Постановление от 29 марта 2023 г. по делу № А62-9972/2021

АРБИТРАЖНЫЙ СУД

ЦЕНТРАЛЬНОГО ОКРУГА




ПОСТАНОВЛЕНИЕ

кассационной инстанции по проверке законности

и обоснованности судебных актов арбитражных судов,

вступивших в законную силу

Дело № А62-9972/2021
г. Калуга
29 марта 2023 года
Резолютивная часть постановления объявлена 22 марта 2023 года

Постановление изготовлено в полном объеме 29 марта 2023 года

Арбитражный суд Центрального округа в составе:

председательствующего Смотровой Н.Н.,

судей Бутченко Ю.В., Радюгиной Е.А.,

при ведении протокола судебного заседания помощником судьи Погонышевым М.Н.,

при участи в судебном заседании:

от МИФНС № 6 по Смоленской области – представителя Рубана В.В. по доверенности от 30.06.22 № 03-09/06832;

в отсутствие иных лиц, участвующих в деле, извещенных надлежащим образом;

рассмотрев в открытом судебном заседании кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью «Производственная компания «Инфраструктурные системы и технологии» на решение Арбитражного суда Смоленской области от 31.08.2022 и постановление Двадцатого арбитражного апелляционного суда от 22.11.2022 по делу № А62-9972/2021,

УСТАНОВИЛ:

общество с ограниченной ответственностью «Производственная компания «Инфраструктурные системы и технологии» (далее - общество) обратилось в Арбитражный суд Смоленской области к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 6 по Смоленской области (далее - инспекция) с заявлением о признании недействительными:

- решения от 31.05.21 № 619 о привлечении общества к ответственности за совершение налогового правонарушения;

- решения от 31.05.21 № 18 об отказе в возмещении полностью суммы налога на добавленную стоимость (далее – НДС), заявленной к возмещению.

Решением суда первой инстанции от 31.08.22, оставленным без изменения постановление Двадцатого арбитражного апелляционного суда от 22.11.2022, в удовлетворении требований общества отказано.

Не согласившись с принятыми судебными актами, общество обратилось в Арбитражный суд Центрального округа с кассационной жалобой и дополнением к ней, в которой просит их отменить в связи с нарушением и неправильным применением судами при их принятии норм материального и процессуального права, неполным выяснением судами обстоятельств дела и несоответствием выводов судов фактическим обстоятельствам дела, и направить дело на новое рассмотрение в суд первой инстанции.

В отзыве на кассационную жалобу инспекция возражает против ее удовлетворения ввиду законности обжалуемых судебных актов.

Кассационная жалоба рассматривается Арбитражным судом Центрального округа в установленном гл. 35 АПК РФ порядке.

Общество своего представителя в судебное заседание не направило, о его проведении извещено надлежаще, в связи с чем и на основании ч.3 ст. 284 АПК РФ судебное заседание проводится в его отсутствие.

Представитель инспекции в судебном заседании возражал против отмены обжалуемых судебных актов, поддержав приведенные в отзыве на кассационную жалобу доводы, пояснил, что инспекция не получала от общества дополнений к кассационной жалобе, поступивших в суд округа 21.03.23.

Изучив материалы дела, выслушав представителя инспекции и с учетом положений п.3 ч.4 ст. 277, ч.1 ст. 286 АПК РФ, приведенных в абз. 4 п. 29 постановления Пленума ВС РФ от 30.06.20 № 13 "О применении Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при рассмотрении дел в арбитражном суде кассационной инстанции" разъяснений, суд округа на принимает поступивших от общества через систему «Мой арбитр» накануне настоящего судебного заседания (21.03.23) дополнений к кассационной жалобе с новыми доводами, поскольку они не содержат доказательств их направления инспекции, а также не приобщает приложенных к ним дополнительных доказательств, поскольку суд кассационной инстанции не наделен правом на исследование и оценку дополнительных доказательств, и одно из доказательств (возражения на акт проверки от 10.03.23) создано после принятия обжалуемых судебных актов и после подачи кассационной жалобы

Проверив в порядке ст. 286 АПК РФ законность и обоснованность обжалуемых судебных актов, суд кассационной инстанции не нашел оснований для их отмены, исходя из следующего.

Как установлено судами и следует из материалов дела, общество 27.01.20 представило первичную налоговую декларацию по НДС за 4 квартал 2019 года, предъявив к возмещению НДС в сумме 895 475 руб. и отразив в разделе 4 (Расчет суммы налога по операциям по реализации товаров (работ, услуг) обоснованность применения налоговой ставки 0 процентов по которым документально подтверждена) налоговую базу в сумме 7 532 400 руб. (код операции 1010421).

После этого обществом было представлено еще 4 уточненные налоговые декларации по НДС за 4 квартал 2019 года с незначительным изменением суммы возмещения, но вместе с тем и с обнуленной налоговой базой, при наличии отражения операций в разделе 9 «Книга продаж».

На основании поданной обществом налоговой декларации по НДС за 4 квартал 2019 года инспекцией начата камеральная налоговая проверка.

В целях подтверждения оплаты товаров и поступления выручки на счета общества инспекцией в рамках налогового контроля направлен запрос в АО «Акционерный банк «Россия». В соответствии с выпиской банка по расчетному счету оплата за приобретенные товары, работы, услуги подтверждена.

Обществом также представлены следующие документы: договоры, выписки из книги покупок, выписки из книги продаж, счета-фактуры, УПД, товарные накладные.

По результатам камеральной налоговой проверки инспекцией составлен акт камеральной налоговой проверки от 20.11.20 № 1326, которым зафиксировано, что общество не отразило реализацию в сумме 7 868 148 руб., в результате чего решением инспекции от 31.05.21 № 619 обществу доначислен НДС в размере 707 077 руб., а также уменьшена сумма налога, излишне заявленного к возмещению, в размере 866 553 руб.

Из договора от 14.08.19 № 677, заключенного обществом с ОАО «Минский вагоноремонтный завод» (далее - МВРЗ) на проведение капитального ремонта машины ВПРС2-02 N 154, следует, что местом проведения ремонта определена территория ОАО «МВРЗ», расположенная по адресу: РБ, 22014, <...>.

Вместе с тем, из анализа документов, представленных обществом по требованию о представлении документов от 06.02.20 № 287, выставленному в ходе камеральной налоговой проверки, инспекцией установлено, что ремонтные работы подбивочного блока левостороннего, правостороннего машины ВПРС2-02, запасных частей машины ВПРС2-02 проводились на территории РФ (<...>), организацией ЗАО «КМП-Сервис».

Согласно представленным ЗАО «КПМ-Сервис» документам, по договору с обществом от 28.08.19 № 154 выполнялись ремонтные работы машины ВПРС2-02. Узлы доставлялись в организацию для ремонта транспортными компаниями, услуги которых оплачены обществом.

Данный факт подтверждается следующими CMR: от 03.09.19 № 2, где в графе «отправитель» указано ОАО «МВРЗ», в графе «получатель» - общество, в графе «место разгрузки» указан адрес ЗАО «КМП-Сервис»: <...>, в графе «наименование груза» указано блоки подбивочные машины ВПРС2-02; от 10.09.2019 N 3, где в графе «отправитель» указано ОАО «МВРЗ», в графе «получатель» общество, в графе «место разгрузки» указан адрес ЗАО «КМП-Сервис»: <...>, в графе «наименование груза» указано «запасные части машины ВПРС2-02».

В целях подтверждения правомерности применения ставки НДС 0% в адрес общества направлено требование от 26.06.20 № 2142 о предоставлении пояснений или внесении соответствующих исправлений.

Общество в ответ на требование 07.08.20 представило пояснение, указав, что по условиям договора от 14.08.2019 № 677 между ним и ОАО " МВРЗ " местом проведения ремонта стороны определили территорию заказчика, расположенную по адресу: <...>, <...>. 5-1. Также договором предусмотрено, что в силу производственной необходимости подрядчик имеет право привлекать к выполнению ремонтных работ третьих лиц без согласования с заказчиком (п. 2.5 договора).

Подрядчик имеет право производить узловой ремонт на своих производственных площадках (Смоленская/Калужская область) без согласования с заказчиком. При этом перемещение всех узлов и агрегатов между производственными площадками производится с обязательным оформлением соответствующих документов (п. 2.6 договора).

Во исполнение п. 2.6 договора общество привлекло к исполнению работ ЗАО «КМП-Сервис».

Пунктом 2.1 договора от 28.08.19 с ЗАО «КМП-Сервис» определено, что ремонт проводится в порядке, определенном условиями договора от 14.08.19 № 677, заключенного между обществом и ОАО «МВРЗ», по адресу: <...>, <...>, на территории последнего по адресу нахождения ОАО «МВРЗ».

Однако в силу производственной необходимости часть узлов машины (ориентировочно 15% от общего объема ремонтируемого перечня по техзаданию на капремонт) временно вывозилось для ремонта в г. Калугу.

Ремонт производился на возмездной основе на основании договора между обществом и ЗАО «КМП-Сервис» с составлением УПД на оказанные услуги с начислением НДС 20%. Обществом произведен расчет с ЗАО «КМП-Сервис» за оказанные услуги по ремонту.

Узлы между обществом и организациями ЗАО «КМП-Сервис» и ОАО «МВРЗ» передавались и возвращались с составлением накладных на передачу товара на сторону с указанием залоговой стоимости.

После проведенного ремонта узлы меняли свое качество, становясь пригодными для эксплуатации, и покинули территорию России с оформлением CMR.

Также в пакете документов для подтверждения обоснованности применения ставки НДС 0% обществом представлены:

- акт от 12.11.19 № 1 сдачи-приемки выполненных работ, где подрядчиком является общество, заказчиком - ОАО «МВРЗ» в сумме 100 000 белорусских руб., курс белорусского рубля Центробанка России на 12.11.19 составил 31,1964 руб. (3 119 640 руб.);

- акт от 20.12.19 № 2 сдачи-приемки выполненных работ в сумме 100 000 белорусских руб., курс белорусского рубля Центробанка России на 20.12.2019 составил 29,7258 руб. (2 972 580 руб.);

- акт сдачи-приемки выполненных работ от 26.12.19 № 3 в сумме 60 000 белорусских руб., курс белорусского рубля Центробанка России на 26.12.19 составил 29,5988 руб. (1 775 928 руб.), а всего на сумму 7 868 148 руб.

По результатам проверки должностным лицом налогового органа составлен акт проверки от 20.11.20 № 1326 и приняты оспариваемые решения: от 31.05.21 № 619 о привлечении общества к ответственности по п.1 ст. 122 НК РФ, и начисления пени; от 31.05.21 № 18 об отказе в возмещении полностью суммы НДС, заявленной к возмещению.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Смоленской области от 08.09.21 № 175 апелляционная жалоба общества оставлена без удовлетворения.

Полагая, что указанные решения инспекции не соответствуют закону и нарушают его права и законные интересы, общество обратилось в суд с рассмотренным заявлением.

Обосновывая свою позицию, общество настаивало на том, что работы по капитальному ремонту машины ВПРС2-02 в полном объеме (в том числе и ремонт агрегатов и запасных частей в г. Калуга) должны быть отнесены к месту реализации - территория Республики Беларусь, так как данные виды работ должны подпадать на территории Российской Федерации по режиму «нулевой» налоговой ставки по НДС, что обеспечит обществу возможность возместить 866 553 руб. из казны Российской Федерации.

Суды первой и апелляционной инстанции, исследовав и оценив представленные в материалы дела доказательства в порядке статей 64, 67, 68, 71 АПК РФ, пришли к выводу о том, что обществу следовало исчислить НДС и уплатить как при реализации услуг в Российской Федерации (п. 28 Протокола о взимании косвенных налогов в рамках ЕАЭС), однако в нарушение п. 3 ст. 164, п. 1 ст. 146, п. 1 ст. 154, ст. 148 НК РФ общество не исчислило НДС с применением налоговой ставки 20 процентов с реализации услуг по ремонту узлов и агрегатов на сумму 7 868 148 руб., проведенного на территории Российской Федерации в г. Калуга организацией ЗАО «КМП-Сервис».

При этом судами отмечено, что непосредственный исполнитель (ЗАО «КМП-Сервис»), отражая спорные работы в налоговой декларации по НДС за 4 квартал 2019 года, исчислил налог по ставке 20%, определив местом реализации территорию Российской Федерации.

Суд кассационной инстанции, с учетом предоставленных ему ч.1 ст. 286 АПК РФ полномочий, не находит оснований для отмены обжалуемых судебных актов, исходя из следующего.

В силу с ч. 1 ст. 198, ч. 4 ст. 200, ч. 3 ст. 201 АПК РФ, исходя из разъяснений п. 6 постановления Пленумов ВС РФ и ВАС РФ от 01.07.1996 № 6/8 «О некоторых вопросах, связанных с применением ч. 1 ГК РФ», ненормативный акт, решение и действие (бездействие) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц могут быть признаны недействительными или незаконными при одновременном несоответствии закону и нарушении прав и законных интересов заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

В силу п. 1 ст. 143 НК РФ общество в спорном периоде являлось плательщиком НДС.

Согласно п. 1 ст. 146 НК РФ объектом налогообложения НДС признается реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации.

Порядок определения места реализации товаров, работ (услуг) при налогообложении НДС установлен нормами ст.ст. 147 и 148 НК РФ.

Подпунктом 2 пункта 1 статьи 148 НК РФ предусмотрено, что в целях главы 21 Кодекса местом реализации работ (услуг) признается территория Российской Федерации, если работы (услуги) связаны непосредственно с движимым имуществом, воздушными, морскими судами и судами внутреннего плавания, находящимися на территории Российской Федерации. К таким работам (услугам) относятся, в частности, монтаж, сборка, переработка, обработка, ремонт и техническое обслуживание.

Исходя из подп. 2 п. 1.1 ст. 148 НК РФ в целях главы 21 Кодекса местом реализации работ (услуг) не признается территория Российской Федерации, если работы (услуги) связаны непосредственно с находящимся за пределами территории Российской Федерации движимым имуществом, воздушными, морскими судами и судами внутреннего плавания, находящимися на территории Российской Федерации. К таким работам (услугам) относятся, в частности, монтаж, сборка, переработка, обработка, ремонт и техническое обслуживание.

Таким образом, для работ (услуг), непосредственно связанных с движимым имуществом, место реализации определяется местонахождением имущества (подп. 2 п. 1 и подп. 2 п. 1.1 ст. 148 НК РФ).

Пунктом 3 статьи 148 НК РФ установлено, что в случае, если организация или индивидуальный предприниматель выполняет (оказывает) несколько видов работ (услуг) и реализация одних работ (услуг) носит вспомогательный характер по отношению к реализации других работ (услуг), местом реализации вспомогательных работ (услуг) признается место реализации основных работ (услуг).

Положения п. 3 ст. 148 НК РФ применяются в случае, если налогоплательщик осуществляет несколько видов работ (услуг), которые в соответствии с договорными обязательствами могут квалифицироваться в качестве основных и вспомогательных работ (услуг).

Конституционным Судом Российской Федерации в определении от 07.12.10 № 1717-О-О отмечено, что разрешение вопроса о том, подлежит ли та или иная операция по реализации работ или услуг включению в объект обложения НДС или же она должна быть освобождена от обложения, зависит от определения места реализации работы или услуги, что предполагает оценку фактических обстоятельств конкретного дела; применительно к реализации услуг могут, среди прочего, учитываться такие фактические обстоятельства, как место осуществления деятельности налогоплательщика и его контрагентов, условия договорных отношений, а также вид произведенной работы или оказанной услуги; положения Кодекса содержат необходимые нормативные критерии, позволяющие установить место оказания услуг для целей обложения НДС.

Документами, подтверждающими место выполнения работ (оказания услуг), если иное не предусмотрено п. 5 настоящей статьи, являются: контракт, заключенный с иностранными или российскими лицами; документы, подтверждающие факт выполнения работ (оказания услуг) (п. 4 ст. 148 НК РФ).

В соответствии с п. 1 ст. 154 НК РФ не включаются в налоговую базу оплата, частичная оплата, полученная налогоплательщиком в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг) которые не подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения).

Согласно п. 1 ст. 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со ст. 166 Кодекса, на установленные данной статьей налоговые вычеты.

В силу п. 12 ст. 171 НК РФ вычетам у налогоплательщика, перечислившего суммы оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав, подлежат суммы налога, предъявленные продавцом этих товаров (работ, услуг), имущественных прав.

На основании п. 9 ст. 172 НК РФ вычеты сумм налога, указанных в п. 12 ст. 171 Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при получении оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав, документов, подтверждающих фактическое перечисление сумм оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав, при наличии договора, предусматривающего перечисление указанных сумм.

С учетом изложенного суд правомерно указал, что право налогоплательщика на налоговый вычет прямо зависит от наличия объекта налогообложения налогом на добавленную стоимость, местом реализации которого является территория Российской Федерации.

На основании ч. 4 ст. 15 Конституции Российской Федерации общепризнанные принципы и нормы международного права и международные договоры Российской Федерации являются составной частью ее правовой системы.

Если международным договором Российской Федерации установлены иные правила и нормы, чем предусмотренные Кодексом и принятыми в соответствии с ним нормативными правовыми актами, применяются правила и нормы международных договоров Российской Федерации (п. 1 ст. 7 НК РФ).

Российская Федерация, Республика Казахстан и Республика Беларусь 29.05.14 подписали Договор о Евразийском экономическом союзе, который вступил в силу с 01.01.15.

Таким образом, с 01.01.15 в связи со вступлением в силу Договора взимание косвенных налогов при выполнении работ, оказании услуг в Евразийском экономическом союзе (далее - ЕАЭС) производится в порядке, установленном п. 2 ст. 72 Договора, а также Протоколом.

Следовательно, при определении места реализации работ (услуг), оказанных по спорному Контракту с хозяйствующими субъектами государств - членов ЕАЭС, необходимо руководствоваться не общими правилами, установленными в ст. 148 НК РФ, а специальными, закрепленными в разделе IV Протокола «Порядок взимания косвенных налогов при выполнении работ, оказании услуг".

Порядок взимания косвенных налогов при выполнении работ (оказании услуг) в ЕАЭС регламентируется положениями Протокола о порядке взимания косвенных налогов и механизме контроля за их уплатой при экспорте и импорте товаров, выполнении работ, оказании услуг (приложение № 18 к договору о ЕАЭС от 29.05.14) (далее - протокол).

Пунктом 28 раздела IV Протокола установлено, что взимание косвенных налогов при выполнении работ (оказании услуг) осуществляется в государстве-члене, территория которого признается местом реализации работ, услуг (за исключением работ, указанных в пункте 31 раздела IV Протокола).

При выполнении работ (оказании услуг) налоговая база, ставки косвенных налогов, порядок их взимания и налоговые льготы (освобождение от налогообложения) определяются в соответствии с законодательством государства-члена, территория которого признается местом реализации работ (услуг), если иное не установлено разделом IV Протокола.

В соответствии с п. 2 п. 29 раздела IV Протокола местом реализации работ, услуг признается территория государства - члена ЕАЭС, если работы, услуги связаны непосредственно с движимым имуществом, транспортными средствами, находящимися на территории этого государства (подп. 2 п. 29 Протокола).

На основании положений п. 2 раздела I Протокола узлы и агрегаты относятся к движимому имуществу.

Следовательно, местом реализации работ по ремонту узлов и агрегатов, выполняемых на территории Российской Федерации российским налогоплательщиком налогоплательщику Республики Беларусь, признается территория Российской Федерации.

Налогообложение НДС операций по реализации работ (услуг) на территории Российской Федерации производится по налоговым ставкам, установленным ст. 164 Кодекса.

Перечень операций, не подлежащих налогообложению (освобождаемых от налогообложения) НДС, установлен ст. 149 НК РФ, операции по реализации работ по ремонту узлов и агрегатов на территории Российской Федерации указанный перечень не предусматривает.

С учетом изложенного операции по реализации вышеуказанных работ по ремонту узлов и агрегатов признаются объектом налогообложения НДС с применением налоговой ставки 20 процентов на основании п. 3 ст. 164 НК РФ.

Судами установлено, что ЗАО «КМП-Сервис» в налоговой декларации по НДС за 4 квартал 2019 года отражена реализация по внутреннему рынку Российской Федерации в адрес общества на сумму 4 140 693 руб. (НДС 690 115,50 руб.).

В то же время общество, фактически выступающее посредником между ОАО «МВРЗ» и ЗАО «КМП-Сервис», считает местом реализации спорных работ территорию Республики Беларусь.

Документы, подтверждающие уплату НДС в бюджет Республики Беларусь ОАО «МВРЗ», официально через инспекцию Министерства по налогам и сборам по г. Минску Республики Беларусь на запрос от 01.02.21 N 07-15/0089дсп@ не представлены.

Суд первой инстанции обязывал общество уточнить, какая сумма приходится на выполнение работ капитального ремонта машины ВПРС2-02 на территории Российской Федерации, проведенных ЗАО «КМП-Сервис», представить расчет налогооблагаемой базы с разбивкой сумм с учетом спецификации к договору от 14.08.19 № 677, описать какие именно работы (объемы, суммы) были выполнены ЗАО «КМП-Сервис» со ссылками на конкретные документы.

Обществом 13.04.22 представлены пояснения, в которых указано, что в 3 и 4 кварталах 2019 года ЗАО «КМП-Сервис» оказало услуги на сумму 4 140 693 руб., в том числе НДС 20% в размере 690 115,5 руб. согласно счетам-фактурам от 26.11.19 № 15 и от 13.12.19 № 17 (т. 2, л. 18 - 19).

Причем из вышеуказанных услуг на территории Российской Федерации были произведены следующие работы: услуги по ремонту подбивочного блока, реверс-раздаточной коробки, гидроцилиндра, гидропреобразователя, уплотнителя баланса, масляного насоса, устройства нивелирочного, устройства подъемно-рихтовочного на общую сумму 3 860 160 российских руб., в том числе НДС 20% в размере 634 360 рос. руб.

Следовательно, в 3 и 4 квартале 2019 года силами субподрядчика ЗАО «КПМ-Сервис» на территории Российской Федерации было оказано около 20% (3 216 800*100% /15 439 994,10 = 20%) услуг от общего объема капитального ремонта, осуществленного обществом в рамках договора от 14.08.19 № 677. При этом никаких иных работ со стороны ни общества, ни субподрядчика ЗАО «КПМ-Сервис» в рамках договора от 14.08.19 № 677 на территории Российской Федерации за период с 2019 года по 2021 год не осуществлялось.

При этом обществом не представлены документы, позволяющие установить перечень и стоимость работ, осуществляемых в Российской Федерации и в Республике Беларусь.

Стоимость работ ЗАО «КМП-Сервис» 4 140 693 руб., что составляет 53% от общей стоимости работ, выполненных в адрес ОАО «МВРЗ» (7 868 148 руб.).

В то же время, как указано в абз. 7 п. 8 постановления N 57, следует принимать во внимание, что на основании подп. 7 п. 1 ст. 31 НК РФ (расчетным методом) налогоплательщику не могут быть предоставлены налоговые вычеты по НДС, поскольку положениями п. 1 ст. 169 и п. 1 ст. 172 НК РФ установлены специальные правила приобретения налогоплательщиком права на указанные вычеты.

Как правильно указали на то суды, общество, которое фактически выступает лишь посредником между ОАО «МВРЗ» и ЗАО «КМП-Сервис», самостоятельно отнесло вычеты по ЗАО «КМП-Сервис» (г. Калуга) именно к внутреннему рынку Российской Федерации, не заявив ставку НДС «0» процентов, не заполнив раздел 4 налоговой декларации (то есть не отразило экспортные операции в РБ) и, не исчислив налоговую базу.

В соответствии с п. 1 ст. 11 НК РФ институты, понятия и термины гражданского, семейного и других отраслей законодательства Российской Федерации, используемые в НК РФ, применяются в том значении, в каком они используются в этих отраслях законодательства, если иное не предусмотрено НК РФ.

На основании ст. 128 ГК РФ к объектам гражданских прав относятся: вещи, включая наличные деньги и документарные ценные бумаги, иное имущество, в том числе безналичные денежные средства, бездокументарные ценные бумаги, имущественные права; результаты работ и оказание услуг; охраняемые результаты интеллектуальной деятельности и приравненные к ним средства индивидуализации (интеллектуальная собственность); нематериальные блага.

Согласно ч. 2 ст. 130 ГК РФ, вещи, не относящиеся к недвижимости, включая деньги и ценные бумаги, признаются движимым имуществом.

В соответствии с п. 1 ст. 133 ГК РФ вещь, раздел которой в натуре невозможен без разрушения, повреждения вещи или изменения ее назначения и которая выступает в обороте как единый объект вещных прав, является неделимой вещью и в том случае, если она имеет составные части.

Согласно ст. 134 ГК РФ если различные вещи соединены таким образом, который предполагает их использование по общему назначению (сложная вещь), то действие сделки, совершенной по поводу сложной вещи, распространяется на все входящие в нее вещи, поскольку условиями сделки не предусмотрено иное.

Доказательств того, что ЗАО «КПМ-Сервис» выполняло ремонтные работы выправочно-подбивочно-рихтовочной машины материалы дела не содержат.

Как правильно указали суды, в данном случае при ремонте отсутствует непосредственная связь с транспортными средствами, находящимися на территории иностранного государства-члена. Подлежащие ремонту подбивочные блоки, запасные части ввезены на территорию Российской Федерации самостоятельно и сам ремонт производился отдельно от подвижного состава, независимо от наличия или отсутствия подвижного состава на территории Российской Федерации.

С учетом изложенного, суды пришли к верному выводу о том, что произведенные ремонтные работы связаны с движимым имуществом (подбивочные блоки, запасные части) и осуществлялись обществом на территории Российской Федерации, в связи с чем инспекцией при определении налоговой обязанности общества размер налоговой базы по НДС верно определен исходя из общей стоимости актов сдачи-приемки выполненных работ №№ 1, 2 и 3 (т. 1, л. 203 - 204) между обществом и ОАО «МВРЗ» в размере 7 868 148 руб., поскольку обществом в ходе камеральной налоговой проверки и на досудебной стадии урегулирования спора не представлен расчет суммы доходов, полученных от ОАО «МВРЗ» и приходящихся на спорные работы, в то время как инспекция располагала только сведениями о том, по какой цене данные услуги были реализованы ЗАО «КМП-Сервис» в адрес общества, а оно также не представило сведения о том, какой размер наценки им применен на спорную операцию при том, что целью предпринимательской деятельности является получение прибыли.

В письме Министерства финансов Российской Федерации № 03-07-13/1/48531 от 31.07.17 также отражено, что местом реализации работ по ремонту запасных частей к железнодорожному составу, выполняемых российской организацией по договору с хозяйствующим субъектом Республики Беларусь на территории Российской Федерации, признается территория Российской Федерации и, соответственно, такие работы подлежат налогообложению НДС в Российской Федерации по ставке в размере 18 процентов на основании п. 3 ст. 164 НК РФ.

Аналогичный правовой подход к сходному вопросу поддержан в ВС РФ в определении от 06.07.21 № 306-ЭС21-9927.

Довод общества о том, что работы по капитальному ремонту машины ВПРС2-02 в полном объеме (в том числе и ремонт агрегатов и запасных частей в г. Калуга) должны быть отнесены к месту реализации - территория Республики Беларусь, так как данные виды работ должны подпадать на территории Российской Федерации по режиму «нулевой» налоговой ставки по НДС, что обеспечит обществу возможность возместить 866 553 руб. из казны Российской Федерации, правомерно отклонены судами, поскольку как правильно указали на то суды, применение нулевой ставки НДС в отношении работ по ремонту движимого имущества и транспортных средств, выполненных российской организацией на территории другого государства - члена ЕАЭС, нормами Протокола, а также главы 21 «Налог на добавленную стоимость» НК РФ не предусмотрено.

Пункт 1 статьи 164 НК РФ устанавливает закрытый перечень операций, которые облагаются НДС по ставке 0 процентов, и работы, оказанные обществом в адрес ОАО «МВРЗ», в данный перечень не входят.

Согласно протоколу о порядке взимания косвенных налогов и механизме контроля за их уплатой при экспорте и импорте товаров, выполнении работ, оказании услуг (приложение № 18 к договору о ЕАЭС от 29.05.14) применение нулевой ставки НДС возможно только при экспорте товаров, а не работ и услуг (разделом II данного Протокола).

Взимание же косвенных налогов при выполнении работ, оказании услуг осуществляется в государстве-члене, территория которого признается местом реализации работ, услуг (разделом III данного Протокола).

Единственное исключение в Протоколе сделано для работ по переработке давальческого сырья, в отношении которых применима нулевая ставка НДС.

Таким образом, у общества отсутствовало право на возмещение НДС.

Помимо вычетов по НДС по контрагенту ЗАО «КМП-Сервис» в размере 690 115,5 руб. общество в декларации также заявило возмещение НДС по иным контраогентам в сумме 176 437 руб.

При этом правом на налоговый вычет и возмещение из бюджета сумм НДС, предъявленных налогоплательщику его поставщиками, может воспользоваться только налогоплательщик, приобретающий соответствующие товары (работы, услуги) с целью осуществления налогооблагаемой деятельности на территории Российской Федерации; если реализация товаров (работ, услуг) происходит не на территории Российской Федерации, объекта обложения НДС не возникает, в результате чего не возникает права на налоговый вычет и возмещение сумм НДС. Наступление указанных налоговых последствий для налогоплательщика зависит от определения места реализации товара, работы или услуги (определение Конституционного Суда Российской Федерации от 29.09.2016 N 2024-О).

Общество кроме вычетов в налоговой декларации по НДС за 4 квартал 2019 года не отразило более никаких показателей и не отразило налоговую базу (обществом заявлены вычеты без реализации), следовательно, в спорном периоде никакой иной деятельности, помимо договора с ОАО «МВРЗ», оно не вело, как и не вело раздельного учета.

С учетом изложенного суды пришли к верному выводу о том, что все иные товары (работы, услуги) также связанны с ремонтом вагона ВПР, в связи с чем они не могут быть приняты к вычету по НДС на территории Российской Федерации, а, значит, решения инспекции являются законными и обоснованными, не нарушающими прав общества.

Ссылка общества на то, что рамках камеральной проверки и в суде первой инстанции им были представлены акты выполненных работ и спецификации, в то время как данные документы не приняты во внимание ни инспекцией, ни судом, также правомерно отклонены судами, поскольку обществом не представлено документа, позволяющего установить перечень и стоимость работ, осуществляемых в Российской Федерации и в Республике Беларусь, в связи с чем представленные обществом акты оценены инспекцией и судом в совокупности с иными доказательствами.

Указание обществом на то, что в рамках судебного разбирательства им в инспекцию и суд представлена уточненная налоговая декларация, где самостоятельно исправлена ошибка по отражению сумм по операциям в 4 и 7 разделах декларации НДС, следовательно, уточнена правовая позиция, также правомерно отклонено судами, поскольку в рамках настоящего дела суд оценивает ненормативный акт налогового органа на предмет его соответствия закону именно на момент его принятия, исходя из обстоятельств нарушения, которые были изложены в оспариваемом решении.

Положения ст.ст. 54 и 81 НК РФ не ограничивают налогоплательщика в праве на подачу уточненной налоговой декларации, в том числе и после окончания проведения налоговой проверки, но до принятия решения по ней. Но в таком случае нужно учитывать, что с правом налогоплательщика в данной ситуации корреспондируют полномочия налогового органа, позволяющие провести налоговую проверку уже проверенного налогового периода с учетом уточненных сведений, то есть провести камеральную налоговую проверку уточненной налоговой декларации в рамках ст. 88 НК РФ.

С учетом изложенного, как правильно указали на то суды, представленная обществом очередная уточненная налоговая декларация не может рассматриваться в рамках настоящего судебного дела как уточнение правовых позиций общества.

Довод общества о неправомерном отказе суда первой инстанции в удовлетворении ходатайства об истребовании доказательств у ОАО «МВРЗ» и инспекции Министерства по налогам и сборам Республики Беларусь фактической оплаты НДС в полном объеме со всей суммы договора, заключенному с ОАО «МВРЗ» в бюджет Республики Беларусь, правомерно отклонен судом апелляционной инстанции.

Обществом в ходе камеральной налоговой проверки и на досудебной стадии урегулирования спора не представлен расчет суммы доходов, полученных от ОАО «МВРЗ» и приходящихся на спорные работы.

Суд первой инстанции неоднократно обязывал общество представить расчет налогооблагаемой базы с указанием, какая сумма приходится, по его мнению, на выполнение работ, произведенных на территории Российской Федерации, однако обществом в обоснование своей позиции расчет и соответствующее правовое обоснование так и не представлены.

С учетом изложенного, поскольку определить сумму налога, гипотетически уплаченную ОАО «МВРЗ» по работам с обществом в определенный период не представится возможным, то удовлетворение заявленного ходатайства привело бы к необоснованному затягиванию рассмотрения дела.

Кроме того, из материалов проверки следует, что документы, подтверждающие уплату НДС в бюджет РБ ОАО «МВРЗ», официально через инспекцию Министерства по налогам и сборам по г. Минску Республики Беларусь на запрос № 07-15/0089дсп@ от 01.02.2021 не представлены.

С учетом установленных по делу фактических обстоятельств, суд правомерно отказал в удовлетворении ходатайства общества.

Основываясь на совокупности приведенных нормативных положений и обстоятельств дела, оценив представленные в материалах дела доказательства по правилам ст. ст. 65, 71 АПК РФ в их совокупности и взаимосвязи, правильно применив нормы материального и процессуального права, суды пришли к верному выводу о недоказанности обществом совокупности оснований необходимых для признания оспариваемых решений инспекции недействительными.

В силу положений ст. 286 АПК РФ, кассационная жалоба рассматривается исходя из доводов, содержащихся в кассационной жалобе и возражений относительно жалобы. Между тем доводов, опровергающих выводы судов первой и апелляционной инстанции, кассационная жалоба не содержит. По существу доводы кассационной жалобы направлены на иную оценку доказательств и фактических обстоятельств дела, данных судами, что не относится к полномочиям суда кассационной инстанции в силу положений ст. ст. 286, 287 АПК РФ. Нарушений норм процессуального права, являющихся, в силу ч. 4 ст. 288 АПК РФ, безусловным основанием для отмены принятых судебных актов, судом кассационной инстанции не установлено.

На основании изложенного, руководствуясь пунктом 1 части 1 статьи 287, статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Смоленской области от 31.08.2022 и постановление Двадцатого арбитражного апелляционного суда от 22.11.2022 по делу № А62-9972/2021 оставить без изменения, кассационную жалобу – без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в течение двух месяцев в Судебную коллегию Верховного Суда Российской Федерации в порядке, установленном ст. 291.1 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.


Председательствующий Н.Н. Смотрова


Судьи Ю.В. Бутченко


Е.А. Радюгина