Решение от 22 мая 2023 г. по делу № А27-10003/2021

АРБИТРАЖНЫЙ СУД

КЕМЕРОВСКОЙ ОБЛАСТИ


Дело №А27-10003/2021

новое рассмотрение


Р Е Ш Е Н И Е

именем Российской Федерации


22 мая 2023 г. г. Кемерово

Резолютивная часть решения объявлена 18 мая 2023 г.

Решение в полном объеме изготовлено 22 мая 2023 г.

Арбитражный суд Кемеровской области в составе судьи Гисич С.В.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем ФИО1,

рассмотрев в открытом судебном заседании с участием представителей

заявителя по доверенности от 04.05.2022 № 82 ФИО2,

заинтересованного лица по доверенности от 08.04.2021 №03/02/02198 ФИО3, по доверенности от 15.12.2022 №03-11/35 ФИО4, по доверенности от 12.01.2023 №03-12/1 ФИО5,

Министерства транспорта по доверенности от 09.01.2023 № 7 ФИО6, по доверенности от 10.02.2023 № 8 ФИО7,

Министерства социальной защиты населения по доверенности от 22.04.2022 №03-3218 Добряк О.В.,

Министерства финансов по доверенности от 12.03.2021 № 4 ФИО8,

Правительства Кемеровской области – Кузбасса по доверенности от 25.03.2021 №2115-16/2648 ФИО9,

дело по заявлению государственного предприятия Кузбасса «Пассажиравтотранс» (г. Кемерово, ОГРН <***>, ИНН <***>) к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 9 по Кемеровской области – Кузбассу (Кемеровская обл. – Кузбасс, г. Анжеро-Судженск, ОГРН <***>, ИНН <***>) о признании незаконным решения от 31.12.2020 № 8,

третьи лица, не заявляющие самостоятельных требований относительно предмета спора: Администрация Правительства Кузбасса (г. Кемерово, ОГРН <***>, ИНН <***>), Министерство транспорта Кузбасса (г. Кемерово, ОГРН <***>, ИНН <***>), Министерство социальной защиты населения Кузбасса (г. Кемерово, ОГРН <***>, ИНН <***>), Правительство Кемеровской области – Кузбасса (г. Кемерово), Министерство финансов Кузбасса (г. Кемерово, ОГРН <***>, ИНН <***>)

у с т а н о в и л:

Мариинское государственное пассажирское автотранспортное предприятие Кузбасса (далее – Мариинское ГПАТП Кузбасса, заявитель, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Кемеровской области с заявлением о признании незаконным решения Межрайонной Инспекции Федеральной налоговой службы № 1 по Кемеровской области – Кузбассу от 31.12.2020 № 8 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Определением суда от 20.09.2021 произведена замена заинтересованного лица с Межрайонной Инспекции Федеральной налоговой службы № 1 по Кемеровской области – Кузбассу на ее правопреемника – Межрайонную инспекцию Федеральной налоговой службы № 9 по Кемеровской области – Кузбассу (далее – налоговый орган, Инспекция).

В постановлении от 03.06.2022 Седьмой арбитражный апелляционный суд произвел процессуальную замену заявителя (Мариинского государственного пассажирского автотранспортного предприятия Кузбасса) на государственное предприятие Кузбасса «Пассажиравтотранс» (далее – Предприятие, заявитель).

Решением Арбитражного суда Кемеровской области от 27.12.2021, оставленным без изменения постановлением Седьмого арбитражного апелляционного суда от 03.06.2022, заявление удовлетворено частично: решение Инспекции признано недействительным в части доначисления налога на добавленную стоимость (далее – НДС) в размере 52 095 руб., соответствующих сумм штрафа и пеней, в связи с чем занижение полученного налогоплательщиком убытка за <***> год составило 1 164 538 руб.; в остальной части заявления отказано.

Постановлением Арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 22.11.2022 вышеуказанные судебные акты отмены в части отказа в удовлетворении требований заявителя, дело направлено на новое рассмотрение в суд первой инстанции.

Направляя дело на новое рассмотрение, кассационный суд указал на преждевременный вывод судов о том, что представленные в дело документы (соглашения, государственные контракты, отчеты о поступлении и использовании субсидии, акты об оказанных услугах, счета-фактуры, платежные поручения при перечислении субсидий) однозначно свидетельствуют о том, что по своему экономическому содержанию полученные заявителем субсидии не могут рассматриваться в качестве субсидий на возмещение недополученных доходов или покрытия убытков в связи с реализацией Предприятием услуг по тарифам, регулируемым государством. Кассационной инстанцией указано, что из судебных актов не представляется возможным установить, какие именно статьи затрат возмещались налогоплательщику за счет средств представленных субсидий, каким образом понесенные Предприятием затраты, в которые включен НДС (например, приобретение топлива, запасных частей) участвовали в определении размера субсидии. Также кассационным судом указано на необходимость определить цель выдачи спорных субсидий, их квалификацию исходя, в том числе из правил их предоставления, методики расчета; определить реальные налоговые обязательства налогоплательщика в зависимости от квалификации субсидии; рассмотреть вопрос о необходимости привлечения третьих лиц.

В силу части 2.1 статьи 289 АПК РФ указания суда кассационной инстанции, изложенные в его постановлении об отмене решения суда первой инстанции, постановления апелляционной инстанции, обязательны для суда, вновь рассматривающего данное дело.

При новом рассмотрении данного дела суд основывался на руководящих указаниях суда кассационной инстанции; привлек к участию в деле третьих лиц, не заявляющих самостоятельных требований относительно предмета спора Администрацию Правительства Кузбасса, Министерство транспорта Кузбасса, Министерство социальной защиты населения Кузбасса, Правительство Кемеровской области – Кузбасса, Министерство финансов Кузбасса.

В обоснование заявленных требований Предприятие указывает, что в силу пункта 2 статьи 154 НК РФ в любом случае, если применяются регулируемые цены (тариф), все суммы субсидий не учитываются при определении налоговой базы, следовательно, подход Инспекции о необходимости исчислить НДС с сумм затрат, понесенных предприятием при получении субсидии, является неверным, а положения подпункта 6 пункта 3 статьи 170 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) не подлежат применению.

Более того, фактически методика расчета полученных Предприятием субсидий от Департамента транспорта и связи Кемеровской области и Департамента социальной защиты населения Кемеровской области, изложенная, в частности, в Правилах о предоставлении субсидии, свидетельствует о фактической выдаче Предприятию субсидий на компенсацию недополученных доходов (так называемых выпадающих доходов), возникающих в результате установления регулируемой цены на услуги в меньшем размере, чем реальная цена услуг, и льготного тарифа (на разницу в тарифах в связи с оказанием услуг перевозки льготной категории граждан), но не на возмещение затрат. Размер субсидирования не зависел от размера конкретных затрат, понесенных предприятием с НДС. Указанные доводы налогоплательщика нашли свое подтверждение и в отзывах третьих лиц.

Инспекцией неверно сделан расчет НДС, подлежащий восстановлению, поскольку не учтено, что субсидия едва покрывала затраты без НДС. Расчет затрат без НДС и затрат с НДС, которые якобы покрыли средства субсидии, Инспекцией не произведен. Инспекцией не учтено, что на одном и том же рейсе по одному и тому же маршруту ехали как льготники, так и не льготники. При расчете в составе расходов дважды учтены суммы НДС, которые к вычету никогда не предъявлялись. Средства субсидии были связаны только с перевозками, однако, налоговый орган учел и НДС, который не связан с перевозками.

Все отчеты, которые предприятие предоставляло в департаменты, не содержали данных о НДС с затрат и были сформированы без учета НДС. Все расчеты субсидий не учитывали НДС, поскольку формировались на основе нормативно установленных величин и показателей без НДС. Поскольку субсидия не затрагивала расходы предприятия с НДС, она была перечислена без НДС. Тарифы на перевозки также были рассчитаны без учета НДС.

В связи с изменениями в статью 170 НК РФ, вступившими в силу с 2019 г., обязанность по восстановлению налоговых вычетов по указанному налогу возникает у налогоплательщика только в том случае, когда полученная им субсидия содержит в своем составе средства на возмещение затрат как по оплате задолженности самой стоимости товаров (работ, услуг), так и сумм НДС, предъявленных поставщиками таких товаров (работ, услуг). Следовательно, за 2019 г. и далее при получении субсидии без НДС даже на покрытие затрат Предприятие не обязано было восстанавливать и уплачивать в бюджет НДС по затратам.

Вторая квалификация предоставленных денежных средств заключается в том, что предоставление предприятию денежных средств в виде субсидий являлось способом целевого финансирования уставной деятельности налогоплательщика со стороны учредителя, т.е. имела место финансовая поддержка налогоплательщика посредством возмещения понесенных им затрат на содержание его имущества.

Возражая относительно удовлетворения заявления, налоговый орган указывает, что согласно представленным налогоплательщиком документам (соглашениям, государственным контрактам, отчётам, актам об оказанных услугах, счетам-фактурам, платежным поручениям о перечислении субсидий) субсидии представлялись именно на возмещение затрат (расходов), связанных с перевозкой пассажиров, что свидетельствует о нарушении им пп. 6 п. 3 ст. 170 НК РФ, выразившегося в не восстановлении ранее принятых к вычету сумм НДС за период с 3 квартала <***> г. по 4 квартал 2019 г.

Размер субсидий не являлся фиксированным и не соответствовал размеру недополученных доходов. В правилах и порядках предоставления субсидий, на которые имеется ссылка в контрактах и соглашениях, также указано на то, что данные субсидии предоставляются именно на возмещение затрат. При определении размера субсидии учитывались такие показатели, как тариф, который содержит в себе затраты с НДС, машино-часы, а также затраты Предприятия на заработную плату, топливо, шины, общехозяйственные расходы с НДС и т.д., следовательно, имеет место возмещение затрат.

Ссылка налогоплательщика на письма Минфина России и судебную практику не имеет правового значения, поскольку налоговый орган в ходе проверки установил, что субсидии Мариинскому ГПАТП Кузбасса направлены на возмещение части расходов, произведённых на оказание услуг по перевозке пассажиров.

Несоблюдение налогоплательщиком положений пп. 6 и. 3 ст. 170 НК РФ по восстановлению сумм НДС по затратам (расходам), которые возмещены за счёт субсидий, привело к получению налогоплательщиком двойной налоговой экономии (преференции). Инспекция указала на правильность произведённого ей расчета суммы НДС.

Администрация Правительства Кузбасса в отзыве указала на то, что поскольку регулируемые тарифы на регулярные перевозки пассажиров утверждены без учета НДС, расчетные и фактические размеры субсидий производятся без учета НДС, соответственно, субсидии перечисляются без его учета. В силу абзацев 2 и 3 пункта 2 статьи 154 НК РФ при определении налоговой базы по НДС не учитываются суммы субсидий, предоставляемых бюджетами бюджетной системы РФ в связи с применением налогоплательщиком государственных регулируемых цен, или льгот, предоставляемых отдельным потребителям, следовательно, суммы субсидий не должны учитываться при определении налоговой базы.

Министерство финансов Кузбасса и Правительство Кемеровской области – Кузбасса в своих отзывах указали, что применяемые в спорных правоотношениях постановления Коллегии Администрации Кемеровской области не предусматривали возмещения каких-либо конкретных затрат предприятия, а фактически предусматривали компенсацию недополученных доходов, связанных с применением регулируемых тарифов и предоставлением льгот. Государственное регулирование тарифов и предоставление льгот предполагает, что предприятию будут возмещаться именно недополученные доходы (убытки), а не компенсироваться конкретные расходы. Компенсация конкретных расходов характерна для случаев оказания государственной поддержки в случаях, не связанных с государственным регулированием тарифов (предоставление льгот). Ни представленные расчеты, ни постановления администрации не содержат указания на какие-либо конкретные затраты предприятия, которые подлежат возмещению за счет субсидии.

Министерство транспорта Кузбасса и Министерство социальной защиты населения Кузбасса представили отзывы, дополнения к ним, расчеты, указав, что субсидии предоставлялись именно на возмещение недополученных доходов/убытков; субсидия предоставлялась без учета НДС.

В судебном заседании представители сторон и третьих лиц вышеизложенные позиции поддержали.

Администрация Правительства Кузбасса явку представителя в судебное заседание не обеспечило, извещено надлежащим образом.

Дело рассмотрено в отсутствие представителя администрации в порядке, предусмотренном частью 5 статьи 156 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ).

Из материалов дела следует, что Инспекцией Федеральной налоговой службы № 1 по Кемеровской области – Кузбассу проведена выездная налоговая проверка Мариинского ГПАТП Кузбасса по всем налогам и сборам, страховым взносам за период с <***> по 2019 гг., по результатам которой 31.12.2020 вынесено решение № 8 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренной пунктом 1 статьи 122, в виде штрафа в размере 156 615 руб. 86 коп.; налогоплательщику доначислен НДС в размере 6 264 628 руб., начислены пени в размере 1 762 392 руб. 50 коп. (пункт 3.1. решения).

Мариинскому ГПАТП Кузбасса предложено уплатить указанные в пункте 3.1. решения недоимку, пени и штрафы; внести необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учета; внести исправления в регистры налогового учета и расчет налога на добавленную стоимость (пункт 3.2. решения).

Решением Управления Федеральной налоговой службы России по Кемеровской области – Кузбассу от 19.04.2021 № 284 резолютивная часть решения Инспекции дополнена пунктом 3.1.2.: «Установлено занижение полученного налогоплательщиком убытка за <***> год в размере 1 216 633 руб., за 2018 год в размере 2 533 089 руб., исчисление в завышенных размерах налога на прибыль организаций за 2019 год в размере 251 491 руб., в том числе налога на прибыль организаций, уплачиваемого в федеральный бюджет, в размере 37 724 руб., налога на прибыль организаций, уплачиваемого в бюджет субъектов РФ, в размере 213 767 руб.».

Пункт 3.2. решения Инспекции изложен в следующей реакции: «Предложить налогоплательщику уплатить указанные в пункте 3.1 настоящего решения недоимку, пени и штрафы; уменьшить указанные в пункте 3.2 исчисленные в завышенных размерах налоги; внести необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учёта; внести исправления в регистры налогового учета».

В остальной части решение Инспекции оставлено без изменения.

Заявитель, полагая, что вышеуказанное решение Инспекции не соответствует закону, нарушает его права и законные интересы, обратился в арбитражный суд с настоящим заявлением.

Заслушав представителей сторон и третьих лиц, исследовав и оценив представленные по делу доказательства, суд приходит к следующим выводам.

Согласно части 4 статьи 200 АПК РФ при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

В соответствии со статьей 143 НК РФ Мариинское ГПАТП Кузбасса является плательщиком НДС.

Абзацами 2 и 3 пункта 2 статьи 154 НК РФ определено, что при реализации товаров (работ, услуг) с учетом субсидий, предоставляемых бюджетами бюджетной системы Российской Федерации в связи с применением налогоплательщиком государственных регулируемых цен, или с учетом льгот, предоставляемых отдельным потребителям в соответствии с законодательством, налоговая база определяется как стоимость реализованных товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из фактических цен их реализации. Суммы субсидий, предоставляемых бюджетами бюджетной системы Российской Федерации в связи с применением налогоплательщиком государственных регулируемых цен, или льгот, предоставляемых отдельным потребителям в соответствии с законодательством, при определении налоговой базы не учитываются.

Подпунктами 7 и 7.1 пункта 2 статьи 149 НК РФ предусмотрено, что не подлежит налогообложению (освобождается от налогообложения) реализация (а также передача, выполнение, оказание для собственных нужд) на территории Российской Федерации:

- услуг по перевозке пассажиров городским пассажирским транспортом общего пользования (за исключением такси, в том числе маршрутного). В целях настоящей статьи к услугам по перевозке пассажиров городским пассажирским транспортом общего пользования относятся услуги по перевозке пассажиров по единым условиям перевозок пассажиров по единым тарифам за проезд, установленным органами местного самоуправления, в том числе с предоставлением всех льгот на проезд, утвержденных в установленном порядке;

- работ, связанных с осуществлением регулярных перевозок пассажиров и багажа автомобильным транспортом и городским наземным электрическим транспортом по регулируемым тарифам на основании государственного или муниципального контракта (пп. 7.1 введен Федеральным законом от 30.10.2018 № 92-ФЗ).

Согласно пункту 1 статьи 146 НК РФ объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость признается реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации.

В силу пункта 1 статьи 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на установленные настоящей статьей вычеты.

Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг).

В соответствии с пунктом 4 статьи 2 Федерального закона от 30.11.2016 № 401-ФЗ «О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации и отдельные законодательные акты Российской Федерации» в подпункт 6 пункта 3 статьи 170 НК РФ были внесены изменения, согласно которым с 01.07.<***> налогоплательщики обязаны восстановить НДС, ранее принятый к вычету, если затраты, связанные с оплатой «входного», а также «ввозного» НДС, возмещены из бюджетов федерального, регионального, местного уровня. Ранее до 01.07.<***> НДС восстанавливался только при получении субсидий из федерального бюджета.

В соответствии с пп. 6 п. 3 ст. 170 НК РФ (в редакции, действующей с 01.07.<***>) суммы налога, принятые к вычету налогоплательщиком по товарам (работам, услугам), в т.ч. по основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам в порядке, предусмотренном гл. 21 НК РФ, подлежат восстановлению в случае получения налогоплательщиком в соответствии с законодательством Российской Федерации из бюджетов бюджетной системы Российской Федерации субсидий на возмещение затрат (включая налог), связанных с оплатой приобретенных товаров (работ, услуг), с учетом налога, а также на возмещение затрат по уплате налога при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией.

Восстановлению подлежат суммы налога в размере, ранее принятом к вычету.

Суммы налога, подлежащие восстановлению в соответствии с настоящим подпунктом, не включаются в стоимость указанных товаров (работ, услуг), а учитываются в составе прочих расходов в соответствии со статьей 264 настоящего Кодекса.

Восстановление сумм налога производится в том налоговом периоде, в котором получены суммы предоставляемых субсидий.

В пп. 6 п. 3 ст. 170 НК РФ (в ред., действующей с 01.01.2018) указано, что суммы налога, принятые к вычету налогоплательщиком по товарам (работам, услугам), в т.ч. по основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам в порядке, предусмотренном гл. 21 НК РФ, подлежат восстановлению налогоплательщиком в случае получения налогоплательщиком в соответствии с законодательством Российской Федерации из бюджетов бюджетной системы Российской Федерации субсидий и (или) бюджетных инвестиций на возмещение затрат, связанных с оплатой приобретенных товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, имущественных прав, а также на возмещение затрат по уплате налога при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией.

Положения абзаца первого настоящего подпункта применяются независимо от факта включения суммы налога в субсидии и (или) бюджетные инвестиции на возмещение затрат.

Восстановлению подлежат суммы налога в размере, ранее принятом к вычету.

При частичном возмещении затрат в случаях, предусмотренных настоящим подпунктом, восстановлению подлежит сумма налога, принятая к вычету, в соответствующей доле.

Указанная доля определяется исходя из стоимости товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, имущественных прав, без учета налога, приобретенных за счет субсидий и (или) бюджетных инвестиций на возмещение затрат, в общей стоимости приобретенных товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, имущественных прав, без учета налога.

Суммы налога, подлежащие восстановлению в соответствии с настоящим подпунктом, не включаются в стоимость указанных товаров (работ, услуг), а учитываются в составе прочих расходов в соответствии со статьей 264 настоящего Кодекса.

Восстановление сумм налога производится в том налоговом периоде, в котором получены суммы предоставляемых субсидий и (или) бюджетных инвестиций.

Согласно п.п. 6 п. 3 ст. 170 НК РФ (в ред., действующей с 01.01.2019) суммы налога, принятые к вычету налогоплательщиком по товарам (работам, услугам), в т.ч. по основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам в порядке, предусмотренном гл. 21 НК РФ, подлежат восстановлению налогоплательщиком в случае получения налогоплательщиком в соответствии с законодательством Российской Федерации из бюджетов бюджетной системы Российской Федерации субсидий и (или) бюджетных инвестиций на возмещение ранее понесенных затрат на приобретение товаров (работ, услуг), в том числе основных средств, нематериальных активов, имущественных прав и (или) на возмещение затрат по уплате налога при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией.

Восстановлению подлежат суммы налога в размере, ранее принятом к вычету, если иное не предусмотрено настоящим подпунктом.

В случае получения налогоплательщиком субсидий и (или) бюджетных инвестиций на возмещение части ранее понесенных затрат на приобретение товаров (работ, услуг), в том числе основных средств, нематериальных активов, имущественных прав восстановлению подлежат сумма налога, принятая к вычету по указанным товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам, нематериальным активам, имущественным правам, и (или) сумма налога, уплаченного при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, в соответствующей доле.

Указанная доля определяется как отношение суммы субсидий и (или) бюджетных инвестиций, за счет которых были возмещены затраты на приобретение товаров (работ, услуг), в том числе основных средств, нематериальных активов, имущественных прав, к общей стоимости указанных товаров (работ, услуг), в том числе основных средств, нематериальных активов, имущественных прав с учетом предъявленных налогоплательщику и фактически уплаченных им при ввозе таких товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, сумм налога.

В случае получения субсидии на возмещение затрат по уплате сумм налога при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, восстановлению подлежит сумма налога, ранее принятая к вычету, в размере полученной субсидии.

В случае, если при предоставлении субсидий и (или) бюджетных инвестиций на возмещение ранее понесенных затрат не определены конкретные товары (работы, услуги), в том числе основные средства, нематериальные активы, имущественные права, затраты на приобретение которых подлежат возмещению, восстановлению подлежит сумма налога по приобретенным товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам, нематериальным активам, имущественным правам, принятая к вычету в течение календарного года, предшествовавшего году получения указанных субсидий и (или) бюджетных инвестиций, в соответствующей доле.

Доля, указанная в абзаце шестом настоящего подпункта, определяется исходя из суммы субсидий и (или) бюджетных инвестиций, полученных на возмещение затрат, в общей величине совокупных расходов (с учетом предъявленных налогоплательщику и фактически уплаченных при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, сумм налога) на приобретение, производство и (или) реализацию товаров (работ, услуг), имущественных прав, осуществленных в течение календарного года, предшествовавшего году получения указанных субсидий и (или) бюджетных инвестиций.

Суммы налога, подлежащие восстановлению в соответствии с настоящим подпунктом, не включаются в стоимость товаров (работ, услуг), в том числе основных средств, нематериальных активов, имущественных прав, а учитываются единовременно в составе прочих расходов в соответствии со статьей 264 настоящего Кодекса.

Восстановление сумм налога производится в том налоговом периоде, в котором получены суммы субсидий и (или) бюджетных инвестиций.

Положения настоящего подпункта не применяются в случае, если документами о предоставлении субсидий и (или) бюджетных инвестиций предусмотрено возмещение затрат на приобретение товаров (работ, услуг), в том числе основных средств, нематериальных активов, имущественных прав без включения в состав таких затрат предъявленных сумм налога и (или) сумм налога, уплаченных при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией.

Из положений статей 28, 38 Бюджетного кодекса Российской Федерации (далее – БК РФ) следует, что бюджетные средства выделяются в распоряжение конкретных получателей бюджетных средств с обозначением направления их на финансирование конкретных целей.

Предприятия и организации, оказывающие социально значимые услуги по регулируемым ценам (тарифам), а также услуги льготным категориям граждан, являются планово-убыточными. В связи с чем, для повышения эффективности государственного регулирования цен используются компенсационные механизмы в виде предоставления предприятиям, реализующим товары (работы, услуги) с применением регулируемых цен и (или) с учетом льгот, субсидий.

Согласно пункту 1 статьи 78 БК РФ субсидии юридическим лицам и индивидуальным предпринимателям предоставляются в целях возмещения недополученных доходов и (или) финансового обеспечения (возмещения) затрат в связи с производством (реализацией) товаров, выполнением работ, оказанием услуг.

Доход - выручка от реализации товаров (работ, услуг) за определенный период.

Затраты - это выраженные в денежной форме расходы на производство, обращение, сбыт продукции.

Таким образом, БК РФ предусмотрены два вида субсидий:

1. Предоставление субсидий на компенсацию недополученных доходов (так называемых выпадающих доходов), возникающих в результате установления льготного тарифа (на разницу в тарифах в связи с производством (реализацией) товаров выполнением работ, оказанием услуг).

2. Субсидии на возмещение затрат (понесенных ранее) и (или) финансового обеспечения (будущие затраты), связанных с приобретением товаров, выполнением работ, оказанием услуг, для обеспечения покрытия убытков из-за разницы фактической стоимости приобретенных товаров, услуг, работ, и их стоимости учтенной в тарифах.

При этом порядок исчисления НДС при получении субсидий зависит именно от того, на какие цели они получены.

В случае получения налогоплательщиками субсидий из бюджетов бюджетной системы Российской Федерации на возмещение ранее понесенных затрат, связанных с оплатой приобретенных товаров (работ, услуг, имущественных прав), суммы НДС, принятые налогоплательщиками в установленном порядке к вычету по товарам (работам, услугам, имущественным правам), затраты на приобретение которых возмещаются за счет указанных субсидий, подлежат восстановлению на основании подпункта 6 пункта 3 статьи 170 НК РФ.

Основной вид деятельности Мариинского ГПАТП Кузбасса - регулярные перевозки пассажиров прочим сухопутным транспортом в городском и пригородном сообщении (49.31.2). Аналогичный вид деятельности и у государственного предприятия Кузбасса «Пассажиравтотранс».

Учредителем Мариинское ГПАТП Кузбасса и Предприятия является Министерство транспорта Кузбасса.

В рассматриваемом случае, как следует из материалов налоговой проверки, Мариинское ГПАТП Кузбасса, применяя общую систему налогообложения и являясь налогоплательщиком НДС, оказывало услуги в соответствии с уставной деятельностью, в том числе оказывало услуги по перевозке пассажиров и багажа автомобильным транспортом общего пользования по регулируемым тарифам по маршрутам регулярных перевозок городского, пригородного, междугородного сообщений, с предоставлением отдельным категориям лиц мер социальной поддержки на льготный и бесплатный проезд. Перевозки пассажиров в городе и пригороде не облагаются НДС (п. 2 ст. 149 НК РФ); перевозки по межгороду облагаются НДС.

В проверяемом периоде заявителю из областного бюджета в рамках заключенных соглашений (госконтрактов) были предоставлены субсидии Департаментом транспорта и связи Кемеровской области и Департаментом социальной защиты Кемеровской области (в настоящее время – министерства); субсидии не включались в налоговую базу по НДС.

Инспекцией в ходе проверки не устанавливалось занижение налоговой базы НДС по операциям, связанным с реализацией товаров, работ, услуг в части применения налогоплательщиком положений статьи 154 НК РФ; Инспекция не устанавливала того факта, что полученные субсидии должны были включаться в налогооблагаемую базу; не устанавливалось нарушений в части применения статьи 149 НК РФ также Инспекцией не устанавливалось (в части облагаемых и необлагаемых операций).

Предмет предоставленных субсидий имеет существенное различие и значение для рассмотрения по существу настоящего спора, в том числе в части применения норм права по возможности восстановления НДС.

Отклоняя довод заявителя о том, что субсидии являлись целевым финансированием, суд принимает во внимание следующие обстоятельства.

Исходя из положений пунктов 1.1, 2.1, 3.6 устава Мариинского ГПАТП Кузбасса в редакции, действовавшей в проверяемый период, заявитель является коммерческой организацией, цель которой - получение прибыли, и источником формирования имущества которого являются, в том числе доходы, полученные в результате хозяйственной деятельности.

Кроме того, согласно плану счетов бухгалтерского учёта финансово-хозяйственной деятельности организаций, утв. приказом Минфина РФ от 31.10.2000 № 94н, счёт 86 «Целевое финансирование» предназначен для обобщения информации о движении средств, предназначенных для осуществления мероприятий целевого назначения, средств, поступивших от других организаций и лиц, бюджетных средств и др. Между тем, налогоплательщик не учёт поступившие субсидии на счете 86 «Целевое финансирование».

Поскольку государственные контракты на оказание услуг по перевозке пассажиров могли быть заключены с любым лицом (который соответствует установленным критериям), подавшим заявку на участие в электронном аукционе, следовательно, и субсидии могли быть предоставлены любому лицу, в связи с чем суд также признает несостоятельным довод о квалификации данных субсидий в качестве целевого финансирования.

Организационно-правовая форма заявителя, в отрыве от исследованных выше доказательств, не может свидетельствовать о предоставлении денежных средств в качестве целевого финансирования.

Далее, в части квалификации субсидии, следует отметить, что действительно, как верно указано налоговым органом, название предмета всех действующих в проверяемый период контрактов/соглашений с Департаментами являлось «предоставление субсидий на возмещение затрат, возникающих при перевозке отдельных категорий лиц/в целях возмещения части затрат на выполнение работ, связанных с осуществлением регулярных перевозок по тарифам». Аналогичный термин (затраты/расходы) фигурировал и в счетах-фактурах, в назначении платежей о перечислении субсидии, в иных документах, подготовленных Предприятием или Департаментами, а также в Правилах предоставления субсидии.

Между тем, выполняя указания кассационного суда в части определения цели выдачи спорных субсидий, их квалификации исходя, в том числе из правил их предоставления, методики расчета, суд пришел к следующим выводам. При этом суд руководствовался не названиями/формулировками субсидии в соглашениях с Департаментами, Правилах предоставления субсидии, а именно ее целью, которая определялась путем анализа методики расчета.

В отношении субсидий, предоставляемых Департаментом социальной защиты Кемеровской области по соглашениям № 09/139 от 01.07.<***>, № 359/09 от 29.12.<***>, № 139/09 от 02.07.2018, № 09/09 от 14.01.2019, судом установлено следующее.

На основании статьи 78 БК РФ, в соответствии с постановлением Правительства Российской Федерации от 06.09.2016 № 887 "Об общих требованиях к нормативным правовым актам, муниципальным правовым актам, регулирующим предоставление субсидий юридическим лицам (за исключением субсидий государственным (муниципальным) учреждениям), индивидуальным предпринимателям, а также физическим лицам-производителям товаров, работ, услуг", в целях реализации Закона Кемеровской области от 28.12.2016 № 97-ОЗ "О мерах социальной поддержки по оплате проезда отдельными видами транспорта" Коллегия Администрации Кемеровской области постановлением от 05.05.<***> № 200 утвердила Правила предоставления субсидии на возмещение затрат, возникающих при перевозке отдельных категорий лиц, имеющих право на меры социальной поддержки в соответствии с Законом Кемеровской области от 28.12.2016 № 97-ОЗ "О мерах социальной поддержки по оплате проезда отдельными видами транспорта" (далее - Правила № 200).

Правила устанавливают цели, условия и порядок предоставления за счет средств бюджета Кемеровской области субсидии на возмещение затрат, возникающих при перевозке отдельных категорий лиц, имеющих право на меры социальной поддержки по оплате проезда отдельными видами транспорта, установленные Законом Кемеровской области от 28.12.2016 № 97-ОЗ "О мерах социальной поддержки по оплате проезда отдельными видами транспорта".

Целью предоставления субсидии является возмещение затрат, возникающих при перевозке отдельных категорий лиц, имеющих право на меры социальной поддержки по оплате проезда отдельными видами транспорта, установленные Законом (пункт 1.3. Правила № 200).

Субсидия предоставляется на основании соглашения, заключенного между главным распорядителем (уполномоченным органом) и получателем субсидии (пункт 2.2. Правила № 200).

Расчетный и фактический размеры субсидии определяются в соответствии с пунктами 2.7 и 2.8 Правил № 200, в соответствии с которыми субсидия рассчитывается исходя из количества льготников, имеющих право на проезд; тарифа на регулярные перевозки пассажиров, утвержденного Региональной энергетической комиссией Кузбасса; количества поездок, принятого к возмещению за каждого льготника; доли и коэффициента транспортной работы и других параметров.

Согласно Правилам № 200 расчет производится либо на основе прогнозных данных о поездках (город, пригород, пп. 2.8.2.1. 2.8.2.2.) либо на основе реального количества поездок льготников (межгород, п. 2.8.2.3.).

Оценив порядок расчета субсидии, установленный в Правилах № 200, суд приходит к выводу, что хоть и в Правилах № 200 содержится указание на возмещение затрат, фактически субсидия рассчитывалась путем определения разницы между тарифом, установленным РЭК, и льготным тарифом (фактически возмещалась разница) либо при бесплатном проезде – путем 100% возмещения стоимости проезда.

Из содержания Правил № 200 прямо следует, что расчет размера субсидии не связан с конкретными затратами предприятия, а складывается из многих факторов: доли и коэффициента транспортной работы, дальности поездок, человекопотока, размера регулируемого тарифа, прогнозных планов поездок и т.п. В данном случае суммы НДС, принятого к вычетам по затратам, не учитываются и не влияют на расчет размера субсидии.

Довод налогового органа о том, что при расчете субсидии используются такие показатели как тариф (при определении тарифа учитываются расходы) и объем транспортной работы (при определении объема учитываются машино-часы), следовательно, предоставляются субсидии на возмещение затрат, подлежит отклонению, поскольку такой показатель, как тариф, используется для определения разницы в цене, а не для определения конкретных расходов, а объем транспортной работы в количестве машино-часов (а не в стоимости машино-часа) необходим лишь только для определения доли транспортной работы претендента/получателя субсидии (если на определенной территории только один перевозчик, то доля будет составлять единицу; если несколько, то такая доля высчитывается исходя из количества машино-часов работы нескольких предприятий – пункт 2.7. Правил № 200).

Фактически в отношении налогоплательщика определение размера субсидии происходило по следующим формулам (документы, пояснения, расчеты представлены по системе Мой Арбитр 07.02.2023 Министерством социальной защиты населения Кузбасса). Расчет содержится на странице 27 приложения к пояснениям Министерства социальной защиты населения Кузбасса от 07.02.2023.

Определение расчетных размеров субсидии.

Предоставление мер социальной поддержки на городском автомобильном транспорте:

Графа 2 Расчета - 8862 человека, в т.ч. 960 - инвалиды 1 группы и дети - инвалиды (проезд осуществляется с сопровождением) - численность лиц, получивших ЕСПБ на 01.12.<***> (Мариинский, Чебулинский районы), строки 24, 31 Сведений о численности лиц, получивших единый социальный проездной билет, документ, подтверждающий право пользования мерами социальной поддержки по состоянию на 1 число отчетного месяца (на 01.12.<***>).

Графа 3 Расчета - 60 поездок - 10 поездок в месяц, 6 месяцев, абзац 5, абзац 15 подпункта 2.7.2.1 пункта 2.7.2 Правил № 200.

Графа 4 Расчета - 15 руб. за одну поездку - тариф на регулярные перевозки пассажиров и багажа по городским регулярным маршрутам в автобусах с обычным режимом движения, утвержденный РЭК Кузбасса и действующий на дату заключения соглашения, абзац 2 подпункта 1.1.1 пункта 1.1 постановления РЭК Кемеровской области от 20.10.2015 № 357.

Графа 6 Расчета - 1 - льготный коэффициент (100%) абзац 7 подпункта 2.7.2.1 пункта 2.7.2. Правил № 200.

Графа 7 Расчета - 1 - доля транспортной работы претендента на городском автомобильном транспорте, городском электрическом транспорте в общем объеме транспортной работы на городском автомобильном транспорте, городском электрическом транспорте по муниципальному образованию, абзац 8 подпункта 2.7.2.1 пункта 2.7.2 Правил (по Мариинскому ГПАТП Кемеровской области всегда 1, т.к. доля транспортной работы рассчитывается по муниципальным образованиям, в которых перевозка людей осуществляется несколькими перевозчиками).

Графа 8 Расчета - 1 - коэффициент выполненной транспортной работы за месяц, равный единице, абзац 9 подпункта 2.7.2.1 пункта 2.7.2 Правил.

Расчетная сумма возмещения затрат определяется по формуле РСгор = ПЧгор х Пгор х Тгор х 1 х ДТРгор х Кгор х Мгор

Графа 9 строка «Городское сообщение» Расчета 8839800 руб. = (8862+960) х 10 х 15x1x1x1x6.

Предоставлением мер социальной поддержки по маршрутам регулярных перевозок в пригородном автомобильном транспорте:

В 2018 году Департаменту социальной защиты населения Кемеровской области утверждены ассигнования без учета расходов на оплату проезда на пригородном автомобильном транспорте отдельных категорий граждан, лиц, удостоенных почетных званий, инвалидов. Расчетные суммы субсидии определены без учета лиц, получивших ЕСПБ указанных категорий.

Графа 2 Расчета - 2610 человек - численность лиц, получивших ЕСПБ, на 01.12.<***> (Мариинский, Чебулинский районы), графы 3, 4,5,6,7,13 строк 24,31 Сведений о численности лиц, получивших единый социальный проездной билет, документ, подтверждающий право пользования мерами социальной поддержки по состоянию на 1 число отчетного месяца (на 01.12.<***>).

Графа 3 Расчета - 24 поездки (4 поездки в месяц, 6 месяцев), абзац 5, абзац 16 подпункта 2.7.2.2 пункта 2.7.2 Правил.

Графа 4 Расчета - 119,5 копеек/пассажирокилометр - тариф на регулярные перевозки пассажиров по пригородным регулярным маршрутам в автобусах с обычным режимом движения жесткого типа, утвержденный РЭК и действующий на дату заключения соглашения, абзац 1 подпункта 1.5.1 пункта 1.5 постановления РЭК № 357.

Графа 5 Расчета - 18,1 км - средняя дальность поездки одного пассажира согласно приказу, действующему по состоянию на 1-е число месяца, предшествующего месяцу начала предоставления субсидии приказ Мариинского ГПАТП от 01.12.<***> № 172.

Графа 6 Расчета - 1 - льготный коэффициент (100%) абзац 8 подпункта 2.12.2 пункта 2.7.2. Правил.

Графа 7 Расчета - 1 - доля транспортной работы претендента на пригородном автомобильном транспорте, в общем объеме транспортной работы на пригородном автомобильном транспорте по муниципальному образованию абзац 9 подпункта 2.7.2.2 пункта 2.7.2 Правил (по Мариинскому ГПАТП всегда 1).

Графа 8 Расчета - 1 - коэффициент выполненной транспортной работы за месяц, равный единице, абзац 10 подпункта 2.7.2.2 пункта 2.7.2 Правил.

Расчетная сумма возмещения затрат определяется по формуле РСпр = ПЧпр х Ппр х (Тпр х Дпр /100) х 1 х ДТРпр х Кпр х Мпр

Графа 9 строка «Пригородное сообщение» Расчета 1378080 руб. = 2610 х 4 х ((119,5 х 18,1)/100) х 1 х 1 х 1 х 6

Предоставлением мер социальной поддержки по маршрутам регулярных перевозок в междугородном сообщении:

Графа 3 Расчета - 22660 усл.ед. - прогнозное количество поездок междугородным автомобильным транспортом, в т.ч. 12661 усл.ед. - прогнозное количество бесплатных поездок, 9999 усл.ед. - прогнозное количество поездок со снижением стоимости проезда на 50%.

Графа 4 Расчета - 138 руб. - прогнозная средняя стоимость одной поездки;

Расчетная сумма возмещения затрат определяется по формуле РСмг = (ПЧПмг1 х ПСмг х 1) + (ПЧПмг2 х ПСмг х 0,5)

Графа 5 Расчета 2437149 руб. = (12661 х 138 х 1) + (9999х 138 х 0,5)

Графа 9 строка «Всего расходы на 1 полугодие 2018 года» Расчетная сумма по всем видам перевозок: 12655029 руб. = 8839800 + 1378080 +2437149.

Определение фактических сумм возмещения затрат, например, за январь 2018 года, происходило следующим образом. Расчет содержится на странице 35 приложения к пояснениям Министерства социальной защиты населения Кузбасса от 07.02.2023.

Предоставлением мер социальной поддержки на городском автомобильном транспорте.

Графа 2 Расчета - 5022 человека, в т.ч. 378 - инвалиды 1 группы и дети - инвалиды (проезд осуществляется с сопровождением) - численность лиц, получивших ЕСПБ на 01.01.2018(Мариинский, Чебулинский районы), строки 24, 31 Сведений о численности лиц, получивших единый социальный проездной билет, документ, подтверждающий право пользования мерами социальной поддержки по состоянию на 1 число отчетного месяца (на 01.01.2018).

Графа 3 Расчета -10 поездок в месяц, абзац 5 подпункта 2.8.2.1 пункта 2.8.2 Правил.

Графа 4 Расчета - 15 руб. за одну поездку - тариф на регулярные перевозки пассажиров и багажа по городским регулярным маршрутам в автобусах с обычным режимом движения, утвержденный РЭК и действующий на дату заключения соглашения, абзац 2 подпункта 1.1.1 пункта 1.1 постановления РЭК № 357.

Графа 6 Расчета - 1 - льготный коэффициент (100%) абзац 7 подпункта 2.8.2.1 пункта 2.8.2 Правил.

Графа 7 Расчета - 1 - доля транспортной работы.

Графа 10 Расчета - 1 - коэффициент выполненной транспортной работы за месяц, строка 3.1 Расчета коэффициента выполненной транспортной работы за январь.

Фактическая сумма возмещения затрат определяется по формуле Prop = Чгор х Пгор х Тгор х 1 х ДТРгор х Кгор

Графа 11 строка «Городское сообщение» Расчета 810000 руб. = (5022+378) х 10 х 15x1x1x1.

Предоставлением мер социальной поддержки по маршрутам регулярных перевозок в пригородном автомобильном транспорте:

В 2018 ДСЗН утверждены ассигнования без учета расходов на оплату проезда на пригородном автомобильном транспорте отдельных категорий граждан, лиц, удостоенных почетных званий, инвалидов. Фактические суммы субсидии определены без учета лиц, получивших ЕСПБ указанных категорий.

Графа 2 Расчета - 1945 человек - численность лиц, получивших ЕСПБ, на 01.01.2018 (Мариинский, Чебулинский районы), графы 3, 4, 5, 6, 7, 13 строк 24, 31 Сведений о численности лиц, получивших единый социальный проездной билет, документ, подтверждающий право пользования мерами социальной поддержки по состоянию на 1 число отчетного месяца (на 01.01.2018).

Графа 3 Расчета - 4 поездки, абзац 5подпункта 2.8.2.2 пункта 2.8.2 Правил.

Графа 4 Расчета - 119,5 коп./пассаажирокилометр - тариф на регулярные перевозки пассажиров по пригородным регулярным маршрутам в автобусах с обычным режимом движения жесткого типа при, утвержденный РЭК и действующий на дату заключения соглашения, абзац 1 подпункта 1.5.1 пункта 1.5 постановления РЭК № 357.

Графа 5 Расчета - 18,1 км - средняя дальность поездки одного пассажира согласно приказу Мариинского ГПАТП от 01.12.<***> № 172.

Графа 6 Расчета - 1 - льготный коэффициент (100%) абзац 8 подпункта 2.8.2.2 пункта 2.8.2 Правил.

Графа 7 Расчета - 1 - доля транспортной работы.

Графа 10 Расчета - 1 - коэффициент выполненной транспортной работы за месяц, строки 3.4 Расчета коэффициента выполненной транспортной работы за январь.

Фактическая сумма возмещения затрат определяется по формуле Рпр = Чпр х Ппр х (Тпр х Дпр / 100) х 1 х ДТРпр х Кпр

Графа 11 строка «Пригородное сообщение» Расчета 171160 руб. = 1945 х4х ((119,5 х 18,1)/100) х 1 х 1 х 1.

Предоставлением мер социальной поддержки по маршрутам регулярных перевозок в междугородном сообщении:

Фактическая сумма возмещения затрат определяется на основании акта сверки реестра учета перевезенных лиц.

Графа 3 Расчета равна графе 4 акта сверки реестра учета перевезенных лиц за январь 2018 года - 2230 человек.

Графа 5 Расчета равна графе 5 акта сверки реестра учета перевезенных лиц за январь 2018 года-254353 руб.

Графа 11 строка «Всего расходы за январь 2018» за январь фактическая сумма по всем видам перевозок: 1235513 руб. = 810000 + 171160+254353.

Аналогичным образом происходил расчет субсидии и в иные периоды.

Таким образом, как следует из материалов дела, Правил № 200, пояснений и расчетов Министерства социальной защиты населения Кузбасса, по перевозкам в городе и пригороде размер субсидии определялся расчетно-прогнозным способом исходя из возможного средне-планового количества льготников (исходя из количества льготников, получивших единые социальные проездные билеты пропорционально условному количеству перевозок; поскольку в Кемеровской области-Кузбассе не осуществлялся персонифицированный учет граждан льготной категории, пользующихся городским и пригородным транспортом, показатели определялись следующим образом - 10 поездок в городе на одного льготника и 4 поездки в пригороде и разницей между льготой и тарифом на перевозку РЭК, т.е. расчет не производился исходя из реально перевезенных лиц); по межгороду размер субсидии соответствовал сумме 100% стоимости билетов перевезенных льготников (по тарифу РЭК) за определенный период - при бесплатной перевозке определенной категории граждан, и 50 % недоплаченной стоимости билетов перевезенных льготников за определенный период - при оплате льготником 50% стоимости билета, установленного РЭК (учитывались условно-расчетные показатели количества поездок, прогнозная стоимость одной поездки).

Следовательно, субсидия возмещала заявителю разницу между установленной РЭК Кузбасса ценой на билет и установленным размером льготы для льготной категории граждан (при полностью бесплатном проезде - 100% либо снижении стоимости проезда на 50% - 50%). При расчете субсидии не учитывались ни конкретные затраты предприятия, ни НДС в составе затрат, принятый к вычету предприятием.

Все документы, которые составлялись предприятием либо Министерством социальной защиты населения Кузбасса в рамках предоставления субсидии, не содержали таких показателей, как суммы и виды затрат, необходимых для перевозки пассажиров, НДС в составе затрат. Такие документы были необходимы либо для определения расчета субсидии либо для подтверждения факта перевозки.

Таким образом, в данном случае целью субсидии, выделяемой Департаментом соцзащиты населения Кузбасса, являлось именно возмещение недополученных доходов заявителя в связи с обязанностью предоставления им установленных льгот на проезд (льготного регулируемого тарифа) в виде бесплатного проезда либо оплаты половины стоимости цены билета, и тем самым компенсации убытков заявителя от неполучения в полном объеме (по тарифам РЭК) платы за проезд.

Инспекцией в нарушение статьи 65 АПК РФ обратное не доказано (не представлены доказательства учета в расчете субсидии определенных затрат предприятия). При этом, вопреки доводам Инспекции, отсутствие в расчете субсидии такого показателя как выручка, не свидетельствует о том, что субсидии предоставлялись на возмещение затрат.

В отношении субсидий, предоставляемых Департаментом транспорта и связи Кемеровской области по государственным контрактам о предоставлении субсидии № Ф.2016.439180 от 26.12.2016, № Ф.2016.385852 от 16.12.2016, № Ф.2016.393701 от 20.12.2016, № Ф.<***>.224419 от 20.06.<***>, № Ф. <***>.231722 от 28.06.<***>, № Ф.<***>.245014 от 30.06.<***>, № Ф. <***>. 512564 от 30.11.<***>, № Ф. <***>. 509444 от 29.11.<***>, № Ф.<***>.502053 от 29.11.<***>, № Ф.2018.69886 от 27.02.2018, № Ф.2018.302381 от 02.07.2018, № Ф.2018.294152 от 29.06.2018, № Ф.2018.459858 от 25.09.2018, № Ф.2018.294848 от 29.06.2018, № Ф.2018.463688 от 30.09.2018, № Ф.2018.624030 от 17.12.2018, № Ф.2018.636827 от 16.12.2018, № Ф.2018.642592 от 22.12.2018, соглашениям о предоставлении субсидии № 20 от 17.12.2018, № 27 от 21.12.2018, № 36 от 22.12.2018, судом установлено следующее.

Субсидия предоставлялась в рамках государственной программы Кемеровской области - Кузбасса "Оптимизация развития транспорта и связи Кузбасса" на 2014 - 2024 годы, утвержденной постановлением Коллегии Администрации Кемеровской области от 24.09.2013 № 405 (далее - Государственная программа).

Задачей Государственной программы (в редакции, действующей в проверяемый период) являлось, в том числе организация возмещения затрат по перевозке пассажиров предприятиям общественного транспорта в связи с регулировкой тарифов и перевозкой льготных категорий пассажиров.

В части мероприятия "Государственная поддержка автомобильного транспорта, осуществляющего пассажирские перевозки" (пункт 3.4. раздела 3 Государственной программы в редакции, действующей в проверяемый период) установлено краткое описание - предприятиям автомобильного транспорта, осуществляющим пассажирские перевозки, предоставляются субсидия за фактически выполненную транспортную работу (перевозку пассажиров) в пределах лимитов бюджетных обязательств на соответствующий финансовый год для компенсации убытков перевозчику за перевозку пассажиров по тарифам, утвержденным региональной энергетической комиссией Кемеровской области, и субвенция за предоставление льготного проезда.

Наименование целевого показателя мероприятия (индикатора) - окупаемость пассажирских перевозок государственным автотранспортом с учетом компенсации из бюджета, процентов.

Порядок определения (формула) - (доходы предприятий, полученные от пассажирских перевозок государственным автотранспортом, с учетом полученной компенсации из бюджета за отчетный период / расходы предприятий, связанные с пассажирскими перевозками государственным автотранспортом, за отчетный период) * 100%.

Таким образом, основной целью предоставления субсидии по Государственной программе является окупаемость пассажирских перевозок/компенсация убытков перевозчику в связи с применением тарифов.

Инспекция в своем отзыве, анализируя Государственную программу, учитывает редакцию, которая действовала после проверяемого периода, что является необоснованным; сравнивать программы государственных поддержек автомобильного и железнодорожного транспорта некорректно.

Далее следует указать, что Департамент транспорта и связи Кузбасса в рассматриваемый период осуществлял субсидирование убытков предприятий автомобильного транспорта в связи с применением регулируемых тарифов на основании Постановления Коллегии Администрации Кемеровской области от 12.07.2010 № 298 «Об утверждении Порядка предоставления субсидий из областного бюджета, направляемых на поддержку предприятий пассажирского автомобильного транспорта общего пользования (кроме такси) и железнодорожного транспорта пригородного сообщения» (по 28.11.<***> г.) (далее – Порядок № 298), Постановления Коллегии Администрации Кемеровской области от 29.11.<***> № 614 «Об утверждении Порядка предоставления субсидии в целях возмещения части затрат на выполнение работ, связанных с осуществлением регулярных перевозок по регулируемым тарифам по межмуниципальным маршрутам регулярных перевозок и муниципальным маршрутам регулярных перевозок» (с 29.11.<***> по 2019 гг.) (далее – Порядок № 614).

В соответствии Порядком № 298 размер предоставляемой субсидии определяется в следующем порядке для пассажирского автомобильного транспорта общего пользования.

На маршрутах Кемеровской области: городских (кроме такси), пригородных и междугородных, связывающих сельские населенные пункты между собой, с районным центром, являющимся селом, городом или поселком городского типа, два районных центра, один из которых является селом, объем субсидии определяется за фактически выполненную транспортную работу по перевозке пассажиров в пределах лимитов бюджетных обязательств на соответствующий финансовый год и представляет собой частичное возмещение разницы между затратами организации на перевозку пассажиров и доходами организации, полученными: от перевозки пассажиров по тарифам, утвержденным региональной энергетической комиссией Кемеровской области; от возмещения расходов за предоставление льготного проезда в качестве установленной действующим законодательством Кемеровской области меры социальной поддержки отдельным категориям граждан.

На междугородных маршрутах объем субсидии компенсирует организациям потери в доходах, связанных с предоставлением льготы иногородним обучающимся профессиональных образовательных организаций и образовательных организаций высшего образования, получающим соответствующее образование по очной форме обучения, иногородним воспитанникам губернаторских учебных заведений в соответствии с Законом Кемеровской области от 17.01.2005 № 3-ОЗ, по факту предоставления льготного проезда.

Таким образом, из Порядка № 298 не следует, что возмещению подлежат конкретные затраты.

Далее, действительно в названии Постановления № 614 (в редакции, действующей в рассматриваемый период) и по тексту фигурирует фраза «предоставление субсидии в целях возмещения части затрат на выполнение работ, связанных с осуществлением регулярных перевозок по регулируемым тарифам».

Однако, данное постановление было принято во исполнение указанной выше Государственной программы, а последующие изменения, внесенные в Постановление № 614, конкретизировали формулировку цели и квалификации выделяемых субсидии, определяя их именно как «возмещение недополученных доходов» без какого-либо изменения самой методики расчета и порядка выделения средств (постановлением Правительства Кемеровской области - Кузбасса от 17.11.2022 № 759 «О внесении изменений в постановление Коллегии Администрации Кемеровской области от 29.11.<***> № 614 «Об утверждении Порядка предоставления субсидии в целях возмещения части затрат на выполнение работ, связанных с осуществлением регулярных перевозок по регулируемым тарифам по межмуниципальным маршрутам регулярных перевозок и муниципальным маршрутам регулярных перевозок» установлена формулировка «недополученные доходы»).

Указанное свидетельствует о том, под квалификацией субсидии понимается (как ранее, так и сейчас) именно компенсация автопредприятию недополученных доходов в связи с применением регулируемых льготных тарифов.

Согласно Порядку № 614, субсидии предоставляются в целях возмещения части затрат на выполнение работ, связанных с осуществлением регулярных перевозок пассажиров и багажа автомобильным транспортом по регулируемым тарифам, а также затрат, образовавшихся в связи с осуществлением регулярных перевозок междугородного сообщения иногородних обучающихся, получающих соответствующее образование по очной форме обучения в образовательных организациях, реализующих образовательные программы среднего профессионального образования, или образовательных организациях, реализующих образовательные программы высшего образования, а также иногородних воспитанников губернаторских заведений в соответствии с Законом Кемеровской области от 17.01.2005 № 3-ОЗ (подпункты «а» и «б» пункта 1.3. Порядка № 614).

Фактический размер субсидии в целях, указанных в пп. «а» п. 1.3. Порядка № 624, рассчитывается за отчетный период получателем по каждому муниципальному образованию Кемеровской области исходя из количества отработанных в отчетном периоде и зафиксированных Глобальной навигационной спутниковой системой машино-часов; в пп. «б» п. 1.3. Порядка № 614 – рассчитывается за отчетный период получателем на основании сведений из реестра перевезенных иногородних обучающихся и иногородних воспитанников, отражающих путь следования и сумму непокрытых затрат перевозчика за каждого перевезенного пассажира (пункт 2.4. Порядка № 614).

Как следует из материалов дела и пояснений Министерства транспорта Кузбасса, перед выделением субсидий/заключением соответствующих соглашений министерство запрашивало у автотранспортного предприятия сведения, обосновывающие выделение субсидии: расчеты реальной цены услуг на перевозки пассажиров у предприятия, разницу между размером тарифа на услугу и реальной ценой услуги.

Указанные расчеты были необходимы для подтверждения факта недополучения автотранспортным предприятием доходов в связи с установлением регулируемой цены на перевозки и подтверждением (либо не подтверждением) права на получение субсидии из бюджета для компенсации недополученных доходов (убытков).

Такие документы Предприятие предоставляло Министерству транспорта Кузбасса, поскольку последнее осуществляло контроль за деятельностью Предприятия.

Только после выявления недополученного дохода принимается решение о выделении субсидии.

При расчете субсидии министерством применялись расчетно-аналитический и нормативный методы расчета.

Расчет субсидии производился в соответствии с утвержденной приказом Департамента транспорта и связи Кемеровской области от 22.09.<***> № 01-06-156 методикой расчета величины размера плановой субсидии в целях возмещения части затрат на выполнение работ, связанных с осуществлением регулярных перевозок по регулируемым тарифам по межмуниципальным маршрутам регулярных перевозок и муниципальным маршрутам регулярных перевозок (далее - Методика).

Методика разработана в соответствии с Распоряжением Минтранса России от 18.04.2013 № НА-37-р «О введении в действие Методических рекомендаций по расчету экономически обоснованной стоимости перевозки пассажиров и багажа в городском и пригородном сообщении автомобильным и городским наземным электрическим транспортом общего пользования».

В связи с вступлением в силу с 01.07.2018 приказа Министерства транспорта Российской Федерации от 08.12.<***> № 513 «О порядке определения начальной (максимальной) цены контракта, а также цены контракта, заключаемого с единственным поставщиком (подрядчиком, исполнителем), при осуществлении закупок в сфере регулярных перевозок пассажиров и багажа автомобильным транспортом и городским наземным электрическим транспортом», приказ Департамента транспорта и связи Кемеровской области № 01-06-156 был отменен, однако, Приказ № 513 предусматривал аналогичную методику расчета доходов и расходов, увеличивая нормативы затрат.

Размер субсидии (общая сумма субсидии) определялся исходя из расчетного размера субсидии на 1 час транспортной работы, определенного нормативным методом, фактической величины дохода на машиночас работы в базовом году, плановой транспортной работы в машиночасах, суммы субсидии на проезд льготных категорий пассажиров по данным органов соцзащиты за базовый год и представлял собой долю от величины расчетного убытка (от превышения расходов над доходами) (т.17, л.д.77-78).

Для расчета плановых доходов от перевозки платных пассажиров использовались данные о средних плановых доходах по каждой территории по видам перевозок.

В рассматриваемом случае использованы данные отчетности Мариинского ГПАТП (поскольку оно являлось единственным перевозчиком по данной территории) о полученной выручке в расчете на единицу транспортной работы (на машино-час) в базовом (2016) году, увеличенной на 5% в пересчете на машино-часы транспортной работы, запланированные к выполнению на 2018 год.

Если бы на данной территории работало несколько автотранспортных предприятий, осуществляющих аналогичные перевозки, то расчет показателей определялся бы по среднему плановому доходу по всем этим предприятиям.

Плановые доходы при расчете субсидии исчислялись на основе статистики оплаты пассажирами проезда в данной местности в базовом году, исходя из установленной РЭК Кузбасса стоимости проезда по маршрутам.

Далее согласно утвержденной Методике все расходы определяются нормативно-расчетным методом, используемым для расчетов по всем государственным автотранспортным предприятиям Кузбасса Зр = Рот + СРот + Рт + Рсм + Рш + Ртор + Робх, где расчетные затраты на выполнение плановой транспортной работы за 1 час складывалась из показателей: Рот - затраты на оплату труда основных работников, СРот - затраты на страховые взносы во внебюджетные фонды, Рт - затраты на топливо, Рсм - затраты на смазочные материалы, Рш - затраты на автошины, Ртор - затраты на техническое обслуживание и эксплуатационный ремонт, Робх - затраты на общехозяйственные расходы.

При этом следует отметить, что расчетный размер субсидии не зависел от фактических расходов конкретного предприятия. Фактически понесенные затраты предприятия при расчете плановой субсидии не учитывались. Все расчетные величины учитывались по установленным нормативам.

Фактически расчет субсидии производился следующим образом (для примера взят порядок расчета плановых доходов, расходов на оплату труда водителей, кондукторов, расходов на автомобильное топливо по пригородным перевозкам в 2018 году).

Расчет расходов на примере расчета расходов на оплату труда водителей, кондукторов производился исходя из среднемесячной номинальной оплаты труда водителей/кондукторов по всем государственным автотранспортным предприятиям региона в базовом году. Затем среднемесячная номинальная оплата труда умножалась на расчетную численность работников автотранспортных предприятий конкретных категорий на конкретной территории.

Численность водителей\кондукторов определяется расчетным путем - делением годовой суммы времени работы по сводному расписанию (по территориям) на годовую норму рабочего времени по производственному календарю планируемого года на одного работника.

Годовая сумма времени работы в наряде определяется исходя из времени работы всех автобусов территории по видам перевозок (город, пригород, межгород), скорректированного на коэффициент 1,05. Где коэффициент 1,05 учитывает увеличение времени в наряде на подготовительно-заключительные операции, необходимые водителю (кондуктору) для прохождения предрейсового инструктажа, предрейсового и послерейсового медосмотров, учетных и отчетных операций с билетами на перевозку пассажиров и выручкой. Величина коэффициента принята в соответствии с п. 23 методики Минтранса РФ.

Годовая норма рабочего времени на одного работника определяется по производственному календарю на планируемый год.

Среднемесячная номинальная начисленная оплата труда водителям (кондукторам) определялась департаментом на основе данных статистической информации за базовый год, получаемой от государственных пассажирских автотранспортных предприятий Кемеровской области.

Таким образом, плановые расходы на оплату труда рассчитывались нормативно-аналитическим методом, исходя из средних базовых данных всех государственных автотранспортных предприятий области, а не конкретного предприятия.

Расчет расходов на автомобильное топливо производился следующим образом.

Расходы на топливо определяются путем умножения установленных общих эксплуатационных норм расхода топлива на 100 км пробега, применяемых для всех государственных автотранспортных предприятий области на плановый пробег автобусов согласно сводному расписанию работы на планируемый год по конкретной территории и на плановую стоимость топлива, единую для всех предприятий области.

Эксплуатационные нормы расхода топлива на 100 км пробега определялись департаментом по группам транспортных средств среднестатистическим путем по региону и включали в себя базовую норму расхода топлива и надбавки за работу в холодное время года ("зимняя надбавка") и за работу на транспорте старше 8 лет ("надбавка за старость"). Базовые нормы топлива, используемые при расчетах, устанавливались по группам транспортных средств на 100 километров пробега.

Надбавка за работу в холодное время года ("зимняя" надбавка) принимается равной 10% от базовой нормы расхода топлива. Расчет "зимней" надбавки производится за 5 месяцев года (период январь-март и ноябрь-декабрь).

Надбавка за работу на устаревшем транспорте (надбавка "за старость") принимается равной 5% от базовой нормы расхода топлива. Расчет надбавки "за старость" производится по всему плановому пробегу в связи со значительной изношенностью автобусного парка перевозчиков.

Средняя стоимость топлива принимается равной 28 руб./литр (без учета НДС).

Далее определяется общая потребность в автомобильном топливе.

Таким образом, плановые расходы на автомобильное топливо рассчитывались нормативно-аналитическим методом одинаково для всех государственных автотранспортных предприятий области с применением единых базовых нормативов.

Иные расходы при определении субсидии также рассчитывались нормативно-аналитическим методом, исходя из средних базовых данных всех государственных автотранспортных предприятий области, а не конкретного предприятия.

Аналогичным образом происходил расчет субсидии и в иные периоды. Обратное налоговым органом не доказано.

Фактически субсидия за выполненную транспортную работу перечислялась каждые полмесяца на основании актов приема-передачи выполненных работ и счетов-фактур.

Предоставленные Предприятием отчеты и акты об оказанных услуг в адрес Министерства транспорта Кузбасса были необходимы в целях подтверждения факта оказанных услуг и выплаты субсидии (стоимость субсидии за определенный промежуток времени определялась как произведение количества машино-часов и стоимости одного машино-часа).

Проанализировав методику расчета субсидии, предоставляемой Министерством транспорта Кузбасса, судом установлено, что при расчете субсидий применялся расчетно-аналитический и нормативный методы. Расчетный размер субсидии не зависел от фактических расходов. То есть при расчете субсидии использовались условно-расчетные нормы расходов, которые были взяты из установленных региональным органом власти нормативов и определенных аналитическим методом базовых величин и экономически обоснованных стоимостей и применялись ко всем без исключения государственным автопредприятиям без перерасчета на фактические затраты конкретного предприятия.

Как следует из Методических рекомендаций и Приложений к ним все расчеты являются условными, а величины - удельными и не затрагивают НДС (НДС не учитывается).

Нормы доходов также являлись усредненными и складывались из средних норм доходов автопредприятий определенного муниципального образования (в настоящем случае г. Мариинска и Мариинского района, на территории которых было одно местное пассажирское автопредприятие, перевозившее льготников - Мариинское ГПАТП).

При этом размеры плановой и фактической субсидии могли быть отличными, поскольку размер фактической субсидии зависел от размера лимитов бюджетных ассигнований.

Таким образом, субсидия не компенсировала какие-либо конкретные затраты Предприятия, а возмещала недополученные транспортным предприятием доходы из-за необходимости применения регулируемых тарифов на перевозки в заранее установленном размере.

Доводы Инспекции о том, что субсидия определялась исходя из стоимости одного машино-часа, следовательно, учитывались и возмещались расходы Предприятию, подлежит отклонению, поскольку сумма субсидии определялась на 1 машино-час транспортной работы, величина которого определялась расчетным методом путем деления суммы расчетных плановых убытков от перевозок на плановую величину натурального показателя (машино-часы), зависящего от дальности поездок. А сумма расчетных плановых убытков от перевозок определялась как общая сумма расчетных расходов на всю плановую транспортную работу (на пробег и машино-часы) по данным всех предприятий региона, уменьшенная на общую сумму расчетных доходов от продажи билетов и на расчетную сумму возмещения за перевозку льготников. Конкретные расходы и суммы НДС в составе расчетных расходов не учитывались и не субсидировались.

Данные о расходах на 1 машино-час, например, на ГСМ, носили нормативно-установленный характер, также одинаковый для всех предприятий (различие состояло в классах АТС). Поскольку в аналитических расчетах расходов использовались условно-расчетные данные об общехозяйственных расходах, то предполагалось, что все эти расчетные данные могут как содержать, так и не содержать НДС, как составляющую себестоимости. То есть данные об НДС носили гипотетический характер, поскольку, как было указано выше, целью субсидий являлось покрытие расчетных убытков предприятия, а не конкретных затрат с НДС, а НДС в составе расходов при расчете субсидии был величиной расчетной, а не конкретной.

При этом общехозяйственные расходы 23 559,8 определялись (на примере расчета – т.17, л.д.77-78) с учетом переменных расходов 44 452,5 (расходы на топливо 27 351,5 + расходы на смазочные материалы 1 258,2 + расходы на автошины 1 901,3 + расходы на эксплуатационный ремонт 13 941,5) и удельных расходов на рубль переменных расходов 0,53 (такой показатель определен в пункте 3.7. Методики расчета), следовательно, такие расходы также не определялись исходя из конкретных общехозяйственных расходов Предприятия и НДС в составе расходов (т.е. сумма общехозяйственных расходов является условной суммой). НДС может быть в сумме условных общехозяйственных расходов, однако, его сумма отдельно не рассчитывается и не выделяется.

Регистры бухгалтерского учета, на которые ссылается Инспекция, не имеют в данном случае правового значения. Предприятие действительно несло расходы по оплате товаров и услуг с НДС. Между тем, регистры учета были представлены в ходе налоговой проверки, а не в связи с расчетом субсидий.

Свидетельские показания, полученные в ходе налоговой проверки, также не могут быть положены в основу вывода о цели предоставления субсидии, поскольку такие показания являются ничем иным, как мнением свидетелей относительно цели субсидии.

Все документы, которые составлялись предприятием либо Министерством в рамках предоставления субсидии, не содержали таких показателей, как суммы и виды затрат, необходимых для перевозки пассажиров, НДС в составе затрат. Такие документы были необходимы либо для определения расчета субсидии либо для подтверждения факта перевозки.

Доводы Инспекции о том, что Министерством транспорта Кузбасса представлены только плановые, а не фактические расчеты субсидии, подлежат отклонению.

На примере государственного контракта Ф.<***>.502053 от 29.11.<***> Министерством транспорта Кузбасса представлены пояснения по расчету субсидии № 3, 4, 6.

Так, указанный выше государственный контракт был заключен на осуществление перевозок по пригородным маршрутам на период с 01.12.<***> до 30.06.2018.

Первоначально сумма необходимой субсидии на конкретный вид перевозок г. Мариинска на 2018 год рассчитывалась департаментом в июле – августе <***> года на основании сводного расписания на этот вид перевозок по этой территории на предстоящий календарный год, то есть на период с 01.01.2018 по 31.12.2018. По расчету субсидия на 2018 год по пригородным маршрутам г. Мариинска на 29,5 тыс.машино-часов работы составила 17 162 тыс.руб. (т.17, л.д.156-157).

В последующем было определено, что для проведения торгов по государственному заказу плановый период будет начинаться с 01.12.<***> и заканчиваться 15.12.2018, то есть охватит период более того периода, чем было предусмотрено при первоначальном расчете субсидии. Величина субсидии, предусмотренная на период с 01.12.<***> по 15.12.2018, на 30,7 тыс.машино-часов составила 17 740 тыс.руб. (т.17, л.д.158-159).

Средняя расчетная величина субсидии на 1 машино-час составила 578,10 руб./час. (17 740 077,67 руб./30 686,88 час).

В соответствии с контрактом Мариинскому ГПАТП Кузбасса надлежало выполнить 17 028,77 машино-часов транспортной работы. Сумма государственной поддержки по этому контракту предусмотрена в сумме 9 844 340,24 руб.

Общая плановая субсидия на период с 01.12.<***> по 15.12.2018 в сумме 17 740 тыс.руб. была распределена между периодами 01.12.<***> – 30.06.2018 (далее - первый период) и 01.07.2018 – 15.12.2018 (далее – второй период) путем умножения средней расчетной величины субсидии 578,10 руб./час на плановую транспортную работу в первом (17028,77 час) и втором (13 658,11 час) периодах (т.17, л.д. 160).

В связи с тем, что действие контракта охватывает периоды двух финансовых годов (декабрь <***> и 1 полугодие 2018 года), то общий объем господдержки по контракту распределился следующим образом - сумма господдержки на <***> год определена в пределах доступного на <***> год лимита и равна 766 824,44 руб.

В декабре <***> года планировалось выполнить 1221,7 машино-часов транспортной работы за период с 01 по 15 декабря <***>. Расчетная субсидия на 1 машино-час работы составила 627,67 руб./час (766 824,44 руб. / 1 221,7 час.). По акту и счету-фактуре № 1833 от 15.12.<***> (представлены по системе Мой Арбитр 30.03.2023) за первую половину декабря <***> года выполнено 1 214,13 машино-часов и предъявлено к оплате 762 072,03 руб. (1 214,13 час.* 627,67 руб./час).

За вторую половину декабря <***> года (за период с 16 по 31 декабря) применена эта же величина расчетной субсидии на 1 машино-час работы (627,67 руб./час) и принята к оплате фактически выполненная транспортная работа на общую сумму 804 158,25 руб. (1281,18 час * 627,67).

Оставшиеся по контракту средства господдержки в сумме 8 278 109,96 руб. (9 844 340,24 – 762 072,03 – 804 158,25) распределены на плановую транспортную работу 1 полугодия 2018 года 14 524,35 тыс.час (17 028,77 – 1 221,7 – 1 282,72). Расчетная субсидия на 1 машино-час работы на 1 полугодие 2018 года составила 569,95 руб./час (8 278 109,96 руб. / 14 524,35 час.). Указанная величина субсидии на 1 машино-час работы (569,95 руб./час) применена во всех расчетах за весь период действия данного контракта.

Некоторое незначительное несоответствие цифр в пояснениях Министерства транспорта Кузбасса связано с округлением при расчетах.

В мае 2018 года бюджет выделил дополнительные средства на субсидирование транспортной работы. В связи с этим равномерно всем территориям производилось увеличение субсидии по всем видам перевозок, выполняемым по госзаказу. Также субсидия увеличивается в связи с высвобождением лимитов бюджетных ассигнований.

Таким образом, субсидия за 1 машино-час транспортной работы в рамках одного контракта изменялась исключительно в связи с изменением лимитов бюджетных средств во время действия контрактов.

Также по соглашениям с Департаментом транспорта и связи Кемеровской области предоставлялась субсидия за перевезенных студентов.

Льгота на проезд в автобусах междугородного сообщения предоставлялась при оплате проезда иногородними обучающимися к месту жительства их родителей (опекунов, попечителей) и обратно к месту обучения в рамках закона Кемеровской области № 3-ОЗ от 17.01.2005 «Об установлении льготы по тарифам на проезд транспортом общего пользования отдельным категориям обучающихся».

Из-за предоставления данной льготы предприятия-перевозчики недополучают 50% стоимости проезда данной категории пассажиров, и в связи с этим им предоставляется субсидия из областного бюджета.

Для получения из бюджета суммы недополученных доходов предприятие представляло в Департамент транспорта и связи Кемеровской области (на примере мая 2018 года) акт № 1119 от 31.05.2018, счет-фактуру № 1119 от 31.05.2018, отчет о перевезенных студентов, сводный реестр и реестры учета перевезенных иногородних студентов и учащихся по каждому автовокзалу (автостанции), а также реестр по данной категории льготников, билеты которым предоставили водители автобусов вне пределов автовокзалов (документы представлены по системе Мой Арбитр 30.03.2023). В реестрах указывается ФИО пассажира-льготника, номер студенческого билета и наименование учебного заведения, дата поездки, маршрут проезда, время отправления рейса и стоимость проезда с учетом 50% льготы.

Таким образом, в течение каждого месяца проезд каждого иногороднего студента (обучающегося) попадал в реестр и 50% стоимости этого проезда формировали сумму, подлежащую возмещению из бюджета. В акт выполненных работ и счет-фактуру из сводного реестра включалась сумма недополученных доходов и количество пассажиров, осуществивших поездки. Цена за единицу измерения, отраженная в акте и счете-фактуре, это расчетная величина, полученная путем деления суммы недополученных доходов на количество перевезенных иногородних студентов (обучающихся).

Субсидия за перевезенных студентов перечислялась каждый месяц в размере недополученных предприятиями доходов от перевозки студентов (студент платит 50% стоимости билета, а 50% - возмещается предприятию из бюджета на основании актов и счетов-фактур).

Таким образом, требуемый объем субсидии за перевозку иногородних студентов определялся по фактически недополученным предприятием доходам, отраженным в соответствующих реестрах.

Использование Департаментом транспорта и связи Кемеровской области при расчете субсидии такого показателя как тариф, при определении которого учитываются расходы, не свидетельствует о возмещении Предприятию конкретных расходов, учтенных при определении размера тарифа, поскольку тариф используется для определения разницы в цене, а не для определения конкретных расходов.

Подводя итог по субсидиям, предоставленным Департаментом транспорта и связи Кемеровской области и Департаментом социальной защиты Кемеровской области, суд приходит к выводу, что действительная цель субсидии направлена на недопущение убытков, компенсацию недополученных доходов в связи с установлением законодателем регулируемой цены на услуги в меньшем размере, чем реальная цена услуг, либо в связи с установлением льготы.

В отличие от Департамента соцзащиты населения Кузбасса размер субсидии, выделяемой Департаментом транспорта и связи Кузбасса, определялся не исходя из разницы между льготой и установленной ценой билета, а исходя из данных, рассчитанных аналитическим методом по Методике на основе утвержденных нормативов и базовых показателей и в пределах лимитов бюджетных ассигнований.

То есть, выполняя социальную функцию и устанавливая максимально возможную стоимость билета для пассажиров (либо бесплатный проезд), региональная власть, выделяя субсидии, возмещала автотранспортному предприятию разницу между реальной ценой билета (экономически обоснованной стоимостью услуг) и размером установленного тарифа либо разницу между установленным тарифом и льготной стоимостью проезда, т.е. убыток/недополученный доход, а не на возмещение ранее понесенных затрат.

При этом Инспекция, указывая на то, что субсидии предоставляются на возмещение затрат, не указала какие именно статьи затрат возмещались налогоплательщику за счет средств представленных субсидий, каким образом конкретные понесенные Предприятием затраты, в которые включен НДС, участвовали в определении размера субсидии.

При определении цели субсидий Инспекцией взята за основу лишь фигурирующая в контрактах и соглашениях формулировка «компенсация затрат», при этом безотносительно к содержанию и действительному смыслу, который в нее вкладывали все заинтересованные стороны, а также без учета других формулировок, используемых в одних и тех же документах, связанных с выделением и расчетом субсидий и воли сторон.

Само понятие «затраты», фигурирующее в нормативных документах и соглашениях, используется не как некие конкретные материальные затраты (более узкое значение), но как общий объем ресурсов, который используется в расчетах не только в стоимостной оценке, но и в натуральном измерении (количество поездок, количество льготников, количество часов, и т.д.) в определенный промежуток времени (т.е. более широкое значение - экономическая категория, где денежные расходы лишь одна из составляющих этого понятия).

Таким образом, несмотря на различные формулировки в нормативных документах, регулирующих порядок выделения средств субсидий, соглашениях и др. документах, речь в данном случае идет не о субсидировании каких-то конкретных затрат, а именно о возмещении за счет средств субсидий недополученных доходов (убытков) заявителя. При этом суд руководствуется не формальными терминами, примененными в данных документах, а целью выдачи спорных субсидий, их квалификацией исходя, в том числе из правил их предоставления, методики расчета.

Все отчеты, которые Предприятие предоставляло в Департаменты, не содержали данных о НДС с затрат и были сформированы без учета НДС. При расчете субсидий не учитывались конкретные затраты Предприятия, конкретный НДС, поскольку формировались на основе нормативно-установленных величин и показателей. Сама субсидия предоставлялась без НДС. Фактически предоставленные субсидии едва покрывали затраты без НДС (заработную плату, зарплатные и иные налоги, иные расходы без НДС). Включение в тарифы РЭК Кузбасса расходов с учетом НДС или без его учета не имеет значения для рассматриваемого спора, учитывая установленную методику расчета субсидии. Налогоплательщиком велся раздельный учет расходов и доходов (в том числе по видам деятельности: по видам перевозок и иной деятельности, не связанной с перевозками) по облагаемым и необлагаемым НДС операциям (документы представлены 17.05.2023).

Использование понятия/показателя машино-часа в рассматриваемом случае не свидетельствует о возмещении Предприятию конкретных расходов. Такой показатель был необходим только лишь в целях определения размера субсидии с учетом выполненного объема транспортной работы.

Приведенные Инспекцией примеры определения (расчета) размера субсидии в иных субъектах РФ не могут быть положены в основу вывода о предоставлении субсидии именно на возмещение затрат, поскольку суд оценивает методику определения субсидии в Кемеровской области-Кузбассе, а разные регионы вправе по-разному определять на местном уровне методику расчета субсидии.

Оценив по правилам статей 65, 71, 162, 168 АПК РФ в совокупности и взаимосвязи все представленные в материалы дела доказательства, суд приходит к выводу об обоснованности позиции заявителя в части несоответствия решения Инспекции действующему законодательству и нарушении прав и законных интересов Общества, выразившееся в восстановлении НДС, повлекшее доначисление НДС, соответствующих сумм пени и штрафа.

Поскольку сумма НДС, подлежащая восстановлению, учитывается единовременно в составе прочих расходов в соответствии со статьей 264 НК РФ, будет отсутствовать занижение полученного налогоплательщиком убытка за <***> и 2018 гг. и завышение налога на прибыль организаций за 2019 г. (решение Управления).

Поскольку судом установлено, что субсидии предоставлялись на возмещение недополученных доходов, вся сумма восстановленного НДС признается необоснованной, а доводы сторон о правильности произведенного Инспекцией расчета, порядке определения подлежащего восстановлению НДС в 2019 году не имеют значения. При этом инспекцией вменялось в ходе налоговой проверки именно невосстановление предприятием НДС по статье 170 НК РФ.

С учетом установленных обстоятельств по делу и их оценке применительно к предмету спора, иные доводы сторон не имеют правового значения и не влияют на установленные обстоятельства и сделанные судом по результатам их оценки выводы.

Заявление подлежит удовлетворению.

Расходы по уплате государственной пошлины при рассмотрении апелляционной и кассационной жалоб в порядке части 1 статьи 110 АПК РФ относятся на налоговый орган и подлежат взысканию в пользу заявителя.

Принятые судом по делу определением от 27.05.2021 обеспечительные меры на основании и в порядке статей 96, 168 АПК РФ подлежат отмене после вступления настоящего решения в законную силу.

Руководствуясь статьями 110, 167-170, 176, 180, 181, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

р е ш и л :

заявление удовлетворить.

Признать недействительным, как не соответствующее нормам Налогового кодекса Российской Федерации, решение Межрайонной Инспекции Федеральной налоговой службы № 1 по Кемеровской области – Кузбассу от 31.12.2020 № 8 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления налога на добавленную стоимость в размере 6 212 533 руб., соответствующей сумме штрафа и пени, в связи с чем будет отсутствовать занижение полученного налогоплательщиком убытка за <***> и 2018 гг. и завышение налога на прибыль организаций за 2019 г.

Отменить обеспечительные меры, принятые определением суда от 27.05.2021, после вступления в законную силу судебного акта по настоящему делу.

Взыскать с Межрайонной Инспекции Федеральной налоговой службы № 9 по Кемеровской области – Кузбассу в пользу государственного предприятия Кузбасса «Пассажиравтотранс» (г. Кемерово, ОГРН <***>, ИНН <***>) 3 000 руб. судебных расходов по уплате государственной пошлины.

Решение, не вступившее в законную силу, может быть обжаловано в Седьмой арбитражный апелляционный суд в течение месяца со дня его принятия. Решение, вступившее в законную силу, может быть обжаловано в Арбитражный суд Западно-Сибирского округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня его вступления в законную силу, при условии, если оно было предметом рассмотрения арбитражного суда апелляционной инстанции или суд апелляционной инстанции отказал в восстановлении пропущенного срока подачи апелляционной жалобы. Апелляционная и кассационная жалобы подаются через Арбитражный суд Кемеровской области.



Судья С.В.Гисич