Решение от 29 сентября 2025 г. по делу № А58-522/2025

Арбитражный суд Республики Саха (Якутия)

ул. Курашова, д. 28, бокс 8, <...>

тел: +7 (4112) 34-05-80, https://yakutsk.arbitr.ru

ИМЕНЕМ РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ


РЕШЕНИЕ

Дело № А58-522/2025
30 сентября 2025 года
город Якутск



Резолютивная часть решения объявлена 16.09.2025.

Полный текст решения изготовлен 30.09.2025.


Арбитражный суд Республики Саха (Якутия) в составе: судьи Эверстовой Р.И, при ведении протокола секретарем судебного заседания Сивцевой И.А, рассмотрев дело по заявлению Общества с ограниченной ответственностью «Специализированный застройщик "Высота" (ИНН <***>, ОГРН <***>) без даты и номера, поданным по электронной системе подачи документов «Мой арбитр», к Управлению Федеральной налоговой службы по Республике Саха (Якутия) (ИНН <***>; <***>, ОГРН <***>; <***>), Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по Дальневосточному Федеральному округу (ИНН <***>, ОГРН <***>) о признании недействительными решения от 26.07.2024 № 29-07/12-Р о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, решения от 14.10.2024 № 29-07/6 о внесении изменений в решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, решения от 02.11.2024 № 07-10/3709@ по апелляционной жалобе, решение от 10.04.2025 № 29-07/6-1 о внесении изменений в решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения

с использованием системы веб-конференции информационной системы "Картотека арбитражных дел" (онлайн-заседание).

при участии в судебном заседании:

от заявителя – ФИО1 по доверенности от 13.01.2025 № 02/25 (паспорт, диплом), ФИО2 по доверенности от 04.10.20222 № 14АА 1804991 (паспорт), ФИО3 (паспорт) – законный представитель (паспорт),

от налогового органа – ФИО4 по доверенности от 17.12.2024 № 01-65/198 (паспорт, диплом), ФИО5, доверенность от 06.02.2025 № 00-21/031, удостоверение № 540517,

от Межрегиональной инспекции - ФИО6 по доверенности от 09.07.2025 № 05- 21/1706 (паспорт, диплом), (посредством онлайн-заседания),

У С Т А Н О В И Л:

Общество с ограниченной ответственностью «Специализированный застройщик "Высота" (далее – общество, застройщик) обратилось в Арбитражный суд Республики Саха (Якутия) с заявлением без даты и номера, поданным по электронной системе подачи документов «Мой арбитр», к Управлению Федеральной налоговой службы по Республике Саха (Якутия) (далее – Управление, налоговый орган), Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по Дальневосточному Федеральному округу (далее – Межрегиональная инспекция) о признании недействительными решения от 26.07.2024 № 29-07/12-Р о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, решения от 14.10.2024 № 29-07/6 о внесении изменений в решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, решения от 02.11.2024 № 07-10/3709@ по апелляционной жалобе.

Заявитель представил уточнения требований от 15.04.2025 № 81/25, от 18.08.2025 № 133/25, от 05.09.2025 № 148/25, возражение на отзыв от 08.04.2025 № 73/25, дополнения к заявлению от 05.05.2025 № 90/25, дополнения к заявлению от 04.06.2025 № 102/25, дополнения к заявлению от 12.09.2025 № 155/25.

Управление представило отзыв от 26.02.2025 № 37-23/, дополнение к отзыву от 13.05.2025 № 37-23/, отзыв на дополнение к заявлению от 06.08.2025 № 37-23, отзыв на уточнение требований от 12.09.2025 № 37-23/, просит в удовлетворении требования отказать.

Определением суда от 15.04.2024 к участию в деле в качестве соответчика привлечена Межрегиональная инспекция Федеральной налоговой службы по Дальневосточному Федеральному округу (далее - Межрегиональная инспекция).

Межрегиональная инспекция представила отзыв на заявление от 15.05.2025 № 05-23/1267@, просит в удовлетворении требования отказать.

Уточнением требований от 05.09.2025 № 148/25 заявитель просит признать недействительным:

- решение Управления от 26.07.2024 № 29-07/12-Р о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения;

- решение Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по Дальневосточному федеральному округу  от 02.11.2024 № 07-10/3709@ по апелляционной жалобе;

- обязать Управление устранить допущенные нарушения прав и законных интересов общества и возвратить обществу денежные средства в сумме 54 755 869,69 рублей, в том числе налог на прибыль организаций в сумме 43 159 263 рублей, штраф по пункту 1 статьи 119 НК РФ в сумме 372 781,49 рублей, штраф по пункту 1 статьи 122 НК РФ в сумме 301 582 рублей, пени 10 922 243,20 рублей.

Уточнение требований от 05.09.2025 № 148/25, как соответствующее статье 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ), принято судом к рассмотрению.

Из материалов дела установлено.

По результатам выездной налоговой проверки по всем налогам и сборам, страховым взносам за период с 01.01.2020 по 31.12.2022 составлен акт от 21.06.2024 № 29-10/15393.

В ходе проверки установлено неправомерное применение УСН (доходы) с 01.10.2022 в связи с занижением суммы экономии застройщика, подлежащей включению в доходы по специальному режиму, в результате включения в расчет экономии затрат по договорам долевого участия, оплата по которым на момент ввода объекта строительства в эксплуатацию не произведена, налоговые обязательства определены по общей системе налогообложения, доначислены налог на прибыль и НДС в отношении реализации объекта незавершенного строительства.

05.12.2023 заместителем руководителя Управления вынесено решение № 29-07/12 о проведении выездной налоговой проверки по всем налогам, сборам, страховым взносам с 01.01.2020 по 31.12.2022. Решение получено обществом 07.12.2023.

Решением заместителя руководителя Управления от 15.12.2023 № 29-07/12-58 выездная налоговая проверка приостановлена с 16.12.2023 в связи с необходимостью истребования на основании пункта 1 статьи 93.1 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) документов (информации). Решение отправлено 15.12.2023 по ТКС и получено обществом 18.12.2023.

Решением заместителя руководителя Управления от 15.01.2024 № 29-07/2 проведение выездной налоговой проверки возобновлено с 15.01.2024. Решение отправлено 15.01.2024 по телекоммуникационной связи (далее – ТКС) и получено обществом 15.01.2024.

Решением заместителя руководителя Управления от 19.01.2024 № 29-07/1 выездная налоговая проверка приостановлена с 20.01.2024 в связи с необходимостью истребования на основании пункта 1 статьи 93.1 НК РФ документов (информации). Решение отправлено 19.01.2024 по ТКС и получено обществом 24.01.2024.

Решением заместителя руководителя Управления № 29-07/6 от 06.02.2024 проведение выездной налоговой проверки возобновлено с 06.02.2024.

Решение отправлено 06.02.2024 по ТКС и получено обществом 06.02.2024.

Решением заместителя руководителя Управления от 09.02.2024 № 29-07/5 выездная налоговая проверка приостановлена с 10.02.2024 в связи с необходимостью истребования на основании пункта 1 статьи 93.1 НК РФ документов (информации). Решение отправлено 09.02.2024 по ТКС и получено обществом 16.02.2024.

Решением заместителя руководителя Управления от 11.03.2024 № 29-07/11 проведение выездной налоговой проверки возобновлено с 12.03.2024. Решение отправлено 11.03.2024 по ТКС и получено обществом 12.03.2024.

Решением заместителя руководителя Управления от 22.03.2024 № 29-07/9 выездная налоговая проверка приостановлена с 23.03.2024 в связи с необходимостью истребования на основании пункта 1 статьи 93.1 НК РФ документов (информации).

Решение отправлено 22.03.2024 по ТКС и получено обществом 25.03.2024.

Решением заместителя руководителя Управления от 16.04.2024 № 29-07/17 проведение выездной налоговой проверки возобновлено с 16.04.2024.

Решение отправлено 16.04.2024 по ТКС и получено обществом 16.04.2024.

16.04.2024 заместителем руководителя Управления принято решение № 29-07/10 о внесении изменений в решение о проведении выездной налоговой проверки от 05.12.2023 № 29-07/12, в состав проверяющих лиц включены: старший оперуполномоченный по ОВД УЭБиПК МВД по РС (Я).

Решение отправлено 16.04.2024 по ТКС и получено обществом 18.04.2024.

Справка о проведенной выездной налоговой проверке от 27.04.2024 получена обществом 27.04.2024.

21.06.2024 составлен акт выездной налоговой проверки № 29-10/15393 (далее – акт ВНП), вручен руководителю общества 24.06.2024.

22.07.2024 обществом представлены возражения исх. № 272/24 (Вх. № 066611 от 22.07.2024) по акту ВНП № 29-10/15393 от 21.06.2024.

Извещение о времени и месте рассмотрения материалов налоговой проверки № 29-8511 от 24.06.2024 (назначено на 26.07.2024 в 10:00).

Извещение вручено руководителю общества 24.06.2024.

26.07.2024 заместителем руководителя Управления в присутствии должностных лиц рассмотрены материалы выездной налоговой проверки, о чем составлен протокол от 26.07.2024 № 29/3941, вынесено решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения 29-07/12-Р, вручено представителю общества, действующей по доверенности (ФИО2) - 02.08.2024.

Согласно указанному решению обществу доначислены 4 090 340 руб. налога на добавленную стоимость, 51 350 614 руб. налога на прибыль, уменьшен излишне исчисленный налог на УСН в размере 8 161 072 руб., общество привлечено к ответственности за совершение налогового правонарушения по пункту 1 статьи 122 и статье 119 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в общей сумме 866 265, 21 руб.

27.08.2024 общество обратилось в Межрегиональную инспекцию с апелляционной жалобой от 26.08.2024 г. № 295/24 (от 27.08.2024 вх. № 079635) на решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 26.07.2024 № 29-07/12-Р.

Управлением в связи с необходимостью исправления опечаток и арифметических ошибок в порядке, предусмотренном статьей 101 НК РФ, решением от 14.10.2024 № 29-07/6, внесены изменения в решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 26.07.2024 № 29-07/12-Р.

Решение налогового органа о внесении изменений от 14.10.2024 устраняет опечатки, арифметические и технические ошибки, допущенные в решении от 26.07.2024 № 29-07/12-Р. Вследствие чего сумма доначисленного налога на прибыль уменьшена до 51 320 335 рублей, суммы штрафов до 801 880,23 руб.

Межрегиональной инспекцией решением от 02.11.2024 № 07-10/3709@ отказано в удовлетворении требования об отмене в полном объеме решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 26.07.2024 № 29-07/12-Р.

Согласно решению от 10.04.2025 № 29-07/6-1 о внесении изменений в решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения решение Управления от 26.07.2024 № 29-07/12-Р подлежит изменению путем отмены в части НДС в сумме 4 154 251,56 руб., в том числе: налог за 4 квартал 2022 года – 4 090 340 руб., штрафные санкции по статье 122 НК РФ – 25 564,62 руб., штрафные санкции по ст.119 НК РФ – 38 346,94 руб., в остальной части решение от 26.07.2024 с учетом решения от 14.10.2024 оставлено без изменения.

Решением налогового органа от 23.07.2025 № 29/07/6-2 отменены штрафные санкции в сумме 127 516,74 руб. (техническая ошибка), в том числе

- штраф по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неуплату налога на прибыль за 2022 год в сумме 19 170,09 руб. (в федеральный бюджет 7 651 руб., в республиканский бюджет 11 519,09 руб.);

- штраф по пункту 1 статьи 119 НК РФ за непредставление налоговой декларации по на логу на прибыль за 2022 год в сумме 108 346,65 руб. (в федеральный бюджет 43 355,69 руб., в республиканский бюджет 64 990,96 руб.

Общество обратилось в Арбитражный суд Республики Саха (Якутия) с заявлением о признании недействительным решения Управления от 26.07.2024 № 29-07/12-Р о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, решения Межрегиональной инспекции от 02.11.2024 №  07-10/3709@.

Заинтересованное лицо в силу части 1 статьи 4 АПК РФ вправе обратиться в арбитражный суд за защитой своих нарушенных или оспариваемых прав и законных интересов в порядке, установленном настоящим Кодексом.

Частью 1 статьи 198 АПК РФ установлено, что граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

Таким образом, для признания оспариваемого ненормативного правового акта недействительным, решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц незаконными суд должен установить наличие двух условий, а именно:

- оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действия (бездействие) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту;

- оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действия (бездействие) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц нарушают права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

В соответствии с частью 4 статьи 200 АПК РФ при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

В части 5 статьи 200 АПК РФ указано, что обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).

Заявитель оспаривает принятое налоговым органом решение от 26.07.2024 № 29-07/12-Р о привлечении общества к ответственности за совершение налогового правонарушения. Согласно указанному решению общество привлечено к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 и статье 119 Налогового кодекса Российской Федерации (далее – НК РФ) в виде штрафа в общей сумме 866 265,21 руб., доначислены 4 090 340 руб. налога на добавленную стоимость, 51 350 614 руб. налога на прибыль, уменьшен излишне исчисленный налог по УСН в размере 8161 072 руб. Всего доначисленная сумма составила 48 146 147, 21 руб.

Управлением в связи с необходимостью исправления опечаток и арифметических ошибок в порядке, предусмотренном статьей 101 НК РФ, решением от  14.10.2024 № 29-07/6, внесены изменения в решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 26.07.2024 № 29-07/12-Р.

Решение налогового органа о внесении изменений от 14.10.2024 устраняет опечатки, арифметические и технические ошибки, допущенные в решении от 26.07.2024 № 29-07/12-Р. Вследствие чего сумма доначисленного налога на прибыль уменьшена до 51 320 335 рублей, суммы штрафов до 865 791,79 руб. В результате общая сумма доначислений уменьшилась на 30 752,42 руб. и составила 48 115 394,79 руб.

Согласно решению от 10.04.2025 № 29-07/6-1 о внесении изменений в решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения решение Управления от 26.07.2024 № 29-07/12-Р подлежит изменению путем отмены в части НДС в сумме 4 154 251,56 руб., в том числе: налог за 4 квартал 2022 года – 4 090 340 руб., штрафные санкции по статье 122 НК РФ – 25 564,62 руб., штрафные санкции по ст.119 НК РФ – 38 346,94 руб., в остальной части решение от 26.07.2024 с учетом решения от 14.10.2024 оставлено без изменения.

 Также решением налогового органа от 23.07.2025 № 29-07/6-2, отменены штрафные санкции в размере 127 516,74 руб. (техническая ошибка), в том числе

- штраф по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неуплату налога на прибыль за 2022 год в сумме 19 170,09 руб. (в федеральный бюджет 7 651 руб., в республиканский бюджет 11 519,09 руб.);

- штраф по пункту 1 статьи 119 НК РФ за непредставление налоговой декларации по на логу на прибыль за 2022 год в сумме 108 346,65 руб. (в федеральный бюджет 43 355,69 руб., в республиканский бюджет 64 990,96 руб.

В результате внесенных изменений, общая сумма доначислений  составила 48 833 626,48 руб., в том числе:

-налог на прибыль организаций за 2022 года в сумме 43 159 263 руб. (в федеральный бюджет 6 473 889 руб., в республиканский бюджет 36 685 374 руб.);

- штраф по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неуплату налога на прибыль за 2022 год в сумме 269 745,39 руб. (в федеральный бюджет 40 461,81 руб., в республиканский бюджет 229 283,59 руб.);

- штраф по пункту 1 статьи 119 НК РФ за непредставление налоговой декларации по налогу на прибыль за 2022 год в сумме 404 618,09 руб. (в федеральный бюджет 60 692,71 руб., в республиканский бюджет 343 925,38 руб.

Оценивая возможность внесения налоговым органом в решение изменений, улучшающих положение общества, суд полагает необходимым исходить из правовой позиции, изложенной в пункте 44 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.07.2013 № 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации", которая не допускает изменения ранее вынесенного решения налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения либо решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в сторону ухудшения положения лица, в отношении которого такое решение было вынесено, за исключением исправления описок, опечаток и арифметических ошибок, но в то же время признает допустимым изменение такого решения, а также полную его отмену, если это влечет улучшение положения налогоплательщика.

Таким образом, процедура принятия решения, предусмотренная статьей 101 НК РФ, налоговым органом соблюдена.

Общество оспаривает факт утраты права на применение УСН (упрощенная система налогообложения), начиная с 01.10.2022 года,  перевод на общий режим налогообложения, вменение обязанностей плательщика налога на прибыль за 2022 год, в связи с определением налоговым органом размера финансового результата (экономии застройщика) по объекту «Многоквартирный жилой дом в 78 квартале г. Якутска (3-я очередь)» в составе внереализационных доходов для целей определения налоговых обязательств по налогу на  прибыль организаций (пункты 2.1.2, 2.3.5, 2.3.2 оспариваемого решения).

Довод о неправомерном определении финансового результата налоговым органом без учета затрат, приходящихся на помещения, по которым заключены ДДУ, неоплаченные на момент ввода объекта в эксплуатацию, является необоснованным, поскольку организация, осуществляющая функции застройщика при строительстве объектов за счет средств дольщиков, при определении налоговой базы должна учитывать экономию затрат на строительство объектов недвижимости в виде разницы между средствами, привлеченными от участников долевого строительства, и суммой фактических затрат, приходящейся на строительство объектов по ДДУ.

Общество с 01.01.2016 применяло УСН с объектом налогообложения «доходы».  В проверяемом периоде общество осуществляло строительство многоквартирных жилых домов (далее - МКЖД) с привлечением денежных средств участников долевого строительства (целевое финансирование) в соответствии с Законом № 214-ФЗ и исполняло функции застройщика.

В период проверки Обществом завершено строительство МКЖД по адресу: ул. Генерала Притузова, д. 2 «МКЖД в 78 квартале г. Якутска (3-я очередь)», 09.12.2022 объект введён в эксплуатацию, общая площадь 234 помещений (186 квартир, 48 нежилых помещений) составляет 9 067,94 кв. м., распределена по 175 ДДУ - 6 991,39 кв. м и по договорам купли-продажи - 2 076,55 кв. м.

Согласно пункту 1 статьи 346.11 НК РФ упрощенная система налогообложения организациями и индивидуальными предпринимателями применяется наряду с иными режимами налогообложения, предусмотренными законодательством Российской Федерации о налогах и сборах.

Из пункта 2 статьи 346.11 НК РФ следует, что применение УСН организациями предусматривает их освобождение от обязанности по уплате налога на прибыль организаций, налога на имущество организаций. Организации, применяющие УСН, не признаются налогоплательщиками НДС.

В соответствии с пунктом 4 статьи 346.13 НК РФ (в редакции, действовавшей в проверяемом периоде), если по итогам отчетного (налогового) периода доходы налогоплательщика, определяемые в соответствии со статьей 346.15 НК РФ и c подпунктами 1 и 3 пункта 1 статьи 346.25 НК РФ, превысили 200 млн. руб., и (или) в течение отчетного (налогового) периода допущено несоответствие требованиям, установленным пунктом 3 статьи 346.12 и пунктом 3 статьи 346.14 НК РФ, такой налогоплательщик считается утратившим право на применение УСН с начала того квартала, в котором допущены указанные превышения доходов налогоплательщика и (или) несоответствие указанным требованиям.

Частью 1 статьи 4 Федерального закона от 30.12.2004 № 214-ФЗ «Об участии в долевом строительстве многоквартирных домов и иных объектов недвижимости и о внесении изменений в некоторые законодательные акты Российской Федерации» (далее - Закон № 214-ФЗ) предусмотрено, что по договору участия в долевом строительстве (далее – ДДУ, договоры) одна сторона (застройщик) обязуется в предусмотренный договором срок своими силами и (или) с привлечением других лиц построить многоквартирный дом и (или) иной объект недвижимости и после получения разрешения на ввод в эксплуатацию этих объектов передать соответствующий объект долевого строительства участнику долевого строительства, а другая сторона (участник долевого строительства) обязуется уплатить обусловленную договором цену и принять объект долевого строительства при наличии разрешения на ввод в эксплуатацию многоквартирного дома и (или) иного объекта недвижимости.

В соответствии со статьей 15.4 Закона № 214-ФЗ в целях привлечения застройщиком денежных средств участников долевого строительства на строительство (создание) многоквартирных домов и (или) иных объектов недвижимости путем размещения таких средств на счетах эскроу все участники долевого строительства в отношении многоквартирного дома и (или) иного объекта недвижимости вносят денежные средства в счет уплаты цены договоров участия в долевом строительстве на счета эскроу, открытые в уполномоченном банке в соответствии со статьей 15.5 Закона № 214-ФЗ.

Согласно части 3 статьи 5 Закона № 214-ФЗ уплата цены договора производится после государственной регистрации договора путем внесения платежей единовременно или в установленный договором период в безналичном порядке.

Согласно Закону № 214-ФЗ денежные средства за квартиру (помещение) вносятся на счет эскроу после регистрации договора участия в долевом строительстве и «блокируются» до момента регистрации права собственности и являются обязательным условием ДДУ со стороны покупателя.

Согласно части 1 статьи 12 Закона № 214-ФЗ обязательства застройщика перед дольщиком считаются исполненными с момента подписания сторонами передаточного акта или иного документа о передаче объекта долевого строительства.

Обязательства участника долевого строительства считаются исполненными с момента уплаты в полном объеме денежных средств в соответствии с договором и подписания сторонами передаточного акта или иного документа о передаче объекта долевого строительства (часть 2 статьи 12 Закона № 214-ФЗ).

То есть, средства участников долевого строительства, неразмещенные на счетах эскроу, не являются средствами целевого финансирования в соответствии с Законом № 214-ФЗ, так как не подлежат использованию по целевому назначению.

В соответствии с пунктом 1 статьи 346.18 НК РФ при определении налоговой базы по налогу, уплачиваемому в связи с применением УСН, в случае если объектом налогообложения являются «доходы», налоговой базой признается денежное выражение доходов.

Согласно пункту 1 статьи 346.15 НК РФ при определении объекта налогообложения налогоплательщик учитывает доходы, определяемые в порядке, установленном пунктами 1 и 2 статьи 248 НК РФ. При этом, в силу пункта 1.1 данной статьи, при определении объекта налогообложения не учитываются, в частности, доходы, указанные в статье 251 НК РФ.

В соответствии с подпунктом 14 пункта 1 статьи 251 НК РФ денежные средства по договорам участия в долевом строительстве, полученные застройщиком, являются целевыми и в момент получения денежных средств на расчетный счет доходом не признаются, при этом, налогоплательщики, получившие средства целевого финансирования, обязаны вести раздельный учет доходов (расходов), полученных (произведенных) в рамках целевого финансирования.

Норма, указанная в подпункте 14 пункта 1 статьи 251 НК РФ, применяется в отношении аккумулированных на счетах застройщика денежных средств, полученных от дольщиков, за счет которых им осуществляется соответствующая строительная деятельность на основании Закона № 214-ФЗ.

Учитывая, что затраты, связанные со строительством жилого дома, застройщик осуществляет, в том числе за счет аккумулированных на его счетах денежных средств дольщиков, по окончании строительства он должен определить финансовый результат (прибыль) от осуществления своей деятельности.

Организация, осуществляющая функции застройщика при строительстве объектов за счет средств дольщиков, при определении налоговой базы должна учитывать экономию затрат на строительство объектов недвижимости.

Экономия от строительства должна определяться по окончании строительства как разница между средствами, привлеченными от участников долевого строительства, и суммой фактических затрат, приходящейся на строительство объектов по ДДУ.

В соответствии с пунктом 2 статьи 2 Закона № 214-ФЗ объектом долевого строительства является жилое (нежилое) помещение, входящее в состав многоквартирного дома, строящегося (создаваемого) с привлечением денежных средств участников долевого строительства.

Пунктом 1 статьи 18 Закона № 214-ФЗ установлено, что денежные средства, уплачиваемые участниками долевого строительства по договору, подлежат использованию застройщиком на ограниченный перечень целей, в том числе, на строительство (создание) одного многоквартирного дома и (или) иного объекта недвижимости, в состав которых входят объекты долевого строительства, в соответствии с проектной документацией или возмещение затрат на их строительство (создание).

Налоговым кодексом РФ определен порядок и моменты признания доходов при формировании налоговой базы по налогу на прибыль организаций, предусмотренный статьями. 248, 251 НК РФ, п. 14 ст. 250 НК РФ, ст. 271 НК РФ.

В соответствии с пунктом 1 статьи 249 НК РФ доходом от реализации признается выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав.

На основании подпункта 14 пункта 1 статьи 251 НК РФ к доходам, не учитываемым при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций, относятся средства целевого финансирования.

При этом, подпунктом 14 пункта 1 статьи 251 и пункта 17 статьи 270 НК РФ следует толковать исключительно во взаимной связи, изъятие из состава расходов затрат, произведенных за счет средств целевого финансирования, установлено законодателем не произвольно, - ему корреспондирует исключение из налоговой базы доходов в виде стоимости имущества, переданного в рамках целевого финансирования.

То есть, расходы в целях исчисления налога на прибыль организаций не учитываются ровно в той мере и в тех пределах, в которых они не учитывались в составе доходов, а такой мерой и таким пределом выступает размер целевого финансирования, полученного застройщиком.

Согласно пункту 1 статьи 271 НК РФ доходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они имели место, независимо от фактического поступления денежных средств, иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав (метод начисления).

Согласно части 3 статьи 4 Закона № 214-ФЗ, статье 48 Федерального закона от 13.07.2015 № 218-ФЗ «О государственной регистрации недвижимости» (далее - Закон № 218-ФЗ), договор участия в долевом строительстве заключается в письменной форме и подлежит государственной регистрации.

В силу пунктов 1, 2 статьи 164 Гражданского кодекса Российской Федерации в случаях, если законом предусмотрена государственная регистрация сделок, правовые последствия сделки наступают после ее регистрации. Сделка, предусматривающая изменение условий зарегистрированной сделки, подлежит государственной регистрации.

Налоговый орган установил, что обществом дольщику ООО СЗ «Высота+» по договорам долевого участия (далее - ДДУ) от 02.12.2022 №№ 94/78-3, 95/78-3, 101/78-3, 106/78-3, 107/78-3, 117/78-3, 135/78-3, 160/78-3, 174/78-3, 183/78-3, 184/78-3, 185/78-3; от 06.12.2022 №№ 108/78-3, 114/78-3, 136/78-3, 138/78-3, 142/78-3, 144/78-3, 152/78-3, 156/78-3; от 07.12.2022 №№ 102/78-3; 133/78-3; 166/78-3 реализованы (переданы) жилые помещения (23 квартиры) в объекте капитального строительства «МКЖД в 78 квартале г. Якутска (3-я очередь)» общей площадью 1 089,18 кв. м, на общую сумму 103 472 100 рублей.

Физическим лицам по договорам долевого участия от 16.09.2022 № 3.1(1)/78-3, от 20.09.2022 № 3.1(2)/78-3, от 08.09.2022 № 5.1(1)/78-3, от 26.09.2022 № 8.1(2)/78-3, от 09.09.2022 № 2.2(2)/78-3, от 06.09.2022 № 4.2(1)/78-3, от 11.09.2022 № 5.2(1)/78-3, от 26.09.2022 № 7.2(1)/78-3, от 26.09.2022 № 9.2(1)/78-3, от 16.09.2022 № 9.2(2)/78-3, от 14.09.2022 № 2.3(1)/78-3, от 28.09.2022 № 3.3(1)/78-3, от 19.09.2022 № 4.3(2)/78-3, от 16.09.2022 № 8.3(1)/78-3, от 30.09.2022 № 9.3(1)/78-3 соответственно обществом реализованы (переданы) нежилые помещения (15 кладовок) в «МКЖД в 78 квартале г. Якутска (3-я очередь)», общей площадью 34,35 кв. м , на общую сумму 1 500 000 рублей.

Пунктом 3 указанных ДДУ определен размер денежных средств (цена), подлежащих уплате участником долевого строительства застройщику в рамках целевого финансирования для строительства объекта долевого строительства.

Согласно пункту 3.1 договоров, в целях привлечения застройщиком денежных средств участника долевого строительства на строительство объекта путем размещения таких средств на счетах эскроу, дольщик обязуется внести денежные средства в счет уплаты цены договора участия в долевом строительстве на специальный эскроу-счет, открываемый в АО «Банк Дом.РФ» (эскроу-агент) для учета и блокирования денежных средств, полученных эскроу-агентом от являющегося владельцем счета участника долевого строительства (депонента) в счет уплаты цены договора участия в долевом строительстве, в целях их дальнейшего перечисления застройщику при возникновении условий, предусмотренных Законом № 214-ФЗ и договором счета эскроу, заключенным между бенефициаром (застройщиком), депонентом (участник долевого строительства) и эскроу-агентом.

Пунктом 4 заключенных ДДУ определены условия и порядок оплаты. Цена договора оплачивается дольщиком в течение 3 (трех) рабочих дней с момента регистрации данного договора и открытия эскроу-счета.  Оплата по договору производится путем внесения денежных средств на счет эскроу, открытый у эскроу-агента.

Обязанность участника долевого строительства по оплате цены договора считается исполненной с момента поступления денежных средств на открытый в уполномоченном банке счет эскроу.

Согласно пункту 5.8 ДДУ передача квартиры/помещения производится только после полной оплаты дольщиком цены договора.

Согласно пункту 8.2 ДДУ все дополнения и изменения к договору и уступка прав требований по договору подлежат государственной регистрации в соответствии с Законом № 214-ФЗ.

Проверкой установлено, что ДДУ зарегистрированы в установленном законом порядке.

Налоговый орган установил, что ДДУ между обществом и ООО СЗ «Высота+» заключены 02.12.2022, то есть за 2 - 4 дня до ввода жилого дома в эксплуатацию (дата разрешения на ввод объекта в эксплуатацию - 09.12.2022), и пришел к выводу о том, что указанное обстоятельство свидетельствует о реализации фактически построенного (готового) объекта.

Вместе с тем, в нарушение пункта 3.1 заключенных ДДУ, денежные средства от ООО СЗ «Высота+» и указанных выше физических лиц в адрес ООО СЗ «Высота» на открытый в АО «Банк Дом.РФ» счет эскроу не перечислялись.

Проверкой установлено, что в нарушение пункта 5.8 указанных ДДУ, согласно которому передача квартиры/помещения производится только после полной оплаты дольщиком цены договора, оплата по договорам отсутствует.

Согласно проведенному анализу выписки банка ООО СЗ «Высота» за 2022 -2023 годы, оплата по ДДУ от ООО СЗ «Высота+» за квартиры и от указанных физических лиц за кладовки не производилась.

В представленной обществом оборотно-сальдовой ведомости по счету 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» за 2022 год в разрезе контрагента ООО СЗ «Высота+» и указанных физических лиц на 31.12.2022 зафиксирована дебиторская задолженность в размере 104 972 100 рублей.

В акте сверки указано, что по состоянию на 31.01.2023 ООО СЗ «Высота+» имеет кредиторскую задолженность перед обществом в сумме 103 472 100 руб., сведения о произведенной оплате отсутствуют.

При таких обстоятельствах, налоговый орган обоснованно утверждает, что денежные средства по таким договорам не могли быть направлены на строительство указанного дома и не могли участвовать в долевом строительстве.

По представленным обществом документам установлено, что 12.12.2022 между обществом и ООО СЗ «Высота+» заключены дополнительные соглашения к указанным договорам участия в долевом строительстве.

Дополнительными соглашениями исключены пункты 4.4, 4.5, 4.6, 4.7, 5.15, 8.5 договоров, регламентирующие эскроу-счета, в пунктах 3.2, 4.1, 4.2, 4.3, 5.1, 6.6, 6.7 договоров эскроу-счет заменен на расчетный счет застройщика, в пункте 4.2 договоров порядок оплаты по эскроу-счету заменены на реквизиты расчетного счета застройщика, в пункте 4.1 договоров «оплата в течение трех рабочих дней» заменено на «оплачивается дольщиком до 31.12.2024».

Согласно пункту 8.2 ДДУ, заключенным с ООО «Высота+», все дополнения и изменения к договору подлежат государственной  регистрации в соответствии с Законом № 214-ФЗ.

На основании дополнительных соглашений к ДДУ стороны (общество и ООО СЗ «Высота+») изменили порядок и сроки оплаты стоимости договоров участия в долевом строительстве, которые регламентированы Законом № 214-ФЗ и являются существенными (основными).

Дополнительные соглашения от 12.12.2022 к ДДУ не были зарегистрированы в установленном порядке.

Поскольку сделка, предусматривающая изменение условий зарегистрированной сделки, подлежит государственной регистрации, а вышеперечисленные дополнительные соглашения к ДДУ, предусматривающие изменение порядка и срока оплаты (рассрочке платежа) не зарегистрированы в установленном порядке, в соответствии с законодательством Российской Федерации правовые последствия такой сделки не наступают.

При таких обстоятельствах, дополнительные соглашения от 12.12.2022 к ДДУ об изменении сроков оплаты не могли служить основанием для изменения таких сроков.

На основании передаточных актов участниками долевого строительства произведена государственная регистрация права собственности на объекты долевого строительства в порядке, установленном Законом № 218-ФЗ.

В актах приема-передачи квартир/нежилых помещений по ДДУ отражено, что оплата по договорам произведена полностью, претензий по оплате нет.

Таким образом, материалами дела подтверждается, что оплата по ДДУ за 38 помещений (квартир/кладовок) от ООО СЗ «Высота+» (23 квартиры) и физических лиц (15 кладовок) до ввода в эксплуатацию (09.12.2022) объекта капитального строительства «МКЖД в 78 квартале г. Якутска (3-я очередь)» не поступила ни на счета эскроу, ни на расчетный счет общества, ни в кассу организации.

При этом налогоплательщики, получившие средства целевого финансирования, обязаны вести раздельный учет доходов (расходов), полученных (произведенных) в рамках целевого финансирования. Неиспользованные средства, полученные в рамках целевого финансирования застройщиком и не возвращенные дольщикам, являются налогооблагаемыми доходами застройщика.

Из приведенных норм следует, что налогоплательщики, применяющие УСНО, при определении объекта налогообложения в составе доходов учитывают:

доходы от реализации квартир в многоквартирном доме, построенных за счет собственных средств, по договорной стоимости;

экономию затрат на строительство квартир за счет средств дольщиков по сравнению со сметной стоимостью квартир.

Целевое финансирование (инвестирование) на возмещение затрат на строительство (создание) объекта долевого строительства поступило по 137 помещениям (общая площадь 5 867,86 кв. м) на сумму 680 444 846,77 рублей.

Все затраты по строительству рассматриваемого объекта понесены обществом за счет целевых денежных средств, поступивших от 137 дольщиков, на которые построен весь данный жилой дом, затраты учтены в полном объеме по всему жилому дому, состоящему из 234 помещения (186 квартир, 48 нежилых помещений).

Следовательно, денежные средства 137 дольщиков являются экономией от строительства квартир по ДДУ и данная экономия является доходом общества.

Завершение строительства жилого дома, подтверждается разрешением на ввод объекта в эксплуатацию. Денежные средства, по спорным договорам долевого участия, поступили после даты, указанной в разрешении, то есть строительство велось без их привлечения.

Государственная регистрация спорных договоров в порядке, установленном для ДДУ в строительстве, не изменяет факта поступления денежных средств за рамками долевого строительства, после завершения всех этапов возведения объекта и передачи его новому собственнику. При этом регистрация дополнительных соглашений к договорам долевого участия в Управлении Федеральной службы государственной регистрации кадастра и картографии по Республике Саха (Якутия) не производилась.

При этом общество включено в состав расчета экономии по объекту «МКЖД в 78 квартале г. Якутска (3-я очередь)» затраты по спорным 38 ДДУ при отсутствии привлечения денежных средств участниками долевого строительства.

По представленным обществом налоговым регистрам по счету 08.76 «Капитальное строительство» (включены затраты по объекту «МКЖД в 78 квартале <...> очередь») расходы на строительство составили 651 390 372,01 руб.

Сумма полученных доходов по данным книги учета доходов и расходов (далее - КУДИР) общества за 2022 год составила 194 918 591,39 рубль.

В доходы, учитываемые при исчислении налоговой базы по УСН за 4 квартал 2022 года, включена рассчитанная обществом экономия, полученная при строительстве объекта «МКЖД в 78 квартале г. Якутска (3-я очередь)», в сумме 178 222 276,59 рублей.

Согласно «Справке-расчету себестоимости очереди строительства», общая площадь 234 помещений (186 квартир, 48 нежилых помещений) в размере 9 067,94 кв. м распределена на площадь по 175 ДДУ - 6 991,39 кв. м и площадь по договорам купли-продажи - 2 076,55 кв. м.

Себестоимость 1 кв. м помещений составила 71 834,43 руб. (651 390 372,01 руб./ 9 067,94 кв. м).

Сумма затрат, включенных в расчет экономии, составила 502 222 570,18 руб. (71 834,43 руб. х 6 991,39 кв. м).

Финансовый результат по объекту строительства, по данным общества, сложился в сумме 178 222 276,59 руб. (680 444 846,77 руб. -502 222 570,18 руб.).

При этом, согласно представленным обществом договорам, налоговым регистрам, «Отчету по счетам эскроу в разрезе застройщиков-бенефициаров по операциям», по состоянию на 09.12.2022 целевое финансирование (инвестирование) на возмещение затрат на строительство (создание) объекта долевого строительства поступило на сумму 680 444 846,77 руб. только по 137 помещениям (площадью 5 867,86 кв. м), в том числе по 119 квартирам и 18 нежилым помещениям (кладовки).

Таким образом, МКЖД построен обществом на целевые средства участников долевого строительства, поступившие на момент ввода дома в эксплуатацию (09.12.2022).

Управление пришло к выводу, что затраты Общества по 38 (175 - 137) ДДУ, заключенным с ООО СЗ «Высота+» и с физическими лицами, по помещениям общей площадью 1 123,53 кв. м (6 991,39 кв. м - 5 867,86 кв. м), неправомерно включены в расчет экономии/финансового результата застройщика по объекту «МКЖД в 78 квартале г. Якутска (3-я очередь)» по причине отсутствия привлечения денежных средств со стороны указанных дольщиков на строительство (создание) объекта, что в соответствии подпунктом 14 пункта 1 статьи 251 НК РФ невозможно приравнять к целевому финансированию, соответственно по пункту 17 статьи 270 НК РФ расходы не учитываются виде стоимости имущества, переданного в рамках целевого финансирования в соответствии с подпунктом 14 пункта 1 статьи 251 НК РФ.

Тем самым, Управление обоснованно считает, что обществом допущено незаконное занижение суммы экономии от строительства объекта и, тем самым, занижение суммы полученных доходов за 2022 год.

На основании изложенного налоговым органом произведен самостоятельный расчет экономии (финансового результата) застройщика, исходя из данных, представленных обществом по объекту «МКЖД в 78 квартале г. Якутска (3-я очередь)», с учетом затрат, которые фактически оплачены за счет средств целевого финансирования в целом по объекту.

Налоговый орган руководствовался методикой расчета, указанной в «Справке-расчете себестоимости очереди строительства», представленной Обществом в Управление сопроводительным письмом от 01.03.2024 № 95/24.

Примененная налоговым органом методика расчета, учитывающая полную площадь жилых (нежилых) помещений, при определении экономии застройщика не противоречит положениям налогового законодательства статьи 250, 251, 270 НК РФ, учетной политике налогоплательщика на 2022 год, позиции Верховного суда РФ, так как учтены все расходы по строительству в целом по объекту и средства, поступившие на эскроу счета от участников долевого строительства, на момент ввода объекта в эксплуатацию, то есть признаваемые в качестве средств целевого финансирования.

Так, Управлением общая площадь 234 помещений в размере 9 067,94 кв. м распределена на площадь по 137 ДДУ - 5 867,86 кв. м и площадь по договорам купли-продажи - 3 200,08 кв. м.

Себестоимость 1 кв. м помещений составила 71 834,43 руб. (651 390 372,01 руб./ 9 067,94 кв. м).

Сумма затрат, включенных в расчет экономии, составила 421 514 378,41 руб. (71 834,43 руб. х 5 867,86 кв. м).

Финансовый результат (не использованная часть целевого финансирования) по объекту строительства, по данным проверки, сложился в размере 258 930 468,36 руб. (680 444 846,77 руб. - 421 514 378,41 руб.).


Наименование

Данные НП

Данные НО

Отклонение

Общая площадь объекта, кв.м., в т.ч.:

9 067.94

9 067.94

0
площади по договорам ДДУ, кв.м.

6 991.39

5867.86

1 123.53

площади по договорам купли-продажи, кв.м.

2 076.55

3 200.08

-1 123.53

Сумма полученных средств, руб.

680 444 846.77

680 444 846.77

0
Сумма всех произведенных затрат по объекту, руб.

651 390 372.01

651 390 372.01

0
Себестоимость за 1 кв.м.

71 834.44

71 834.44

0
Сумма затрат по ДДУ, руб.

502 222 570.17

421 514 378.41

80 708 145.91

Сумма затрат по договорам купли продажи, руб.

149 167 801.83

229 875 993,60

- 80 708 159.91

Финансовый результат по объекту

178 222 276.60

258 930 422.51

- 80 708 145.91


Таким образом, сумма полученных обществом доходов за 2022 год составила 275 626 783,16 руб. (194 918 591,39 руб. (данные КУДИР за 2022 год) - 178 222 276,59 руб. (экономия, рассчитанная обществом) + 258 930 468,36 руб. (экономия, рассчитанная налоговым органом).

По данным проверки сумма полученных доходов общества за налоговый период (275 626 783,16 руб.) значительно превышает ограничение, установленное для применения специального налогового режима (200 000 000 руб.), в связи с чем, общество утратило право применения УСН с 01.10.2022.

В связи с утратой права применения УСН вследствие превышения предела доходов, установленного пунктом 4 статьи 346.13 НК РФ, обществу за период с 01.10.2022 по 31.12.2022 начислены налоги по общему режиму налогообложения.

Таким образом, налоговые обязательства общества согласно оспариваемому решению (в редакции решений от 14.10.2024 № 29-07/6, от 10.04.2025 № 29-07/6-1, от 23.07.2025 № 29-07/6-2), расчет налога на прибыль, приведенный в отзыве Управления от 25.08.2025 № 37-23/ произведен верно,  правомерно установлен факт утраты обществом права на применение УСН, в связи с чем доначисление налогов по общей системе налогообложения, а также соответствующих сумм штрафов обоснованно.

Материалами дела подтверждается то, что денежные средства, перечисленные ООО «СЗ Высота+» и физическими лицами после ввода дома в эксплуатацию и передачи объектов участникам долевого строительства не выступают привлеченными денежными средствами для участия в долевом строительстве, то есть не являются денежными средствами для участия в долевом строительстве, не являются средствами целевого финансирования.

Довод об отсутствии правовой оценки по частично не исполненным договорам долевого участия №№ 52/78-3 от 30.05.2022, 7.3(2)/78-3 от 03.11.2022, заключенных с ФИО7, ФИО8 при расчете экономии застройщика, подлежит отклонению, так как налоговым органом в соответствии с положениями 250,251 НК РФ для расчета финансового результата учтены все расходы по строительству в целом по объекту и средства, поступившие на эскроу счет от участников долевого строительства, на момент ввода объекта в эксплуатацию признаются в качестве средств целевого финансирования.

Определение площадей ДДУ пропорционально уплаченным суммам на момент ввода в эксплуатацию, в том числе по ФИО7 жилая площадь 52,34 кв. м. (оплачено 50,69 кв. м.) и по ФИО8 нежилого помещения 2,05 кв. м. (оплачено 1,025 кв. м.), противоречит вышеуказанной позиции, так как при таком подходе размер финансового результата увеличивается на 192 157,1 руб., относительно определенного налоговым органом в оспариваемом решении в размере 258 390 468,34 руб. (5867,86 кв. м.) и составит 259 122 625,44 руб.= 680 444 846,76-421 322 221, 32 (5867,86-1,62-1,025)*71 834).

Таким образом, расчет финансового результата произведен Управлением в соответствии с действующим законодательством.

Довод общества о возможности привлечения денежных средств при строительстве МКЖД в виде долгового обязательства является необоснованной, поскольку спорные договоры без оплаты цены договора на момент расчета экономии не могут являться договорами участия в долевом строительстве с привлечением денежных средств участников долевого строительства  в виде долговых обязательств, а расходы на строительство в рамках исполнения застройщиком обязательств по таким договорам не признаются целевыми расходами.

Довод о самостоятельном переходе Общества с 01.01.2024 на общую систему налогообложения, и включении неуплаченной при применении УСНО выручки в состав внереализационных доходов в размере 103 472 100 руб. (задолженность ООО СЗ «Высота+» по 23 ДДУ) в налоговой декларации по налогу на прибыль организаций за 1 месяц 2024 года, а также об уплате налога на прибыль в размере 27 027 902 рубля подлежит отклонению.

В соответствии с учетной политикой на 2022 год, представленной обществом, доход от экономии строительства признается в момент получения разрешения на ввод объекта в эксплуатацию и раскрытия счетов эскроу.

Материалами проверки установлено, что оплата по 23 ДДУ за квартиры от ООО СЗ «Высота+» на момент получения обществом разрешения на ввод объекта в эксплуатацию (09.12.2022) и раскрытия счетов эскроу (14.12.2022) не поступила ни на счета эскроу, ни на расчетный счет застройщика, ни в кассу организации.

Денежные средства в размере 103 472 100 руб. поступившие от ООО СЗ «Высота+» на расчетный счет общества в 2024 году, не могут быть признаны целевым финансированием.

Кроме того, в связи с утратой права применения УСН вследствие превышения предела доходов, установленного пунктом 4 статьи 346.13 НК РФ, общество с 01.10.2022 переведено налоговым органом на общую систему налогообложения.

Исходя из изложенного, в целях исчисления и уплаты налога на прибыль организаций моментом реализации имущества является его фактическая передача.

Согласно актам приема-передачи от 26.01.2023, выпискам из единого государственного реестра недвижимости. налогоплательщиком фактическая передача недвижимого имущества (23 квартир) по ДДУ в адрес ООО СЗ «Высота+» осуществлена обществом в январе 2023 года.

Таким образом, сумма в размере 103 472 100 руб. по указанной сделке не может быть учтена при определении налоговой обязанности общества в 2022 году.

Довод общества о нарушении решением Межрегиональной инспекции от 02.11.2024 № 07-10/3709@, гарантированного абзацем 2 пункта 2 статьи 140 НК РФ, права участия при рассмотрении апелляционной жалобы, суд находит необоснованным.

В соответствии с пунктом 1 статьи 138 НК РФ акты налоговых органов ненормативного характера, действия или бездействие их должностных лиц могут быть обжалованы в вышестоящий налоговый орган и (или) в суд в порядке, предусмотренном данным Кодексом и соответствующим процессуальным законодательством Российской Федерации.

Пунктом 2 статьи 140 НК РФ установлено, что вышестоящий налоговый орган рассматривает апелляционную жалобу, документы, подтверждающие доводы лица, а также материалы, представленные нижестоящими налоговыми органами, без участия лица, подавшего апелляционную жалобу, за исключением случаев, предусмотренных настоящим пунктом.

В соответствии с абзацем. 2 пункта 2 статьи 140 НК РФ, в случае выявления в ходе рассмотрения апелляционной жалобы на решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения противоречий между сведениями, содержащимися в представленных нижестоящим налоговым органом материалах, либо несоответствия сведений, представленных налогоплательщиком, сведениям, содержащимся в материалах нижестоящего налогового органа, вышестоящий налоговый орган рассматривает жалобу (апелляционную жалобу), документы, подтверждающие доводы лица, подавшего жалобу (апелляционную жалобу), дополнительные документы, представленные в ходе рассмотрения жалобы (апелляционной жалобы), а также материалы, представленные нижестоящим налоговым органом, с участием лица, подавшего жалобу (апелляционную жалобу).

В пункте 1 апелляционной жалобы от 26.08.2024 № 295/24 обществом указано на разночтения в самом тексте решения, а также данным общества в отношении указания сумм целевого финансирования и финансового результата (экономии), в том числе на стр. 27, 30, 32, 44 решения указано, что сумма целевого финансирования, поступившая по договорам долевого участия на счета эскроу, составляет 680 444 847 руб., а должна быть указана сумма 680 444 846,77 рублей. На стр. 32, 44 решения указана определенная обществом сумма экономии по объекту в размере 178 122 276,59 руб., а должна быть указана сумма 178 222 276,59 рублей (фактически опечатки).

При рассмотрении апелляционной жалобы Межрегиональной инспекцией установлено, что решением Управления от 14.10.2024 № 29-07/6, в решении от 26.07.2024 № 29-07/12-Р исправлены опечатки при указании сумм целевого финансирования и финансового результата (экономии) рассчитанного Обществом.

Что свидетельствует об отсутствии противоречий между сведениями, содержащимися в представленных нижестоящим налоговым органом материалах, либо несоответствия сведений, представленных обществом, сведениям, содержащимся в материалах нижестоящего налогового органа.

В результате внесенных изменений обществу уменьшены налоговые обязательства и штрафные санкции на 30 752,42 руб., что является улучшением положения налогоплательщика.

Доводам в отношении правомерности применения УСН в течение всего 2022 года, неверного расчета дохода за 2022 год, несогласия с выводами Управления о нецелевом характере денежных средств 38 участников долевого строительства, которые не поступили ни на счета эскроу, ни на расчетный счет застройщика, ни в кассу организации до ввода в эксплуатацию, несогласия с расчетом финансового результата по спорному объекту, о включении во внереализационные доходы 2024 года, сумм поступивших по ДДУ, заключенным с ООО «СЗ Высота+» и уплаченного налога на прибыль, дана надлежащая оценка и в соответствии с пунктом 3 статьи 140 НК РФ апелляционная жалоба оставлена без удовлетворения.

Таким образом, довод о несоблюдении вышестоящим налоговым органом установленной процедуры рассмотрения и о необеспечении гарантированных прав Общества не основан на нормах права и фактических обстоятельствах дела.

При этом обществом не учтена правовая позиция, изложенная в пункте 75 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.07.2013 № 57 «О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации».

Абзацем 4 пункта 75 названного Постановления разъяснено, что решение вышестоящего налогового органа, принятое по жалобе налогоплательщика (как и его действия, выразившиеся в принятии решения), может являться самостоятельным предметом оспаривания в суде, только если оно представляет собой новое решение, а также по мотиву нарушения процедуры его принятия либо по мотиву выхода вышестоящего налогового органа за пределы своих полномочий.

В данном случае оспоренное заявителем решение Межрегиональной инспекции является результатом рассмотрения апелляционной жалобы общества на решение Управления от 26.07.2024 № 29-07/12-Р, которое оставлено без изменения, не является новым, им не произведены дополнительные начисления, налоговый орган при его вынесении не вышел за пределы своих полномочий и не нарушил процедуру принятия решения, без изменения, тем самым права заявителя не были изменены, какие-либо дополнительные обязанности данным решением на него возложены не были, что также исключает возможность признания такого решения недействительным.

Налоговым органом в материалы дела, представлены решения о внесении изменений от 14.10.2024 № 29-07/6, от 10.04.2025 № 29-07/6-1, от 23.07.2025 № 29-07/6-2 согласно которых полностью отменены штрафные санкции по НДС в размере 63 911.56 руб., частично отменены штрафные санкции по налогу на прибыль в размере 127 516.75 руб.

Таким образом, оспаривается решение от 26.07.2024 № 29-07/12-Р «О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения» в редакции изменений от 14.10.2024 № 29-07/6, от 10.04.2025 № 29-07/6-1, от 23.07.2025 № 29-07/6-2, в  сумме 43 833 626.48 руб.. в том числе дополнительно начисленный налог на прибыль в сумме 43 159 263 руб., штрафные санкции в сумме 674 363,48 руб.

При определении суммы недоимки для расчета налоговых санкций, Управлением учтена сумма в размере 8 191 351 руб. излишне уплаченный налог по упрощенной системе в размере 8 161 072.00 руб.; частично отмененный решением от 14.10.2024 № 29-07/6 налог на прибыль в размере 30 279 руб.

Недоимка по налогу на прибыль для расчета налоговых санкций составила 43 159 263 руб. (51 350 614-8 191 351), в том числе в федеральный бюджет 6 473 889 руб., в республиканский бюджет 36 685 374 руб.

Подлежат отклонению ссылки на пункт 20 Пленума № 57, так как отсутствовали условия, предусмотренные настоящим пунктом: согласно истории изменения сальдо расчетов ЕНС, на момент возникновения обязанности по уплате налога на прибыль отсутствовала переплата, формирующая положительное сальдо ЕНС, которая сохранялась бы на дату вынесения оспариваемого решения.

В период с 28.03.2023 по 26.07.2024, непрерывно длящегося положительного сальдо ЕНС не установлено, 29.03.2023, 31.03.2023, 28.04.2023, 29.05.2023, 29.06.2023, 28.07.2023, 28.08.2023, 29.08.2023, 28.06.2023 было учтено отрицательное сальдо.

Таким образом, налоговым органом правомерно определен размер штрафных санкций по пункту 1 статьи 119, пункту 1 статьи 122 НК РФ в сумме 674 363.48 руб.

Требование в части возврата пени, основаны на доводах общества об отсутствии расчета пени в описательной части оспариваемого решения, в каких либо приложениях к нему, что является нарушением положений пункта 8 статьи 101 НК РФ, в отношении не предоставления возможности проверки обстоятельств начисления пени на доначисленные в ходе проверки суммы налогов.

В соответствии с пунктом 7 статьи 101 НК РФ по результатам рассмотрения материалов налоговой проверки руководитель (заместитель руководителя) налогового органа выносит решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, по форме, которая приведена в Приложении № 36 к Приказу ФНС России от 07.11.2018 № ММВ-7-2/628@ (в редакции приказа ФНС России от 09.01.2023 № ЕД-7-2/1@ применяемой с 31.01.2023), которой предусмотрено указание на недоимку и штрафы в резолютивной части решения, при этом размер пени в решении не указывается.

Заявитель считает, что начисленные пени следуют  и неразрывно связаны с доначислением налогов по результатам выездной налоговой проверки, выраженной в решении Управления от 26.07.2024 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, для восстановления нарушенных прав и законных интересов общества, вызванных исполнением  незаконного решения, также следует возвратить уплаченные пени.

Согласно пункту 8 статьи 101 НК РФ в решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения указывается размер выявленной недоимки, а также подлежащий уплате штраф.

Таким образом, начисление пеней определяется неисполнением налогоплательщиком предусмотренной законодательством о налогах и сборах обязанности по уплате причитающихся сумм налогов в установленные данным законодательством сроки, а не решением, вынесенным по результатам налоговой проверки налогоплательщика.

Сумма пеней, рассчитанная в соответствии со статьей 75 НК РФ, учитывается в совокупной обязанности со дня учета на едином налоговом счете недоимки, в отношении которой рассчитана данная сумма (п. 6 ст. 11.3 НК РФ).

Таким образом, в соответствии с приведенными выше положениями НК РФ, налоговым органом в оспариваемом решении не указана сумма подлежащих начислению обществу пеней.

Приводя доводы о нарушении прав общества в связи с не предоставлением возможности проверки обстоятельств начисления пени, заявитель фактически оспаривает требование об уплате задолженности по состоянию на 06.11.2024 № 48269, которое не является предметом заявленных требований.

Возражая по требованию общества об обязании устранить допущенные нарушения прав и законных интересов общества путем возврата обществу денежных средств в сумме 54 755 869,69 руб., в том числе налог на прибыль организаций в сумме 43 159 263 руб., штраф по пункту 1 статьи 119 НК РФ в сумме 372 781,49 руб., штраф по пункту 1 статьи 122 НК РФ в сумме 301 582 руб., пени 10 922 243,20 руб., Управление ссылается на то, что обществом не представлены доказательства  применении мер принудительного взыскания в отношении заявленных сумм в порядке статей 46, 47 НК РФ с учетом разъяснений данных в абзаце 2 пункта 82 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда от 30.07.2013 № 57 исключается правомерность заявленных требований о возврате сумм налогов, пени и штрафов в рамках рассматриваемого дела. Общество фактически оспаривает действия налогового органа, которые не являются предметом рассмотрения по настоящему делу. В случае принятия решения о признании недействительным решения налогового органа в порядке глав 24 АПК РФ, восстановление прав общества осуществляется налоговым органом в административном порядке, предусматривающем самостоятельный возврат излишне взысканных сумм, в пределах сумм, формирующих положительное сальдо.  Меры принудительного взыскания по требованию об уплате задолженности налоговым органом не принимались, так как задолженность, указанная в требовании, погашена до срока указанного в требовании.

После вступления в законную силу оспариваемого решения (02.11.2024), налоговым органом было направлено информационное письмо со сведениями о наличии отрицательного сальдо Единого налогового счета № 2024-84607 от 05.11.2024 в размере 58 539 759,62 руб.

В состав сумм задолженности, сформировавших отрицательное сальдо включена, задолженность по выездной налоговой проверке в размере 46 522 617.53 руб. (с учетом, зачтенных сумм переплаты по УСН, сумм отмененных по решению от 14.10.2024), в том числе:

-налог на прибыль в федеральный бюджет 5 494 662,94 руб.;

-налог на прибыль в республиканский бюджет 40 162 162, 80 руб.;

-штраф по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неуплату: НДС за 4 квартал 2022 в размере 25 564,62 руб., налога на прибыль за 2022 год в размере 320 752.09 руб.

-штраф по п.1 ст. 119 НК РФ за непредставление налоговой декларации в размере 519 475, 08 руб., в том числе: по НДС за 4 квартал 2022 года в размере 38 062,77 руб., по налогу на прибыль за 2022 год в размере 481 412.31 руб.

В письме сообщается о том, что наличие задолженности является основанием для направления требования об уплате.

Общество платежными поручениями от 06.11.2024 № 329, 330, 331 уплатило 58 539 759,62 руб., оплата произведена в соответствии с указанным письмом.

Налоговым органом 06.11.2024 направлено требование № 48269 об уплате задолженности в срок до 29.11.2024, в состав которой включена задолженность по выездной налоговой проверке в размере 46 522 617.53 руб. (с учетом, зачтенных сумм переплаты по УСН, сумм отмененных по решению от 14.10.2024), в том числе:

-налог на прибыль в федеральный бюджет 5 494 662,94 руб.;

-налог на прибыль в республиканский бюджет 40 162 162, 80 руб.;

-штраф по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неуплату: НДС за 4 квартал 2022г. в размере 25 564,62 руб., налога на прибыль за 2022 год в размере 320 752.09 руб.

-штраф по пункту 1 статьи 119 НК РФ за непредставление налоговой декларации в размере 519 475, 08 руб., в том числе: по НДС за 4 квартал 2022 год в размере 38 062,77 руб., по налогу на прибыль за 2022 год в размере 481 412.31 руб.

В соответствии со статьей 31 НК РФ, пунктом 44 Пленума № 57, Управление решением от 10.04.2025 № 29-07/6-1, полностью отменило доначисление НДС в размере 4 090 340 руб. и соответствующих штрафов в размере 63 911,56 руб., всего 4 154 251,56 руб. по эпизоду «реализация незавершенного строительства», платежным поручением от 16.04.2025 № 234273 был произведен возврат отмененных сумм налога, с учетом приходящийся суммы штрафа и процентов.

Налоговый орган считает права налогоплательщика в отмененной части, восстановленными в административном порядке, предусмотренном пунктом 4 статьи 79 НК РФ.

Решением налогового органа от 23.07.2025 № 29-07/6-2, отменены штрафные санкции в размере 127 516.75 руб. (техническая ошибка), в том числе:

Платежным поручением от 28.07.2025 № 334563 был произведен возврат отмененных сумм штрафных санкций в размере 127 516.75 руб., также платежным поручением от 04.08.2025 № 593441 возвращены проценты.

Налоговый орган считает права налогоплательщика в отмененной части, восстановленными в административном порядке, предусмотренном пунктом 4 статьи 79 НК РФ.

Требование об обязании возвратить уплаченные суммы налога, штрафа и пени заявлено обществом в порядке статьи 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, а не в порядке искового производства.

Согласно указанной норме права, если по результатам рассмотрения дела об оспаривании решения налогового органа, судом установлено, что данный ненормативный правовой акт не соответствует закону или иному нормативному правовому акту и нарушает права и законные интересы заявителя, то суд согласно части 2 статьи 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации принимает решение о признании этого акта недействительным и в резолютивной части на основании пункта 3 части 4 статьи 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации указывает на обязанность налогового органа устранить допущенные нарушения прав и законных интересов заявителя в разумный срок.

В соответствии с частью 3 статьи 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в случае, если арбитражный суд установит, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решения и действия (бездействие) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и не нарушают права и законные интересы заявителя, суд принимает решение об отказе в удовлетворении заявленного требования.

Из уточнения предмета требования от 05.09.2025 следует, что решение налогового органа от 14.10.2024 № 29-07/6 о внесении изменений в решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения и решение от 10.04.2025 № 29-07/6-1 о внесении изменений в решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения заявитель не оспаривает.

Поскольку судом не установлено несоответствие решений Управления от 26.07.2024 и решением Межрегиональной инспекции от 02.11.2024 № 07-10/3709@ и с учетом изменений внесенных решениями от 14.10.2024 № 29-07/6, от 10.04.2025 № 29-07/6-1, от 23.07.2025 № 29-07/6-2 законодательству, также не установлено нарушение прав и законных интересов общества, вследствие чего основания для применения статьи 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации отсутствуют.

С учетом фактических обстоятельств и материалов дела, в связи с отсутствием для удовлетворения заявленных обществом требований совокупности условий, предусмотренных статьей 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, в удовлетворении заявленных требований следует отказать.

При обращении в суд, заявитель произвел платежным поручением от 15.01.2025 № 20 судебные расходы по оплате государственной пошлины в размере 50 000 рублей, которые в силу требований статьи 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации подлежат отнесению на заявителя.

Настоящее решение выполнено в форме электронного документа, подписанного усиленной квалифицированной электронной подписью судьи, в связи с чем направляется лицам, участвующим в деле, посредством его размещения на официальном сайте суда в сети «Интернет» по адресу www.kad.arbitr.ru.

По ходатайству указанных лиц копии решения на бумажном носителе могут быть направлены им в пятидневный срок со дня поступления соответствующего ходатайства заказным письмом с уведомлением о вручении или вручены им под расписку.

Руководствуясь статьями 167-170, 176 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд

РЕШИЛ:

Проверив на соответствие Налоговому кодексу Российской Федерации, в удовлетворении заявленных требований отказать полностью.

Решение по настоящему делу вступает в законную силу по истечении месячного срока со дня его принятия, если не подана апелляционная жалоба.

Решение может быть обжаловано в порядке апелляционного производства в Четвертый арбитражный апелляционный суд в течение месяца со дня принятия решения (изготовления его в полном объеме).

Апелляционная жалоба подается в арбитражный суд апелляционной инстанции через арбитражный суд, принявший решение.


Судья

Р.И. Эверстова