Решение от 21 ноября 2018 г. по делу № А46-15891/2018

РЕШЕНИЕ

№ делаА46-15891/2018
22 ноября 2018 года
город Омск


Решение в виде подписания резолютивной части принято 13 ноября 2018 года.

Арбитражный суд Омской области в составе судьи Солодкевича И.М., рассмотрев в порядке упрощённого производства дело по заявлению общества с ограниченной ответственностью «Омский завод полипропилена» (основной государственный регистрационный номер 1055501030650, идентификационный номер налогоплательщика 5501085734, место нахождения: 644035, <...>) к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Омской области (основной государственный регистрационный номер 1045507036783, идентификационный номер налогоплательщика 5504097167, место нахождения: 644010, <...>) о признании решения № 03-14/328 от 05.04.2018 в части привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 2 статьи 120 Налогового кодекса Российской Федерации, недействительным,

установил:

общество с ограниченной ответственностью «Омский завод полипропилена» (далее также – ООО «Полиом», заявитель, общество, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Омской области с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Омской области (далее также – Межрайонная ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Омской области, заинтересованное лицо, инспекция, налоговый орган) о признании решения№ 03-14/328 от 05.04.2018 в части привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 2 статьи 120 Налогового кодекса Российской Федерации (далее – НК РФ), в виде штрафа в размере 15 000 р. недействительным.

Рассмотрев материалы дела, суд установил следующие обстоятельства.

Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Омской области проведена выездная налоговая проверка по вопросам полноты и правильности исчисления, своевременности уплаты (удержания, перечисления) налога на прибыль, налога на добавленную стоимость, налога на имущества, транспортного налога и налога на доходы физических лиц за период с 01.01.2014 по 31.12.2015, по результатам которой 07.08.2017 составлен акт № 03-14/344, а 05.04.2018 (с участием заявителя и по отклонению его возражений на него) принято решение № 03-14/328, каким ООО «Полиом» привлечено, в том числе к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 2 статьи 120 НК РФ, в виде штрафа в размере 15 000 р.

Основание для вывода о совершении обществом этого налогового правонарушения усмотрено в неотражении им в нарушение Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкции по его применению, утверждённого и введённого в действие приказом Министерства финансов Российской Федерации от 31 октября 2000 года № 94н (далее – План счетов и Инструкция по применению плана счетов соответственно), на счётах бухгалтерского учёта (счёте 62.02) и, как следствие, главных книгах за 2014, 2015 гг. – предварительной оплаты, поступившей от покупателей продукции ООО «Полиом» его агентам – публичному акционерному обществу «Сибур Холдинг» (далее – ПАО «Сибур Холдинг») и акционерному обществу «Группа компаний «Титан» (далее – АО «ГК «Титан») по агентским договорам № СХ 15876 от 23.05.2014 и № ГКТ-13-080 от 01.06.2013 соответственно.

Налогоплательщиком, не согласившимся с решением № 03-14/328 от 05.04.2018 в данной части, подана на него апелляционная жалоба, по оставлению которой решением Управления Федеральной налоговой службы по Омской области № 16-22/08837@ от 14.06.2018 без удовлетворения, в Арбитражный суд Омской области подано заявление о признании его в означенной части недействительным.

В его обоснование указано на отсутствие в Плане счетов обязанности по отражению в учёте принципала, каким выступает в спорных правоотношениях ООО «Полиом», денежных средств, полученных агентами от покупателей в разрезе каждого покупателя. Иной вывод, по мнению заявителя, не согласуется с условиями агентских договоров № СХ 15876 от 23.05.2014 и № ГКТ-13-080 от 01.06.2013, положениями статей 1005 – 1011 ГК РФ, пунктом 73 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утверждённым приказом Министерством финансов Российской Федерации от 29 июля 1998 года № 34н, Методическими указаниями по инвентаризации имущества и финансовых обязательств, утверждёнными приказом Министерством финансов Российской Федерации от 13 июня 1995 года № 49. В этой связи в его поведении нет события налогового правонарушения, наказуемого в соответствии с пунктом 2 статьи 120 НК РФ. Кроме этого, налогоплательщиком отмечено, что в бухгалтерском учёте для отражения рассматриваемых хозяйственных операций может быть применена проводка дебет счетов 50 (51, 52, 55) – кредит счёта 62, но при условии поступления денежных средств от покупателей непосредственно ООО «Полиом», тогда как такой факт в его хозяйственной жизни отсутствует – денежные средства поступают агентам, которые ведут учёт полученных денежных средств применительно к каждому покупателю, повторение чего в своём учёте общество считает неверным и избыточным. Во всяком случае, несоблюдение правил ведения бухгалтерского учёта в предлагаемом налоговым органом виде нельзя признать грубым нарушением, обуславливающим привлечение к ответственности, вывод о чём, нашёл отражение в постановлении Федерального арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 21.06.2006 по делу № Ф04-3761/2006 (23682-А67-40). Неприменение ответственности при имеющихся обстоятельствах не противоречит и пункту 7 статьи 3 НК РФ. Кроме этого, инспекцией при формировании решения № 03-14/328 от 05.04.2018 не соблюдены требования пункта 8 статьи 101 НК РФ, что выразилось в отсутствии в нём ссылки на документы, которыми подтверждается совершение налогового правонарушения, даты, в которые должны были быть отражены операции по получению авансов, сопоставимые с датами получения соответствующих отчётов агентов, сумм авансов, оставленных без внимания при ведении бухгалтерского учёта.

Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Омской области, возразившей на требование, в письменном отзыве сохранена занятая в оспоренном решении позиция, сочтено, что неотражение обществом в своём бухгалтерском учёте авансов, поступивших от покупателей агентам, на счёте 62, следует не из «единой прямой нормы», которую не отыскал заявитель, а из совокупности положений статьи 996, пункта 1 статьи 1005, статьи 1011 ГК РФ, пункта 3 статьи 8, части 1 статьи 9, частей 1, 5 и 6 статьи 10 Федерального закона от 6 декабря 2011 года № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете» (далее – ФЗ от 6 декабря 2011 г. № 402-ФЗ) и подзаконных актов, в том числе и прежде всего Плана счетов и Инструкции по его применению.

Суд удовлетворяет требование ООО «Полиом», основываясь на следующем.

Согласно пункту 2 статьи 120 НК РФ налогоплательщик подлежит ответственности, предусмотренной им, за грубое нарушение правил учета доходов и (или) расходов и (или) объектов налогообложения, если эти деяния совершены в течение более одного налогового периода.

Под грубым нарушением правил учета доходов и расходов и объектов налогообложения для целей настоящей статьи понимается отсутствие первичных документов, или отсутствие счетов-фактур, или регистров бухгалтерского учета или налогового учета, систематическое (два раза и более в течение календарного года) несвоевременное или неправильное отражение на счетах бухгалтерского учета, в регистрах налогового учета и в отчетности хозяйственных операций, денежных средств, материальных ценностей, нематериальных активов и финансовых вложений (абзац третий пункта 3 статьи 120 НК РФ).

Суд, соглашаясь с заявителем, исходит из того, что грубым нарушением обозначенных в статье 120 НК РФ правил может быть признано нарушение налогоплательщиком очевидного (а потому и грубого) правила поведения, то есть нарушение, допущенное обязанным к иному поведению лицом вопреки ясным и понятным дня него предписаниям, но такого при имеющихся обстоятельствах суд не усматривает.

Как видно из Инструкции по применению плана счетов, счёт 62 «Расчёты с покупателями и заказчиками» предназначен для обобщения информации о расчетах с покупателями и заказчиками, дебетуется в корреспонденции со счетами 90 «Продажи», 91 «Прочие доходы и расходы» на суммы, на которые предъявлены расчетные документы, кредитуется в корреспонденции со счетами учёта денежных средств, расчётов на суммы поступивших платежей (включая суммы полученных авансов) и т.п. с обособлением учёта полученных авансов и предварительной оплаты.

Аналитический учёт по счёту 62 «Расчёты с покупателями и заказчиками» ведется по каждому предъявленному покупателям (заказчикам) счету, а при расчётах плановыми платежами – по каждому покупателю и заказчику. При этом построение аналитического учёта должно обеспечивать возможность получения необходимых данных по: покупателям и заказчикам по расчётным документам, срок оплаты которых не наступил; покупателям и заказчикам по не оплаченным в срок расчётным документам; авансам полученным.

Из материалов дела следует, что реализация продукции обществом производилась её покупателям опосредованно – с привлечением агентов с использованием дозволенной конструкции, состоящей в продаже ими товара ООО «Полиом» за его счёт, но от их имени (абзац первый пункта 1 статьи 1005 ГК РФ), правовое последствие от чего обозначено в абзаце втором пункта 1 статьи 1005 ГК РФ, согласно которому по такой сделке приобретает права и становится обязанным агент.

При этом, по верному замечанию заинтересованного лица, в силу пункта 1 статьи 996, статьи 1011 ГК РФ, денежные средства, вырученные агентом от продажи имущества заявителя – принципала, собственность последнего, в связи с чем, без сомнений, эти денежные средства объект внимания и налогоплательщика, и налогового органа как имущество, подлежащее отображений и в бухгалтерском учёте, и в налоговом учёте как объект налогообложения.

Это, однако, само по себе не принадлежит к надлежащей аргументации вывода Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Омской области о наличии в действиях ООО «Полиом» налогового правонарушения, за которое к нему были применены санкции, поскольку продавцом товара, оплаченного покупателями, при избранной модели хозяйственных отношений выступают агенты общества, а не оно само, оно – собственник реализуемого агентами товара и ввиду этого лицо, обязанное к получению назначаемой им за него цены.

Лица, в пользу которых отчуждается его товар, в гражданско-правовом смысле не его (заявителя) покупатели, но покупатели его товара и значение факт получения им (заявителем) денежных средств, уплаченных ими (покупателями) агентам, является налогозначимым (применительно к обстоятельствам настоящего спора) лишь ввиду того, что этот факт предшествует продаже (поставке) товара.

Именно в этой связи аналитический учёт, следуя Инструкции по применению плана счетов, подчинён общему правилу, заключающемся в учёте не покупателей лица, ведущего бухгалтерский учёт, а предъявленных счетов его покупателей, какими в гражданско-правовом смысле лица, приобретающие товар принципала у агента, реализующего его от своего имени, не являются.

Отчёты агента по смыслу статьи 1008 ГК РФ есть заявление об исполнении данного ему принципалом агентским договором поручения. Возможность ООО «Полиом» из отчётов, предоставленных агентами, выявить покупателей его продукции, никаким образом не подтверждает и не может обосновать обязанность заявителя к отражению их (покупателей) и каждого из них в своём бухгалтерском учёте и именно на счёте 62. Это свидетельствует о качестве отчётов агента, но не о правильности рассуждений заинтересованного лица, также неверных, как и того же порядка заявление, которое может быть противопоставлено им, об отсутствие обязанности по ведению учёта счетов покупателей из-за отсутствия возможности определить их из отчётов агента. Таким образом, возможность (невозможность) выявления принципалом из отчёта агента покупателей его товара, продаваемого агентами, не имеет правового значения.

Налоговым органом подтверждено отражение сумм, поступивших от агентов, на счете 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», счёте, предназначенном для обобщения информации о расчетах по операциям с дебиторами и кредиторами, не упомянутыми в пояснениях к счетам 60 –75. При этом обособленно учтены суммы авансов, полученных агентами от покупателей товара.

Это, вопреки позиции инспекции, и указывает на соблюдение требований, содержащихся в пункте 3 статьи 8, частях 1, 5 и 6 статьи 10 ФЗ от 6 декабря 2011 г.№ 402-ФЗ, состоящих применительно к исследуемому объекту (регистрам бухгалтерского учёта, а не первичным учётным документам, которым посвящена статья 9 этого Закона, на часть 1 которой также сослался налоговый орган), о достоверном, полном и своевременном отражении заявителем в своём бухгалтерском учёте фактов его хозяйственной жизни – получение предварительной оплаты за продаваемый товар.

Подход, применённый налогоплательщиком, не воспрепятствовал проверке и не мог объективно затруднить заинтересованному лицу проверку достоверности отражения в бухгалтерском учёте такого объекта обложения налогом на добавленную стоимость как авансовые платежи и уже по этой причине, а не только в совокупности с изложенным выше, действия общества, связанные с организацией им бухгалтерского учёта, выявленной инспекцией, не могут быть квалифицированы как грубое нарушение правил учёта объекта налогообложения.

В этой связи состав налогового правонарушения, предусмотренного пунктом 2 статьи 120 НК РФ, по убеждению суда, отсутствует, а решение Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Омской области № 03-14/328 от 05.04.2018 в оспоренной обществом части не соответствует НК РФ (статья 106, пункты 1, 3 статьи 108, пункт 2, абзац третий пункта 3 статьи 120), что в силу части 2 статьи 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее – АПК РФ) обуславливает признание его недействительным и отнесение на заинтересованное лицо (часть 1 статьи 110, часть 1 статьи 112 АПК РФ) судебных расходов в виде 3 000 р. государственной пошлины, уплаченной ООО «Полиом» за рассмотрение заявления при его подаче (платёжное поручение № 2028857 от 12.09.2018).

При этом суд отклоняет довод заявителя о нарушении инспекцией при изложении оспоренного решения пункта 8 статьи 101 НК РФ, полагая, что оно позволяет уяснить суть поведения, получившего оценку как неправомерное, понять логику рассуждений, имевшуюся у налогового органа при этом и не затруднило доступ ООО «Полиом» к судебной защите. Неверным суд находит и значение, приданное обществом аудиторским заключениям № 61/2733-11/АЗ-14 и № 2733-12/АЗ-15, подготовленным независимой аудиторской компанией – обществом с ограниченной ответственностью «Росэкспертиза» по бухгалтерской (финансовой) отчётностиООО «Полиом» за 2014, 2015 гг. Данные заключение представляют собой лишь мнение привлечённого, хотя и в силу Федерального закона от 30 декабря 2008 года № 307-ФЗ «Об аудиторской деятельности», лица, при этом мнение, выраженное не посредством приведения аргументов тому, вследствие чего именно тот подход, который избран организацией, отчётность которой является объектом аудита, к отражению в бухгалтерском учёте авансовых платежей покупателей агентов соответствует правилам учёта этого объекта налогообложения, а путём констатации того, что бухгалтерская (финансовая) отчётность общества достоверно отражает его финансовое положение, результаты его финансово-хозяйственной деятельности и движение денежных средств в соответствии с установленными правилами составления этой отчётности.

На основании изложенного, руководствуясь статьями 110, 112, 167-170, 201, 229 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, именем Российской Федерации,

решил:

требование общества с ограниченной ответственностью «Омский завод полипропилена» к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Омской области о признании решения № 03-14/328 от 05.04.2018 в части привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 2 статьи 120 Налогового кодекса Российской Федерации, недействительным удовлетворить.

Признать решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Омской области № 03-14/328 от 05.04.2018 в части привлечения общества с ограниченной ответственностью «Омский завод полипропилена» к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 2 статьи 120 Налогового кодекса Российской Федерации, недействительным как не соответствующее Налоговому кодексу Российской Федерации.

Взыскать с Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Омской области в пользу общества с ограниченной ответственностью «Омский завод полипропилена» 3 000 рублей судебных расходов.

Решение подлежит немедленному исполнению.

Решение вступает в законную силу по истечении пятнадцати дней со дня его принятия, если не подана апелляционная жалоба.

В случае составления мотивированного решения оно вступает в законную силу по истечении срока, установленного для подачи апелляционной жалобы. В случае подачи апелляционной жалобы решение, если оно не отменено или не изменено, вступает в законную силу со дня принятия постановления арбитражным судом апелляционной инстанции.

Решение может быть обжаловано через Арбитражный суд Омской области в порядке апелляционного производства в Восьмой арбитражный апелляционный суд (644024, <...> Октября, дом 42) в срок, не превышающий пятнадцати дней со дня его принятия, а в случае составления мотивированного решения – со дня принятия решения в полном объеме.

Это решение, если оно было предметом рассмотрения в арбитражном суде апелляционной инстанции или если арбитражный суд апелляционной инстанции отказал в восстановлении пропущенного срока подачи апелляционной жалобы, и постановление арбитражного суда апелляционной инстанции, принятое по данному делу, могут быть обжалованы в порядке кассационного производства в Арбитражный суд Западно-Сибирского округа (625010, <...>) только по основаниям, предусмотренным частью 4 статьи 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Информация о движении дела может быть получена путём использования сервиса «Картотека арбитражных дел» http://kad.arbitr.ru в информационно-телекоммуникационной сети «Интернет».

СудьяИ.М. Солодкевич