Решение от 11 сентября 2025 г. по делу № А58-9842/2024

Арбитражный суд Республики Саха (Якутия)

ул. Курашова, д. 28, бокс 8, г. Якутск, 677980

тел: +7 (4112) 34-05-80, https://yakutsk.arbitr.ru

ИМЕНЕМ РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ


РЕШЕНИЕ

Дело № А58-9842/2024
12 сентября 2025 года
город Якутск


Резолютивная часть решения объявлена 21.08.2025.

Мотивированное решение изготовлено 12.09.2025.

Арбитражный суд Республики Саха (Якутия) в составе судьи Устиновой А.Н., при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Жирковой Л.В., рассмотрев в открытом судебном заседании с использованием средств веб-конференции сервиса «Картотека арбитражных дел» дело по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Тииттэр" (ИНН <***>, ОГРН <***>) от 11.11.2024 к Управлению Федеральной налоговой службы по Республике Саха (Якутия) (ИНН <***>, ОГРН <***>) о признании недействительным решения от 15.05.2024 № 18/1840 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, с участием представителей: заявителя – ФИО1 по доверенности, диплом, Соломона С.Н. по доверенности (в онлайн-режиме); УФНС – ФИО2 по доверенности, диплом, ФИО3 по доверенности, установил:

общество с ограниченной ответственностью "Тииттэр" – далее общество, ООО «Тииттэр», заявитель обратилось в Арбитражный суд Республики Саха (Якутия) с заявлением к Управлению Федеральной налоговой службы по Республике Саха (Якутия) – далее Управление, УФНС, налоговый орган о признании недействительным решения от 15.05.2024 № 18/1840 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

В обоснование заявленных требований общество ссылается на то, что проверяющими неверно дана оценка существенных для настоящего дела обстоятельств – минеральные воды предписано использовать как лечебные минеральные питьевые воды, использовать воду на другие цели общество не имеет права; не может быть признан добытым полезным ископаемым неконтролируемый самоизлив минеральной воды; отсутствуют правовые основания для доначисления НДПИ и штрафов; налоговый орган дал неверную оценку сбрасываемой воды; минеральная вода, добытая из скважины и поступающая по трубопроводу в накопительные емкости (бассейны) фактически используется ООО «База» в своей деятельности на основании Соглашения о сотрудничестве № 1; налоговым органом должны были быть приняты расходы по доставке (перевозке) добытого полезного ископаемого до получателя, в том числе арендные платежи по договору аренды земельного участка, что не было принято Управлением; заявитель имеет право представлять в суд дополнительные доказательства, не представленные как при проведении проверки, так и при рассмотрении досудебной жалобы в вышестоящий налоговый орган; при рассмотрении дела в суде должен быть установлен действительный размер налоговой обязанности; с учетом представленных заявителем дополнительных доказательств оспариваемое решение не соответствует действующему законодательству о налогам и сборах и должно быть признано недействительным.

Управление не согласно с заявленными требованиями по основаниям, изложенным в отзыве от 29.11.2024 (том 2, л.д. 1 – 9), возражениях на дополнения № 1 к заявлению от 16.01.2025 (том 6, л.д. 51 – 57); возражениях на дополнения № 2 к заявлению от 13.03.2025 (том 6, л.д. 90 – 98); правовой позиции на отзыв от 02.04.2025 (том 6, л.д. 112 – 123); возражениях от 17.06.2025 на отзыв ООО «Тииттэр» от 08.04.2025 (том 7, л.д. 3 – 10); возражениях от 04.07.2025 на отзыв ООО «Тииттэр» от 17.06.2025 (том 7, л.д. 74 – 76); дополнении от 08.08.2025 к возражениям от 04.07.2025 (поступило в суд 08.08.2025).

Судом установлены следующие обстоятельства дела.

15.02.2023 ООО «Тииттэр» представлена первичная налоговая декларация по налогу на добычу полезных ископаемых за январь 2023 года (рег. № 1722703941) с заявленным объемом добытой минеральной воды (7,65 куб. м) и исчисленной суммой налога к уплате в бюджет в сумме 1 680 рублей.

В ходе проведения камеральной налоговой проверки указанной декларации в адрес общества были выставлены требования о представлении документов, дачи пояснений и представлении уточненной декларации с увеличением объема добытой минеральной воды до норматива 255 куб.м. в 11 сутки и исчислением НДПИ с данного объема добытой минеральной воды (№ 18/10658 НСА от 28.03.2023; № 18-10658 НСА от 28.03.2023).

По результатам камеральной проверки первичной налоговой декларации по НДПИ за январь 2023 года установлено, что в нарушение статьи 338 НК РФ Обществом занижена налоговая база в налоговой декларации по НДПИ за январь 2023 года за счет занижения количества добытой минеральной воды на 7905, 00 куб.м. (255 куб.м*31 день), сумма исчисленного налога подлежащего уплате в бюджет занижена на 1 446 615 рублей.

Управлением составлен акт налоговой проверки № 18-4456 от 29.05.2023.

08.08.2023 обществом представлена первая уточненная налоговая декларация (рег. № 1913846224), в которой был задекларирован весь объем добытой минеральной воды в пределах утвержденного Протоколом ГКЗ № 2412 норматива 255 м3/сут. (255м3/сут*31день).

В связи с представлением ООО «Тииттэр» первой уточненной налоговой декларации по акту налоговой проверки № 18-4456 от 29.05.2023 вынесено решение об отказе в привлечении к ответственности № 18-5039 от 09.08.2023.

По данным первой уточненной налоговой декларации по НДПИ, в разделе 5 «Данные, служащие основанием для исчисления и уплаты налога, за исключением углеводородного сырья (кроме попутного газа) и угля» по коду вида добытого полезного ископаемого - 15100 подземные воды, содержащие природные лечебные ресурсы (минеральные воды) отражена добытая минеральная вода в количестве 7 912,65 м3, в том числе:

7,65 м3 - с кодом 4000 - налогообложение по общеустановленной налоговой ставке (п.2 ст.342 НК РФ);

7 905 м3 - с кодом 1073 - добыча минеральных вод, используемых налогоплательщиком исключительно в лечебных и курортных целях без непосредственной реализации, облагаемая в соответствии с подпунктом 6 пункта 1 статьи 342 НК РФ по налоговой ставке 0 процентов.

В разделе 1 налоговой декларации сумма исчисленного налога, подлежащего уплате в бюджет, составила 1 680 рублей.

В ходе проведения мероприятий налогового контроля при проверке первой уточненной налоговой декларации по НДПИ за январь 2023 года выставлено требование № 18/51098 НСА от 03.11.2023 о представлении пояснений (получено 14.11.2023).

21.11.2023 обществом на данное требование предоставлена вторая уточненная налоговая декларация по НДПИ за январь 2023 года, зарегистрированная за № 1997549838 со следующими данными:

- по строке количество добытого ПИ - минеральная вода в объеме 7 905 м3 по коду основания 1010 – налогообложение по ставке 0 процентов в отношении полезных ископаемых в части нормативных потерь в соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 342 НК РФ по налоговой ставке 0 процентов (раздел 5.1);

- по строке количества добытого ПИ - минеральная вода в объеме 7, 65 м3 по коду основания 4000 – по общеустановленной налоговой ставке.

В разделе 1 налоговой декларации сумма исчисленного налога, подлежащего уплате в бюджет, составила 1 400 рублей.

В ходе проведения камеральной налоговой проверки декларации по НДПИ направлены требования о представлении документов (информации) № 18/65 НСА от 10.01.2024, № 18/4449 НСА от 21.02.2024, а также были использованы материалы, полученные при проведении камеральных проверок первичной и первой уточненной налоговой деклараций.

По результатам камеральной налоговой проверки второй уточненной налоговой декларации налоговым органом 07.03.2024 составлен акт налоговой проверки № 18/2106, который направлен налогоплательщику по телекоммуникационным каналам связи 15.03.2024 и получен 25.03.2024, что подтверждается квитанцией о приеме файла.

Извещение о времени и месте рассмотрения материалов налоговой проверки № 18/5213 от 02.05.2023 (назначено на 13.05.2023 в 11:00) направлено по ТКС 02.05.2024, получено обществом 02.05.2024.

ООО "Тииттэр" 08.05.2024 по телекоммуникационным каналам связи представлено ходатайство исх. № 45/24 от 08.05.2024.

11.05.2024 ООО «Тииттэр» представлены письменные возражения от 11.05.2024 исх. № 54/24 на акт камеральной налоговой проверки № 18-2106 от 07.03.2024.

13.05.2024 зам. руководителя Управления по итогам рассмотрения материалов налоговой проверки принято решение № 18/81 о продлении срока рассмотрения материалов налоговой проверки на 2 дня до 15.05.2024 включительно, о чем составлен протокол № 1 от 13.05.2024.

Извещение о времени и месте рассмотрения материалов налоговой проверки № 18/5800 от 13.05.2023 (назначено на 15.05.2023 в 14:30) направлено по ТКС 13.05.2024, получено обществом 15.05.2024.

15.05.2024 зам. руководителя Управления рассмотрены материалы камеральной налоговой проверки, возражения и ходатайства общества, о чем составлен протокол № 18-2670 от 15.05.2024, вынесено решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения № 18-1840. Решение направлено обществу по ТКС 22.05.2024, получено налогоплательщиком 31.05.2024.

01.07.2024 в налоговый орган в электронном виде по каналам связи поступила апелляционная жалоба общества от 30.06.2024 № 70/24 на решение налогового органа от 15.05.2024 № 18-1840.

По результатам рассмотрения апелляционной жалобы решением Межрегиональной инспекции по ДВФО от 02.08.2024 № 07-10/2638@ в удовлетворении апелляционной жалобы общества отказано.

Общество, не согласившись с решением УФНС по РС (Я) от 15.05.2024 № 18-2670 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, обратилось в пределах установленных сроков в арбитражный суд с заявлением в порядке главы 24 Арбитражного процессуального кодекса РФ о признании решения недействительным.

Изучив материалы дела, доводы Общества, возражения Управления, выслушав представителей Общества, Управления, суд приходит к следующим выводам.

Материалами дела подтверждается, что досудебный порядок урегулирования налогового спора Обществом соблюден.

Согласно части 1 статьи 198 Арбитражного процессуального кодекса РФ граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) государственных органов, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

В соответствии с частью 4 статьи 200 АПК РФ при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Таким образом, в круг обстоятельств, подлежащих установлению при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных актов, действий (бездействия) госорганов входят проверка соответствия оспариваемого акта закону или иному нормативному правовому акту, проверка факта нарушения оспариваемым актом действием (бездействием) прав и законных интересов заявителя, а также соблюдение срока на подачу заявления в суд.

Согласно части 5 статьи 200 АПК РФ с учетом части 1 статьи 65 АПК РФ обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действие (бездействие).

Согласно пункту 1 статьи 336 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения НДПИ признаются полезные ископаемые, добытые из недр на территории Российской Федерации на участке недр, предоставленном налогоплательщику в пользование в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Пунктом 1 статьи 337 НК РФ установлено, что полезным ископаемым признается продукция горнодобывающей промышленности и разработки карьеров (если иное не предусмотрено пунктом 3 данной статьи), содержащаяся в фактически добытом (извлеченном) из недр (отходов, потерь) минеральном сырье (породе, жидкости и иной смеси), первая по своему качеству соответствующая государственному стандарту Российской Федерации, стандарту отрасли, региональному стандарту, международному стандарту, а в случае отсутствия указанных стандартов для отдельного добытого полезного ископаемого - стандарту (техническим условиям) организации (предприятия).

В силу подпункта 15 пункта 2 статьи 337 НК РФ к полезным ископаемым относятся подземные воды, содержащие полезные ископаемые (промышленные воды) и (или) природные лечебные ресурсы (минеральные воды), а также термальные воды.

Налоговая база определяется налогоплательщиком самостоятельно в отношении каждого добытого полезного ископаемого как стоимость добытых полезных ископаемых (статья 338 НК РФ).

Порядок определения количества добытого полезного ископаемого регламентирован в статье 339 НК РФ. Согласно пункту 1 указанной статьи количество добытого полезного ископаемого определяется налогоплательщиком самостоятельно.

Количество добытого полезного ископаемого определяется прямым (посредством применения измерительных средств и устройств) или косвенным (расчетно, по данным о содержании добытого полезного ископаемого в извлекаемом из недр (отходов, потерь) минеральном сырье) методом, если иное не предусмотрено настоящей статьей. В случае, если определение количества добытых полезных ископаемых прямым методом невозможно, применяется косвенный метод. Применяемый налогоплательщиком метод определения количества добытого полезного ископаемого подлежит утверждению в учетной политике налогоплательщика для целей налогообложения и применяется налогоплательщиком в течение всей деятельности по добыче полезного ископаемого. Метод определения количества добытого полезного ископаемого, утвержденный налогоплательщиком, подлежит изменению только в случае внесения изменений в технический проект разработки месторождения полезных ископаемых в связи с изменением применяемой технологии добычи полезных ископаемых.

ООО «Тииттэр» является пользователем недр и налогоплательщиком НДПИ в соответствии со статьей 334 НК РФ на основании полученной 12.11.2003 лицензии ЯКУ 02049 МЭ, с учетом дополнения от 12.05.2012 № 1, со сроком окончания действия -31.12.2035, с целевым назначением и видом работ: добыча минеральных подземных вод на участке Термальный Мало-Нахотского месторождения, используемых для питьевого и бальнеологического назначения и промышленного розлива.

Из материалов дела следует, что деятельность по добыче минеральной воды на участке Термальный Мало-Нахотского месторождения ООО «Тииттэр» осуществляет на основе следующей документации: протокола от 16.02.2011 № 2412 заседания Государственной комиссии по запасам полезных ископаемых; технологической схемы разработки месторождения минеральных лечебных вод Малый Нахот (участок Термальный), утвержденной в 2004 году; дополнения № 1 к технологической схеме эксплуатации месторождения минеральных лечебных вод Малый Нахот (участок Термальный), разработанному ООО «Центр независимых экспертиз» в 2012 году.

Указанными документами предусмотрена эксплуатация балансовых запасов минеральных подземных вод на участке Термальный Мало-Нахотского месторождения.

Неотъемлемой частью протокола № 2412 являются: приложение № 1 «Заключение экспертной комиссии»; приложение № 2 «Краткая справка об особенностях строения, гидрогеологических условиях участка Термальный Мало-Нахотского месторождения минеральных вод, проведенных геологоразведочных работах, о результатах переоценки эксплуатационных запасов подземных вод»; приложение № 3 «Экспертное заключение по отчету «Результаты работ по переоценке эксплуатационных запасов минеральных подземных вод по скважине 7-ГН Мало-Нахотского месторождения минеральных вод (участок Термальный)» с дополнением; приложение № 4 «Экспертное заключение по отчету «Результаты работ по переоценке эксплуатационных запасов минеральных подземных вод по скважине 7-ГН Мало-Нахотского месторождения минеральных вод (участок Термальный)» с дополнением.

Согласно сведениям, содержащимся в экспертных заключениях (пункт 2.8 приложения № 1, пункт 6 Приложения № 4) «добываемая минеральная вода является разновидностью минеральных вод XIII группы. В соответствии с ГОСТ 13273-88 «Воды минеральные питьевые лечебные и лечебно-столовые» (действовавшего в период составления экспертного заключения) вода скважины № 7-ГН относится к минеральной природной питьевой лечебно-столовой, XIII группе, приближается к Кашинскому типу и показана для питьевого лечения в лечебно-профилактических учреждениях, а также используются для промышленного розлива под названием «Нахот» с донасыщением диоксидом углерода.

Помимо лечебно-питьевого назначения термальная (+33 ОС), содержащая метакремниевую кислоту (H2Si03 25-30 мг/дмЗ), минеральная вода из скважины № 7-ГН подлежит использованию для бальнеолечения в лечебных и профилактических целях. На оцениваемые воды Федеральным государственным учреждением «Российский научный центр восстановительной медицины и курортологии» разработано руководство для пользователей по лечебному применению минеральной воды «Нахот» (от 29.09.2010 № 14/593)». Аналогичная характеристика добываемой минеральной воде из скважины № 7-ГН дана в бальнеологическом заключении ФГУ «РНЦВМиК» от 20.09.2010 № 14/512.

При этом, проведение какой-либо дополнительной переработки воды (обогащение, технологический передел) указанными документами не предусмотрено.

Довод Общества со ссылкой на ГОСТ 13273-88 «Воды минеральные питьевые лечебные и лечебно-столовые» о том, что возникновение объекта обложения НДПИ связывается не с моментом добычи собственно минерального сырья, а с моментом завершения всех технологических операций по извлечению из него полезного ископаемого и доведению его качества до определенного стандарта, подлежит отклонению.

Согласно пункту 1.1.8 ГОСТ 13273-88 допускается обработка минеральных вод сернокислым серебром, раствором гипохлорита натрия, содержащим активный хлор, а также лимонной или аскорбиновой кислотой.

Минеральная вода характеризуется наличием растворенных минералов, определяющих ее свойства. Очистка воды не от растворенных минералов, а от посторонних взвешенных примесей, равно как и обработка сернокислым серебром и насыщение ее углекислым газом, не влияют на природный набор минеральных веществ в добытой воде, делающий ее минеральной и реализуемой в качестве таковой, несмотря на присвоенные торговые марки.

После очистки, обработки сернокислым серебром, насыщения углекислым газом, а также розлива минеральная вода не теряет своих свойств и продолжает соответствовать требованиям стандарта 13273-88.

Каких-либо доказательств, подтверждающих переработку добытой минеральной воды путем обогащения либо технологического передела, в результате которого получается новая продукция, Обществом не представлено.

Более того, ГОСТ 13273-88 действовал в период с 01.01.1989 по 30.06.2012, с 31.12.2021 введен в действие ГОСТ Р 54316-2011 «Воды минеральные природные питьевые. Общие технические условия».

В «Бальнеологическом заключении о составе и качестве воды из скважины № 7-ГН участка Термальный Мало-Нахотского месторождения минеральных вод» от 12.07.2018 № 14/1350, выданном Федеральным государственным бюджетным учреждением «Национальный медицинский исследовательский центр реабилитации и курортологии», дана квалификационная оценка минеральной воды, выполненная на соответствие требованиям ГОСТ Р 54316-2011 «Воды минеральные природные питьевые» (с 01.01.2022 действует ГОСТ Р 54316-2020). В соответствии с данным заключением минеральная вода из скважины № 7-ГН и продукция промышленного розлива из нее под наименованием «Нахот» относятся к минеральным природным питьевым лечебно-столовым водам, отвечает требованием нормативных документов.

Область применения ГОСТ Р 54316-2011 (с 2022 года - ГОСТ Р 54316-2020) распространяется на минеральные природные питьевые воды, предназначенные для реализации потребителям, в том числе используемые в санаторно-курортном лечении.

Таким образом, суд приходит к выводу о том, что налоговый орган пришел к обоснованному выводу о том, что минеральная вода, добываемая из скважины № 7-ГН участка Термальный Мало-Нахотского месторождения является добытым полезным ископаемым в соответствии с подпунктом 15 пункта 2 статьи 337 НК РФ. Соответственно, в отношении объема добытой минеральной воды Общество обязано исчислять НДПИ.

Довод Общества о том, что не может быть признан добытым полезным ископаемым неконтролируемый самоизлив минеральной воды судом отклоняется.

Из материалов дела следует, что протоколом № 2412 утверждены эксплуатационные запасы подземных вод по скважине № 7-ГН (участок Термальный) в количестве 285 м3/сут., в том числе, максимальный объем для линии розлива - 30 м3/сут., объем сбрасываемых вод - 255 м3/сут.; назначение использования - лечебное питье, наружные процедуры, промышленный розлив.

В соответствии с пунктом 3.2.7 Условий пользования недрами водоотбор из скважины 7-ГН зарегулирован с помощью задвижки на дебет 255 м3/сут.

Из материалов дела следует, что в ходе проведения камеральной налоговой проверки налоговой декларации по НДПИ за декабрь 2022 года налоговым органом 08.02.2023 в соответствии со статьей 92 НК РФ проведен осмотр участка Термальный Мало-Нахотского месторождения, в результате которого установлено, что на участке Термальный пробурена скважина № 7-ГН и установлено оборудование (каптажное строение, водоотводы, емкости для сброса воды). Согласно пояснениям руководителя Общества ФИО4, представленных в ходе осмотра, на участке Термальный круглогодично, круглосуточно эксплуатируется скважина № 7- I 11 на самоизливе в краново-регулируемом режиме с подачей минеральной воды самотеком по минералопроводам на пункты налива: для покупателя ООО «Чистая вода» и заполняется в бассейны, принадлежащие ООО «Лагуз». В момент проведения осмотра скважина функционировала в режиме зарегулированного самоизлива, оба бассейна наполнены минеральной водой из скважины № 7-ГН и использовались отдыхающими для купания. Оба бассейна имеют отверстия для сброса сточной воды, которая отводится в сточную яму.

Министерством промышленности и геологии Республики Саха (Якутия) представлена информация на запрос УФНС по РС (Я) от 02.03.2023 № 09-15/012504 о том, что установленная ООО «Тииттэр» суточная потребность в минеральных водах составляет 285 м3/сут, в том числе: 30 м3/сут. для розлива в качестве лечебной питьевой минеральной воды и 255 м3/сут. - для наружных бальнеологических процедур (бассейны, ванны).

Ленским бассейновым водным управлением Федерального агентства водных ресурсов в ответ на запрос Управления от 26.10.2022 № 18-24/5044@ представлены сведения об объемах забранной ООО «Тиитттэр» из скважины № 7-ГН минеральной воды по данным статистической отчетности 2-ТП (водхоз) за 2019-2021 годы: 2019 год - 90,12 тыс. м3; 2020 год - 90,34 тыс. м3; 2021 год - 90,09 тыс. м3.

Кроме того, в ходе проверки налоговый орган установил, что ООО «Тииттэр» на сайте https://asln.rosnedra.gov.ru размещены сведения по учету добываемых минеральных вод по специальной отчетности недропользователей формы 3-ЛС «Сведения о выполнении условий пользования недрами при добыче минеральных подземных вод», в том числе заполнен раздел 5 «Сведения об объемах добычи минеральной воды», согласно которому в 2022 году Обществом фактически добыто минеральной воды: для бальнеологии - 90 025 м3; для розлива - 46 м3.

Факт добычи минеральной воды в объемах, утвержденных Протоколом № 2412, подтверждается, в том числе, результатами проведенной в 2015 году Управлением Росприроднадзора по Республики Саха (Якутия) в отношении ООО «Тииттэр» выездной проверки – по результатам данной проверки нарушений в области геологического изучения, рационального использования, охраны недр, использования и охраны водных объектов не установлено, в ходе указанной проверки проведено обследование скважины № 7-ГН, по результатам которого также установлено, что в соответствии с пунктом 3.2.6 Условий пользования недрами недропользователем ООО «Тииттэр» минеральные воды из скважины № 7-ГН участка «Термальный» Мало-Нахотского месторождения используются для питьевого и бальнеологического (наружного) назначения; в соответствии с пунктом 3.2.7 Условий пользования недрами водоотбор из скважины № 7-ГН зарегулирован с помощью задвижки на дебет 255 м3/сут.

Суд считает, что указанные документы и сведения подтверждают, что забор воды из скважины № 7-ГН производится путем контролируемого самоизлива, водоотбор зарегулирован с помощью задвижки на дебет 255 м3/сут., что соответствует установленному протоколом № 2412 нормативу. При этом способ добычи минеральной воды, в рассматриваемом случае - самоизлив, не имеет правового значения для целей налогообложения НДПИ.

Таким образом, суд приходит к выводу о том, что добытая минеральная вода из скважины № 7-ГН в объеме 7 905 м3 является полезным ископаемым, в отношении которого Общество обязано исчислять НДПИ.

Из счетов-фактур, платёжных поручений, актов приема-передачи, актов сверки, уточненной налоговой декларации по НДПИ за январь 2023 года (корректировка № 2) установлено, что Обществом отражена реализация минеральной воды, добытой из скважины 7-ГН, в адрес ООО «Чистая вода» (ИНН <***>) по договору поставки 01/23 от 01.01.2023, где цена реализации составила 2 440 рублей.

Из материалов дела следует, что при проведении камеральной налоговой проверки уточненной декларации (корректировка № 2) по НДПИ за январь 2023 года Управлением установлено, что ООО «Тииттэр» отразило добытую минеральную воду из скважины 7ГН в объеме 7 905 м3, по ставке НДПИ 0 процентов с кодом основания налогообложения 1010. Между тем, Общество не представило документы, подтверждающие обоснованность применения налоговой ставки 0 процентов в части налогообложения объема добытой минеральной воды в качестве нормативных потерь в соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 342 НК РФ (код основания налогообложения 1010).

Согласно подпункту 3 пункта 1 статьи 21 НК РФ налогоплательщик имеет право использовать налоговые льготы при наличии оснований и в порядке, установленном законодательством о налогах и сборах.

Понятие налоговых льгот, общие правила и порядок их использования и применения определены в статье 56 НК РФ.

Из смысла и содержания указанных норм права следует, что обязанность соблюдения установленных законом условий для применения льготы и бремя доказывания правомерности их применения лежит на налогоплательщике.

Налоговая льгота по НДПИ в виде налоговой ставки 0 процентов и порядок ее применения установлен в подпункте 1 пункта 1 статьи 342 НК РФ.

Согласно подпункту 1 пункта 1 статьи 342 НК РФ установлено налогообложение по налогу на добычу полезных ископаемых по ставке 0 процентов при добыче полезных ископаемых в части нормативных потерь полезных ископаемых.

В целях главы 26 НК РФ нормативными потерями признаются фактические потери при добыче, технологически связанные с принятой схемой и технологией разработки месторождения, в пределах нормативов потерь, утверждаемых в порядке, определяемом Правительством Российской Федерации.

Правила утверждения нормативов потерь полезных ископаемых при добыче, технологически связанных с принятой схемой и технологией разработки месторождения, утверждены постановлением Правительства Российской Федерации от 29.12.2001 № 921.

Согласно пункту 2 Правил 921 нормативы потерь твердых полезных ископаемых (включая общераспространенные) и подземных вод (минеральных, промышленных, термальных) при добыче рассчитываются по конкретным местам образования потерь при проектировании горных работ и утверждаются недропользователем в составе проектной документации, подготовленной и согласованной в соответствии со статьей 23.2 Закона РФ «О недрах».

Согласно пункту 4 Правил 921 при отсутствии утвержденных в установленном порядке нормативов потерь все фактические потери полезных ископаемых относятся к сверхнормативным до утверждения нормативов потерь.

Правила подготовки, согласования и утверждения технических проектов разработки месторождений полезных ископаемых, технических проектов строительства и эксплуатации подземных сооружений, технических проектов ликвидации и консервации горных выработок, буровых скважин и иных сооружений, связанных с пользованием недрами, по видам полезных ископаемых и видам пользования недрами, утверждены постановлением Правительства Российской Федерации от 30.11.2021 № 2127.

В соответствии с пунктом 4 Правил 2127 проектная документация, за исключением проектной документации в отношении участков недр местного значения, подлежит согласованию с комиссией, создаваемой Федеральным агентством по недропользованию или его соответствующим территориальным органом.

Из смысла и содержания указанных положений следует, что в целях применения налоговой ставки 0 процентов при исчислении НДПИ необходимо, чтобы нормативные потери были рассчитаны и утверждены относительно конкретных мест их образования при проектировании и утверждены (согласованы) соответствующим уполномоченным органом.

В ходе налоговой проверки установлено применение Обществом ставки НДПИ 0 процентов в отношении добытой минеральной воды из скважины 7ГН в объеме 7 905 м3. (255м3/сутки*31 сутки).

Из материалов дела следует, что на требование о представлении документов (информации) № 18/65 НСА от 10.01.2024 Обществом представлены пояснения о том, что минеральные воды в количестве 255 м3 в сутки не предназначены для питья (розлива), являются нормативными отходами производства, (сброс воды) в отношении которых применяется нулевая ставка, предусмотренная подпунктом 1 пункта 1 статьи 342 НК РФ.

При этом Общество не представило документы, подтверждающие обоснованность применения налоговой ставки 0 процентов в части налогообложения объема добытой минеральной воды в качестве нормативных потерь в соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 342 НК РФ.

Указанные документы также не представлены Обществом в материалы судебного дела.

Из материалов дела следует, что в ходе камеральной налоговой проверки налоговым органом направлен запрос от 07.12.2023 № 18-27/077548 в Федеральное агентство по недропользованию (Роснедра) об истребовании информации и документов по вопросам рассмотрения и согласования проектной документации на разработку месторождения минеральных подземных вод участка Термальный в соответствии со ст. 23.2 Закона РФ «О недрах» и согласовании, утверждении нормативов потерь в установленном порядке Обществу.

На указанный запрос Роснедра представлен ответ от 05.02.2024 № ОК-03-288/2615 согласно которому, по состоянию на 01.02.2024 ООО «Тииттэр» не обращалось в Роснедра и его территориальный орган (Якутнедра) с заявлением о согласовании проектной документации на разработку месторождения минеральных подземных вод участка Термальный в соответствии со ст. 23.2 Закона РФ «О недрах». В настоящее время ООО «Тииттэр» осуществляет деятельность по добыче минеральных подземных вод в рамках «Технологической схемы разработки месторождения минеральных лечебных вод Малый Нахот (участок Термальный)» (2004 год) и «Дополнения № 1 к технологической схеме эксплуатации месторождения минеральных лечебных вод Малый Нахот (участок Термальный)» (2012 год). Информация об утверждении вышеуказанных технологических схем в Роснедрах отсутствует, следовательно, Роснедра также не обладает сведениями о нормативах потерь подземных минеральных вод, технологически связанных с принятой схемой и технологией разработки участка недр, принятых в данных технологических схемах».

Вместе с тем, в подпункте 4 пункта 5 Дополнений № 1 к технологической схеме эксплуатации месторождения минеральных лечебных вод Малый Нахот (участок Термальный) указано, что за период действия водозабора каких либо заметных изменений в качестве используемых подземных минеральных вод не отмечено, водозабор в многолетнем цикле действует в стационарном режиме, запасы формируются за счет естественных ресурсов глубоких горизонтов подземных вод. Величина напора на протяжении уже двадцати лет остается неизменной- +25м. Потери минеральных подземных вод (гидрогеологические, технологические) при существующей системе эксплуатации скважины 7-ГН отсутствуют.

Таким образом, поскольку в проверяемом периоде на участке Термальный Мало-Нахотского месторождения нормативы потерь полезного ископаемого при добыче минеральной воды не были согласованы и утверждены в установленном порядке, суд считает, что в отношении объема добытой Обществом минеральной воды налоговым органом правомерно произведено доначисление налога на добычу полезных ископаемых за январь 2023 года по стандартной ставке НДПИ.

В соответствии с подпунктом 2 пункта 1 статьи 340 НК РФ налоговая база со всего объема добытой минеральной воды на участке Термальный Мало-Нахотского месторождения из скважины 7-ГН подлежит определению исходя из цены реализации 2 440 рублей. Налоговая база с общего количества добытой в январе 2023г. количества минеральной воды составит 19 306 866 рублей (2440.00*(7905+7,65)), где: 7 905 - количество добытого полезного ископаемого - минеральная вода, отраженная в налоговой декларации по коду основания 1010 - налогообложение по ставке 0 процентов; 7, 65 - количество добытого полезного ископаемого - минеральная вода, отраженная в налоговой декларации по коду основания 4000 - по общеустановленной налоговой ставке.

Сумма исчисленного налога, подлежащая уплате в бюджет по сроку 28.02.2023 составляет 1 448 014 рублей (19 306 866*7.5%).

Таким образом, в нарушение статьей 336, 337, 338, 342 НК РФ сумма не исчисленного налога на добычу полезных ископаемых подлежащего уплате в бюджет за январь 2023 года (по сроку уплаты 28.02.2023) составляет 1 446 614 рублей (с учетом исчисленного налогоплательщиком налога в размере 1 400 рублей).

Исходя из вывода суда о том, что ООО «Тииттэр» в уточненной налоговой декларации по НДПИ за январь 2023 года, по итогам проверки которой было вынесено оспариваемое решение, было задекларировано применение налоговой ставки 0 процентов в соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 342 НК РФ (код основания налогообложения 1010), обществом не представлены как при проведении налоговой проверки, при обращении в вышестоящий налоговый орган с апелляционной жалобой, так и в арбитражный суд с настоящим заявлением документы, подтверждающие обоснованность применения налоговой ставки 0 процентов в части налогообложения объема добытой минеральной воды в качестве нормативных потерь в соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 342 НК РФ судом не могут быть приняты расчеты, представленные обществом (с учетом расходов, связанных с добычей и реализацией полезных ископаемых) в обоснование недействительности оспариваемого решения.

Суд считает, что Общество, представляя иные расчеты НДПИ за январь 2023 года, произвольно изменяет суммы входящих в налоговую декларацию показателей по сравнению с показателями, представленными на камеральную налоговую проверку.

При этом пунктом 78 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации" предусмотрено, что по общему правилу сбор и раскрытие доказательств осуществляется как налоговым органом, так и налогоплательщиком на стадии осуществления мероприятий налогового контроля и в ходе досудебного разрешения налогового спора.

Суд считает, что в данной ситуации подлежит применению позиция, изложенная в Постановлении Конституционного Суда Российской Федерации от 14 июля 2005 года N 9-П, согласно которой публично-правовая природа налоговых правоотношений и претерпевание негативных последствий их совершения предполагает, что по таким делам требуется обнаружение, выявление налоговых правонарушений, собирание доказательств. Подобного рода функции, как относящиеся к досудебным стадиям производства, по смыслу статей 10, 118, 123, 126 и 127 Конституции Российской Федерации, не может выполнять суд.

Таким образом, принимая во внимание, что обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия акта или совершения действий в силу статьи 65, части 5 статьи 200 АПК РФ возлагается на соответствующий орган, арбитражный суд не должен подменять налоговый орган с учетом его полномочий, предусмотренных действующим законодательством о налогах и сборах, регламентирующих проведение налоговых проверок.

С учетом этого, принимая во внимание, что в силу статьи 1 АПК РФ арбитражный суд осуществляет правосудие путем разрешения споров и исходя из статьи 4 АПК РФ, положений главы 24 АПК РФ, в соответствии с которой арбитражный суд рассматривает дела о признании незаконными конкретных решений определенных органов, предоставление только в материалы настоящего дела Обществом новых расчетов и документов, направленных на уменьшение выручки от реализации добытого полезного ископаемого за январь 2023 года, в данном случае не заменяет установленного законом порядка их декларирования и проведения проверки уполномоченным на это органом.

Суд считает, что действия (бездействие) Общества, направленные на обход налоговой проверки являются необоснованными и не согласуются с положениями Налогового кодекса РФ и приведенной позицией Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации и не могут служить основанием для отмены решения налогового органа, поскольку указанные обстоятельства не подлежали проверке, не исследовались налоговым органом и, соответственно, не были положены в основу оспариваемого решения.

Общество не представило в суд пояснения по вопросу не декларирования заявленных расходов в установленном законодательством РФ о налогах и сборах порядке и причинах не представления новых документов налоговому органу для проверки до обращения за судебным разрешением спора.

Кроме того, суд считает, что Общество также не лишено права подачи уточненной налоговой декларации за январь 2023 года. Положения ст. ст. 54 и 81 НК РФ не ограничивают налогоплательщика в праве на подачу уточненной налоговой декларации, в том числе и после окончания проведения налоговой проверки. Но в таком случае нужно учитывать, что с правом налогоплательщика в данной ситуации корреспондируют полномочия налогового органа, позволяющие провести налоговую проверку уже проверенного налогового периода с учетом уточненных сведений, то есть провести камеральную налоговую проверку уточненной налоговой декларации в рамках ст. 88 НК РФ.

При таких обстоятельствах, суд приходит к выводу о том, что решение соответствует законодательству о налогах и сборах и не нарушает права и законные интересы Общества, в удовлетворении заявленных требований Общества следует отказать.

В соответствии с частью 3 статьи 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в случае, если арбитражный суд установит, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решения и действия (бездействие) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и не нарушают права и законные интересы заявителя, суд принимает решение об отказе в удовлетворении заявленного требования.

Настоящее решение выполнено в форме электронного документа, подписанного усиленной квалифицированной электронной подписью судьи, в связи с чем направляется лицам, участвующим в деле, посредством его размещения в сети «Интернет» по адресу www.kad.arbitr.ru.

По ходатайству указанных лиц копии решения на бумажном носителе могут быть направлены им в пятидневный срок со дня поступления соответствующего ходатайства заказным письмом с уведомлением о вручении или вручены им под расписку.


Руководствуясь статьями 167-170, 176, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд

Р Е Ш И Л:

в удовлетворении заявленных требований общества с ограниченной ответственностью "Тииттэр" к Управлению Федеральной налоговой службы по Республике Саха (Якутия) о признании недействительным решения от 15.05.2024 № 18/1840 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения отказать.

Решение по настоящему делу вступает в законную силу по истечении месячного срока со дня его принятия, если не подана апелляционная жалоба. В случае подачи апелляционной жалобы решение, если оно не отменено и не изменено, вступает в законную силу со дня принятия постановления арбитражного суда апелляционной инстанции.

Решение может быть обжаловано в порядке апелляционного производства в Четвертый арбитражный апелляционный суд в течение месяца со дня принятия решения (изготовления его в полном объеме).

Судья

А.Н. Устинова