Постановление от 29 сентября 2025 г. по делу № А53-6250/2025

ПЯТНАДЦАТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД Газетный пер., 34, <...>, тел.: <***>, факс: <***>

E-mail: info@15aas.arbitr.ru, Сайт: http://15aas.arbitr.ru/
ПОСТАНОВЛЕНИЕ арбитражного суда апелляционной инстанции

по проверке законности и обоснованности решений (определений)

арбитражных судов, не вступивших в законную силу

дело № А53-6250/2025
город Ростов-на-Дону
30 сентября 2025 года
15АП-9503/2025

Резолютивная часть постановления объявлена 22 сентября 2025 года

Пятнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе: председательствующего судьи Гамова Д.С., судей Сурмаляна Г.А., Чеснокова С.С. при ведении протокола секретарём судебного заседания Маркиной А.В., при участии:

от МИФНС № 25 по Ростовской области – ФИО1 и ФИО2 по доверенностям,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу индивидуального предпринимателя ФИО3 на решение Арбитражного суда Ростовской области от 19.06.2025 по делу № А53-6250/2025 по заявлению индивидуального предпринимателя ФИО3 к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России по № 25 Ростовской области об оспаривании ненормативного правового акта,

УСТАНОВИЛ:

индивидуальный предприниматель ФИО3 (далее - заявитель, предприниматель, ФИО3) обратился в Арбитражный суд Ростовской области с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России по № 25 Ростовской области (далее - заинтересованное лицо, инспекция, налоговый орган) о признании незаконным решения от 23.08.2024 № 2574 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Решением суда от 19.06.2025 в удовлетворении заявления отказано.

Не согласившись с вынесенным судебным актом, предприниматель в порядке главы 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обжаловал решение от 19.06.2025, просил его отменить, принять новый судебный акт.

Апелляционная жалоба мотивирована тем, что суд первой инстанции неправомерно квалифицировал операции заявителя с криптовалютой как предпринимательскую деятельность для целей применения УСН, не приняв во внимание, что на момент совершения операций (2022 год) правовое регулирование криптовалюты и статуса совершающих с ней операции отсутствовало, а официальная позиция Минфина России (письма от 14.11.2018 № 03-11-11/81983 и др.) прямо исключала возможность применения специальных режимов налогообложения, включая УСН, к таким операциям. Выводы суда о предпринимательском характере деятельности основаны на ошибочной оценке доказательств, поскольку налоговым органом не представлено бесспорных доказательств

систематичности и направленности действий заявителя именно на извлечение прибыли, а сами операции не соответствовали заявленным в ЕГРИП кодам ОКВЭД, связанным с розничной торговлей. Кроме того, суд не учел, что бремя доказывания обстоятельств, свидетельствующих о ведении предпринимательской деятельности, лежит на налоговом органе, который не установил ни цель приобретения криптовалюты для предпринимательских нужд, ни ее фактическое использование в такой деятельности. По мнению апеллянта, доход от продажи криптовалюты подлежал декларированию и налогообложению в рамках НДФЛ, что заявителем и было исполнено, а доначисление налога по УСН и привлечение к ответственности являются незаконными.

Инспекция в отзыве просит судебный акт оставить без изменения.

Представители инспекции в судебном заседании поддержали доводы, изложенные в отзыве на апелляционную жалобу, просили решение суда оставить без изменения.

Изучив материалы дела, оценив доводы апелляционной жалобы, арбитражный суд апелляционной инстанции пришел к выводу о том, что апелляционная жалоба не подлежит удовлетворению по следующим основаниям.

Как следует из материалов дела, ФИО3 зарегистрирован и состоит на налоговом учете в качестве индивидуального предпринимателя с 30.12.2020.

Согласно открытым и общедоступным сведениям ЕГРИП ФИО3 заявлены следующие виды деятельности: Торговля розничная по почте или по информационно-коммуникационной сети Интернет (ОКВЭД 47.91) - основной вид деятельности: торговля розничная по почте (ОКВЭД -47.91.1) - дополнительный вид деятельности. Согласно представленному 30.12.2020 г. уведомлению о переходе на упрощенную систему налогообложения, а также представленной налоговой отчетностью.

ИП ФИО3 применяет специальный налоговый режим в виде упрощенной системы (далее - УСН) с объектом налогообложения "доходы" с 30.12.2020 по настоящее время.

ИП ФИО3 представлена первичная налоговая декларация по УСН за 2022 год, согласно которой сумма полученного дохода от ведения предпринимательской деятельности составила 800 982 руб., сумма исчисленного налога составила 7185 руб.

Также налогоплательщик представил налоговую декларацию по налогу на доходы физических лиц (форма 3-НДФЛ)" (далее - декларация по НДФЛ) за 2022 год, по результатам камеральной налоговой проверки которой составлен акт № 2557.

При проведении камеральной налоговой поверки представленной налоговой декларации по форме 3-НДФЛ за 2022 г. налоговым органом установлен факт неверной квалификации налогоплательщиком получения доходов от сделок купли-продажи криптовалюты в качестве деятельности, не относящейся к предпринимательской. В ходе анализа сведений и документов, полученных по встречным проверкам, установлено систематическое осуществление сделок купли-продажи цифровых финансовых активов за счет привлечения денежных средств третьих лиц.

По результатам рассмотрения материалов проверки вынесено решение № 2574 от 23.08.2024, в соответствии с которым установлена недоимка по налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения (далее - УСН) в сумме 5 464 141 руб., предприниматель привлечен к ответственности за совершение налогового правонарушения в соответствии с п. 1 ст. 122 НК РФ в виде штрафа в размере 273 207.05 руб. (с учетом смягчающих обстоятельств сумма штрафа снижена в 4 раза).

Решением УФНС России по Ростовской области приняло от 27.11.2024 № 15-19/030200 апелляционная жалоба ИП ФИО3 оставлена без удовлетворения.

Не согласившись с принятым решением от 23.08.2024 № 2574 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, заявитель обратился в суд первой инстанции с настоящим заявлением, рассмотрение которого является предметом рассмотрения по настоящему делу.

Отказывая в удовлетворении заявленных требований, суд первой инстанции руководствовался положениями статей 65, 198, 200 АПК РФ, статьи 128 Гражданского кодекса Российской Федерации, статей 86, 93.1, 201, 209, 249, 250, 248, 346.15, 346.17 Налогового кодекса Российской Федерации (далее – НК РФ), и исходил из того, что деятельность ФИО3 по систематической купле-продаже криптовалюты с привлечением третьих лиц и с крупными оборотами средств носила предпринимательский характер, а полученные доходы в силу его регистрации в качестве индивидуального предпринимателя и применения УСН подлежали обложению единым налогом в рамках этого специального режима, а не НДФЛ, поскольку законодательство не позволяет совмещать УСН и общий режим налогообложения.

Проверка материалов дела показала, что выводы суд соответствуют материалам дела, нормы материального права применены правильно, основания для отмены судебного акта или его изменения отсутствуют.

Из системного толкования части 1 статьи 198, части 4 статьи 200, части 2 статьи 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации следует, что для признания недействительными ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) органа, осуществляющего публичные полномочия, необходимо одновременное наличие двух условий: их несоответствие закону или иному правовому акту, и нарушение прав и законных интересов заявителя в сфере предпринимательской или иной экономической деятельности.

В соответствии с п. 1 ст. 346.15 НК РФ при определении объекта налогообложения по налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения, учитываются доходы, определяемые в порядке, установленном п. 1 и 2 ст. 248 НК РФ. Согласно п. 1 ст. 248 НК РФ к доходам относятся доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав, определяемые в соответствии со ст. 249 НК РФ, и внереализационные доходы, определяемые в соответствии со ст. 250 НК РФ.

Полученные налогоплательщиком доходы, стоимость которых выражена в иностранной валюте, учитываются в совокупности с доходами, стоимость которых выражена в рублях. Доходы, стоимость которых выражена в условных единицах, учитываются в совокупности с доходами, стоимость которых выражена в рублях (п.З ст. 248 НК РФ). Указанный порядок учета доходов применим также к цифровым финансовым активам.

Как следует из материалов дела и установлено судом первой инстанции, в ходе проведения камеральной налоговой проверки налоговым органом установлен факт поступления на счета ФИО3 за период с 01.01.2022 по 31.12.2022 денежных средств в сумме 143 675 973 руб., из них сумма 51 124 736 руб., не является доходом, учитываемым в целях налогообложения единым налогом, уплачиваемым в связи с применением УСН. На основании вышеизложенного, налоговым органом установлено, что сумма дохода, подлежащая учету в качестве доходов, полученных от ведения ИП ФИО3 предпринимательской деятельности за 2022 год, составила 92 551 237 рублей.

Указанные выводы основаны на следующих доказательствах.

Руководствуясь положениями ст. 86 НК РФ, инспекция направила запросы в адреса банков, в которых у предпринимателя открыты расчетные счета, о предоставлении расширенных выписок о движении денежных средств.

Согласно полученным выпискам за период с 01.01.2022 по 31.12.2022 на счета ФИО3 поступили денежные средства в сумме 143 638 618.55 руб.

Налоговым органом был установлен факт отсутствия у гр-на ФИО3 легального источника денежных средств.

Так, согласно представленным справкам о доходах физических лиц налоговыми агентами о полученных налогоплательщиком доходах за период 2016-2022 г.г., сумма

полученных доходов с учетом понесенных расходов (вычетов) и удержанных налогов ("чистые доходы") составила 51120 руб.

На основании ст. 93.1 НК РФ в кредитные организации направлены поручения об истребовании документов (информации), в т.ч. содержащих сведения об IР-адресах и устройствах, с которых осуществлялись подключения к личному кабинету и онлайн- банку в период с 01.10.2022 по 31.12.2022.

Согласно полученным ответам банков счета и операции по ним совершались непосредственно ФИО3

В связи с несоответствием суммы отраженной налогоплательщиком в налоговой декларации по УСН за 2022 год, установленным фактом совершения непосредственно ФИО3 операций зачисления (перевода, снятия) денежных средств и их частичным выводом за пределы Российской Федерации налоговым органом в рамках побуждения налогоплательщика к добровольному уточнению налоговых обязанностей 18.03.2024 была проведена рабочая встреча, по итогам которой в налоговый орган 25.03.2024 представлена первичная налоговая декларация о доходах физических лиц по форме 3-НДФЛ за 2022 год (далее - 3-НДФЛ), в которой налогоплательщиком заявлена сумма дохода, полученного от продажи криптовалюты в размере 92 392 066 руб., и сумма расходов в размере 92 684 779 руб.

При этом документы, подтверждающие исчисление доходов и расходов в представленной налоговой декларации по форме 3-НДФЛ за 2022 год, налогоплательщиком не представлены.

Вышеизложенные обстоятельства как обоснованно отмечено судом первой инстанции, свидетельствуют о том, что ИП ФИО3 неправомерно занизил налогооблагаемую базу по УСН за 2022 год, неуплата налога составила 5464141 руб. (5505015 руб. - 40874 руб. страховые взносов на обязательное пенсионное страхование и на обязательное медицинское страхование, подлежащие уплате в данном налоговом периоде в соответствии со ст. 430 НКРФ).

В соответствии с положениями статей 346.15, 249, 250 НК РФ доходами налогоплательщиков, применяющих УСН, признаются выручка от реализации товаров (работ, услуг), а также внереализационные доходы. Указанная выручка определяется исходя из всех поступлений, полученных предпринимателем, как в денежной, так, и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми, у него возникло.

Доводы предпринимателя о том, что законодательное регулирование такого финансового инструмента, как цифровая валюта (криптовалюта) отсутствует, порядок совершения операций с криптовалютой на территории РФ не имеет правового закрепления в действующем законодательстве, в том числе не регламентируется нормами нормативно-правовых актов по налоговому учету, особый порядок налогообложения доходов физических лиц при совершении ими операций с криптова-лютами не установлен, являлись предметом оценки суда первой инстанции и им дана надлежащая оценка.

Согласно пункту 1 статьи 346.11 НК РФ упрощенная система налогообложения применяется организациями и индивидуальными предпринимателями наряду с иными режимами налогообложения, предусмотренными законодательством Российской Федерации о налогах и сборах.

Согласно пункту 1 статьи 346.15 НК РФ налогоплательщики при определении объекта налогообложения учитывают доходы от реализации, определяемые в соответствии со статьей 249 Кодекса, и внереализационные доходы, определяемые в соответствии со статьей 250 Кодекса.

Применение упрощенной системы налогообложения индивидуальными предпринимателями предусматривает их освобождение от обязанностей по уплате налога на доходы физических лиц (в отношении доходов, полученных от предпринимательской деятельности, за исключением налога, уплачиваемого с доходов, облагаемых по

налоговым ставкам, предусмотренным пунктами 2.4 и 5 статьи 224 НК РФ, налога на имущество физических лиц (в отношении имущества, используемого для предпринимательской деятельности).

В силу статьи 41 Кодекса доходом признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить, и определяемая в соответствии с названными в этой статье главами Кодекса.

В силу пункта 2 статьи 249 Кодекса выручка от реализации определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, выраженные в денежной и (или) натуральной формах.

В соответствии с пунктом 1 статьи 346.14 НК РФ ИП ФИО3 избрал в качестве объекта налогообложения единым налогом, уплачиваемым при применении УСН, доходы.

В ходе проведения камеральной налоговой проверки налоговой декларации по налогу на доходы физических лиц (форма 3-НДФЛ) установлено, что ИП ФИО3 в 2022 году осуществлялась деятельность по купле-продаже криптовалюты.

Указанные операции осуществлялись в период регистрации налогоплательщика в качестве индивидуального предпринимателя.

В соответствии с пунктом 1 статьи 209 НК РФ объектом обложения налогом на доходы физических лиц признается доход, полученный налогоплательщиками - физическими лицами, являющимися налоговыми резидентами Российской Федерации, от источников в Российской Федерации и (или) от источников за пределами Российской Федерации.

Согласно статье 210 НК РФ при определении налоговой базы по налогу на доходы физических лиц учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды. Налоговая база определяется как денежное выражение таких доходов, подлежащих налогообложению, уменьшенных на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьями 218 - 221 НК РФ.

Моментом определения налоговой базы в соответствии с пунктом 1 статьи 223 НК РФ является дата фактического получения дохода.

На основании статьи 346.15 НК РФ при определении объекта налогообложения у налогоплательщиков, применяющих упрощенную систему налогообложения, учитываются: доходы от реализации товаров (работ, услуг), реализации имущества и имущественных прав, определяемые в соответствии со статьей 249 НК РФ; внереализационные доходы, определяемые в соответствии со статьей 250 НК РФ.

Пунктом 1 статьи 346.17 НК РФ установлено, что в целях настоящей главы датой получения доходов признается день поступления денежных средств на счета в банках и (или) в кассу, получения иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав, а также погашения задолженности (оплаты) налогоплательщику иным способом (кассовый метод).

В соответствии с правовой позицией Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в Постановлении от 18.06.2013 № 18384/12, о наличии в действиях гражданина признаков предпринимательской деятельности может свидетельствовать изготовление (приобретение) имущества с целью последующего извлечения прибыли от его использования или реализации, хозяйственный учет операций, связанных с осуществлением сделок, взаимосвязанность всех совершенных гражданином в определенный период времени сделок.

Пленум Верховного Суда Российской Федерации в пункте 13 постановления от 24.10.2006 № 18 "О некоторых вопросах, возникающих у судов при применении Особенной части Кодекса Российской Федерации об административных правонарушениях" разъяснил, что предпринимательской деятельностью является

деятельность, направленная на систематическое получение прибыли от пользования имуществом, продажи товаров, выполнения работ, оказания услуг, которая осуществляется самостоятельно на свой риск лицом, зарегистрированным в установленном законом порядке в качестве индивидуального предпринимателя. Учитывая это, отдельные случаи продажи товаров, выполнения работ, оказания услуг лицом, не зарегистрированным в качестве индивидуального предпринимателя, не образуют состава правонарушения при условии, если количество товара, его ассортимент, объемы выполненных работ, оказанных услуг и другие обстоятельства не свидетельствуют о том, что данная деятельность была направлена на систематическое получение прибыли.

При разрешении данной категории споров помимо учета прав собственника - физического лица, устанавливаются обстоятельства, связанные, в том числе, с систематичностью (на протяжении длительного периода и неоднократность) получения такого дохода.

Квалификация доходов, относящихся к предпринимательской деятельности, зависит от совокупности факторов, составляющих суть конкретного вида предпринимательской деятельности.

Так, по имеющимся сведениям, полученным от Росфинмониторинга, и по результатам мероприятий налогового контроля установлено, что ФИО3 в 2022 году занимался систематическими операциями купли-продажи криптовалюты. Сделки осуществлялись с помощью криптобиржи "Binance". ФИО3 осуществлял переводы денежных средств на счета в Турецких банков для их последующего использования в криптообменниках. Полученная криптовалюта реализовывалась физическим лицам на криптобирже "Втапсе" (р2р-торговля).

Процесс продажи построен следующим образом: физическое лицо выбирает предложение на продажу, размещенное ФИО3; оплата физическим лицом денежных средств за криптовлаюту происходит путем перевода денежных средств на личный счет ФИО3; после подтверждения данной транзакции на криптобирже "Втапсе", криптова-люта (USDT) переводится на счет покупателя- физического лица.

Согласно сведениям, полученным в результате анализа движения денежных средств по личным счетам ФИО3, установлено систематическое перечисление денежных средств от третьих лиц. В связи с выявленными фактами перевода денежных средств в адрес ФИО3 и его контрагентов направлены требования о предоставлении пояснений, предоставлении документов (информации), а также уведомления о вызове в налоговый орган по вопросу осуществления данных платежей.

Документы, подтверждающие расходы в связи с осуществлением деятельности по покупке и продаже криптовалюты, налогоплательщиком не представлены.

Представленные пояснения налогоплательщика указывают на его вовлеченность в деятельность по систематической покупке и продаже криптовалюты.

При допросе предприниматель не раскрыл факты хозяйственной деятельности (протокол б/н от 28.09.2023).

На вопрос налогового органа о факте открытия 92 счетов ФИО3 пояснил, что в банках: ВТБ, АО "ОТП банк", КБ "Ренессанс Кредит", ПАО АО "Сбербанк России", Коммерческий банк "Моском-мерцбанк", "МТС банк" счета открыты самостоятельно для личных целей. В "Тинькофф Банке" открывал брокерские счета в 2021 году, но в остальные периоды не помнит, чтобы открывал так много счетов. В отношении АО "Райффайзенбанк" в 2022 году не исключает, что мог открыть счет по просьбе какого-то лица, но чтобы речь шла о таком большом количестве, сомневается. Пояснил, что пластиковую карту не передавал никому, происхождение денежных средств в размере, превышающем 100 млн. руб., пояснить не смог: "вообще не в курсе об этих переводах, за исключением поступивших от родственников в размере примерно 2 млн. руб.". В ходе проведения допроса ФИО3 отрицал факт предоставления письменных и устных доверенностей на осуществление от его имени операций по зачислению на счета и

списанию (снятию) денежных средств со счетов в банках, при этом не исключил факт того, что КТО-ТО ИЗ знакомых ему лиц МОГ попросить данные о банках, которые могли в дальнейшем быть ими использованы для неизвестных налогоплательщику целей. На вопрос, признает ли налогоплательщик денежные средства в размере 126 752 531 руб., поступившие на его счета доходом, подлежащим налогообложению, ФИО3 ответил отказом, равно как и не подтвердил факта знакомства с лицами, являющимися источниками поступлений и получателями денежных средств, в т.ч. с ФИО4 и ФИО5

При этом согласно протоколу допроса свидетеля ФИО4 N 255 от 03.10.2023, проведенного Межрайонной ИФНС России № 24 по Ростовской области, с ФИО3 знаком и обучаются в одной группе (вопрос № 7). Кроме того, ФИО4 заявил, что его счетами и личными кабинетами пользовались третьи лица (вопрос № 11), при этом для осуществления переводов по счетам к нему обращался лично ФИО3

При допросе 29.01.2024 сотрудниками УЭБиПК ГУ МВД России по Ростовской области ФИО3 пояснил, что "весной 2022 года он начал изучать криптовалюту, узнав о возможности перепродажи криптовалюты на бирже Binance, решил заняться этим направлением. Однако, поскольку как ИП, добавить данный вид деятельности не смог, поскольку он фактически отсутствовал, решил работать как физическое лицо, используя карту Тинькоф-фбанка, покупая и продавая криптовалюту, совершая сделки с российскими пользователями (физические лица) на бирже Втапсе. Осуществлял покупку и продажу криптовалюты на бирже "Binance", покупателями и продавцами выступали физические лица, являющиеся участниками данной биржи. Оплата производилась путем перечисления денежных средств с карты на карту".

Впоследствии ФИО3 решил попробовать эту работу на международном уровне, узнав об этом в одном из телеграмм каналов, находясь в Турции, где им были открыты счета в турецком банке TURKIYE VAKIFLAR BANKASI ТАО. Он пополнял счета в банке "Райффайзен банк", конвертировал рубли в доллары и переводил с помощью свифт-перевода денежные средства на свои турецкие счета. Полученные денежные средства он снимал, находясь в Турции, и через криптообменник приобретал криптовалюту USDT, которая в последующем переводилась в криптокошелек на бирже. В последующем данная криптовалюта была продана российским пользователям.

От реализации криптовалюты он получал денежные средства на карту в рублевом эквиваленте. Со слов налогоплательщика, фактически оборот полученных и потраченных средств от покупки и продажи криптовалюты равен. ИП ФИО3 в целях подтверждения данных показаний предоставил при проведении допроса выписки с биржи, выписки по кошелькам, выписки по счетам.

Согласно опросам ФИО5 от 11.12.2023, ФИО6 от 25.11.2023, проведенным сотрудниками УЭБ и ПК ГУ МВД России по Ростовской области, в процессе отдыха в Турции ФИО5 поступило предложение от ФИО6 и ФИО3, которые находились в это время в Российской Федерации, освоить рынок криптовалюты. Предложение звучало следующим образом, что согласно правилам банка "Райффайзенбанк" любой гражданин Российской Федерации может переводить денежные средства на свои же счета в иностранные банки, далее, согласно законам Турции, деньги можно снять в банке на территории Турции после чего законно приобрести криптовалюту в любом "криптообменном пункте". Далее между указанными лицами были распределены действия, а именно на ФИО5 ранее был открыт счет в "Райффазенбанке", вход в личный кабинет которого был передан ФИО7, а у ФИО3 был свой аккаунт в криптобирже "Binance".

ФИО3 электронным путем зачислил денежные средства на счет ФИО5, а часть наличных денег передал ФИО6 для зачисления на счет ФИО5 Данные денежные средства ФИО6 конвертировал из рублей в доллары США,

после чего в Турции их снял со счета ФИО5, который покупал на эти деньги криптовалюту и переводил их на кошелек ФИО3, открытый на бирже "Binance". Далее данная криптовалюта уже ФИО3 была продана Российским пользователям крипто-биржи.

Цифровая валюта - это совокупность электронных данных (цифрового кода или обозначения), содержащихся в информационной системе. Указанные электронные данные могут быть приняты как инвестиции или средство платежа, не являющееся денежной или расчетной единицей. В отношении цифровой валюты по общему правилу нет лица, обязанного перед каждым обладателем таких электронных данных (ч. 3 ст. 1 Закона № 259-ФЗ).

Согласно ст. 128 Гражданского кодекса РФ к объектам гражданских прав относятся вещи (включая наличные деньги и документарные ценные бумаги), иное имущество, в том числе имущественные права (включая безналичные денежные средства, в том числе цифровые рубли, бездокументарные ценные бумаги, цифровые права); результаты работ и оказание услуг; охраняемые результаты интеллектуальной деятельности и приравненные к ним средства индивидуализации (интеллектуальная собственность); нематериальные блага.

По смыслу ст. 128 ГК РФ криптовалюта может быть отнесена к иному имуществу, которое, в свою очередь, является имуществом для целей налогообложения при осуществления операций по покупке и продаже криптовалют (п. 2 ст. 38 НК РФ).

В случае, если по своим функциональным характеристикам отчуждаемое имущество изначально не предназначено для личных потребительских нужд, и (или) имущество использовалось исключительно для систематического получения прибыли, то данная деятельность может быть квалифицирована как предпринимательская (Постановление Арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 01.06.2022 № Ф04-2172/2022 по делу № А46-7997/2021, Постановление Арбитражного суда Центрального округа от 06.04.2022 N Ф10-890/2022 по делу № A3 5-8063/2020).

В соответствии с правовой позицией Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в постановлении от 17.12.1996 № 20-П имущество физического лица юридически не разграничено на имущество, используемое в предпринимательской деятельности и используемое в личных целях. При получении физическим лицом доходов от деятельности, не относимой им к предпринимательской, но подлежащей квалификации в качестве таковой, на указанное лицо будет распространяться соответствующий режим налогообложения, установленный Налоговым кодексом для индивидуальных предпринимателей.

Как отмечено в определении Верховного Суда Российской Федерации от 06.03.2018 № 308- КГ17-14457 по делу № А53-18839/2016, направленность действий гражданина на систематическое получение прибыли состоит в активных действиях - вовлечении соответствующих ресурсов (оборудования, рабочей силы, технологии, сырья, материалов, энергии, информационных ресурсов и т.д.), нацеленности произведенных затрат на получение положительного финансового результата.

Систематический характер действий заявителя по приобретению и продаже криптоалюты свидетельствовал о том, что имущество (криптовалюта) приобретена с целью использования в предпринимательской деятельности. Период времен между приобретением и продажей являлся краткосрочным.

Вопреки доводам апеллянта факт осуществления предпринимательской деятельности подтверждается, в частности, массовостью указанных сделок, непродолжительным владением криптовалюты, вовлечением в данные операции третьих лиц (ФИО5, ФИО6), а также сведениями, полученными в результате допроса ФИО3 УЭБиПК ГУ МВД России по Ростовской области. Согласно опросу ФИО6 от 25.11.2023, ФИО3 предложил ФИО6 работу в сфере криптовалют (то есть с целью получения прибыли). Также допросом контрагентов

ФИО3 установлено, что ФИО3 целенаправленно обращался для осуществления переводов в рамках операций с криптовалютой (протокол допроса ФИО4 ИНН <***> № 255 от 03.10.2023).

Таким образом, деятельность по покупке и продаже криптовалюты носит предпринимательский характер.

Отсутствие определенного кода вида деятельности не означает невозможность ее осуществления, в силу п. 2 ст. 11 НК РФ физические лица, осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, но не зарегистрировавшиеся в качестве индивидуальных предпринимателей в нарушение требований гражданского законодательства РФ, при исполнении обязанностей, возложенных на них НК РФ, не вправе ссылаться на то, что они не являются индивидуальными предпринимателями.

Довод заявителя о неправомерном включении инспекцией дохода в состав УСН также обоснованно отклонен судом первой инстанции, ввиду следующего.

Одновременное применение индивидуальными предпринимателями общего режима налогообложения и упрощенной системы налогообложения Кодексом не предусмотрено. Таким образом, налогоплательщик не может совмещать УСН и ОСН, поскольку каждая из систем налогообложения применяется в отношении всей деятельности, которую ведет налогоплательщик, а не отдельных ее видов. Указанная позиция подтверждается Определением Конституционного Суда РФ от 16.10.2007 № 667-0-0. В случае если факт осуществления предпринимательской деятельности доказан, доход от реализации имущества должен быть включен в декларацию по УСН.

Согласно п. 1 ст. 346.15 НК РФ при определении объекта налогообложения по УСН учитываются доходы, определяемые в порядке, установленном п. 1 и 2 ст. 248 НК РФ.

В соответствии с п. 1 ст. 248 НК РФ к доходам относятся доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав и внереализационные доходы.

Датой получения доходов признается день поступления средств на счетах в банках и (или) в кассу, получения иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав (ст. 346.17 Кодекса).

Так, если объектом налогообложения являются доходы организации или индивидуального предпринимателя, налоговой базой признается денежное выражение доходов.

ИП ФИО3 с момента регистрации применяет упрощенную систему налогообложения с объектом налогообложения "доходы".

Учитывая вышеизложенное и подтвержденный факт осуществления операций по купле-продаже криптовалют в интересах 3-х лиц, налоговым органом правомерно квалифицирован доход от предпринимательской деятельности. Доход подлежит налогообложению в рамках УСН.

Соответственно, сумма выручки от продажи криптовалюты должна включаться индивидуальным предпринимателем в состав доходов, учитываемых при определении налоговой базы по УСН, НДФЛ в таком случае начислению не подлежит.

Главой 26.2 НК РФ не предусмотрено особенностей определения налоговой базы по операциям с цифровой валютой. Таким образом, операции с криптовалютой не предполагают особого порядка определения налоговой базы.

Таким образом, решение суда первой инстанции является законным, обоснованным и мотивированным. Налоговый орган правомерно доначислил налог по УСН и привлек ФИО3 к ответственности, а суд первой инстанции правильно оценил представленные доказательства и применил нормы права. Оснований для удовлетворения апелляционной жалобы и отмены обжалуемого судебного акта не имеется.

Доводы апелляционной жалобы, направленные на переоценку правильно установленных и оцененных судом первой инстанции обстоятельств и доказательств по

делу, не свидетельствуют о нарушении судом первой инстанции норм материального и процессуального права.

Иное толкование заявителем положений законодательства, а также иная оценка обстоятельств спора не свидетельствуют о неправильном применении судом первой инстанции норм материального права.

При таких обстоятельствах основания к удовлетворению апелляционной жалобы судебная коллегия не усматривает.

Руководствуясь статьями 258, 269 – 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации,

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Ростовской области от 19.06.2025 по делу № А53-6250/2025 оставить без изменения, апелляционную жалобу – без удовлетворения.

Постановление арбитражного суда апелляционной инстанции вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в срок, не превышающий двух месяцев, в порядке, определенном главой 35 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, в Арбитражный суд Северо-Кавказского округа.

Председательствующий Д.С. Гамов

Судьи Г.А. Сурмалян

С.С. Чесноков