Решение от 19 мая 2022 г. по делу № А54-3398/2021

Арбитражный суд Рязанской области

ул. Почтовая, 43/44, г. Рязань, 390000; факс (4912) 275-108;

http://ryazan.arbitr.ru


Именем Российской Федерации



РЕШЕНИЕ

Дело №А54-3398/2021
г. Рязань
19 мая 2022 года
Резолютивная часть решения объявлена в судебном заседании 13 мая 2022 года.

Полный текст решения изготовлен 19 мая 2022 года.


Арбитражный суд Рязанской области в составе судьи Костюченко М.Е.

при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания ФИО1,

рассмотрев в открытом судебном заседании дело по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Развитие" (117420, <...>, эт. 9, ком. 21, оф. 9А, ОГРН: <***>, Дата присвоения ОГРН: 25.12.2015, ИНН: <***>)

к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы №9 по Рязанской области (391303, <...>, ОГРН: <***>, дата присвоения ОГРН: 24.12.2004, ИНН: <***>),

третьи лица, не заявляющие самостоятельных требований относительно предмета спора:

- общество с ограниченной ответственностью "Пищевик" (<...>, этаж 12, ком. 20, ОГРН <***>),

- Инспекция Федеральной налоговой службы № 28 по г. Москве (ИНН <***>; 117149, <...>)

о признании незаконным решения от 16.10.2020 №2.8-38/1043 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения,


при участии в судебном заседании:

от заявителя: ФИО2, представитель по доверенности от 30.12.2021, ФИО3 представитель по доверенности от 30.12.2021,

от заинтересованного лица: ФИО4, представитель по доверенности от 08.04.2021 №2.2-06/01906, ФИО5, представитель по доверенности от 29.11.2021 №2.3-06/07397, ФИО6, представитель по доверенности от 13.09.2021 №2.2-06/05703;

от третьих лиц: не явились, извещены надлежащим образом;

установил:

общество с ограниченной ответственностью "Развитие" (далее - заявитель, общество, ООО "Развитие", налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Рязанской области с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 9 по Рязанской области (далее - инспекция, налоговый орган, заинтересованное лицо) о признании незаконным решения от 16.10.2020 №2.8-38/1043 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушени.

Определениями от 10.06.2021 и от 07.07.2021 в соответствии со ст. 51 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации к участию в деле в качестве третьих лиц, не заявляющих самостоятельных требований относительно предмета спора, привлечены общество с ограниченной ответственностью "Пищевик" и Инспекция Федеральной налоговой службы № 28 по г. Москве.

Определением заместителя председателя Арбитражного суда Рязанской области от 02.08.2021 произведена замена судьи Шуман И.В. на судью Костюченко М.Е. После замены судьи судебное разбирательства было начато с самого начала.

Представители третьих лиц в судебное заседание не явились. В соответствии со ст. 156 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации дело рассматривалось в отсутствие представителей третьих лиц, извещенных о месте и времени судебного разбирательства в порядке ст.ст. 121, 123 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации надлежащим образом.

В судебном заседании представители заявителя заявление поддержали.

Представители инспекции против удовлетворения требований возражали.

Из материалов дела следует, что инспекцией в соответствии со статьей 89 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ, Кодекс) на основании решения от 22.10.2018 № 2.8-38/737 проведена выездная налоговая проверка ООО «Развитие» по вопросам исчисления и уплаты налога на добавленную стоимость (далее - НДС) за период с 01.01.2018 по 31.03.2018.

По результатам проверки был составлен акт от 16.08.2019 № 2.8-38/38.

Налогоплательщик воспользовался правом, предусмотренным п. 6 ст. 100 НК РФ и 25.09.2019 представил возражения на указанный акт проверки.

В ходе рассмотрения материалов проверки и возражений налогоплательщика налоговым органом было принято решение от 02.10.2019 № 2.8-38/1 о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля.

По результатам проведенных дополнительных мероприятий налогового контроля Инспекцией были составлены дополнения к акту налоговой проверки от 25.11.2019 б/н, от 17.03.2020.

Налогоплательщик воспользовался правом, предусмотренным п. 6.2 ст. 101 Кодекса, и 26.12.2019, 02.04.2020, 13.10.2020 представил возражения на дополнения к акту налоговой проверки.

По итогам рассмотрений материалов налоговой проверки, возражений налогоплательщика с учетом результатов, полученных в ходе проведения дополнительных мероприятий налогового контроля, инспекцией было принято решение от 16.10.2020 № 2.8-38/1043 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, в соответствии с резолютивной частью которого заявитель привлечен к налоговой ответственности по п. 3 ст. 122 НК РФ в виде штрафа в размере 18 107 296,98 руб., ему предложено уплатить в бюджет недоимку по НДС в размере 50 592 017,70 руб. и пени за несвоевременную уплату в бюджет налога в размере 8 524 197,82 руб.

В ходе выездной налоговой проверки Инспекцией установлено, что ООО "Развитие" в нарушение п. 1 ст. 54.1, п. 2 ст. 169, пп. 1, 2 ст. 171, п. 1 ст. 172 НК РФ необоснованно включена в состав налоговых вычетов по НДС сумма по сделкам с ООО "Пищевик" и ООО "Сигма".

Не согласившись с указанным решением инспекции, общество обратилось с апелляционной жалобой в УФНС России по Рязанской области, которая решением Управления от 23.03.2021 № 2.15-12/03774 оставлена без удовлетворения.

Данные обстоятельства послужили основанием для обращения общества в арбитражный суд.

Рассмотрев и оценив материалы дела, заслушав доводы сторон, суд считает, что требование заявителя подлежит удовлетворению частично. При этом, суд исходит из следующего.

В соответствии с частью 1 статьи 198 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

Для признания ненормативного акта недействительным, решения и действия (бездействия) незаконными необходимо наличие одновременно двух условий: несоответствие их закону или иному нормативному правовому акту и нарушение прав и законных интересов заявителя в сфере предпринимательской или иной экономической деятельности, что также отражено в пункте 6 постановления Пленумов Верховного Суда Российской Федерации и Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 01.07.1996 N 6/8 "О некоторых вопросах, связанных с применением части первой Гражданского кодекса Российской Федерации".


В отношении доначисления налога, пени и штрафа по сделкам общества с ООО "Пищевик" судом установлено следующее.

Согласно статье 57 Конституции Российской Федерации, пункту 1 статьи 3, подпункту 1 пункта 1 статьи 23 и статье 45 НК РФ налогоплательщики обязаны уплачивать законно установленные налоги в срок, установленный законодательством о налогах и сборах.

Статьей 52 НК РФ предусмотрено, что налогоплательщик самостоятельно исчисляет сумму налога, подлежащую уплате за налоговый период, исходя из налоговой базы, налоговой ставки и налоговых льгот.

В соответствии с пунктом 1 статьи 45 НК РФ налогоплательщик обязан самостоятельно исполнить обязанность по уплате налогов, если иное не предусмотрено законодательством о налогах и сборах. Обязанность по уплате налога должна быть выполнена в срок, установленный законодательством о налогах и сборах.

В соответствии со статьей 143 НК РФ общество является плательщиком НДС.

В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 146 НК РФ объектом налогообложения признается реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав.

В соответствии с пунктом 1 статьи 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на установленные настоящей статьей налоговые вычеты.

Согласно пункту 2 статьи 171 НК РФ вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав на территории Российской Федерации, в отношении, в том числе, товаров (работ, услуг), а также имущественных прав, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 НК РФ, а также товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

Статьей 172 НК РФ установлено, что налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 НК РФ, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав, документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 3, 6 - 8 статьи 171 НК РФ.

Вычетам подлежат, если иное не установлено статьей 172 НК РФ, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Российской Федерации, либо фактически уплаченные ими при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав с учетом особенностей, предусмотренных статьей 172 НК РФ и при наличии соответствующих первичных документов.

На основании статьи 169 НК РФ счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия покупателем предъявленных продавцом товаров (работ, услуг), имущественных прав (включая комиссионера, агента, которые осуществляют реализацию товаров (работ, услуг), имущественных прав от своего имени) сумм налога к вычету в порядке, предусмотренном главой 21 НК РФ.

В соответствии с пунктом 2 статьи 169 НК РФ счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного пунктами 5, 5.1 и 6 статьи 169 НК РФ, не могут являться основанием для принятия сумм налога к вычету или возмещению.

Для предъявления НДС к вычету по приобретенным для использования в деятельности, облагаемой НДС товарам (работам, услугам) необходимо принятие их на учет на основании первичных документов, подтверждающих совершение хозяйственных операций, и наличие у покупателя надлежаще оформленных счетов-фактур, подписанных продавцом, с указанием суммы НДС.

Право на налоговые вычеты возникает у налогоплательщика только при реальности совершенных хозяйственных операций.

В соответствии со статьей 9 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете" (далее - Закон N 402-ФЗ) все хозяйственные операции, проводимые организацией (факты хозяйственной жизни), подлежат оформлению первичными учетными документами, которые должны содержать полную информацию о совершенной хозяйственной операции, быть носителями достоверных сведений о ней и ее участниках.

Из изложенных норм следует, что документы, отражающие хозяйственные операции налогоплательщика, должны отражать конкретные факты хозяйственной деятельности.

При этом требования к порядку составления первичных документов (счета-фактуры, товарные накладные) относятся не только к полноте заполнения всех реквизитов, но и к достоверности содержащихся в них сведений.

Из анализа вышеупомянутых норм НК РФ следует, что положения законодательства о налогах и сборах не освобождают налогоплательщика от обязанности по доказыванию правомерности применения налоговых вычетов по НДС, поскольку такая обязанность законодателем возложена именно на налогоплательщика.

Данные первичных документов, составляемых при совершении хозяйственных операций и представляемых налогоплательщиком в налоговые органы, должны отвечать установленным законодательством требованиям и содержать достоверные сведения об обстоятельствах, с которыми законодательство связывает реализацию права на получение налоговой выгоды.

В силу пункта 1 статьи 54.1 НК РФ не допускается уменьшение налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога в результате искажения сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или) бухгалтерском учете либо налоговой отчетности налогоплательщика.

В соответствии с пунктом 2 статьи 54.1 НК РФ при отсутствии обстоятельств, предусмотренных пунктом 1 статьи 54.1 НК РФ, по имевшим место сделкам (операциям) налогоплательщик вправе уменьшить налоговую базу и (или) сумму подлежащего уплате налога в соответствии с правилами соответствующей главы части второй Кодекса при соблюдении одновременно следующих условий: 1) основной целью совершения сделки (операции) не являются неуплата (неполная уплата) и (или) зачет (возврат) суммы налога; 2) обязательство по сделке (операции) исполнено лицом, являющимся стороной договора, заключенного с налогоплательщиком, и (или) лицом, которому обязательство по исполнению сделки (операции) передано по договору или закону.

Пункт 1 статьи 54.1 НК РФ определяет общее правило о недопустимости искажения налогоплательщиком сведений о фактах хозяйственной жизни, а также об объектах налогообложения в случае, если такие искажения приводят к уменьшению налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога.

Положения статьи 54.1 НК РФ по своему содержанию являются новыми легальными требованиями к налогоплательщикам, цель которых определена необходимостью исключения из финансово-хозяйственной деятельности юридических лиц и индивидуальных предпринимателей действий, направленных на злоупотребление предоставленными ему налоговым и гражданским законодательством правами.

Из положений статьи 54.1 НК РФ следует, что данная норма устанавливает определенные требования к налогоплательщику, соблюдение которых дает налогоплательщику вправо уменьшить налоговую базу или сумму подлежащего уплате налога. К числу таких требований относится недопустимость уменьшения налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога в результате искажения сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или) бухгалтерском учете либо налоговой отчетности.

При отсутствии указанных обстоятельств, то есть при отсутствии искажения сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или) бухгалтерском учете либо налоговой отчетности налогоплательщик вправе уменьшить налоговую базу и (или) сумму подлежащего уплате налога при соблюдении одновременно следующих условий: основной целью совершения сделки (операции) не являются неуплата (неполная уплата) и (или) зачет (возврат) суммы налога; обязательство по сделке (операции) исполнено лицом, являющимся стороной договора, заключенного с налогоплательщиком, и (или) лицом, которому обязательство по исполнению сделки (операции) передано по договору или закону.

Таким образом, из содержаний статьи 54.1 НК РФ следует, что оценка прав налогоплательщика на уменьшение налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога на установленные законом вычеты основана, главным образом, на исследовании факта реальности хозяйственных операций.

Постановлением Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - Постановление N 53) разъяснено, что под налоговой выгодой понимается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие, в частности, уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, налоговой льготы, применения более низкой налоговой ставки, а также получение права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета.

Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

О необоснованности налоговой выгоды могут также свидетельствовать подтвержденные доказательствами доводы налогового органа о наличии следующих обстоятельств: невозможность реального осуществления налогоплательщиком указанных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг; отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу отсутствия управленческого или технического персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств; учет для целей налогообложения только тех хозяйственных операций, которые непосредственно связаны с возникновением налоговой выгоды, если для данного вида деятельности также требуется совершение и учет иных хозяйственных операций; совершение операций с товаром, который не производился или не мог быть произведен в объеме, указанном налогоплательщиком в документах бухгалтерского учета.

В случае наличия особых форм расчетов и сроков платежей, свидетельствующих о групповой согласованности операций, суду необходимо исследовать, обусловлены ли они разумными экономическими или иными причинами (деловыми целями) (пункт 5 Постановления N 53).

В соответствии с пунктом 6 Постановления N 53 такие обстоятельства как создание организации незадолго до совершения хозяйственной операции; взаимозависимость участников сделок; неритмичный характер хозяйственных операций; нарушение налогового законодательства в прошлом; разовый характер операции; осуществление операции не по месту нахождения налогоплательщика; осуществление расчетов с использованием одного банка; осуществление транзитных платежей между участниками взаимосвязанных хозяйственных операций; использование посредников при осуществлении хозяйственных операций сами по себе не могут служить основанием для признания налоговой выгоды необоснованной.

Однако эти обстоятельства в совокупности и взаимосвязи с иными обстоятельствами могут быть признаны обстоятельствами, свидетельствующими о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды.

Таким образом, условием признания налоговой выгоды обоснованной является реальность хозяйственной операции, а также проявление налогоплательщиком должной степени осмотрительности при выборе контрагента.

Реальность хозяйственной операции определяется не только фактическим наличием и движением товара или выполнением работ, но и реальностью исполнения договора именно данным контрагентом, то есть наличием прямой связи с конкретным поставщиком, подрядчиком.

Из материалов дела следует, что в ходе выездной налоговой проверки инспекцией установлено, что ООО "Развитие" в нарушение п. 1 ст. 54.1, п. 2 ст. 169, пп. 1, 2 ст. 171, п. 1 ст. 172 НК РФ необоснованно включена в состав налоговых вычетов по НДС сумма по сделке с ООО "Пищевик", направленной на поставку продуктов питания.

В проверяемом периоде основным заказчиком ООО "Развитие" являлось АО «Военторг», с которым обществом был заключен договор от 20.12.2017 № ОП-18-16 на оказание услуг по организации питания для нужд Минобороны России в 2017-2019 годах в воинских частях в Воронежской, Владимирской, Рязанской, Тверской, Тульской областях, г. Нижнем Новгороде, г. Санкт-Петербурге.

В ходе проверки установлено, что ООО «Развитие» в рамках исполнения договора от 20.12.2017 № ОП-18-16 привлекает в качестве поставщика ООО «Пищевик» в соответствии с договором поставки от 31.08.2017 № 03/2017-1135, предметом которого является поставка продовольственных товаров по заявкам Покупателя.

Согласно представленным документам в 1 квартале 2018 года ООО «Пищевик» поставило продуктов в адрес ООО «Развитие» на сумму 389 174 033 руб., в том числе НДС-50 592 018 руб.

В ходе проверки установлены обстоятельства, свидетельствующие о создании ООО «Развитие» формального документооборота по приобретению продуктов питания у ООО «Пищевик» путем согласованных действий по искажению данных бухгалтерского и налогового учета в целях минимизации налоговых обязательств по НДС.

Основаниями для вышеуказанного вывода инспекции послужили следующие обстоятельства.

До 20.12.2017 оказание услуг питания военнослужащих для АО «Военторг» в Воронежской, Владимирской, Рязанской, Тверской, Тульской областях осуществляло ООО «Пищевик» по договору от 30.12.2016 № ОП-17-19. С 20.12.2017 данные услуги в указанных регионах начало оказывать ООО «Развитие» по договору от 20.12.2017 № ОП-18-16.

При сопоставлении условий договоров и представленных первичных документов установлено, что ООО «Пищевик» и ООО «Развитие» по вышеуказанным договорам осуществляют аналогичный вид деятельности - организация питания военнослужащих для нужд Минобороны России, основной заказчик - АО «Военторг», условия договоров идентичны.

Для исполнения договора от 20.12.2017 № ОП-18-16 ООО «Развитие» с 20.12.2017 по 30.12.2017 осуществило постановку на учет 42 обособленных подразделений во Владимирской, Воронежской, Рязанской, Тверской и Тульской областях в целях размещения пунктов питания военнослужащих. Их адреса практически совпадают с адресами действующих подразделений ООО «Пищевик».

Инспекцией установлено, что фактически столовые и склады ООО «Пищевик», расположенные по адресам обособленных подразделений организации во Владимирской, Воронежской, Рязанской, Тверской и Тульской областях, были переданы ООО «Развитие» для организации предоставления услуг по питанию военнослужащих.

Инспекцией установлено, что более 1 500 бывших сотрудников ООО «Пищевик» (из списков за 2017 год) к началу 1 квартала 2018 года перешли на работу в ООО «Развитие». Согласно справкам по форме 2-НДФЛ за 2017 - 2018 годы общая численность сотрудников ООО «Пищевик» уменьшилась с 4 463 человек в 2017 году до 1 576 человек в 2018 году, в том числе по подразделениям, находящимся во Владимирской, Воронежской, Рязанской, Тверской и Тульской областях, - с 3 043 человек до 94 человек. Численность сотрудников ООО «Развитие» увеличилась: в 2017 году - 1 860 человек, в 2018 году - 3 047 человек (из них 3 038 сотрудников - в подразделениях, работающих во Владимирской, Воронежской, Рязанской, Тверской и Тульской областях).

ООО «Развитие» и ООО «Пищевик» при использовании системы дистанционного банковского обслуживания (ДБО) в 2018 году используют одинаковый IP-адрес: 109.195.187.177, что также указывает на согласованность данных организаций.

При сопоставлении книг покупок ООО «Пищевик» за 3, 4 кварталы 2017 года и книги покупок ООО «Развитие» за 1 квартал 2018 года установлено, что основные поставщики продуктов у этих организаций совпадают. Общие объемы продовольствия, закупленного для питания военнослужащих в 1 квартале 2018 года ООО «Пищевик» и ООО «Развитие», соответствуют объемам продовольствия, закупленного в 3 квартале 2017 года ООО «Пищевик».

В проверяемом периоде согласно представленным для проведения проверки документам ООО «Развитие» приобрело у ООО «Пищевик» продукты на сумму 389 174 033 руб., что составляет 50 % от общего объема покупок налогоплательщика за 1 квартал 2018 года.

В ходе проверки инспекция установила, что среднеквартальный НДС, заявленный ООО «Пищевик» к вычету за 2, 3, 4 кварталы 2018 года составляет 31,4 млн. руб., тогда как в 1 квартале 2018 года сумма НДС, подлежащего вычету, равна 76,9 млн. руб., что больше среднеквартальной суммы на 45,5 млн. руб.

В этой связи инспекция пришла к выводу о том, что увеличение суммы НДС, начисленного ООО «Пищевик» в 1 квартале 2018 года на 50,6 млн. руб., которое произошло из-за реализации продуктов питания в адрес ООО «Развитие», перекрывается увеличенной суммой НДС, подлежащего к вычету, в размере 45,5 млн. руб. с сумм покупок у поставщиков данного контрагента.

Инспекцией в отношении 10 организаций из числа контрагентов, по сделкам с которыми ООО «Пищевик» применены налоговые вычеты (ООО «Авангард», ООО «Сигма», ООО «Продоптторг», ООО «ТК-Трон», ООО «Идеология», ООО «Пром-Трейд», ООО «Агат», ООО «Ориенталь», ООО «Рекорд», ООО «Меркадо»), выявлены факторы риска, а именно: отсутствие имущества и персонала, высокий удельный вес вычетов, массовый адрес регистрации, признание недостоверными сведений об адресе и руководителе в ЕГРЮЛ, непредставление более года налоговой отчетности, задолженность по налогам, приостановление счетов, ликвидация либо исключение из ЕГРЮЛ.

ООО «Сигма», ООО «Продоптторг», ООО «ТК-Трон», ООО «Пром-Трейд», ООО «Идеология», ООО «Ориенталь», ООО «Рекорд», ООО «Меркадо» зарегистрированы во 2 полугодии 2017 года, т.е. непосредственно перед заключением договора на оказание услуг питания военнослужащих между АО «Военторг» и ООО «Развитие» от 20.12.2017 № ОП-18-16.

Инспекцией установлено, что единственным поставщиком продуктов для ООО «Сигма» в 1 квартале 2018 года является ООО «Сельское Угодье» ИНН <***> (сумма поставки - 142 253 тыс. руб., в т.ч. НДС - 12 932,1 тыс. руб.). Данное юридическое лицо также имеет признаки «технической организации» (недостоверность сведений об адресе, задолженность по налогам, высокий удельный вес вычетов).

ООО «Сигма», ООО «Продоптторг», ООО «Сельское угодье» в проверяемом периоде использовали один IP-адрес (79.175.15.182) для направления налоговой отчетности.

Кроме того, согласно письму УФНС по Республике Марий Эл от 10.08.2018 № 09-11/2626дсп@ ООО «Сигма», ООО «Продоптторг», ООО «Сельское Угодье» являются участниками «транзитных площадок», зарегистрированных на территории Республики Марий Эл для создания фиктивного документооборота с целью предоставления организациям - «выгодоприобретателям» противоправной налоговой экономии.

Инспекцией установлено, что ООО «Пищевик» в налоговой декларации по НДС 1 квартале 2018 года осуществлено закупок от вышеуказанных проблемных организаций, уплачивающих минимальные суммы налога в бюджет, на общую сумму 457 238,5 тыс. руб. (67 % от общей суммы вычетов), в т.ч. НДС - 49 371,4 тыс. руб. Вместе с тем, указанными контрагентами начислена в налоговых декларациях по НДС сумма налога к уплате в бюджет в общем размере 1411 тыс. руб.

Исходя из того, что сумма сделки ООО «Пищевик» с ООО «Развитие» в 1 квартале 2018 года составляет 389 174 тыс. руб. (в т.ч. НДС - 50 592 тыс. руб.), суммы вышеприведенных закупок ООО «Пищевик» у проблемных поставщиков сопоставимы с суммой поставки в адрес ООО «Развитие».

Вышеуказанные факты свидетельствуют об отсутствии уплаты в бюджет сумм НДС со стороны ООО «Пищевик» и его контрагентов в размере, сопоставимом с суммой НДС, заявленного ООО «Развитие» к вычету по спорной сделке.

Инспекцией в ходе проведения проверки установлена совокупность обстоятельств, указывающих на формальность документооборота и нереальность поставки Обществу продуктов от ООО «Пищевик» в проверяемом периоде в спорных объемах.

Так, обществом в ходе проверки были представлены документы, из которых следовало, что ТМЦ, приобретенные обществом согласно представленным документам у ООО "Пищевик", доставлялся обществом транспортом ООО «Сигма». Сумма НДС в размере 2 071 671 руб. по сделке с ООО «Сигма» на оказание транспортных услуг была включена налогоплательщиком в состав налоговых вычетов по НДС за 1 квартал 2018 года.

По результатам проверки инспекция пришла к выводу о нереальности финансово-хозяйственных взаимоотношений между ООО «Развитие» и ООО «Сигма» по перевозке продуктов от ООО «Пищевик» с учетом следующих обстоятельств:

- факт того, что в 1 квартале 2018 года ООО «Пищевик» по документам приобретает у «транзитной» организации ООО «Сигма» продукты, а ООО «Развитие» - услуги по доставке товара от ООО «Пищевик», указывает на согласованность действий всех данных организаций;

- налогоплательщик привлекает ООО «Сигма» только для доставки продуктов от ООО «Пищевик». При поставке продуктов от иных поставщиков данный контрагент не привлекался;

- собственники транспортных средств, указанных в транспортных накладных ООО «Сигма», сообщили, что не имели взаимоотношений с ООО «Сигма», ООО «Пищевик» и ООО «Развитие».

Указанный вывод был отражен в акте проверки от 16.08.2019 № 2.8-38/38.

Обществом с возражениями были представлены сведения о том, что транспортные накладные от ООО «Сигма» являются подложными и были использованы неустановленными лицами в целях осуществления «схемы» по выводу денежных средств из ООО «Развитие» в «техническую» организацию ООО «Сигма» для собственного обогащения, что было выявлено в результате служебной проверки и в полной мере подтверждено мероприятиями налогового контроля. 27.11.2019 налогоплательщиком представлена уточненная налоговая декларация (корректировка № 1) по НДС за 1 квартал 2018 года с увеличением суммы налога, подлежащего уплате в бюджет, на сумму вычетов по сделке с ООО «Сигма» в размере 2 071 671 руб. Данная сумма была Обществом уплачена в бюджет.

Таким образом, налогоплательщиком подтверждено отсутствие факта перевозки продуктов питания от ООО «Пищевик» в адрес ООО «Развитие».

После получения акта проверки от 16.08.2019 № 2.8-38/38 общество изменило свою позицию и в возражениях на акт сообщило о том, что продукты, приобретенные в проверяемом периоде у ООО «Пищевик», не являлись вновь закупленными и доставленными в 1 квартале 2018 года, а фактически представляли собой остатки от производственной деятельности ООО «Пищевик», образовавшиеся на момент расторжения контрагентом договора с АО «Военторг», которые находились на складах, переданных Обществу для исполнения обязательств по договору с АО «Военторг» от 20.12.2017 № ОП-18-16. При этом Общество указало, что у налогоплательщика отсутствовала возможность выкупить единовременно все товарные запасы предшественника, поэтому находящиеся на складах продукты передавались налогоплательщику постепенно, в течение 1 квартала 2018 года.

Проанализировав доводы налогоплательщика, инспекция пришла к выводу о том, что они опровергаются материалами проверки.

Инспекцией в ходе проверки было установлено, что налогоплательщиком по документам у спорного контрагента были приобретены продукты в 4 квартале 2017 года на сумму 60 283,5 тыс. руб., в 1 квартале 2018 года - на сумму 389 224,6 тыс. руб., а оплачено в адрес ООО «Пищевик» согласно выпискам с расчетных счетов <***> 109,9 тыс. руб., в связи с чем по состоянию на 01.01.2019 неоплаченная задолженность ООО «Развитие» перед ООО «Пищевик» по договору поставки от 31.08.2017 № 03/2017-1135 составляла 294 398,2 тыс. руб. (65,5% от суммы поставленных товаров за 4 квартал 2017 года - 1 квартал 2018 года).

Согласно представленным ООО «Пищевик» универсально-передаточным документам сумма продажи (передачи) продуктов в ООО «Развитие» 20.12.2017 составляет 57 253 тыс. руб. (в т.ч. НДС - 5 906 тыс. руб.).

В результате анализа представленных документов установлено, что при приеме-передаче складских остатков в связи с завершением деятельности пунктов питания ООО «Пищевик», расположенных в Воронежской, Владимирской, Рязанской, Тверской и Тульской областях, на 20.12.2017 ООО «Пищевик» было передано ООО «Развитие» продуктов только на сумму 57 253,6 тыс. руб.

Обществом и его контрагентом не представлены информация и документы относительно способа и порядка передачи от ООО «Пищевик» в ООО «Развитие» продуктов питания, находящихся на складах воинских частей, в 1 квартале 2018 года на сумму 389 174 033 руб.

Учитывая, что 20.12.2017 пункты питания, расположенные в Воронежской, Владимирской, Рязанской, Тверской и Тульской областях, были переданы ООО «Развитие», продукты питания, соответственно, находящиеся в этих столовых, складах, также должны были быть полностью переданы лицу, осуществляющему услуги по организации питания военнослужащих, что соответствует обычаям делового оборота.

Также согласно показаниям материально-ответственных лиц ООО «Развитие», а именно, заведующих производством, кладовщиков, управляющей по питанию, по документам продукты в количественном и суммовом выражении от ООО «Пищевик» в ООО «Развитие» передавались в течение периода более трех месяцев, фактически находясь в складских помещениях, без перемещения между складами. Новых поставок продуктов от ООО «Пищевик» в адрес ООО «Развитие» в проверяемом периоде не было.

Налогоплательщиком не представлены документы, подтверждающие, каким образом неучтенные (по документам) продукты передавались из складского подразделения в производство (в столовые) по заявкам заведующих столовыми (производством), как учитывались эти продукты на складе по номенклатуре (ассортименту), по количеству, по сроку годности и т.п., а также, как осуществлялся приход и учет вновь поступающих продуктов, закупленных у других поставщиков, не представлены документы о проведении инвентаризации, что не позволяет провести анализ и сопоставить количество переданных по документам продуктов и списанных в производство для подтверждения довода Заявителя о постепенной передаче продуктов на сумму 389 174 033 руб. в течение 1 квартала 2018 года.

Налоговым органом на основании данных актов приема-передачи помещений столовых и складов от 21.12.2017 проведен анализ объема переданных по документам продуктов от ООО «Пищевик» на склад, расположенный по адресу: 602253, <...>.

Так, согласно эксплуатационным характеристикам, отраженным в акте приема передачи от 21.12.2017 № 28/566, данное складское помещение имеет площадь 820 кв.м. и вместимость 50 тонн (50 000 кг).

Учитывая, что в течение трех дней (с 15.02.2018 по 17.02.2018) на склад поступали продукты от других поставщиков (в количестве более 62 тонн при фактической вместимости в 50 тонн), Инспекция пришла к выводу об отсутствии реальной возможности по оприходованию товара в количестве, превышающем допустимые физические характеристики помещения. Данный факт в совокупности со всеми установленными в ходе проверки обстоятельствами указывает на недостоверность сведений в представленных в обоснование налоговых вычетов документах по поставке продуктов от ООО «Пищевик» в 1 квартале 2018 года.

Также согласно сведениям, полученным налоговым органом от ГУ МВД России по Воронежской области (письмо от 11.02.2020 № 26/1595), 22.10.2019 в отношении неустановленных лиц из числа руководящего состава ООО «Развитие» было возбуждено уголовное дело № 11901200067110315 по признакам преступления, предусмотренного ч. 4 ст. 159 УК РФ, по факту хищения неустановленными лицами из числа руководителей ООО «Развитие» бюджетных денежных средств, выделяемых на организацию питания военнослужащих, в сумме не менее 2 121 657,27 руб. в рамках исполнения государственных контрактов №№ 301216/ВП, 3000119/ВП в 2017 - 2019 и в 2019-2021 годах, соответственно.

В Постановлении от 22.10.2019 № 11901200067110315 о возбуждении уголовного дела и принятии его к производству отражены сведения о том, что в рамках исполнения договорных обязательств по договору от 20.12.2017 № ОП-18-16 неустановленные лица из числа руководителей ООО «Развитие», действуя в составе группы лиц по предварительному сговору, путем ежедневной закладки продуктов в котел не в полном объеме для довольствия военнослужащих ВУНЦ ВВС «ВВА» г. Воронеж, создавали на складах ООО «Развитие» в г. Воронеже излишки продуктов питания, которые в дальнейшем по отчетной документации проводились как вновь закупленные ООО «Развитие» через аффилированных руководству данного общества поставщиков продуктов питания и в дальнейшем использовались при организации питания военнослужащих. Имея прямой умысел, неустановленные лица из числа руководителей ООО «Развитие», действуя в составе группы лиц, и изначально не собираясь исполнять взятые на себя обязательства в сфере организации питания в полном объеме, без ведома и согласия заказчика, в ходе оказания в период с 20.12.2017 по 31.12.2018 услуг по организации питания военнослужащих ВУНЦ, изготавливали фиктивные акты сдачи-приемки оказанных услуг, содержащие недостоверные сведения об объемах использованных продуктов при организации питания. Сэкономленные таким образом продукты питания ставились работниками бухгалтерии ООО «Развитие» на бухгалтерский учет организации как продукты, вновь приобретенные у поставщиков. В последующем завышенные сведения о количестве приготовленных суточных норм довольствия и количестве военнослужащих ВУНЦ, получивших услуги по питанию, вносились работниками ООО «Развитие» в сводные ежемесячные акты сдачи-приемки оказанных услуг, являющиеся основанием для оплаты оказанных ООО «Развитие» услуг по договору от 20.12.2017 № ОП-18-16.

Факт возбуждения уголовного дела по вышеуказанным основаниям также указывает на установленные факты создания налогоплательщиком формального документооборота и искажения документов в период исполнения обязательств по договору от 20.12.2017 № ОП-18-16 с АО «Военторг».

Кроме того, Инспекцией от ГСУ ГУ МВД России по Воронежской области были получены копии материалов допросов сотрудников столовой № 16/43-3 ООО «Развитие» ФИО7, Зубчик В.И., ФИО8, которые сообщили о том, что ООО «Пищевик» никогда не являлось поставщиком ООО «Развитие» и не поставляло в адрес Общества продукты.

На основании вышеизложенного инспекция пришла к выводу о создании налогоплательщиком формального документооборота по сделкам с ООО "Пищевик" по приобретению продуктов питания путем согласованных действий по искажению данных бухгалтерского и налогового учета в целях минимизации налоговых обязательств по НДС.

Возражая против позиции инспекции ООО "Развитие" и ООО "Пищевик", привлеченное к участию в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, указывают на реальность совершенных хозяйственных операций по поставке в 1 квартал 2018 года продуктов питания.

В силу ч. 1 ст. 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать те обстоятельства, на которые оно ссылается в обоснование заявленных требований и возражений.

Определением суда от 17.12.2021 от заявителя и ООО "Пищевик" были запрошены документы, подтверждающие передачу ТМЦ от ООО «Пищевик» в ООО «Развитие» на ответственное хранение и порядок их хранения и использовали до момента передачи права собственности ООО «Развитие».

ООО «Развитие» указало, что такие документы у него не сохранились. ООО "Пищевик" представило в материалы дела акты о приеме-передаче ТМЦ на хранение ООО "Развитие" от 20.12.2017 №№1-24 (в электронном виде 17.01.2022).

Между тем, договор хранения между данными организациями не заключался.

В свою очередь, по условиям пункта 4.2 Приложения № 11 к договору от 20.12.2017 № ОП-18-16, заключенному обществом с АО "Военторг", "Положение о порядке приема-передачи и использования объектов оказания услуг" использование исполнителем имущества в любых иных целях, кроме оказания услуг по договору, запрещается. Таким образом, исполнитель не имеет права хранить на продовольственных складах или в столовых воинских частей и организаций товары, не предназначенные для оказания услуг по организации питания.

ТМЦ, не находящиеся в собственности ООО "Развитие", не могут считаться товарами, предназначенными для оказания услуг по организации питания, в связи с чем действия заявителя и ООО "Пищевик" о передаче ТМЦ на ответственное хранение противоречат условиям договора от 20.12.2017 № ОП-18-16, заключенного с АО "Военторг".

Судом считает обоснованным довод инспекции о том, что документальное оформление и учет продуктов питания на предприятиях общественного питания является способом оперативного контроля их сохранности и надлежащего использования. В частности, приход и отпуск продуктов питания должен оформляться первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет в организации общественного питания.

В соответствии с бухгалтерским законодательством Российской Федерации каждый факт хозяйственной жизни отражается в бухгалтерском учете организации на основании первичного учетного документа.

В пункте 3 статьи 9 Закона N 402-ФЗ указано, что первичный учетный документ должен быть составлен при совершении факта хозяйственной жизни, а если это не представляется возможным - непосредственно после его окончания.

Инвентаризация активов и обязательств регламентируется ст. 11 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете", п. п. 26 - 28 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного Приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н.

Порядок проведения инвентаризации установлен Методическими указаниями по инвентаризации имущества и финансовых обязательств, утвержденными Приказом Минфина России от 13.06.1995 N 49.

Инвентаризация проводится в случаях, установленных нормативными правовыми актами (обязательная инвентаризация), и в иных случаях.

Обязательная инвентаризация проводится всеми организациями независимо от их организационно-правовой формы и применяемых налоговых режимов в каждом из следующих случаев (п. 27 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности, ч. 3 ст. 11, ч. 1 ст. 30 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ, п. 38 ПБУ 4/99):

- перед составлением годовой бухгалтерской отчетности (кроме активов, инвентаризация которых проводилась в IV квартале отчетного года);

- при смене материально ответственных лиц (в отношении имущества, находящегося на ответственном хранении у материально ответственного лица);

- при выявлении фактов хищения, злоупотребления или порчи имущества, когда необходимо установить наименование и количество похищенного (испорченного) имущества или имущества, в отношении которого допускаются (зафиксированы) случаи злоупотребления;

- в случае стихийного бедствия, пожара или других чрезвычайных ситуаций;

- при ликвидации или реорганизации организации.

Инвентаризация также проводится в случаях, установленных руководителем организации (ч. 3 ст. 11 Федерального закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ). В частности, такие случаи могут быть зафиксированы в положении об инвентаризации.

14.10.2019 налоговым органом в адрес ООО "Пищевик" было направлено поручение № 1556 об истребовании инвентаризационных документов по складским остаткам ТМЦ в разрезе обособленных подразделений.

30.10.2019 ООО "Пищевик" представило пояснение по указанному поручению, согласно которому учетный процесс ООО "Пищевик" не предусматривает составления инвентаризационных ведомостей в разрезе обособленных подразделений, представило инвентаризационную опись по общему наличию складских остатков по состоянию на 20.12.2017, без выделения переданных в ООО "Развитие" продуктов питания со складских подразделений ООО "Пищевик" в Воронежской, Владимирской, Рязанской, Тульской и Тверской области.

Между тем, не представлены документы о проведении инвентаризации, являющейся обязательной при смене материально - ответственных лиц.

Согласно пояснениям свидетелей, по документам продукты в количественном и суммовом выражении от организации ООО «Пищевик» в ООО «Развитие» передавались в течение периода более 3-х месяцев, а фактически данные продукты уже 20.12.2017 года находились в складских помещениях и склады передавались вместе с продуктами.

Отсутствие ведения складского учета ведет к недостоверности поставки продуктов от ООО «Пищевик» путем передачи товаров без предварительной инвентаризации и составления соответствующих документов, фиксирующих движение товаров на складе ООО «Пищевик», а затем ООО «Развитие».

Таким образом, налогоплательщиком не представлены документы, подтверждающие, каким образом неучтенные (по документам) продукты передавались из складского подразделения в производство (в столовые) по заявкам заведующих столовыми (производством), как учитывались эти продукты на складе по номенклатуре (ассортименту), по количеству, по сроку годности и т.п., а также, как осуществлялся приход и учет вновь поступающих продуктов, закупленных у других поставщиков, не представлены документы о проведении инвентаризации, что не позволяет провести анализ и сопоставить количество переданных по документам продуктов и списанных в производство для подтверждения довода заявителя о постепенной передаче продуктов на сумму 389 174 033 руб. в течение 1 квартала 2018 года.

Определением суда от 24.08.2021 ООО "Пищевик" предложено представить доказательства наличия товара в том объеме, который был передан ООО "Развитие".

В ответ ООО "Пищевик" представило оборотно-сальдовую ведомость по счету 41.01 за 20.12.2017.

Между тем, первичные документы, подтверждающие приобретение ТМЦ, впоследствии реализованных ООО "Развитие", третьим лицом не представлены. В отсутствие первичных документов обезличенные данные оборотно-сальдовой ведомости по счету 41.01 не могут подтверждать наличие у ООО "Пищевик" спорных ТМЦ на момент их передачи налогоплательщику.

Данное обстоятельство в совокупности с установленными инспекциями обстоятельствами минимизации ООО "Пищевик" налоговых вычетов по НДС свидетельствует об отсутствии у ООО "Пищевик" ТМЦ в объемах, реализованных согласно документам ООО "Развитие" в 1 квартале 2018 года.

Управляющий столовой № 16/43-3 ООО "Развитие" Зубчик В.И. пояснил, что при ознакомлении со счетами-фактурами от 12.02.2018 № ПЩ200001079, от 14.02.2018 № ПЩ200000852, от 19.02.2018 № ПЩ200000882, что указанный в них перечень ТМЦ никогда не находился и не принимался на склад столовой № 16/43-3 ввиду отсутствия в меню-раскладках продуктов (протокол опроса от 23.11.2018, представлен в электронном виде инспекцией 12.05.2022).

Заведующая складом столовой № 16/43-3 ООО "Развитие" ФИО7 пояснила, что при ознакомлении со счетами-фактурами от 12.02.2018 № ПЩ200001079, от 14.02.2018 № ПЩ200000852, от 19.02.2018 № ПЩ200000882, что указанный в них перечень ТМЦ (морская капуста, консервированная свекла, пирог сдобный, консервированные грибы, зефир, круассаны, сок томатный, капуста цветная) никогда не находился и не принимался на склад столовой № 16/43-3 ввиду отсутствия в меню-раскладках продуктов, ФИО9 является кладовщиком столовой № 16/44 и она не могла принять ТМЦ на склад указанной столовой (протокол опроса от 21.11.2018, представлен в электронном виде инспекцией 12.05.2022).

Аналогичные пояснения даны свидетелем ФИО8, являющейся товароведом ООО "Развитие", которая дополнительно пояснила, что у ФИО9 ее печати нет и никогда не было, что говорит о фальсификации указанных документов (протокол опроса от 27.11.2018, представлен в электронном виде инспекцией 12.05.2022).

Инспекцией в ходе проведения выездной налоговой проверки установлено отсутствие реальной возможности по размещению товаров на складе по адресу: 602253, <...>. Данные доводы инспекции заявителем не опровергнуты.

Заявителем в ходе рассмотрения материалов дела не даны разумные объяснения изменившейся позиции относительно доставки ТМЦ. Так, изначально представленные документы свидетельствовали о том, что товар, приобретаемый у ООО "Пищевик", доставлялся ООО "Сигма", а впоследствии налогоплательщик стал утверждать, что товар никуда не перевозился, а всегда находился на складе.

При этом допрошенный в качестве свидетеля ФИО10 (протокол допроса от 06.12.2018 № 1238 - т. 5 л.д. 133-136), который с октября 2016 года и в проверяемом периоде являлся генеральным директором ООО "Развитие", утверждал, что договор с ООО "Сигма" был заключен для перевозки складских остатков продуктов питания ООО "Пищевик" до объектов ООО "Развитие", где происходит дальнейшее распределение продуктов питания, а также пояснил, что доставка товара, купленного у ООО "Пищевик" осуществлялась с использованием услуг ООО "Сигма", поставщик не имел возможности осуществить поставку своими силами, (ответы на вопросы 18, 37, 38).

При этом имеющиеся в материалах дела товарно-транспортные накладные имеют подписи и печати должностных лиц ООО "Сигма", ООО "Пищевик" и ООО "Развитие" (тома 9-10).

Данные обстоятельства в своей совокупности опровергают доводы заявителя и третьего лица о фактической поставке и приемке спорного товара.

Кроме того, инспекцией установлено наличие у ООО "Развитие" кредиторской задолженности перед ООО "Пищевик". Согласно представленным документам на 17.12.2019 года сальдо кредиторской задолженности ООО «Развитие» перед ООО «Пищевик» составило 37% от общего объема поставленных и продуктов ООО «Пищевик» за период 2017г. - 1 квартал 2018г., что составляет 164112,7 тыс. руб.

В ходе рассмотрения материалов проверки налогоплательщиком были представлены пояснения и документы по оплате по вышеуказанному договору, однако данные документы не могут быть приняты в качестве доказательства оплаты, поскольку в выписке из банковского счета за период 2019-2020гг. в назначении платежа указано «оплата за товар по договору №03/2017-1135 от 02.09.2017», т.е. оплата производилась по другому договору.

Налогоплательщик ссылается, что при изготовлении платежных поручений была допущена техническая ошибка в назначении платежа, назначение платежа было уточнено в письмах направленных контрагенту.

Относительно данного довода суд отмечает, что исходя из требований к платежному поручению, установленных статьей 864 Гражданского кодекса Российской Федерации и пунктом 24 приложения N 1 к положению 1 Банка России от 19.06.2012 N 383-П "О правилах осуществления перевода денежных средств", изменение платежа возможно при соблюдении следующих условий: одна из сторон письмом уведомляет другую сторону о необходимости изменить назначение платежа. Получившая уведомление сторона направляет письменное согласие либо стороны подписывают отдельное соглашение. Плательщик письменно уведомляет банк о необходимости изменить назначение платежа и просит поставить отметку о приеме на копии уведомления. Плательщик подшивает уведомление с отметкой банка к платежному документу. Получатель платежа получает уведомление об изменении назначения платежа от своего банка и подшивает его к платежному документу. Вместе с тем, доказательств соблюдения указанного порядка в материалы дела не представлено.

Кроме того, суд критически относится к доводам о допущенной технической ошибке, так как с учетом значительного количества платежных поручений она не могла допускаться систематически. Более того, после обнаружения ошибки налогоплательщик должен был контролировать, какую информацию о назначении платежа он отражает в платежных поручениях, а не постоянно уточнять назначение платежа письмами.

Таким образом, заявителем не подтверждена оплата спорного товара в адрес ООО "Пищевик".

В связи с вышеизложенным суд, принимая решение по настоящему делу согласно ст. ст. 64 и 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, устанавливает обстоятельства, имеющие значение для правильного рассмотрения дела, на основании доказательств по делу, содержащих сведения о фактах и оценивает доказательства по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном, объективном и непосредственном исследовании имеющихся в деле доказательств.

Совокупность обстоятельств, установленных судом, позволяет сделать вывод о том, что поведение общества продиктовано, прежде всего, целью получения налоговой экономии, которая и признана необоснованной.

Оценив представленные в материалы дела доказательства в их совокупности и взаимной связи суд считает, что документы, представленные в обоснование спорных налоговых вычетов по НДС содержат недостоверные сведения и не подтверждают реальность совершения хозяйственных операций, общество сознательно исказило сведения о фактах хозяйственной жизни путем отражения в регистрах бухгалтерского и налогового учета заведомо недостоверной информации об объектах налогообложения с целью неправомерного заявления налоговых вычетов по спорным операциям.

Доказательств обратного в материалы дела не представлено.

Довод Заявителя о том, что налоговым органом не учтен факт реального и полного отражения и уплаты ООО «Пищевик» НДС в бюджет в связи с реализацией товаров ООО «Развитие», является необоснованным в связи с тем, что сумма исчисленного налога уменьшена на налоговые вычеты.

Отсутствие ведения складского учета не позволяет подтвердить достоверность поставки (передачи) продуктов от ООО «Пищевик» Обществу в проверяемом периоде в спорном количестве.

Довод налогоплательщика о том, что отсутствие у контрагента надлежащего ведения бухгалтерского и складского учета товарных остатков не относится к зоне ответственности Заявителя, не может свидетельствовать о необоснованности выводов инспекции.

В отношении довода Заявителя о том, что товар, поставленный ООО «Пищевик», не является товаром, в отношении которого ведется расследование в рамках уголовного дела, на которое ссылается Инспекция в оспариваемом решении, следует отметить, что данное уголовное дело возбуждено в рамках оказанных ООО «Развитие» услуг питания по договору от 20.12.2017 № ОП-18-16 и указывает в целом на создание должностными лицами Общества формального документооборота и искажения документов в период исполнения обязательств по договору от 20.12.2017 № ОП-18-16 с АО «Военторг», что учитывается Инспекцией в числе прочих доказательств вменяемых налогоплательщику нарушений.

Довод Заявителя об искажении инспекцией показаний свидетелей не может быть признан обоснованным, поскольку в оспариваемом решении отражены сведения о том, что из показаний свидетелей (заведующей производством ФИО11, заведующей производством ФИО12, заведующей производством ФИО13, заведующей производством ФИО14, кладовщика ФИО15, зав.складом ФИО16, кладовщика ФИО17, зав.складом ФИО18, зав.складом ФИО19, кладовщика ФИО20, кладовщика ФИО21, кладовщика ФИО22, управляющей по питанию ФИО23, заведующей производством ФИО24) следует, что продукты питания на склады ООО «Развитие» от ООО «Пищевик» не поставлялись, что соответствует действительности. Также в решении отражено, что свидетели сообщили о том, что передаваемый товар находился на складах, а не привозился. Вместе с тем из показаний свидетелей не следует однозначно, что товар передавался в 1 квартале 2018 года, свидетели не смогли сообщить, каким образом осуществлялась передача, проводилась ли инвентаризация товарных остатков. Следовательно, показания свидетелей о постепенной передаче продуктов на складах не могут в отсутствие иных доказательств однозначно подтверждать передачу Обществу товаров в проверяемом периоде на спорную сумму.

Кроме того, в результате анализа представленных налогоплательщиком УПД и сопоставления мест работы кладовщиков (ИНН и код региона работодателя -налогового агента), передающих и принимающих товар, а также в результате анализа оттисков печатей обособленных подразделений ООО «Развитие», имеющихся в спорных УПД, установлено, что факт отгрузки продуктов со стороны ООО «Пищевик» заверяется печатями и подписями кладовщиков, работающих в одном регионе, а прием продуктов со стороны ООО «Развитие» заверяется печатями и подписями кладовщиков, работающих в другом регионе. Данное выявленное обстоятельство опровергает показания кладовщиков Общества и доводы налогоплательщика в отношении того, что спорные продукты не привозились поставщиком ООО «Пищевик» на склады, а передавались по месту нахождения складов без перемещения, и свидетельствует о формальности УПД, представленных в подтверждение заявленных вычетов по сделке с ООО «Пищевик».

Иные доводы заявителя, которые сводятся к несогласию с оценкой доказательств, представленных налоговым органом, проанализированы судом и отклоняются, как противоречащие материалам дела.

Правильность самого расчета доначисленных сумм налога, пеней и штрафных санкций обществом не оспаривается. Налоговый орган правомерно квалифицировал совершенное обществом правонарушение по пункту 3 статьи 122 НК РФ.

Обстоятельств, исключающих ответственность за совершение налогового правонарушения, судом не установлено, срок давности привлечения к налоговой ответственности не пропущен.

При таких обстоятельствах доначисление НДС, налога на прибыль организаций, соответствующих пеней, а также привлечение к налоговой ответственности по пункту 3 статьи 122 НК РФ произведено налоговым органом обоснованно.


В отношении привлечения налогоплательщика к налоговой ответственности по пункту 3 статьи 122 НК РФ в связи с представлением уточненной налоговой декларации по НДС за 1 квартал 2018 года суд приходит к следующим выводам.

Как установлено судом, ООО "Развитие" в первоначально поданной декларации по НДС за 1 квартал 2018 года применило налоговые вычеты по НДС в сумме 2 071 670 руб. по сделкам с ООО "Сигма".

По результатам выездной налоговой проверки инспекция пришла к выводу о нереальности финансово-хозяйственных взаимоотношений между ООО «Развитие» и ООО «Сигма» по перевозке продуктов от ООО «Пищевик» с учетом следующих обстоятельств:

- факт того, что в 1 квартале 2018 года ООО «Пищевик» по документам приобретает у «транзитной» организации ООО «Сигма» продукты, а ООО «Развитие» - услуги по доставке товара от ООО «Пищевик», указывает на согласованность действий всех данных организаций;

- налогоплательщик привлекает ООО «Сигма» только для доставки продуктов от ООО «Пищевик». При поставке продуктов от иных поставщиков данный контрагент не привлекался;

- собственники транспортных средств, указанных в транспортных накладных ООО «Сигма», сообщили, что не имели взаимоотношений с ООО «Сигма», ООО «Пищевик» и ООО «Развитие».

Указанный вывод был отражен в акте проверки от 16.08.2019 № 2.8-38/38.

Обществом с возражениями были представлены сведения о том, что транспортные накладные от ООО «Сигма» являются подложными и были использованы неустановленными лицами в целях осуществления «схемы» по выводу денежных средств из ООО «Развитие» в «техническую» организацию ООО «Сигма» для собственного обогащения, что было выявлено в результате служебной проверки и в полной мере подтверждено мероприятиями налогового контроля. 27.11.2019 налогоплательщиком представлена уточненная налоговая декларация (корректировка № 1) по НДС за 1 квартал 2018 года с увеличением суммы налога, подлежащего уплате в бюджет, на сумму вычетов по сделке с ООО «Сигма» в размере 2 071 671 руб. Данная сумма была Обществом уплачена в бюджет.

За допущенное правонарушение с учетом положений статьи 81 НК РФ общество было привлечено к налоговой ответственности по части 3 статьи 122 НК РФ.

Статьей 52 НК РФ предусмотрено, что налогоплательщик самостоятельно исчисляет сумму налога, подлежащую уплате за налоговый период, исходя из налоговой базы, налоговой ставки и налоговых льгот.

В Постановлении от 14.07.2005 N 9-П Конституционный Суд Российской Федерации указал, что конституционная обязанность платить законно установленные налоги и сборы имеет публично-правовой, а не частно-правовой (гражданско-правовой) характер. Ее реализация в соответствующих правоотношениях предполагает субординацию, властное подчинение одной стороны другой, а именно: налогоплательщику вменяется в обязанность своевременно и в полном объеме уплатить суммы налога, а налоговому органу, действующему от имени государства, принадлежит полномочие обеспечить ее исполнение налогоплательщиком.

В соответствии с пунктом 1 статьи 81 НК РФ при обнаружении налогоплательщиком в поданной им налоговой декларации неотражения или неполноты отражения сведений, а равно ошибок, приводящих к занижению суммы налога, подлежащей уплате, налогоплательщик обязан внести необходимые дополнения и изменения в налоговую декларацию.

Согласно подпункту 1 пункта 4 статьи 81 НК РФ если уточненная налоговая декларация представляется в налоговый орган после истечения срока подачи налоговой декларации и срока уплаты налога, то налогоплательщик освобождается от ответственности в случае представления уточненной налоговой декларации до момента, когда налогоплательщик узнал об обнаружении налоговым органом неотражения или неполноты отражения сведений в налоговой декларации, а также ошибок, приводящих к занижению подлежащей уплате суммы налога, либо о назначении выездной налоговой проверки по данному налогу за данный период, при условии, что до представления уточненной налоговой декларации он уплатил недостающую сумму налога и соответствующие ей пени.

Таким образом, только при одновременном выполнении перечисленных в подпункте 1 пункта 4 статьи 81 НК РФ условий в совокупности налогоплательщик подлежит освобождению от ответственности за неуплату или неполную уплату налога за соответствующий налоговый период. При этом в силу указанной нормы одним из необходимых условий освобождения от ответственности является подача уточненной налоговой декларации по налогу до момента, когда налогоплательщик узнал о назначении выездной налоговой проверки по данному налогу за данный период.

Поскольку уточненная налоговая декларация с суммой НДС к доплате в бюджет представлена обществом после назначения выездной налоговой проверки, у инспекции имелись основания для привлечения налогоплательщика в данной части к налоговой ответственности по части 3 статьи 122 НК РФ.

Не оспаривая правомерность выводов налогового органа о необоснованном включении в состав налоговых вычетов по НДС сумм налога, по сделкам с ООО "Сигма", налогоплательщик полагает, что решение налогового органа о привлечении его к ответственности за выявленное правонарушение по данному эпизоду по части 3 статьи 122 НК РФ является недействительным, так как совершенное правонарушение подлежало квалификации по части 1 статьи 122 НК РФ

Данный довод общества не может быть принят во внимание судом по следующим основаниям.

В силу статьи 106 НК РФ налоговым правонарушением признается виновно совершенное противоправное (в нарушение законодательства о налогах и сборах) деяние (действия или бездействие) налогоплательщика, за которое названным Кодексом установлена ответственность.

Согласно пункту 1 статьи 122 НК РФ неуплата или неполная уплата сумм налога в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога или других неправомерных действий (бездействия) влечет взыскание штрафа в размере 20 процентов от неуплаченной суммы налога.

Деяния, предусмотренные пунктом 1 статьи 122 НК РФ, совершенные умышленно, влекут взыскание штрафа в размере 40 процентов от неуплаченной суммы налога (сбора, страховых взносов) (пункт 3 статьи 122 НК РФ).

Объективная сторона налогового правонарушения, указанного в статье 122 НК РФ, состоит в неправомерном деянии (действии или бездействии), результатом которого является неуплата или неполная уплата сумм налога или сбора. Для привлечения налогоплательщика к ответственности за неуплату или неполную уплату сумм налога необходимо установить: неправомерное деяние - занижение налоговой базы, иное неправильное исчисление налога (сбора) или неправомерное действие (бездействие); негативный результат - неуплату или неполную уплату сумм налога (сбора); причинную связь между этим деянием и негативными последствиями.

Субъективная сторона налогового правонарушения, ответственность за которое предусмотрена статьей 122 НК РФ, может выражаться как в форме неосторожности (пункт 1 статьи 122 НК РФ), так и в форме умысла (пункт 3 статьи 122 НК РФ).

На основании пункта 2 статьи 110 НК РФ налоговое правонарушение признается совершенным умышленно, если лицо, его совершившее, осознавало противоправный характер своих действий (бездействия), желало либо сознательно допускало наступление вредных последствий таких действий (бездействия).

Действия налогоплательщика, повлекшие неуплату или неполную уплату суммы налога, квалифицируются как правонарушение, ответственность за которое предусмотрена пунктом 3 статьи 122 НК РФ, в случае, если налогоплательщик преследовал цель неправомерного уменьшения налоговой обязанности.

В силу пункта 4 статьи 110 НК РФ вина организации в совершении налогового правонарушения определяется в зависимости от вины ее должностных лиц либо ее представителей, действия (бездействие) которых обусловили совершение данного налогового правонарушения.

Таким образом, умышленная форма вины в совершении налогового правонарушении подлежит, в частности, доказыванию на основе совокупности обстоятельств, как прямо, так и косвенно указывающих на то, что должностные лица или представители организаций осознавали противоправный характер своих действий (бездействия), желали либо сознательно допускали наступление вредных последствий.

При вынесении оспариваемого решения, налоговый орган установил, что привлечение ООО "Сигма" в качестве исполнителя услуг по транспортировке товара было необоснованно. При этом единственной целью привлечения указанного контрагента было искусственное создание условий для отнесения в состав налоговых вычетов дополнительных сумм в отсутствие реальности совершенных хозяйственных операций с целью минимизации суммы НДС, подлежащей уплате в бюджет за 1 квартал 2018 года.

По мнению суда, в отсутствие реальных хозяйственных операций, должностные лица общества, применяя налоговые вычеты по НДС по документам с ООО "Сигма", осознавали противоправный характер совершенных действий, так как не могли не знать, что фактически никакие услуги ООО "Сигма" не оказывались.

Учитывая изложенное, квалификация совершенного обществом налогового правонарушения по пункту 3 статьи 122 НК РФ произведена инспекцией обоснованно.


Между тем, в соответствии с пунктом 3 статьи 114 НК РФ при наличии хотя бы одного смягчающего обстоятельства, предусмотренного статьей 112 НК РФ, размер взыскиваемого штрафа подлежит уменьшению.

Суд усматривает основания для применения положений пункта 1 статьи 112 НК РФ ко всей сумме штрафа по пункту 3 статьи 122 НК РФ, начисленной по оспариваемому решению, исходя из следующего.

Согласно пункту 4 статьи 112 НК РФ обстоятельства, смягчающие или отягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения, устанавливаются судом или налоговым органом, рассматривающим дело, и учитываются при применении налоговых санкций.

Пунктом 3 статьи 114 НК РФ предусмотрена возможность уменьшения размера штрафа не меньше, чем в два раза по сравнению с размером, установленным соответствующей статьей настоящего Кодекса, при наличии хотя бы одного смягчающего ответственность обстоятельства.

Перечень обстоятельств, смягчающих ответственность за совершение налогового правонарушения, указанный в пункте 1 статьи 112 НК РФ, не является исчерпывающим, так как согласно подпункту 3 пункта 1 данной статьи смягчающими могут быть признаны и иные обстоятельства, которые судом или налоговым органом, рассматривающим дело, могут быть приняты таковыми.

Как следует из разъяснений, данных в пункте 19 Постановления Пленумов Верховного Суда Российской Федерации и Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 11.06.1999 № 41/9 "О некоторых вопросах, связанных с введением в действие части первой Налогового кодекса Российской Федерации", учитывая, что пунктом 3 статьи 114 Налогового кодекса Российской Федерации установлен лишь минимальный предел снижения налоговой санкции, суд по результатам оценки соответствующих обстоятельств (например, характера совершенного правонарушения, количества смягчающих ответственность обстоятельств, личности налогоплательщика, его материального положения) вправе уменьшить размер взыскания и более чем в два раза.

Арбитражный суд отмечает, что санкции, применяемые по п. 3 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации, имеют расчетный (адвалорный) характер, выраженный в процентах по отношению к сумме неуплаченного налога, а не фиксированный размер в твердой сумме.

В Постановлении от 15.07.1999 № 11-П Конституционный Суд Российской Федерации указал, что, исходя из общих принципов права, санкции штрафного характера должны отвечать требованиям справедливости и соразмерности. Принцип соразмерности, выражающий требования справедливости, предполагает дифференциацию наказания в зависимости от тяжести содеянного, размера и характера причиненного ущерба, степени вины правонарушителя и иных существенных обстоятельств, обуславливающих индивидуализацию наказания.

Судом в качестве смягчающих во внимание могут быть приняты любые обстоятельства, которые могут быть оценены в качестве таковых по усмотрению суда, перечень таких обстоятельств является открытым и может быть дополнен судом с учетом конкретных обстоятельств дела.

Арбитражный суд при оценке обоснованности и законности оспариваемого решения налогового органа вправе проверять соразмерность примененной меры ответственности, и с учетом установленных в судебном порядке обстоятельств, смягчающих налоговую ответственность, вправе изменить оспариваемое решение налогового органа в части определения размера налоговой санкции. Иное не обеспечило бы эффективное восстановление нарушенных прав налогоплательщика и означало бы необоснованный отказ в судебной защите, что противоречит статье 46 Конституции Российской Федерации, части 1 статьи 198 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, статьям 137, 138 Налогового кодекса Российской Федерации.

Согласно позиции Конституционного Суда РФ, выраженной в Постановлении от 17.12.1996 № 20-П и в Определении от 04.07.2002 № 202-О, неуплата налога в срок должна быть компенсирована погашением задолженности по налоговому обязательству, полным возмещением ущерба, понесенного государством в результате несвоевременного внесения налога. Поэтому к сумме не внесенного в срок налога (недоимки) налоговый орган вправе добавить дополнительный платеж - пеню как компенсацию потерь государственной казны в результате недополучения налоговых сумм в срок.

Иного рода меры, а именно взыскание штрафов, по своему существу выходят за рамки налогового обязательства. Они носят не восстановительный, а карательный характер и являются наказанием за налоговое правонарушение, то есть за предусмотренное законом противоправное виновное деяние, совершенное умышленно либо по неосторожности. При производстве по делу о налоговом правонарушении подлежат доказыванию как сам факт совершения такого правонарушения, так и вина налогоплательщика.

Санкции штрафного характера, как указал Конституционный Суд Российской Федерации в Постановлении от 11 марта 1998 года № 8-П, исходя из общих принципов права, должны отвечать вытекающим из Конституции Российской Федерации требованиям справедливости и соразмерности.

Принцип соразмерности, выражающий требования справедливости, предполагает установление публично-правовой ответственности лишь за виновное деяние и ее дифференциацию в зависимости от тяжести содеянного, размера и характера причиненного ущерба, степени вины правонарушителя и иных существенных обстоятельств, обусловливающих индивидуализацию при применении взыскания. Указанные принципы привлечения к ответственности в равной мере относятся к физическим и юридическим лицам.

Общество в качестве обстоятельств, смягчающих ответственность за совершение налогового правонарушения просит учесть факт совершения налогового правонарушения впервые, тот факт, что ООО "Развитие" является крупным работодателем, обеспечивающим рабочими местами значительное количество людей (1052 человека), деятельность общества способствует достижению целей обеспечения обороны и безопасности государства, общество выполняет стратегически важную функцию, оказывая услуги питания войсковым частям, учреждениям и организациям, подведомственным Министерству обороны РФ.

Оценив размер примененной налоговой санкции, в том числе с учетом требований индивидуализации и дифференциации наказания в зависимости от тяжести содеянного, размера причиненного вреда, степени вины правонарушителя, соблюдения баланса частного и публичного интересов, арбитражный суд считает возможным снизить размер штрафа, наложенный на общество по пункту 3 статьи 122 НК РФ за неполную уплату НДС, в 2 раза, до 9 053 648,49 руб. (18 107 296,98 руб. / 2).

Суд считает, что такое снижение штрафа с учетом смягчающих обстоятельств является достаточной мерой соблюдения прав заявителя, так как дальнейшее уменьшение размера штрафов может привести к нарушению требований справедливости наказания, вследствие чего юридическая ответственность утрачивает присущие ей функций пресечения и предупреждения правонарушения.

При таких обстоятельствах, решение инспекции от 16.10.2020 № 2.8-38/1043 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения подлежит признанию недействительным в части штрафа по пункту 3 статьи 122 НК РФ в размере 9 053 648,49 руб.

В удовлетворении остальной части заявленного требования следует отказать.

В соответствии со ст. 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации государственная пошлина, уплаченная обществом при подаче заявления в сумме 3000 руб. относится на налоговый орган, поскольку размер государственной пошлины, установленный п.п.3 п.1 ст.333.21 НК РФ, не изменяется в зависимости от того, заявлено ли требование о признании актов недействительными полностью либо в части. Поэтому, в случае удовлетворения таких требований частично, с ответчика подлежит взысканию сумма государственной пошлины, уплаченная заявителем при обращении в арбитражный суд, в полном объеме.

Руководствуясь статьями 110, 167-170, 176, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд

РЕШИЛ:

1. Решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы №9 по Рязанской области (<...>, ОГРН: <***>) от 16.10.2020 № 2.8-38/1043 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, проверенное на соответствие положениям Налогового кодекса Российской Федерации, признать недействительным в части штрафа по пункту 3 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в размере 9 053 648,49 руб.

В удовлетворении остальной части требования отказать.

Обязать Межрайонную инспекцию Федеральной налоговой службы №9 по Рязанской области (<...>, ОГРН: <***>) устранить допущенное нарушение прав и законных интересов общества с ограниченной ответственностью "Развитие" (<...>, эт. 9, ком. 21, оф. 9А, ОГРН: <***>) в части, которой решение от 16.10.2020 № 2.8-38/1043 признано недействительным.

2. Взыскать с Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы №9 по Рязанской области (<...>, ОГРН: <***>) в пользу общества с ограниченной ответственностью "Развитие" (<...>, эт. 9, ком. 21, оф. 9А, ОГРН: <***>) расходы по уплате государственной пошлины в сумме 3 000 руб.

Решение может быть обжаловано в месячный срок со дня его принятия в Двадцатый арбитражный апелляционный суд через Арбитражный суд Рязанской области.

На решение, вступившее в законную силу, через Арбитражный суд Рязанской области может быть подана кассационная жалоба в случаях, порядке и сроки, установленные Арбитражным процессуальным кодексом Российской Федерации.


Участвующим в деле лицам разъясняется, что решение будет выполнено в форме электронного документа, подписанного усиленной электронно-цифровой подписью. В связи с этим на основании части 1 статьи 177 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации решение будет направлено лицам, участвующим в деле, посредством его размещения на официальном сайте арбитражного суда в информационно-телекоммуникационной сети "Интернет" в режиме ограниченного доступа не позднее следующего дня после дня его принятия.

По ходатайству указанных лиц копии решения на бумажном носителе могут быть направлены им в пятидневный срок со дня поступления соответствующего ходатайства в арбитражный суд заказным письмом с уведомлением о вручении или вручены им под расписку.


Судья М.Е. Костюченко