Решение от 28 августа 2025 г. по делу № А53-23626/2023

АРБИТРАЖНЫЙ СУД РОСТОВСКОЙ ОБЛАСТИ


Именем Российской Федерации


Р Е Ш Е Н И Е

Дело № А53-23626/23
29 августа 2025 г.
г. Ростов-на-Дону



Резолютивная часть решения объявлена   28 августа 2025 г.

Полный текст решения изготовлен            29 августа 2025 г.


Арбитражный суд Ростовской области в составе: судьи    Ширинской И.Б.

при  ведении  протокола   судебного   заседания помощником судьи Винничуком А.А.,

рассмотрев в открытом судебном  заседании дело по заявлению общества с ограниченной ответственностью «Монтажгазспецстрой» (ОГРН: <***>, ИНН: <***>)

к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 25 по Ростовской области (ОГРН: <***>, ИНН: <***>)

к Инспекции Федеральной налоговой службы №34 по г.Москве;


о признании решения недействительным;


при участии:

от заявителя – представитель ФИО1, по доверенности от 01.08.2025, представитель  ФИО2, по доверенности  от 28.02.2025;

от  заинтересованного лица – главный госналогинспектор ФИО3, по доверенности от 23.06.2025, главный госналогинспектор ФИО4,   по доверенности  от 17.03.2025;

от заинтересованного лица (ИФНС №34) представитель не явился;

установил:

общество с ограниченной ответственностью «Монтажгазспецстрой» обратилось в Арбитражный суд Ростовской области с заявлением о признании решения № 1 от 05.10.2022, вынесенного МИФНС № 25 по РО, недействительным вследствие процедурных нарушений.

Судом 28.07.2025 в соответствии со статьей 46 АПК РФ  вынесено определение о привлечении в качестве заинтересованного лица по делу Инспекцию Федеральной налоговой службы №34 по г.Москве.

Представитель заявителя в судебном заседании 27.03.2024 в соответствии со статьей 49 АПК РФ изменил заявленные требования, изложив их в следующей редакции:

«Признать недействительным  решение Межрайонной ИФНС России  №25 по Ростовской области от 05.10.2022 №1 «О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения»  в редакции  решения УФНС России по Ростовской области от 19.04.2023 №15-18/1809  в  части  доначисления налога на прибыль в общей сумме 33712397,74 руб., (в сумме 19902868,00 руб., по контракту от 11.01.2017 №1415187380572090942000000/2017/2-13), налога на прибыль в сумме 10484839 руб. по контракту от 28.10.2015 №1516187388842090942000000/663.1, налога на прибыль в сумме 1438536,98 руб., по контракту от 03.10.2017 №1617187377022090942000000/2017/2-3282, налога на прибыль в сумме 1886153,76 руб., по контракту  от 21.11.2017 №54/17-ГК, доначисления налога на добавленную стоимость в сумме 4115014 руб., соответствующих пеней и налоговых санкций».(т.35, л.д.83).

Заявленные изменения судом приняты, о чем вынесено протокольное определение.

Представитель общества поддержал заявленные требования, обосновывая их доводами, изложенными в заявлении и дополнительных пояснениях.

Представители  налоговой инспекции, заявленные требования не признали, по основаниям, изложенным в отзыве и дополнении к отзыву. Представители инспекции утверждают, что оспариваемое решение налоговой инспекции  соответствует закону и не нарушает права налогоплательщика.

ИФНС России №34 по г.Москве письмом от 05.08.2025 заявило ходатайство о рассмотрении дела в отсутствии своего представителя. Ходатайство судом удовлетворено.

Одновременно налоговым органом представлено пояснение из которого следует, что заявитель с 25.10.2021 перешел на налоговый учет в ИФНС России №34 по г.Москве.  На 05.08.2025 у заявителя сальдо ЕНС положительное и составляет-721484,71 руб.

Заслушав доводы и пояснение представителей сторон, исследовав материалы дела, суд  установил следующее.

На основании решения Межрайонной ИФНС России №25 по Ростовской области от 30.09.2020 №1  осуществлена выездная налоговая проверка ООО «Монтажгазспецстрой» по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты всех налогов и страховых взносов  за период  с 01.01.2017 по 31.12.2019.

По результатам выездной налоговой проверки составлен акт от 45.11.2021 №4903.

Налогоплательщиком 15.02.2022  представлены возражения на акт выездной налоговой проверки  с дополнительными документами.

Материалы выездной налоговой проверки с представленными письменными возражениями рассмотрены 18.02.2022 в присутствии представителя  общества. По результатам рассмотрения налоговым органом принято решение №12 от 01.03.2022 о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля.

По итогам дополнительных мероприятий налогового контроля составлено дополнение от 22.04.2022 №21 к акту проверки от 24.11.2021 №4903, которое  вручено представителю налогоплательщика на CD диске с приложением документов на 1585 листах.

Налогоплательщиком 20.06.2022 представлены письменные возражения  к материалам дополнительных мероприятий.

Рассмотрение материалов проверки и  дополнительных мероприятий налогового контроля состоялось 27.06.2022 в присутствии  представителей общества, что подтверждено протоколом от 27.06.2022 №04-12/37/доп.

По результатам проверки с учетом письменных возражений принято решение о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля от 27.06.2022№12/1.

В рамках проведенных дополнительных мероприятий налогового контроля составлено дополнение  от 17.08.2022 №21/1 к акту налоговой проверки от 24.11.2021 №4903.

Обществом 23.09.2022 представлены письменные возражения на акт налоговой проверки и дополнения к акту выездной налоговой проверки.

Материалы проверки рассмотрены 27.09.2022 в присутствии представителя налогоплательщика.

По результатам рассмотрения материалов выездной проверки на основании акта выездной налоговой проверки от 24.11.2021, дополнительных мероприятий налогового контроля  от 22.04.2022, от 17.08.2022  принято решение  №1 от 05.10.2022 «О привлечении к  ответственности за совершение налогового правонарушения».  Указанным решением  заявителю предложено уплатить налог на добавленную стоимость  и налог на прибыль в сумме 80588188 руб., пени в сумме 45609340,29 руб., налоговые санкции по налогу на прибыль и налогу на добавленную стоимость в сумме 126923904 руб.

Заявителем  была подана апелляционная  жалоба на решение Межрайонной ИФНС России №25 по  Ростовской области   от 05.10.2022 №1.

Заместитель  руководителя  УФНС России по Ростовской области, рассмотрев жалобу налогоплательщика, принял решение от 19.04.2023  №15-18/1809.   Указанным

решением Управления  решение  налоговой инспекции   от 05.10.2022 №1 отменено в части начисления  налога на прибыль в сумме 3597988 руб., соответствующих пени и штрафов, налога на добавленную стоимость в сумме 30685090 руб. соответствующих пени и штрафа, в остальной части решение от 05.10.2022 №1 оставлено без изменения и апелляционная жалоба  без удовлетворения.

Решением УФНС России по Ростовской области от 23.05.2023 №4 решение налоговой инспекции от 05.10.2022 №1 отменено в части начисления мораторной пени

в сумме  3115415,97 руб.

Заявитель   считает  решение  Межрайонной ИФНС России №25 по  Ростовской области от 05.10.2022 №1  в редакции решения УФНС России по Ростовской области от 19.04.2023 №15-18/1809 незаконным в части и указанные обстоятельства послужили основанием для обращения в арбитражный суд.

Как следует из материалов дела, ООО «Монтажгазспецстрой» заключило договор от 11.01.2017 №1415187380572090942000000/2017/2-13 (ГОС_Краснодар) с  «АО «ГУОВ» на выполнение строительно-монтажных работ по объекту: «ГОС_Краснодар».

АО «ГУОВ» выступает «генеральным подрядчиком», ООО «Монтажгазспецстрой» - «подрядчиком».

По условиям договора генподрядчик осуществляет финансирование работ, контроль за их исполнением, оказывает необходимое содействие подрядчику, а подрядчик осуществляет строительно-монтажные работы в соответствии с условиями договора и техническим заданием. Подрядчик обязуется выполнить работы в соответствии с условиями настоящего договора на свой риск собственными и/или привлеченными силами и средствами.

Генподрядчик обязуется принять и оплатить выполненные подрядчиком работы в соответствии с условиями договора.

Согласно пункту  3 договора подряда от 11.01.2017  цена договора составляет: 439092706,76 руб. в том числе  НДС 18% - 66980243,40 руб.  В цену договора включена стоимость всех затрат подрядчика, необходимых для выполнения работ.

Цена договора является твердой, определяется на весь срок его выполнения и не подлежит изменению в ходе исполнения договора, за исключением следующих случаев:  если по результатам, установленным в сводных исполнительных сметах, итоговом акте о приемке выполненных работ по объекту стоимость работ будет меньше, чем цена, установленная в пункте  3.1 договора, то в этом случае цена договора должна быть изменена в сторону уменьшения.

Кроме того, если по результатам разработанной проектной документации, получившей положительное заключение государственной экспертизы, стоимость работ будет меньше, чем цена, установленная в пункте 3.1 договора, то в этом случае цена договора должна быть изменена в сторону уменьшения.

При уменьшении ранее доведенных до генподрядчика лимитов финансирования, а также объема работ по государственному контракту, в рамках которого заключен договор.

Пунктом 12 договора установлены обязанности при «сдаче-приемке  выполненных работ». Сдача-приемка выполненных работ производится генподрядчиком в следующем порядке: сдача-приемка выполненных строительно-монтажных работ за текущий (отчетный) месяц осуществляется по журналу учета выполненных работ (форма КС-6а), акту о приемке выполненных работ (форма КС-2), справке о стоимости выполненных работ и затрат (форма КС-3).

Одновременно  генподрядчик осуществляет приемку работ, указанных в акте о приемке выполненных работ (форма № КС-2), в течение 30 (тридцати) рабочих дней со дня получения от подрядчика указанного акта. В случае, если подрядчиком не была представлена надлежащим образом оформленная исполнительная документация, или качество предъявляемых к приемке работ не удовлетворяет установленным требованиям, и/или предъявленные к приемке работы не соответствуют фактически выполненным объемам работ, генподрядчик в указанный в настоящем пункте срок отправляет подрядчику письменный мотивированный отказ в приемке соответствующих работ (этапа работ), возвращает исполнительную документацию и направляет требование об устранении выявленных в ходе приемки недостатков.

Повторное рассмотрение генподрядчиком представленных подрядчиком документов производится после устранения последним причин отказа в подписании документов в установленном настоящим пунктом порядке.

Подрядчик представляет генподрядчику первичные учетные документы (вверенные счета-фактуры на оборудование и материалы, указанные в сметах «по прайс-листу»), заверенные копии договоров по прочим затратам, включая технологические присоединения, договоров на авторский надзор и проектные работы, а также исполнительную документацию на выполненные объемы работ, оформленные должным образом, с сопроводительным письмом в срок не позднее 25 (двадцать пятого) числа текущего (отчетного) месяца.

При этом генподрядчик в течение 30 (тридцати) рабочих дней с момента получения указанных документов рассматривает их и направляет подрядчику подписанные со своей стороны по 1 (одному) экземпляру указанных документов или мотивированный отказ от приемки выполненных работ с перечнем необходимых к устранению недостатков и замечаний и сроков их устранения.

Подрядчик обязан за собственный счет устранить недостатки и замечания в указанный для устранения срок, а если такой срок не установлен, то в течение 10 (десяти) календарных дней с момента обнаружения соответствующих недостатков и замечаний.

Устранение подрядчиком в установленные сроки выявленных генподрядчиком недостатков не освобождает его от уплаты штрафных санкций, предусмотренных настоящим договором.

Генподрядчик осуществляет проверку и оформление поступивших от подрядчика документов в течение 30 (тридцати) рабочих дней, не считая дня их поступления, после чего при отсутствии замечаний производит их оплату в течение 30 календарных дней с момента подписания актов приемки выполненных работ (услуг) или дает мотивированный отказ от оплаты.

При сдаче законченного строительством (реконструкцией) объекта генподрядчику, подрядчик обязан сообщить ему о требованиях, которые необходимо соблюдать для эффективного и безопасного использования, а также о возможных для самого генподрядчика и других лиц последствиях несоблюдения соответствующих требований.

Сдача законченного строительством (реконструкцией) объекта подрядчиком и его приемка, осуществляется в разумный срок, необходимый для приемки, и оформляется актом приемки законченного строительством объекта (форма № КС-14), подписанным всеми членами приемочной комиссии, указанной в договоре.

Акт приемки законченного строительством объекта (форма № КС-14) составляется генподрядчиком в 5 (пяти) экземплярах.

В акте приемки законченного строительством объекта, приемочная комиссия выносит решение о приемке объекта капитального строительства и его готовности к вводу в эксплуатацию.

Налоговым органом в соответствии со статьей 93.1 Налогового кодекса  у АО «ГУОВ» истребованы и исследованы первичные документы, на основании которых осуществлялась приемка заказчиком выполненных подрядных строительно-монтажных работ в рамках договора от 11.01.2017 № 1415187380572090942000000/2017/2-13.

Инспекции были представлены  акты о приемке выполненных работ (КС-2): №1 от 22.09.2017 на сумму 39576458,00 руб.  №2 от 22.09.2017 на сумму 19035073,00 руб., №3 от 24.10.2017 на сумму 334045,00 руб., №4 от 24.10.2017 на сумму 165994,00 руб., №5 от 24.10.2017 на сумму 297176,00 руб., №6 от 25.10.2017 на сумму 98 557,00 руб., №7 от 29.05.2018 на сумму 818987,00 руб., №8 от 29.05.2018 на сумму 734995,00 руб., №9 от 29.05.2018 на сумму 2280931,00 руб., №10 от 26.06.2018 на сумму 4167980,00 руб., №11 от 17.10.2018 на сумму 285424,00 руб., №12 от 17.10.2018 на сумму 2465 365,00 руб., №14 от 17.10.2018 на сумму 12847458,00 руб., №15 от 15.10.2018 на сумму 34709,00 руб., №19 от 17.10.2018 на сумму 24184606, 00 руб., №20 от 17.10.2018 на сумму 9121430,00 руб., №21 от 17.10.2018 на сумму 18296231,00 руб., №22 от 17.10.2018 на сумму 139350,00 руб., №23 от 17.10.2018 на сумму 281208,00 руб., №24 от 17.10.2018 на сумму 934328,00 руб., №27 от 17.10.2018 на сумму 198887,00 руб., №13 от 17.10.2018 на сумму 2705190,00 руб., №18 от 17.10.2018 на сумму 4758476,00 руб., №24 от 17.10.2018 на сумму 117545,00 руб., №25 от 17.10.2018 на сумму 2160 253,00 руб., №33 от 24.12.2018 на сумму 28117775,34 руб., №29 от 24.12.2018 на сумму 4226828,00 руб., №32 от 24.12.2018 на сумму 61518,00 руб., №16 от 24.12.2018 на сумму 50655,00 руб., №17 от 24.12.2018 на сумму 14616962,00 руб., №34 от 24.12.2018 на сумму 1483049,00 руб.,  №35 от 24.12.2018 на сумму 30046,00 руб.,  №30 от 27.12.2018 на сумму 1805005,00 руб., №31 от 27.12.2018 на сумму 31119,00 руб., №36 от 27.12.2018 на сумму 138526,00 руб., №37 от 27.12.2018 на сумму 1590040,00 руб.

            Одновременно представлены  справки о стоимости выполненных работ и затрат (КС-3): №1 от 22.09.2017 на сумму 58611531,00 руб., №2 от 24.10.2017 на сумму 797215,00 руб., №3 от 25.10.2017 на сумму 98557,00 руб., №4 от 29.05.2018 на сумму 3834913,00 руб., №5 от 26.06.2018 на сумму 4167980,00 руб., №6 от 17.10.2018 на сумму 15 632 956.00,  №7 от 17.10.2018 на сумму 53 156 040.00, №8 от 17.10.2018 на сумму 9741 464,00 руб., №9 от 24.12.2018 на сумму 48586833,00 руб.,  №10 от 27.12.2018 на сумму 1836124,00 руб., №11 от 27.12.2018 на сумму 1728566,00 руб.

         Представлены  счета-фактуры: №85 от 22.09.2017 на сумму 58611531,00 руб., №99 от 24.10.2017 на сумму 797215,00 руб., №123 от 25.10.2017 на сумму 98557,00 руб., №12 от 29.05.2018 на сумму 3834913,00 руб., №19 от 26.06.2018 на сумму 4167980,00 руб., №52 от 17.10.2018 на сумму 15632956,00 руб., №53 от 17.10 2018 на сумму 53156040,00 руб., №54 от 17.10 2018 на сумму 9741464,00 руб., №75 от 24.12.2018 на сумму 48586 833,00 руб., №78 от 27.12.2018 на сумму 1836124,00 руб., №83 от 27.12.2018 на сумму 1728566,00 руб.

Стоимость выполненных работ по договору от 11.01.2017 в соответствии со справками КС-3  составила 198192179  рублей без НДС.

На основании статьи 93 Налогового кодекса  в соответствии с требованием от 11.12.2020 №24504 в ООО «Монтажгазспецстрой» истребованы карточки бухгалтерского счета 10 за 2017-2019, в результате анализа которых установлено следующее. Бухгалтерской  проводкой  Дт20 Кт10 на основании следующих требований-накладных МН00-000010 от 28.02.2017, МН00-000284 от 31.03.2017, МН00-002141 от 31.08.2017, МН00-002132 от 26.09.2017, МН00-002132 от 26.09.2017, МН00-003122 от 29.09.2017, МН00-002121 от 30.09.2017, МН00-001794 от 01.10.2017, МН00-001795 от 01.10.2017, МН00-002160 от 31.10.2017, МН00-002182 от 30.11.2017, МН00-002134 от 31.12.2017, МН00-003089 от 31.12.2017, МН00-003087 от 31.12.2017, МНБП-000133 от 09.01.2018, МН00-000040 от 31.01.2018, МН00-000041 от 28.02.2018, МН00-000007 от 28.02.2018, МН00-000044 от 31.03.2018, МН00-000069 от 30.04.2018, МН00-000052 от 30.04.2018, МН00-000092 от 31.05.2018, МНБП-000146 от 30.09.2018, МНБП-000161 от 31.10.2018, МНБП-000180 от 08.11.2018, МНБП-000171 от 30.11.2018, МНБП-000110 от 30.11.2018, МНБП-000186 от 25.12.2018, МНБП-000190 от 31.12.2018, МНБП-000215 от 31.12.2018, МНБП-000119 от 31.12.2018, МНБП-000119 от 31.12.2018, МНБП-000004 от 31.01.2019,  МНБП-000011 от 28.02.2019,  МНБП-000084 от 02.04.2019,  МНБП-000020 от 30.04.2019,  МНБП-000085 от 13.12.2019 ООО «Монтажгазспецстрой» осуществлено списание материалов в производство с аналитикой по дебету счета «ГОС_Краснодар  № 1415187380572090942000000/2017/2-13 от 11.01.2017.

Межрайонной ИФНС России № 25 по Ростовской области требованием от 23.04.2021 № 7437 запрошены отчеты по форме М-29, оформленные при исполнении контрактов, в которых ООО «Монтажгазспецстрой» выступает подрядчиком (генеральным подрядчиком) в 2017-2019 годах. В ответ на вышеуказанное требование налогоплательщик отчеты по форме М-29 к проверке не представил, пояснив следующим: «по данным бухгалтерского учета, материалы закупаются конкретно на объекты и сразу передаются в производство. Дт 10 Кт 60, Дт 20 Кт 10».

Списание материалов в бухгалтерском учете на себестоимость строительно-монтажных работ и сопоставление фактического расхода строительных материалов на выполненные строительные и монтажные работы с расходом, определенным по производственным нормам, осуществляется на основании отчетов по форме № М-29, утвержденной приказом ЦСУ СССР от 24.11.1982 № 613, либо самостоятельно разработанных организацией форм первичных документов, содержащих обязательные реквизиты установленные ст. 9 Федерального закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете».

Отчет по форме № М-29 служит основанием для списания материалов на себестоимость и сопоставления фактического расхода строительных материалов на выполненные строительные и монтажные работы с расходом, определенным по производственным нормам. Отчет по форме № М-29 открывается отдельно по каждому объекту строительства.

В силу инструкции количество фактически израсходованных стройматериалов, показанных в отчете по форме М-29, должно соответствовать количеству материалов, приведенных в отчете по форме М-19. Отчет составляется материально ответственным лицом только в количественном выражении в одном экземпляре и представляется в бухгалтерию по окончании месяца. Расценка поступления и расхода материалов производится бухгалтерией непосредственно в материальном отчете.

В соответствии с Указаниями по применению и заполнению форм по учету работ в капитальном строительстве и ремонтно-строительных работ, утвержденными Постановлением Госкомстата России №100, а также положениями пункта 4 статьи 9 Федерального закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете», первичным документом, на основании которого осуществляется приемка заказчиком выполненных подрядных строительно-монтажных работ производственного, жилищного, гражданского и других назначений, является унифицированная форма КС-2 «акт о приемке выполненных работ».

Для расчетов с заказчиком за выполненные работы применяется унифицированная форма КС-3 «справка о стоимости выполненных работ и затрат», составляемая на основании акта по форме КС-2. Названные документы должны быть подписаны полномочными представителями заказчика и подрядчика с расшифровками их подписей и указанием должностей.

При этом, обязанность представления необходимых данных, а также документов и сведений (доказательств), подтверждающих факт и размер затрат, включаемых в состав расходов по налогу на прибыль организаций, лежит на налогоплательщике в силу положений статей 23, 52, 54, 252, 270, 313 Налогового кодекса.

Следовательно, налогоплательщик должен доказать те обстоятельства, которые, по его мнению, позволяют учесть произведенные расходы в целях налогообложения, поскольку он самостоятельно определяет налоговую базу по налогу на прибыль, состав расходов и соблюдение условий, позволяющих учесть указанные расходы для целей налогообложения.

Обществом в ходе проверки по требованиям налогового №24504 от 11.12.2020, №7437 от 23.04.2021 предоставило карточки 10, 20 счета в электронном виде в формате PDF. На основе информации, отраженной в карточке 20 счета  налоговый орган провел анализ движения материалов по строительному объекту проверяемого налогоплательщика и установил, что общество включило в состав расходов товарно-материальных ценностей в большем объеме, чем отражено в актах о приемке выполненных работ заказчиком (форма № КС-2).

По результатам проверки заявитель  в нарушение пункта 1 статьи  252 Налогового кодекса Российской Федерации, пунктом 1 статьи 9 Федерального закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете», пунктом  11  Положения по бухгалтерскому учету «учет договоров строительного подряда» ПБУ 2/2008 исказило сведения о фактах хозяйственной жизни, необоснованно включив в состав расходов, уменьшающих доходы от реализации  стоимость товарно-материальных ценностей в большем количестве, чем отражено в актах о приемке выполненных работ по форме № КС-2 по контракту № 1415187380572090942000000/2017/2-13 от 11.01.2017  на сумму 100857955,34 руб. (в редакции решения УФНС России по Ростовской области от 19.04.2023 № 15-18/1809), в том числе: в 2017  -  70644919,96 руб., в 2018 -  30213035,38 руб., что повлекло  доначисление налога на прибыль в сумме 20171591, 07 руб.

Заявитель  утверждает, что налоговый орган безосновательно произвел расчет налоговой обязанности без учета дебетового сальдо на счете 20 по состоянию на 31.12.2017, 31.12.2018, 31.12.2019 года, что  привело к искажению налоговой базы и доначислению излишних сумм налогов. При этом наличие дебетового сальдо, по мнению общества, подтверждается сверкой остатков товаров по складу и бухгалтерскому учету на 30.12.2017, 30.12.2018, 30.12.2019.

В заявлении общество указывает, что Дт счета 20 составил: 2017 год - 142475294,42 руб.,  2018 год - 192923446,29 руб.,  2019 год -1140741,89 руб.  Списано Кт счета 20: 2017год - 100441852,07руб., 2018 год - 160910302,00руб., 2019 год - 0,00руб.

В итоге сальдо счета Дт 20 составило на 31.12.2019 года - 75187328,53 руб., что подтверждается сверкой остатков товаров по объекту.

Заявитель в  подтверждение списания в себестоимость Дт. 90.01. Кт. 20 на статьи затрат в 2017 по строительному объекту «ГОС_Краснодар» на сумму 100441852, 07 руб., представлены письмом от 03.02.2023  (т 11, л.д 43-45) карточки счета 20, а именно: «оплата труда» - 3624369,55 руб. (т. 11, л.д 46-62), «прочие затраты (командировочные, страховой полис), гарантии» - 3648763,66 руб. (т. 11 л.д 63-72),  «услуги входящие» - 46634258,71 руб., (т. 11, л.д 73-96), «материалы» - 46534472,56 руб.  (т. 11, л.д 97-101).

Налогоплательщиком представлены в Управление ФНС России по Ростовской области карточки счета 20 по строительному объекту «ГОС_Краснодар» не соответствуют имеющимся в материалах документам.

Из представленных карточек счета 20 «оплата труда», «прочие затраты (командировочные, страховые  полис), гарантии», «услуги входящие» следует, что отнесение затрат по указанным статьям расходов производилось на счет Дт 20 «основное производство» включительно по 31.12.2017, в то время как последняя КС-2 №6 датирована 25.10.2017. При этом согласно карточке счета 20 «основное производство», представленной в ответ на требование № 24504 от 11.12.2020 списание на Дт 90.02 по строительному объекту (ГОС_Краснодар) (договор от 11.01.2017 № 1415187380572090942000000/2017/2-13) производилось 2-мя записями (т. 9 л.д 14): 30.09.2017 в сумме 93009958, 05 руб. и  вторая           31.10.2017 в сумме 7431894, 02 руб.

Учитывая, что Дт 90.02. и Кт. 20 взаимосвязаны между собой и корреспондируют друг с другом, данное обстоятельство, противоречит пунктам  5, 9, 18, 19 ПБУ 10/99, утвержденному приказом Министерства финансов Российской Федерации от 06.05.1999 № 33н, пункту 1 статьи  252 Налогового кодекса, пункту 1 статьи 9 Федерального закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете», пункту 11  Положения по бухгалтерскому учету «Учет договоров строительного подряда» ПБУ 2/2008, договору от 11.01.2017 № 1415187380572090942000000/2017/2-13 и доводам самого налогоплательщика, что в расходы списываются только те материалы и работы, которые приняты заказчиком по актам КС-2.

Налоговым органом представлен анализ по указанным заявителем статьям затрат, согласно имеющейся в материалах  дела карточки счета 20, представленной по требованию № 24504. Из представленного анализа следует, что сумма по статье затрат «услуги входящие» составляет: 1505114,18 руб., а не 46634258,71 руб.., как утверждает налогоплательщик. Основную сумму затрат согласно карточке счета 20 за 2017 «услуги входящие» (представленной налогоплательщиком) в размере 29763500 руб. отражены по поставщику ИП ФИО2,  которые  оплачены в 2017 со слов ФИО2

В соответствии с выпиской  по расчетным счетам ООО «Монтажгазспецстрой» (представленной налоговым органом ходатайством от 30.09.2024) сумма переведенных денежных средств по строительному объекту  (ГОС_Краснодар) (договор от 11.01.2017 № 1415187380572090942000000/2017/2-13 с АО «Главное управление обустройства войск» (АО «ГУОВ»)) в адрес ИП ФИО2 составила: 7250000 руб., что указывает на недостоверность сведений, содержащихся в карточке счета 20 за 2017 «услуги входящие», что не соответствует статьям 64, 65 АПК РФ и не принимается в качестве доказательства по делу.

Налоговый орган в отношении статьи затрат «материалы» указал, что сумма согласно карточке счета 20  представленной в ходе проверки составила: 85870084,72 руб., а не как указал налогоплательщик  - 46534472,56 руб.

Налогоплательщиком представлена карточка счета за 2017 (2018) по статье затрат «материалы» которая представляет собой таблицу с наименованием «Дт90.01 Кт20.01 объект «ГОС_Краснодар»,  содержащую следующие реквизиты «№ п/п, наименование, единицы измерения, количество, цена (руб., коп), сумма без учета НДС (руб., коп)». Данная карточка  не содержит аналитическую информацию по отраженным в ней материалам такую как: информацию по Дт., КТ, основание оприходования товара на счета бухгалтерского учета, движение материалов в экономическом субъекте, что предусмотрено Приказами Общества «Об учетной политике», положениям Приказ Минфина России от 29.07.1998 N 34н «Об утверждении Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации», статьями  9, 10 Федерального закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете».

Таким образом, представления информация по статье затрат «материалы» по строительному объекту ГОС_Краснодар не отражает действительные сведения по товарно-материальным ценностям, отраженным в ней, и как следствие не подтверждает позицию общества.  В ходе проверки и судом установлено, что  все спорные ТМЦ нашли свое отражение на счете 90 по соответствующим налоговым периодам и отражены в составе затрат по налогу прибыль.

Сумма по «Дт 90.02 Кт 20» согласно представленному письму налогоплательщика от 03.02.2023  (т. 11 л.д. 43-45) составляет не 100441852, 07 руб., а  100441864,48 руб. (3624369,55+3648763,66+46634258,71+46534472,56), что при ведении достоверного бухгалтерского учета невозможно.

Налоговый орган, проанализировав, представленную ООО «Монтажгазспецстрой» карточку 20 счета «основное производство» (представленной в ответ на требование №24504 от 11.12.2020 в электронном виде в ходе проверки)  установил, что сумма по «Дт 90.02 Кт 20» за 2017 год как у налогового орган, так и у налогоплательщика совпадает - 100441852,07 руб., но отличаются по статьям затрат:

«услуги входящие» по данным налогоплательщика - 46634258,71 руб., по данным налогового органа - 1505114,18 руб.;  «материалы» по данным налогоплательщика - 46534472,56 руб., по данным налогового органа - 85870084,72 руб.

Установленные обстоятельства  свидетельствуют о том, что налогоплательщик уменьшает сумму материалов списанных в производство и принятых заказчиком (Дт 90.02 Кт 20) на сумму по иным статьям затрат для подтверждения его позиции о наличии остатков незавершенного производства и необоснованного доначисленного налога на прибыль.

Пунктом 3.3.4 Учетной политики организации на 2017, 2018, 2019, «оценка незавершенного производства на конец месяца оценивается на основании данных первичных документов о движении и об остатках в количественном выражении деталей, узлов, номера операции, на которой остановилось производство и расценки, рассчитанной исходя из нормы расхода, сырья, материалов оплаты труда и прочих производственных (условно-переменных) расходов. Незавершенное производство учитывается и отражается в отчетности по нормативной себестоимости. Нормы расходов пересматриваются по мере необходимости в связи с изменением стоимости используемых в производстве природных ресурсов, сырья, материалов, топлива, энергии основных средств, трудовых и финансовых ресурсов и прочих затрат на производство продукции, работ услуг. В конце месяца каждый участок передает информацию по проведенной инвентаризации в количественном выражении в системе электронного документооборота»

В соответствии с абзацем  2 пункта  1 статьи 319 Налогового кодекса оценка остатков НЗП на конец текущего месяца производится налогоплательщиком на основании данных первичных учетных документов о движении и об остатках (в количественном выражении) сырья и материалов, готовой продукции по цехам (производствам и прочим производственным подразделениям налогоплательщика) и данных налогового учета о сумме осуществленных в текущем месяце прямых расходов.

Рассчитать величину НЗП можно только на основании проведенной инвентаризации.

В силу абзаца 2 пункта 3.29 «Методических указаний по инвентаризации», утвержденного  Приказом Минфина Российской Федерации от 13.06.1995 №49 инвентаризационные описи по незавершенному производству составляются отдельно по каждому обособленному структурному подразделению (цеху, участку, отделению). В описях по строительно-монтажным работам указывается объем работ по незаконченным объектам, их очередям, пусковым комплексам, конструктивным элементам и видам работ, расчеты по которым осуществляются после полного их окончания.

Таким образом, налогоплательщик в целях подтверждения остатков НЗП должен представить по каждому участку выполнения строительно-монтажных (подготовительных) работ первичные учетные документы, описи, данные налогового учета из которых возможно достоверно установить объем, виды и очереди таких работ, а также установить суммы осуществленных в соответствующем месяце прямых расходов.

Представленные налогоплательщиком «остатки товаров» на 30.12.2017, 30.12.2018, 30.12.2019 (т.12 л.д. 146-150) по строительному объекту ГОС_Краснодар не соответствуют как приказу общества по Учетной политике, так и абзацу  2 пункта  1 статьи 319 Налогового кодекса, абзацу 2 пункта 3.29 «Методических указаний по инвентаризации», поскольку представляют собой таблицу с наименованием материала и его количеством без его ценового выражения, подписанную бухгалтером – ФИО5, с названием «общество с ограниченной ответственностью «Монтажгазспецстрой»  остатки товаров на 30.12.2017 (30.12.2018, 30.12.2019) Склад: Краснодар».

При таких обстоятельствах, представленная таблица не содержит информацию о суммовом показателе незавершенного производства, не содержит подписи ответственных лиц по структурному подразделению, и указывает о нахождении ТМЦ  на складе, а не в производстве.

Налоговым органом по требованию налогового органа от 22.07.2021 № 13540 истребованы у заявителя данные о стоимости остатков незавершенного производства, причитающиеся на каждый объект, отраженных в виде сальдо по кредиту 20 счета в разрезе каждого объекта. В ответ на требование получен ответ от 13.08.2021 № 80, в котором налогоплательщик поясняет, что стоимость остатков по Дт счета 20 составляет по состоянию на:  01.01.2018 – 139904461,57 руб.,  01.01.2019 – 99310113,84 руб.,   01.01.2020 – 216355429 рублей. Представители налогоплательщика  утверждают, что в разрезе объектов учет не велся.

Представленное заявителем Постановлением Девятого ААС от 10.11.2021 по делу № А40-13512/20 по иску ООО «Монтажгазспецстрой» к АО «ГУОВ» о взыскании 134928679,25 руб., не подтверждает наличие остатков незавершенного производства, а  наоборот содержит выводы о том, что все работы по договору выполнены подрядчиком в 2017году.

Заявитель в подтверждение того, что им по строительному объекту «ГОС_Краснодар» в 2017 году бухгалтерской проводкой Дт 90 Кт 20 списано в расходы и учтено при налогообложении налога на прибыль материалов в сумме 46523461 руб., что содержится в письме  от 09.07.2021  № 9/07, полученное, по мнению налогоплательщика, проверяющим инспектором ФИО6

При этом ФИО6 в судебных заседаниях отрицал получение указанного письма.  Заявитель обратился в ООО «Южный центр экспертиз и исследований» за проведением технико-криминалистического исследования копии письма  № 9/07 от 09.07.2021 и поставило перед экспертом следующие вопросы: каким способом выполнена запись, расположенная в правом нижнем углу документа? Имеются ли признаки монтажа записи, расположенной в правом нижнем углу документа?

Ответы на указанные вопросы даны в экспертном заключении.

Вместе с тем, налоговым органом ходатайством от 13.12.2023 приобщены к материалам дела сведения о строительных материалах за 2017, отраженных в бухгалтерской проводке Дт 90 Кт 20 по строительному объекту «ГОС_Краснодар» - (т.11, л.д. 97-101), которые ранее представлены сопроводительным письмом в УФНС России по Ростовской области (03.02.2023 № 008474) в рамках статей 139, 140 Налогового кодекса (т.11, л.д. 43-45).

Данное обстоятельство исключает необходимость приобщения к материалам  дела экспертного заключения, поскольку сведения о материалах, отраженных в бухгалтерской проводке Дт 90 Кт 20 по строительному объекту «ГОС_Краснодар» уже имеются в деле.

Суд удовлетворил ходатайство заявителя о приобщении в материалы дела экспертного заключения от 25.01.2025 №001/856-25-О/990. Данное экспертное заключение выполнено по инициативе заявителя экспертом ФИО7

Исследовав представленное заключение, суд оценивает его критически по следующим основаниям.

Для проведения исследования эксперту – ФИО7 представлена копия сопроводительного письма №9/07 от 09.07.2021, по результатам исследования которого эксперт сделал вывод, что подпись ФИО6 (находящаяся в правом нижнем углу письма) выполнена рукописным способом при помощи шариковой гелевой ручки.

Вместе с тем, исследуемый документ является копией, что предполагает собой наличие ингредиентов тонера, печатающего устройства, при помощи которого изготовлена копия исследуемого документа,  в связи с чем, не ясно на основании каких  сведений эксперт пришел к выводу об изготовлении подписи ФИО6 шариковой гелевой ручкой.

Кроме того, налоговый орган о проведении экспертизы не извещался, соответственно, не мог поставить перед экспертом свои вопросы, что является нарушением состязательности процесса, предусмотренного статьей  9 АПК РФ.

Таким образом, представленное обществом экспертное заключение в соответствии с частью 3 статьи 64, статьи 68 АПК РФ  является недопустимым доказательством, поскольку эксперт – ФИО7 не предупрежден об уголовной ответственности за дачу заведомо ложного заключения, исследование проведено вне рамок судебного разбирательства.

В пункте 12 договора от 11.01.2017  № 1415187380572090942000000/2017/2-13 с акционерным обществом «Главное управление обустройства войск» предусмотрена, что сдача-приемка выполненных строительно-монтажных работ осуществляется по журналу учета выполненных работ (форма КС-6а), акту о приемке выполненных работ (форма КС-2), справке о стоимости выполненных работ и затрат (форма КС-3). Иного документа, подтверждающего сдачу-приемку выполненных СМР указанным договором не предусмотрено.

В отношении довода налогоплательщика о материалах, используемых при проведении подготовительных и непредвиденных работ (например, временные сооружения в виде ограждения, освещение траншеи, откачка воды из траншеи и т.д.), которые также дополнительно не оплачиваются и в актах выполненных работ по форме КС-2 отдельной позицией не выделяются, необходимо учитывать следующее.

Расходы на «проведение подготовительных и непредвиденных работ» включаются в сметные расчеты и, соответственно, в акты выполненных работ КС-2 в графе «накладные расходы» в соответствии с Методическими указаниями по определению величины накладных расходов в строительстве (МДС 81-33.2004, начало действия редакции - 23.07.2004, окончание действия документа - 30.06.2021. Кроме того, вышеуказанные акты на списание материалов составлены в произвольной форме самим налогоплательщиком и подписаны в одностороннем порядке работниками ООО «Монтажгазспецстрой».

По утверждению налогоплательщика материалы, указанные в представленных актах на списание,  обоснованно не включены в акты выполненных работ формы КС-2.

При этом, первичными документами, на основании которых налогоплательщиком осуществлялись проводки  Дт20 Кт10 по списанию материалов на строительные объекты, являются требования-накладные. Данные документы на требование налогового органа налогоплательщиком не представлены, а представлено  пояснение, что учет материалов ведется на счете 10 проводкой Дт10 Кт60. Материалы доставляются на объект от контрагентов, подписывают ответственные лица, то есть мастера на объектах. Впоследствии бухгалтер приходует материалы на счет 10, и, согласно перемещению, составляет виртуальную требование-накладную, на основании чего материалы перемещаются на объект и на счет 20 после закрытия объектов, то есть подписания актов формы КС-2, проводкой Дт90.02 Кт20. Обществом  не представлены отчеты М-29 или самостоятельно разработанные организацией формы первичных документов, содержащих обязательные реквизиты, установленные статьей 9 Закона № 402-ФЗ по всем контрактам.

Таким образом, представленные ООО «Монтажгазспецстрой» акты на списание, не являются документами, подтверждающими передачу материалов на участок (объект).

Данный вывод подтверждает и допрос свидетеля ФИО8, работавшего мастером СМР в ООО «Монтажгазспецстрой» с 2017 года (т.30 л.д. 100-106). Из протокола допроса  ФИО8, следует, что «количество материала, которое я заказываю на строительный объект, полностью совпадает с количеством материала, предусмотренного проектно-сметной документацией. Иногда строительного материала требуется в большем количестве, чем предусмотрено первоначальным проектом. В таких случаях мы направляли соответствующее письмо заказчику, а заказчик в проектную организацию». То есть, в случае превышения количества материалов предусмотренных сметным расчетом, проектная организация вносит соответствующие изменения в локальный сметный расчет. Налогоплательщик в подтверждение своей позиции не представил переписку с заказчиками и проектными организациями и документы подтверждающие внесение изменений в сметный расчет.

Решением УФНС России по Ростовской области от 19.04.2023 № 15-18/1809 признало доводы общества обоснованными в части того, что в 2019 году в адрес заказчика не было реализации, акты выполненных работ по форме КС-2 не подписывались, списания с Кт20 в Дт90.02 за период 2019 год равны 0 руб., в связи с чем доначисления по налогу на прибыль за 2019 год были скорректированы.

Таким образом, доводы налогоплательщика об отнесении на расходы по налогу на прибыль за 2019 год материалов, отраженных в акте на списание материалов № 99 от 30.12.2019 не соответствует его позиции.

Заявитель  утверждает, что налоговой инспекцией безосновательно отказано в расходах по тем материалам, которые не были списаны в производство при строительстве объекта «ГОС_Краснодар» и как следствие, не были отнесены проводкой Дт90 Кт20 в себестоимость продаж в сумме 16210996,23 руб., так как перемещены на иные объекты строительства по накладным на внутреннее перемещение №2015 от 31.12.2018, №2016 от 31.12.2018, №2017 от. 31.12.2018, №2573 от 29.06.2017, №2632 от 31.12.2017.

По накладной №2015 от 31.12.2018  материал «Блок ФБС-24.3.6» перемещен на объект «ГОС_Ашулук» в количестве 305 шт. на сумму 1110200,00 руб., впоследствии применен на объекте «ГОС_Ашулук» согласно актам КС-2.

В соответствии с  данным бухгалтерского учета материал «Блок ФБС-24.3.6» приобретен на объект «ГОС_Краснодар» 28.09.2018, что отражено в бухгалтерском учете проводкой Дт 10.01 Кт. 60.01 и передан в эксплуатацию 31.12.2018 Дт 20.01 Кт 10.01.

После списания спорного материала в дебет счета 20 других хозяйственных операций с данным материалом в бухгалтерском учете ООО «Монтажгазспецстрой» не отражено.

Общество считает, что спорные материалы перемещены на объект «Ашулук» и приняты заказчиком по актам выполненных работ КС-2 от 25.12.2019 № 103 п. 15, КС-2 № 84 п. 47, КС-2 95 п.105-109, КС-2 107 п.18-22.  Указанные налогоплательщиком пункты актов выполненных работ содержат материалы с другими наименованиями, характеристиками и в другом количестве, чем в представленных накладных, например по акту КС-2 от 25.12.2019 №95 п.105-109 материал «Блок ФБС24-3-6» заменен на материал «Блок ФБС12-6-3-Т».

По накладной № 2015 от 31.12.2018  «Европейские стальные шпунтовые сваи GU16 N, марка стали S355GP». перемещен на объект «ГОС_Ашулук» в количестве 18,82 т на сумму 1547067,80 руб., затем применен на объекте «ГОС_Ашулук» согласно актам КС-2.

По данным бухгалтерского учета спорный материал приобретен 02.07.2018 на объект «ГОС_Краснодар» Дт. 10.01 Кт. 60.01 и передан в эксплуатацию 31.12.2018 на объект «ГОС_Краснодар» Дт. 20.01 Кт 10.01

При этом общество утверждает, что спорный материал перемещены на объект «Ашулук» и приняты заказчиком по акту выполненных работ КС-2 №104 от 25.12.2019 п.15.  Указанный налогоплательщиком пункт акта выполненных работ содержит материал с другим наименованием, характеристиками и в другом количестве «Погружение вибропогружателем стальных свай шпунтового ряда массой 1м: свыше 70 кг. на глубину до 15м.» в кол-ве 43,392.

Из представленной сверки остатков на 31.12.2019 по объекту «Ашулук» материал числится на остатке в количестве 76,17 т. и в дальнейшем применены на объекте в 2020, 2021 годах.

При этом, расчет излишне списанных материалов по объекту «Ашулук», произведен с учетом количества материала «шпунт Л5-УМ дл. 12м», указанного в акте КС-2 №104 от 25.12.2019. По результатам проверки количество излишне списанного спорного материала по объекту «Ашулук» составило 76,17 т.

По накладной № 2016 от 31.12.2018  материалы «труба (вода) ПЭ 100SDR 11 д.500x45,4», «труба (вода) ПЭ 100SDR 11 д.400x36,3 (13)» перемещены на объект «Реконструкция канализации ст. Кулешовка», затем применены на объекте «Реконструкция канализации ст. Кулешовка».

Из данных бухгалтерского учета следует, что спорный материал передан в эксплуатацию 31.12.2018 на объект «ГОС_Краснодар» Дт.20.01 Кт. 10.01.

Общество не указывает в какие акты выполненных работ включены спорные материалы. При этом, в актах КС-2 по объекту «Реконструкция канализации ст. Кулешовка» указанные материалы отсутствуют.

По накладной № 2017 от 31.12.2018  материалы «задвижка 30ч39р ДУ 300 Ру 10 с обрезиненным клином», «задвижка клиновая ручная с невыдв. шпинделем фл. Ду 300 Ру 10» перемещены на объект «ГОС_Кадамовка 2016/2-811», затем применены на объекте «ГОС_Кадамовка» и отражены в акте КС-2 № 36 от 19.02.2018.

Вместе с тем, материал «задвижка 30ч39р ДУ 300 Ру 10 с обрезиненным клином» приобретен 01.12.2018 на объект «ГОС_Краснодар» и в дальнейшем передан в эксплуатацию на объект.

Материалы не могли быть перемещены на другой объект и списаны в производство на новом объекте, так как спорные материалы не перемещались и в соответствии с данными бухгалтерского учета переданы в эксплуатацию 31.12.2018 на объекте «ГОС_ Краснодар». Помимо этого установлено, что использование спорного ТМЦ  на объекте «ГОС-Кадамовка» налогоплательщик  подтверждает представленным КС-2 №36 от 19.02.2018 года (отчетный период 12.12.2017-21.12.2017), тогда как сама накладная №2017 на перемещение спорного материала с объекта «ГОС_Краснодар» на объект «ГОС_Кадамовка» датирована 31.12.2018. Указанное противоречит смыслу перемещения, так как перемещение должно быть ранее, чем использование, а в представленных налогоплательщиком документов сначала использование на объекте «ГОС_Кадамовка» в периоде с 12.12.2017-21.12.2017 и только 31.12.2018 году перемещение на объект «ГОС_Кадамовка» с объекта «ГОС_Краснодар».

По накладной № 2632 от 31.12.2017 материал «труба (вода) ПЭ 100SDR 17 д.200x11,9» перемещен на объект «ст. Базковская», затем применен на объекте «ст. Базковская».

По данным бухгалтерского учета материал «труба (вода) ПЭ 100SDR 17 д.200x11,9» списана в производство на объект «ГОС_Краснодар»  - 28.02.2017 материал «труба (вода) ПЭ 100SDR 17 д.200x11,9», предусмотренный сметой по объекту «ст. Базковская», приобретен для применения на объекте «ст. Базковская» 15.12.2017.

Согласно данным бухгалтерского учета спорный материал передан в эксплуатацию 29.12.2017 на объект «ст. Базковская».

На основании изложенного,  спорный материал по объекту «ГОС_Краснодар»  не мог быть перемещен на объект «ст. Базковская», а хозяйственные операции налогоплательщику хронологически невозможно исполнить.

По накладной № 2573 от 29.06.2017 материалы «труба (вода) ПЭ 100SDR 17 д.355x21,1 (13м)» перемещены на объект «Реконструкция водопровода Боковского р-на», затем применены на объекте.

Материал «труба (вода) ПЭ 100SDR 17 д.355x21,1» предусмотрен сметой на объекте «Реконструкция водопровода Боковского р-на». При этом налогоплательщик отразил в учете списание спорного материала и на объекте «ГОС_Краснодар» и на объекте «Реконструкция водопровода Боковского р-на» 31.12.2018.

Операции по перемещению спорного материала на другое подразделение в представленных документах по данным бухгалтерского учета (карточке 10 «материалы», представленной в ответ на требование №24504 от 11.12.2020 в электронном виде в ходе проверки) не отражены.

Довод налогоплательщика о том, что спорный материал не списан на объект «ГОС_Краснодар», а передан на объект «Реконструкция водопровода Боковского р-на», не соответствует действительности, так как данный материал также списан и на объект «Реконструкция водопровода Боковского р-на».

Таким образом, довод налогоплательщика о внутреннем перемещении товаров по накладным на перемещение не соответствует представленным в ходе проверки документам. Спорные материалы, в проверяемом периоде фактически списаны в производство проводкой Дт20 Кт10 при строительстве объекта с кодом «ГОС_ Краснодар», и, как следствие отнесены проводкой Дт90 Кт20 в себестоимость продаж.

Следовательно, данный довод ООО «Монтажгазспецстрой» противоречит представленным документам, в том числе карточке бухгалтерского счета 10 и отраженным хозяйственным операциям.

Заявитель считает, что налоговой  инспекцией  произведен расчет налоговых обязательств без учета дебетового сальдо на счете 20 по состоянию на 31.12.2019 года, что привело к искажению налоговой базы и доначислению излишних сумм налогов. Налоговым органом необоснованно исключены из расходов материалы в сумме 75187328,53 руб., списанные в производство, но не отнесённые проводкой Дт90.02 Кт20 в себестоимость продаж.

Общество также утверждает, что налоговым органом необоснованно не принята бухгалтерская справка 10 от 18.07.2020 года, которая корректирует за 2018 год затраты, отнесенные ошибочно на объект «ГОС_Краснодар» в сумме 50027794,50 руб.

Общество утверждает, что сумма расходов по строительному объекту «ГОС_Краснодар» составила: 210938094 руб., но с учетом бухгалтерской справки № 10 от 18.07.2020 – 160910302 руб.

Налоговым органом в ходе выездной налоговой проверки  установлено, что сумма списания в затраты по Дт. 90 Кт. 20 составила- 210938096,50 руб. по следующим статьям: «заработная плата» на сумму 1793438,82 руб., «начисления на заработную плату»  на сумму 546736,96 руб., «услуги входящие»  на сумму 0,00 руб.,  «амортизация ОС» на сумму 19380,17 руб., «прочие затраты (командировочные, страховые полиса), гарантии, оплата труда»  на сумму 4750323,38 руб., «основное производственное подразделение услуги входящие» на сумму 2395315,95 руб.,  «основное производственное подразделение списание материалов» на сумму 3934825,10 руб., «материалы»  на сумму 179652579,59 руб., «суточные, командировочные»  на сумму 1186217,36 руб., «поступления (акт, накладная, УПД)» на сумму 16659289,17 руб.

Таким образом, в ходе выездной налоговой проверки установлено, что корректировка затрат на сумму 50027794,50 руб. (по бухгалтерской справке № 10 от 18.07.2020) не производилась, а наименования статей затрат и сумм по ним также не соответствуют установленным в ходе проверки обстоятельствам. Обществом 03.02.2023 предоставлены документы, подтверждающие затраты по Дт90Кт20 по объекту «ГОС_Краснодар» письмом от 03.02.2023 №.008474 (т. 11, л.д. 43-45), среди которых присутствует карточка счета за 2018 по статье затрат «материалы» (т. 11 л.д. 142-148). В указанной карточке стоимость материалов, списанных в производство проводкой Дт 90 КТ 20 составила 170120223,10 руб., при этом 4 ТМЦ на стоимость 50027794,50 руб.  (по данным заявителя) «ошибочно в бухгалтерском учете» отнесены на строительный объект «ГОС_Краснодар», а фактически использованы на строительных объектах «Кадамовка 811» и «Кадамовка 419», в связи с чем, бухгалтерской справкой № 10 налогоплательщиком исправлена данная ошибка.

Вместе с тем, стоимость ошибочно учтенных материалов отличается от стоимости, которая указана в пояснениях общества от 31.08.2024: «Блочно-модульное здание «Гидро Блок ПДК-277.87 +ТУ MGSS» сумма составляет: 6159329,60 руб.,  «Электролизная обеззараживающая установка производительностью 273 м3/сут» ПВО-UV-300» сумма составляет: 28340000 руб.

Стоимость ТМЦ в карточке счета за 2018  по статье затрат «материалы», представленных письмом от 03.02.2023 (т.11 л.д.147-148):  «Блочно-модульное здание «Гидро Блок ПДК-277.87 +ТУ MGSS» на сумму 5219770,85 руб., «Электролизная обеззараживающая установка производительностью 273 м3/сут» ПВО-UV-300» на сумму 24016949,15 руб.

Согласно приложению к бухгалтерской справке № 10 от 18.07.2020 (т.34, л.д. 88), представленной письмом налогоплательщика №25/02/2022 (т.34, л.д. 86) наименование ошибочно списанных материалов указаны другие ТМЦ на стоимость 50027794,50 руб.: «труба напорная из полиэтилена РЕ100 питьевая: ПЭ100SDR13,6 размером 315х23,2мм» на сумму 29236720 руб., «трубы спиральновидные ПЭ со структурированной стенкой для канализации, марка «КОРСИС СВТ» SN8, диаметр 1000мм тип 3,4» на сумму 20791074,50 руб.

Таким образом, доводы налогоплательщика, указанные в исковом заявлении по бухгалтерской справке № 10 от 18.07.2020 и в его письме № 25/02/2022 отличаются, что свидетельствует о нарушении Федерального закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете» и формальном составлении документов для подтверждения понесённых расходов по налогу на прибыль.

О формальном составлении бухгалтерской справки № 10 свидетельствует и то, что справка составлена -  18.07.2020. Вместе с тем  при проведении проверки карточки счетов 20 и 90 (истребованы согласно требованию №24504 от 11.12.2020,) представлены в налоговый орган позже даты формирования указанной бухгалтерской справки № 10 от 18.07.2020 года, где спорные исправления отсутствуют.

Заявитель  на странице 15-16 пояснений от 31.08.2024 указал, что «первоначально вышеуказанное оборудование (труба «КОРСИС СВТ» SN8 d 1000мм. тип 3,4») было передано на объект «ГОС_Краснодар»,  а затем перемещено по назначению на объект ГОС «Кадамовка» в Ростовской области, что подтверждает ответ РТИТС о перемещении трубы из  Краснодарского края,  в Ростовскую область.

Инспекция поясняет, что ранее обществом ни в ходе рассмотрения материалов проверки, не в апелляционной жалобе не были заявлены данные обстоятельства, также налогоплательщик не представил какие-либо документы, подтверждающие: перевозку и прием указанного ТМЦ в Краснодарском крае. Вместе с тем, указанные  обстоятельства не соответствуют представленным в ходе проверки документам общества (т. 25 л.д. 68-107) по требованию налогового органа от 14.07.2022 № 12634 (т. 25, л.д. 66-67), и ответу ООО «РТ-Инвест Транспортные системы» (т. 30 л.д. 52).

Так по требованию налогового органа от 14.07.2022 № 12634 (т. 25 л.д. 66-67)  предложено налогоплательщику представить, в том числе,  документы, подтверждающих доставку (приемку) на соответствующие строительные объекты материалов и оборудования, ошибочно отнесенных на объект «ГОС_Краснодар» при проведении проводок по бухгалтерскому счету 20, указанных в бухгалтерской справке 10 от 18.07.2020 (страница 134 возражений), в том числе: транспортных накладных, товарно-транспортных накладных, путевых листов грузового автомобиля.

Заявителем  сопроводительным письмом от 01.08.2022 № 1149 (т 25 л.д. 68) представило, документы (т. 25 л.д. 69-107): требование-накладная № 27 от 31.12.2016 года на сумму 29236720,00 руб., требование-накладная № 28 от 08.02.2018 года на сумму 20791074,50 руб., приходный ордер № 00002079 от 09.12.2016, приходный ордер № 00001623 от 28.10.2016, приходный ордер № 00001931 от 30.12.2016, транспортные накладные 17 штук,  путевые листы 17 штук.

Исследовав, представленные документы налоговый орган пришел к выводу, что указанная в них информация является недостоверной. Так, на примере транспортной накладной б/н от 04.04.2018 (т. 25 л.д. 86) производилась доставка трубы «КОРСИС СВТ» SN8 d 1000мм. тип 3,4» с территории проверяемого плательщика (адрес Ростовская область, ст. Кагальницкая, пер. Лиманский 110) на объект  «Кадамовский» на котором производились строительные работы «обустройство объектов». Территориально этот объект находится рядом с посёлком Кадамовский Октябрьского района, Ростовской области. Согласно указанной транспортной накладной перевозка осуществлялась на грузовом автомобиле марки Камаз государственный номер <***>. По  путевому листу №562 от 04.04.2018 (т. 25 л.д. 96), автомобиль с государственный  номером <***> выехал из гаража в 08:00 и вернулся в гараж в 19:00 с заданием водителю произвести перевозку из ст. Кагальницкая в п. Кадамовский. Таким образом, из представленных документов следует, что транспортное средство передвигалось в пределах территории Ростовской области без выезда в Краснодарский край, как в настоящих пояснениях утверждает общество. Из ответа  ООО «РТ-Инвест Транспортные системы» (т. 30 л.д. 52) автомобиль с государственным номером <***> с 05:24 утра до 16:19 находился территориально рядом с поселком Афипский, Краснодарского края (фото координат передвижения транспортного средства – т. 30 л.д .53-57).

При таких обстоятельствах общество намеренно сформировало бухгалтерскую справку №10 от 18.07.2020 с целью уменьшения списания в расходы себестоимости материалов и тем самым увеличить сальдо на конец 2018 года, чтобы уменьшить сумму доначислений за 2018. Указывая при этом, что налоговый орган неверно при доначислении налога на прибыль не учел остаток ТМЦ на конец 2018 года.

Исследовав представленные документы и доказательства, суд к выводу, что налоговым органом по результатам  рассмотрения апелляционной жалобы обосновано  признаны в составе расходов в целях налогообложения ТМЦ на сумму 9384785,64 руб., в том числе за 2017 год – уменьшить на 8098720,16 руб. (5602711,91+2496008,25), за 2018 год - 137204,12 руб. (151010,45 – 13806,33). Кроме того, что реализация по объекту «ГОС_Краснодар» в 2019 году не произведена, сумму непринятых расходов следует уменьшить в 2019 году на 1148861 рублей.

Таким образом, налоговым органом сумма расходов в целях налогообложения прибыли по объекту «ГОС_Краснодар» правомерно не принятая, составила: 100857955,34 руб., в т.ч.:  2017 – 70644919,96 руб., 2018 – 30213035,38 руб.

ООО «Монтажгазспецстрой» (субподрядчик)  заключило   договор   от 28.10.2015  № 1516187388842090942000000/663.1 с ФГУП «Спецстройинжиниринг при Спецстрое России» (реорганизовано в ФГУП «ГВСУ № 14») (генподрядчик) на выполнение строительно-монтажных работ.

По контракту генподрядчик поручает выполнение работ, а субподрядчик обязуется выполнить строительно-монтажные работы в соответствии с условиями договора, необходимые для ввода в эксплуатацию объекта в соответствии с условиями договора (возведение объекта «под ключ»).

Субподрядчик обязуется выполнить работы в соответствии с условиями договора на свой риск собственными и/или привлеченными силами и средствами.

При этом субподрядчик обязуется выполнить не менее 85% от всего объема работ, предусмотренного контрактом, собственными силами. Объем работ, выполняемый привлеченными силами, не должен превышать 15% от общей стоимости работ по контракту, указанной в п. 3.1 контракта.

Цена контракта является твердой, определяется на весь срок выполнения контракта и не подлежит изменению в ходе исполнения договора, за исключением случаев, предусмотренных законодательством Российской Федерации, а также пунктами 3.5 и 4.19 контракта, что оформляется сторонами дополнительным соглашением к контракту.

Превышение цены работ, указанных в сводном сметном расчете, разработанном в составе проектной документации, не является основанием для изменения цены контракта в сторону увеличения.

Пунктом 4.2. установлено, что оплата выполненных субподрядчиком строительно-монтажных работ производится генподрядчиком в течение 25 банковских дней после подписания сторонами актов о приемке выполненных работ по форме № КС-2, справок о стоимости выполненных работ и затрат по форме № КС-3, акта о приемке выполненных работ (услуг) по форме, установленной приложением № 5 к контракту, и представления субподрядчиком оригиналов счета и счета-фактуры.

Оплата поставленного оборудования осуществляется на основании товарных накладных формы № ТОРГ-12, актов о приеме (поступлении) оборудования формы № ОС-14, актов о приемке оборудования в монтаж формы № ОС-15, актов установки оборудования, не требующего монтажа, акта о приемке выполненных работ (услуг) (приложение № 5 к договору), оригиналов счета и счета-фактуры.

В пункте 12 вышеуказанного договора установлены обязанности при «сдаче-приемке выполненных работ».

Субподрядчик обязан за собственный счет устранить недостатки и замечания в указанный для устранения срок, а если такой срок не установлен, то в течение 10 (десяти) календарных дней с момента обнаружения соответствующих недостатков и замечаний.

В случае если субподрядчик не устраняет недостатки в указанный срок, генподрядчик вправе заключить договор подряда с другим субподрядчиком для устранения недостатков. При этом расходы генподрядчика на привлечение третьего лица относятся на счет субподрядчика, допустившего недостатки, путем удержания из причитающейся субподрядчику оплаты за выполненные работы стоимости затрат на устранение недостатков, в том числе с суммы гарантийного удержания.

Генподрядчик вправе предъявлять к субподрядчику претензии, связанные с обнаружением явных недостатков после приемки выполненных работ.

Приемка законченного строительством объекта осуществляется приемочной комиссией, создаваемой заблаговременно в составе представителей Государственного заказчика, технического заказчика, генподрядчика, балансодержателя (эксплуатирующей организации), проектной организации, которой осуществлялся авторский надзор.

Генподрядчик совместно с приемочной комиссией приступает к приемке законченного строительством объекта не позднее, чем через 10 дней после получения письменного извещения субподрядчика о готовности к  сдаче результата работ.

Субподрядчик передает генподрядчику за 12 (двенадцать) дней до начала приемки законченного строительством объекта реестр исполнительной документации с письменным подтверждением ее соответствия, фактически выполненным работам. Документы согласно перечню документов, указанных в приложении № 1 к контракту, субподрядчик передает техническому заказчику. При сдаче законченного строительством объекта генподрядчик обязан сообщить ему о требованиях, которые необходимо соблюдать для его эффективного и безопасного использования, а также о возможных для самого генподрядчика и других лиц последствиях несоблюдения соответствующих требований.

Сдача законченного строительством объекта субподрядчиком и его приемка приемочной комиссией осуществляется в разумный срок, необходимый для его приемки, и оформляется актом приемки законченного строительством объекта (форма № КС-14), подписанным всеми членами приемочной комиссии, указанной в пункте 12.2 контракта.

Акт приемки законченного строительством объекта составляется в четырех экземплярах (три экземпляра техническому заказчику и один - генподрядчику). При необходимости субподрядчик имеет право запросить копию акта у генподрядчика.

В акте приемки законченного строительством объекта приемочная комиссия выносит решение о приемке объекта и его готовности к вводу в эксплуатацию.

В случае отказа отдельных членов приемочной комиссии от подписи акта приемки законченного строительством объекта, они должны представить председателю приемочной комиссии замечания, входящие в их компетенцию и имеющие отношение к выполнению требований проектной и рабочей документации, технических регламентов и других нормативных документов. Указанные замечания должны быть устранены с подтверждением устранения членами приемочной комиссии, их выдавшими.

В случае выявления генподрядчиком в выполненных субподрядчиком работах их несоответствия проектной и рабочей документации генподрядчик вправе исключить такие работы из представленных субподрядчиком документов на оплату выполненных работ до момента устранения допущенных субподрядчиком нарушений.

Межрайонной ИФНС России № 25 по Ростовской области в соответствии со статьей 93.1 Налогового кодекса у ФГУП «ГВСУ-14» истребованы первичные документы, на основании которых осуществлялась приемка заказчиком выполненных подрядных строительно-монтажных работ по взаимоотношениям с ООО «Монтажгазспецстрой» в рамках контракта №1516187388842090942000000/663.1 от 28.10.2015.

При проведении выездной налоговой проверки инспекцией исследованы данные бухгалтерского учета, счета-фактуры, акты о приемке выполненных работ (унифицированная форма КС-2), справки о стоимости выполненных работ (форма КС-3), оформленные в 2017-2019 при выполнении строительно-монтажных работ в рамках контракта №1516187388842090942000000/663.1 от 28.10.2015.

Из анализа справок КС-3 следует, что стоимость выполненных работ по указанному контракту составила: 609481966 рублей без НДС.

В результате исследования данных бухгалтерского учета с аналитикой счета по строительному объекту  «ГОС_Ашулук», списание материалов, которые отражают передачу материалов в эксплуатацию, инспекцией установлено списание товарно-материальных ценностей отсутствующих в соответствующих актах о приемке выполненных работ по форме № КС-2.

Налоговым органом требованием от 11.12.2020 №24504 у ООО «Монтажгазспецстрой» запрошены карточки бухгалтерского счета 10 за 2017-2019, в результате анализа которых установлено, что бухгалтерской  проводкой  Дт20 Кт10 на основании требований-накладных: МН00-003129 от 30.06.2017; МН00-001629 от 31.08.2017; МН00-002135 от 31.08.2017; МН00-002110 от 26.09.2017; МН00-002152 от 30.09.2017; МН00-002157 от 31.10.2017; МН00-002156 от 31.10.2017; МН00-002156 от 31.10.2017; МН00-002179 от 30.11.2017; МН00-002184 от 30.11.2017; МН00-003065 от 30.12.2017; МН00-ООЗЮО от 31.12.2017; МН00-003068 от 31.12.2017; МН00-003091 от 31.12.2017; МН00-003067 от 31.12.2017; МН00-000450 от 31.12.2017; МН00-000005 от 31.01.2018; МН00-000008 от 31.01.2018; МН00-000038 от 28.02.2018; МН00-000045 от 31.03.2018; МН00-000020 от 31.03.2018; МН00-000003 от 31.03.2018; МН00-000053 от 30.04.2018; МН00-000056 от 30.04.2018; МН00-000062 от 30.04.2018; МН00-000105 от 30.04.2018; МН00-000080 от 31.05.2018; МН00-000103 от 13.06.2018; МН00-000112 от 30.06.2018; MH00-000267 от 30.06.2018; МН00-000071 от 30.06.2018; МН00-000086 от 30.06.2018; MH00-000133 от 30.06.2018; МН00-000123 от 02.07.2018; МН00-000120 от 31.07.2018; МН00-000125 от 31.07.2018; MH00-000270 от 31.07.2018; МН00-000118 от 23.08.2018; МН00-000121 от 24.08.2018; МНБП-000140 от 31.08.2018; МНБП-000136 от 20.09.2018; МНБП-000148 от 30.09.2018; МНБП-000154 от 30.09.2018; МНБП-000162 от 31.10.2018; МНБП-000185 от 12.11.2018; МНБП-000172 от 30.11.2018; МНБП-000187 от 27.12.2018; МНБП-000197 от 31.12.2018; МНБП-000191 от 31.12.2018; МНБП-000200 от 31.12.2018; МНБП-000069 от 31.10.2019; МНБП-000090 от 30.11.2019; МНБП-000097 от 31.12.2019; МНБП-000107 от 31.12.2019; МНБП-000110 от 31.12.2019; МНБП-000116 от 31.12.2019; МНБП-000074 от 01.10.2019; МНБП-000053 от 07.08.2019; МНБП-000054 от 31.08.2019; МНБП-000062 от 01.10.2019; МНБП-000021 от 30.04.2019; МНБП-000030 от 31.05.2019; МНБП-000037 от 30.06.2019; МНБП-000039 от 30.06.2019; МНБП-000045 от 31.07.2019; МНБП-000005 от 31.01.2019; МНБП-000012 от 28.02.2019; МНБП-000015 от 15.03.2019 ООО «Монтажгазспецстрой» осуществлено списание материалов в производство с аналитикой по дебету счета «ГОС_Ашулук»  №1516187388842090942000000/663.1 от 28.10.2015.

Межрайонной ИФНС России №25 по Ростовской области требованием от 23.04.2021  №7437 запрошены отчеты по форме М-29, оформленные при исполнении контрактов, в которых ООО «Монтажгазспецстрой» выступает подрядчиком (генеральным подрядчиком) в 2017-2019  при этом обществом документы на требование не представило. Налогоплательщиком направлены  пояснения: «по данным бухгалтерского учета, материалы закупаются конкретно на объекты и сразу передаются в производство  Дт 10 Кт 60, Дт 20 Кт 10».

Методическими указаниями по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов, утвержденными Приказом Минфина России от 28.12.2001 № 119н, установлен порядок учета материалов.

Cписание материалов в бухгалтерском учете на себестоимость строительно-монтажных работ, и сопоставление фактического расхода строительных материалов на выполненные строительные и монтажные работы с расходом определенным по производственным нормам, осуществляется на основании отчетов по форме № М-29, утвержденной приказом ЦСУ СССР от 24.11.1982 № 613 либо самостоятельно разработанных организацией форм первичных документов содержащих обязательные реквизиты, установленные статьей  9 Закона № 402-ФЗ. Списанию на производственные затраты подлежат только те материалы, которые включены в подписанный акт о приемке выполненных работ по форме № КС-2 и предъявлены заказчику. Расходы, связанные со строительством, должны быть экономически обоснованы и оформлены первичными учетными документами. В целях экономической обоснованности расходов соответствующие виды работ должны быть включены в локальные и объектные сметы на строительно-монтажные работы.

При этом, обязанность представления необходимых данных, а также документов и сведений (доказательств), подтверждающих факт и размер затрат, включаемых в состав расходов по налогу на прибыль организаций, лежит именно на налогоплательщике в силу положений статей 23, 52, 54, 252, 270, 313 Налогового кодекса.

Таким образом, налогоплательщик должен доказать те обстоятельства, которые, по его мнению, позволяют учесть произведенные расходы в целях налогообложения, поскольку он самостоятельно определяет налоговую базу по налогу на прибыль, состав расходов и соблюдение условий, позволяющих учесть указанные расходы для целей налогообложения.

Учитывая изложенное, фактическими расходами общества на использованные строительные материалы являются расходы, отраженные в актах по форме КС-2. Для целей налогового учета прибыли налогоплательщик должен был учитывать материалы по номенклатуре и объему, указанному в актах, подписанных заказчиком (подрядчиком).

Налоговым органом установлен ряд товарно-материальных ценностей, включенных в состав расходов в большем объеме, чем отражено в актах о приемке выполненных работ заказчиком (форма № КС-2): №6 от 26.07.2017, №7 от 26.07.2017, №8 от 26.07.2017, №9 от 26.07.2017, №10 от 26.07.2017, №11 от 26.07.2017, №12 от 25.09.2017, №13 от 25.09.2017, №14 от 25.09.2017, №15 от 25.09.2017, №16 от 25.09.2017, №17 от 26.10.2017, №18 от 25.09.2017, №19 от 25.09.2017, №20 от 25.09.2017, №21 от 18.12.2017, №22 от 18.12.2017, №23 от 18.12.2017, №24 от 18.12.2017, №25 от 18.12.2017, №26 от 18.12.2017, №27 от 18.12.2017, №28 от 18.12.2017, №29 от 18.12.2017, №30 от 18.12.2017, №31 от 18.12.2017, №32 от 18.12.2017, №33 от 18.12.2017, №34 от 18.12.2017, №35 от 18.12.2017, №36 от 18.12.2017, №37 от 18.12.2017, №38 от 28.11.2018, №39 от 28.11.2018, №40 от 28.11.2018, №41 от 28.11.2018, №42 от 28.11.2018, №43 от 28.11.2018, №44 от 28.11.2018, №45 от 28.11.2018, №46 от 28.11.2018, №47 от 28.11.2018, №48 от 28.11.2018, №49 от 28.11.2018,  №50 от 28.11.2018, №51 от 28.11.2018,  №52 от 28.11.2018, №53 от 28.11.2018, №54 от 28.11.2018, №55 от 28.11.2018,  №56 от 28.11.2018, №57 от 28.11.2018, №58 от 28.11.2018, №59 от 28.11.2018, №60 от 24.12.2018, №61 от 24.12.2018, №62 от 24.12.2018,  №63 от 24.12.2018, №64 от 24.12.2018, №65 от 24.12.2018, №66 от 24.12.2018, №67 от 24.12.2018, №68 от 24.12.2018, №69 от 24.12.2018, №70 от 24.12.2018, №71 от 24.12.2018, №11 от 28.03.2019, №73 от 28.03.2019, №74 от 28.03.2019, №75 от 28.03.2019, №76 от 28.03.2019, №77 от 28.03.2019, №79 от 12.07.2019, №80 от 12.07.2019, №81 от 12.07.2019, №82 от 12.07.2019, №83 от 12.07.2019, №84 от 12.07.2019, №85 от 12.07.2019, №86 от 12.07.2019, №87 от 12.07.2019, №87 от 12.07.2019, №89 от 12.07.2019, №90 от 12.07.2019, №91 от 12.07.2019,  №92 от 12.07.2019, №93 от 12.07.2019, №94 от 25.12.2019,  №95 от 25.12.2019, №96 от 25.12.2019, №97 от 25.12.2019, №98 от 25.12.2019, №99 от 25.12.2019, №100 от 25.12.2019, №101 от 25.12.2019, №102 от 25.12.2019, №103 от 25.12.2019, №104 от 25.12.2019, №105 от 25.12.2019,  №106 от 25.12.2019,  №107 от 25.12.2019, №108 от 25.12.2019, №109 от 25.12.2019, №110 от 25.12.2019 по контракту №1516187388842090942000000/663.1 от 28.10.2015.

Налоговым органом  в соответствии со статьей  93.1 Налогового кодекса направлено требование от 27.07.2021 №12976 о пояснении с приложением подтверждающих документов о причинах включения товарно-материальных ценностей, перечисленных в таблице выше, в состав расходов, отраженных в учете бухгалтерской проводкой Дт20 Кт10 и переданных в эксплуатацию.

Налогоплательщик сопроводительным письмом от 10.08.2021 №10/08 представил следующее пояснения «бухгалтер на основании актов, утвержденных сотрудником проектно-технического отдела включает материалы в состав затрат перечисленных в требованиях и использованных для строительства объектов, согласно проектно-сметной документации. Согласно учету, ООО «Монтажгазспецстрой» проводками Дт20 Кт10 списывается весь материал и оборудование необходимый для полной комплектации и строительства данных объектов. Все выполнено согласно проектной документации, такая же ситуация имеет место по всем объектам, в связи с этим в актах КС-2 нет развернутого перечня материалов предусмотренных проектной документацией».

Таким образом, ООО «Монтажгазспецстрой» не представило объективных оснований передачи товарно-материальных ценностей в эксплуатацию, с приложением подтверждающих документов.

При осуществлении проверки инспекцией  истребованы карточки бухгалтерских счетов 20, 90.01, 90.02 ООО «Монтажгазспецстрой» за 2017-2019 годы.

Анализ карточек 20 счета за 2017, 2018 и 2019 показал, что общество включило в состав расходов товарно-материальных ценностей в большем объеме, чем отражено в актах о приемке выполненных работ заказчиком (форма № КС-2).

По результатам проверки налоговый орган пришел к выводу, что общество  в нарушение пункта 1 статьи 52 Налогового кодекса, пункта 1 статьи  9 Федерального закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете», пункта 11  Положения по бухгалтерскому учету «Учет договоров строительного подряда» ПБУ 2/2008 исказило сведения о фактах хозяйственной жизни, необоснованно включив в состав расходов, уменьшающих доходы от реализации (бухгалтерскими проводками Дт20-Кт10, Дт90.02.1-Кт20) стоимость товарно-материальных ценностей в большем количестве, чем отражено в актах о приемке выполненных работ по форме № КС-2 по контракту №1516187388842090942000000/663.1 от 28.10.2015 на сумму 54 393175 руб. (в редакции решения УФНС России по Ростовской области от 19.04.2023 № 15-18/1809), в том числе: в 2017  -  10996957 руб., в 2018 -  19117529 руб., в 2019  – 24278689 руб.,  что явилось основанием  к доначислению налога на прибыль в сумме 10878635 руб.

Общество полагает, что налоговым органом не правомерно отказано в учете расходов  по следующим материалам:

Материал «труба пэ 100 SDR17 d.225*13,4 – 56, 24м» передан заказчику, что подтверждается актом КС-2 № 66 от 24.12.2018 год. Что касается разности в диаметре между списанной трубой и принятой заказчиком трубой, то проектом строительного объекта было предусмотрено использование именно трубы с диаметром 225 мм., при этом ФЕР22-01-021-06 не содержит трубу с диаметром 225 мм. Именно этим и объясняется разность в диаметре труб.

 Суд  не принимает указанный довод общества, поскольку по условиям контракта от 28.10.2015 № 1516187388842090942000000/663.1 (пункты 4.2, 12) оплата, сдача-приемка строительно-монтажных работ осуществляется, в том числе, и на основании КС-2, подписанных сторонами контракта, каких-либо изменений в контракт, либо претензий сторон не представлено, что свидетельствует об установке на строительном объект именно тех материалов, которые указаны в актах по форме КС-2.            В акте КС-2 № 66 от 24.12.2018 указан материал «труба диаметром 215 мм», соответственно иной материал не указанный в акте КС-2 не может быть принят в расходы по налогу на прибыль.

Общество в отношении материала «фланец под ПНД д.110 Ру 10» в количестве 205 шт. указывает, что указанный материал отражен в акте КС-2 № 95 от 25.12.2019 ( п. 56, п. 70.8), акте КС-2 № 22 от 18.12.2017 (п. 66, п.66.1).

Суд исследовав, акты КС-2 № 95 от 25.12.2019 и № 22 от 18.12.2017 установил, что пункт 56 КС-2 № 95 от 25.12.2019 - содержит материал «фланцы стальные плоские приварные из стали ВСт3сп2, ВСт3сп3, давлением: 1,0 Мпа (10 кгс/см2), диаметром 100 мм» (т. 21 л.д. 79),  пункт 70.8 КС-2 № 95 от 25.12.2019  - содержит материал «фланцы стальные плоские приварные из стали ВСт3сп2, ВСт3сп3, давлением: 1,6 Мпа (16 кгс/см2), диаметром 100 мм» (т. 21 л.д. 79), пункт 66 КС-2 № 22 от 18.12.2017 – содержит материал «фланцы из стали марок ВСт3сп2, ВСт3сп3 для трубопроводов, с соединительным выступом на условное давление: Ру 1,6 Мпа (16 кгс/см2), диаметром  условного прохода 100 мм. свободные» (т. 19 л.д 140, т. 20  обратная.сторона л.д. 140),

пункт 66.1 в КС-2 № 22 от 18.12.2017 отсутствует.

Таким образом, не могут быть отнесены на расходы по налогу на прибыль материалы, не отраженные в актах по форме КС-2.

Представители заявителя  утверждают, что налоговый орган неверно рассчитал движение материала «задвижка 30ч39р Ду 300 Ру 16 с обр. клином», что повлекло за собой ошибочное определение стоимости материала и необоснованному отказу обществу в расходах в сумме 2714590,53 руб., так налоговый орган неверно учел заказчиком (КС-2 № 95 от 25.12.2019г.), задвижки в количестве 70-ти штук, по стоимости приобретенных налогоплательщиком 01.04.2019 года, потому что эти 70 штук в действительности были приобретены обществом  01.12.2017 года (в составе 265 шт).

Суд, рассмотрев доводы заявителя и оценив месте с представленными в материалы дела документами считает их не подлежащими удовлетворению ввиду следующего.

Заявитель с  апелляционной жалобой на странице 37 (представленной в УФНС России по Ростовской области от 25.11.2022 №061721),  указал, что  в 2017 году был приход материала (задвижка 30ч39р Ду 300 Ру 16 с обр. клином)  в количестве 265 штук на сумму 16816599,15 руб. Впоследствии материалы использованы в производстве и переданы заказчику в таком же количестве в составе следующих актов по форме КС-2: № 22 от 18.12.2017 и № 95 от 25.12.2017.  Обществом  31.12.2019 года было еще одно оприходование аналогичных материалов в количестве 279 шт. на сумму 6885441 руб., которые не были переданы в производство и остались числиться на остатке по счету 10.

Вместе с тем, по данным налогового органа на счете 10 на 31.12.2019 года остаток указанных материалов составил: 9600031,53 руб., что является ошибочным и налоговый орган незаконно отказал налогоплательщику в  расходах  в сумме 2714590, 53 руб.

УФНС России  по Ростовской области  рассмотрев указанные сведения и документы заявителя,  утверждает, что  материалы использованы в производстве и переданы заказчику в количестве 265 штук на сумму 16816599,15 руб. в составе актов по форме КС-2: №22 от 18.12.2017  и № 95 от 25.12.2017, однако фактической датой КС-2 №95 является 25.12.2019.

По акту КС-2 №22 от 18.12.2017  заказчиком принято материала в количестве 195 шт., остальные 70 шт. приняты в соответствии с актом №95 от 25.12.2019, что учтено налоговым органом в ходе проверки. Наличие спорных ТМЦ на складе на остатках не подтверждается карточкой счета 20 «основное производство», представленной в ответ на требование №24504 от 11.12.2020.

В материалы судебного дела обществом  не представлены документы, подтверждающие списание в затраты по налогу на прибыль партию задвижек закупленных 01.12.2017 и 31.12.2019. Кроме того, произведенный расчет стоимости  «задвижка 30ч39р Ду 300 Ру 16 с обр. клином» не соответствует п. 3.3.6 Учетной политики общества (т. 7, л.д. 25).

Заявителем в пояснениях от 24.10.2023 на странице 5 приведена таблица с номенклатурой, количеством и стоимостью материалов, сформировавших незавершенное производство (дебетовое сальдо по счету 20) на 31.12.2019 (далее – Таблица), где «Задвижка 30ч39р Ду 300 Ру 16 с обр. клином»  указана в количестве 279 шт. по стоимости – 5157911 руб., и 151 шт. по стоимости – 3376385,67 руб.

Таким образом,  по мнению общества, остаток и стоимость указанного ТМЦ должен быть в количестве 430 шт. на сумму 8534293,67 руб., что противоречит его позиции. Одновременно налогоплательщик  утверждает, что все материалы, указанные в таблице были переданы им заказчику ФГУП «ГВСУ № 14» на основании акта приема-передачи оборудования от 10.02.2020 и указаны в приложении № 1.

В приложении № 1 указана «задвижка 30ч39р Ду 300 Ру 16 с обр. клином», но в количестве 30 шт. (стр. 10 пояснений) (т. 19, л.д. 124) и в тоже время налогоплательщик  не поясняет перемещение указанных ТМЦ в количестве 400 шт.

Вместе с тем,  из представленных  заявителем  «сверка остатков товаров по складу и бухгалтерскому учету на 31.12.2017» (т.30, л.д. 138) в УФНС России по Ростовской области следует, что «задвижка 30ч39р Ду 300 Ру 16 с обр. клином» по состоянию на 31.12.2017 в остатках по складу и бухгалтерскому учету отсутствует.

Следовательно, данное обстоятельство  подтверждает выводы налогового органа об излишнем списании ТМЦ в расходы по налогу на прибыль.

Налогоплательщик  утверждает (страница 4) пояснений от 24.10.2023 (т.32 л.д. 145), что материалы на сумму 47243066,93 руб. (51353065,93 руб. (не отраженные материалы в КС-2) – 4109999 руб. стоимость материалов с отказом в расходах по которым общество не спорит (накладные на перемещение на строительный объект «Реконструкция водопровода Боковского района»  и не принятая налоговым органом, поскольку в КС-2 отсутствовали ТМЦ, отраженные в актах на перемещение, а перемещение осуществлено после сдачи строительного объекта заказчику – стр. 53 решения УФНС России по Ростовской области)) не могут быть излишне списанными, по следующим основаниям.

Материалы  в сумме 46554445,62 руб. числились  в составе незавершенного производства (на 31.12.2019) и были приняты заказчиком в последующих периодах (т.е. после 31.12.2019), что подтверждается актом приема-передачи оборудования от 10.02.2020.

Материалы на сумму 688621,31 руб. использованы в ходе строительных на основании актов на списание без включения их в КС-2.

Суд, оценив представленные в материалы дела доказательства, позицию общества,  пришел к следующим выводам.

В соответствии с оспариваемым  решением №1 от 05.10.2022 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (в редакции решения УФНС России по Ростовской области от 19.04.2023 № 15-18/1809) не принята сумма расходов на ТМЦ в размере 54393175 руб., а не 51353065,93 руб.

При этом обществом не представлена информация, какие ТМЦ входят в сумму 51353065,93 руб.

Наличие остатков материалов на сумму 46554445,62 руб. не подтверждается карточкой счета 20 «основное производство», представленной в ответ на требование №24504 от 11.12.2020. Указанные материалы переданы в эксплуатацию и списаны на расходы проводкой Дт90 Кт 20. Далее при сравнении остатков ТМЦ и приложения № 1 «оборудование, учтенное в сметной документации по объекту» имеются противоречия (бордюр тротуарный 100*20*80 количество 233 отсутствует в Приложении № 1 «оборудование, учтенное в сметной документации по объекту» также  отсутствуют гидрант пожарный, люки и т.д.).

В пункте 1  акта приема-передачи оборудования от 10.02.2020  отражено: «Настоящий акт приема-передачи удостоверяет то, что ООО «Монтажгазспецстрой», передало, а ФГУП «ГВСУ № 14», приняло в соответствии с условиями договора  № 1516187388842090942000000/663.1 от «28» октября 2015 дополнительное оборудование в количестве и комплекте, согласно приложения № 1 к указанному договору».

Указанный документ в ходе проверки и в ВНО не был представлен обществом, документы, подтверждающие полномочия подписи со стороны обособленного подразделения Новороссийского ФГУП «ГВСУ № 14» не представлены. Пункт. 1 акта содержит ссылку на приложение № 1 к Договору  № 1516187388842090942000000/663.1 от «28» октября 2015, которое имеется в материалах дела и имеет название «Перечень документов, представляемых субподрядчиком» (т. 20, л.д. 100-118) и отличается по форме и содержанию.

В представленном обществом приложении №1 «Оборудование, учтенное в сметной документации по объекту» не указано к какому договору либо акту является приложением, не содержит информацию, что отраженные в нем материалы являются остатками по незавершенному производству, также отсутствует информации о стоимости материалов.

Согласно пункту 3.3.4 Учетной политике организации на 2017, 2018, 2019, «Оценка незавершенного производства на конец месяца оценивается на основании данных первичных документов о движении и об остатках в количественном выражении деталей, узлов, номера операции, на которой остановилось производство и расценки, рассчитанной исходя из нормы расхода, сырья, материалов оплаты труда и прочих производственных (условно-переменных) расходов. Незавершенное производство учитывается и отражается в отчетности по нормативной себестоимости. Нормы расходов пересматриваются по мере необходимости в связи с изменением стоимости используемых в производстве природных ресурсов, сырья, материалов, топлива, энергии основных средств, трудовых и финансовых ресурсов и прочих затрат на производство продукции, работ услуг. В конце месяца каждый цех передает информацию по проведенной инвентаризации в количественном выражении в системе электронного документооборота»

В соответствии с абзацем  2 пункта 1 статьи  319 Налогового кодекса оценка остатков НЗП на конец текущего месяца производится налогоплательщиком на основании данных первичных учетных документов о движении и об остатках (в количественном выражении) сырья и материалов, готовой продукции по цехам (производствам и прочим производственным подразделениям налогоплательщика) и данных налогового учета о сумме осуществленных в текущем месяце прямых расходов.

Рассчитать величину НЗП можно только на основании проведенной инвентаризации.

Согласно абзацу 2 пункта 3.29 «Методических указаний по инвентаризации», утвержденных  Приказом  Минфина РФ от 13.06.1995 № 49 инвентаризационные описи по незавершенному производству составляются отдельно по каждому обособленному структурному подразделению (цеху, участку, отделению). В описях по строительно-монтажным работам указывается объем работ по незаконченным объектам, их очередям, пусковым комплексам, конструктивным элементам и видам работ, расчеты по которым осуществляются после полного их окончания.

Таким образом, налогоплательщик в целях подтверждения остатков НЗП должен представить по каждому участку выполнения строительно-монтажных (подготовительных) работ первичные учетные документы, описи, данные налогового учета из которых возможно достоверно установить объем, виды и очереди таких работ, а также установить суммы осуществленных в соответствующем месяце прямых расходов.

Приведенные документы заявителем  не представлены.

Таким образом, представленные обществом сверки остатков товаров по складу являются формальными и составленными намеренно с целью уменьшения доначислений по налогу на прибыль по рассматриваемому строительному объекту.

Налогоплательщик  полагает, что налоговым органом незаконно не приняты акты на списание материалов №3067 от 31.12.2017,  №103 от 13.06.2018,  №185 от 12.11.2018.

Суд считает, что данный довод заявителя подлежит отклонению по следующим основаниям.

Пунктом 12 договора № 1516187388842090942000000/663.1 от «28» октября 2015 предусмотрено, что сдача-приемка выполненных строительно-монтажных работ осуществляется по журналу учета выполненных работ (форма КС-6а), акту о приемке выполненных работ (форма КС-2), справке о стоимости выполненных работ и затрат (форма КС-3). Иного документа, подтверждающего сдачу-приемку выполненных СМР указанным договором не предусмотрено.

В отношении довода налогоплательщика о материалах, используемых при проведении подготовительных и непредвиденных работ (например, временные сооружения в виде ограждения, освещение траншеи, откачка воды из траншеи и т.д.), которые также дополнительно не оплачиваются и в актах выполненных работ по форме КС-2 отдельной позицией не выделяются, необходимо учесть следующее.

Расходы на «проведение подготовительных и непредвиденных работ» включаются в сметные расчеты и, соответственно, в акты выполненных работ КС-2 в графе «накладные расходы» в соответствии с Методическими указаниями по определению величины накладных расходов в строительстве (МДС 81-33.2004, начало действия редакции - 23.07.2004, окончание действия документа - 30.06.2021). Кроме того, вышеуказанные акты на списание материалов составлены в произвольной форме самим налогоплательщиком и подписаны в одностороннем порядке работниками ООО «Монтажгазспецстрой».

По утверждению налогоплательщика материалы, указанные в представленных актах на списание,  обоснованно не включены в акты выполненных работ формы КС-2.

При этом, первичными документами, на основании которых налогоплательщиком осуществлялись проводки  Дт20 Кт10 по списанию материалов на строительные объекты, являются требования-накладные. Указанные документы на требование налогового органа  налогоплательщиком представлены не были с пояснением, что учет материалов ведется на счете 10 проводкой Дт10 Кт60. Материалы доставляются на объект от контрагентов, подписывают ответственные лица, то есть мастера на объектах. Затем бухгалтер приходует материалы на счет 10, и, согласно перемещению, составляет виртуальную требование-накладную, на основании чего материалы перемещаются на объект и на счет 20 после закрытия объектов, то есть подписания актов формы КС-2, проводкой Дт90.02 Кт20. Также не представлены отчеты М-29 или самостоятельно разработанные организацией формы первичных документов, содержащих обязательные реквизиты, установленные статьей 9 Закона № 402-ФЗ по всем контрактам.

Исходя из вышеизложенного, представленные ООО «Монтажгазспецстой» акты на списание, не являются документами, подтверждающими передачу материалов на участок (объект).

Данный вывод подтверждает и допрос свидетеля ФИО8, работавшего мастером СМР в ООО «Монтажгазспецстрой» с 2017 года (т.30, л.д. 100-106). Свидетель поясняет, что «количество материала, которое он заказывает на строительный объект, полностью совпадает с количеством материала, предусмотренного проектно-сметной документацией. Иногда строительного материала требуется в большем количестве, чем предусмотрено первоначальным проектом. В таких случаях мы направляли соответствующее письмо заказчику, а заказчик в проектную организацию». То есть, в случае превышения количества материалов предусмотренных сметным расчетом, проектная организация вносит соответствующие изменения в локальный сметный расчет. Налогоплательщик в подтверждение своей позиции не представил переписку с заказчиками и проектными организациями и документы подтверждающие внесение изменений в сметный расчет.

Таким образом, ООО «Монтажгазспецстрой» в нарушение пункта  1 статьи 252 Налогового кодекса, пункта 1 статьи 9 Федерального закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете», пункта 11  Положения по бухгалтерскому учету «Учет договоров строительного подряда» ПБУ 2/2008 исказило сведения о фактах хозяйственной жизни, необоснованно включив в состав расходов, уменьшающих доходы от реализации (бухгалтерскими проводками Дт20-Кт10, Дт90.02.1-Кт20) стоимость товарно-материальных ценностей в большем количестве, чем отражено в актах о приемке выполненных работ по форме № КС-2 по контракту №1516187388842090942000000/663.1 от 28.10.2015.

При таких обстоятельствах, суд пришел к выводу, что налоговым органом обоснованно не принята сумма расходов -54393175 руб., из которых за 2017 в сумме 10996957 руб., за 2018 в сумме 19117529 руб., за 2019 в сумме 24278689 руб.

В отношении контракта № 1617187377022090942000000/2017/2-3282 от 03.10.2017, заключенного с АО «ГУОВ» (генеральный подрядчик) на выполнение работ по проектированию и строительству объекта «Кузьминский» Межрайонной ИФНС России № 25 по Ростовской области установлено следующее.

По указанному  контракту генподрядчик осуществляет финансирование работ, контроль за их исполнением, оказывает необходимое содействие подрядчику (ООО «Монтажгазспецстрой»), а подрядчик осуществляет обмерные работы, обследования, инженерные изыскания, разрабатывает на их основе проектную и рабочую документацию, выполняет строительно-монтажные, пуско-наладочные работы, иные работы (оказывает услуги) необходимые для ввода в эксплуатацию объекта. Осуществляет ведение  авторского надзора в соответствии с условиями договора, в том числе технического задания.

В соответствии со справками КС-3 стоимость выполненных работ по договору от 03.10.2017  №1617187377022090942000000/2017/2-3282 составила: 240515769,56  рублей без НДС.

В пункте 12 вышеуказанного договора установлены обязанности при «сдаче-приемке выполненных работ», которая осуществляется за текущий (отчетный) месяц по журналу учета выполненных работ (форма КС-6а), акту о приемке выполненных работ (форма КС-2), справке о стоимости выполненных работ и затрат (форма № КС-3).

Генподрядчик осуществляет приемку работ, указанных в акте о приемке выполненных работ (Форма № КС-2), в течение 30 (тридцати) рабочих дней со дня получения от подрядчика указанного акта. Подрядчик представляет генподрядчику первичные учетные документы (вверенные счета-фактуры на оборудование и материалы, указанные в сметах «по прайс-листу», заверенные копии договоров по прочим затратам, включая технологические присоединения, договоров на авторский надзор и проектные работы), а также исполнительную документацию на выполненные объемы работ, с сопроводительным письмом в срок не позднее 25 числа текущего (отчетного) месяца.

Межрайонной ИФНС России № 25 по Ростовской области в соответствии со статьей  93.1 Налогового кодекса  у АО «ГУОВ» истребованы первичные документы, на основании которых осуществлялась приемка заказчиком выполненных подрядных строительно-монтажных работ по взаимоотношениям с ООО «Монтажгазспецстрой» в рамках договора № 1617187377022090942000000/2017/2-3282 от 03.10.2017.

На основании статьи 93 Налогового кодекса  требованием от 11.12.2020 №24504 у ООО «Монтажгазспецстрой» запрошены карточки бухгалтерского счета 10 за 2017-2019,  в  результате анализа которых установлено, что бухгалтерской  проводкой  Дт20 Кт10 на основании следующих требований-накладных МН00-003116 от 30.09.2017, МН00-002164 от 31.10.2017,  МН00-002178 от 30.11.2017, МН00-003066 от 31.12.2017, МН00-003094 от 31.12.2017, МН00-003074 от 31.12.2017, МН00-003119 от 31.12.2017, МН00-000011 от 31.01.2018, МН00-000016 от 28.02.2018, МН00-000046 от 31.03.2018, МН00-000073 от 30.04.2018, МН00-000051 от 30.04.2018, МН00-000094 от 31.05.2018, МН00-000108 от 30.06.2018, МН00-000127 от 31.07.2018, МНБП-000150 от 30.09.2018, МНБП-000164 от 31.10.2018, МНБП-000159 от 17.11.2018, МНБП-000174 от 30.11.2018, МНБП-000184 от 20.12.2018, МНБП-000193 от 31.12.2018, МНБП-000201 от 31.12.2018, МНБП-000202 от 31.12.2018, МНБП-000078 от 01.01.2019, МНБП-000017 от 28.02.2019, МНБП-000079 от 02.04.2019, МНБП-000023 от 30.04.2019, МНБП-000032 от 31.05.2019, МНБП-000041 от 30.06.2019, МНБП-000080 от 27.07.2019, МНБП-000047 от 31.07.2019, МНБП-000081 от 05.08.2019, МНБП-000082 от 12.08.2019, МНБП-000083 от 30.08.2019, МНБП-000056 от 31.08.2019, МНБП-000051 от 05.09.2019, МНБП-000064 от 01.10.2019, МНБП-000071от 31.10.2019, МНБП-000086 от 13.12.2019, МНБП-000109 от 31.12.2019, МНБП-000113 от 31.12.2019 ООО «Монтажгазспецстрой» осуществлено списание материалов в производство с аналитикой по дебету счета «ГОС_«Кузьминский».

Одновременно, налоговым органом требованием от 23.04.2021  №7437 запрошены отчеты по форме №М-29, оформленные при исполнении контрактов, в которых ООО «Монтажгазспецстрой» выступает подрядчиком (генеральным подрядчиком) в 2017-2019.

Налогоплательщиком документы на требование не представило. Получены пояснения: «по данным бухгалтерского учета, материалы закупаются конкретно на объекты и сразу передаются в производство. Дт 10 Кт 60, Дт 20 Кт 10».

Методическими указаниями по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов, утвержденными Приказом Минфина России от 28.12.2001 № 119н, установлен  Порядок учета материалов. Списание материалов в бухгалтерском учете на себестоимость строительно-монтажных работ и сопоставление фактического расхода строительных материалов на выполненные строительных и монтажных работ с расходом, определенным по производственным нормам, осуществляется на основании отчетов по форме № М-29, утвержденной приказом ЦСУ СССР от 24.11.1982 № 613, либо самостоятельно разработанных организацией форм первичных документов, содержащих обязательные реквизиты, установленные статьей  9 Закона № 402-ФЗ.

Списанию на производственные затраты подлежат только те материалы, которые включены в подписанный акт о приемке выполненных работ по форме № КС-2 и предъявлены заказчику. Расходы, связанные со строительством, должны быть экономически обоснованы и оформлены первичными учетными документами. В целях экономической обоснованности расходов соответствующие виды работ должны быть включены в локальные и объектные сметы на строительно-монтажные работы.

При этом обязанность представления необходимых данных, а также достоверных документов и сведений (доказательств), подтверждающих факт и размер затрат, включаемых в состав расходов по налогу на прибыль организаций, лежит именно на налогоплательщике в силу положений статей 23, 52, 54, 252, 270, 313 Налогового кодекса Российской Федерации. Следовательно, налогоплательщик должен доказать те обстоятельства, которые, по его мнению, позволяют учесть произведенные расходы в целях налогообложения, поскольку он самостоятельно определяет налоговую базу по налогу на прибыль, состав расходов и соблюдение условий, позволяющих учесть указанные расходы для целей налогообложения.

Налоговым органом проведен анализ товарно-материальных ценностей, включенных в состав расходов и переданных в эксплуатацию на основании требований-накладных и установлено списание ТМЦ в большем объеме, чем отражено в актах о приемке выполненных работ заказчиком (форма № КС-2): № 1 от 26.12.2019, №2 от 26.12.2019, №3 от 26.12.2019, №4 от 26.12.2019, №5 от 26.12.2019, №6 от 26.12.2019, № 7 от 26.12.2019, № 8 от 26.12.2019, № 9 от 26.12.2019, № 10 от 26.12.2019, № 11 от 26.12.2019, № 12 от 26.12.2019, № 13 от 26.12.2019, № 14 от 26.12.2019, № 15 от 26.12.2019, № 16 от 26.12.2019, № 17 от 26.12.2019, № 18 от 26.12.2019, № 19 от 26.12.2019, № 20 от 26.12.2019, № 21 от 26.12.2019, № 22 от 26.12.2019, № 23 от 26.12.2019, № 24 от 26.12.2019, № 25 от 26.12.2019, № 26 от 26.12.2019, № 27 от 27.12.2019, № 28 от 27.12.2019, № 29 от 27.12.2019, № 30 от 27.12.2019, № 31 от 27.12.2019, № 32 от 27.12.2019, № 33 от 27.12.2019, № 34 от 27.12.2019, № 35 от 27.12.2019, № 36 от 27.12.2019, № 37 от 30.12.2019, № 38 от 30.12.2019, № 39 от 30.12.2019, № 40 от 30.12.2019, № 41 от 30.12.2019, № 42 от 31.12.2019, № 43 от 31.12.2019, № 44 от 31.12.2019, № 45 от 31.12.2019, № 46 от 31.12.2019, № 47 от 31.12.2019, № 48 от 31.12.2019, № 49 от 31.12.2019, № 50 от 31.12.2019, № 51 от 31.12.2019, № 52 от 31.12.2019, № 53 от 31.12.2019, № 54 от 31.12.2019, № 55 от 31.12.2019, № 56 от 31.12.2019, № 57 от 31.12.2019, № 58 от 31.12.2019 по контракту №  1617187377022090942000000/2017/2-3282 от 03.10.2017, заключенному с АО «ГУОВ»

Таким образом, в результате исследования данных бухгалтерских проводок Дт20 Кт10 за 2017-2019  с аналитикой счета «ГОС_»Кузьминский» (ИГК16171873770220909 42000000/207/2-3282) №16171873770220 90942000000/2017/2-3282 от 03.10.2017, которые отражают передачу материалов в эксплуатацию, налоговым органом выявлено списание товарно-материальных ценностей, отсутствующих в соответствующих актах о приемке выполненных работ по форме № КС-2.

Налоговым органом  в соответствии со статьей 93.1 Налогового кодекса Российской Федерации направлено требование  от 27.07.2021 №12976 о даче пояснений с приложением подтверждающих документов о причинах включения товарно-материальных ценностей,  в состав расходов, отраженных в учете бухгалтерской проводкой Дт20 Кт10 и переданных в эксплуатацию.

Налогоплательщик  письмом №10/08 от 10.08.2021 представило пояснение, из которого следует, что  «бухгалтер на основании актов, утвержденных сотрудником проектно-технического отдела, включает материалы в состав затрат перечисленных в требованиях и использованных для строительства объектов, согласно проектно-сметной документации. Согласно учету, ООО «Монтажгазспецстрой» проводками Дт20 Кт10 списывается весь материал и оборудование необходимый для полной комплектации и строительства данных объектов. Все выполнено согласно проектной документации».

Налоговым органом  требованиями от 24.03.2021 № 5199 и от 23.04.2021 № 7437 истребованы карточки бухгалтерского счета 20 у  заявителя за 2017-2019 годы, из анализа которых следует, что в них ведется раздельный учет по каждому договору (контракту) отдельно, а также, что вся сумма затрат по контракту № 1617187377022090942000000/2017/2-3282 от 03.10.2017, отраженная на 20 счете в период 2017 – 2019  в полном объеме отнесена на расходы проводкой Дт 90.02 Кт 20.

Следовательно, стоимость всех материалов, переданных в производство проводкой Дт20 Кт10 по объекту «Кузьминский», включена в состав расходов при исчислении налога на прибыль организаций за 2017- 2019 годы.

Инспекцией в ходе проверки установлено, что  ООО «Монтажгазспецстрой» в нарушение пункта  1 статьи  252 Налогового кодекса Российской Федерации, пункта 1 статьи  9 Федерального закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете», пункта 11  Положения по бухгалтерскому учету «Учет договоров строительного подряда» ПБУ 2/2008 исказило сведения о фактах хозяйственной жизни, необоснованно включив в состав расходов, уменьшающих доходы от реализации (бухгалтерскими проводками Дт20-Кт10, Дт90.02.1-Кт20) стоимость товарно-материальных ценностей в большем количестве, чем отражено в актах о приемке выполненных работ по форме №КС-2 по контракту от 03.10.2017  1617187377022090942000000/2017/2-3282, заключенному с АО «ГУОВ», что привело к доначислению налога на прибыль в размере составляет 7192684,91 руб., в том числе:  за 2017 год – 0 руб., за 2018 год – 0 руб., за 2019 год – 7192684,91 рублей (в редакции решения УФНС России по Ростовской области от 19.04.2023 № 15-18/1809).

Заявитель считает, что  налоговым органом необоснованно исключены из расходов при налогообложении  прибыли за 2019 год материалы общей стоимостью 5139852,72 руб., списанные в производство, но не отнесенные проводкой Дт 90.02 Кт 20 в себестоимость продаж, то есть  не учтенные налогоплательщиком в расходах при налогообложении прибыли. В подтверждение указанного довода обществом представлялись в налоговый орган следующие документы: сверка остатков товаров по складу и бухгалтерскому учету на 30.12.2017, на 31.12.2018, на 30.12.2019 (представлялась с возражениями на акт проверки); информация выборка с остатками материалов по объекту с указанием количества и итоговых сумм (представлялась в ходе рассмотрения апелляционной жалобы); оборотно - сальдовая ведомость и карточка  счета 20 по объекту с расшифровкой дебетового сальдо (представлялась с возражениями на акт проверки); акты выполненных работ по форме КС-2 за 2020 год (представлялись с апелляционной жалобой); накладные на перемещение № 3021 от 01.12.2018 и №328 от 11.01.2019  (представлялась с возражениями на акт проверки); регистры бухгалтерского учета, подтверждающие затраты, которые заявитель учел при налогообложении прибыли в проверяемом периоде в разрезе статей затрат (представлялись с апелляционной жалобой).

По мнению суда, все вышеуказанные документы рассмотрены налоговым органом полно  и    всесторонне, решение  УФНС России по Ростовской области от 19.04.2023

№ 15-18/1809 вынесено с учетом всех представленных налогоплательщиком документов.

В соответствии с данными бухгалтерского учета (карточке 20 «основное производство», представленной в ответ на требование №24504 от 11.12.2020 в электронном виде в ходе проверки) обороты по дебету счета 20 составили за 2017 год – 10 950 251.80 руб. Сальдо на 31.12.2017  составляет – 10950251,80 руб.

По данным ОСВ за 2017 год, представленной налогоплательщиком – 697934,30 руб., сверки остатков товаров по складу и бухгалтерскому учету на 31.12.2017  -  697934,30 рублей.

 В сверке остатков перечислены конкретные материалы на указанную сумму 697934,30 руб., однако в карточке 20 «основное производство», представленной в ответ на требование № 24504 от 11.12.2020 присутствуют и иные материалы, работы, услуги, расходы на оплату труда и так далее, сумма которых значительно превышает указанную ООО «Монтажгазспецстрой» в представленной оборотно-сальдовой ведомости за 2017 год.

В карточке 20 «основное производство», представленной в ответ на требование №24504 от 11.12.2020 в электронном виде в ходе проверки обороты по дебету счета 20 составили за 2018 год 81444196,10 рублей. Сальдо на 31.12.2018 составляет – 92249694,10руб.

По данным ОСВ за 2018 год, представленной налогоплательщиком – 2050,85 руб., по данным сверки остатков товаров по складу и бухгалтерскому учету на 31.12.2017 - 699985,15 рублей (697934,30 + 2050,85).

 В сверке остатков перечислены конкретные материалы на сумму 699985,15 рублей, однако в карточке 20 «основное производство», представленной в ответ на требование № 24504 от 11.12.2020 присутствуют и иные материалы, работы, услуги, расходы на оплату труда и т.д., сумма которых значительно превышает указанную ООО «Монтажгазспецстрой» в представленной оборотно-сальдовой ведомости за 2018 год.

Согласно данным бухгалтерского учета (карточке 20 «основное производство», представленной в ответ на требование № 24504 от 11.12.2020 в электронном виде в ходе проверки) обороты по дебету счета 20 за 2019 год составили 113194246,39 рублей. Сальдо на 31.12.2019  составляет – 0 руб.

По данным оборотно-сальдовой ведомости за 2019 год, представленной налогоплательщиком обороты по дебету счета 20 составили 209883808,06 руб., по данным двух представленных сверок остатков товаров по складу и бухгалтерскому учету на 31.12.2019 остаток составляет: 4821421,73 рублей,  а не как указано в заявлении 5139852,72руб. Сумма расходов, списанных на себестоимость за проверяемый период проводкой Дт 90.02 Кт 20, составляет 205443940.49 руб., и обществом не оспаривается.

Расхождения имеют место быть по Дту сч. 20, а именно по данным налогового органа сумма отраженная по  Дту сч. 20 за период 2017-2019 – составляет - 205443 940,49 руб., по данным налогоплательщика – 210583793,21 руб., и как следствие по мнению налогоплательщика имеется остаток на 31.12.2019  в размере -5139852,72 руб. (210583793,21-205443940,49).

Вместе с тем, налогоплательщиком в заседании 07 июля 2025 года, представлена карточка, данные которой соответствуют данным отраженным в карточке, представленной в ходе проведения выездной налоговой проверки в ответ на требование № 24504 от 11.12.2020, за исключением четырех операций  (включены операции по глинопорошку и биополимеру, и исключены операции по агрегату и дизельному генератору), которые включены налогоплательщиком в конце 2019 года для искусственного формирования сальдо по сч. 20 на 31.12.2019 в оспариваемом размере.

Таким образом, довод налогоплательщика об итоговом сальдо на счете Дт 20 на конец 2019 года в сумме 5139852,72 руб. с приведенными сверками остатков товаров является недостоверным, так как сведения из карточки 20 «основное производство», представленной в ответ на требование № 24504 от 11.12.2020 не соответствуют представленной с возражениями ОСВ по счету 20 и не соотносится с материалами, указанными в сверках остатков, и как следствие акты формы КС-2 за 2020 не могут подтверждать наличие остатков в оспариваемом объеме.

В отношении довода заявителя о неправомерности принятия накладных на внутреннее перемещение №3021 от 01.12.2018 и №328 от 11.01.2019 установлено следующее.

Указанный в накладной №3021 от 01.12.2018  материал «Агрегат 1Д1250-125-A4F-400Y-4У3 630кВт 6000в» приобретен в 2017 году и перемещен на объект «Кузьминский», следующая операция по данному материалу проведена в 2018 году и отражена в учете налогоплательщика следующей проводкой Дт20 Кт10. Других операций с данным материалом не проводилось. Соответственно, если товар приобретен 29.12.2017, передан в эксплуатацию 17.11.2018, то его необходимо учитывать на остатке товаров по состоянию на 31.12.2017 года.

Вместе с тем, в представленном документе «Сверка остатков товаров по складу и бухгалтерскому учету на 31.12.2017 года» материал «Агрегат 1Д1250-125-A4F-400Y-4У3 630кВт 6000в» на объекте «ГОС_Кузьминский» на сумму 974774,40 руб. отсутствует.

Обществом указано, что в накладной №328 от 11.01.2019  указан «Дизельный генератор АД-60С-Т400-2РНМ9» стоимостью 1153031,69руб., который  приобретен 31.11.2018 и перемещен на объект «Афипский» 11.01.2019, затем возвращен на объект «ГОС_Кузьминский» по накладной №10 от 11.01.2020 и в дальнейшем установлен на объекте 10.04.2020 по КС-2 №24.

По данным бухгалтерского учета, полученным в ходе проверки оприходование Дизельного генератора АД-60С-Т400-2РНМ9 на счете 10 отражено 30.11.2018, отпуск в производство 31.12.2018. Других операций с данным материалом не проводилось. Кроме того, в представленном документе «Сверка остатков товаров по складу и бухгалтерскому учету на 31.12.2018 года» материал «Дизельный генератор АД-60С-Т400-2РНМ9» на объекте «ГОС_Кузьминский» на сумму 1153031,69 руб. отсутствует, следовательно, не мог быть перемещен на другой объект в 2019 году.

Выводы о перемещении спорного ТМЦ на объект «Афипский» с последующим возвратом на объект «ГОС_Кузьминский» противоречат представленным документам, в том числе карточке бухгалтерского счета 10 и отраженным в ней хозяйственным операциям.

Таким образом, довод налогоплательщика о внутреннем перемещении товаров по накладным №3021 от 01.12.2018, №328 от 11.01.2019,  не соответствует представленным в ходе проверки документам. Спорные материалы, в проверяемом периоде фактически списаны в производство проводкой Дт20 Кт10 при строительстве объекта с кодом «ГОС_Кузьминский» и, как следствие, отнесены проводкой Дт90 Кт20 в себестоимость продаж.

Налоговым органом проведена сверка данных, отраженных в карточке 20 «основное производство», представленной в ответ на требование №24504 от 11.12.2020, с данными, отраженными в  регистрах бухгалтерского учета, подтверждающих затраты, которые заявитель якобы учел при налогообложении прибыли в проверяемом периоде в разрезе статей затрат по статьям затрат: «оплата труда», «прочие затраты (командировочные, страх. полюса), гарантии», «услуги входящие», «материалы», «амортизация», «прочие», автострахование транспорта» (представлены с апелляционной жалобой).

При этом  налогоплательщиком в УФНС России по РО не были представлены аналогичные данные за 2017 год, и как следствие УФНС России по РО не обладало полным объемом рассматриваемой информации.

Из сверки данных отраженных в карточке счета 20 за период 2017-2019, представленной в ходе проверки в ответ на требование № 24504 от 11.12.2020 с данными регистров бухгалтерского учета, подтверждающих затраты, которые заявитель учел при налогообложении прибыли в проверяемом периоде в разрезе статей затрат: «оплата труда», «прочие затраты (командировочные, страх. полюса), гарантии», «услуги входящие», «материалы», «амортизация», «прочие», автострахование транспорта», (представлялись с апелляционной жалобой) следует, что часть расходов, отраженных в регистрах бухгалтерского учета за 2019г., относятся либо к более ранним периодам, либо к иным объектам строительства.

Карточка счета 20.01 за 2019 по статьям затрат: «прочие затраты (командировочные, страховые полиса), гарантии» представленная в УФНС Росси по РО на сумму – 2953764,37 руб., содержит следующие отклонения (1 761 890,71 руб. (891890,71+870000)  от карточки по счета 20, представленной в ходе проверки в ответ на требование № 24504 от 11.12.2020.

В карточке за 2019  представленной в УФНС России по РО отражены записи в отношении ФИО9 (транспортные расходы и расходы по работе экскаватора) на сумму 891890,71 руб. (216128+399661,02+276101,69), указанные записи в карточке, представленной в ходе проверки отсутствуют.

В отношении ФИО9 по 2019 году имеются записи по иному объекту (ст. Вешенская (реконструкция водопроводных сетей), на иные суммы. Проанализировав  карточку счета 20 за период 2017-2019, представленную в ходе проверки в ответ на требование №24504 от 11.12.2020, установлено, что указанные суммы (216128+399661,02+276101,69) по спорному объекту относятся к 2017 году (даты отражения: 20.09.2017, 13.10.2017, 30.10.2017).

Аналогичная ситуация по отражению в карточке, представленной в управление, суммы 870 000руб., а именно карточка счета 20.01 за 2019 по статьям затрат: «прочие затраты (командировочные, страховые полиса), гарантии» представленная в УФНС Росси по РО на общую сумму – 2953764,37 руб., содержит сумму затрат по устройству железобетонного ограждения ООО ГШСМ, однако в карточке,  представленной в ходе проверки указанная сумма отражена по Дту сч. 20  26.02.2018.

Карточка счета 20.01 за 2019 по статьям затрат: «услуги входящие» представленная в УФНС Росси по РО на общую сумму – 14024382,46 руб., содержит отклонения  на  сумму 10362201,08 руб., от данных отраженных в  карточке по сч. 20, представленной в ходе проверки: ФИО10 №117 от 23.08.2017. Поступление (акт, накладная, УПД) МН00-У01993 от 29.09.2017 – 417400,00 руб.,   ИП ФИО11 №5 от 06.09.2017 Поступление (акт, накладная, УПД) МН00-У01634 от 20.09.2017 -170400,00 руб.; ИП ФИО11 №5 от 06.09.2017 Поступление (акт, накладная, УПД) МН00-У02712 от 09.12.2017  -170400,00 руб.; ИП ФИО11 №5 от 06.09.2017 Поступление (акт, накладная, УПД) МН00-У02924 от 21.12.2017  -154800,00 руб.; ФИО9 б/н от 07.10.2017 Поступление (акт, накладная, УПД) МН00-У02096 от 13.10.2017 -63986,44 руб.; ФИО9 б/н от 07.10.2017 Поступление (акт, накладная, УПД) МН00-У02408 от 21.11.2017  -411864,41 руб.; ФИО9 б/н от 07.10.2017 Поступление (акт, накладная, УПД) МН00-У02865 от 04.12.2017  -122033,90 руб.; ФИО9 б/н от 07.10.2017 Поступление (акт, накладная, УПД) МН00-У02983 от 26.12.2017  -149152,54 руб.; ФИО9 б/н от 07.10.2017 Поступление (акт, накладная, УПД) МН00-У02983 от 26.12.2017  -120508,47 руб.; ФИО12 №01/11 от 01.11.2017 Поступление (акт, накладная, УПД) МН00-У02866 от 18.12.2017  -1318 698,20 руб.; ДОНСКОЕ АРХЕОЛОГИЧЕСКОЕ ОБЩЕСТВО РРОО №114 от 07.08.2017 Поступление (акт, накладная, УПД) МН00-У02869 от 19.12.2017  -1400000,00 руб.; ФИО10 №117 от 23.08.2017 Поступление (акт, накладная, УПД) МН00-001109 от 09.01.2018  -4500,00 руб.; ГМС ЛИВГИДРОМАШ АО №129/818 от 16.10.2017 Поступление (акт, накладная, УПД) МН00-000690 от 02.04.2018 -43084,75 руб.; ГазСпецСтрой 01/06/2018 от 01.06.2018 Поступление (акт, накладная, УПД) МН00-001370 от 10.07.2018  -65 593.22 руб.; СТС-ЮГ ООО 13/18 от 06.08.2018 Поступление (акт, накладная, УПД) МН00-001532 от 07.08.2018  -40677,97 руб.; РСРСГ ООО 1617187377022090 942000000/10-18 от 10.07.2018 Кузьминки Поступление (акт, накладная, УПД) МНБП-002677 от 02.10.2018 -3050847,46 руб.; НТК ООО 1617187377022090 942000000/2017/2-3282/140918 от 14.09.2018 Поступление (акт, накладная, УПД) МНБП-002807 от 31.10.2018 – 464571,02 руб.; НТК ООО 1617187377022090 942000000/2017/2-3282/140918 от 14.09.2018 Поступление (акт, накладная, УПД) МНБП-002808 от 30.11.2018 – 466682,70 руб.; Индивидуальный предприниматель ФИО13 Б/Н от 10.08.2018 Поступление (акт, накладная, УПД) МНБП-002418 от 28.11.2018 – 146250,00 руб.; Индивидуальный предприниматель ФИО13 Б/Н от 10.08.2018 Поступление (акт, накладная, УПД) МНБП-002565 от 04.12.2018 -36750,00 руб.; ФИО14 15 от 14.11.2018 Поступление (акт, накладная, УПД) МНБП-002684 от 30.11.2018- 112800,00 руб.; ФИО14 15 от 14.11.2018 Поступление (акт, накладная, УПД) МНБП-002685 от 10.12.2018 – 48000,00 руб.; ФИО15 ФИО16 договора Поступление (акт, накладная, УПД) МНБП-002437 от 30.11.2018  -83200,00 руб..

КАСКАД Кагальницкая №644/17 от 18.07.2017 (КУЗМИНКИ) Поступление (акт, накладная, УПД) МНБП-003243 от 31.12.2018  -1300000,00 руб.

В отношении регистра бухгалтерского учета за 2019  по статье затрат «материалы» на сумму 185953326,66 руб. необходимо отметить, что налогоплательщиком представлена в УФНС России по РО не карточка счета, так как не содержит реквизиты характерные карточке счета (наименование карточки счета, указание на счет/субсчет, период, документ, аналитика Дт/Кт, суммы по Дту/Кту, корреспондирующие счета, сальдо начальное/конечное, содержание хозяйственной операции), а таблица с наименованием материала, его количеством, ценой  и суммой. Данные, указанные в  таблице не сходятся с данными, отраженными в карточке сч. 20, представленной в ходе проверки в ответ на требование №24504 от 11.12.2020.

Довод налогоплательщика о том, что датой признания расходов для СМР признается дата подписания акта выполненных работ и  инспекцией в нарушение абзаца 2 пункта 2 статьи 272 Налогового кодекса рассмотрен УФНС России по Ростовской области, корректировка периодов нашла свое отражение в  решении УФНС России по Ростовской области от 19.04.2023 № 15-18/1809.

Учитывая изложенное, суд пришел к выводу, что налоговым органом правомерно не принята сумма расходов в целях налогообложения прибыли по объекту «ГОС_Кузьминский»,  в сумме:  7192684,91 руб., в том числе:  за 2017 год – 0 руб., за 2018 год – 0 руб., за 2019 год – 7192684,91 рублей. (7333994,79 - 80677,40 - 60632,48).


В отношении контракта от 21.11.2017 №54/17-ГК заключенного ООО «Монтажгазспецстрой» (подрядчик) с Министерством жилищно-коммунального хозяйства Ростовской области (Министерство ЖКХ РО - Государственным заказчиком) на выполнение строительно-монтажных работ по объекту: «Строительство водовода от системы Шахтинско-Донского водовода (ШДВ) до Красносулинской промышленной зоны» налоговым органом установлено следующее.

По контракту подрядчик обязуется выполнить с использованием своих материалов работы: «Строительство водовода от системы Шахтинско-Донского водовода (ШДВ) до Красносулинской промышленной зоны», согласно утвержденной проектно-сметной документации. Место выполнения работ: Ростовская обл., г. Новошахтинск, Красносулинский район, Октябрьский район.

Пунктом 2  договора установлено, что стоимость работ по настоящему контракту, определенная по результатам проведенного аукциона в электронной форме составляет 271983200 (двести семьдесят один миллион девятьсот восемьдесят три тысячи двести) руб. 25 (двадцать пять) коп., в т.ч. НДС 18% - 41488962 (сорок один миллион четыреста восемьдесят восемь тысяч девятьсот шестьдесят два) рубля 75 копеек.

Цена контракта определена на весь срок выполнения работ в течение соответствующих лет планируемого периода исполнения контракта. Цена контракта является твердой и не может изменяться в ходе его исполнения, за исключением случаев, предусмотренных настоящим контрактом. Изменение цены контракта должно быть оформлено в виде дополнительного соглашения к настоящему контракту.

В цене контракта на выполнение работ учтены все затраты подрядчика на выполнение работ, предусмотренных техническим заданием и проектно-сметной документацией, энергоресурсы в период выполнения работ, пуско-наладочные и режимные работы, подключение (врезку) к существующим инженерным коммуникациям (точки подключения подрядчик определяет самостоятельно); соблюдение норм и правил технической, пожарной безопасности, соблюдение экологических и санитарно-эпидемиологических норм и охрану объекта; транспортные и погрузочно-разгрузочные работы; ревизию оборудования и пусконаладочные работы; строительство титульных временных зданий и сооружений (специально возводимых или приспособляемых на период выполнения работ), и непредвиденные работы, в пределах средств, предусмотренных на эти цели проектно-сметной документацией; иных необходимых затрат, в том числе, расходов на уплату налогов, сборов, страховых и других обязательных платежей, иных необходимых (прочих) расходов, связанных с выполнением обязательств по контракту.

В пункте 3 указанного договора установлены «Условия приемки и оплаты выполненных работ». Приемка выполненных работ осуществляется государственным заказчиком или ответственным исполнителем, уполномоченным представлять интересы государственного заказчика на основании утвержденной сметы с учетом индексов изменения стоимости строительно-монтажных работ, определенных при расчете начальной стоимости выполнения работ и понижающего коэффициента, определенного по результатам закупки.

Объем выполненных по контракту работ определяется с учетом статьи 743 Гражданского кодекса Российской Федерации, При этом оплата выполненных по контракту работ осуществляется в сроки и в размерах, которые установлены графиком производства работ в порядке, установленном в разделе 3 контракта.

Окончательная приемка выполненных работ осуществляется комиссией с участием представителей подрядчика, государственного заказчика, эксплуатирующей организации (при наличии), субподрядных организаций (при наличии). Результаты приемки отражаются в акте законченным строительством объекта формы КС-11.

Налоговым органом  в соответствии со статьей  93.1 Налогового кодекса у Министерства ЖКХ РО истребованы первичные документы, на основании которых осуществлялась приемка заказчиком выполненных подрядных строительно-монтажных работ   по    взаимоотношениям   с    ООО «Монтажгазспецстрой»    в   рамках договора

№ 54/17-ГК от 21.11.2017.

При проведении выездной налоговой проверки инспекцией исследованы данные бухгалтерского учета, счета-фактуры, акты о приемке выполненных работ (унифицированная форма КС-2), справки о стоимости выполненных работ (форма КС-3), оформленные в 2017-2019   при выполнении строительно-монтажных работ в рамках договора от 21.11.2017  №54/17-ГК  по объекту: «Строительство водовода от системы Шахтинско-Донского водовода (ШДВ) до Красносулинской промышленной зоны».

Из анализа справок КС-3 следует, что стоимость выполненных работ по договору № 54/17-ГК от 21.11.2017  составила: 217082318,14 рублей без НДС.

В результате исследования данных бухгалтерского учета с аналитикой счета «ШДВ Шахты-Красный ФИО17 (стр-во водовода) ГК №54/17-ГК (ШДВ Шахты-Красный ФИО17 строительство водовода Списание материалов», которые отражают передачу материалов в эксплуатацию, инспекцией установлено списание товарно-материальных ценностей отсутствующих в соответствующих актах о приемке выполненных работ по форме № КС-2.

Налоговым органом требованием от 11.12.2020 №24504 у ООО «Монтажгазспецстрой» запрошены карточки бухгалтерского счета 10 за 2017-2019, в результате анализа которых установлено, что бухгалтерской  проводкой  Дт20 Кт10 на основании требований-накладных: МНБП-000008 от 31.01.2019, МНБП-000008 от 31.01.2019, МНБП-000025 от 30.04.2019, МНБП-000034 от 31.05.2019, МНБП-000042 от 30.06.2019, МНБП-000049 от 31.07.2019, МНБП-000058 от 31.08.2019, МНБП-000066 от 01.10.2019, МНБП-000068 от 31.10.2019, МНБП-000088 от 31.10.2019, МНБП-000089 от 30.11.2019, МНБП-000094 от 17.12.2019, МНБП-000099 от 31.12.2019, МНБП-000102 от 31.12.2019, МНБП-000103 от 31.12.2019, МНБП-000117 от 31.12.2019, МНБП-000203 от 31.12.2018, МНБП-000222 от 31.12.2018, МНБП-000421 от 24.12.2018 ООО «Монтажгазспецстрой» осуществлено списание материалов в производство с аналитикой по дебету счета «ШДВ Шахты-Красный ФИО17 (стр-во водовода) ГК №54/17-ГК (ШДВ Шахты-Красный ФИО17 стр-во водовода Списание материалов».

Межрайонной ИФНС России № 25 по Ростовской области требованием от 23.04.2021  № 7437 запрошены отчеты по форме М-29, оформленные при исполнении контрактов, в которых ООО «Монтажгазспецстрой» выступает подрядчиком (генеральным подрядчиком) в 2017-2019  ООО «Монтажгазспецстрой» документы на требование не представило.

Налоговому органу заявителем направлены пояснения: «по данным бухгалтерского учета, материалы закупаются конкретно на объекты и сразу передаются в производство. Дт 10 Кт 60, Дт 20 Кт 10».

Методическими указаниями по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов, утвержденными Приказом Минфина России от 28.12.2001 № 119н, установлен порядок учета материалов. Cписание материалов в бухгалтерском учете на себестоимость строительно-монтажных работ, и сопоставление фактического расхода строительных материалов на выполненные строительные и монтажные работы с расходом определенным по производственным нормам, осуществляется на основании отчетов по форме № М-29, утвержденной приказом ЦСУ СССР от 24.11.1982 № 613 либо самостоятельно разработанных организацией форм первичных документов содержащих обязательные реквизиты установленные статьей 9 Закона № 402-ФЗ. Списанию на производственные затраты подлежат только те материалы, которые включены в подписанный акт о приемке выполненных работ по форме № КС-2 и предъявлены заказчику. Расходы, связанные со строительством, должны быть экономически обоснованы и оформлены первичными учетными документами. В целях экономической обоснованности расходов соответствующие виды работ должны быть включены в локальные и объектные сметы на строительно-монтажные работы.

При этом, обязанность представления необходимых данных, а также документов и сведений (доказательств), подтверждающих факт и размер затрат, включаемых в состав расходов по налогу на прибыль организаций, лежит именно на налогоплательщике в силу положений статей 23, 52, 54, 252, 270, 313 Налогового кодекса  Российской Федерации

Следовательно, налогоплательщик должен доказать те обстоятельства, которые, по его мнению, позволяют учесть произведенные расходы в целях налогообложения, поскольку он самостоятельно определяет налоговую базу по налогу на прибыль, состав расходов и соблюдение условий, позволяющих учесть указанные расходы для целей налогообложения.

Таким образом, фактическими расходами общества на использованные строительные материалы являются расходы, отраженные в актах по форме КС-2. Для целей налогового учета прибыли налогоплательщик должен был учитывать материалы по номенклатуре и объему, указанному в актах, подписанных заказчиком (подрядчиком).

Налоговым органом установлен ряд товарно-материальных ценностей, включенных в состав расходов в большем объеме, чем отражено в актах о приемке выполненных работ заказчиком (форма № КС-2): № 1 от 07.12.2018, № 2 от 07.12.2018, №3 от 07.12.2018, № 4 от 07.12.2018, №5 от 07.12.2018, №6 от 11.12.2018. №7 от 11.12.2018, №8 от 11.12.2018, №9 от 14.12.2018, №10 от 14.12.2018, №11 от 14.12.2018, №12 от 19.12.2018, № 13 от 19.12.2018, №14 от 19.12.2018, № 15 от 19.12.2018, № 16 от 19.12.2018, № 17 от 25.12.2018, № 18 от 25.12.2018, № 19 от 25.12.2018, № 20 от 01.10.2019, № 21 от 01.10.2019, № 22 от 01.10.2019, № 23 от 01.10.2019, №24 от 01.10.2019, № 25 от 01.10.2019, № 26 от 01.10.2019, № 27 от 01.10.2019, № 27 от 01.10.2019, № 29 от 01.10.2019, № 30 от 01.10.2019, № 31 от 01.10.2019, № 32 от 01.10.2019, № 33 от 17.12.2019, № 34 от 17.12.2019, № 35 от 17.12.2019, № 36 от 17.12.2019, № 37 от 17.12.2019, № 38 от 17.12.2019, № 39 от 17.12.2019 по контракту 54/17-ГК от 21.11.2017  с Министерством ЖКХ РО)

Межрайонной ИФНС России № 25 по Ростовской области в соответствии со статьей  93.1 Налогового кодекса Российской Федерации направлено требование от 27.07.2021  № 12976 о пояснении с приложением подтверждающих документов о причинах включения товарно-материальных ценностей, перечисленных в таблице выше, в состав расходов, отраженных в учете бухгалтерской проводкой Дт20 Кт10 и переданных в эксплуатацию.

ООО «Монтажгазспецстрой» сопроводительным письмом от 10.08.2021  № 10/08 представило следующее пояснения «бухгалтер на основании актов, утвержденных сотрудником проектно-технического отдела включает материалы в состав затрат перечисленных в требованиях и использованных для строительства объектов, согласно проектно-сметной документации. Согласно учету, ООО «Монтажгазспецстрой» проводками Дт20 Кт10 списывается весь материал и оборудование необходимый для полной комплектации и строительства данных объектов. Все выполнено согласно проектной документации, такая же ситуация имеет место по всем объектам, в связи с этим в актах КС-2 нет развернутого перечня материалов предусмотренных проектной документацией».

Таким образом, ООО «Монтажгазспецстрой» не представило объективных оснований передачи товарно-материальных ценностей в эксплуатацию, с приложением подтверждающих документов.

Налоговым органом истребованы карточки бухгалтерских счетов 20, 90.01, 90.02 ООО «Монтажгазспецстрой» за 2017-2019 годы.

Из анализа карточек 20 счета за 2017, 2018 и 2019 . следует, что вся сумма затрат по объекту «Строительство водовода от системы Шахтинско-Донского водовода (ШДВ) до Красносулинской промышленной зоны», отраженная на 20 счете в 2017 и 2018 годах в полном объеме отнесена на расходы проводкой Дт 90.02 Кт 20., следовательно, стоимость всех материалов, переданных в производство проводкой Дт20 Кт10 по объекту «Строительство водовода от системы Шахтинско-Донского водовода (ШДВ) до Красносулинской промышленной зоны» включена в состав расходов при исчислении налога на прибыль организаций за 2018 и 2019 годы.

Следовательно,  ООО «Монтажгазспецстрой» в нарушение пункта 1 статьи  52 Налогового кодекса, пункта 1 статьи  9 Федерального закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете», пункт 11  Положения по бухгалтерскому учету «Учет договоров строительного подряда» ПБУ 2/2008 исказило сведения о фактах хозяйственной жизни, необоснованно включив в состав расходов, уменьшающих доходы от реализации (бухгалтерскими проводками Дт20-Кт10, Дт90.02.1-Кт20) стоимость товарно-материальных ценностей в большем количестве, чем отражено в актах о приемке выполненных работ по форме № КС-2 по государственному контракту от 21.11.2017  №54/17-ГК, заключенному с Министерством  ЖКХ РО в размере 9651730 руб., в том числе:  2018 – 7086,44 руб., 2019 – 9644643,56 руб. (в редакции Решения УФНС России по Ростовской области от 19.04.2023 № 15-18/1809).

В заявлении  налогоплательщик  утверждает, что по рассматриваемому объекту налоговым органом не приняты его доводы о наличии остатков товаров по складу и бухгалтерскому учету (на 31.1.2.2017, на 31.12.2018, на 31.12.2019) на сумму 7670109,35 руб., в связи с чем, налоговым органом необоснованно доначислен налог на прибыль в сумме 1534021, 87 руб.

В обоснование своей позиции обществом в налоговый орган представлялись следующие документы: сверка остатков товаров по складу и бухгалтерскому учету на 31.12.2017, на 31.12.2018, на 31.12.2019 (представлялась с возражениями на акт проверки);       информация выборка с остатками материалов по объекту с указанием количества и итоговых сумм (представлялась в ходе рассмотрения апелляционной жалобы); оборотно - сальдовая ведомость и карточка  счета 20 по объекту с расшифровкой дебетового сальдо (представлялась с возражениями на акт проверки); акты выполненных работ по форме КС-2 за 2020 год (представлялись с апелляционной жалобой); регистры бухгалтерского учета, подтверждающие затраты, которые заявитель учел при налогообложении прибыли в проверяемом периоде в разрезе статей затрат (представлялись с апелляционной жалобой).

Суд исследовав представленные документы, пришел к выводу, что  все вышеуказанные документы рассмотрены налоговым органом полно и всесторонне, решение  УФНС России по Ростовской области от 19.04.2023 № 15-18/1809 вынесено с учетом представленных налогоплательщиком документов.

Заявитель  полагает, что инспекцией безосновательно не приняты документы, подтверждающее сверку остатков ТМЦ на 31.12.2017, 31.12.2018, 31.12.2019 (сверка остатков товаров по складу и бухгалтерскому учету на 31.12.2019; акт на списание материалов №421 от 24.12.2018; акт на списание материалов №104 от 31.12.2019) (приложение 89). В отношении указанного довода установлено следующее.

Согласно данным бухгалтерского учета (карточке 20 «основное производство», представленной в ответ на требование №24504 от 11.12.2020 в электронном виде в ходе проверки) обороты по дебету счета 20 составили за 2017 год – 130909,90 руб., за 2018 год – 157718428,63 руб., за 2019 год – 43540820,67 рублей. Сумма расходов, списанных на себестоимость за проверяемый период проводкой Дт 90.02 Кт 20, составляет 201390159,20 руб., и обществом не оспаривается. Сальдо на 31.12.2017, 31.12.2018, 31.12.2019  составляет -0 руб.

В сверке остатков по состоянию на 31.12.2019 перечислены конкретные материалы на указанную сумму 7670109,35 рублей,

Вместе с тем  в карточке счета 20 «основное производство», представленной в ответ на требование №24504 от 11.12.2020, указанные материалы переданы в эксплуатацию и списаны на расходы (в том числе: ФИО18 100/17д630*37.4 (по данным налогоплательщика на остатке 509 м);  измерительный участок расходомера "ВЗЛЕТ"; закладная конструкция 3к14-2-25-09 (С16-200Л) ст. 20 15с54бк; расходомер-счетчик ультрозвуковой энергонезависимый Взлет MP исполнение УРСВ-322-01 ОДу 600, ПЭА В-5; расходомер-счетчик ультрозвуковой энергонезависимый Взлет MP исполнение УРСВ-322-01 ОДу 600, ПЭА В-5; труба б/у э/св пр/ш 273*7мм; труба ПЭ 100 SDR 11 d315x28,6; труба ПЭ 100 SDR 13,3-315x23,2; фланец ст. 1-300- 16 ГОСТ 12820-80; футляр д.273; футляр д.426, а также списаны в расходы 2019 - катушка д.1000мм; катушка д.630мм).

Несмотря на то, что материалы фактически уже использованы, налогоплательщик с апелляционной жалобой представил документы (бухгалтерская справка №166 от 20.01.2020), якобы подтверждающие возврат спорных материалов на склад проводками Дт 10 Кт 20 в 2020 году, то есть  за пределами проверяемого периода.

Вместе с тем, все указанные материалы списаны на себестоимость полностью, что отражено в карточке счета 20 проводками Дт 90.02.  Кт 20.01 в рамках проверяемого периода.

Указанная бухгалтерская справка и представленные в ходе судебного разбирательства бухгалтерские справки № 196 от 01.11.2019, №187 от 01.11.2019, №213 от 22.11.2019 (не представлялись в ходе проверки и в Управление ФНС России по РО) в отсутствие других документов, подтверждающих факт и выполнение работ (оказания услуг), не являются подтверждающими документами в целях налогообложения прибыли. Какие-либо первичные документы подтверждающие, отраженные в них хозяйственные операции обществом не представлены.

Кроме того, сведения о недостоверности наличия остатков по объекту «ШДВ Шахты - Красный ФИО17 (строительство водовода)», подтверждаются представленной обществом «Сверкой остатков товаров по складу и бухгалтерскому учету на 31.12.2019» (т. 14, л.д. 79), в которой сумма остатка составила 7674109,35 руб., а не 7 670109,35 руб.

Таким образом «сверка остатков товаров по складу и бухгалтерскому учету на 31.12.2019» не соответствует данным бухгалтерского учета, полученным в ходе проверки.

Довод налогоплательщика об итоговом сальдо на счете Дт 20 на конец 2019 года в сумме 7670109,35 руб. с приведенной сверкой остатков товаров является недостоверным, так как сведения из карточки 20 «основное производство», представленной в ответ на требование №24504 от 11.12.2020, не соответствуют представленной с возражениями ОСВ по счету 20 и не соотносится с материалами, указанными в сверках остатков.

Таким образом, доводы налогоплательщика и представленные документы подлежат отклонению в указанной части.

По мнению суда, инспекция в оспариваемом решении обосновано указывает, что  «акт на списание материалов № 421 от 24.12.2018», «акт на списание материалов № 104 от 31.12.2018» не являются документами, подтверждающими правомерность отнесения указанных в них материалов на расходы при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль по спорным контрактам, так как в оспариваемом решении инспекции перечислены Федеральные единичные расценки (ФЕР) указанные в актах КС-2, оформленных при выполнении работ по контрактам. Анализ списания товарно-материальных ценностей по контрактам проведен с учетом материалов, включенных в соответствующие Федеральные единичные расценки.

Таким образом, инспекцией при расчетах доначисленных сумм учтены вспомогательные и дополнительные материалы, входящие в расценки на работы в соответствии с определенными ФЕР.

В отношении довода налогоплательщика о материалах, используемых при проведении подготовительных и непредвиденных работ (например, временные сооружения в виде ограждения, освещение траншеи, откачка воды из траншеи и т.д.), которые также дополнительно не оплачиваются и в актах выполненных работ по форме КС-2 отдельной позицией не выделяются.

Расходы на «проведение подготовительных и непредвиденных работ» включаются в сметные расчеты и, соответственно, в акты выполненных работ КС-2 в графе «накладные расходы» в соответствии с Методическими указаниями по определению величины накладных расходов в строительстве (МДС 81-33.2004, Начало действия редакции - 23.07.2004, окончание действия документа - 30.06.2021). Кроме того, вышеуказанные акты на списание материалов составлены в произвольной форме самим налогоплательщиком и подписаны в одностороннем порядке работниками ООО «Монтажгазспецстрой».

По утверждению налогоплательщика материалы, указанные в представленных актах на списание,  обоснованно не включены в акты выполненных работ формы КС-2. При этом, первичными документами, на основании которых налогоплательщиком осуществлялись проводки  Дт20 Кт10 по списанию материалов на строительные объекты, являются требования-накладные. Указанные документы на требование инспекции налогоплательщиком представлены не были с пояснением, что учет материалов ведется на счете 10 проводкой Дт10 Кт60. Материалы доставляются на объект от контрагентов, подписывают ответственные лица, то есть мастера на объектах. Далее бухгалтер приходует материалы на счет 10, и, согласно перемещению, составляет виртуальную требование-накладную, на основании чего материалы перемещаются на объект и на счет 20 после закрытия объектов, то есть подписания актов формы КС-2, проводкой Дт90.02 Кт20.

Кроме того,  не представлены отчеты М-29 или самостоятельно разработанные организацией формы первичных документов, содержащих обязательные реквизиты, установленные статьей 9 Закона № 402-ФЗ по всем контрактам.

Исходя из вышеизложенного, представленные ООО «Монтажгазспецстой» акты на списание, не являются документами, подтверждающими передачу материалов на участок (объект)

Далее Общество указывает, что им были представлены акты выполненных работ по форме КС-2 за 2020 (представлены вместе с апелляционной жалобой), которые подтверждают реализацию работ в адрес заказчика в 2020 году, однако не конкретизирует их, в связи с чем, невозможно установить о каких конкретно работах заявитель указывает.

Налоговым органом проведена сверка данных, отраженных в карточке 20 «основное производство», представленной в ответ на требование № 24504 от 11.12.2020, с данными, отраженными в  регистрах бухгалтерского учета, подтверждающих затраты, которые заявитель якобы учел при налогообложении прибыли в проверяемом периоде в разрезе статей затрат по статьям затрат: «оплата труда», «прочие затраты (командировочные, страховые полиса), гарантии», «услуги входящие», «материалы», «амортизация», «прочие», «автострахование транспорта», «общепроизводственные расходы» (представлены с апелляционной жалобой).

При этом  налогоплательщиком в УФНС России по РО не были представлены аналогичные данные за 2017 год, и как следствие УФНС России по РО обладало частичным объемом рассматриваемой информации.

Из сверки данных отраженных в карточке сч. 20 за период 2017-2019, представленной в ходе проверки в ответ на требование № 24504 от 11.12.2020 с данными регистров бухгалтерского учета, подтверждающих затраты, которые заявитель учел при налогообложении прибыли в проверяемом периоде в разрезе статей затрат: «оплата труда», «прочие затраты (командировочные, страх. полюса), гарантии», «услуги входящие», «материалы», «амортизация», «прочие», «автострахование транспорта», (представлялись с апелляционной жалобой) следует, что часть расходов, отраженных в регистрах бухгалтерского учета за 2019г., относятся либо к более ранним периодам, либо к иным объектам строительства.

Так, анализом вышеуказанных документов установлено, что в регистр бухгалтерского учета по статье затрат «услуги входящие» в 2019  налогоплательщиком включены услуги  ФИО2 на сумму 5000000,00руб., однако в карточке сч. 20 за период 2017-2019, представленной в ходе проверки в ответ на требование № 24504 от 11.12.2020 указанные услуги отсутствуют. В регистр бухгалтерского учета по статье затрат «амортизация ОС» за 2019, включены расходы по автострахованию транспорта на сумму 11753,88 руб., при этом у налогоплательщика имеется самостоятельный регистр «автострахование транспорта». Указанное подтверждает вывод налогового органа об искусственном формировании конечного сальдо на 31.12.2019, с целью минимизации суммы доначислений по проверке.

Таким образом, ООО «Монтажгазспецстрой» в нарушение пункта 1 статьи 252 Налогового кодекса, пункта 1 статьи  9 Федерального закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете», пункта 11  Положения по бухгалтерскому учету «Учет договоров строительного подряда» ПБУ 2/2008 исказило сведения о фактах хозяйственной жизни, необоснованно включив в состав расходов, уменьшающих доходы от реализации (бухгалтерскими проводками Дт20-Кт10, Дт90.02.1-Кт20) стоимость товарно-материальных ценностей в большем количестве, чем отражено в актах о приемке выполненных работ по форме № КС-2 по государственному контракту от 21.11.2017  № 54/17-ГК, заключенному с Министерством  ЖКХ РО.

На основании изложенного суд пришел к выводу, что налоговым органом правомерно не принята сумма расходов в целях налогообложения прибыли в сумме 9651730 руб., в том числе за 2018 в сумме 7086,44 руб., за 2019 в сумме 9644643,56 руб.

Изучив материалы дела, исследовав и оценив доказательства, заслушав представителей сторон, суд пришел к выводу, что требования заявленные обществом     не подлежат  удовлетворению   по следующим основаниям.

Пунктом 1 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации установлено, что налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 НК РФ).

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 Налогового кодекса), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота. косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором).

Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

В силу положений части 1 статьи 9 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ «О бухгалтерском учете» каждый факт хозяйственной жизни подлежит оформлению первичным учетным документом. Не допускается принятие к бухгалтерскому учету документов, которыми оформляются не имевшие места факты хозяйственной жизни, в том числе лежащие в основе мнимых и притворных сделок.

Согласно правовой позиции, изложенной в постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» (далее - Постановление N 53), под налоговой выгодой понимается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие, в частности, уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, налоговой льготы, применения более низкой налоговой ставки, а также получение права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета.

Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы (пункт 1).

В пункте 3 названного постановления разъяснено, что налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера).

Из пункта 6 Постановления N 53 следует, что судам необходимо иметь в виду, что взаимозависимость участников сделок сама по себе не может служить основанием для признания налоговой выгоды необоснованной, однако это обстоятельства в совокупности и взаимосвязи с иными обстоятельствами может быть признано обстоятельством, свидетельствующим о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды.

Согласно пункту 7 Постановления N 53, если суд на основании оценки представленных налоговым органом и налогоплательщиком доказательств придет к выводу о том, что налогоплательщик для целей налогообложения учел операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом, суд определяет объем прав и обязанностей налогоплательщика, исходя из подлинного экономического содержания соответствующей операции.

Как указано в пункте 9 Постановления N 53, установление судом наличия разумных экономических или иных причин (деловой цели) в действиях налогоплательщика осуществляется с учетом оценки обстоятельств, свидетельствующих о его намерениях получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

При этом судам необходимо учитывать, что налоговая выгода не может рассматриваться в качестве самостоятельной деловой цели. Поэтому если судом установлено, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, в признании обоснованности ее получения может быть отказано.

Согласно пункту 11 Постановления N 53 признание судом налоговой выгоды необоснованной влечет отказ в удовлетворении требований налогоплательщиков, связанных с ее получением.

Как следует из определений Конституционного Суда Российской Федерации от 08.04.2004 N 169-0 и от 04.11.2004 N 324-0, о недобросовестности налогоплательщиков может свидетельствовать ситуация, когда с помощью инструментов, используемых в гражданско-правовых отношениях, создаются схемы незаконного обогащения за счет бюджетных средств, что может привести к нарушению публичных интересов в сфере налогообложения и нарушению конституционных прав и свобод других налогоплательщиков.

Учитывая изложенное, суд пришел к выводу, что налоговым органом правомерно доначислен налог на прибыль в оспариваемой   сумме 33712397,74 руб., соответствующие пени и налоговые санкции.

Заявитель оспаривает решение в части  доначисления  НДС в сумме 4115014 руб.

Общество полагает, что налоговый орган бездоказательно заявляет о фактическом выбытии материалов в рамках реализации, необлагаемой НДС.

Налогоплательщик утверждает, что не все материалы должны отражаться в актах выполненных по форме КС-2. Соответственно если определённого материала нет в акте КС-2, то это не значит, что спорный материал выбыл по причинам, не связанным с реализацией.

Общество считает, что налоговый при доначислении НДС не учел акты на списание материалов №69 от 50.12.2017, №71 от 30.12.2018, №99 от 30.12.2019 на сумму 2186449,01 руб.

Суд, исследовав представленные в материалы дела доказательства и доводы налогоплательщика, пришел к следующим выводам.

В отношении контракта № 1415187380572090942000000/2017/2-13 от 11.01.2017 заключенного между ООО «Монтажгазспецстрой» и АО «ГУОВ» на выполнение строительно-монтажных работ по объекту: «ГОС_Краснодар».

При осуществлении проверки налоговым органом установлены факты неправомерного списания ТМЦ (учета в  бухгалтерском и налоговом учете в целях исчисления налога на прибыль организаций и налога на добавленную стоимость) в большем размере, чем передано заказчиком в рамках осуществления ООО «Монтажгазспецстрой» деятельности, облагаемой НДС.

По  результатам проверки инспекцией сделан вывод, что налогоплательщиком произведено выбытие товарно-материальных ценностей по причинам, не связанным с осуществлением его деятельности.

В соответствии с подпунктом 2 пункта 3 статьи 170 Налогового кодекса суммы налога, принятые к вычету налогоплательщиком по товарам (работам, услугам), в том числе по основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам в порядке, предусмотренном главой 21 Налогового кодекса, подлежат восстановлению налогоплательщиком в случаях дальнейшего использования таких товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, и имущественных прав для осуществления операций, указанных в пункте  2 статьи 170 Налогового кодекса, за исключением: операций, предусмотренных подпунктами 9.1 и 9.2 пунктами 2 статьи 146 Налогового кодекса.

Восстановлению подлежат суммы налога в размере, ранее принятом к вычету, а в отношении основных средств и нематериальных активов - в размере суммы, пропорциональной остаточной (балансовой) стоимости без учета переоценки.

Восстановление сумм налога производится в том налоговом периоде, в котором товары (работы, услуги), в том числе основные средства и нематериальные активы, и имущественные права были переданы или начинают использоваться налогоплательщиком для осуществления операций, указанных в пункте  2 статьи  170 Налогового кодекса.

С учетом изложенного и тем, что решением УФНС России по Ростовской области от 19.04.2023 № 15-18/1809 о частичной обоснованности доводов общества  и подтверждении фактов использования спорных ТМЦ в деятельности облагаемой НДС (выводы по решению Арбитражного суда г. Москвы от 22.07.2021 года по делу №А40-13512/2020, а также подтверждению документально включением спорных ТМЦ в акты КС-2) стоимость товарно-материальных ценностей не использованных в деятельности общества по рассматриваемому контракту составила: 20228801,81 руб., НДС, ранее заявленный к вычету ООО «Монтажгазспецстрой» в общей сумме 3641184,33 руб., восстановлен в 3 квартале. 2017 в сумме  2561698,74 руб., в 4 квартале 2018 в сумме 1079 485,59 руб. по следующим счетам-фактурам: №УТООО002250/1 от 08.10.2018 (ТМЦ- Адаптер Нептун 350-Б, поставщик-Южная трубная компания); №0000236 от 28.12.2017 (ТМЦ -Блок ФБС -24.3.6, поставщик – Кагальницкий кирпичный завод); №1277/1 от 21.04.2017 (ТМЦ-Втулка под фланец (Baenninger) ПЭ-100SDR11 д.355 (спигот), поставщик-  Южная трубная компания); №УТООО002742/1 от 20.11.2018 (ТМЦ-Втулка под фланец литая удлиненная ПЭ-100 SDR 17 Д.110, поставщик-Южная трубная компания); №1277/1 от 21.04.2017 (ТМЦ -Втулка под фланец литая удлиненная ПЭ-100SDR 17 Д.110 , поставщик-Южная трубная компания); №1277/1 от 21.04.2017 (ТМЦ-Втулка под фланец ПЭ-100SDR 17 Д.63, поставщик-Южная трубная компания);  №1277/1 от 21.04.2017 (ТМЦ-Втулка под фланец ПЭ-100SDR 17 Д.90, поставщик-Южная трубная компания); №4908/1 от 21.12.2017, №1189/1 от 18.04.2017 (ТМЦ -Втулка под фланец ПЭ-100SDR 17 д.630удл., поставщик-Южная трубная компания); №УТООО001552/1 от 31.07.2018 (ТМЦ-Двойной раструб ПП Pragma, ID 500, поставщик-Южная трубная компания); №90 от 02.04.2018 (ТМЦ-Европейские стальные шпунтовые сваи GU 16 N, марка стали S390GP, поставщик- ООО РСРСГ); №91 от 03.04.2018 (ТМЦ-Европейские стальные шпунтовые сваи GU 18 N, марка стали S355GP, поставщик- ООО РСРСГ); №1277/1 от 21.04.2017 (ТМЦ-Заглушка фл. ДУ 200 РУ 10, поставщик-Южная трубная компания); №1408/1 от 28.04.2017 (ТМЦ-Заглушка фл. ДУ 300 РУ 10, поставщик-Южная трубная компания); №1408/1 от 28.04.2017 (ТМЦ-Заглушка фл. ДУ 350 РУ 10, поставщик-Южная трубная компания); №УТООО002250/1 (ТМЦ-Задвижка 30ч39р Ду 300 Ру 10 с обрезиненым клином, поставщик-Южная трубная компания); №1408/1 от 28.04.2017 (ТМЦ-Затвор канализационный HL715.0 С профилированной запирающей заслонкой из нержавеющей стали, поставщик-Южная трубная компания); №3646/1 от 04.09.2017 (ТМЦ-Кабель ВБбШвнг-LS 4х25, поставщик-Южная трубная компания); №3646/1 от 04.09.2017 (ТМЦ-Кабель ВБбШвнг-LS 4х50,поставщик-Южная трубная компания); №3646/1 от 04.09.2017 (ТМЦ-Кабель ВБбШвнг-LS4Х16, поставщик-Южная трубная компания); №3646/1 от 04.09.2017 (ТМЦ-Кабель ВБбШвнг-LS5Х10, поставщик-Южная трубная компания); №402 от 19.04.2017 (ТМЦ-Кабель ВВГ нг 5х6, поставщик- МАКСИМУМ ООО ПКФ); №402 от 19.04.2017 (ТМЦ-Кабель ВВГ нг-LS 5х16, поставщик-МАКСИМУМ ООО ПКФ); №402 от 19.04.2017 (ТМЦ -Кабель ВВГ нг-LS 5х25, поставщик-           МАКСИМУМ ООО ПКФ); №3646/1 от 04.09.2017 (ТМЦ-Кабель ВВГ нг-LS 5х4, поставщик-Южная трубная компания); №402 от 19.04.2017 (ТМЦ-Кабель ВВГ нг-LS 5х6, поставщик-МАКСИМУМ ООО ПКФ); №3646/1 от 04.09.2017        (ТМЦ-Кабель КВБбШВ 19х1,5, поставщик-Южная трубная компания); №904 от 02.08.2018 (ТМЦ-Кабель КГ 3х10+1х6,поставщик-МАКСИМУМ ООО ПКФ); №904 от 02.08.2018 (ТМЦ-Кабель КГ 3х6+1х4, поставщик -МАКСИМУМ ООО ПКФ); №904 от 02.08.2018 (ТМЦ-Кабель РПШ 10х1,5, поставщик-МАКСИМУМ ООО ПКФ); №904 от 02.08.2018 (ТМЦ-Кабель РПШ 14х1,5, поставщик-МАКСИМУМ ООО ПКФ);  №3646/1 от 04.09.2017, №4165/1 от 10.10.2017, №4547/1 от 20.11.2017 (ТМЦ-     Кабель силовой ABELLlBHr(A)-LS 4х240мс (N)-1, поставщик-Южная трубная компания);     №3646/1 от 04.09.2017, №4165/1 от 10.10.2017, №4547/1 от 20.11.2017 (ТМЦ- Кабель силовой АВБШвнг(А)-15 4х240мс (N)-1, поставщик-Южная трубная компания); №279 от 26.04.2017, №299 от 04.05.2017 (ТМЦ- Канал непроходной КН-1 серия 3.903 КП-14, выпуск 1-4,поставщик-Система 2); №246 от 17.04.2017, №249 от 18.04.2017(ТМЦ- Канал непроходной КН-2 серия 3.903 КП-14, выпуск 1-4, поставщик-Система 2); №246 от 17.04.2017, №250 от 18.04.2017, №262 от 21.04.2017, №275 от 25.04.2017, №81 от 27.04.2017, №284 от 27.04.2017, №299 от 04.05.2017 (ТМЦ- Канал непроходной КН-3 серия 3.903 КП-14, выпуск 1-4, поставщик-Система 2); №УТООО002423/1 от 23.10.2018 (ТМЦ-Канализационная насосная станция KHC-Samitech-St-3510-4-7300-KRTD 80-315/652 UEG, поставщик-Южная трубная компания); №3646/1 от 04.09.2017 (ТМЦ-Муфта 10ПКВТ-1Х 150/240 до 10 кВ СБ, поставщик-Южная трубная компания); №3646/1 от 04.09.2017 (ТМЦ-Муфта 10ПСТ-1Х 150/240-Б с болт. соед., поставщик-Южная трубная компания); №3646/1 от 04.09.2017(ТМЦ-Муфта 1ПКТп(б)-4х 150/240 до 1 кВ СБ, поставщик-Южная трубная компания); №3646/1 от 04.09.2017 (ТМЦ-Муфта 1ПКТп(б)-4х 25/50 до 1 кВ СБ, поставщик-Южная трубная компания); №4395/1 от 07.11.2017 (ТМЦ-Муфта Д.110 "FRIALEN" Э.С., поставщик-Южная трубная компания); №9/1 от 31.01.2017 (ТМЦ-Муфта д.200 ПЭ-100SDR 17 "FRIALEN" Э.С.,поставщик-Инвестстрой); №9/1 от 31.01.2017 (ТМЦ-Муфта ПЭ-100 SDR17д.315 Э.С., поставщик-Инвестстрой); №1277/1 от 21.04.2017 (ТМЦ-Муфта ПЭ-100 SDR17д.355 Э.С.,поставщик-Южная трубная компания); №1277/1 от 21.04.2017, №1089/1 от 13.04.2017, №4908/1 от 21.12.2017(ТМЦ- Муфта ПЭ-100 SDR17д.355 Э.С.,поставщик-Южная трубная компания); №118 от 19.04.2017 (ТМЦ-Муфта САМ-6 ф.150,поставщик-ЦЕМТОРГ ООО); №894 от 01.08.2018 (ТМЦ-Муфта соединительная заливная МКС-2, 1 кВ, 3-5/6-25 кв.мм, поставщик-МАКСИМУМ ООО ПКФ); №894 от 01.08.2018 (ТМЦ-Муфта соединительная заливная МКС-2, 1 кВ, 3-5/6-25 кв.мм, поставщик-МАКСИМУМ ООО ПКФ); №СК-1469 от 08.05.2018 (ТМЦ-Насос ГНОМ 40х25 с отв. фланц.,поставщик-Насосэнергомаш);         №98 от 05.12.2017, №99 от 05.12.2017, №100 от 05.12.2017, №101 от 05.12.2017 (ТМЦ- Отвод Оц Ду 273/400,поставщик-СИСТЕМЫ ДК ООО); №1277/1 от 21.04.2017 (ТМЦ-Отвод сварной ПЭ-100 SDR 17 д.710х168,поставщик-Южная трубная компания); №1277/1 от 21.04.2017 (ТМЦ-Отвод сварной ПЭ-100 SDR 17 д.710х171,поставщик-Южная трубная компания); №1277/1 от 21.04.2017 (ТМЦ-Отвод сварной ПЭ-100 SDR 17 д.710х173,поставщик-Южная трубная компания); №1277/1 от 21.04.2017 (ТМЦ-Отвод сварной ПЭ-100SDR 17 д.63х12,поставщик-Южная трубная компания); №1277/1 от 21.04.2017 (ТМЦ-Отвод сварной ПЭ-100SDR 17 д.63х90,поставщик-      Южная трубная компания); №1277/1 от 21.04.2017 (ТМЦ-Отвод сварной ПЭ-100SDR 17 д.710х135, поставщик-Южная трубная компания); №1277/1 от 21.04.2017 (ТМЦ-Отвод сварной ПЭ-100SDR 17д.63х5,поставщик-Южная трубная компания); №1277/1 от 21.04.2017 (ТМЦ-Отвод сварной ПЭ-100SDR17 д.710х116,поставщик-Южная трубная компания); №1277/1 от 21.04.2017 (ТМЦ-Отвод сварной ПЭ-100SDR17 д.710х132,поставщик-Южная трубная компания); №1408/1 от 28.04.2017 (ТМЦ-Переход ПЭ с дрен. тр. д.160 на гладкую ПЭ 100 SDR 17 д.160, поставщик-Южная трубная компания); №1408/1 от 28.04.2017 (ТМЦ-Переход ПЭ-100 SDR 17 д.355х315,поставщик-Южная трубная компания); №УТООО001552/1 от 31.07.2018 (ТМЦ-Переход редукция ПП Pragma, OD 630 - ID 600, поставщик-Южная трубная компания); №3774/1 от 15.09.2017 (ТМЦ-Плита ПЭК 240*480,поставщик-Южная трубная компания); №2019 от 07.07.2017 (ТМЦ-Ремень стяжной 7500 дл.б.Ом,поставщик-ДОНСТАЛЬКАНАТ); 20.01.2017 (ТМЦ-Рукав d=51 MM в сборе с ГР-50 (Стандарт 20 м 1,6 МПа),поставщик-ТД Краснодарская Пожарная Комп); №1343 от 04.08.2017 (ТМЦ-Рукав газовый БРТ д.9,0мм, черный (III кл. бухта 40м)            ,поставщик-Интера); №14 от 12.01.2018 (ТМЦ- Рукав напорный пожарный Ду-100 Ру-1,2 с ГРВ-100 (20м),поставщик-ТЕХКОМПЛЕКТАЦИЯ ООО); №1277/1 от 21.04.2017 (ТМЦ-Тройник ред. (литой) ПЭ-100 SDR 17 д.355х225,поставщик-Южная трубная компания); №3860/1 от 23.09.2017, №4572/1 от 22.11.2017 (ТМЦ-Труба (вода) ПЭ 100SDR 11 д.400х36,3 (13),поставщик-Южная трубная компания); №310/1 от 16.02.2017, №318/1 от 16.02.2017, №326/1 от 17.02.2017, №328/1 от 18.02.2017, №330/1 от 18.02.2017, №337/1 от 20.02.2017, №360/1 от 21.02.2017, №359/1 от 21.02.2017, №361/1 от 21.02.2017, №383/1 от 27.02.2017, №385/1 от 27.02.2017, №384/1 от 27.02.2017, №3860/1 от 23.09.2017 (ТМЦ-Труба (вода) ПЭ 100SDR 17 д.200х11,9,поставщик-Южная трубная компания);        №310/1 от 16.02.2017, №318/1 от 16.02.2017, №326/1 от 17.02.2017, №328/1 от 18.02.2017, №330/1 от 18.02.2017, №337/1 от 20.02.2017, №360/1 от 21.02.2017, №359/1 от 21.02.2017, №361/1 от 21.02.2017, №383/1 от 27.02.2017, №385/1 от 27.02.2017, №384/1 от 27.02.2017, №3860/1 от 23.09.2017 (ТМЦ-Труба (вода) ПЭ 100SDR 17 д.200х11,9,поставщик-Южная трубная компания); №3860/1 от 23.09.2017, №4200/1 от 17.10.2017, №3865/1 от 25.09.2017 (ТМЦ-Труба (вода) ПЭ 100SDR 17 д.500х29,7,поставщик-Южная трубная компания); 3865/1 от 25.09.2017 (ТМЦ-Труба (вода) ПЭ 100SDR17 д.63х3,8 (200),поставщик-Южная трубная компания); №336 от 05.03.2018 (ТМЦ-Труба 159*6мм б/у,поставщик-ПКФ МЕТАЛЛ ТРЕЙД ООО); №37 от 21.04.2017 (ТМЦ-Труба ВЧШГДу 100 с наружным лаковым и внутр. ц/п покрытием ТУ 1461-037-90910065-2015,поставщик-ТДС ООО); №37 от 21.04.2017 (ТМЦ-Труба ВЧШГДу 100 с наружным лаковым и внутр. ц/п покрытием ТУ 1461-037-90910065-2015,поставщик-ТДС ООО); №37 от 21.04.2017 (ТМЦ-Труба ВЧШГДу 200 с наружным лаковым и внутр. ц/п покрытием ТУ 1461-037-90910065-2015,поставщик-ТДС ООО); №684/1 от 21.03.2017, №682/1 от 21.03.2017 (ТМЦ-Труба гофр.с растр.DN/ID РР 250/282 SN16,поставщик- Южная трубная компания); №3646/1 от 04.09.2017 (ТМЦ-Труба двустенная 110 мм для кабельной канализации, поставщик-Южная трубная компания); №118 от 19.04.2017 (ТМЦ-Труба напорная ВТ-6 150*3,95м (Х/Ц трубы )дренажная, поставщик-ЦЕМТОРГ ООО); №160 от 05.12.2017 (ТМЦ-Труба оцинкованная д.57х3 3262-75 СтЗпс,поставщик-НПП Системы); №402 от 19.04.2017 (ТМЦ-Труба ПВХ гибкая d25 с протяжкой (50м),поставщик -МАКСИМУМ ООО ПКФ); №402 от 19.04.2017 (ТМЦ-Труба ПВХ гибкая d32 с протяжкой (25м) ИЭК,поставщик-МАКСИМУМ ООО ПКФ); №402 от 19.04.2017 (ТМЦ-Труба ПНД гофро двуст. с протяж. d63MM ДКС 121963 (50м),поставщик-МАКСИМУМ ООО ПКФ); №1189/1 от 18.04.2017 (ТМЦ-Труба РР гофрированная двухслойная раструбная SN16 DN/ID 630,поставщик-Южная трубная компания); №22 от 22.03.2017 (ТМЦ-Труба ст 530х7 в ВУС изоляции,поставщик-Гаранта); №22 от 22.03.2017 (ТМЦ-Труба ст 720х7 в БУС изоляции,поставщик-Гаранта); №22 от 22.03.2017 (ТМЦ-Труба ст 820х7 в ВУС изоляции,поставщик-Гаранта); №22 от 22.03.2017 (ТМЦ-Труба ст 820х7 в ВУС изоляции,поставщик-Гаранта); №3986/1 от 30.09.2017 (ТМЦ-Труба э/св 720*8мм СтЗ ГОСТ 10706 (11,7 м) в ВУС изоляции, эструдир, толщ=3 мм, 2015г.,поставщик-Южная трубная компания); №1408/1 от 28.04.2017 (ТМЦ-Узел сильфонной компенсации СКУ.ППУ/ПЭ.11-25-57*3,5/125-80 Ду 50,поставщик-Южная трубная компания); №УТООО001620/1 от 08.08.2018 (ТМЦ-Фланец под ПНД д.110 Ру 10,поставщик-Южная трубная компания); №УТООО001652/1 от 10.08.2018 (ТМЦ-Фланец под ПНД д.315 Ру 10,поставщик-Южная трубная компания); №1408/1 от 28.04.2017 (ТМЦ-Фланец под ПНД д.315Ру 10,поставщик-Южная трубная компания); №2567/1 от 28.06.2017 (ТМЦ-Фланец под ПНД д.315Ру 10,поставщик-Южная трубная компания); №3728/1 от 12.09.2017 (ТМЦ-Фланец под ПНД д.63 Ру 10,поставщик-Южная трубная компания); №УТООО002599/1 от 07.11.2018 (ТМЦ-Фланец под ПНД д.90 Ру 10,поставщик-Южная трубная компания); №1345/1 от 26.04.2017 (ТМЦ-Фланец под ПНД д.110Ру 10,поставщик-Южная трубная компания); №1189/1 от 18.04.2017 (ТМЦ-Фланец ст. 1- 350-10 ГОСТ 12820-80,поставщик-Южная трубная компания); №1189/1 от 18.04.2017 (ТМЦ-Фланец ст. 1-350-10 ГОСТ 12820-80,поставщик-Южная трубная компания); №1189/1 от 18.04.2017 (ТМЦ-Фланец ст. 1-350-10 ГОСТ 12820-80,поставщик-Южная трубная компания); 00000161 от 04.05.2017 (ТМЦ- Цилиндрические элементы (труба) ЧК 100х2000 мм, поставщик-ЦЕНТРОЛИТ-ЮГООО);    №123 от 07.04.2017, №124 от 07.04.2017 (ТМЦ-Чашка алм. 125х22,23 сегмент, поставщик-эксперт бето     ФСК-ГРУПП); №УТООО002250/1 от 08.10.2018 (ТМЦ-Электропривод ГЗ + адаптер для задвижки DN 300,поставщик-Южная трубная компания); №УТООО002250/1 от 08.10.2018 (ТМЦ-Электропривод ГЗ-Б 300 Н24,поставщик-Южная трубная компания); №755 от 09.11.2018 (ТМЦ-Электропривод Н-Б1-06 У2            ,поставщик-Компания Самитек).

В соответствии с указаниями по применению и заполнению форм по учету работ в капитальном строительстве и ремонтно-строительных работ, утвержденными Постановлением Госкомстата России № 100, а также положениями пункта 4 статьи 9 Федерального закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете», первичным документом, на основании которого осуществляется приемка заказчиком выполненных подрядных строительно-монтажных работ производственного, жилищного, гражданского и других назначений, является унифицированная форма КС-2 «акт о приемке выполненных работ». Для расчетов с заказчиком за выполненные работы применяется унифицированная форма КС-3 «справка о стоимости выполненных работ и затрат», составляемая на основании акта по форме КС-2. Названные документы должны быть подписаны полномочными представителями заказчика и подрядчика с расшифровками их подписей и указанием должностей.

Пунктом 12 контракта № 1415187380572090942000000/2017/2-13 от 11.01.2017 сдача-приемка выполненных строительно-монтажных работ осуществляется на основании Акта о приемке выполненных работ (Форма № КС-2).

Обществом в материалы дела не представлены акты по форме КС-2, подтверждающие использование  вышеуказанных   ТМЦ в производственной деятельности налогоплательщика.

В отношении муниципального контракта от 15.04.2016  № 20 заключенного между ООО «Монтажгазспецстрой» и Администрацией Каменского района на выполнение работ по объекту: «Строительство, реконструкция внутрипоселковых разводящих водопроводных сетей х. Старая Станица, х. Лесной Каменского района Ростовской области»  заявитель считает, что налоговый при доначислении НДС не учел акты на списание материалов №2173 от 30.11.2017, №3069 от 31.12.2017 на сумму 39775,99руб., отраженные в них ТМЦ использованы в производстве, но не отражены в КС-2.

Суд, исследовав представленные в материалы дела доказательства и доводы заявителя,  пришел к следующим выводам.

ООО «Монтажгазспецстрой» по результатам открытого конкурса, проведенного отделом капитального строительства и материального хозяйства Администрации Каменского района (протокол от 22.03.2016 № ПР01) заключило муниципальный контракт от 15.04.2016  № 20 на выполнение работ по объекту: «Строительство, реконструкция внутрипоселковых разводящих водопроводных сетей х. Старая Станица, х. Лесной Каменского района Ростовской области». Администрация Каменского района в договоре выступает «заказчиком», ООО «Монтажгазспецстрой» - «генподрядчиком».

По контракту генподрядчик обязуется выполнить по заданию заказчика на свой страх и риск, строительно-монтажные работы по объекту: «Строительство, реконструкция внутрипоселковых разводящих водопроводных сетей х. Старая Станица, х. Лесной Каменского района Ростовской области» в соответствии с утвержденной проектной документацией с применением материалов, в сроки предусмотренные контрактом, а Заказчик принять и оплатить указанные работы на условиях настоящего Контракта.

Местом исполнения обязательств по контракту является место нахождения строительной площадки (объекта строительства): Ростовская область, Каменский район, х. Старая Станица, х. Лесной.

Стоимость работ по контракту определенная по итогам открытого конкурса, составляет 198700000 руб., включая НДС - 18% 30310169 руб.  (в случае, если генподрядчик работает по упрощенной системе налогообложения - без НДС). Финансирование строительства объекта осуществляется за счет средств областного и местного бюджетов. В 2016 году стоимость работ, подлежащих оплате в размере 55567300  руб. в рамках лимитов бюджетных обязательств, из них: - областной бюджет - 52900000 руб.; - местный бюджет - 2667300 рублей. Стоимость работ на очередной  финансовый год уточняется в дополнительном соглашении к контракту, окончательный расчет предусматривается - до 31 декабря 2018 года.

Цена контракта, является твердой и определяется на весь срок исполнения контракта. Расчет твердой договорной цены контракта произведен с применением коэффициента снижения начальной (максимальной) цены контракта.

Пунктом 4 указанного контракта установлен порядок приемки выполненных работ и порядок расчетов. Расчет с генподрядчиком за выполненные работы осуществляется муниципальным заказчиком ежемесячно на основании актов приемки выполненных работ (форма КС-2), подписанных генподрядчиком, уполномоченным представителем муниципального заказчика осуществляющего строительный контроль, действующим по отдельному муниципальному контракту и подрядчиком и справки о стоимости выполненных работ (форма КС-3) проверенной муниципальным заказчиком, подписанной муниципальным заказчиком и генподрядчиком, счета, счета-фактуры.

Расчет производится по факту приемки выполненных работ путем перечисления денежных средств на расчетный счет подрядчика до конца месяца, следующего после предоставления документов на оплату выполненных работ.

Расчеты за выполненные работы осуществляются на основании утвержденной сметной документации с учетом индексов изменения стоимости строительных работ, оборудования и прочих затрат, определенных при расчете твердой договорной цены контракта по строительству объекта и понижающего коэффициента, определенного по результатам конкурса.

Приемка выполненных генподрядчиком работ осуществляется муниципальным заказчиком в следующем порядке: не позднее 25-го числа каждого месяца генподрядчик передает акт выполненных работ по форме КС-2, справку о стоимости работ по форме КС-3, счет и счет-фактуру.

В течение 5 рабочих дней представитель Муниципального заказчика, представитель строительного контроля, совместно с Генподрядчиком проверяет качество и объемы выполненных работ и  принимает и подписывает указанные выше документы, возвращает генподрядчику для устранения выявленных замечаний, оформляет мотивированный отказ в приемке выполненных работ, генподрядчик за свой счет устраняет выявленные в ходе проверки замечания и повторно предъявляет выполненные работы к приемке представителю заказчика.

Межрайонной ИФНС России № 25 по Ростовской области в соответствии со статьей 93.1 Налогового кодекса  у Администрации Каменского района истребованы первичные документы, на основании которых осуществлялась приемка заказчиком выполненных подрядных строительно-монтажных работ по взаимоотношениям с ООО «Монтажгазспецстрой» в рамках муниципального контракта № 20 от 15.04.2016.

Налоговым органом на основании статьи  93 Налогового кодекса требованием от 11.12.2020 № 24504 в ООО «Монтажгазспецстрой» истребованы карточки бухгалтерского счета 10 за 2017-2019,  в результате анализа которых установлено, что проводкой  Дт20 Кт10 на основании следующих требований-накладных МН00-003121  от  29.09.2017,  МН00-002149  от  30.09.2017,  МН00-002173  от  30.11.2017, МН00-003124  от  31.12.2017,  МН00-003084  от  31.12.2017, МН00-003069  от  31.12.2017,  МН00-003092  от  31.12.2017,  МН00-003126  от  31.12.2017,   МН00-000117 от 08.05.2018,  МН00-000091 от 31.05.2018,  МНБП-000135 от 01.09.2018,  МНБП-000276 от 15.09.2018, МНБП-000279 от 25.09.2018, МНБП-000137 от 25.09.2018, МНБП-000145 от 30.09.2018,  МНБП-000389 от 30.09.2018, МНБП-000155 от 30.09.2018,  МНБП-000094 от 30.09.2018, МНБП-000391 от 30.09.2018, МНБП-000160 от 31.10.2018, МНБП-000169 от 15.11.2018, МНБП-000407 от 15.11.2018, МНБП-000183 от 24.12.2018, МНБП-000422 от 25.12.2018, МНБП-000119 от 31.12.2018.

ООО «Монтажгазспецстрой» осуществлено списание материалов в производство с аналитикой по дебету счета «Старая станица (водовод Каменского района) МК № 20 от 15.04.2016 списание материалов».

Межрайонной ИФНС России № 25 по Ростовской области требованием от 23.04.2021  №7437 запрошены отчеты по форме М-29, оформленные при исполнении контрактов, в которых ООО «Монтажгазспецстрой» выступает подрядчиком (генеральным подрядчиком) в 2017-2019  ООО «Монтажгазспецстрой» документы на требование не представило. Получены пояснения: «по данным бухгалтерского учета, материалы закупаются конкретно на объекты и сразу передаются в производство. Дт 10 Кт 60, Дт 20 Кт 10».

Методическими указаниями по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов, утвержденными Приказом Минфина России от 28.12.2001 № 119н, установлен порядок учета материалов.

Как указано выше, списание материалов в бухгалтерском учете на себестоимость строительно-монтажных работ, и сопоставление фактического расхода строительных материалов на выполненные строительные и монтажные работы, с расходом определенным по производственным нормам, осуществляется на основании отчетов по форме №М-29, утвержденной приказом ЦСУ СССР от 24.11.1982 № 613, либо самостоятельно разработанных организацией форм первичных документов, содержащих обязательные реквизиты установленные статьей 9 Закона № 402-ФЗ.

Списанию на производственные затраты подлежат только те материалы, которые включены в подписанный акт о приемке выполненных работ по форме №КС-2 и предъявлены заказчику. Расходы, связанные со строительством, должны быть экономически обоснованы и оформлены первичными учетными документами. В целях экономической обоснованности расходов соответствующие виды работ должны быть включены в локальные и объектные сметы на строительно-монтажные работы.

При этом, обязанность представления необходимых данных, а также документов и сведений (доказательств), подтверждающих факт и размер затрат, включаемых в состав расходов по налогу на прибыль организаций, лежит именно на налогоплательщике в силу положений статей 23, 52, 54, 252, 270, 313 Налогового кодекса. Следовательно, налогоплательщик должен доказать те обстоятельства, которые, по его мнению, позволяют учесть произведенные расходы в целях налогообложения, поскольку он самостоятельно определяет налоговую базу по налогу на прибыль, состав расходов и соблюдение условий, позволяющих учесть указанные расходы для целей налогообложения.

Таким образом, фактическими расходами общества на использованные строительные материалы являются расходы, отраженные в актах по форме КС-2. Для целей налогового учета прибыли налогоплательщик должен был учитывать материалы по номенклатуре и объему, указанному в актах, подписанных заказчиком (подрядчиком).

Налоговым органом установлен ряд товарно-материальных ценностей, включенных в состав расходов в большем объеме, чем отражено в актах о приемке выполненных работ заказчиком (форма № КС-2): №136 от 09.07.2018; №137 от 09.07.2018; №138 от 09.07.2018; №139 от 09.07.2018; №139.1 от 09.07.18; №140 от 09.07.2018; №142 от 09.07.2018; №143 от 09.07.2018; №144 от 09.07.2018; №145 от 09.07.2018; №146 от 09.07.2018; №147 от 09.07.2018; №148 от 09.07.2018; №149 от 09.07.2018; №150 от 09.07.2018; №151 от 09.07.2018; №152 от 29.10.2018; №153 от 29.10.2018; №154 от 29.10.2018; №155 от 29.10.2018; №156 от 30.11.2018; №157 от 30.11.2018; №158 от 30.11.2018; №159 от 30.11.2018; №160 от 30.11.2018; №161 от 30.11.2018; №162 от 30.11.2018; №163 от 30.11.2018; №164 от 30.11.2018; №165 от 30.11.2018; №166 от 30.11.2018; №167 от 30.11.2018; №168 от 30.11.2018; №169 от 30.11.2018; №170 от 30.11.2018; №171 от 30.11.2018; №172 от 30.11.2018; №173 от 30.11.2018; №174 от 30.11.2018; №175 от 30.11.2018; №176 от 30.11.2018; №177 от 30.11.2018; №178 от 30.11.2018; №179 от 30.11.2018; №180 от 30.11.2018; №181 от 30.11.2018; №182 от 30.11.2018; №183 от 30.11.2018; №184 от 30.11.2018; №185 от 30.11.2018; №186 от 30.11.2018; №187 от 30.11.2018; №188 от 30.11.2018; №189 от 30.11.2018; №190 от 30.11.2018; №191 от 30.11.2018; №192 от 30.11.2018; №193 от 30.11.2018; №194 от 30.11.2018; №195 от 30.11.2018; №196 от 30.11.2018; №197 от 30.11.2018; №198 от 30.11.2018; №199 от 30.11.2018; №200 от 30.11.2018; №201 от 30.11.2018; №202 от 30.11.2018; №203 от 30.11.2018; №204 от 30.11.2018; №205 от 30.11.2018; №206 от 30.11.2018; №207 от 30.11.2018; №208 от 30.11.2018; №209 от 30.11.2018; №210 от 30.11.2018; №211 от 30.11.2018; №212 от 30.11.2018; №213 от 30.11.2018; №214 от 30.11.2018; №215 от 30.11.2018; №216 от 30.11.2018; №217 от 30.11.2018; №218 от 30.11.2018; №219 от 30.11.2018; №220 от 30.11.2018; №221 от 30.11.2018; №222 от 30.11.2018 ;№223 от 30.11.2018; №224 от 30.11.2018; №225 от 30.11.2018; №226 от 30.11.2018; №227 от 30.11.2018; №228 от 30.11.2018 по контракту от 15.04.2016 г. № 20.

Межрайонной ИФНС России № 25 по Ростовской области в соответствии со статьей 93.1 Налогового кодекса направлено требование от 27.07.2021  №12976 о пояснении с приложением подтверждающих документов о причинах включения товарно-материальных ценностей, перечисленных в таблице выше, в состав расходов, отраженных в учете бухгалтерской проводкой Дт20 Кт10 и переданных в эксплуатацию.

Общество сопроводительным письмом от 10.08.2021 №10/08 представило следующее пояснения «Бухгалтер на основании актов, утвержденных сотрудником проектно-технического отдела включает материалы в состав затрат перечисленных в требованиях и использованных для строительства объектов, согласно проектно-сметной документации.

Согласно учету, ООО «Монтажгазспецстрой» проводками Дт20 Кт10 списывается весь материал и оборудование необходимый для полной комплектации и строительства данных объектов. Все выполнено согласно проектной документации, такая же ситуация имеет место по всем объектам, в связи с этим в актах КС-2 нет развернутого перечня материалов предусмотренных проектной документацией».

Таким образом, налогоплательщик  не представил объективных оснований передачи товарно-материальных ценностей в эксплуатацию, с приложением подтверждающих документов.

Налоговым органом истребованы карточки бухгалтерских счетов 20, 90.01, 90.02 ООО «Монтажгазспецстрой» за 2017-2019 годы. Из анализа карточек 20 счета за 2017, 2018 и 2019  следует, что вся сумма затрат по объекту «Строительство, реконструкция внутрипоселковых разводящих водопроводных сетей х. Старая Станица, х. Лесной Каменского района Ростовской области», отраженная на 20 счете в 2017 и 2018 годах в полном объеме отнесена на расходы проводкой Дт 90.02 Кт 20., следовательно, стоимость всех материалов, переданных в производство проводкой Дт20 Кт10 включена в состав расходов при исчислении налога на прибыль организаций за 2017 и 2018 годы.

Таким образом, ООО «Монтажгазспецстрой» в нарушение пункта 1 статьи 52 Налогового кодекса, пункта 1 статьи 9 Федерального закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете», пункта 11  Положения по бухгалтерскому учету «Учет договоров строительного подряда» ПБУ 2/2008 исказило сведения о фактах хозяйственной жизни, необоснованно включив в состав расходов, уменьшающих доходы от реализации (бухгалтерскими проводками Дт20-Кт10, Дт90.02.1-Кт20) стоимость товарно-материальных ценностей в большем количестве, чем отражено в актах о приемке выполненных  работ   по  форме   № КС-2   по  государственному контракту от 15.04.2016

№20 на выполнение работ по объекту: «Строительство, реконструкция внутрипоселковых разводящих водопроводных сетей х. Старая Станица, х. Лесной Каменского района Ростовской области» в размере 9651730 руб., в том числе:  2017 – 1099220 руб., 2018 – 436623 руб. (в редакции решения УФНС России по Ростовской области от 19.04.2023 № 15-18/1809).

В рамках осуществления ООО «Монтажгазспецстрой» деятельности, облагаемой НДС, инспекцией сделан вывод, что налогоплательщиком произведено выбытие товарно-материальных ценностей по причинам, не связанным с осуществлением его деятельности.

В силу подпункта  2 пункта 3 статьи 170 Налогового кодекса суммы налога, принятые к вычету налогоплательщиком по товарам (работам, услугам), в том числе по основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам в порядке, предусмотренном главой 21 Налогового кодекса, подлежат восстановлению налогоплательщиком в случаях дальнейшего использования таких товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, и имущественных прав для осуществления операций, указанных в пункте  2 статьи 170 Кодекса, за исключением: операций, предусмотренных подпунктами 9.1 и 9.2 пункта 2 статьи 146 Налогового кодекса.

Восстановлению подлежат суммы налога в размере, ранее принятом к вычету, а в отношении основных средств и нематериальных активов - в размере суммы, пропорциональной остаточной (балансовой) стоимости без учета переоценки.

Восстановление сумм налога производится в том налоговом периоде, в котором товары (работы, услуги), в том числе основные средства и нематериальные активы, и имущественные права были переданы или начинают использоваться налогоплательщиком для осуществления операций, указанных в пункте  2 статьи 170 Налогового кодекса.

С учетом изложенного и тем, что решением УФНС России по Ростовской области от 19.04.2023 №15-18/1809 о частичной обоснованности доводов Общества  и подтверждении фактов использования спорных ТМЦ в деятельности облагаемой НДС, НДС, ранее заявленный к вычету ООО «Монтажгазспецстрой» в общей сумме 276451,86 руб., восстановлен в 4 квартале 2017 в сумме 197859,65 руб., во 2 квартале 2018 в сумме 78592 руб. по следующим счетам-фактурам: №4577/1 от 22.11.2017 (ТМЦ-Втулка под фланец ПЭ-100 SDR 11 Д.63,поставщик-Южная трубная компания);   №3782/1 от 15.09.2017, №4577/1 от 22.11.2017 (ТМЦ-Втулка под фланец ПЭ-100 SDR 11 Д.63 Водовод Каменского района Старая станица, поставщик-Южная трубная компания); №2539 от 27.12.2016 (ТМЦ-Комплект монтажных частей Ду-150 Водовод Каменского района Старая станица, поставщик-Промприбор-66); №1345/1 от 26.04.2017, №2574/1 от 28.06.2017, №2703/1 от 04.07.2017, №2962/1 от 17.07.2017, №3191/1 от 26.07.2017, №4045/1 от 05.10.2017, №4083/1 от 09.10.2017, №4571/1 от 22.11.2017,№4395/1 от 07.11.2017,№4007/1 от 01.12.2017, №4908/1 от 21.12.2017 (ТМЦ-Муфта д.110 "FRIALEN" ФИО19 Каменского района Старая станица, поставщик- Южная трубная компания); №4395/1 от 07.11.2017 (ТМЦ-Фланец ст. 1-100-10 ГОСТ 12820-80 тип А (108мм) Водовод Каменского района ,поставщик- Южная трубная компания); №4653/1 от 29.11.2017 (ТМЦ-Отвод 45° (Baenninger) ПЭ 100 SDR11 д.225 (спигот) Водовод Каменского района ,поставщик- Южная трубная компания); №УТООО001680/1 от 14.08.2018 (ТМЦ-Отвод 90° (Baenninger) ПЭ 100 SDR 11 д.110 (спигот),поставщик -Южная трубная компания); №4502/1 от 16.11.2017 (ТМЦ-Отвод 90° (Baenninger) ПЭ 100 SDR 11 д.110 (спигот) Водовод Каменского района, поставщик- Южная трубная компания); №4502/1 от 16.11.2017 (ТМЦ-Отвод 90° (Baenninger) ПЭ 100 SDR 11 д.225 (спигот) Водовод Каменского района, поставщик- Южная трубная компания); №4653/1 от 29.11.2017 (ТМЦ-Отвод сварной ПЭ-100SDR17 д.110х90 Водовод Каменского района Старая станица, поставщик-Южная трубная компания);   №3382/1 от 08.08.2017(ТМЦ-Переход ст.108х57 ГОСТ 17378-2001 Водовод Каменского района Старая станица, поставщик-Южная трубная компания); №3701/1 от 08.09.2017 (ТМЦ-Переход ст.114х57 ГОСТ 17378-2001 Водовод Каменского района Старая станица, поставщик-       Южная трубная компания); №3382/1 от 08.08.2017, №3701/1 от 08.09.2017, №4577/1 от 22.11.2017 (ТМЦ-Переход ст.219х159 ГОСТ 17378-2001 Водовод Каменского района Старая станица, поставщик-Южная трубная компания); №УТООО001025/1 от 06.06.2018(ТМЦ- Переход ст.57х32 ГОСТ 17378-2001,поставщик-Южная трубная компания ); №4770/1 от 08.12.2017(ТМЦ-Переход ст.57х32 ГОСТ 17378-2001 Водовод Каменского района Старая станица, поставщик-Южная трубная компания); №4770/1 от 08.12.2017 (ТМЦ- Переход ст.57х32 ГОСТ 17378-2001 Водовод Каменского района Старая станица, поставщик-Южная трубная компания); №УТООО000180/1 от 09.02.2018 (ТМЦ-Переход ст.57х45 ГОСТ 17378-2001,поставщик-Южная трубная компания); №140 от 06.10.2017 (ТМЦ-Переход фланцевый ХФ 100х65 Водовод Каменского района Старая станица, поставщик-ТДС ООО); №140 от 06.10.2017 (ТМЦ-Переход фланцевый ХФ 100х65 Водовод Каменского района Старая станица, поставщик-ТДС ООО); №3728/1 от 12.09.2017 (ТМЦ-Переход-редукция (Baenninger) ПЭ 100SDR 11 д.180х160 (спигот) Водовод Каменского района ,поставщик-Южная трубная компания); №4851/1 от 15.12.2017 (ТМЦ-Переход-редукция (Baenninger) ПЭ 100SDR 11 д.200х125 (спигот) Водовод Каменского района, поставщик-Южная трубная компания);№4502/1 от 16.11.2017 (ТМЦ-Переход-редукция (Baenninger) ПЭ 100SDR 11 д.250х225 (спигот) Водовод Каменского района, поставщик-Южная трубная компания); №4851/1 от 15.12.2017 (ТМЦ-Переход-редукция (Baenninger) ПЭ 100SDR11 д.125х110 (спигот) Водовод Каменского района, поставщик-Южная трубная компания); №РБ373 от 09.10.2017 (ТМЦ-Пластина МБС-С 4мм ГОСТ7338-90 Водовод Каменского района Старая станица, поставщик-ИП ФИО20); №РБ373 от 09.10.2017 (ТМЦ-Пластина МБС-С 4мм ГОСТ7338-90 Водовод Каменского района Старая станица, поставщик-ИП ФИО20); №660 от 16.06.2017, 700 от 26.06.2017 (ТМЦ-Провод ПВС 2х2,5 (КуГВВ) Водовод Каменского района Старая станица, поставщик-ООО ПКФ МАКСИМУМ); 26.07.2017(ТМЦ-Проволока д.1,2 Водовод Каменского района Старая станица, поставщик-МЕТАЛЛОКОНСТРУКЦИЯ ООО); №4502/1 от 16.11.2017 (ТМЦ-Тройник (Baenninger) ПЭ 100SDR 11 д.250 (спигот) Водовод Каменского района, поставщик-Южная трубная компания), №3662/1 от 07.09.2017 (ТМЦ-Тройник редукционный (Baenninger) ПЭ 100SDR 11 д.225х110х225,поставщик-Южная трубная компания); №140 от 06.10.2017, №121 от 04.09.2017 (ТМЦ-Тройник фланцевый ТФ 100х50 Водовод Каменского района Старая станица,поставщик-ТДС ООО); №140 от 06.10.2017(ТМЦ-Тройник фланцевый ТФ 100х65 Водовод Каменского района Старая станица ,поставщик-ТДС ООО); №140 от 06.10.2017 (ТМЦ-Тройник фланцевый ТФ 100х65 Водовод Каменского района Старая станица,поставщик-ТДС ООО);  №140 от 06.10.2017 (ТМЦ-Тройник фланцевый ТФ 150х65 Водовод Каменского района Старая станица ,поставщик-ТДС ООО); №140 от 06.10.2017 (ТМЦ-Тройник фланцевый ТФ 200х50 Водовод Каменского района Старая станица, поставщик-ТДС ООО); №140 от 06.10.2017 (ТМЦ-Тройник фланцевый ТФ 65х65 Водовод Каменского района Старая станица, поставщик-ТДС ООО); №УТООО002529/1 от 01.11.2018 (ТМЦ-Труба (вода) ПЭ 100 SDR 13,6 д.110х8,1 (12),поставщик-Южная трубная компания); №4545/1 от 15.12.2017 (ТМЦ-Труба (вода) ПЭ 100 SDR 13,6 д.110х8,1 (12) Водовод Каменского района Старая станица, поставщик-Южная трубная компания); №4908/1 от 21.12.2017 (ТМЦ-Труба (вода) ПЭ 100 SDR 26 д.110х4,2 (12) Водовод Каменского района Старая станица, поставщик-Южная трубная компания); №4545/1 от 15.12.2017 (ТМЦ-Труба (вода) ПЭ 100SDR17 д.140х8,3 (12) Водовод Каменского района Старая станица, поставщик-Южная трубная компания); №4545/1 от 15.12.2017 (ТМЦ-Труба (вода) ПЭ 100SDR17 д.255х13,4 (12м) Водовод Каменского района Старая станица, поставщик-Южная трубная компания); №4791/1 от 11.12.2017      (ТМЦ-Труба (вода) ПЭ100 SDR 13,6 д.400х29,4(13),поставщик-Южная трубная компания); №4791/1 от 11.12.2017 (ТМЦ-Труба (вода) ПЭ100 SDR 13,6 д.500х36,8,поставщик-Южная трубная компания); №64 от 24.08.2017 (ТМЦ- Труба б/у э/св. пр/ш обраб. воздуш. чист. 159*5мм (11,6 п.м.) Водовод Каменского района, поставщик-ПромСнабжение); №180426019/2 от 26.04.2018 (ТМЦ-Труба электросварная 57х3,5 ГОСТ 10704-91,поставщик-Ростсталь); ПСК00013 от 12.01.2018(ТМЦ-Турбинный счетчик холодной воды Sensus Ду-100 MeiStream 100/50,поставщик-ПСК ООО); №4199/1 от 17.10.2017, №4521/1 от 17.11.2017, №4577/1 от 22.11.2017, №1345/1 от 26.04.2017, №1277/1 от 21.04.2017, №2567/1 от 30.06.2017,№2821/1 от 11.07.2017, 3567/1 от 28.08.2017,3728/1 от 12.09.2017 (ТМЦ-Фланец под ПНД д.110Ру 10 Водовод Каменского района Старая станица, поставщик-Южная трубная компания); №4199/1 от 17.10.2017, №4521/1 от 17.11.2017, №4577/1 от 22.11.2017, №1345/1 от 26.04.2017, №1277/1 от 21.04.2017, №2567/1 от 30.06.2017, №2821/1 от 11.07.2017, №3567/1 от 28.08.2017, №3728/1 от 12.09.2017 (ТМЦ-Фланец под ПНД д.110Ру 10 Водовод Каменского района Старая станица, поставщик-Южная трубная компания);       №4199/1 от 17.10.2017, №4521/1 от 17.11.2017, №4577/1 от 22.11.2017, №1345/1 от 26.04.2017, №1277/1 от 21.04.2017, №2567/1 от 30.06.2017, №2821/1 от 11.07.2017, № 3567/1 от 28.08.2017, №3728/1 от 12.09.2017 (ТМЦ-Фланец под ПНД д.110Ру 10 Водовод Каменского района Старая станица, поставщик-Южная трубная компания); №4521/1 от 17.11.2017, №4199/1 от 17.10.2017, №3728/1 от 12.09.2017 (ТМЦ-Фланец под ПНД д.160 Ру 10 Водовод Каменского района Старая станица, поставщик-Южная трубная компания); №4521/1 от 17.11.2017,№4199/1 от 17.10.2017,№3728/1 от 12.09.2017 (ТМЦ-Фланец под ПНД д.160 Ру10,поставщик-Южная трубная компания); №4521/1 от 17.11.2017, № 4199/1 от 17.10.2017,№3728/1 от 12.09.2017 (ТМЦ-Фланец под ПНД Д.160РУ 10 Водовод Каменского района Старая станица, поставщик-Южная трубная компания); №4196/1 от 17.10.2017 (ТМЦ-Фланец под ПНД д.225Ру 16 Водовод Каменского района Старая станица, поставщик-Южная трубная компания); №3728/1 от 12.09.2017, №4577/1 от 22.11.2017 (ТМЦ-Фланец под ПНД д.63 Ру 10 Водовод Каменского района Старая станица, поставщик-Южная трубная компания); №3728/1 от 12.09.2017, №4577/1 от 22.11.2017 (ТМЦ- Фланец под ПНД д.63 Ру10,поставщик-Южная трубная компания); №3728/1 от 12.09.2017, №4577/1 от 22.11.2017 (ТМЦ- Фланец под ПНД д.63Ру 10 Водовод Каменского района Старая станица, поставщик-Южная трубная компания); №3728/1 от 12.09.2017, №4577/1 от 22.11.2017 (ТМЦ-Фланец под ПНД д.63Ру 10 Водовод Каменского района Старая станица, поставщик-Южная трубная компания); №1345/1 от 26.04.2017       (ТМЦ-Фланец под ПНД д.90Ру 10 Водовод Каменского района Старая станица, поставщик-Южная трубная компания); №3728/1 от 12.09.2017 (ТМЦ-Фланец ст. 1- 65-10 ГОСТ 12820-80 Водовод Каменского района Старая станица, поставщик-Южная трубная компания); №3728/1 от 12.09.2017 (ТМЦ-Фланец ст. 1-200-16 ГОСТ 12820-80 Водовод Каменского района Старая станица, поставщик-Южная трубная компания); №4577/1 от 22.11.2017, №3728/1 от 12.09.2017 (ТМЦ-Фланец ст. 1-32-10 ГОСТ 12820-80 Водовод Каменского района Старая станица, поставщик-Южная трубная компания); №4577/1 от 22.11.2017, №3728/1 от 12.09.2017 (ТМЦ-            Фланец ст. 1-32-10 ГОСТ 12820-80 Водовод Каменского района Старая станица, поставщик-Южная трубная компания); №4577/1 от 22.11.2017,№3728/1 от 12.09.2017 (ТМЦ-Фланец ст. 1-32-10 ГОСТ 12820-80 Водовод Каменского района Старая станица, поставщик-Южная трубная компания); №УТООС001816/1 от 10.09.2019 (ТМЦ- Фланец ст. 1-50-16 ГОСТ 12820-80,поставщик-СТРОЙПОСТАВКА); №УТООС001816/1 от 10.09.2019 (ТМЦ-Фланец ст. 1-65-16 ГОСТ 12820-80,поставщик-СТРОЙПОСТАВКА).

В соответствии с Указаниями по применению и заполнению форм по учету работ в капитальном строительстве и ремонтно-строительных работ, утвержденными Постановлением Госкомстата России № 100, а также положениями пункта  4 статьи 9 Федерального закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете», первичным документом, на основании которого осуществляется приемка заказчиком выполненных подрядных строительно-монтажных работ производственного, жилищного, гражданского и других назначений, является унифицированная форма КС-2 «Акт о приемке выполненных работ». Для расчетов с заказчиком за выполненные работы применяется унифицированная форма КС-3 «Справка о стоимости выполненных работ и затрат», составляемая на основании акта по форме КС-2. Названные документы должны быть подписаны полномочными представителями заказчика и подрядчика с расшифровками их подписей и указанием должностей.

Обществом в материалы дела не представлены акты по форме КС-2, подтверждающие использование указанных выше ТМЦ в производственной деятельности общества.

В отношении муниципального контракта от 16.05.2017 № 0158300051817000021_113240-74 заключенного между ООО «Монтажгазспецстрой» и Администрацией Боковского района Ростовской области на выполнение строительно-монтажных работ по объекту: «Реконструкция локальных (внутрипоселковых) водопроводных сетей в с. Пономаревка, с. Таловка, х. ФИО21, Боковского района».

Заявитель считает, что налоговый при доначислении НДС не учел акт на списание материалов №3127 от 31.12.2017 на сумму 39775,99руб., отраженные в них ТМЦ использованы в производстве, но не отражены в КС-2.

Суд, исследовав представленные в материалы дела доказательства и доводы заявителя пришел к следующим выводам.

ООО «Монтажгазспецстрой» заключило муниципальный контракт от 16.05.2017 № 0158300051817000021_113240-74 с Администрацией Боковского района Ростовской области по результатам электронного аукциона (идентификационный код закупки 173610400262061040100100770774322244), объявленного извещением «27» февраля 2017  № 0158300051817000021, на основании протокола от «03» мая 2017 № 0158300051817000021-3 на выполнение строительно-монтажных работ по объекту: «Реконструкция локальных (внутрипоселковых) водопроводных сетей в с. Пономаревка, с. Таловка, х. ФИО21, Боковского района». Администрация Боковского района в этом контракте выступает «заказчиком», ООО «Монтажгазспецстрой» - «подрядчиком».

По контракту Подрядчик обязуется вьполнить строительно-монтажные работы по объекту: «Реконструкция локальных (внутрипоселковых) водопроводных сетей в с. Пономаревка, с. Таловка, х. ФИО21, Боковского района» (далее - работы) в соответствии с условиями контракта, утвержденной проектной документацией, в соответствии с действующим законодательством РФ в области строительства в сроки, установленные контрактом, а муниципальный заказчик - принять и оплатить работы, выполненные подрядчиком в соответствии с требованиями контракта.

Место выполнения работ: с. Пономаревка, с. Таловка и  х. ФИО21 Боковского района Ростовской области.

Подрядчик обязуется выполнить на свой риск собственными и (или) привлеченными силами и средствами весь комплекс строительно-монтажных работ к вводу в эксплуатацию объекта, в соответствии с условиями контракта, и передать его муниципальному заказчику. Работы должны выполняться в соответствии со сводным сметным расчетом и графиком производства работ, являющихся неотъемлемой частью контракта.

Результатом выполненной работы по контракту, является объект капитального строительства, в отношении которого получено заключение органа государственного строительного надзора, о соответствии построенного и (или) реконструированного объекта капитального строительства требованиям технических регламентов и проектной документации, в том числе требованиям энергетической эффективности и требованиям оснащенности объекта капитального строительства приборами учета используемых энергетических ресурсов. Подрядчик ознакомлен с проектной документацией по строительству объекта и не имеет к ней замечаний.

Пунктом 2 вышеуказанного контракта определено, что цена контракта составляет 38928402,00 руб. 00 коп., в том числе НДС18% 5938230,81 руб.

Расчет с подрядчиком за выполненные работы осуществляется муниципальным заказчиком на основании актов приемки выполненных работ (унифицированная форма КС-2), справки о стоимости выполненных работ (унифицированная форма КС-3) проверенных организацией, осуществляющей строительный контроль, подписанных муниципальным заказчиком и подрядчиком, счета, счета-фактуры (при необходимости) в течение 30 (тридцати) рабочих дней.

Документы на оплату выполненных работ предоставляются муниципальному заказчику до 25 числа текущего месяца. Документы, предъявленные после 25 числа, принимаются к финансированию в следующем месяце.

Межрайонной ИФНС России № 25 по Ростовской области в соответствии со статьей 93.1 Налогового кодекса у Администрации Боковского района истребованы первичные документы, на основании которых осуществлялась приемка заказчиком выполненных подрядных строительно-монтажных работ по взаимоотношениям с ООО «Монтажгазспецстрой» в рамках муниципального контракта № 0158300051817000021_113240-74 от 16.05.2017.

Межрайонной ИФНС России № 25 по Ростовской области на основании статьи 93 Налогового кодекса требованием  от 11.12.2020 № 24504 в ООО «Монтажгазспецстрой» запрошены карточки бухгалтерского счета 10 за 2017-2019, в результате анализа которых установлено следующее.

Бухгалтерской  проводкой  Дт20 Кт10 на основании следующих требований-накладных МН00-002048 от 31.08.2017; МН00-002046 от 31.08.2017; МН00-002145 от 31.08.2017; МН00-003123 от 29.09.2017; МН00-002154 от 31.10.2017; МН00-002165 от 30.11.2017; МН00-003098 от 31.12.2017; МН00-003127 от 31.12.2017; МН00-003131 от 31.12.2017 ООО «Монтажгазспецстрой» осуществлено списание материалов в производство с аналитикой по дебету счета «Реконструкция водопровода Боковского района МК №0158300051817000021-113240-74 от 16.05.2017 Списание материалов».

Налоговым органом  требованием от 23.04.2021  № 7437 запрошены отчеты по форме М-29, оформленные при исполнении контрактов, в которых ООО «Монтажгазспецстрой» выступает подрядчиком (генеральным подрядчиком) в 2017-2019.

Заявителем  документы на требование не представило. Получены пояснения: «по данным бухгалтерского учета, материалы закупаются конкретно на объекты и сразу передаются в производство. Дт 10 Кт 60, Дт 20 Кт 10».

Методическими указаниями по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов, утвержденными Приказом Минфина России от 28.12.2001 № 119н, установлен Порядок учета материалов.

Как указано выше, списание материалов в бухгалтерском учете на себестоимость строительно-монтажных работ, и сопоставление фактического расхода строительных материалов на выполненные строительные и монтажные работы, с расходом определенным по производственным нормам, осуществляется на основании отчетов по форме № М-29, утвержденной приказом ЦСУ СССР от 24.11.1982 № 613, либо самостоятельно разработанных организацией форм первичных документов, содержащих обязательные реквизиты, установленные статьей  9 Закона № 402-ФЗ.

Списанию на производственные затраты подлежат только те материалы, которые включены в подписанный акт о приемке выполненных работ по форме № КС-2 и предъявлены заказчику. Расходы, связанные со строительством, должны быть экономически обоснованы и оформлены первичными учетными документами. В целях экономической обоснованности расходов соответствующие виды работ должны быть включены в локальные и объектные сметы на строительно-монтажные работы.

При этом, обязанность представления необходимых данных, а также документов и сведений (доказательств), подтверждающих факт и размер затрат, включаемых в состав расходов по налогу на прибыль организаций, лежит именно на налогоплательщике в силу положений статей 23, 52, 54, 252, 270, 313 Налогового кодекса.

Следовательно, налогоплательщик должен доказать те обстоятельства, которые, по его мнению, позволяют учесть произведенные расходы в целях налогообложения, поскольку он самостоятельно определяет налоговую базу по налогу на прибыль, состав расходов и соблюдение условий, позволяющих учесть указанные расходы для целей налогообложения.

Таким образом, фактическими расходами общества на использованные строительные материалы являются расходы, отраженные в актах по форме КС-2. Для целей налогового учета прибыли налогоплательщик должен был учитывать материалы по номенклатуре и объему, указанному в актах, подписанных заказчиком (подрядчиком).

Налоговым органом установлен ряд товарно-материальных ценностей, включенных в состав расходов в большем объеме, чем отражено в Актах о приемке выполненных работ заказчиком (форма № КС-2): №1 от 12.07.2017; №2 от 12.07.2017; №3 от 12.07.2017; №4 от 26.07.2017; №5 от 26.07.2017; №6 от 26.07.2017; №7 от 26.07.2017; №8 от 15.08.2017; №9 от 15.08.2017; №10 от 15.08.2017; №11 от 15.08.2017; №12 от 08.09.2017; №13 от 08.09.2017; №14 от 08.09.2017; №15 от 08.09.2017; №16 от 18.10.2017; №17 от 18.10.2017; №18 от 18.10.2017;№19 от 18.10.2017;№20 от 18.10.2017;№21 от 18.10.2017; №22 от 18.10.2017; №23 от 18.10.2017;№24 от 15.11.2017; №25 от 15.11.2017; №26 от 15.11.2017; №27 от 15.11.2017;№28 от 15.11.2017; №29 от 30.11.2017; №30 от 30.11.2017; №31 от 30.11.2017; №32 от 30.11.2017;№33 от 30.11.2017; №34 от 30.11.2017; №35 от 30.11.2017; №36 от 30.11.2017;№37 от 30.11.2017; №38 от 30.11.2017; №39 от 30.11.2017; №40 от 30.11.2017; №41 от 30.11.2017;№42 от 30.11.2017; №43 от 30.11.2017; №44 от 30.11.2017; №45 от 30.11.2017; №46 от 30.11.2017;№47 от 30.11.2017; №48 от 30.11.2017; №49 от 30.11.2017; №50 от 30.11.2017; №51 от 30.11.2017; №52 от 30.11.2017; №53 от 30.11.2017; №54 от 30.11.2017; №55 от 30.11.2017; №56 от 30.11.2017; №57 от 30.11.2017; №58 от 30.11.2017; №59 от 30.11.2017.

Налоговым органом истребованы карточки бухгалтерских счетов 20, 90.01, 90.02 ООО «Монтажгазспецстрой» за 2017-2019 годы. Из анализа карточек 20 счета за 2017, 2018 и 2019 следует, что вся сумма затрат по контракту от 16.05.2017 № 0158300051817000021_113240-74, отраженная на 20 счете в 2017 и 2018 годах в полном объеме отнесена на расходы проводкой Дт 90.02 Кт 20., следовательно, стоимость всех материалов, переданных в производство проводкой Дт20 Кт10 включена в состав расходов при исчислении налога на прибыль организаций за 2017 и 2018 годы.

Таким образом, ООО «Монтажгазспецстрой» в нарушение пункта 1 статьи 52 Налогового кодекса, пункта 1 статьи 9 Федерального закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете», пункта 11  Положения по бухгалтерскому учету «Учет договоров строительного подряда» ПБУ 2/2008 исказило сведения о фактах хозяйственной жизни, необоснованно включив в состав расходов, уменьшающих доходы от реализации (бухгалтерскими проводками Дт20-Кт10, Дт90.02.1-Кт20) стоимость товарно-материальных ценностей в большем количестве, чем отражено в актах о приемке выполненных работ по форме № КС-2 по контракта от 16.05.2017  0158300051817000021_113240-74 в размере 510549 руб. за (в редакции Решения Управления ФНС России по Ростовской области от 19.04.2023 № 15-18/1809).

В рамках осуществления ООО «Монтажгазспецстрой» деятельности, облагаемой НДС, инспекцией сделан вывод, что налогоплательщиком произведено выбытие товарно-материальных ценностей по причинам, не связанным с осуществлением его деятельности.

В силу подпункта 2 пункта 3 статьи 170 Налогового кодекса суммы налога, принятые к вычету налогоплательщиком по товарам (работам, услугам), в том числе по основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам в порядке, предусмотренном главой 21 Кодекса, подлежат восстановлению налогоплательщиком в случаях дальнейшего использования таких товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, и имущественных прав для осуществления операций, указанных в пункте  2 статьи 170 Налогового кодекса, за исключением: операций, предусмотренных подпунктах  9.1 и 9.2 пункте  2 статьи 146 Налогового кодекса.

Восстановлению подлежат суммы налога в размере, ранее принятом к вычету, а в отношении основных средств и нематериальных активов - в размере суммы, пропорциональной остаточной (балансовой) стоимости без учета переоценки.

Восстановление сумм налога производится в том налоговом периоде, в котором товары (работы, услуги), в том числе основные средства и нематериальные активы, и имущественные права были переданы или начинают использоваться налогоплательщиком для осуществления операций, указанных в пункте  2 статьи  170 Налогового кодекса.

С учетом изложенного и тем, НДС, ранее заявленный к вычету ООО «Монтажгазспецстрой» в общей сумме 91898,85 руб., восстановлен в 4 квартале. 2017 по следующим счетам-фактурам: №2703/1 от 04.07.2017 (ТМЦ-Муфта д. 32,поставщик-Южная трубная компания); №2703/1 от 04.07.2017 (ТМЦ-Муфта д. 63,поставщик-Южная трубная компания); №2821/1 от 11.07.2017 (ТМЦ-Фланец ст. 1-100-10 ГОСТ 12820-80 тип А (108мм),поставщик- Южная трубная компания); №3584/1 от 29.08.2017 (ТМЦ- Фланец ст. 1-100-10 ГОСТ 12820-80 тип А (108мм) ,поставщик- Южная трубная компания); №3112/1 от 24.07.2017 (ТМЦ-Переход д.63x32,поставщик-Южная трубная компания); №2577 от 13.12.2017 (ТМЦ-Талреп крюк-кольцо МЗО,поставщик- ООО "Евро Слинг"); №4572/1 от 22.11.2017 (ТМЦ-Труба (вода) ПЭ 100SDR17 д.160x9,5 (12),поставщик-Южная трубная компани); №4572/1 от 22.11.2017 (ТМЦ-Труба (вода) ПЭ 100SDR17 д.32x2,0 (200),поставщик-Южная трубная компания).

В соответствии с указаниями по применению и заполнению форм по учету работ в капитальном строительстве и ремонтно-строительных работ, утвержденными Постановлением Госкомстата России № 100, а также положениями пункта  4 статьи 9 Федерального закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете», первичным документом, на основании которого осуществляется приемка заказчиком выполненных подрядных строительно-монтажных работ производственного, жилищного, гражданского и других назначений, является унифицированная форма КС-2 «Акт о приемке выполненных работ». Для расчетов с заказчиком за выполненные работы применяется унифицированная форма КС-3 «Справка о стоимости выполненных работ и затрат», составляемая на основании акта по форме КС-2. Названные документы должны быть подписаны полномочными представителями заказчика и подрядчика с расшифровками их подписей и указанием должностей.

Обществом в материалы дела не представлены акты по форме КС-2, подтверждающие использование указанных выше ТМЦ в производственной деятельности налогоплательщика.

В отношении муниципального контракта муниципальный  контракт № 3 от 15.05.2017  заключенного между ООО «Монтажгазспецстрой» и Управлением жилищно-коммунального хозяйства администрации города Азова на выполнение работ по строительству подводящих сетей водоснабжения, водоотведения и ливневой канализации к тренировочной площадке муниципального автономного учреждения г. Азова «Спортивный комплекс имени Э.Л. Лакомова».

Общество утверждает, что налоговый при доначислении НДС не учел акт на списание материалов № 111 от 31.12.2019 на сумму 6270,36 руб., отраженные в них ТМЦ использованы в производстве, но не отражены в КС-2.

Суд, исследовав представленные в материалы дела доказательства и доводы заявителя,  пришел к следующим выводам.

ООО «Монтажгазспецстрой» заключило муниципальный  контракт № 3 от 15.05.2017  с Управлением жилищно-коммунального хозяйства администрации города Азова на выполнение работ по строительству подводящих сетей водоснабжения, водоотведения и ливневой канализации к тренировочной площадке муниципального автономного учреждения г. Азова «Спортивный комплекс имени Э.Л. Лакомова», <...>. УЖКХ Администрации г. Азова в этом договоре выступает «заказчиком», ООО «Монтажгазспецстрой» - «подрядчиком».

По контракту подрядчик обязуется по заданию заказчика выполнить работы по строительству подводящих сетей водоснабжения, водоотведения и ливневой канализации к тренировочной площадке муниципального автономного учреждения г. Азова «Спортивный комплекс имени Э.Л. Лакомова», <...>, (далее - объект) в соответствии с нормами действующего законодательства, в соответствии с проектом, в том числе сметной документацией, а заказчик обязуется принять результат работ и оплатить их в порядке и на условиях, предусмотренных настоящим контрактом.

Место выполнения работ: 376780, Ростовская обл., г. Азов, в соответствии с проектной документацией.

Пунктом 2 указанного контракта установлено, что цена контракта составляет 43273515,15 руб., в том числе НДС - 6601044,68 руб., из них; средства областного бюджета - 37481668,00 руб., средства бюджета города - 5791847,15 рублей и является твёрдой на весь срок выполнения работ.

Изменение существенных условий контракта при его исполнении не допускается, за исключением их изменения по соглашению сторон в следующих случаях:   при снижении цены контракта без изменения предусмотренных контрактом объема работ, качества выполняемых работ и иных условий контракта;             если по предложению Заказчика увеличиваются предусмотренный контрактом объем работ не более чем на десять процентов или уменьшаются предусмотренный контрактом объем работ не более чем на десять процентов. При этом по соглашению сторон допускается изменение с учетом положений бюджетного законодательства Российской Федерации цены контракта пропорционально дополнительному объему работы исходя из установленной в контракте цены единицы работы, но не более чем на десять процентов цены контракта. При уменьшении предусмотренного контрактом объема работы стороны контракта обязаны уменьшить цену контракта исходя из цены единицы работы.

Оплата за выполнение работ по настоящему контракту производится заказчиком в пределах лимитов бюджетных обязательств на 2017 год. В случае уменьшения, ранее доведённых в установленном порядке заказчику как получателю бюджетных средств, лимитов бюджетных обязательств стороны согласовывают новые условия, в том числе по цене и (или) объёму работ.

Пунктом 4 контракта установлен порядок сдачи-приемки выполненных работ. Подрядчик до 15 числа месяца выполнения работ представляет в 3-х экземплярах заказчику акты о приемке выполненных работ по унифицированной форме № КС-2, (далее акт но форме № КС-2), и справки о стоимости выполненных работ и затрат по форме № КС-3 (далее - справка по форме № КС-3). Указанные документы в обязательном порядке представляются сопроводительным письмом.

Заказчик в течение 3-х (трех) рабочих дней осуществляет проверку выполненных работ, рассматривает представленную документацию, подтверждающую выполнение работ. При наличии у Заказчика претензий к выполненным Подрядчиком работам и (или) при не предоставлении надлежащим образом оформленных документов в полном объеме, Заказчик вправе не подписывать справки о стоимости выполненных работ и затрат (форма № КС-3). В случае надлежащего выполнения работ, заказчик подписывает акт по форме № КС-2 и справку по форме № КС-3 и возвращает один экземпляр подрядчику.

После подписания сторонами актов по форме № КС-2 и справок по форме № КС-3, работы подлежат оплате в соответствии с условиями контракта.

Межрайонной ИФНС России № 25 по Ростовской области в соответствии со статьи 93.1 Налогового кодекса  у УЖКХ города Азова истребованы первичные документы, на основании которых осуществлялась приемка заказчиком выполненных подрядных строительно-монтажных работ по взаимоотношениям с ООО «Монтажгазспецстрой» в рамках договора  от 15.05.2017 года № 3.

Межрайонной ИФНС России № 25 по Ростовской области на основании статьи  93 Налогового кодекса  требованием № 24504 от 11.12.2020 в ООО «Монтажгазспецстрой» истребованы карточки бухгалтерского счета 10 за 2017-2019.

В результате анализа установлено следующее.

Бухгалтерской  проводкой  Дт 20 Кт 10 на основании требований-накладных МН00-002146 от 18.08.2017, МН00-001628 от 31.08.2017, МН00-002128 от 30.09.2017, МН00-002177 от  11.12.2017, МН00-000077 от 31.12.2017, МН00-003063 от 31.12.2017 ООО «Монтажгазспецстрой» осуществлено списание материалов в производство с аналитикой по дебету счета «МК № 3 от 15.05.2017 (г. Азов СК им. Лакомова (канализация)».

Межрайонной ИФНС России № 25 по Ростовской области требованием от 23.04.2021  №7437 запрошены отчеты по форме М-29, оформленные при исполнении контрактов, в которых ООО «Монтажгазспецстрой» выступает подрядчиком (генеральным подрядчиком) в 2017-2019  ООО «Монтажгазспецстрой» документы на требование не представило. Получены пояснения: «по данным бухгалтерского учета, материалы закупаются конкретно на объекты и сразу передаются в производство. Дт 10 Кт 60, Дт 20 Кт 10».

Методическими указаниями по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов, утвержденными Приказом Минфина России от 28.12.2001 № 119н, установлен Порядок учета материалов.

Как указано выше, списание материалов в бухгалтерском учете на себестоимость строительно-монтажных работ, и сопоставление фактического расхода строительных материалов на выполненные строительные и монтажные работы, с расходом определенным по производственным нормам, осуществляется на основании отчетов по форме №М-29, утвержденной приказом ЦСУ СССР от 24.11.1982 №613, либо самостоятельно разработанных организацией форм первичных документов, содержащих обязательные реквизиты установленные статьей  9 Закона № 402-ФЗ.

Списанию на производственные затраты подлежат только те материалы, которые включены в подписанный акт о приемке выполненных работ по форме № КС-2 и предъявлены заказчику. Расходы, связанные со строительством, должны быть экономически обоснованы и оформлены первичными учетными документами. В целях экономической обоснованности расходов соответствующие виды работ должны быть включены в локальные и объектные сметы на строительно-монтажные работы.

При этом, обязанность представления необходимых данных, а также документов и сведений (доказательств), подтверждающих факт и размер затрат, включаемых в состав расходов по налогу на прибыль организаций, лежит именно на налогоплательщике в силу положений статей 23, 52, 54, 252, 270, 313 Кодекса.

Следовательно, налогоплательщик должен доказать те обстоятельства, которые, по его мнению, позволяют учесть произведенные расходы в целях налогообложения, поскольку он самостоятельно определяет налоговую базу по налогу на прибыль, состав расходов и соблюдение условий, позволяющих учесть указанные расходы для целей налогообложения.

Таким образом, фактическими расходами общества на использованные строительные материалы являются расходы, отраженные в актах по форме КС-2. Для целей налогового учета прибыли налогоплательщик должен был учитывать материалы по номенклатуре и объему, указанному в актах, подписанных заказчиком (подрядчиком).

Налоговым органом установлен ряд товарно-материальных ценностей, включенных в состав расходов в большем объеме, чем отражено в актах о приемке выполненных работ заказчиком (форма № КС-2): № 1 от 30.06.2017, № 2 от 30.06.2017, № 3 от 30.06.2017, № 4 от 27.07.2017, № 5 от 27.07.2017, № 6 от 27.07.2017, № 7 от 23.08.2017, № 8 от 23.08.2017,  № 9 от 28.09.2017,  № 10 от 28.09.2017, № 11 от 28.09.2017,  № 12 от 26.10.2017, № 13 от 26.10.2017, № 14 от 20.11.2017, № 15 от 20.11.2017, № 16 от 20.11.2017, № 17 от 20.11.2017, № 18 от 11.12.2017, № 19 от 11.12.2017, № 20 от 11.12.2017,  № 21 от 11.12.2017, № 22 от 11.12.2017,  № 23 от 11.12.2017, по контракту, заключенному с УЖКХ Администрации г. Азова.

Налоговым органом истребованы карточки бухгалтерских счетов 20, 90.01, 90.02 ООО «Монтажгазспецстрой» за 2017-2019 годы. Из анализа карточек 20 счета за 2017, 2018 и 2019 следует, что вся сумма затрат по контракту контракт № 3 от 15.05.2017, отраженная на 20 счете в 2017 и 2018 годах в полном объеме отнесена на расходы проводкой Дт 90.02 Кт 20., следовательно, стоимость всех материалов, переданных в производство проводкой Дт20 Кт10 включена в состав расходов при исчислении налога на прибыль организаций за 2017 и 2018 годы.

Таким образом, ООО «Монтажгазспецстрой»  в  нарушение пункта 1 статьи 52 Налогового кодекса, пункта 1 статьи 9 Федерального закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете», пункта 11  Положения по бухгалтерскому учету «Учет договоров строительного подряда» ПБУ 2/2008 исказило сведения о фактах хозяйственной жизни, необоснованно включив в состав расходов, уменьшающих доходы от реализации (бухгалтерскими проводками Дт20-Кт10, Дт90.02.1-Кт20) стоимость товарно-материальных ценностей в большем количестве, чем отражено в актах о приемке выполненных работ по форме № КС-2 по контракт № 3 от 15.05.2017  в размере 503819,29 руб.  (в редакции Решения Управления ФНС России по Ростовской области от 19.04.2023 № 15-18/1809).

В рамках осуществления ООО «Монтажгазспецстрой» деятельности, облагаемой НДС,  налоговым органом  сделан вывод, что налогоплательщиком произведено выбытие товарно-материальных ценностей по причинам, не связанным с осуществлением его деятельности.

С учетом изложенного и тем, НДС, ранее заявленный к вычету ООО «Монтажгазспецстрой» в общей сумме 90687 руб., восстановлен в 3 квартале  2017 в сумме 84325,45 руб., в 4 квартале 2017 в сумме 6362 руб. по следующим счетам-фактурам: №1634/1 от 30.06.2017, №4329/1 от 30.10.2017 (ТМЦ-Задвижка 30ч39р Ду 150Ру 16 с обрезным клином,поставщик-Южная трубная компания); №3263/1 от 31.07.2017 (ТМЦ-Задвижка 30ч6бр чуг. руч. фл. Ду 200Ру 10,поставщик-Южная трубная компания);  №5184 от 04.08.2017 (ТМЦ-Клапан обратный подъемный RD16.01.065.16 Ф/Ф ГРАНЛОК, поставщик-СПЕЦАРМАТУРА ООО); №4035/1 от 04.10.2017 (ТМЦ-Компенсатор DENDORтипKMS Ду400Ру 16,поставщик-Южная трубная компания       ); №2574/1 от 30.06.2017 (ТМЦ-Муфта Д.110 "FRIALEN" Э.С., поставщик-Южная трубная компания); №2097/1 от 30.06.2017 (ТМЦ-Муфта переходная BP д.25x3/4,поставщик-Южная трубная компания); №1668/1 от 30.06.2017 (ТМЦ -Отвод 90° д. 108 ГОСТ 17375-2001,поставщик-Южная трубная компания); №3191/1 от 26.07.2017 (ТМЦ-Отвод ст. 90° д. 159 ГОСТ 17375-2001, поставщик-Южная трубная компания); №3738/1 от 13.09.2017 (ТМЦ- Отвод ст. 90° д. 219 ГОСТ 17375-2001,поставщик-Южная трубная компания); №3263/1 от 31.07.2017 (ТМЦ- Переход ст.108x57 ГОСТ 17378-2001,поставщик-Южная трубная компания); №3263/1 от 31.07.2017 (ТМЦ-Переход ст.108x76 ГОСТ 17378-2001,поставщик-Южная трубная компания); №624 от 07.06.2017 (ТМЦ-Провод СИП-2 3x25+1x54,6,поставщик -МАКСИМУМ ООО ПКФ); №2097/1 от 30.06.2017 (ТМЦ-Труба (вода) ПЭ 100 SDR 13,6 д.25x2,0 (1000),поставщик-Южная трубная компания);№3099/1 от 22.07.2017, №3102/1 от 22.07.2017, №3136/1 от 25.07.2017, №3137/1 от 25.07.2017, №3150/1 от 25.07.2017, №3192/1 от 26.07.2017, №3205/1 от 27.07.2017, №3261/1 от 31.07.2017, №3275/1 от 01.08.2017 (ТМЦ-Труба (вода) ПЭ 100 SDR 13,6 д.900х66,1,поставщик-Южная трубная компания); №2313/1 от 30.06.2017, №2551/1 от 30.06.2017, №3241/1 от 28.07.2017 (ТМЦ- Труба (вода) ПЭ 100SDR 11 д.630х57,2,поставщик-Южная трубная компания); №1319/1 от 25.04.2017 (ТМЦ-Фланец ст. 1- 400-10 ГОСТ 12820-80,поставщик-Южная трубная компания); №2821/1 от 11.07.2017 (ТМЦ-Фланец ст. 1-150-10 ГОСТ 12820-80 тип Б(159мм),поставщик-Южная трубная компания); №2567/1 от 30.06.2017 (ТМЦ-Фланец ст. 1-150-10 ГОСТ 12820-80 тип Б(159мм), поставщик-Южная трубная компания); №3263/1 от 31.07.2017 (ТМЦ-Фланец ст. 1-65-10 ГОСТ 12820-80,поставщик-Южная трубная компания).

В соответствии с Указаниями по применению и заполнению форм по учету работ в капитальном строительстве и ремонтно-строительных работ, утвержденными Постановлением Госкомстата России № 100, а также положениями п. 4 ст. 9 Федерального закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете», первичным документом, на основании которого осуществляется приемка заказчиком выполненных подрядных строительно-монтажных работ производственного, жилищного, гражданского и других назначений, является унифицированная форма КС-2 «акт о приемке выполненных работ».

Для расчетов с заказчиком за выполненные работы применяется унифицированная форма КС-3 «справка о стоимости выполненных работ и затрат», составляемая на основании акта по форме КС-2. Названные документы должны быть подписаны полномочными представителями заказчика и подрядчика с расшифровками их подписей и указанием должностей.

Обществом в материалы дела не представлены акты по форме КС-2, подтверждающие использование указанных выше ТМЦ в производственной деятельности налогоплательщика.

В отношении муниципального контракта от 02.03.2016  № 5/16 заключенного между ООО «Монтажгазспецстрой» и Управлением капитального строительства и жилищно-коммунального хозяйства Администрации Азовского района на выполнение строительно-монтажных работ по объекту: «Реконструкция канализационной насосной станции КНС № 2 с. Кулешовка Азовского района. Строительство напорной сети канализации от КНС-2 с. Кулешовка до ГКНС Новоалександровской промышленной зоны с подключением объекта «Завод по производству продуктов разделения воздуха и смесей технических газов» ООО Эйр Продактс Газ» заявитель  утверждает, что налоговый при доначислении НДС не учел акты на списание материалов № 2176 от 11.12.2017, № 3064 от 31.12.2017 на сумму 89332,90 руб., отраженные в них ТМЦ использованы в производстве, но не отражены в КС-2.

Суд, исследовав представленные в материалы дела доказательства и доводы налогоплательщика,  пришел к следующим выводам.

ООО «Монтажгазспецстрой» заключило муниципальный контракт от 02.03.2016

№ 5/16 с Управлением капитального строительства и жилищно-коммунального хозяйства Администрации Азовского района на выполнение строительно-монтажных работ по объекту: «Реконструкция канализационной насосной станции КНС № 2 с. Кулешовка Азовского района. Строительство напорной сети канализации от КНС-2 с .Кулешовка до ГКНС Новоалександровской промышленной зоны с подключением объекта «Завод по производству продуктов разделения воздуха и смесей технических газов» ООО Эйр Продактс Газ».

Управление капитального строительства и жилищно-коммунального хозяйства Администрации Азовского района в этом контракте выступает «муниципальным заказчиком», ООО «Монтажгазспецстрой» - «подрядчиком».

Межрайонной ИФНС России № 25 по Ростовской области в соответствии со статьей 93.1 Налогового кодекса в Управлении капитального строительства и жилищно-коммунального хозяйства Администрации Азовского района истребованы первичные документы, на основании которых, осуществлялась приемка заказчиком выполненных подрядных строительно-монтажных работ по взаимоотношениям с ООО «Монтажгазспецстрой» в рамках муниципального контракта от 02.03.2016  № 5/16.

Межрайонной ИФНС России № 25 по Ростовской области на основании статьей  93 Кодекса  требованием от 11.12.2020 № 24504  у ООО «Монтажгазспецстрой» истребованы карточки бухгалтерского счета 10 за 2017-2019, в результате анализа которых установлено следующее. Бухгалтерской  проводкой  Дт20 Кт10 на основании требований-накладных МН00-000294 от 31.03.2017; МН00-003104 от 30.06.2017; МН00-002130 от 30.09.2017; МН00-002176 от 11.12.2017; MH00-002176 от 11.12.2017; MH00-002176 от 11.12.2017; МН00-003064 от 31.12.2017; МН00-003117 от 31.12.2017 ООО «Монтажгазспецстрой» осуществлено списание материалов в производство с аналитикой по дебету счета «МК № 5/16 от 02.03.2016 (Реконструкция канализации ст. Кулешовка. Списание материалов».

Налоговым органом  требованием от 23.04.2021  №7437 запрошены отчеты по форме М-29, оформленные при исполнении контрактов, в которых ООО «Монтажгазспецстрой» выступает подрядчиком (генеральным подрядчиком) в 2017-2019

Заявитель  документы на требование не представило. Вместе с тем представлены  пояснения: «по данным бухгалтерского учета, материалы закупаются конкретно на объекты и сразу передаются в производство. Дт 10 Кт 60, Дт 20 Кт 10».

Методическими указаниями по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов, утвержденными Приказом Минфина России от 28.12.2001 № 119н, установлен порядок учета материалов.

Как указано выше, списание материалов в бухгалтерском учете на себестоимость строительно-монтажных работ, и сопоставление фактического расхода строительных материалов на выполненные строительные и монтажные работы, с расходом определенным по производственным нормам, осуществляется на основании отчетов по форме № М-29, утвержденной приказом ЦСУ СССР от 24.11.1982 № 613, либо самостоятельно разработанных организацией форм первичных документов, содержащих обязательные реквизиты, установленные статьей  9 Закона № 402-ФЗ.

Списанию на производственные затраты подлежат только те материалы, которые включены в подписанный акт о приемке выполненных работ по форме № КС-2 и предъявлены заказчику. Расходы, связанные со строительством, должны быть экономически обоснованы и оформлены первичными учетными документами. В целях экономической обоснованности расходов соответствующие виды работ должны быть включены в локальные и объектные сметы на строительно-монтажные работы.

При этом, обязанность представления необходимых данных, а также документов и сведений (доказательств), подтверждающих факт и размер затрат, включаемых в состав расходов по налогу на прибыль организаций, лежит именно на налогоплательщике в силу положений статей 23, 52, 54, 252, 270, 313 Кодекса.

Следовательно, налогоплательщик должен доказать те обстоятельства, которые, по его мнению, позволяют учесть произведенные расходы в целях налогообложения, поскольку он самостоятельно определяет налоговую базу по налогу на прибыль, состав расходов и соблюдение условий, позволяющих учесть указанные расходы для целей налогообложения.

Таким образом, фактическими расходами общества на использованные строительные материалы являются расходы, отраженные в актах по форме КС-2. Для целей налогового учета прибыли налогоплательщик должен был учитывать материалы по номенклатуре и объему, указанному в актах, подписанных заказчиком (подрядчиком).

Налоговым органом установлен ряд товарно-материальных ценностей, включенных в состав расходов в большем объеме, чем отражено в Актах о приемке выполненных работ заказчиком (форма № КС-2): № 2 от 25.04.2017, № 3 от 03.08.2017,  № 4 от 03.08.2017, № 5 от 03.08.2017,  № 6 от 03.08.2017, № 7 от 03.08.2017,  № 8 от 13.12.2017, № 9 от 13.12.2017,  № 10 от 13.12.2017, № 11 от 13.12.2017, № 12 от 13.12.2017, № 13 от 13.12.2017,  № 14 от 13.12.2017, № 15 от 13.12.2017,  № 16 от 13.12.2017,  № 17 от 13.12.2017 г.; № 18 от 25.12.2017 г.; № 19 от 25.12.2017 г.; № 20 от 25.12.2017 г.; № 21 от 25.12.2017 по муниципальному контракту  от 02.03.2016  № 5/16, заключенному Управлением капитального строительства и жилищно-коммунального хозяйства Администрации Азовского района.

Налоговым органом истребованы карточки бухгалтерских счетов 20, 90.01, 90.02 ООО «Монтажгазспецстрой» за 2017-2019 годы. Из анализа карточек 20 счета за 2017, 2018 и 2019 следует, что вся сумма затрат по контракту от 02.03.2016  № 5/16, отраженная на 20 счете в 2017 и 2018 годах в полном объеме отнесена на расходы проводкой Дт 90.02 Кт 20., следовательно, стоимость всех материалов, переданных в производство проводкой Дт20 Кт10 включена в состав расходов при исчислении налога на прибыль организаций за 2017 и 2018 годы.

Таким образом, ООО «Монтажгазспецстрой» в нарушение пункта 1 статьи 52 Налогового кодекса, пункта 1 статьи  9 Федерального закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете», пункта 11  Положения по бухгалтерскому учету «Учет договоров строительного подряда» ПБУ 2/2008 исказило сведения о фактах хозяйственной жизни, необоснованно включив в состав расходов, уменьшающих доходы от реализации (бухгалтерскими проводками Дт20-Кт10, Дт90.02.1-Кт20) стоимость товарно-материальных ценностей в большем количестве, чем отражено в актах о приемке выполненных работ по форме № КС-2 по контракту № 5/16 от 02.03.2016 в размере 82176,22 руб. (в редакции Решения Управления ФНС России по Ростовской области от 19.04.2023 № 15-18/1809).

В рамках осуществления ООО «Монтажгазспецстрой» деятельности, облагаемой НДС, инспекцией сделан вывод, что налогоплательщиком произведено выбытие товарно-материальных ценностей по причинам, не связанным с осуществлением его деятельности.

С учетом изложенного НДС, ранее заявленный к вычету ООО «Монтажгазспецстрой» в общей сумме 14791,72 руб., восстановлен в 4 квартале 2017 по следующим счетам-фактурам: №411 от 21.04.2017 (ТМЦ-Корпус навес ЩРН-3-0 IP31 (650х500х220) с монт. пан. TDM Реконструкция канализации,поставщик-МАКСИМУМ ООО ПКФ); №3480/1 от 19.08.2017 (ТМЦ-Кран 11б27п1 (вода) ДУ 32 РУ 16 рычаг м-м (Бологое) Реконструкция канализации, поставщик- Южная трубная компания); № 4741/1 от 06.12.2017 (ТМЦ- Кран 11б27п1 (вода)ДУ 15РУ 16 рычаг м-шт (Бологое) Реконструкция канализации, поставщик-Южная трубная компания); №3601/1 от 30.08.2017 (ТМЦ-Кран 11с42п шар. нж Д.80 полн. РУ16 фл. (125мм) Breeze Реконструкция канализации ст.Кулешовка, поставщик- Южная трубная компания); №1342/1 от 26.06.2017 (ТМЦ-Муфта д. 63 "FRIALEN" Э.С. Реконструкция канализации ст.Кулешовка, поставщик-Южная трубная компания); №1089/1 от 26.06.2017 (ТМЦ-Муфта ПЭ-100 SDR17д.355 Э.С. Реконструкция канализации ст.Кулешовка, поставщик-Южная трубная компания);  №1290 от 01.11.2017 (ТМЦ-Наконечник медный луженый ТМЛ 70-10-13 (КВТ) Реконструкция канализации, поставщик-МАКСИМУМ ООО ПКФ); №1290 от 01.11.2017 (ТМЦ- Наконечник медный луженый ТМЛ 70-12-13 (КВТ) Реконструкция канализации, поставщик- МАКСИМУМ ООО ПКФ); №4251/1 от 21.10.2017          (ТМЦ-Отвод ст. 90° д. 159 ГОСТ 17375-2001 Реконструкция канализации ст.Кулешовка, поставщик-Южная трубная компания); №4251/1 от 21.10.2017, №4451/1 от 10.11.2017 (ТМЦ- Отвод ст. 90° д. 273 ГОСТ 17375-2001 Реконструкция канализации ст.Кулешовка, поставщик-Южная трубная компания); №1342/1 от 26.06.2017 (ТМЦ-Патрубок -накладка д. 250-560х63 FRIALEN Тор Loading Реконструкция канализации, поставщик- Южная трубная компания);     №230 от 28.12.2017 (ТМЦ-Поплавковый выключатель MS1 с кабелем 10 м (Grundfos) Реконструкция канализации, поставщик- РОСПРОМАВТОМАТИКА);       №411 от 21.04.2017 (ТМЦ-Труба ПВХ гибкая d20 с протяжкой (100м) TPIast Реконструкция канализации ст.Кулешовка, поставщик- МАКСИМУМ ООО ПКФ); №411 от 21.04.2017 (ТМЦ-Труба ПВХ гибкая d40 с протяжкой (25м) TPIast Реконструкция канализации ст.Кулешовка, поставщик-МАКСИМУМ ООО ПКФ); №411 от 21.04.2017 (ТМЦ-Труба ПНД гофро двуст. с протяж. d75MM ДКС 121975 (50м) Реконструкция канализации, поставщик- МАКСИМУМ ООО ПКФ); №411 от 21.04.2017 (ТМЦ-У30ВД-1-63 2Р 16А30МА TDM Реконструкция канализации ст.Кулешовка , поставщик-МАКСИМУМ ООО ПКФ); №4451/1 от 10.11.2017            (ТМЦ-Фланец ст. 1-300-10 ГОСТ 12820-80 Реконструкция канализации ст.Кулешовка поставщик- Южная трубная компания).

В соответствии с Указаниями по применению и заполнению форм по учету работ в капитальном строительстве и ремонтно-строительных работ, утвержденными Постановлением Госкомстата России № 100, а также положениями пункта  4 статьи 9 Федерального закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете», первичным документом, на основании которого осуществляется приемка заказчиком выполненных подрядных строительно-монтажных работ производственного, жилищного, гражданского и других назначений, является унифицированная форма КС-2 «акт о приемке выполненных работ». Для расчетов с заказчиком за выполненные работы применяется унифицированная форма КС-3 «справка о стоимости выполненных работ и затрат», составляемая на основании акта по форме КС-2. Названные документы должны быть подписаны полномочными представителями заказчика и подрядчика с расшифровками их подписей и указанием должностей.

Обществом в материалы дела не представлены акты по форме КС-2, подтверждающие использование указанных выше ТМЦ в производственной деятельности налогоплательщика.

Изучив материалы дела, исследовав и оценив доказательства, заслушав представителей сторон, суд пришел к выводу, что требования заявленные обществом     не подлежат  удовлетворению   по следующим основаниям.

В соответствии с пунктом 1 статьи 171 Налогового кодекса  Российской Федерации налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 Налогового кодекса, на установленные статьей 171 Кодекса  налоговые вычеты.

Согласно пункту 2 статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации (в редакции, действующей с 01.01.2006) вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав на территории Российской Федерации в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 Налогового кодекса Российской Федерации.

Порядок применения налоговых вычетов установлен в статье 172 Налогового кодекса  Российской Федерации. В силу пункта 1 названной нормы Кодекса (в редакции, действующей с 01.01.2006) налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав. Вычетам подлежат, если иное не установлено настоящей статьей, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Российской Федерации, либо фактически уплаченные ими при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей и при наличии соответствующих первичных документов.

При определении суммы налога, подлежащей уплате в бюджет, согласно пункту 1 статьи 173 Налогового кодекса  Российской Федерации общая сумма налога, исчисленная в соответствии со статьей 166 Кодекса, уменьшается на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьей 171 Налогового кодекса.

Из пункта 2 статьи 173 Налогового кодекса  следует,  в случае превышения суммы налоговых вычетов над общей суммой налога за соответствующий налоговый период образующаяся положительная разница подлежит возмещению налогоплательщику в порядке и на условиях, предусмотренных статьей 176 Налогового кодекса Российской Федерации.

На основании подпункта  1 и 3 пункта  2 статьи 170 Налогового кодекса суммы НДС, предъявленные покупателю при приобретении товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, либо фактически уплаченные при ввозе товаров, в том числе основных средств и нематериальных активов, на территорию Российской Федерации, учитываются в стоимости таких товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, в случаях приобретения (ввоза) товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, используемых для операций по производству и (или) реализации (а также передаче, выполнению, оказанию для собственных нужд) товаров (работ, услуг), не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения), а также приобретения (ввоза) товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, лицами, не являющимися налогоплательщиками НДС либо освобожденными от исполнения обязанностей налогоплательщика по исчислению и уплате налога.

В силу подпункта 2 пункта 3 статьи 170 Кодекса суммы налога, принятые к вычету налогоплательщиком по товарам (работам, услугам), в том числе по основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам в порядке, предусмотренном главой 21 Кодекса, подлежат восстановлению налогоплательщиком в случаях дальнейшего использования таких товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, и имущественных прав для осуществления операций, указанных в пункте  2 статьи 170 Налогового кодекса, за исключением: операций, предусмотренных подпунктами  9.1 и 9.2 пункта  2 статьи 146 Кодекса.

Восстановлению подлежат суммы налога в размере, ранее принятом к вычету, а в отношении основных средств и нематериальных активов - в размере суммы, пропорциональной остаточной (балансовой) стоимости без учета переоценки.

Восстановление сумм налога производится в том налоговом периоде, в котором товары (работы, услуги), в том числе основные средства и нематериальные активы, и имущественные права были переданы или начинают использоваться налогоплательщиком для осуществления операций, указанных в пункте  2 статьи 170 Налогового кодекса.

В соответствии с пунктом 4 статьи 170 Кодекса (в редакции Федерального действовавшей в проверяемом периоде) суммы налога, предъявленные продавцами товаров (работ, услуг), имущественных прав налогоплательщикам, осуществляющим как облагаемые НДС, так и освобождаемые от налогообложения операции: учитываются в стоимости таких товаров (работ, услуг), имущественных прав в соответствии с пунктом  2 статьи  170 Налогового кодекса - по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, используемым для осуществления операций, не облагаемых НДС; принимаются к вычету в соответствии со статьей 172 Кодекса - по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, используемым для осуществления операций, облагаемых НДС; принимаются к вычету либо учитываются в их стоимости в той пропорции, в которой они используются для производства и (или) реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав, операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождены от налогообложения), - по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, используемым для осуществления как облагаемых НДС, так и не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения) операций, в порядке, установленном принятой налогоплательщиком учетной политикой для целей налогообложения, и с учетом особенностей, установленных пунктом  4.1 статьи 170 Кодекса.

Пропорция, указанная в абзаце четвертом пункта 4 настоящей статьи, определяется исходя из стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав, операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождены от налогообложения), в общей стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав за налоговый период.

При этом налогоплательщик обязан вести раздельный учет сумм НДС по приобретенным товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, используемым для осуществления как облагаемых НДС, так и не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения) операций.

Налогоплательщик вправе не применять положения пункта 4 статьи 170 Кодекса к тем налоговым периодам, в которых доля совокупных расходов на приобретение, производство и (или) реализацию товаров (работ, услуг), имущественных прав, операции по реализации которых не подлежат налогообложению, не превышает 5 процентов общей величины совокупных расходов на приобретение, производство и (или) реализацию товаров (работ, услуг), имущественных прав. При этом все суммы НДС, предъявленные таким налогоплательщикам продавцами товаров (работ, услуг), имущественных прав в указанном налоговом периоде, подлежат вычету в соответствии с порядком, предусмотренным статьей 172 Налогового кодекса.

Поскольку указанной нормой права налогоплательщику предоставлена преференция в форме освобождения его от обязанности ведения раздельного учета и право на принятие к вычетам НДС в полном объеме при незначительной доле необлагаемых налогом операций,  то обязанность по доказыванию соблюдения 5% «порога существенности» в данном случае возложена на налогоплательщика.

Для этих целей налогоплательщик должен достоверно на основании первичных учетных документов определить сумму расходов, относящихся к необлагаемым НДС операциям.

Поскольку правила раздельного учета сумм «входного» НДС в таких случаях Налоговым кодексом  не определены, налогоплательщик с учетом особенностей своей деятельности должен самостоятельно разработать и установить в учетной политике порядок ведения учета «входного» НДС и методику его распределения между видами реализованной продукции.

Анализом данных бухгалтерского учета установлено, что раздельный учет НДС, а так же расходов на осуществление операций облагаемых и не облагаемых НДС ООО «Монтажгазспецстрой» в проверяемом периоде не велся.

Пунктом 2 статьи 171 Кодекса суммы налога на добавленную стоимость определено, что предъявленный налогоплательщику при приобретении товаров НДС, подлежит вычету в случае использования этих товаров для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения налогом на добавленную стоимость.

На основании норм статей 39 и  146 Налогового кодекса выбытие товаров по причинам, не связанным с реализацией или безвозмездной передачей, объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость не является.

В соответствии с подпунктом  2 пункта  3 статьи 170 Налогового кодекса суммы налога на добавленную стоимость, принятые к вычету по товарам (работам, услугам), имущественным правам в порядке, предусмотренном главой 21 Кодекса, подлежат восстановлению в случае дальнейшего использования таких товаров (работ, услуг), имущественных прав для осуществления операций по производству и (или) реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав, не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения). При этом восстановление сумм налога производится в налоговом периоде, в котором товары (работы, услуги) передаются или начинают использоваться для осуществления операций, не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения).

Как установлено материалами выездной налоговой проверки ООО «Монтажгазспецстрой» в нарушение пункта 1 статьи 252 НК РФ, пункта 1 статьи 9 Федерального закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете», пункта 11 Положения по бухгалтерскому учету «Учет договоров строительного подряда» ПБУ 2/2008 исказило сведения о фактах хозяйственной жизни, необоснованно включив в состав расходов, уменьшающих доходы от реализации (бухгалтерскими проводками Дт20-Кт10, Дт90.02.1-Кт20) стоимость товарно-материальных ценностей в большем количестве, чем отражено в актах о приемке выполненных работ заказчиком (форма № КС-2), не использованных в производственной деятельности, по которой обществом исчислялся и уплачивался НДС.

В связи с изложенным, налоговый орган восстановил НДС ранее принятый заявителем к вычету. Данная правовая позиция  подтверждается  сложившейся судебной практикой: Постановление Арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 30.10.2019 по делу № А15-5305/2018, Постановление Арбитражного суда Поволжского округа от 03.02.2015 по делу № А55-25568/2013 (Определение Верховного Суда РФ от 22.01.2021 № 306-ЭС20-21733).

При таких обстоятельствах, суд пришел к выводу, что налоговым органом правомерно доначислен налог на добавленную стоимость в сумме 4115014руб., соответствующих пеней и налоговых санкций.

Согласно статье 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта   закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).

В силу  статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, предусматривающей, что каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать те обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований или возражений, инспекция  представила доказательства необоснованного получения налоговой выгоды заявителем.

Согласно статье 71 АПК РФ арбитражный суд оценивает доказательства по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном, объективном и непосредственном исследовании имеющихся в деле доказательств, оценивая относимость, допустимость, достоверность каждого доказательства в отдельности, а также достаточность и взаимную связь доказательств в их совокупности.

Учитывая изложенное, суд пришел к выводу, что  требования заявителя не подлежат удовлетворению и налоговым органом обоснованно доначислен налог на прибыль и налог на добавленную стоимость, соответствующие пени и налоговые санкции.

Расходы по госпошлине в сумме 3000 руб. в соответствии со статьей 110 АПК РФ, подлежат отнесению на заявителя с   учетом уплаты по платежному поручению  от 26.06.2023  №672.

Руководствуясь статьями 167-170, 176, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд

РЕШИЛ:

Отказать в удовлетворении  заявленных требований.

Решение суда по настоящему  делу вступает в законную силу по истечении месячного срока со дня его принятия, если не подана апелляционная жалоба. В случае подачи апелляционной жалобы решение, если оно не отменено и не изменено, вступает в законную силу со дня принятия постановления арбитражного суда апелляционной инстанции.

Решение суда по настоящему делу может быть обжаловано в апелляционном порядке в Пятнадцатый арбитражный апелляционный суд, в течение месяца с даты принятия решения, через суд принявший решение.

Решение суда по настоящему делу может быть обжаловано в кассационном порядке в Арбитражный суд Северо-Кавказского округа в течение двух месяцев с даты вступления решения по делу в законную силу через суд,  вынесший решение, при условии, что оно было предметом рассмотрения арбитражного суда апелляционной инстанции или суд апелляционной инстанции отказал в восстановлении пропущенного срока подачи апелляционной жалобы.


Судья                                                                                                    И. Б. Ширинская