Постановление от 16 июля 2024 г. по делу № А65-34321/2022

ОДИННАДЦАТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД

443070, г. Самара, ул. Аэродромная, 11А, тел. 273-36-45

www.11aas.arbitr.ru, e-mail: info@11aas.arbitr.ru



ПОСТАНОВЛЕНИЕ

апелляционной инстанции по проверке законности и

обоснованности решения арбитражного суда,

не вступившего в законную силу

Дело № А65-34321/2022
г. Самара
16 июля 2024 года
Резолютивная часть постановления объявлена 03 июля 2024 года

Постановление в полном объеме изготовлено 16 июля 2024 года

Одиннадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Корастелева В.А.,

судей Драгоценновой И.С., Сергеевой Н.В.,

при ведении протокола секретарем судебного заседания Драгуновой В.О.,

рассмотрев в открытом судебном заседании с использованием систем видеоконференц-связи при содействии Арбитражного суда Республики Татарстан дело по апелляционной жалобе общества с ограниченной ответственностью «Строительная компания «Экострой»

на решение Арбитражного суда Республики Татарстан от 19 апреля 2024 года по делу № А65-34321/2022 (судья Абдрафикова Л.Н.),

по заявлению общества с ограниченной ответственностью «Строительная компания «Экострой», г. Казань (ОГРН <***>, ИНН <***>),

к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 3 по Республике Татарстан, г.Казань (ИНН <***>),

при участии третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, - Управления Федеральной налоговой службы России по Республике Татарстан, г.Казань, (ОГРН <***>, ИНН <***>),

о признании недействительным решения от 08.08.2022 №8 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения,

в судебное заседание явились:

от общества с ограниченной ответственностью «Строительная компания «Экострой»- представитель ФИО1 (доверенность от 01.02.2024),

от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 3 по Республике Татарстан - представители ФИО2 (доверенность от 30.11.2023), ФИО3 (доверенность от 23.01.2024), ФИО4 (доверенность от 01.07.2024),

от Управления Федеральной налоговой службы России по Республике Татарстан – представитель ФИО4 (доверенность от 02.04.2024),



УСТАНОВИЛ:

Общество с ограниченной ответственностью «Строительная компания «Экострой» (далее - ООО СК «Экострой», заявитель, общество, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Республики Татарстан с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России № 3 России по Республике Татарстан (далее – заинтересованное лицо, инспекция, налоговый орган) о признании недействительным решения от 08.08.2022 № 8 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

При первоначальном рассмотрении дела решением Арбитражного суда Республики Татарстан от 07.03.2023 заявленные требования удовлетворены частично. Суд признал решение инспекции от 08.08.2022 №8 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения недействительным в части доначисления налога на добавленную стоимость, соответствующих пени и штрафа по взаимоотношениям с ООО «МарийЭнергоСтрой», ООО «Энергия», ООО «Экострой». В удовлетворении остальной части заявления отказано. На инспекцию возложена обязанность устранить допущенные нарушения прав и законных интересов ООО «Строительная компания «Экострой». Взыскано с инспекции в пользу общества с ограниченной ответственностью "Строительная компания "Экострой" 3000 руб. расходов по госпошлине.

Постановлением Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 23.06.2023 решение Арбитражного суда Республики Татарстан от 07.03.2023 оставлено без изменения.

Постановлением Арбитражного суда Поволжского округа решение Арбитражного суда Республики Татарстан от 07.03.2023 и постановление Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 23.06.2023 по делу №А65-34321/2022 отменено в части признания недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России №3 по Республике Татарстан от 08.08.2022 № 8 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения недействительным в части доначисления налога на добавленную стоимость, соответствующих пени и штрафа по взаимоотношениям с ООО «Марийэнергострой» (далее - ООО «МЭС»), ООО «Энергия», ООО «Экострой». Дело в отмененной части направлено на новое рассмотрение в суд первой инстанции.

При этом, направляя дело на новое рассмотрение, суд кассационной инстанции указал на необходимость осуществления судом анализа доказательств на предмет установления обоснованности заявленных налогоплательщиком вычетов по НДС по взаимоотношениям с контрагентами ООО «Марийэнергострой», ООО «Энергия», ООО «Экострой».

При повторном рассмотрении дела обжалуемым решением Арбитражного суда Республики Татарстан от 19 апреля 2024 года в удовлетворении заявленных требований отказано.

Не согласившись с решением, заявитель подал апелляционную жалобу, в которой просит отменить решение суда первой инстанции и принять по данному делу новый судебный акт, поскольку выводы суда не соответствуют обстоятельствам дела.

Жалоба мотивирована тем, что выводы суда первой инстанции о том, что часть работников ООО «МЭС» работали ранее у Заявителя, а после ликвидации ООО «МЭС» работники были трудоустроены в ООО «Энергия» на те же должности и для выполнения тех же функций, не является доказательством неправомерности получения Заявителем вычета по НДС.

В обоснование доводов жалобы ссылается на то, что суд первой инстанции не дал оценку доводу заявителя о том, что указанные в качестве работников спорных контрагентов лица были действительно трудоустроены к соответствующему контрагенту, что контрагенты выплачивали своим работникам заработную плату, производили удержание налога на доходы физических лиц из заработной платы работников. Данные обстоятельства не оспаривались налоговым органом.

Податель жалобы отмечает, что вывод суда первой инстанции о наличии признаков финансовой подконтрольности ООО «Экострой» заявителю, так как ООО «СК Экострой» было основным заказчиком у ООО «Экострой», является необоснованным.

В апелляционной жалобе также указывает на то, что налоговым органом не доказано, что заявитель осуществлял какие-либо согласованные со спорными контрагентами либо контрагентами следующих звеньев действия, направленные на уклонение от налогообложения. Доказательств того, что заявитель знал или должен был знать о каких-либо допущенных контрагентами или контрагентами последующих звеньев нарушениях, налоговым органом не представлено.

Кроме того, в апелляционной жалобе указывает, что неправомерным является доначисление налоговым органом НДС по хозяйственным взаимоотношениям заявителя с ООО «МЭС», ООО «Энергия», ООО «Экострой».

В апелляционной жалобе также указывает, что хозяйственные взаимоотношения между ООО «СК Экострой» и ООО «МЭС», ООО «Энергия», ООО «Экострой» были реальными. ООО «МЭС», ООО «Энергия», ООО «Экострой» надлежащим образом выполнили свои обязательства по выполнению строительно-монтажных работ и поставке товара.

Также в апелляционной жалобе ссылается на то, что налоговым органом не представлено доказательств, которые бы бесспорно свидетельствовали о получении заявителем необоснованной налоговой выгоды, о совершении каких-либо умышленных действий, выразившихся в сознательном искажении сведений о фактах хозяйственной жизни. Налоговым органом не представлено доказательств наличия взаимозависимости (аффилированности) между заявителем и спорными контрагентами.

Податель жалобы считает, что налоговым органом не доказано наличие признаков финансовой подконтрольности ООО «Экострой» заявителю.

Налоговые органы представили отзыв на апелляционную жалобу, в котором просят обжалуемое решение оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

В судебном заседании суда апелляционной инстанции представитель общества, поддержав доводы апелляционной жалобы, просил отменить решение суда первой инстанции, принять по делу новый судебный акт.

Представители налоговых органов в заседании суда апелляционной инстанции просили обжалуемое решение оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения по доводам, изложенным в отзыве на апелляционную жалобу.

Рассмотрев дело в порядке апелляционного производства, выслушав явившихся представителей, проверив обоснованность доводов, изложенных в апелляционной жалобе, суд апелляционной инстанции не находит оснований для отмены обжалуемого судебного акта.

Как следует из материалов дела, налоговым органом проведена выездная налоговая проверка общества по всем налогам, сборам и страховым взносам за период с 01.01.2017 по 31.12.2019.

По результатам рассмотрения материалов налоговой проверки вынесено решение Инспекции от 08.08.2022 №8 о привлечении общества к ответственности за совершение

налогового правонарушения, из содержания которого следует, что налогоплательщиком за проверенный период необоснованно принят к вычету НДС в сумме 118 506 490 рублей. За данное нарушение налогоплательщику начислены пени в общей сумме 62 336 338,52 рублей, а также штраф в размере 317 394 рубля. Основанием для принятия обжалуемого решения послужил вывод налогового органа о нарушении налогоплательщиком пункта 1 статьи 54.1, а также статей 171,172 НКРФ.

Налогоплательщик, не согласившись с данным решением Инспекции, обжаловал его в апелляционном порядке в Управление Федеральной налоговой службы России по Республике Татарстан. Решением Управления от 17.11.2022 №2.7- 18/037146@ решение Инспекции от 08.08.2022 №8 отменено в части начисления пеней за период с 01.04.2022 по 08.08.2022 в период действия Постановления Правительства РФ от 28.03.2022 №497 "О введении моратория на возбуждение дел о банкротстве по заявлениям, подаваемым кредиторами", в остальной части решение оставлено без изменения, апелляционная жалоба - без удовлетворения.

Заявитель, не согласившись с вынесенным Управлением решением, обратился в Арбитражный суд Республики Татарстан с требованием о признании решения Инспекции недействительным, и об обязании Инспекции устранить допущенные нарушения прав и законных интересов Общества.

При принятии решения при новом рассмотрении дела суд первой инстанции правомерно отказал в удовлетворении указанного заявления, при этом исходил из следующего.

Так, в соответствии со статьями 11, 143 Налогового кодекса Российской Федерации плательщиками налога на добавленную стоимость являются юридические лица, образованные в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Пунктами 1 и 2 статьи 171 НК РФ предусмотрено, что налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на полагающиеся налоговые вычеты. Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с НК РФ.

Согласно пункту 1 статьи 172 НК РФ налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 НК РФ, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг). Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг).

В силу пункта 1 статьи 169 НК РФ счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия покупателем предъявленных продавцом товаров (работ, услуг), имущественных прав (включая комиссионера, агента, которые осуществляют реализацию товаров (работ, услуг), имущественных прав от своего имени) сумм налога к вычету в порядке, предусмотренном настоящей главой.

При этом, данные первичных документов, составляемых при совершении хозяйственной операции, должны отвечать установленным законодательством требованиям и содержать достоверные сведения об обстоятельствах, с которыми законодательство связывает реализацию права на осуществление налоговых вычетов.

Таким образом, для получения налогового вычета необходима совокупность следующих условий: наличие счетов-фактур, документов, подтверждающих фактическую уплату НДС, принятие указанных товаров (работ, услуг) на учет, а также строгое соответствие выставленных счетов-фактур требованиям пунктов 5, 6 статьи 169 НК РФ.

Однако представление налогоплательщиком документов в обоснование налоговых вычетов по НДС, само по себе не является достаточным основанием для получения соответствующей налоговой выгоды, если налоговым органом доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы. Налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

Такие разъяснения содержатся в Постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 г. №53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды".

Оценка добросовестности налогоплательщика предполагает оценку заключенных им сделок. Установление наличия разумных экономических или иных причин (деловой цели) в действиях налогоплательщика осуществляется с учетом оценки обстоятельств, свидетельствующих о его намерениях получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности. При этом, учитываются представленные доказательства, касающиеся взаимодействия налогоплательщика с контрагентами в рамках проводимых операций, проявление им должной осмотрительности при осуществлении такого взаимодействия.

Совершение операций, рассчитанных на получение дохода за счет средств бюджета, не может рассматриваться как законная предпринимательская деятельность и, следовательно, не является основанием для применения тех норм налогового законодательства, которые регулируют налоговые последствия действий, совершенных в рамках реальной предпринимательской деятельности.

Отсутствие фактов реальной деятельности устанавливается на основе обстоятельств, содержащих признаки экономически не мотивированного поведения налогоплательщика.

В силу пункта 1 статьи 54.1 НК РФ не допускается уменьшение налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога в результате искажения сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или) бухгалтерском учете либо налоговой отчетности налогоплательщика.

В соответствии с пунктом 2 статьи 54.1 НК РФ при отсутствии обстоятельств, предусмотренных пунктом 1 настоящей статьи, по имевшим место сделкам (операциям) налогоплательщик вправе уменьшить налоговую базу и (или) сумму подлежащего уплате налога в соответствии с правилами соответствующей главы части второй настоящего Кодекса при соблюдении одновременно следующих условий:

1) основной целью совершения сделки (операции) не являются неуплата (неполная уплата) и (или) зачет (возврат) суммы налога;

2) обязательство по сделке (операции) исполнено лицом, являющимся стороной договора, заключенного с налогоплательщиком, и (или) лицом, которому обязательство по исполнению сделки (операции) передано по договору или закону.

Из положений статей 9, 65, 67, 68 и 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации следует, что судебной оценке подлежат все имеющиеся в деле доказательства, входящие в предмет доказывания по данному делу, в их совокупности и взаимосвязи. Если налоговый орган представляет доказательства того, что в действительности хозяйственные операции с заявленными налогоплательщиком контрагентами не осуществлялись и не могли осуществляться, суды не могут ограничиваться проверкой формального соответствия представленных налогоплательщиком документов требованиям Кодекса, а должны оценить все доказательства по делу в совокупности и во взаимосвязи с целью исключения внутренних противоречий и расхождений между ними.

По результатам анализа представленных в материалы дела доказательств в обоснование доводов и возражений сторон, а также их оценки в соответствии с положениями ст. 71, 168 АПК РФ, судом при новом рассмотрении дела установлено следующее.

Как следует из материалов дела, в проверяемом периоде заявитель осуществлял работы, в том числе электромонтажные, на объектах своих заказчиков, привлекая для выполнения работ субподрядные организации. Согласно имеющихся в материалах дела документов, ООО «Марийэнергострой» выполняло в качестве субподрядчика заявителя работы и поставляло материалы на объектах заказчиков АО «ТАИФ-НК» и ПАО «Нижнекамскнефтехим».

ООО «Энергия» выполняло в качестве субподрядчика заявителя работы и поставляло материалы на объектах заказчиков АО «ТАИФ-НК» и ПАО «Нижнекамскнефтехим».

ООО «Экострой» выполняло в качестве субподрядчика заявителя работы и поставляло материалы, в том числе, на объектах «Центр семейного отдыха по адресу: <...>» строительство внешних сетей электроснабжения (заказчик ООО «СтройКапитал», генподрядчик ООО «СтройИнвестКонсалтинг», подрядчик заявитель); «Прокладка кабельной линии и установка сетей электроснабжения жилого комплекса по адресу: <...>; «Складской комплекс» по адресу: РТ, Пестречинский район и др. (заказчики ООО «Энерготранзит», ООО «Парк Казань», ООО «А Плюс Инжиниринг», ОАО «Татнефтепроводстрой», ООО «Торговый Дом Кедр», ООО «Экострой Инжиниринг» и др.; генподрядчик заявитель).

ООО «Связьспецстрой» выполняло в качестве субподрядчика заявителя работы и поставляло материалы, в том числе, на объектах «искусственное освещение на автомобильной дороге» (заказчик ООО «ФКУ «Волго- Вятскуправтодор», подрядчик заявитель), ж/к по ул. Короленко Казань (заказчик ООО «СтройИнжиниринг», подрядчик заявитель).

Заявителем была представлена в налоговый орган исполнительно-техническая документация по взаимоотношениям с ООО «Марийэнергострой», ООО «Энергия», ООО «Экострой», ООО «Связьспецстрой», свидетельствующая о выполнении указанными субподрядчиками работ на вышеуказанных объектах, в том числе, общие журналы работ; журналы входного контроля качества строительных конструкций, изделий, материалов; ведомости изменений и отступлений от проектной документации; ведомости электромонтажных недоделок, не препятствующих комплексному опробованию; ведомости смонтированного электрооборудования; акты технической готовности электромонтажных работ; акты готовности строительной части помещений (сооружений) к производству; акты передачи смонтированного оборудования для производства пусконаладочных работ; протоколы осмотра и проверки сопротивления изоляции кабелей на барабане перед прокладкой; журналы прокладки кабеля; акты освидетельствования скрытых работ; исполнительные схемы; проектная документация; паспорта и сертификаты на материалы и изделия; акты допуска; акты приема-передачи строительной площадки; спецификации на поставку материалов и другие.

Так, по результатам проведенной проверки, в отношении спорных контрагентов налоговым органом установлены следующие обстоятельства:

- в программном комплексе налогового органа АСК НДС сформировано расхождение вида «сложный разрыв» (в книгах покупок спорных контрагентов в дальнейшем по цепочке отражены проблемные контрагенты, не представившие декларации по НДС или представившие «нулевые» декларации, не осуществлявшие реальной финансово-хозяйственной деятельности, не имевшие численности, имущества, исключенные из Единого государственного реестра юридических лиц (далее - ЕГРЮЛ)), источник возмещения НДС в бюджете не сформирован;

- доля налоговых вычетов в налоговых декларациях по НДС спорных контрагентов составляла 95-98,8%, данные по операциям на расчетных счетах (дебет счетов) не соответствовали данным книг покупок;

- «пересечение» и переход работников Общества и спорных контрагентов, участие одних и тех же лиц в представлении интересов, оформлении первичных документов и ведении бухгалтерского учета, случаи совпадения IP-адресов и места нахождения; взаимосвязанность, взаимозависимость и аффилированность Общества и спорных контрагентов;

- налогоплательщик являлся основным заказчиком для ООО «МЭС», ООО «Энергия», ООО «Экострой», (перечисления по расчетным счетам составляли 72% и более), что свидетельствует о финансовой подконтрольности;

- ООО «МЭС» и ООО «Энергия» созданы незадолго до заключения договоров с Обществом и существовали непродолжительный период, не имели соответствующего опыта выполнения работ на сложных производственных объектах, ООО «МЭС» не являлось членом саморегулируемой организации; ООО «Энергия», ООО «Экострой», предоставлены недостоверные сведения при вступлении в саморегулируемые организации;

- неполная оплата Обществом работ и использование неденежных форм расчетов (векселей), денежные средства в дальнейшем в основном перечислялись на счета транзитных контрагентов и обналичивались, также направлялись на покупку векселей, перечислялись на счета индивидуальных предпринимателей без НДС;

- согласование привлечения спорных контрагентов заказчиками не подтверждено, спорные контрагенты (за исключением ООО «МЭС») не отражены в журналах регистрации вводного инструктажа работникам сторонних организаций и иных исполнительных документах, представленных заказчиками работ; представителям заказчиков - АО «ТАИФ-НК», ПАО »Нижнекамскнефтехим», ФКУ «Волго-Вятскуправтодор» не знакомы ООО «МЭС», ООО «Энергия», ООО «Экострой»;

- Обществом не представлены карточки счетов, сертификаты, транспортные накладные, доверенности, деловая переписка, приказы о назначении ответственных лиц и другие запрошенные документы, сведения о привлеченных субподрядчиках по объектам и данные, позволяющие установить лицо, осуществившее фактическое исполнение по сделкам.

В ходе проверки установлено, что у контрагента ООО «Экострой» в разные периоды времени учредителями и руководителями являлись аффилированные лица заявителя:

- с 13.05.2008 по 28.03.2014 директором ООО «Экострой» являлся ФИО5 - учредитель заявителя с долей в уставном капитале 20%;

- с 15.10.2009 по 02.12.2014 учредителем ООО «Экострой» являлся ФИО6 - учредитель заявителя с долей в уставном капитале 80%;

- с 28.03.2014 по 21.07.2016 учредителем и руководителем ООО «Экострой» являлся ФИО7, являвшийся также директором ООО «Экострой проект» -дочерней организации заявителя;

- с 17.08.2016 по 09.01.2017 учредителем ООО «Экострой» являлся ФИО8, одновременно являвшийся работником Заявителя в период с апреля 2016 по январь 2017 г. Он же с 11.11.2016 г. являлся директором и учредителем ООО «МЭС».

Таким образом, ООО «СК Экострой» с момента его создания как юридического лица (09.12.2013) и вплоть до начала проверяемого периода непрерывно объединяли с ООО «Экострой» отношения взаимозависимости (аффилированности).

Налоговым органом установлено, что у налогоплательщика перед ООО «Экострой» на начало 2016 г. существовала кредиторская задолженность в размере 214 134 тыс.руб. В течение 2017 г. перечисления денежных средств на счет этой организации от заявителя составили 222 789 854.52 руб., тогда как отгрузки в этот же период в адрес налогоплательщика были осуществлены на сумму 43 354 385,62 руб.

Судом первой инстанции верно учтено, что в ходе проведения проверки налоговым органом также установлены, факты перехода сотрудников из одной организации в другую.

В частности свидетель ФИО9 сообщил, что с 2017 г. по настоящее время работает в ООО «СК Экострой», организация ООО «Экострой» ему знакома - это прежнее наименование. Также свидетель сообщил, что после смены работодателя непосредственный руководитель у него остался тот же - ФИО10, начальник ЭТЛ, трудовые обязанности также не изменились (протокол допроса от 11.01.2022).

В обжалуемом решении верно отмечено, что свидетели ФИО11, ФИО12, ФИО13, ФИО14, ФИО15, являвшиеся работниками и ООО «Экострой», и ООО «СК Экострой», при допросе сообщили, что адресом местонахождения обеих организаций был дом №4 по ул. Залесная г. Казани. Однако в действительности указанный адрес являлся адресом местонахождения налогоплательщика, но не указанного контрагента.

Кроме того, свидетели ФИО14, ФИО15 сообщили, что из ООО «Экострой» их перевели в ООО «СК Экострой» не по собственной воле и инициативе.

Также свидетели путают должностных лиц организаций. Так, свидетель ФИО12 показал, что с 2014 г. является работником ООО «СК Экострой», с 2016 г. подчинялся напрямую директору ФИО16 Между тем, указанное лицо являлось руководителем ООО «Экострой», а не ООО «СК Экострой».

В ходе проверки было установлено совпадение и иных должностных лиц двух организаций. Так, ФИО5 работал генеральным директором в ООО «Экострой», далее - в ООО «СК Экострой». ФИО17 являлся заместителем генерального директора в ООО «Экострой», далее - в ООО «СК Экострой». Бухгалтер ООО «Экострой» ФИО18 одновременно являлась бухгалтером ООО «СК Экострой», а также ООО «МЭС». Всего налоговым органом установлено, что у налогоплательщика и контрагента совпадают работники в количестве 29 чел.

Указанные выше обстоятельства в совокупности позволили суду первой инстанции сделать обоснованный вывод о том, что налогоплательщик вступал в хозяйственные отношения с ООО «Экострой» именно как с взаимозависимой (аффилированной) структурой, поскольку хозяйственные операции с контрагентом начались не в проверенный период, а намного раньше.

В отношении ООО «Экострой» заявитель ссылается об отсутствии аффилированности на момент взаимоотношений, а именно, ФИО19 был учредителем и ФИО5 директором ООО «Экострой» задолго до спорных взаимоотношений ООО «Экострой» с Обществом. В последующем, ФИО16 выкупил долю участия в данной организации у участников ООО «СК Экострой».

Однако данные доводы налогоплательщика несостоятельны и подлежат отклонению, поскольку фактически в ходе проверки было установлено, что ФИО16 доля в уставном капитале ООО «Экострой» не выкупалась, а была получена в дар (безвозмездно) согласно следующих договоров дарения:

- по договору дарения 16АА 2517930 от 19.11.2014г. ФИО20 (даритель) подарил ФИО7 (одаряемому), всю принадлежащему ему долю в уставном капитале ООО «Экострой». Номинальная стоимость указанной доли составляет 3 500 руб.;

- по договору дарения от 05.08 2015г. ФИО21 (даритель) подарил ФИО16 (одаряемому), всю принадлежащему ему долю в уставном капитале ООО «Эксстрой» в размере 25%, номинальной стоимостью 3 500 руб., а ФИО16 принял в дар вышеуказанную долю безвозмездно и обязался войти в долю ООО «Экострой».

В соответствии с приказом №12 от 05.08.2016г. ФИО16 был переведён на должность генерального директора ООО «Экострой» с должности заместителя генерального директора по развитию.

Согласно Определения Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации от 15.06.2016 К 308-ЭС16-1475, от 26.05.2017 №306-ЭС16-20056 об аффилированности может свидетельствовать поведение лиц в хозяйственном обороте, в частности, заключение между собой сделок и последующее их исполнение на условиях, недоступных обычным (независимым) участникам рынка.

В данном случае оформление договора дарения и безвозмездной передачи доли участия в юридическом лице своему подконтрольному работнику, как верно отмечает налоговый орган, свидетельствует о совершении сделки на условиях, недоступных обычным (независимым) участникам рынка, является нестандартным с точки зрения заведенной в гражданском обороте практики поведения, в связи с чем, факт аффилированности ФИО16 и ООО «Экострой» с ООО «СК Экострой» суд первой инстанции обоснованно посчитал подтвержденным материалами проверки.

По взаимоотношениям с ООО «МЭС» и ООО «Энергия» налогоплательщик ссылается на отсутствие признаков аффилированности ООО «СК Экострой» с указанными контрагентами согласно положениям статьи 105.1 НК РФ.

Вместе с тем, в ходе проверки было установлено, что ООО «СК Экострой» для целей применения схем налоговой минимизации были привлечены субподрядные организации, которые были связаны с ООО «СК Экострой» между собой служебными и финансовыми взаимоотношениями.

В обжалуемом решении верно отмечено, что в ходе анализа расчетных счетов, книг продаж ООО «МЭС» и ООО «Энергия» было установлено, что в течение периода своей деятельности контрагент не имел иных заказчиков (покупателей), кроме налогоплательщика, что свидетельствует о наличии признаков финансовой подконтрольности.

Как установлено налоговым органом, ООО «МЭС» и ООО «Энергия» зарегистрированы незадолго до заключения договоров с заявителем, контрагенты не имели ни соответствующего опыта, ни деловой репутации, ни трудовых ресурсов, ни каких-либо положительных финансовых показателей, ни соответствующих допусков СРО, свидетельствующих о наработке данного опыта ранее, что в совокупности с отсутствием какого-либо экономического обоснования выбора контрагента, территориальной удаленности контрагента от места выполнения работ (ООО «МЭС» был зарегистрирован в Республике Марий Эл, тогда как адрес объектов строительства г. Нижнекамск, Республика Татарстан), при отсутствии какой-либо уникальности, опытности данного подрядчика, указывает на нестандартный характер сделки и опровергает доводы налогоплательщика о проявлении должной осмотрительности.

Как верно отмечает инспекция, контрагент ООО «МЭС» был зарегистрирован в качестве юридического лица 11.11.2016 г., первый договор с налогоплательщиком был заключен 09.01.2017 г., то есть на момент заключения договора с ООО «СК Экострой» данный контрагент не обладал опытом, деловой репутацией, являлся вновь созданным юридическим лицом, не обладал СРО, лицензиями, допусками. Несмотря на это, с данным контрагентом был заключен договор на выполнение электромонтажных и высотных работ на опасном производственном объекте КГПТО заказчика ОАО «ТАИФ-НК» на сумму в размере 709 млн.руб.

Согласно книге покупок ООО «СК Экострой» счета-фактуры в адрес налогоплательщика были выставлены с февраля 2017 по февраль 2018 года. После выполнения ООО «СК Экострой» заданного объема электромонтажных работ, деятельность контрагента ООО «МЭС» приостановилась, другие заказчики у ООО «МЭС» отсутствовали, официально числящиеся работники уволились и перешли на другой объект, в связи с чем, ООО «МЭС» с 16.07.2018 начало процесс ликвидации, который завершился 06.01.2019.

ООО «Энергия» было создано 21.02.2018, первый договор с налогоплательщиком был заключен 01.03.2018, следовательно, регистрация юридического лица незадолго до заключения договора свидетельствует об отсутствии у нее соответствующего опыта и деловой репутации.

Между тем, вопреки отсутствия деловой репутации у Общества, с данной организацией был заключен договор подряда на выполнение работ на опасных производственных объектах АО «ТАИФ-НК» и ПАО «Нижнекамскнефтехим» на общую сумму 193 млн. руб., счета-фактуры в адрес налогоплательщика были выставлены за период с 15.03.2018 по 31.03.2018.

Также в ходе проведения проверки установлено, что организация ООО «Энергия» была создана после ликвидации ООО «МЭС». Часть работников ООО «МЭС» трудоустроены в ООО «Энергия» на те же должности, для выполнения тех же трудовых обязанностей.

Согласно протоколу допроса №б/н от 30.05.2022 ФИО22 сообщил, что работал электромонтажником в ООО «МЭС», ООО «Энергия». Заключал трудовой договор, при этом не помнит обстоятельства заключения трудового договора, местонахождение предприятий, не помнит численность, штат, ФИО непосредственного руководителя.

Согласно протоколу допроса №б/н от 30.05.2022 свидетель ФИО23 сообщил, что в ООО «Энергия» его перевели из ООО «Экострой», также не помнит адрес местонахождения ООО «Энергия», не помнит непосредственного начальника.

При этом, ООО «Энергия» также как ООО «МЭС» не согласовывался с заказчиками ООО «СК Экострой». В ходе проверки было установлено, что все работники, оформленные в ООО «Энергия», выполняли работы на территории заказчика от имени ООО «СК Экострой», что подтверждается письмами о выдаче пропусков заказчика АО «ТАИФ-НК» и информацией СКУД ПАО «Нижнекамскнефтехим», представленной самим проверяемым налогоплательщиком с возражениями на акт налоговой проверки.

30.05.2019 организацией было принято решение о добровольной ликвидации, 22.08.2019 г. в ЕГРЮЛ внесены сведения о ликвидации.

При этом, как установлено проверкой, в течение периода своей деятельности все три контрагента не имели иных заказчиков (покупателей), кроме налогоплательщика. Так, 99% всех поступлений на расчетный счет ООО «МЭС» за 2018-2019 гг. являются поступления от ООО «СК Экострой», у ООО «Энергия» эта цифра составляет 96%, по ООО «Экострой» - 87,09%.

Кроме того, в отношения одного из работников ООО «МЭС» - ФИО24 было установлено, что ранее, в 2015-2016гг., она получала доход в ООО «Экострой».

В ходе проверки был проведен допрос ФИО25, которая в протоколе допроса сообщила, что ранее с 2014 по 2018 год работала офис-менеджером в ООО «Экострой», в пос. Медведево Республики Марий Эл. В ООО «МЭС» предложил работу директор ФИО8, офис-менеджером, получала по почте письма, извещения, представители данной организации, которые ей знакомы - это ФИО8 - директор, бухгалтер -Талия, адрес: <...>. №2.; в кабинете чаще всего была одна, кабинет был большой, разделен на секции, одну из которых арендовало ООО «МЭС».

В обжалуемом решении верно отмечено, что из анализа регистрационных и учредительных документов ООО «Экострой» и ООО «МЭС» установлено, что в январе 2017г. (то есть в период работы ФИО25) у данных контрагентов был один адрес регистрации: <...> кабинет №2, в котором со слов ФИО25, находилась в основном одна, каких-либо других представителей (кроме ФИО8 и бухгалтера) не знает, работала офис-менеджером в обеих фирмах, занималась приемом почты.

В свою очередь, директор ООО «МЭС» ФИО8 по 12.01.2017г. являлся работником ООО «СК Экострой», то есть при заключении договоров №34/П/06 от 01.01.2017г., №1-2017 от 09.01.2017г. между ООО «МЭС» и OOO «СК Экострой» ФИО8 подписывал договора в качестве директора ООО «МЭС», еще являясь заместителем генерального директора ООО «СК Экострой», что свидетельствует о прямой служебной подконтрольности и подтверждает согласованность действий с ООО «СК Экострой».

Заявитель указывал на проведение оплаты в отношении ООО «МЭС», ООО «Энергия» за выполненные работы и поставленные товары, а именно оплата в адрес ООО «МЭС» была произведена путем перечисления денежных средств, зачета встречных требований и передачи векселей; оплата в ООО «Энергия» - путем перечисления денежных средств и зачета встречных требований. Остаток непогашенной кредиторской задолженности в отношении ООО «МЭС», ООО «Энергия» во исполнение требований налогового законодательства (п.18 ст.250 НК РФ) отражен во внереализационных доходах в связи с ликвидацией контрагентов.

Однако, в ходе проверки налоговым органом установлено, что также следует из материалов дела, контрагентом ООО «МЭС» в адрес налогоплательщика выставлены счета-фактуры на общую сумму 709 490 703,32 руб., в т.ч. НДС 108 227 395,44 руб. Оплата произведена налогоплательщиком путем перечисления денежных средств в общей сумме 198 026 548,94 руб., а также частично с использованием не денежных способов расчета.

Кредиторская задолженность перед ООО «МЭС» в сумме 224 026 822,74 руб. была передана налогоплательщиком в ООО «Трансэнергомонтаж» (далее ООО «ТЭМ») (создано 13.11.2018 путем реорганизации в форме выделения из ООО СК «Экострой») на основании передаточного акта. По тому же передаточному акту в адрес выделенной организации были переданы ТМЦ, поставленные налогоплательщику контрагентом ООО «МЭС», на общую сумму 221 834 984,74 руб.

ООО «ТЭМ» было зарегистрировано в качестве юридического лица 13.11.2018, организацией было принято решение о добровольной ликвидации 16.04.2019, запись о ликвидации внесена в ЕГРЮЛ 09.07.2019. Расчетные счета ООО «ТЭМ» не открывались, имущество, транспорт, работники отсутствуют. Бухгалтерская отчетность, декларации по налогу на прибыль, НДС не представлены, представлена единая (упрощенная) декларация с «нулевыми» показателями. Таким образом, организация финансово-хозяйственную деятельность не осуществляла и не могла осуществлять.

Директор ООО «ТЭМ» ФИО26, допрошенный в качестве свидетеля, пояснил, что заработную плату в организации ООО «ТЭМ» не получал, ранее являлся работником ООО «СК Экострой», работал в должности заместителя директора по развитию бизнеса в г. Москва. У ООО «ТЭМ» складские помещения, автотранспорт, основные средства в собственности и в аренде отсутствовали, работников не имелось. В отношении переданных ООО «ТЭМ» товароматериальных ценностей стоимостью 221 834 984,74 руб. пояснил, что они хранились в г. Москва на складе ООО «СК Экострой», отгрузкой занимался также ООО «СК Экострой». Относительно дальнейшей судьбы ТМЦ сообщил, что они были переданы по кредиторской задолженности, однако не пояснил, перед кем у ООО «ТЭМ» возникла эта задолженность. Относительно погашения кредиторской задолженности в сумме 224 026 822,74 руб. перед ООО «МЭС» пояснил, что она была погашена путем поставки ТМЦ. Между тем, на дату создания ООО «ТЭМ» (13.11.2018), ООО «МЭС» уже находилось в процессе ликвидации (с 10.08.2018), а само ООО «ТЭМ» не вело финансово-хозяйственной деятельности и не могло приобрести ТМЦ указанной стоимостью.

Суд первой инстанции верно учел, что в то же время ООО «СК Экострой» в письме исх. №1127 от 02.06.2022 сообщило, что имущество в адрес ООО «ТЭМ» отгружалось с территории ООО «СК Экострой» по адресу: <...>, сведения о доставке неизвестны, что не согласуется с показаниями ФИО26

Все вышеизложенные обстоятельства позволяют сделать вывод, что организация ООО «ТЭМ» была создана налогоплательщиком путем реорганизации в форме выделения формально, без цели ведения предпринимательской деятельности, а с целью искусственной передачи (списания с баланса) кредиторской задолженности перед ООО «МЭС» в сумме 224 026 822,74 руб., а также остатков ТМЦ стоимостью 221 834 984,74 руб., которых в действительности никогда не поставлялось.

Остаток кредиторской задолженности перед ООО «МЭС» в размере 140 346 645 руб. отражен во внереализационных доходах за 2018 г. в связи с ликвидацией контрагента.

В отношении контрагента ООО «Энергия» налоговым органом в решении о привлечении к ответственности указано, что общая стоимость покупок за 2018-2019 гг. составила 193 925 211,52 руб., оплата перечислена всего в размере 117 658 225,08 руб. Остаток кредиторской задолженности был списан во внереализационные доходы в периоде ликвидации контрагента.

Согласно позиции Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в Определении от 15.02.2005 №93-О, в соответствии с буквальным смыслом абзаца 2 пункта 1 статьи 172 Налогового кодекса Российской Федерации обязанность подтверждать правомерность и обоснованность налоговых вычетов первичной документацией лежит на

налогоплательщике - покупателе товаров (работ, услуг), поскольку именно он выступает субъектом, применяющим при исчислении итоговой суммы налога, подлежащей уплате в бюджет, вычет сумм налога, начисленных поставщиками.

Материалами дела подтверждается, что контрагенты налогоплательщика ООО «МЭС», ООО «Энергия» ликвидированы, непогашенная кредиторская задолженность перед ними списана налогоплательщиком в состав внереализационных доходов, что свидетельствует о том, что стоимость приобретенных товаров (работ, услуг), а в ее составе - НДС, не только не оплачена, но и заведомо не будет оплачена в будущем.

Суд первой инстанции верно отметил, что в Обзоре судебной практики №3, утвержденной Президиумом Верховного Суда 25.11.2020, указано на то, что обусловленная природой НДС стадийность взимания данного налога означает, что использование права на вычет налога покупателем предопределяется непрерывным предъявлением налога по мере движения товаров (работ, услуг) от одного хозяйствующего субъекта к другому (пункт 1 статьи 168 НК РФ) и принятием в связи с этим каждым из участников оборота обязанности по уплате в бюджет предъявляемых сумм налога (пункт 1 статьи 173 НК РФ).

В соответствии с Определением Конституционного Суда РФ от 04.11.2004 № 324-О, в том случае, если налогоплательщик не несет реальных затрат на оплату начисленных поставщиком сумм налога на добавленную стоимость, т.е. если имущество, приобретенное по возмездной сделке, к моменту его передачи поставщику в счет оплаты начисленных сумм налога не только не оплачено либо оплачено не полностью, но и явно не подлежит оплате в будущем, то право на вычет сумм налога, предъявленных налогоплательщику и уплаченных им при приобретении товаров (работ, услуг), не может быть предоставлено.

Таким образом, отказ в праве на вычет "входящего" налога обусловливается фактом неисполнения обязанности по уплате НДС контрагентом налогоплательщика или (и) поставщиками предыдущих звеньев в той мере, в какой это указывает на отсутствие экономического источника вычета (возмещения) налога.

Следовательно, к обстоятельствам, подлежащим установлению при оспаривании правомерности применения налоговых вычетов по основаниям, связанным с отсутствием экономического источника для вычета (возмещения) НДС налогоплательщиком-покупателем, помимо данного факта также относится реальность приобретения товаров (работ, услуг) налогоплательщиком для осуществления своей облагаемой налогом деятельности, и то, преследовал ли налогоплательщик-покупатель цель уклонения от налогообложения в результате согласованных с иными лицами действий, либо в отсутствие такой цели - знал или должен был знать о допущенных этими лицами нарушениях.

Таким образом, принимая во внимание установленные обстоятельства, Инспекция пришла к обоснованному выводу, что налогоплательщик при осуществлении взаимодействия со спорными контрагентами преследовал исключительно цель уклонения от налогообложения.

В отношении ТМЦ стоимостью 221 834 984,74 руб., приобретенных налогоплательщиком у ООО «МЭС» и затем переданных по передаточному акту ООО «ТЭМ», суд первой инстанции обоснованно отметил следующее.

Пунктами 1 и 2 статьи 171 НК РФ предусмотрено, что налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на полагающиеся налоговые вычеты. Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с Налоговым кодексом Российской Федерации.

Таким образом, обязательным условием принятия к вычету сумм налога, уплаченных поставщикам товаров (работ, услуг), является приобретение этих товаров (работ, услуг) с целью использования в деятельности, облагаемой налогом на добавленную стоимость.

Из анализа норм статей 146, 171, 172 НК РФ во взаимосвязи следует, что вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении именно тех товаров (работ, услуг), которые и будут впоследствии реализованы либо использованы для собственных нужд.

В то же время, в соответствии с подп. 2 п. 3 ст. 39 НК РФ передача основных средств, нематериальных активов и (или) иного имущества организации ее правопреемнику (правопреемникам) при реорганизации этой организации не признается реализацией товаров, работ или услуг.

В соответствии с пунктом 2 статьи 146 НК РФ операции, указанные в пункте 3 статьи 39 настоящего Кодекса в целях настоящей главы, не признаются объектом налогообложения НДС.

В ходе налоговой проверки было установлено, что материалы, оформленные от ООО «МЭС» в сумме 221 834 984,74 руб., в дальнейшем документально оформленные как переданные по передаточному акту в адрес выделенной организации ООО «ТЭМ», в последующем не участвовали в операциях, облагаемых налогом на добавленную стоимость, так как отсутствует дальнейшая реализация материалов и запасов от ООО «ТЭМ», декларации по НДС и налогу на прибыль организаций за 2018, 2019гг. ООО «ТЭМ» не представлены, доход не получен, расчетные счета ООО «ТЭМ» не открывались, погашение задолженности перед ООО «МЭС» отсутствует.

Учитывая изложенное, суд первой инстанции по праву согласился с выводами налогового органа о том, что данная хозяйственная операция является фиктивной, проведенной налогоплательщиком исключительно с целью легализации материалов, приобретение которых оформлено от ООО «МЭС».

Таким образом, установленные инспекцией в рамках проверки обстоятельства в совокупности свидетельствуют о непосредственной причастности налогоплательщика к созданию схемы уклонения от налогообложения путем выполнения работ в адрес заказчика собственным персоналом под видом выполнения работ аффилированными субподрядчиками.

Заявитель ссылался на то, что налоговым органом приняты в полном объеме в составе расходов ООО «СК Экострой» суммы за выполненные работы, поставленные товары в отношении всех спорных контрагентов заявителя, а также признана правомерность принятия к вычету части сумм НДС по хозяйственным операциям заявителя со спорными контрагентами, что свидетельствует о противоречивости выводов проверяющего органа в оспариваемом решении.

Вопреки указанному выше доводу Общества, инспекцией установлена совокупность обстоятельств и фактов, свидетельствующих, что сведения, содержащиеся в представленных к проверке первичных документах не достоверны, противоречивы и в действительности не подтверждают факты (реальность) совершения хозяйственной операции именно со спорными контрагентами.

Цель уменьшения налоговой обязанности за счет организации формального документооборота с участием «технических» компаний преследовалась непосредственно ООО «СК Экострой», поскольку налогоплательщику было известно об обстоятельствах, характеризующих его контрагентов как "технических" компаний.

В свою очередь, Инспекция в ходе судебного разбирательства в суде первой инстанции по делу пояснила, что налог на добавленную стоимость был начислен в объеме, соответствующем, по мнению налогового органа, установленному объему фиктивного товарооборота, а именно, объема товарооборота, по которому отсутствует оплата со стороны общества, а также товарооборота, по которому денежные средства выведены контрагентами налогоплательщика путем обналичивания различными способами.

Согласно пункту 2 статьи 87 НК РФ налоговые проверки проводятся в целях контроля за соблюдением налогоплательщиком законодательства о налогах и сборах.

На основании пункта 5 статьи 101 НК РФ в ходе рассмотрения материалов налоговой проверки руководитель (заместитель руководителя) налогового органа устанавливает, совершало ли лицо, в отношении которого был составлен акт налоговой проверки (участник (участники) консолидированной группы налогоплательщиков), нарушение законодательства о налогах и сборах.

В решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения излагаются обстоятельства совершенного привлекаемым к ответственности лицом налогового правонарушения так, как они установлены проведенной проверкой, со ссылкой на документы и иные сведения, подтверждающие указанные обстоятельства, доводы, приводимые лицом, в отношении которого проводилась проверка, в свою защиту, и результаты проверки этих доводов, решение о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за конкретные налоговые правонарушения с указанием статей Налогового кодекса, предусматривающих данные правонарушения, и применяемые меры ответственности.

В решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения указываются размер выявленной недоимки и соответствующих пеней, а также подлежащий уплате штраф (пункт 8 статьи 101 НК РФ).

Установленный законодательством о налогах и сборах порядок должен обеспечивать надлежащую реализацию прав и законных интересов налогоплательщиков в правовом государстве, что предполагает обязанность руководителя (заместителя руководителя) налогового органа провести всестороннюю и объективную проверку обстоятельств, влияющих на вывод о наличии недоимки (суммы налога, не уплаченной срок), не ограничиваясь содержанием налоговой декларации, установить действительный размер налоговой обязанности, в том числе при разумном содействии налогоплательщика - с учетом сведений и документов, представленных им с возражениями на акт налоговой проверки и в ходе рассмотрения материалов налоговой проверки в соответствии с пунктом 6 статьи 100, пунктом 4 статьи 101 НК РФ.

Иное бы не отвечало вытекающему из пункта 2 статьи 22 НК РФ принципу добросовестности налогового администрирования, не допускающему создание формальных условий для взимания налогов сверх того, что требуется по закону (определения Верховного Суда Российской Федерации от 16.02.2018 №302- КГ17-16602, от 03.08.2018 №305-КГ18-4557, от 30.09.2019 №305-ЭС19-9969), и отказ в осуществлении прав налогоплательщиков только по формальным основаниям, не связанным с существом реализуемого права, по мотивам, обусловленным лишь удобством налогового администрирования (Определения Верховного Суда Российской Федерации от 14.03.2019 №301-КГ18-20421, от 28.02.2020 №309-ЭС19- 21200, от 15.05.2020 № 304-ЭС20-1243).

Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в постановлениях от 06.07.2010 № 17152/09 и от 21.06.2011 1/11 также определил, что задачей налогового контроля является установление объективного размера налогового обязательства.

Применительно к операциям налогоплательщика, совершенным с использованием "технических" компаний это означает, что возможность применения "налоговой реконструкции", в том числе в условиях действия статьи 54.1 Налогового кодекса, определяется не формальными, а материальными условиями - установлением по результатам налоговой проверки, в том числе при содействии самого налогоплательщика, лица, которое фактически производило исполнение по сделке, таким образом, чтобы вывести реально совершенные хозяйственные операции из "теневого" (не облагаемого налогами) оборота и осуществить их полное налогообложение (определение Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации от 19.05.2021 №309-ЭС20-23981).

Принимая во внимание изложенное, противодействие злоупотреблениям в сфере налогообложения не должно приводить к определению налоговой обязанности в относительно более высоком размере - превышающем потери казны от неуплаты налогов, возникшие на той или иной стадии обращения товаров (работ, услуг), приобретенных налогоплательщиком. Иное означало бы применение санкции, что выходит за пределы мер, необходимых для обеспечения всеобщности и равенства налогообложения.

Если в цепочку поставки товаров включены "технические" компании, и в распоряжении налогового органа имеются сведения и доказательства, в том числе раскрытые налогоплательщиком - покупателем, позволяющие установить лицо, которое действовало в рамках легального хозяйственного оборота (осуществило фактическое исполнение по сделке с товаром и уплатило причитавшиеся при ее исполнении суммы налогов), то необоснованной налоговой выгодой покупателя может быть признана та часть расходов, учтенных при исчислении налога на прибыль организаций, и примененных им налоговых вычетов по НДС, которая приходится на наценку, добавленную "техническими" компаниями.

В обжалуемом решении суд верно указал на то, что при принятии решения Инспекция обоснованно руководствовалась положениями статьи 54.1 НК РФ, предусматривающими запрет уменьшения налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога при установленных случаях искажения сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или) бухгалтерском учете либо налоговой отчетности Общества, а также неисполнения обязательства по сделке (операции) лицом, являющимся стороной договора, заключенного с Обществом, и (или) лицом, которому обязательство по исполнению сделки (операции) передано по договору или по закону.

Исходя из пункта 4 Письма ФНС России от 10.03.2021 №БВ-4-7/3060@ "О практике применения статьи 54.1 НК РФ" (далее - Письмо), в силу требований подпункта 6 пункта 1 статьи 23, подпункта 7 пункта 1 статьи 31 , пункта 1 статьи 54 НК РФ вопрос о наличии оснований для уменьшения налоговой обязанности рассматривается с учетом формы вины, в зависимости от которой определяются предъявляемые к налогоплательщику требования о подтверждении им данных о действительном поставщике (подрядчике, исполнителе) и параметрах, совершенных с ним операций.

Изложенная позиция основывается на подходе об определении действительного размера налоговой обязанности, выраженном в Определении Конституционного Суда Российской Федерации от 25.11.2020 №2823-О, а также позициях Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации о недопустимости создания формальных условий для взимания налогов сверх того, что требуется по закону (Определения от 30.09.2019 N 305-ЭС19-9969, от 14.03.2019 N 301-КГ18-20421, от 16.02.2018 N 302-КГ17-16602, от 03.08.2018 N 305-КГ18-4557).

Согласно пункту 10 Письма при встраивании "технической" компании или цепочки таких компаний между налогоплательщиком и лицом, осуществившим фактическое исполнение по сделке, повлекшее причинение ущерба бюджетам публично-правовых образований в результате завышения расходов и вычетов по НДС, сумма расходов и налоговых вычетов, подлежащая учету, производится исходя из параметров реального исполнения, отраженных в финансово-хозяйственных документах указанного лица по такой сделке (договорах, первичных документах, счетах-фактурах, платежных поручениях и т.п.).

При этом бремя доказывания размера документально не подтвержденных операций с лицом, осуществившим фактическое исполнение по сделке, лежит на налогоплательщике.

Суд верно отметил, что обществом в соответствии с требованиями подпункта 6 пункта 1 статьи 23, пункта 1 статьи 54 НК РФ должны быть представлены сведения и документы, позволяющие установить указанное лицо и параметры спорной операции.

Однако, заявителем не представлено таких документов ни в ходе проведения контрольных мероприятий, ни в ходе рассмотрения настоящего дела.

Таким образом, суд пришел к правомерному выводу, что установленные Инспекцией в ходе мероприятий налогового контроля обстоятельства в совокупности и взаимосвязи свидетельствуют, что ООО «СК Экострой» создан формальный документооборот по сделкам со спорными контрагентами с целью формирования необоснованных налоговых вычетов по НДС, а также создана видимость соблюдения требований статей 169, 171, 172 НК РФ.

Материалами дела подтверждается, что спорные же контрагенты не обладали достаточным трудовым и экономическим ресурсом для выполнения взятых на себя договорных обязательств. Кроме того, спорные контрагенты не имели СРО необходимое для осуществления заявленной деятельности и выполнения работ.

С учетом изложенного, Инспекцией в совокупности проведенных мероприятий, в том числе допроса свидетелей, установлено и отражено в оспариваемом решении, что в действительности исполнителями работ, в конечном итоге сданных заказчикам, являются сотрудники проверяемого налогоплательщика.

В обжалуемом решении верно отмечено, что установленные в ходе проверки обстоятельства в совокупности свидетельствуют о направленности действий налогоплательщика на получение необоснованной налоговой экономии в связи с отражением в бухгалтерском и налоговом учете операций по взаимоотношениям со спорными контрагентами, имеющих иной экономический смысл в виде получения вычетов по НДС.

При указанных обстоятельствах доводы налогоплательщика о реальности финансово-хозяйственной деятельности Общества по взаимоотношениям со спорными контрагентами обоснованно были отклонены судом первой инстанции.

Наличие у Общества документов, подтверждающих, по его мнению, исполнение сделок, само по себе без учета конкретных обстоятельств взаимоотношений Общества со спорными контрагентами не может свидетельствовать о реальности совершенных хозяйственных операций. Ссылка Общества на проявление им должной осмотрительности при выборе организаций в качестве контрагентов судом первой инстанции верно отклонена.

Так, субъекты предпринимательской деятельности по условиям делового оборота при выборе контрагентов должны оценивать не только условия сделки и их коммерческую привлекательность, но и деловую репутацию, платежеспособность контрагента, а также риск неисполнения обязательств и предоставление обеспечения их исполнения, наличие у контрагента необходимых ресурсов (производственных мощностей, технологического оборудования, квалифицированного персонала) и соответствующего опыта. Следовательно, проверка лишь правоспособности контрагентов не свидетельствует о том, что Общество, будучи заинтересованным в надлежащем исполнении контрагентом заключенных с ним договоров подряда, субподряда, проявило должную степень осмотрительности и осторожности при выборе контрагента.

Общество, зная, что на основании данных документов будут заявлены вычеты по НДС, должно было проверить правоспособность контрагентов, оценить условия сделки, проверить деловую репутацию и платежеспособность контрагента, риск неисполнения им обязательств.

В обжалуемом решении верно отмечено, что заявителем не представлено достаточных документов в обоснование выбора спорных контрагентов с точки зрения их деловой репутации, платежеспособности, коммерческой привлекательности данных сделок.

На основании изложенного, исходя из нереальности заявленных хозяйственных отношений Общества со спорными контрагентами, не проявлении налогоплательщиком должной степени осторожности и осмотрительности при их выборе, оценив в совокупности и взаимосвязи представленные сторонами доказательства, руководствуясь положениями статей 169, 171, 172 НК РФ, разъяснениями, изложенными в Постановлении №53, суд первой инстанции пришел к правомерному выводу о направленности действий Общества на получение необоснованной налоговой выгоды и о правомерности доначисления Обществу НДС.

Довод заявителя о том, что налогоплательщик не несет ответственность за деятельность своих контрагентов, не был принят судом первой инстанции во внимание, так как субъект экономической деятельности обязан соблюдать определенного рода осторожность и осмотрительность при выборе контрагентов, поскольку в случае не проявления таковой и не реализации своей обязанности по обеспечению соответствия требованию достоверности первичных документов, на основании которых он претендует на право получения налоговых льгот или налоговых вычетов, он в силу статьи 2 ГК РФ несет риск неблагоприятных последствий такого рода бездействия.

Доводы заявителя о том, что нарушение контрагентами, в том числе второго и последующих звеньев норм налогового законодательства не позволяет отказать налогоплательщику в осуществлении его законных прав, судом также верно не был принят ввиду следующего.

По смыслу статей 54.1, 169, 171, 172 НК РФ, статьи 9 Федерального закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете» для применения налоговых вычетов по НДС и учета расходов при исчислении налога на прибыль организаций необходимо, чтобы сделки носили реальный характер, а документы, подтверждающие правомерность применения налоговых вычетов (расходов), содержали достоверную информацию о ее условиях и участниках хозяйственной операции. Следовательно, для признания за налогоплательщиком права на вычет НДС и учет расходов по налогу на прибыль требуется подтверждение факта совершения реальных хозяйственных операций по реализации товаров (работ, услуг) контрагентами налогоплательщика, от имени которых в его адрес оформлены подтверждающие первичные документы.

При этом, суд первой инстанции по праву отметил, что НДС является косвенным налогом, а его объектом выступают операции по реализации, в связи с чем, при оценке положений ст. 173 НК РФ необходимо рассматривать всю цепочку финансово-хозяйственных взаимоотношений налогоплательщика и его контрагентов по операциям, выступающим в качестве объекта налогообложения, а также правомочия указанных субъектов в рамках налоговых отношений. Следовательно, если продавец товара не представляет отчетности и не уплачивает налог, то покупатель необоснованно предъявляет данный налог к вычету.

Сам по себе факт представления налогоплательщиком первичных документов по взаимоотношениям с «сомнительными» контрагентами не является достаточным основанием для применения налоговых вычетов по НДС в случае отсутствия бесспорных доказательств «реальности» исполнения заявленных сделок (операций).

Документального опровержения указанных обстоятельств заявителем в материалы дела не представлено.

Доводы заявителя об отсутствии убытка от внереализационной деятельности организации судом первой инстанции обоснованно были отклонены, поскольку согласно представленных на проверку регистров налогового учета за 2018г. общая сумма внереализационного дохода составила 183 524 тыс.руб. (в том числе доходы от списания кредиторской задолженности ООО «МЭС» в сумме 140 804 тыс.руб.).

При этом, общая сумма внереализационных расходов составила 185 572 тыс.руб., в том числе прочие расходы 158 272 тыс.руб. Так, в ходе проверки в адрес налогоплательщика было направлено требование 35615 от 22.12.2021г. о представлении расшифровок данных сумм, в ответ на которое пояснения не представлены, согласно приобщенного к материалам дела письма Общества исх.179 от 03.02.2022г., заявитель указал на то, что налоговый орган не вправе истребовать какие-либо расшифровки, справки, то есть уклонился от дачи каких либо пояснений по данному эпизоду.

Между тем, по результатам внереализационной деятельности Общества за 2018г. возник убыток, поскольку в результате отражения кредиторской задолженности по ООО «МЭС» во внереализационных доходах заявителя какого-либо начисления и уплаты налога на прибыль организаций в бюджет не произошло. Более того, в решении налогового органа доначисления по налогу на прибыль организаций отсутствуют.

При этом общая сумма НДС, принятого на вычет по фиктивному и неоплаченному товарообороту по ООО «МЭС» составила 70 310 111,27 руб., по ООО «Энергия» составила в сумме 27 386 937 руб., по фиктивному товарообороту по ООО «Экострой» составила 6 086 388,32 руб., суммы налога на добавленную стоимость в бюджет не уплачены, тем самым государственный бюджет получил ущерб в виде намеренного занижения налогооблагаемой базы ООО «СК Экострой» по НДС, что подтверждается в том числе представленными в материалы дела налоговыми регистрами ООО «СК Экострой» за 2017-2019 годы.

Таким образом, инспекцией было установлено, что ООО «СК Экострой», оформив лишь подтверждающие документы без фактического выполнения работ, приобретения материалов и внесения недостоверных сведений в регистры бухгалтерского и налогового учета, с помощью инструментов, используемых в гражданско-правовых отношениях, создало ситуацию формального наличия права на получение налоговой выгоды, через уменьшение налоговой базы и применением вычетов по налогу на добавленную стоимость.

По общему правилу не допускается извлечение налоговой выгоды из потерь казны налогоплательщиками, использующими формальный документооборот с участием организаций, не ведущих реальной экономической деятельности и не исполняющих налоговые обязательства в связи со сделками, оформляемыми от их имени ("технические" компании), при том, что лицом, осуществляющим исполнение, является иной субъект.

Принимая во внимание изложенное, суд первой инстанции пришел к правомерному выводу о том, что обстоятельства дела и проверки в совокупности и взаимосвязи свидетельствуют о том, что документы от спорных контрагентов были оформлены формально, без реального исполнения и строительно-монтажных работ и поставки товара и исключительно для минимизации проверяемым лицом налоговых обязательств.

Формальное оформление первичных документов на работы/поставку товара не свидетельствует при совокупности имеющихся в деле доказательств о реальности спорных хозяйственных операций.

Право на учет фактически понесенных расходов при исчислении налога на прибыль в случае выполнения хозяйственных операций не теми контрагентами, по отношениям с

которыми заявлены расходы, может быть реализовано только налогоплательщиком, содействовавшим в устранении потерь казны и раскрывшим в соответствии с требованиями подпункта 6 пункта 1 статьи 23, пункта 1 статьи 54 НК РФ сведения и документы, позволяющие установить лицо, осуществившее фактическое исполнение по сделке, осуществить его налогообложение и, таким образом, вывести фактически совершенные хозяйственные операции из "теневого" (не облагаемого налогами) оборота (определение Верховного Суда Российской Федерации от 19.05.2021 N 309-ЭС20-23981).

Учитывая изложенное, суд первой инстанции пришел к правомерному выводу, что налоговым органом доказан факт совершения умышленных действий, выразившихся в сознательном искажении сведений о фактах хозяйственной жизни, которые привели к неправомерной неуплате налога на добавленную стоимость.

Искажения не могут быть неумышленными (ввиду добросовестного заблуждения/неосторожности), а привлечение налогоплательщика к налоговой ответственности по п. 3 ст. 122 НК РФ вопреки доводам заявителя является правомерным.

Инспекцией в ходе мероприятий налогового контроля собрана достаточная доказательственная база в части установления документального подтверждения допущенного налогоплательщиком налогового правонарушения, что позволяет квалифицировать действия заявителя в качестве умышленных, направленных на неуплату сумм налогов в результате занижения налоговой базы; налоговым органом правомерно применены штрафы за неполную уплату НДС.

С учетом изложенного, принимая во внимание установленные обстоятельства дела, налоговый орган обоснованно исходил из нереальности осуществления хозяйственных операций между обществом и спорными контрагентами, направленности действий на получение необоснованной налоговой выгоды в результате заявления налоговых вычетов по НДС, в связи с чем, суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу, что оспариваемое решение инспекции является законным и обоснованным, а доводы заявителя несоответствующими обстоятельствам дела, несостоятельными и подлежащими отклонению.

Нарушений процедуры проведения проверки и привлечения Общества к ответственности за совершение налогового правонарушения судом первой инстанции по праву не было установлено.

В соответствии с пунктом 3 статьи 201 АПК РФ в случае, если арбитражный суд установит, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решения и действия (бездействие) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и не нарушают права и законные интересы заявителя, суд принимает решение об отказе в удовлетворении заявленного требования.

Учитывая изложенные выше обстоятельства, суд первой инстанции в силу положений ст.201 АПК РФ пришел к правомерному выводу об отсутствии оснований для

удовлетворения заявленных обществом требований.

Судебная коллегия апелляционного суда приходит к выводу, что суд первой инстанции принял законное и обоснованное решение.

Доводы и аргументы подателя апелляционной жалобы проверены судом апелляционной инстанции в полном объеме, но учтены быть не могут, так как не содержат фактов, которые не были бы проверены и учтены судом первой инстанции при рассмотрении дела и имели бы правовое значение для вынесения иного судебного акта по существу настоящего спора, повлияли бы на обоснованность и законность, либо опровергли бы выводы суда первой инстанции.

В связи с чем данные доводы подателя жалобы, сводящиеся фактически к повторению его позиции, исследованной и правомерно отклоненной арбитражным судом первой инстанции, признаются апелляционным судом несостоятельными, поскольку не могут служить основанием для отмены или изменения обжалуемого судебного акта, не свидетельствуют о нарушении судом норм материального и процессуального права.

Несогласие общества с ограниченной ответственностью «Строительная компания «Экострой» с выводами суда, иная оценка им фактических обстоятельств дела, представленных доказательств и иное толкование положений закона не являются основанием для отмены законного и обоснованного судебного акта.

Нарушений процессуальных норм, влекущих безусловную отмену обжалуемого судебного акта, апелляционным судом не установлено. Оснований для отмены решения суда не имеется.

С учетом изложенного выше решение арбитражного суда первой инстанции следует оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Руководствуясь статьями 268-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации,



П О С Т А Н О В И Л:

Решение Арбитражного суда Республики Татарстан от 19 апреля 2024 года по делу № А65-34321/2022 оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Взыскать с общества с ограниченной ответственностью «Строительная компания «Экострой», г. Казань (ОГРН <***>, ИНН <***>) в доход федерального бюджета государственную пошлину за подачу апелляционной жалобы в размере 1 500 руб.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в двухмесячный срок в Арбитражный суд Поволжского округа через суд первой инстанции.


Председательствующий В.А. Корастелев


Судьи И.С. Драгоценнова


Н.В. Сергеева