Постановление от 13 апреля 2021 г. по делу № А21-10313/2020

199/2021-139696(1)

ТРИНАДЦАТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД

191015, Санкт-Петербург, Суворовский пр., 65, лит. А

http://13aas.arbitr.ru


ПОСТАНОВЛЕНИЕ

Дело № А21-10313/2020
13 апреля 2021 года
г. Санкт-Петербург


Резолютивная часть постановления объявлена 08 апреля 2021 года Постановление изготовлено в полном объеме 13 апреля 2021 года

Тринадцатый арбитражный апелляционный суд в составе: председательствующего Горбачевой О.В. судей Будылевой М.В., Загараевой Л.П. при ведении протокола судебного заседания: секретарем судебного заседания Короткевичем В.И. при участии:

от истца (заявителя): Горбатова О.В. – доверенность от 15.10.2020

от ответчика (должника): Истомина В.С. – доверенность от 06.04.2021

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу (регистрационный номер 13АП-8163/2021) ООО «Проммеханика» на решение Арбитражного суда Калининградской области от 29.01.2021 по делу № А21- 10313/2020 (судья Сергеева И.С.), принятое

по заявлению ООО «Проммеханика»

к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 7 по Калининградской области

о признании незаконным решения

установил:

Общество с ограниченной ответственностью «Проммеханика» (ОГРН 1103926016017, ИНН 3917509517, место нахождения: г. Калининград, ул. Магнитогорская, д. 4, литер А, каб. 114, далее - общество, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Калининградской области с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 7 по Калининградской области (ОГРН 1073905014325, ИНН 3905083721, адрес: г. Калининград, проспект Победы, д. 38А, далее – инспекция, налоговый орган) от 15.10.2019 № 1 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.


Решением суда первой инстанции от 29.01.2021 заявленные требования удовлетворены частично. Решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 7 по Калининградской области от 15.10.2019 № 1 признано недействительным в части привлечения ООО «Проммеханика» к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ в виде штрафа в сумме 234 830 рублей. В остальной части в удовлетворении требований отказано.

В апелляционной жалобе Общество, ссылаясь на неправильное применение судом первой инстанции норм материального права и несоответствие выводов суда фактическим обстоятельствам дела, просит решение отменить, заявленные требования удовлетворить. По мнению налогоплательщика курсовые разницы, возникающие в связи с выплатой дивидендов участнику – нерезиденту в иностранной валюте, не могут быть отнесены к деятельности по реализации инвестиционного проекта, поскольку не формируют налоговую базу по налогу на прибыль в рамках требований ст. 288.1 НК РФ, не связаны с операциями, составляющими инвестиционный проект.

В судебном заседании представитель Общества доводы жалобы поддержал, настаивал на ее удовлетворении.

Представитель Инспекции с доводами жалобы не согласился по основаниям, изложенным в отзыве, просил решение суда первой инстанции оставить без изменения.

Законность и обоснованность решения суда первой инстанции в обжалуемой части проверены в апелляционном порядке.

Как следует из материалов дела Инспекцией в отношении Общества проведена выездная налоговая проверка по налогам и сборам за период с 01.01.2014 по 31.12.2016, по результатам которой составлен акт от 14.02.2019 № 368.

На акт проверки налогоплательщиком представлены возражения.

По итогам рассмотрения материалов проверки, возражений Общества инспекцией вынесено решение от 15.10.2019 № 1 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренного пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее – НК РФ), за неполную уплату налога на прибыль в виде штрафа в сумме 284 830 руб. Указанным решением налогоплательщику доначислены налог на прибыль организаций в сумме 5 140 235 руб., пени по налогу на прибыль в сумме 1 726 107,87 руб., пени по налогу на доходы физических лиц (далее – НДФЛ) в сумме 170 354,25 руб.

Основанием для доначисления налога на прибыль, соответствующих пеней и налоговых санкций, явился вывод налогового органа о необоснованном отнесении налогоплательщиком курсовых разниц, возникших в связи с выплатой дивидендов участнику – нерезиденту в иностранной валюте, на иную деятельность, не связанную с реализацией инвестиционного проекта. При этом в ходе проверки установлено, что с учетом удельного веса доходов от инвестиционной деятельности ((99,99% в 2014 году, 97,87% в 2015 году и 98,83% в 2016 году) Обществом получена прибыль и осуществлена выплата дивидендов исключительно из денежных средств, полученных от инвестиционной деятельности.


Апелляционная жалоба налогоплательщика решением Управления Федеральной налоговой службы по Калининградской области от 13.05.2020 № 06- 11/12583 оставлена без удовлетворения.

Ссылаясь на несоответствие решения инспекции требованиям налогового законодательства и нарушение прав и законных интересов хозяйствующего субъекта, Общество обратилось в арбитражный суд с заявлением об оспаривании ненормативного акта налогового органа.

Суд первой инстанции удовлетворил заявленные требования в части признания недействительным решения по привлечению Общества к ответственности в виде штрафа в сумме 284 830 рублей. В остальной части в удовлетворении требований отказал.

Апелляционный суд, исследовав материалы дела, проанализировав доводы апелляционной жалобы, не находит оснований для отмены или изменения решения суда первой инстанции в обжалуемой части.

Поскольку вывод арбитражного суда о частичном отказе в удовлетворении исковых требований в части признания недействительным решения по доначислению пени по НДФЛ и в части удовлетворения требований общества о признании недействительным решения инспекции по привлечению к ответственности в виде штрафа сторонами не оспаривается, в силу ст. 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, он не является предметом исследования и оценки апелляционного суда.

Исходя из статьи 247 НК РФ, объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком и определяемая для российских организаций как полученные ими доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов.

В соответствии с подпунктом 2 пункта 1 статьи 248 НК РФ к доходам в целях главы 25 данного Кодекса относятся внереализационные доходы.

Расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направления деятельности, подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы (пункт 2 статьи 252 НК РФ).

Согласно подпункту 11 пункта 2 статьи 250 и подпункту 5 пункта 1 статьи 265 НК РФ внереализационными доходами (расходами) налогоплательщика признаются доходы (расходы) в виде положительной (отрицательной) курсовой разницы, возникающей от переоценки имущества в виде валютных ценностей (за исключением ценных бумаг, номинированных в иностранной валюте) и требований (обязательств), стоимость которых выражена в иностранной валюте, за исключением авансов, выданных (полученных) в том числе по валютным счетам в банках, проводимой в связи с изменением официального курса иностранной валюты к рублю Российской Федерации, установленного Центральным банком Российской Федерации.

Таким образом, для целей налогового учета переоценка производится в отношении валютных ценностей и требований (обязательств), стоимость которых выражена в иностранной валюте. При этом в соответствии с пунктом 5 части 1 статьи 1 Федерального закона от 10.12.2003 N 173-ФЗ "О валютном регулировании и


валютном контроле" валютными ценностями признаются иностранная валюта и внешние ценные бумаги.

Материалами дела установлено, что Общество 14.12.2011 включен в Единый реестр резидентов ОЭЗ в Калининградской области (регистрационный номер 11266) в качестве резидента, реализующего инвестиционный проект по созданию производственных мощностей для использования и с предоставлением на их основе услуг, составляющих единый технологический процесс производства транспортных средств и машиностроительной продукции.

В проверяемом периоде налогоплательщик осуществлял как основную деятельность по реализации инвестиционного проекта, так и иную деятельность, не связанную с инвестиционной.

В 2014 - 2016 годах Обществом были получены внереализационные доходы в виде положительной курсовой разницы и внереализационные расходы в виде отрицательной курсовой разницы, которые возникли в результате отклонения курса продажи (покупки) иностранной валюты от официального курса, установленного Центральным банком Российской Федерации, и при дооценке (уценке) валюты ее приобретении в целях выплаты дивидендов участнику – нерезиденту.

Указанные курсовые разницы Общество для целей налогообложения в полном объеме отнесло к доходам (расходам), относящимся к осуществлению иной хозяйственной деятельности, не связанной с реализацией инвестиционного проекта.

Курсовые разницы, возникающие при выплате дивидендов в случае принятия решения о распределении полученной прибыли и установлении обязанности по выплате дивидендов в иностранной валюте по курсу Банка России на день принятия такого решения, признаются для целей налогообложения прибыли в составе внереализационных доходов и внереализационных расходов.

Положительные курсовые разницы, которые образуются при выплате дивидендов в иностранной валюте, не поименованы в перечне доходов, не облагаемых налогом на прибыль, приведенном в ст. 251 НК РФ. Следовательно, указанные курсовые разницы учитываются в составе внереализационных доходов на основании п. 11 ст. 250 НК РФ.

Отрицательные курсовые разницы, возникающие при выплате дивидендов в иностранной валюте, организация вправе включить в состав внереализационных расходов на основании пп. 5 п. 1 ст. 265 НК РФ. Указанная правовая позиция изложена в Постановлении Президиума ВАС РФ от 29.05.2012 N 16335/11 по делу N А81-5904/2010.

Положения п. 1 ст. 270 НК РФ, которые исключают из состава расходов начисленные дивиденды, не могут расцениваться как устанавливающие одновременно запрет на признание для целей налогообложения прибыли отрицательных курсовых разниц, возникающих при переоценке обязательства по выплате дивидендов. При этом положения пп. 5 п. 1 ст. 265 НК РФ не содержат каких-либо ограничений для признания в налоговом учете отрицательных курсовых разниц, возникших в связи с переоценкой обязательств по выплате дивидендов. Таким образом, расходы в виде отрицательных курсовых разниц, возникающих при выплате дивидендов в иностранной валюте, могут быть учтены для целей налогообложения прибыли в составе внереализационных расходов.


При этом, положения статьи 252 НК РФ не содержат требований к соотнесению понесенных расходов с полученными в связи с их осуществлением доходами. Однако, признание расходов, согласно пункта 1 статьи 252 НК РФ, должно иметь именно связь с деятельностью налогоплательщика, направленной на получение дохода.

Таким образом, расходы в виде отрицательной курсовой разницы учитываются в уменьшение налоговой базы при соответствии общим правилам учета расходов, предусмотренным статьей 252 НК РФ. Следовательно, курсовые разницы, начисленные на обязательства и требования, не связанные с деятельностью организации, направленной на получение дохода, не должны учитываться при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль организаций.

Раздельный учет доходов и расходов для целей гл. 25 НК РФ ведется налогоплательщиком для правильного применения соответствующей ставки налога на прибыль. Организация такого учета осуществляется налогоплательщиком самостоятельно (ст. 313 НК РФ). Порядок ведения налогового учета устанавливается налогоплательщиком в учетной политике для целей налогообложения, налоговые и иные органы не вправе устанавливать для налогоплательщиков обязательные формы документов налогового учета. Причем учетной политикой для целей налогообложения согласно п. 2 ст. 11 НК РФ является выбранная налогоплательщиком совокупность способов (методов) определения доходов и (или) расходов, их признания, оценки и распределения, а также учета иных необходимых для целей налогообложения показателей финансово- хозяйственной деятельности налогоплательщика. Иными словами, налогоплательщик самостоятельно организовывает порядок ведения налогового учета, способы (методы) определения доходов и (или) расходов, их признания, оценки и распределения.

Правовой режим Особой экономической зоны в Калининградской области урегулирован Федеральным законом от 10.01.2006 N 16-ФЗ "Об Особой экономической зоне в Калининградской области и о внесении изменений в некоторые законодательные акты Российской Федерации" (далее - Закон N 16-ФЗ), вступившим в силу с 01.04.2006.

В соответствии с положениями статьи 17 Закона N 16-ФЗ в Особой экономической зоне применяется особый порядок начисления и уплаты налога на прибыль резидентами, установленный статьей 288.1 НК РФ.

Согласно пункту 4 статьи 288.1 НК РФ (в редакции, действовавшей в спорный период) налоговой базой по налогу на прибыль от реализации инвестиционного проекта в соответствии с Законом N 16-ФЗ признается денежное выражение прибыли, полученной при реализации данного инвестиционного проекта и определяемой на основании данных раздельного учета доходов (расходов) (полученных (произведенных) при реализации этого инвестиционного проекта) и доходов (расходов) (полученных (произведенных) при осуществлении иной хозяйственной деятельности), к которым применяются положения настоящей главы. При этом доходами, полученными при реализации инвестиционного проекта в соответствии с Законом N 16-ФЗ, признаются доходы от реализации товаров (работ, услуг), произведенных в результате реализации данного инвестиционного проекта,


за исключением производства товаров (работ, услуг), на которые не может быть направлен инвестиционный проект (пункт 5 статьи 288.1 НК РФ).

В силу пункта 5.1 статьи 288.1 НК РФ при определении налоговой базы по налогу на прибыль от реализации инвестиционного проекта в соответствии с Законом N 16-ФЗ учитываются возникшие при реализации указанного проекта доходы (расходы) в виде положительной (отрицательной) курсовой разницы, возникающей от проводимой в связи с изменением курса иностранной валюты к валюте Российской Федерации переоценки имущества в виде валютных ценностей (за исключением ценных бумаг, номинированных в иностранной валюте), в том числе по валютным счетам в банках, требований (обязательств), стоимость которых выражена в иностранной валюте, за исключением выданных (полученных) авансов, а также в виде положительной (отрицательной) курсовой разницы, возникающей вследствие отклонения курса продажи (покупки) иностранной валюты от официального курса, установленного Центральным банком Российской Федерации на дату перехода права собственности на иностранную валюту. Указанные доходы (расходы) определяются и учитываются в порядке, установленном главой 25 Налогового кодекса Российской Федерации.

Материалами дела установлено, что Обществом в соответствии с требованиями статьи 288.1 НК РФ осуществляется ведение раздельного учета доходов (расходов), полученных (произведенных) при реализации инвестиционного проекта, и доходов (расходов), полученных (произведенных) при осуществлении иной хозяйственной деятельности, что закреплено в пункте 6.6 Положения об учетной политике.

В соответствии с пунктом 6.7 Положения об учетной политике для целей налогообложения прибыли расходы, которые не могут быть непосредственно отнесены на затраты по конкретному виду деятельности, распределяются пропорционально доле соответствующего дохода в суммарном объеме всех доходов.

В ходе проверки Инспекцией установлено, что Обществом в проверяемый период приобретена иностранная валюта, которая направлена на выплату дивидендов учредителю Общества - Частной компании с ограниченной ответственностью «Доан Б.В.», зарегистрированной в Нидерландах.

При этом налогоплательщиком при исчислении налога на прибыль положительные и отрицательные курсовые разницы, связанные с приобретением иностранной валюты на указанные выше цели, в полном объеме включены в состав внереализационных доходов и расходов, полученных от иной хозяйственной деятельности.

Вместе с тем, суммы положительных курсовых разниц и отрицательных курсовых разниц, связанных с приобретением валюты для выплаты дивидендов участнику общества, не могут быть непосредственно отнесены к конкретному виду деятельности, поскольку указанные внереализационные доходы и расходы связаны со всей деятельностью организации, направленной на получение дохода. В противном случае отрицательные курсовые разницы не подлежат учету при формировании налоговой базы по налогу на прибыль в силу ст. 252 НК РФ.

С учетом принятой Обществом учетной политике для налогообложения суммы положительных и отрицательных курсовых разниц подлежат распределению


пропорционально доле соответствующего дохода в суммарном объеме всех доходов.

Согласно данным бухгалтерского и налогового учета доходы общества по видам деятельности распределены следующим образом: удельный вес доходов от реализации инвестиционного проекта - 99,99% в 2014 году, 97,87% в 2015 году и 98,83% в 2016 году.

На основании исследования материалов дела судом первой инстанции установлено, что с учетом удельного веса доходов Общества от деятельности, не связанной с реализацией инвестиционного проекта, выплата дивидендов в 2014 - 2016 годах произведена по результатам инвестиционной деятельности и исключительно за счет денежных средств, полученных от этой деятельности. Более того, приобретение иностранной валюты для выплаты дивидендов осуществлено Обществом именно из денежных средств, полученных от инвестиционной деятельности.

На основании изложенного суд первой инстанции правомерно признал произведенное Инспекцией перераспределение доходов (расходов) правомерным и не противоречащим положениям статьи 271, пункта 1 статьи 272 и пункта 2 статьи 288.1 НК РФ.

Ссылки подателя жалобы на то, что вопрос о распределении чистой прибыли, остающейся у Общества после уплаты налогов, является внутрикорпоративным управленческим вопросом, дивиденды подлежат выплате уже после определения базы по налогам и уплаты налогов, поэтому курсовые разницы не могут учитываться в порядке, установленном пунктом 5.1 статьи 288.1 НК РФ, отклоняется апелляционным судом как основанные на ошибочном толковании норм налогового законодательства.

Выводы суда первой инстанции соответствуют правовой позиции, изложенной судебными инстанциями при рассмотрении дела № А21-9980/2019.

Принимая во внимание, что дело рассмотрено судом первой инстанции полно и всесторонне, нормы материального и процессуального права не нарушены, выводы суда о применении норм права соответствуют установленным по делу обстоятельствам и имеющимся доказательствам, у апелляционной инстанции не имеется правовых оснований для отмены принятого решения.

Руководствуясь статьями 269 - 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Тринадцатый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Калининградской области от 29.01.2021 по делу N А21-10313/2020 в обжалуемой части оставить без изменения, апелляционную жалобу – без удовлетворения.

Постановление может быть обжаловано в Арбитражный суд Северо- Западного округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия.

Председательствующий О.В. Горбачева

Судьи М.В. Будылева


Л.П. Загараева