в ходе дополнительных мероприятий налогового контроля получены доказательства того, что письмо о допущенной технической ошибке ООО «Профи Групп» по взаимоотношениям с ИП ФИО3 составлено после фактической доставки груза в адрес грузополучателя. Товар доставлялся по адресу, указанному в товарно-сопроводительных документах (<...>), так как перевозчик, осуществляющий транспортировку груза, в качестве источника информации использует ту информацию, которая указана в товарно-сопроводительных документах.

При таких обстоятельствах, предоставление Обществом исправленного УПД № 209 от 05.03.2020 с изменениями об адресе и покупателе, внесенными спустя 2 года после поставки товара свидетельствует об умышленном искажении данного УПД.

Довод Общества о том, что подтверждением доставки товара на склад ИП ФИО3 в г. Феодосию является кассовый чек от 06.03.2020 № 54 о реализации приобретенной у ООО «Профи Групп» продукции также является несостоятельным ввиду того, что указанный чек подтверждает только факт продажи товара с наименованием «Вагонка Лак белая», при этом данный чек не содержит информации о продавце, не дает возможности сопоставить данный чек с вышеуказанным УПД, идентифицировать финансово-хозяйственную операцию.

Как поясняет налогоплательщик, отношения ФИО3 и ФИО5 являются исключительно родственными и не имели цели выстраивания схемы минимизации налогообложения, а предоставление ИП ФИО3 возможности на первоначальном этапе (в начале 2018 г.) временно использовать бухгалтерскую программу Общества, свидетельствует о доброте и бескорыстности братьев, что является нормой в обществе, а не умыслом в совершении ФИО3 правонарушения.

Однако регистрация ИП ФИО3 произведена 05.02.2015, ведение бухгалтерского учета ИП ФИО3 в программном комплексе 1С «Бухгалтерия» ООО «ФИО2 Голд» начинается с 2015, в связи с чем утверждение ФИО3 об использовании бухгалтерской программы Общества на первоначальном этапе, начиная с 2018, является несостоятельным.

Установленный факт ведения бухгалтерского учета ИП ФИО3 в программном комплексе 1С «Бухгалтерия» ООО «ФИО2 Голд» является безусловным доказательством участия ИП ФИО3 в схеме «дробления» бизнеса.

Согласно протокола осмотра от 12.03.2020, оформленного должностным лицом ОЭБиПК УМВД России по г. Симферополю, на территории (в помещениях) ООО «ФИО2 Голд» обнаружены корпоративные карты и печати участников схемы «дробления» бизнеса, в том числе ФИО3

Довод Общества о том, что по обнаруженной карте, принадлежавшей ФИО3, за весь проверяемый период не было совершено ни одной операции не опровергает факт ее обнаружения и печати ФИО3, а также печатей и корпоративных карт иных участников схемы «дробления» бизнеса в одном месте - на территории ООО «ФИО2 Голд», что не может быть случайностью и свидетельствует об отсутствии самостоятельности таких участников и подконтрольности их контролирующему лицу.

Из судебной практики следует, что хранение печатей участников «раздробленного» бизнеса в одном месте свидетельствует об искусственном «дроблении» бизнеса (постановление Арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 07.06.2018 № Ф08-3409/2018 по делу № А32-44581/2017).

В ходе проверки установлены факты оказания услуг по ведению бухгалтерского учета едиными физическими лицами в адрес всех участников группы «дробления» бизнеса.

Согласно показаний бывшего директора ООО «ФИО2 Голд» ФИО13 (протокол допроса от 17.03.2022) ООО «ФИО2 Голд» и участники схемы «дробления» бизнеса, в том числе ИП ФИО3 являлись единым юридическим лицом, бенефициаром является ФИО5, решение о регистрация ИП ФИО3 было принято ФИО14 с целью уменьшения оборотов организации для минимизации налогообложения.

Бухгалтерский и налоговый учет в ООО «ФИО2 Голд» осуществляли бухгалтера, которые работали еще при Украине ФИО18, ФИО16, ФИО15. Данные сотрудники бухгалтерии также осуществляли бухгалтерский и налоговый учет ИП ФИО5, ИП ФИО6, ИП ФИО3, ИП ФИО7 и ИП ФИО8 Для ведения бухгалтерского и налогового учета ООО «ФИО2 Голд» и данных индивидуальных предпринимателей ФИО5 закупил программный комплекс 1С бухгалтерия. В данном программном комплексе велся учет и ООО «ФИО2 Голд» и всех вышеперечисленных индивидуальных предпринимателей. У всех индивидуальных предпринимателей были единые складские помещения, в основном товар хранился по адресу: <...>, Коммунальная, 29.

Согласно показаний ФИО16 (протокол допроса от 01.02.2022) в 2018 году работала в ООО «ФИО2 Голд» в должности главного бухгалтера; для учета ТМЦ, ведения заработной платы, денежных средств и т.д. ООО «ФИО2 Голд» использовалась программа 1С бухгалтерия 8.3. В данном программном комплексе также велся учет ИП ФИО5, ИП ФИО6, ИП ФИО3, ИП ФИО7, ИП ФИО8 ФИО16 оказывала бухгалтерские услуги в адрес данных индивидуальных предпринимателей в период работы в ООО «ФИО2 Голд» такие как: снятие наличности, внесение наличности на расчетные счета; организация ООО «ФИО2 Голд» и вышеперечисленные индивидуальные предприниматели являлись единым юридическим лицом, осуществляли единую финансово-хозяйственную деятельность, имели общие складские помещения где хранился товар ООО «ФИО2 Голд» и вышеперечисленных индивидуальных предпринимателей. Фактическое руководство всеми участниками (ООО «ФИО2 Голд», ИП ФИО5, ИП ФИО6, ИП ФИО3, ИП ФИО8, ИП ФИО7) осуществлял ФИО5, давал указания по ведению деятельности.

Согласно показаний ФИО17 (протокол допроса от 15.02.2022) с ноября 2018 была принята в ООО «ФИО2 Голд» на должность главного бухгалтера, работала по июнь 2019 года; ФИО5 выдал ей доверенность на всех индивидуальных предпринимателей (ФИО5, ФИО3, ФИО6, ФИО7, ИП ФИО8) для представления интересов в банке (для работы в банке) от лица этих индивидуальных предпринимателей. ФИО17 осуществляла сдачу наличных денежных в банк по доверенности и по личной просьбе ФИО5

Также в ходе допроса ФИО18 (протокол допроса от 28.12.2021) при предоставлении на обозрение кассовых чеков ИП ФИО3 за январь, февраль, март, апрель 2018, пояснила, что оказывала бухгалтерские услуги ИП ФИО3, а именно снимала денежные средства с расчетного счета.

Отдельно необходимо отметить, что утверждение Общества относительно ведения бухгалтерского учета ИП ФИО3 с 2018 по 2020 сотрудником ФИО19 обособлено от других участников бизнеса - в бухгалтерской программе предпринимателя, что свидетельствует об отсутствии связи ИП ФИО3 с единым центром бухгалтерского центра обслуживания группы «дробления» бизнеса ввиду следующего.

В программном комплексе 1С «Бухгалтерия» ООО «ФИО2 Голд» отражены сведения о ведении в ней бухгалтерского учета ИП ФИО3, в том числе в ней отражена информация о начислении заработной платы (например, 28.02.2018, 27.04.2018) ФИО19, что опровергает доводы Общества об отсутствии связи между ИП ФИО3 и ООО «ФИО2 Голд».

Указанные факты дополнительно подтверждают взаимосвязь участников группы «дробления» бизнеса ООО «ФИО2 Голд».

Также участие ИП ФИО3 в группе «дробления» бизнеса подтверждается использованием адреса электронной почты организатора схемы «дробления» бизнеса.

Так, в реквизитах договора от 17.10.2019 № 17/10, заключенным между ИП ФИО3 и ООО «Кровтехмастер» указан адрес электронной почты I.kupcha@eddingold.com, при этом данный адрес электронной почты указан на официальном сайте ООО «ФИО2 Голд», в разделе «отдел закупок».

Согласно п. 8.9 договора купли-продажи от 17.10.2019 № 17/10, вся текущая переписка между продавцом и покупателем должна осуществляться посредством факсимильной связи и электронной почты с использованием адресов и телефонных номеров.

При этом предоставленное с возражениями на дополнение к акту проверки дополнительное соглашение от 02.02.2022 № 1 к договору от 17.10.2019 №17/10 (с исправленными реквизитами ИП ФИО3) заключено за рамками проверяемого периода, что подтверждает использование адреса электронной почты ООО «ФИО2 Голд» при взаимодействии с ИП ФИО3 по договору от 17.10.2019 № 17/10 с момента его заключения и до конца проверяемого периода.

Отдельно необходимо отметить, что в ходе проверки по результатам анализа банковских досье индивидуальных предпринимателей установлены единые для всех участников группы «дробления» бизнеса номера мобильных телефонов:

- номер мобильного телефона <***>, указан в банковских досье ИП ФИО5, ИП ФИО3, ИП ФИО6

Так, например, из банковского досье ИП ФИО3 следует, что в заявке ИП ФИО3 на подключение к системе «Интернет Банк-Клиент» указан телефон контактного лица по бухгалтерским вопросам - ФИО18 <***>; в заявлении ИП ФИО3 на выпуск сертификата ключа проверки ЭП № 1 от 20.07.2020 указан номер телефона + 7 978 741 5079, принадлежавший ФИО7

Аналогичные данные следуют из банковского досье ИП ФИО5

Номер телефона <***> также указан в заявлении об открытии банковского счета, сертификатов ключей проверки электронной подписи ИП ФИО6

Согласно ответа от 05.04.2022 № 49/15223 УМВД России по г. Симферополю указанный телефонный номер зарегистрирован за физическим лицом ФИО20 (адрес регистрации: 295011, <...>), при этом согласно информационных ресурсов ФНС России квартира по этому же адресу в период с 21.09.2017 по 13.04.2018 находилась в собственности (размер доли в праве 1) у ФИО18 (оказывала бухгалтерское сопровождения участников группы дробления бизнеса ООО «ФИО2 Голд»).

Также номер мобильного телефона <***> как контактный номер телефона указан в протоколе допроса ФИО18 от 28.12.2021.

- номер мобильного телефона + 7 978 741 5079, принадлежавший ФИО7 указан в банковских досье ИП ФИО5, ИП ФИО3, ИП ФИО7, ИП ФИО8;

- номер мобильного телефона <***> указан в банковских досье ИП ФИО5, ИП ФИО3, ИП ФИО7

При этом, из банковского досье ИП ФИО3 следует, что в заявке ИП ФИО3 на подключение к системе «Интернет Банк-Клиент» указан телефон контактного лица по бухгалтерским вопросам - ФИО16 <***>.

Аналогичные данные следуют из банковского досье ИП ФИО5

Номер телефона <***> также указан в заявлении о присоединении к комплексному договору банковского счета обслуживания индивидуальных предпринимателей ИП ФИО7

Указанные факты свидетельствуют не только об использовании участниками «дробления» бизнеса общих номеров телефона, но и о том, что они имели единый административно-управленческий состав (бухгалтера).

Из судебной практики следует, что об искусственном «дроблении» бизнеса свидетельствует:

- использование одних и тех же компьютеров, программ, каналов связи и (или) силами одних и тех же лиц, свидетельствует об искусственном «дроблении» бизнеса (Определение Верховного Суда РФ от 27.11.2015 № 306-КГ15-7673 по делу № А12-24270/2014, Постановления Арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 13.09.2018 № Ф04-3446/2018 по делу № А45-22590/2017, от 21.05.2018 № Ф04-1497/2018 по делу № А27-10485/2017, Постановление Арбитражного суда Дальневосточного округа от 08.08.2018 № Ф03-3132/2018 по делу № А24-2305/2017);

- использование участниками «раздробленного» бизнеса общих контактов, средств связи, общего сайта свидетельствует об искусственном «дроблении» бизнеса (Постановления Арбитражного суда Уральского округа от 16.04.2018 № Ф09-1107/18 по делу № А07-5370/2017, от 08.02.2018 №Ф09-4/18 по делу № А71-17203/2016).

При этом, довод Общества о том, что при определении действительного размера налогового обязательства путем налоговой реконструкции Инспекцией использован не предусмотренный действующим законодательством метод определения налогооблагаемой базы по налогу на прибыль, в т.ч., ввиду неистребования Инспекцией информации, необходимой для верного исчисления налогов, суд обращает внимание на установленные Инспекцией факты.

В соответствии с учетной политикой ООО «ФИО2 Голд» для целей налогообложения доходы и расходы Общества определяются методом начисления.

Инспекцией расчет налогов произведен в соответствии с учетной политикой налогоплательщика.

Порядок признания расходов при методе начисления установлен ст. 272 гл. 25 «Налог на прибыль организаций» Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ, Налоговый кодекс). Согласно ст. 272 НК РФ расходы, принимаемые для целей налогообложения, признаются таковыми в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты и определяются с учетом положений ст.ст. 318-320 НК РФ при условии соответствия требованиям ст. 252 НК РФ.

В соответствии со ст.320 Налогового кодекса для налогоплательщиков, осуществляющих оптовую, мелкооптовую и розничную торговлю устанавливается особый порядок учета расходов: в текущем периоде к расходам относится стоимость приобретенных товаров, реализованных в данном отчетном (налоговом) периоде.

Таким образом, примененный Инспекцией метод определения налоговой базы соответствует учетной политике и налоговому законодательству.

При таких обстоятельствах довод налогоплательщика об избрании Инспекцией несоответствующего законодательству метода определения налогооблагаемой базы является несостоятельным.

Также заявитель указывает на неисследование Инспекцией данных бухгалтерского/налогового учета налогоплательщика и неистребование документов для проведения налоговой реконструкции.

Однако налогоплательщиком не учтено, что налоговая реконструкция может быть применена к налоговым обязательствам налогоплательщика, если им, во-первых, раскрыты все реальные обстоятельства совершенных операций и представлено их документальное подтверждение, во-вторых, сделано это должно быть в ходе проверки - для обеспечения налоговому органу возможности проверить эти сведения (постановление Арбитражного суда Московского округа от 28.07.2022 №Ф05-17119/2022 по делу № А40-278308/2021, отставленное без изменения Определением Верховного Суда Российской Федерации от 03.11.2022 № 305-ЭС22-20226).

Необходимо отметить, что Общество в ходе выездной налоговой проверки умышленно противодействовало проведению мероприятий налогового контроля, установлению реальных обстоятельств.

За необеспечение представления всех необходимых для проведения инвентаризации имущества документов, директор ООО «ФИО2 Голд» ФИО8 привлечен к административной ответственности, предусмотренной ст. 19.4.1 КоАП Российской Федерации (постановление мирового судьи судебного участка № 76 Симферопольского судебного района Республики Крым от 29.04.2022 по делу № 05-0083/76/2022).

Кроме того, в обжалуемом решении Инспекции приведен анализ направленных в адрес Общества требований налогового органа и информация о принятых мерах налоговой ответственности за непредставление Обществом истребуемых Инспекцией документов.

Обществом каких-либо дополнительных документов (кроме отдельно им оспариваемых), собственных расчетов в материалы налоговой проверки, а также в ходе рассмотрения апелляционной жалобы и в суд не представлено.

Таким образом, при отсутствии содействия Общества и участников схемы «дробления» бизнеса в установлении реальных налоговых обязательств, Инспекцией проведена налоговая реконструкция на основании имеющихся сведений и документов, при этом основания непринятия отдельных документов указаны налоговым органом, в т.ч. в решении Управления о рассмотрении апелляционной жалобы.

В отношении довода о том, что налоговый орган при исчислении налоговой базы по НДС и налогу на прибыль необоснованно учел полученный Обществом доход от реализации товарно-материальных ценностей (далее -ТМЦ) в адрес участников схемы, суд обращает внимание на следующее.

При выявлении схем «дробления бизнеса» доначисление сумм налогов осуществляется с целью возмещения ущерба бюджетам публично-правовых образований таким образом, как если бы налогоплательщик не допускал нарушений. Это означает необходимость определения действительных налоговых обязательств налогоплательщика, на основании обстоятельств, которые подлежат установлению налоговым органом с учетом имеющихся у него сведений и документов и при содействии налогоплательщика в их установлении, учитывая как вменяемые доходы, так и соответствующие расходы, налоговые вычеты по налогу на добавленную стоимость, налоги, уплаченные в рамках специальных налоговых режимов. Данный подход основан на правовой позиции, выраженной в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 06.07.2010 № 17152/09 (письмо ФНС России от 10.03.2021 № БВ-4-7/3060@ «О практике применения статьи 54.1 НК РФ»).

В соответствии с экономическим смыслом осуществляемой деятельности участников схемы при установлении реальной суммы доходов (прибыли) осуществляется консолидация доходов группы лиц от реализации товаров.

В соответствии с п. 1 ст. 39 НК РФ, реализацией товаров, работ или услуг организацией или индивидуальным предпринимателем признается соответственно передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу, а в случаях, предусмотренных НК РФ, передача права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, оказание услуг одним лицом другому лицу - на безвозмездной основе.

Соответственно, в процессе определения реального налогового обязательства подлежит установлению факт того, является ли передача спорных объемов товара передачей товара внутри одного бизнеса или фактической реализацией, выбытием товара с учетом обстоятельств, установленных в ходе налоговой проверки.

Заявителем не представлено доказательств того, что переданный Обществом в распоряжение участников схемы товар на конец проверяемого периода имелся на остатках у предпринимателей либо был реализован и сумма реализации отражена в налоговом учете, либо использован в рамках иной хозяйственной деятельности. Поскольку Обществом и предпринимателями не доказано, что реализованный товар передан предпринимателям не как конечным потребителям в рамках налогооблагаемого оборота, Общество не содействовало в установлении экономического смысла осуществляемой деятельности, Инспекция пришла к выводу, что в данном случае происходила реализация в адрес участников схемы, которые дальнейшее участие товара в облагаемых операциях не подтвердили. При этом нивелирована схема ущерба бюджету и исключено задвоение учета реализации товаров.

О том, что при организации бизнеса имело место выбытие товара, которое в налоговом учете участников схемы не отражалось, свидетельствуют следующие факты: не раскрытие участниками схемы информации об остатках товара на начало и конец проверяемого периода, изъятие в кабинете руководителя оптового отдела ФИО21 блокнота красного цвета, где зафиксированы объемы выручки, превышающие задекларированные (протокол обследования помещений, зданий, сооружений, участков местности и транспортных средств от 30.06.2021); отражение в учете фактов взаимодействия с участниками схемы как с ИП и как с гражданами (реестр приобретения товаров/услуг за период 2018-2020); противодействие налоговому органу.

Таким образом, при наличии товарных оборотов, исключенных из сферы налогообложения в схеме деятельности группы, в ходе проведения контрольных мероприятий, а также иных формах противодействия налоговому органу в установлении реальности хозяйственных операций Общество требует формального уменьшения самостоятельно отраженной в налоговой отчетности реализации без раскрытия схемы движения товара.

Заявитель ссылается на решение Инспекции от 05.10.2022 №15/1332, отмененное решением УФНС России по Республике Крым от 10.01.2023 №07-22/0131@ по результатам рассмотрения жалобы Общества. Однако заявитель делает собственные необоснованные выводы. Так, Управление пришло к выводу об отсутствии состава правонарушения, предусмотренного п.1 ст.126 НК РФ, рассматривая материалы жалобы на решение Инспекции от 05.10.2022 №15/1332. При этом выводов о достаточности или недостаточности предоставленных документов для проверки спорных фактов решение УФНС России по Республике Крым от 10.01.2023 №07-22/0131@ по результатам рассмотрения жалобы не содержит.

Таким образом, Общество настаивает на несоблюдении равенства сторон в публично-правовых отношениях, заявляя о расчетном способе уменьшения доначисленных налоговых обязательств, обосновывая таким образом фактический ущерб бюджету. При этом ссылки на судебную практику несостоятельны, поскольку судами рассматривались спорные хозяйственные операции, совершенные при иных обстоятельствах.

Содействия Общество в определении реального налогового обязательства не оказывало.

Что касается довода Общества о необоснованном непринятии пакета документов на 108 листах для проведения налоговой реконструкции.

Налоговые органы с учетом сложившейся судебной практики исходят из того, что формальное наличие документов само по себе не является достаточным основанием принятия НДС к вычету и возникновения права на расходы при исчислении налога на прибыль организаций.

Документы Общества частично предоставлены в виде копий, а также имеют дефекты, указывающие на формальность их составления без реальности хозяйственных операций.

Выбор контрагентов, по которым предоставлен Обществом пакет документов, не однозначен. Часть контрагентов, от имени которых предоставлены документы, ликвидированы, прекратили свою деятельность. Часть контрагентов являются взаимосвязанными лицами через директоров и учредителей. Руководители/учредители отдельных организаций являются организаторами нескольких субъектов предпринимательства (массовые руководители/учредители), которые на рынке активно работают несколько лет, после чего деятельность таких организаций прекращается. Заявленные контрагенты спорные хозяйственные операции не подтвердили.

Транспортировка, перемещение грузов документально не подтверждены.

В бюджете не сформирован экономический источник для заявленных Обществом налоговых вычетов по НДС по спорным операциям.

Происхождение документов Обществом не объяснено, тем более что участники схемы (индивидуальные предприниматели) в ходе проведения налоговым органом контрольных мероприятий, противодействуя установлению реальных налоговых обязательств, сообщали о том, что не сохранили первичные и учетные документы по расходам и что отсутствует возможность предоставить их на запросы налогового органа.

В ходе анализа указанных документов установлено, что Обществом не представлено доказательств реальности заявленных хозяйственных операций (108 листов), а также их соответствия требованиям ст.ст. 54.1, 169, 171, 172, 252, 253, 320 НК РФ.

Таким образом, указанные документы (108 листов) подлежат критической оценке как не подтверждающие право Общества на вычеты по НДС и на расходы при исчислении налога на прибыль организаций.

Относительно довода Общества об имеющихся основаниях для снижения штрафных санкций в 10 раз.

Согласно обжалуемому решению к Обществу применены штрафные санкции на основании п. 3 ст. 122 НК РФ с учетом одного смягчающего ответственность обстоятельства: тяжелое финансовое положение. Штраф уменьшен в 2 раза.

Перечень смягчающих ответственность обстоятельств регламентирован п. 1 ст. 112 Налогового кодекса. Данный перечень является открытым (не носит исчерпывающего характера).

В качестве смягчающих обстоятельств Общество считает необходимым учесть следующие обстоятельства:

1. правонарушение совершено впервые;

2. Общество и предприниматели не имели намерений уменьшить сумму к уплате налогов, а их деятельность основана на принципе реализации совместных бизнес-интересов с учетом имеющихся возможностей и навыков;

3. при проведении проверки Общество частично признало свою вину и содействовало налоговому органу в проверке, предоставляя все необходимые данные и документы, которыми располагало;

4. Общество является добросовестным налогоплательщиком: правильно рассчитывает налоги, вовремя их платит и сдает отчетность;

5. штраф не соразмерен тяжести нарушения, которое допущено неумышленно;

6. Общество находится в тяжелом материальном положении.

7. В тоже время Общество не предоставило документального подтверждения своих доводов.

При этом, Управлением при рассмотрении данного вопроса верно обращено внимание на следующее:

1. в отношении довода заявителя об однократности совершенного правонарушения - добросовестность налогоплательщика не может являться смягчающим ответственность обстоятельством, поскольку налоговое законодательство основано на презумпции добросовестного поведения налогоплательщиков, в связи с чем указанное обстоятельство не может квалифицироваться в качестве обстоятельства, смягчающего ответственность;

2. посягая на охраняемые законодательством общественные отношения, складывающиеся в налоговой сфере, заявителем допущено намеренное искажение сведений о совокупности фактов хозяйственной жизни, когда осуществлялось введение в бизнес субъектов, не ведущих самостоятельной деятельности, зато использующих упрощенную систему налогообложения. Указанные действия производились сознательно, с целью необоснованной минимизации налоговых обязательств, что подтверждается материалами дела. В связи с чем отсутствуют доказательства реализации Обществом и предпринимателями совместных бизнес-интересов. В тоже время налоговым органом доказано умышленное злоупотребление в сфере налоговых правоотношений. Приведенный довод не может рассматриваться как смягчающее обстоятельство, поскольку опровергается выявленным правонарушением;

3. следует отметить, что Общество противоречит в приведении смягчающих обстоятельств: в п. 3 указывает на частичное признание вины (в неустановленной части), а в п. 2 на то, что фактически реализовывало совместные бизнес-интересы. Признание вины документально не подтверждено, суммы доначислений в признанной части не оплачены;

4. добросовестность налогоплательщика опровергнута материалами дела, текущие платежи Общество не платит, Общество не отчитывается, последняя отчетность предоставлена за 2 квартал 2022 года;

5. довод заявителя о несоразмерности штрафа характеру и последствиям совершенного налогового правонарушения является необоснованным, поскольку размер штрафа, примененного к обществу, соответствует размеру, установленному ст. 122 Налогового кодекса. Данная санкция является справедливой (законодательно установленной), не нарушает и не ограничивает права и свободы налогоплательщика. Степень вины налогоплательщика учтена законодателем в норме права при установлении меры ответственности за неуплату (неполную уплату) суммы налога. Общество в проверенном периоде систематически отражало в налоговом учете недостоверные сведения с целью получения необоснованной налоговой экономии, т.е. уменьшало сумму уплачиваемых налогов, когда формальное соответствие закону таких операций по сути являлось обогащением за счет бюджета;

6. Общество настаивает на тяжелом материальном положении, однако данное обстоятельство учтено Инспекцией и штраф уменьшен в 2 раза. В тоже время экономических причин для создания ситуации неплатежеспособности у Общества не было, в заявлении каких-либо фактов не указано. При этом после принятия оспариваемого решения Общество перестало предоставлять налоговую отчетность. Согласно предоставленному балансу по состоянию на 31.12.2021, активы организации составляли 131 211 тыс. руб., Общество в 2022 году не отражало движение активов в таких размерах. В тоже время ФИО5 (учредитель ООО «ФИО2 Голд», участник схемы как ИП) создает как учредитель 22.11.2021 ООО «Торговый дом Шинкоренко» (ИНН <***>), которое с 2022 года отчитывается о значительных объемах реализации.

Учитывая вышеизложенное, отсутствуют основания для применения дополнительных смягчающих ответственность обстоятельств при применении штрафных санкций или для многократного уменьшения их размера.

Относительно требований Общества о признании незаконным начисление пени в период с 06.04.2020 по 07.01.2021 в связи с мораторием, введенным Постановлением Правительства Российской Федерации от 03.04.2020 № 428 «О введении моратория на возбуждение дел о банкротстве по заявлению кредиторов в отношении отдельных должников» (далее - постановление от 03.04.2020 № 428).

В соответствии с п. 1 ст. 9.1 Федерального закона от 26.10.2002 № 127-ФЗ «О несостоятельности (банкротстве)» (далее - Закон о банкротстве) для обеспечения стабильности экономики в исключительных случаях (при чрезвычайных ситуациях природного и техногенного характера, существенном изменении курса рубля и подобных обстоятельствах) Правительство Российской Федерации вправе ввести мораторий на возбуждение дел о банкротстве по заявлениям, подаваемым кредиторами (далее - мораторий), на срок, устанавливаемый Правительством Российской Федерации.

В рамках реализации предоставленного права Правительством Российской Федерации приняты постановления от 03.04.2020 № 428, от 01.10.2020 № 1587 «О продлении срока действия моратория на возбуждение дел о банкротстве по заявлению кредиторов в отношении отдельных должников» (далее - постановление от 01.10.2020 № 1587).

Мораторий действовал в период с 06.04.2020 по 07.01.2021.

Согласно п. 1 постановления от 03.04.2020 № 428 мораторий вводится в отношении определенной категории юридических лиц согласно перечню отраслей российской экономики, в наибольшей степени пострадавших в условиях ухудшения ситуации в результате распространения новой коронавирусной инфекции, утвержденному постановлением Правительства Российской Федерации от 03.04.2020 № 434 «Об утверждении перечня отраслей российской экономики, в наибольшей степени пострадавших в условиях ухудшения ситуации в результате распространения новой коронавирусной инфекции», либо входящих в утвержденный перечень стратегических организаций.

Общество не предоставило ни в ходе налоговой проверки, ни в процессе рассмотрения апелляционной жалобы, ни в суд доказательств того, что относится к таким организациям.

В п. 7 постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации от 24.12.2020 № 44 «О некоторых вопросах применения положений ст. 9.1 Закона от 26 октября 2002 года № 127-ФЗ «О несостоятельности (банкротстве)» разъяснено, что в период действия моратория пени за просрочку уплаты налога или сбора в соответствии со ст. 75 Налогового кодекса не начисляются на требования, возникшие до введения моратория к лицу, подпадающему под его действие. Вместе с тем, если при рассмотрении спора о взыскании неустойки или иных финансовых санкций, начисленных за период действия моратория, будет доказано, что ответчик, на которого распространяется мораторий, в действительности не пострадал от обстоятельств, послуживших основанием для его введения, и ссылки данного ответчика на указанные обстоятельства являются проявлением заведомо недобросовестного поведения, суд в зависимости от обстоятельств дела и с учетом характера и последствий поведения ответчика может удовлетворить иск полностью или частично, не применив возражения о наличии моратория (п. 2 ст. 10 ГК РФ).

Таким образом, согласно постановлению от 03.04.2020 № 428 мораторий установлен в отношении отдельных должников. При этом на момент принятия обжалуемого решения постановления от 03.04.2020 № 428 и от 01.10.2020 № 1587 утратили свою силу.

Кроме того, заявителем не предоставлено доказательств невозможности надлежащего исполнения своих обязательств вследствие непреодолимой силы, вызванной ограничительными мерами, связанными с COVID-19. Наоборот, выявленная Инспекцией задолженность по уплате налогов, образованная в проверенном периоде, не связана с основанием введения в 2020 году моратория, а связана с умышленной организацией бизнеса, построенной на минимизации уплаты налогов, в ущерб интересам государства (определение Верховного суда Российской Федерации от 04.04.2023 № 307-ЭС23-2885).

Ссылка заявителя на постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 17.06.2022 № 09АП-19461/2022 по делу № А40-253015/2021 не обоснована, так как согласно указанному постановлению судом рассматривались иные обстоятельства.

Довод Общества о пропуске срока исковой давности для привлечения Общества к ответственности за неуплату налога на прибыль за период 2018 год является несостоятельным, основанным на неверном его исчислении, исходя из следующего.

Нарушение ст. 122 НК РФ считается совершенным в том налоговом периоде, в котором наступил срок уплаты налога (Определение КС РФ от 29.09.2022 № 2585-О, п. 15 Постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 № 57, Письмо ФНС России от 22.08.2014 № СА-4-7/16692).

В соответствии с п. 1 ст. 113 Налогового кодекса применительно к правонарушению, предусмотренному ст. 122 «неуплата или неполная уплата сумм налога» НК РФ, срок давности привлечения к ответственности исчисляется со следующего дня после окончания налогового периода, в течение которого было совершено это правонарушение. По налогу на прибыль налоговым периодом признается календарный год (п. 1 ст. 285 НК РФ); при этом налог, подлежащий уплате по истечении налогового периода, уплачивается в году, следующем за истекшим налоговым периодом (п. 1 ст. 287 и п. 4 ст. 289 НК РФ). Следовательно, при совершении налогоплательщиком в 2019 году правонарушения, представляющего собой неуплату или неполную уплату налога на прибыль за 2018 год, срок привлечения его к ответственности, составляющий три года, начинает свое течение с 01.01.2020 и заканчивается 01.01.2023.

Таким образом, поскольку решение Инспекции принято 28.09.2022, то к моменту его принятия сроки давности привлечения к ответственности, предусмотренной п. 3 ст. 122 НК РФ, за неполную уплату налога на прибыль организаций не истекли.

Относительно довода заявителя о том, что Инспекцией не исследованы особенности ведения предпринимательской деятельности ИП ФИО3, а именно: не допрошены трудоустроенные у него лица, необходимо отметить, что в ходе проведения налоговой проверки в соответствии со ст.90 НК РФ в адрес сотрудников предпринимателя, указанных в справках 2-НДФЛ были направлены поручения о вызове на допрос свидетелей, однако в назначенное время они на допросы не явились.

Обществом представлены протоколы опросов лиц с их согласия, проведенные адвокатом Фомичем С.В. Следует отметить, что опросы проведены вне процедур налогового контроля, без участия налоговых органов. Собранные свидетельские показания не опровергают выводов налогового органа.

Наличие благодарственных писем в адрес ИП ФИО3, иных наград не дает представления о сути финансово-хозяйственных операций, осуществленных им в ходе предпринимательской деятельности.

Убедительных доводов, основанных на доказательственной базе и опровергающих установленные Инспекцией обстоятельства, Обществом не приведено.

В условиях действующего в настоящее время законодательного регулирования налогоплательщик отвечает за искажения сведений о фактах хозяйственной деятельности (совокупности таких фактов), в которых он участвовал сам.

Учитывая вышеизложенное, Инспекцией установлена совокупность обстоятельств, свидетельствующих об использовании Обществом схемы незаконного «дробления» бизнеса с целью получения необоснованной налоговой экономии.

Правовая позиция налогового органа согласуется с выводами Арбитражного суда Восточно-Сибирского округа, сделанными в постановлении от 03.07.2020 №Ф02-1041/2020 по делу №А74-6189/2018, оставленным без изменения Определением Верховного Суда Российской Федерации от 02.11.2020 №302-ЭС20-16355.

Исследовав материалы дела, суд приходит к выводу о необоснованности заявленных требований, в связи с тем, что заявителем не представлено доказательств наличия несоответствия оспариваемых ненормативных правовых актов закону или иному нормативному правовому акту и нарушения прав и законных интересов заявителя принятым решением о привлечении его к ответственности.

На основании вышеизложенного, арбитражный суд пришел к выводу, что требования заявителя не подлежат удовлетворению.

Правила распределения судебных расходов между лицами, участвующими в деле, установлены статьей 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

В силу ч. 1 ст. 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации судебные расходы, понесенные лицами, участвующими в деле, в пользу которых принят судебный акт, взыскиваются арбитражным судом со стороны.

В связи с отсутствием оснований для удовлетворения заявленных требований, судебные расходы по уплате государственной пошлины на основании статьи 110 АПК РФ относятся судом на заявителя в размере 3000,00 руб.

Руководствуясь статьями 110, 167 – 170, 176, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

РЕШИЛ:

1. В удовлетворении заявления общества с ограниченной ответственностью «ФИО2 Голд» отказать.

2. Возвратить ФИО22 из федерального бюджета государственную пошлину в размере 3 000,00 руб., уплаченную по квитанции от 16.05.2023 №3869


Решение может быть обжаловано через Арбитражный суд Республики Крым в порядке апелляционного производства в Двадцать первый арбитражный апелляционный суд (299011, <...>) в течение месяца со дня принятия решения.


Судья М.П. Авдеев