Постановление от 26 июля 2023 г. по делу № А41-97157/2022

ДЕСЯТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД

117997, г. Москва, ул. Садовническая, д. 68/70, стр. 1, www.10aas.arbitr.ru



ПОСТАНОВЛЕНИЕ

10АП-11909/2023

Дело № А41-97157/2022
26 июля 2023 года
г. Москва



Резолютивная часть постановления объявлена 25 июля 2023 года

Постановление изготовлено в полном объеме 26 июля 2023 года


Десятый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Пивоваровой Л.В.,

судей Погонцева М.И., Семушкиной В.Н.,

при ведении протокола секретарем судебного заседания ФИО1,

рассмотрел в открытом судебном заседании апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью «Джодас Экспоим» на решение Арбитражного суда Московской области от 18.05.2023 по делу № А41-97157/2022.

В судебном заседании приняли участие представители:

общества с ограниченной ответственностью «Джодас Экспоим» - ФИО2 по доверенности от 08.12.2022; ФИО3 по доверенности от 08.12.2022; ФИО4 по доверенности от 22.05.2023;

Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы №18 по Московской области – ФИО5 по доверенности от 13.03.2023; ФИО6 по доверенности от 09.01.2023, ФИО7 по доверенности от 30.12.2022.



Общество с ограниченной ответственностью «Джодас Экспоим» (далее – заявитель, ООО «Джодас Экспоим», общество, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Московской области к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы №18 по Московской области (далее – заинтересованное лицо, МРИФНС, инспекция, налоговый орган) с заявлением о признании недействительным решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 17.06.2022 № 6.

Решением суда первой инстанции заявление оставлено без удовлетворения.

Заявитель с решением не согласился, обжаловав его в апелляционном порядке. В апелляционной жалобе заявитель (далее также – податель жалобы) просит решение суда первой инстанции отменить, принять по делу новый судебный акт.

В обоснование доводов апелляционной жалобы её податель указывает на неполное выяснение обстоятельств, имеющих значение для дела, неверное применение судом норм материального и процессуального права.

От инспекции поступил отзыв на апелляционную жалобу, в котором указано на законность обжалуемого судебного акта.

В судебном заседании представители подателя жалобы заявили ходатайство об отложении судебного разбирательства ввиду намерения урегулировать спор с инспекции путем заключения мирового соглашения.

Представители инспекции возражали против удовлетворения указанного ходатайства, сославшись на отсутствие обращения заявителя к инспекции с соответствующим предложением.

Кроме того, по аналогичному ходатайству общества суд апелляционной инстанции ранее уже откладывал судебное разбирательство.

Ввиду изложенного суд апелляционной инстанции отказал в удовлетворении ходатайства общества об отложении судебного разбирательства.

В судебном заседании представители подателя жалобы на доводах жалобы настаивали, представители инспекции возражали против них.

Также в судебном заседании представители общества заявили ходатайство о назначении по делу судебной экспертизы, в удовлетворении которого судом первой инстанции было отказано.

Представители инспекции возражали против удовлетворения указанного ходатайства.

Суд апелляционной инстанции отказал в удовлетворении указанного ходатайства общества по изложенным ниже основаниям.

Законность и обоснованность судебного акта проверяются арбитражным судом апелляционной инстанции в порядке, предусмотренном главой 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Налоговым органом в порядке, предусмотренном статьей 89 Налогового кодекса Российской Федерации (далее – НК РФ), проведена выездная налоговая проверка (далее по тексту - ВНП, налоговая проверка) ООО «Джодас Экспоим» по налогу на прибыль за период с 01.01.2016 по 31.12.2018, по результатам которой инспекцией составлен акт налоговой проверки от 15.03.2021 № 3, дополнение к акту налоговой проверки от 20.09.2021 № 1.

В соответствии с пунктом 1 статьи 101 НК РФ акт налоговой проверки от 15.03.2021 № 3, дополнение к акту налоговой проверки от 20.09.2021 № 1, возражения налогоплательщика на акт налоговой проверки, возражения налогоплательщика на дополнение к акту налоговой проверки, материалы налоговой проверки и результаты дополнительных мероприятий налогового контроля рассмотрены в присутствии лица, в отношении которого проводилась налоговая проверка (его представителя), извещенного надлежащим образом о времени и месте рассмотрения материалов налоговой проверки.

Инспекцией вынесено решение от 17.06.2022 № 6 о привлечении общества к ответственности за совершение налогового правонарушения, которым налогоплательщик привлечен к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 3 статьи 122 НК РФ в виде штрафа в размере 648 804 руб. с учетом снижения штрафных санкций на основании статей 112 и 114 Кодекса, обществу предложено уплатить недоимку по налогу на прибыль организаций в сумме 130 398 572 руб., а также пени, начисленные в соответствии со статьей 75 Кодекса, в общем размере 74 893 663 руб. 35 коп. Кроме того, предложено уменьшить сумму убытка за 2018 год на 199 169 960 руб.

Основанием для начисления налога на прибыль организаций послужил вывод инспекции о несоблюдении обществом условий, установленных пунктом 2 статьи 54.1 НК РФ при осуществлении взаимоотношений со спорными контрагентами – «техническими» компаниями: «Темронт Интерпрасес Лтд.» и «Полигруп Фарма Пте. Лтд.» (приобретение лекарственных препаратов) путем отражения в учете в целях налогообложения завышенных расходов по формальным сделкам. Действия общества квалифицированы также как нарушение положений статьи 252 Кодекса.

Кроме того, по мнению инспекции, обществом допущено нарушение положений пункта 1 статьи 283 НК РФ в связи с неправомерным уменьшением налоговой базы по налогу на прибыль организаций за 2016 год на сумму убытков предыдущих налоговых периодов в размере 56 874 200 руб.

Общество, не согласившись с выводами инспекции, обратилось в вышестоящий налоговый орган с апелляционной жалобой, по результатам рассмотрения которой решением УФНС России по Московской области от 07.11.2022 № 07-12/075201 решение от 17.06.2022 № 6 отменено в части доначисления налога на прибыль организаций в размере 7 483 082 руб., соответствующих сумм пени в размере 4 776 597,80 руб., а также привлечения к ответственности в виде штрафа в размере 21 919 руб.

Не согласившись с решением от 17.06.2022 № 6 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, налогоплательщик обратился в Арбитражный суд Московской области с заявлением о признании ненормативного правового акта недействительным.

Налогоплательщик считает, что налоговым органом не дана должная оценка заявленным доводам и представленным обществом документам, указывает, что расчет доначисленного налога должен быть осуществлен исходя из фактической реализации товара (то есть, принятие к учету затрат по факту реализации товара), полагает, что необходимо провести налоговую реконструкцию, так как, по мнению налогоплательщика, он раскрыл сведения о цене поставки товаров на внутреннем индийском рынке для расчета рыночной цены лекарственных средств, поскольку цена производителя является заниженной. По мнению налогоплательщика, расчет произведен налоговым органом неверно. Также в заявлении налогоплательщик указывает на нарушение инспекцией процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки.

Отказывая в удовлетворении заявления, суд первой инстанции исходил из его необоснованности.

Судебная коллегия не усматривает оснований для отмены решения суда.

Так, согласно пункту 2 статьи 54.1 Налогового кодекса Российской Федерации при отсутствии обстоятельств, предусмотренных пунктом 1 указанной статьи, по имевшим место сделкам (операциям) налогоплательщик вправе уменьшить налоговую базу и (или) сумму подлежащего уплате налога в соответствии с правилами соответствующей главы части второй Кодекса при соблюдении одновременно следующих двух условий:

1) основной целью совершения сделки (операции) не являются неуплата (неполная уплата) и (или) зачет (возврат) суммы налога;

2) обязательство по сделке (операции) исполнено лицом, являющимся стороной договора, заключенного с налогоплательщиком, и (или) лицом, которому обязательство по исполнению сделки (операции) передано по договору или закону.

Как верно отметил суд первой инстанции, основной целью сделки должна быть конкретная разумная хозяйственная (деловая) цель, а не налоговая экономия.

Как отмечено в письме ФНС России от 31.10.2017 № ЕД-4-9/22123@, при установлении обстоятельств, свидетельствующих, что основной целью заключения налогоплательщиком сделки (операции) являлось не получение результатов предпринимательской деятельности, а получение налоговой экономии, налоговые органы должны доказать, что такая сделка (операция) не имеет какого-либо разумного объяснения с позиции хозяйственной необходимости ее заключения и совершения, а имеет своей целью лишь уменьшение налоговых обязательств, и (или) является частью схемы, основной целью которой является уменьшение налоговых обязательств.

Налоговые органы должны опровергать реальность спорной сделки (операции) посредством доказывания фактов исполнения обязательств по сделке (операции) иным лицом, чем лицо, являющееся стороной договора, заключенного с налогоплательщиком, и (или) которому обязательство по исполнению сделки (операции) передано по договору или закону, и (или) доказывания фактов, свидетельствующих о том, что исполнение, предусмотренное спорной сделкой (операцией), выполнено проверяемым налогоплательщиком самостоятельно.

Об использовании формального документооборота в целях неправомерного учета расходов и заявления налоговых вычетов по спорной сделке (операции) могут свидетельствовать факты обналичивания денежных средств проверяемым налогоплательщиком или взаимозависимым (подконтрольным) лицом, а также факты использования таких средств на нужды налогоплательщика, учредителей налогоплательщика, его должностных лиц, использование одних IP-адресов, обнаружение печатей и документации контрагента на территории (в помещении) проверяемого налогоплательщика и другие. В рамках исследования финансовых потоков налоговым органам необходимо учитывать, что перечисление денежных средств при осуществлении сделок с проблемным контрагентом, как правило, совершается в целях полного или частичного их возврата налогоплательщику, взаимозависимому (подконтрольному) лицу в наличной, безналичной форме, в виде ценных бумаг или натуральной форме.

Согласно пункту 6 письма ФНС России от 10.03.2021 № БВ-4-7/3060@ (далее по тексту - Письмо ФНС России) доказывание того, что обязанное по договору лицо не производило исполнение в пользу налогоплательщика осуществляется с учетом установления и оценки в совокупности и взаимной связи обстоятельств, свидетельствующих о невозможности такого исполнения, в частности: о неустановлении местонахождения такого лица на момент совершения сделки, об отсутствии у него необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности (достаточного персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств, обязательных разрешений и лицензий и т.п.), о невозможности реального осуществления спорных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных, трудовых ресурсов, экономически необходимых для их осуществления, о совершении расходных операций по счету, не соответствующих и не являющихся обыкновенными для такого вида деятельности, в рамках которого совершены спорные операции с налогоплательщиком, об отсутствии иных признаков, которые подтверждали бы ведение реальной экономической деятельности.

Из абзаца второго пункта 10, а также пункта 11 Письма ФНС России следует, что бремя доказывания размера документально не подтвержденных операций с лицом, осуществившим фактическое исполнение по сделке, лежит на налогоплательщике. Налогоплательщиком в соответствии с требованиями подпункта 6 пункта 1 статьи 23, пункта 1 статьи 54 Кодекса должны быть представлены сведения и документы, позволяющие установить указанное лицо и параметры спорной операции. Поскольку соответствующие сведения, а также подтверждающие их документы, должны быть проверены и оценены в рамках соответствующих контрольных мероприятий, то их предоставление должно производиться налогоплательщиком в ходе налоговой проверки, при представлении возражений на акт проверки.

Согласно пункту 19 Письма ФНС России, действия налогоплательщика, повлекшие неуплату или неполную уплату суммы налога, квалифицируются как умышленное правонарушение в случае, если налогоплательщик преследовал цель неправомерного уменьшения налоговой обязанности либо знал об обстоятельствах, характеризующих контрагента как «техническую» компанию, и об исполнении обязательства иным лицом.

Таким образом, законодателем определены конкретные действия налогоплательщика, которые признаются злоупотреблением правами, и условия, которые должны быть соблюдены налогоплательщиком для возможности учесть расходы и заявить налоговые вычеты по имевшим место сделкам (операциям).

Как следует из материалов дела, в проверяемом периоде ООО «Джодас Экспоим» осуществляло деятельность по оптовой торговле лекарственными средствами, для чего имеет соответствующие лицензии.

Учредителем ООО «Джодас Экспоим» с 03.02.2011 по настоящее время со 100% долей в уставном капитале является компания с ограниченной ответственностью «Джодас Экспоим Прайвет Лимитед», страна регистрации - Индия. Генеральным директором общества с 21.01.2011 по настоящее время является ФИО8 Шанкар.

ООО «Джодас Экспоим» в проверяемом периоде в целях осуществления деятельности приобретало импортные лекарственные препараты у «Джодас Экспоим Прайвет Лимитед» (Индия) через аффилированных лиц - компании: «Темронт Интерпрасес Лтд.», зарегистрированную на Британских Виргинских Островах и «Полигруп Фарма Пте. Лтд.», зарегистрированную в Сингапуре.

При этом проверкой установлено, что общество закупало лекарственные препараты, приобретая их непосредственно у «Джодас Экспоим Прайвет Лимитед», то есть, минуя вышеуказанных посредников.

Поставки от «Темронт Интерпрасес Лтд.» и «Полигруп Фарма Пте. Лтд.» осуществлялись в рамках единого контракта от 12.01.2010 № Jod/Tem/2010, заключенного с ООО «Джодас Экспоим» (далее по тексту - контракт).

Все препараты, поставляемые в рамках контракта, предназначены для реализации на территории Российской Федерации.

Согласно контракту товар поставляется на условиях СИП Москва (Инкотермс-2000). Право собственности на товар переходит от продавца к покупателю при получении товара покупателем.

В соответствии с пунктом 9.3 раздела 9 Международных правил толкования торговых терминов «Инкотермс-2000» термины группы «С» возлагают на продавца обязанность за свой счет заключить договор перевозки на обычных условиях. Поэтому после соответствующего термина группы «С» следует указание на пункт, до которого он обязан оплачивать транспортные расходы. Согласно терминам CIF и CIP в обязанности продавца входят также осуществление страхования и оплата соответствующих расходов. Продавец осуществляет выполнение контракта в стране отгрузки или отправки.

Ввоз товаров на территорию Российской Федерации задекларирован таможенными декларациями по режиму импорта товаров.

В ходе анализа грузовых таможенных деклараций за 2016-2018 годы установлено, что товар, приобретенный у «Темронт Интерпрасес Лтд.», ввезен на территорию Российской Федерации авиационным и автомобильным транспортом (при смешенной перевозке) и перемещался следующим маршрутом.

При ввозе авиационным транспортом: страна происхождения - Индия. Страна отправления - Индия. Страна назначения - Россия. Код таможенного поста - 10002010 Аэропорт Домодедово (Московская область, Домодедовский район, территория аэропорта).

При смешанной перевозке: страна происхождения - Индия. Страна отправления - Финляндия. Страна назначения - Россия. Коды таможенного поста 10130032, 10013040,10013042 Давыдовский (Московская область, Истринский район, д. Лешково).

Из анализа информации, содержащейся в таможенных декларациях, налоговым органом установлено, что основная часть приобретаемых лекарственных препаратов производится в Республике Индия компаниями: «Джодас Экспоим Прайвет Лимитед» (Индия) и «Новалек Фармасьютиклс пвт.лтд» (Индия).

При анализе сайта Novalekpharma.com компании «Новалек Фармасьютиклс пвт.лтд» (Индия) установлено, что данная компания является взаимосвязанной с компанией «Джодас Экспоим Прайвет Лимитед» (Индия) и ООО «Джодас Экспоим» по следующим основаниям: указаны номера телефона компании + 9140-23544875/76 /77 и факса +914023544878, которые совпадают с номерами телефонов, указанных на сайте jodasexpoim.in компании «Джодас Экспоим Прайвет Лимитед» (Индия); в разделе «Наше руководство» указано, что лидерами и учредителями компании являются: Джиоти Лумба, ФИО8 Шанкар, ФИО9 Сингх, информация о которых как об учредителях также имеется и на сайте компании «Джодас Экспоим Прайвет Лимитед» (Индия); ФИО8 Шанкар является генеральным директором, а Джоти Лумба директором по экономике ООО «Джодас Экспоим»; присутствует логотип компании JODAS c надписью «Novalek is a subsidiari of Jodas Expoim Pvt. Ltd», что в переводе означает: «Новалек является дочерней компанией Джодас Экспоим Прайвет Лимитед».

Согласно информации, полученной из базы данных «Bureau va№ Dijk» в отношении компании Novalek Pharmaceutical Private Limited, установлено, что Джиоти Лумба, ФИО8 Шанкар являются управленческим персоналом компании.

Из свидетельских показаний директора ООО «Джодас Экспоим» - ФИО8 Шанкар (протокол от 22.10.2020 № 219) следует, что компания «Новалек» (Индия) является дочерней компанией «Джодас Экспоим Прайвет Лимитед».

Таким образом, производителями наибольшей части импортируемых обществом медикаментов являются взаимосвязанные по отношению к налогоплательщику компании.

Из анализа имеющихся документов (выписка банка по счету «Темронт Интерпрасес Лтд.», Контракт) следует, что данная компания «Темронт Интерпрасес Лтд.» фактически не осуществляла поставку товара, а ее участие в сделке по покупке товара у «Джодас Экспоим Прайвет Лимитед» и продаже в адрес ООО «Джодас Экспоим» сведено к формальному оформлению документов и выводу на оффшорную компанию доходов от сделки.

Инспекция пришла к обоснованному выводу о том, что налогоплательщик имел возможность приобрести данный товар непосредственно у производителя «Джодас Экспоим Прайвет Лимитед» по меньшей цене, так как последний является его учредителем, а директор ООО «Джодас Экспоим» - ФИО8 Шанкар является совладельцем «Джодас Экспоим Прайвет Лимитед».

Так, например, в случае, если товар, который ввезен согласно таможенной декларации № 10002010/180516/0025309 был бы приобретен непосредственно у «Джодас Экспоим Прайвет Лимитед», то его цена была бы ниже на 18 367 685 руб., следовательно, налоговая база при исчислении налога у ООО «Джодас Экспоим» была бы выше на указанную сумму.

По взаимоотношениям ООО «Джодас Экспоим» с «Полигруп Фарма Пте. Лтд.» установлено следующее.

Согласно дополнительному соглашению от 20.02.2018 № 12 к контракту договаривающиеся стороны - компания «Темронт Интерпрасес Лтд.» (продавец) в лице Лумба Джиоти, ООО «Джодас Экспоим» (покупатель) в лице ФИО8 Шанкар, и компания «Полигруп Фарма Пте. Лтд.» (Сингапур), именуемая в дальнейшем «Правопреемник», в лице директора Эдам Локе Зай Джей, заключили соглашение о переходе прав и обязанностей по контракту от правопредшественника («Темронт Интерпрасес Лтд.») к правопреемнику («Полигруп Фарма Лтд.») в счет взаиморасчетов.

Вывод об использовании обществом компаний «Темронт Интерпрасес Лтд.» и «Полигруп Фарма Пте. Лтд.» в качестве «технических» подтверждается следующими установленными обстоятельствами: товар фактически поставлялся непосредственно от «Джодас Экспоим Прайвет Лимитед» в адрес ООО «Джодас Экспоим», минуя перепродавцов «Темронт Интерпрасес Лтд.» и «Полигруп Фарма Пте. Лтд.», что подтверждается международными авиационными накладными, грузовыми таможенными декларациями, условиями контракта, то есть, спорные контрагенты не принимали фактического участия в поставках товара; показаниями начальника отдела таможенного оформления общества - ФИО10 подтверждается, что компании «Темронт Интерпрасес Лтд.» и «Полигруп Фарма Пте. Лтд.» фактически не участвовали в поставках товаров в адрес ООО «Джодас Экспоим», поскольку перевозка оплачивалась грузоотправителем («Джодас Экспоим Прайвет Лимитед» (Индия), а грузоотправитель информировал директора общества об отгрузке лекарственных препаратов.

В период взаимоотношений с «Темронт Интерпрасес Лтд.» и «Полигруп Фарма Пте. Лтд.» у общества действовали прямые договорные отношения с производителем (отправителем) лекарственных препаратов «Джодас Экспоим Прайвет Лимитед», что позволяло приобрести товар непосредственно у производителя; смена подконтрольного поставщика «Темронт Интерпрасес Лтд.» на поставщика «Полигруп Фарма Пте. Лтд.», зарегистрированного на дружественное лицо ФИО11, осуществлена только документально, так как условия сделки не изменились, а сопутствующие операции, характерные при смене участника сделки, не осуществлялись; причиной перевода договорных отношений на «Полигруп Фарма Пте. Лтд.» (Сингапур) являлось установленное налоговым органом в ходе предыдущей выездной налоговой проверки в отношении ООО «Джодас Экспоим» применение налогоплательщиком незаконной схемы минимизации налога на прибыль организаций с вовлеченным в документооборот «техническим» звеном «Темронт Интерпрасес Лтд.».

Привлечение обществом посредников «Темронт Интерпрасес Лтд.» и «Полигруп Фарма Пте. Лтд.» является формальным, так как фактического участия и осуществления соответствующих расходов спорными контрагентами в поставках товаров от «Джодас Экспоим Прайвет Лимитед» в адрес общества не выявлено; цены на приобретаемые у подконтрольных «технических» компаний - «Темронт Интерпрасес Лтд.» и «Полигруп Фарма Пте. Лтд.» лекарственные препараты значительно выше цен, по которым спорные контрагенты (перепродавцы) приобрели спорные товары у «Джодас Экспоим Прайвет Лимитед»; отправитель товара «Джодас Экспоим Прайвет Лимитед» является учредителем ООО «Джодас Экспоим», что свидетельствует о взаимозависимости и взаимосвязи между проверяемым налогоплательщиком и производителем (отправителем) товаров, формально приобретаемых обществом у «Темронт Интерпрасес Лтд.».

Генеральный директор ООО «Джодас Экспоим» - ФИО8 Шанкар и директор по экономике ООО «Джодас Экспоим» Лумба Джиоти по информации, ранее полученной на международный запрос (ответ налоговых органов Индии от 28.04.2017 № 504/0839/2016/FT&TR-III.;), являются бенефициарными владельцами индийской компании «Джодас Экспоим Прайвет Лимитед» и должностными лицами данной иностранной компании, а также являлись учредителями компании-посредника (перепродавца) «Темронт Интерпрасес Лтд.», что указывает на влияние указанных лиц на решения, принимаемые обществом по спорным сделкам; перепродавец «Темронт Интерпрасес Лтд.» в период взаимоотношений с ООО «Джодас Экспоим» подконтролен и взаимосвязан с обществом, следовательно, не является самостоятельным субъектом в принимаемых им решениях, на что указывает следующее: сотрудник ООО «Джодас Экспоим» Лумба Джиоти подписывал документы со стороны ООО «Темронт Интерпрасес Лтд.», действуя на основании устава.

Согласно показаниям Лумба Джиоти, свидетель являлся директором этой компании и ее соучредителем (протокол от 28.09.2016 № 12/489), согласно показаниям директора ООО «Джодас Экспоим» - ФИО8 Шанкар, свидетель в 2012-2017 годы являлся соучредителем «Темронт Интерпрасес Лтд.».

Ранее в ответ на международный запрос поступил документ - декларация от 04.05.2016 № 5105 о конечном бенефициарном праве собственности «Темронт Интерпрасес Лтд.», из которой следует, что ФИО8 Шанкар является единственным конечным бенефициарным собственником компании «Темронт Интерпрасес Лтд.»; в имеющихся материалах в части ООО «Темронт Интерпрасес Лтд.» содержится карточка ФИО8 Шанкар с номером телефона <***>. По результатам анализа сети интернет указанный номер числится в качестве контактного ООО «Джодас Экспоим» на сайте fi№d-org.com, e-ecolog.ru.

Компания фактически находилась не на Британских Виргинских островах, а в г. Москве, где ее адрес нахождения совпадал с адресом юридической регистрации ООО «Джодас Экспоим»; управление счетами компании «Temro№t E№terprises Ltd.» осуществлялось Лумба Джиоти - директором по экономике ООО «Джодас Экспоим»; компания-перепродавец «Темронт Интерпрасес Лтд.», по цепочке с которой произошло увеличение цены и, соответственно, на долю которой приходится основная прибыль по сделке с «Джодас Экспоим Прайвет Лимитед», зарегистрирована в стране, полностью освобождающей оффшорные компании от налогообложения; полученная спорным контрагентом наценка целиком и полностью является доходом группы лиц, как физических, так и юридических, объединенных, в том числе, общими экономическими интересами в получении дохода: Лумба Джиоти, ФИО8 Шанкар, «Джодас Экспоим Прайвет Лимитед».

Из анализа документов и выписок по счету компании «Темронт Интерпрасес Лтд.», поступивших из RIETUMU BANKA, полученных сопроводительным письмом от 19.02.2020 № 542 ГУЭБиПК, подтверждается финансовая подконтрольность (зависимость) «Темронт Интерпрасес Лтд.» обществу; поступившая информация характеризует компанию «Темронт Интерпрасес Лтд.» не как реального поставщика товаров, а как организацию, зарегистрированную в оффшорной зоне, через которую осуществляется только документооборот по покупке и продаже товаров между взаимозависимыми лицами с наращиванием стоимости товаров в целях минимизации налога на прибыль российской компанией ООО «Джодас Экспоим» и переводом части денежных средств на счета бенефициарного владельца компании «Джодас Экспоим Прайвет Лимитед» - учредителя общества.

Перепродавец-компания «Полигруп Фарма Пте. Лтд.» (Сингапур), за счет которого произошло увеличение цены и, соответственно, на долю которого приходится основная прибыль по сделке с «Джодас Экспоим Прайвет Лимитед» (Индия), зарегистрирован в стране с более низкими налоговыми ставками и преференциями; условия поставки, порядок расчетов, грузоотправители, ассортимент товаров не изменился в связи со сменой одного спорного контрагента на другого; установлено наличие у налогоплательщика на счетах бухгалтерского учета (счет 60.21) на конец 2018 года кредиторской задолженности перед компанией «Темронт Интерпрасес Лтд.», тогда как обязанности перед указанным контрагентом в силу действия соглашения от 20.02.2021 № 12 должны были перейти к «Полигруп Фарма Пте. Лтд.».

Подписание дополнительного соглашения от 20.02.2018 № 12 к контракту со стороны «Полигруп Фарма Пте. Лтд.» физическим лицом - Эдам Локе Зай Джей в Москве, при том, что в органах миграционного учета отсутствуют сведения о въезде данного иностранного гражданина на территорию Российской Федерации; поисковой системой - Google официальный сайт компании «Полигруп Фарма Пте. Лтд.» не найден; компания «Полигруп Фарма Пте. Лтд» зарегистрирована незадолго (менее чем за год) до начала договорных отношений с ООО «Джодас Экспоим»; создание компании приходится на период проведения ИФНС России № 23 по г. Москве с 27.06.2016 по 15.08.2018 выездной налоговой проверки в отношении ООО «Джодас Экспоим», результатами которой было установлено создание обществом «схемы», направленной на получение необоснованной налоговой выгоды с участием компании «Темронт Интерпрасес Лтд.»; получены показания директора ООО «Джодас Экспоим» о том, что смена продавца «Темронт Интерпрасес Лтд.» на «Полигруп Фарма Пте. Лтд.» произведена в целях исключения налоговых претензий со стороны налоговых органов; наличие дружественных отношений между владельцем компании «Полигруп Фарма Пте. Лтд.» - гражданином Индии - ФИО11 и директором ООО «Джодас Экспоим» - ФИО8 Шанкар, который в свою очередь является акционером «Джодас Экспоим Прайвет Лимитед» (Индия) свидетельствует о согласованности действий по использованию компании «Полигруп Фарма Пте. Лтд.»), из чего обоснованно исходила инспекция.

С поставщиками «Темронт Интерпрасес Лтд.» и «Полигруп Фарма Пте. Лтд.» по всем вопросам контактировал исключительно директор ООО «Джодас Экспоим»; в заявлении на открытии счета указано, что компания «Полигруп Фарма Пте. Лтд.» инкорпорирована 11.05.2017; в разделе контактной информации о компании указан номер телефона <***>, который согласно общедоступным сведениям сети Интернет принадлежит компании Вымпел-Коммуникации, оператор Билайн, предоставляющей услуги сотовой мобильной связи на территории Российской Федерации, что свидетельствует о нахождении исполнительного органа «Полигруп Фарма Пте. Лтд.» в Российской Федерации; лицом, подписавшим банковские документы, связанные с открытием счета, является ФИО11, который является владельцем компании «Полигруп Фарма Пте. Лтд.» и состоит в дружеских отношениях с директором ООО «Джодас Экспоим»; страной ведения бизнеса компании «Полигруп Фарма Пте. Лтд.» заявлена Россия; денежные средства в 2018 году стали зачисляться на счет компании «Полигруп Фарма Пте. Лтд.», начиная с марта 2018 года, то есть после того, как было заключено соглашение о переходе прав и обязанностей по контракту от «Темронт Интерпрасес Лтд.» к «Полигруп Фарма Лтд.»; до заключения соглашения денежные средства от каких-либо компаний на счет не поступали.

С марта по ноябрь 2018 года денежные средства на счет «Полигруп Фарма Пте. Лтд.» поступали исключительно от ООО «Джодас Экспоим», что указывает на финансовую подконтрольность спорного контрагента обществу; из поступивших в 2018 году на счет общества денежных средств в размере 5 374 205 долларов США (или 86% от общей суммы поступлений) основная часть перечислена в адрес взаимосвязанных с налогоплательщиком компаний» Джодас Экспоим Прайвет Лимитед» и «Новалек Фармасьютиклс пвт.лтд», то есть поставщиками большинства лекарственных препаратов, реализуемых компанией «Полигруп Фарма Пте. Лтд.» в адрес ООО «Джодас Экспоим», являлись взаимозависимые с обществом компании-поставщики из Индии»Джодас Экспоим Прайвет Лимитед» и «Новалек Фармасьютиклс пвт.лтд».

Из анализа банковских выписок спорных контрагентов не установлено расходных операций, связанных с оплатой труда работников, в частности, отсутствуют ежемесячные перечисления в адрес физических лиц, в том числе, в адрес директора компании - Эдам Локе Зай Джей; из анализа банковских выписок за 2018-2019 годы (то есть за более длительный период деятельности компаний) также не установлено расходных операций, связанных с перечислением налогов и сборов в адрес государственных органов и систем Сингапура.

Налоговый орган с учетом вышеуказанных обстоятельств пришел к обоснованному выводу, что спорные контрагенты общества - «Темронт Интерпрасес Лтд.» и «Полигруп Фарма Пте. Лтд.» не являются реальными участниками хозяйственных отношений, их создание и деятельность направлены не на добросовестное и самостоятельное участие в предпринимательской деятельности, а на искусственное формирование завышенной стоимости товара, приобретаемого обществом. При этом ООО «Джодас Экспоим», приобретая товар у подконтрольных организаций, не оплачивало его в полном объеме, накапливая значительную кредиторскую задолженность, которая с общества не взыскивалась заинтересованными лицами.

Компанией «Темронт Интерпрасес Лтд.» налоги не уплачивались, так как организация зарегистрирована в стране, полностью освобожденной от налогообложения, а компания «Полигруп Фарма Пте. Лтд.» зарегистрирована в стране, в которой действуют более низкие налоговые ставки или отсутствует налогообложение при соблюдении ряда условий.

Кроме того, контрагент «Темронт Интерпрасес Лтд.», вовлеченный в систему взаиморасчетов, является подконтрольным и взаимозависимым по отношению к ООО «Джодас Экспоим» и заводу-продавцу из Индии - «Джодас Экспоим Прайвет Лимитед», а контрагент «Полигруп Фарма Пте. Лтд.» является взаимосвязанным с указанными компаниями через дружественное лицо.

В рамках проведенной проверки установлены факты, которые свидетельствуют о том, что договоренность о совершении сделки достигалась между налогоплательщиком и «Джодас Экспоим Прайвет Лимитед», фактически осуществившим исполнение по ней, без участия «технических» компаний, однако оформление сделки этими лицами осуществлялось путем подписания бумаг с участием «технических» компаний и не соответствовало фактическим договоренностям.

В результате формирования документов на покупку товаров у «Темронт Интерпрасес Лтд.» и «Полигруп Фарма Пте. Лтд.» при фактическом приобретении спорными контрагентами товара у своего учредителя, произошло увеличение покупной стоимости товаров, учитываемой у общества в составе расходов, и соответственно, уменьшение налоговой базы по налогу на прибыль организаций за 2016-2018 годы.

Из проведенных налоговым органом сопоставлений и расчетов установлен прирост цены на лекарственные препараты в рассматриваемой цепочке приобретения (с 2016 года до 20.02.2018): производитель/фактический поставщик «Джодас Экспоим Прайвет Лимитед» (Индия) - «техническая» компания «Темронт Интерпрасес Лтд.» (Британские Виргинские острова) - покупатель ООО «Джодас Экспоим» (Россия).

В 2018 году (после 20.02.2018) цепочка поставки товара составила: производитель/фактический поставщик «Джодас Экспоим Прайвет Лимитед» (Индия) - «техническая» компания «Полигруп Фарма Пте. Лтд.» (Сингапур) - покупатель ООО «Джодас Экспоим» (Россия).

В совокупности со всеми установленными в ходе проверки обстоятельствами в отношении ООО «Джодас Экспоим», его реального поставщика - «Джодас Экспоим Прайвет Лимитед» (Индия), «технических» компаний: «Темронт Интерпрасес Лтд.» и «Полигруп Фарма Пте. Лтд.», инспекция правомерно пришла к выводу о том, что, поскольку операции по сделкам с ООО «Джодас Экспоим» фактически исполнены не лицами, являющимися стороной договора, заключенного с обществом, то налогоплательщиком не соблюдены условия, предусмотренные подпунктом 2 пункта 2 статьи 54.1 Налогового кодекса Российской Федерации, необходимые для получения права на уменьшение налоговой базы и суммы подлежащего уплате налога в рамках взаимоотношений со спорными контрагентами по поставке лекарственных препаратов.

По результатам анализа сведений, содержащихся в свободном доступе, в частности на сайте https:// декларации-соответствия.рус (поиск по названию Джодас Экспоим Прайвет Лимитед), установлено наличие 55 деклараций, датированных 2019 годом, в рамках которых осуществлялась закупка, к примеру, йопамидола, азнам, тациллин, ванкомицин, цефоперазон, при этом в указанных декларациях в качестве заявителя (кто осуществляет завоз) указывается проверяемый налогоплательщик, а в качестве производителя взаимозависимое лицо - Джодас Экспоим Прайвет Лимитед», что, в свою очередь, лишь подтверждает вывод налогового органа о наличии устойчивых прямых хозяйственных взаимоотношений непосредственно между указанными организациями, минуя технические организации.

Аналогичным образом на сайте medum.ru содержится информация о порядка 40 лекарственных средств, принадлежащих Джодас Экспоим Прайвет Лимитед и поставлявшихся проверяемому налогоплательщику, среди которых и те, которые не могли, как сообщает организация, поставляться иначе как через посредников в виде установленных налоговым органом технических организаций.

Не согласившись с определенной налоговым органом в ходе проверки ценой на лекарственные препараты, заявитель указывает, что инспекцией не применены нормы законодательства об обращении лекарственных средств.

Однако, в ходе проверки установлено, что цель получения заявителем необоснованной налоговой выгоды связана с фактическим приобретением налогоплательщиком товара непосредственно у производителя товара (который является взаимозависимым и аффилированным лицом), однако документальное оформление сделки формально осуществлено от спорных контрагентов, что позволило заявить расходы выше, чем расходы фактически осуществлены в пользу реального поставщика.

Соответственно, как верно отметил суд первой инстанции, в рассматриваемом случае в качестве реально понесенных налогоплательщиком расходов налоговый орган правомерно оценил оплату (цену) в пользу производителя и продавца лекарственных препаратов «Джодас Экспоим Прайвет Лимитед», который фактически осуществлял поставку непосредственно заявителю.

По мнению заявителя, налоговым органом не установлены обстоятельства, свидетельствующие об обналичивании денежных средств и их возвратности, использовании одних IP-адресов. Кроме того, со ссылкой на определения Конституционного Суда Российской Федерации от 04.06.2007 № №320-О-П и 366-О-П, заявитель указывает, что сам по себе факт получения отрицательного экономического результата не может свидетельствовать об отсутствии деловой цели.

Относительно указанных доводов суд первой инстанции обоснованно обратил внимание на то, что в оспариваемом решении установлена совокупность обстоятельств, свидетельствующих о противоправном характере действий заявителя, направленных на неправомерное применение расходов по налогу на прибыль организаций при отсутствии фактического совершения сделок спорными контрагентами. При этом в рамках выездной налоговой проверки инспекцией получены и отражены в оспариваемом решении доказательства, свидетельствующие о создании формального документооборота с указанными контрагентами в отсутствие реальных хозяйственных отношений.

Заявитель сообщает, что руководитель ООО «Джодас Экспоим» подтвердил взаимоотношения со спорными контрагентами. Кроме того, общество указывает, что денежные средства, которые, по мнению налогового органа, обналичены физическими лицами: Парсад Сингх Ш.Ш., Джиоти Лумба и ФИО12 в действительности направлены на покрытие убытков «Джодас Экспоим Прайвет Лимитед» (Индия) и увеличение уставного капитала компании. При этом только часть денежных средств были направлены на выплату дивидендов указанных лиц, в то время как остальные денежные средства получены указанными лицами в рамках заключенных консультационных соглашений с контрагентом «Темронт Интерпрасес Лтд.», указанные документы не запрашивались и не анализировались.

Относительно данных доводов суд первой инстанции верно отметил, что пояснения ФИО8 Шанкар с учетом совокупности иных обстоятельств, установленных налоговым органом, не могут являться безусловным доказательством реальности совершения заявителем спорных сделок с «Темронт Интерпрасес Лтд.» и подтверждают умышленность совершения обществом противоправных действий, направленных на минимизацию налоговых обязательств с участием спорного контрагента.

Учитывая установленный проверкой «технический» характер компании «Темронт Интерпрасес Лтд.», которая не осуществляла реальной финансово-хозяйственной деятельности, доводы заявителя о выполнении вышеуказанными физическими лицами консультационных услуг в адрес спорного контрагента, несостоятельны и не подтверждены документально, а также не опровергают установленные проверкой обстоятельства отсутствия деятельности со стороны компании «Темронт Интерпрасес Лтд.», в том числе доводы инспекции об обналичивании денежных средств, и доказывают способ обналичивания денежных средств указанными лицами посредством заключения фиктивных соглашений на выполнение консультационных услуг в адрес «технической» компании «Темронт Интерпрасес Лтд.».

Налогоплательщик указывает, что само по себе нарушение сроков оплаты услуг компании дистрибьютера не может свидетельствовать о формальном участии спорных компаний в поставке лекарственных препаратов. Общество поясняет, что факт идентичности условий договоров, заключенных с «Темронт Интерпрасес Лтд.» и «Полигруп Фарма Пте. Лтд.» направлен на минимизацию возможных негативных последствий при замене дистрибьютера и обеспечения поставки лекарственных средств на условиях, которые применялись длительный период времени. По мнению заявителя, налоговым органом формально рассмотрены доказательства, представленные ООО «Джодас Экспоим».

Между тем, соответствующие обстоятельства не являются единственными доказательствами нереальности сделок с компаниями «Темронт Интерпрасес Лтд.» и «Полигруп Фарма Пте. Лтд.», а рассмотрены инспекцией в совокупности и взаимной связи с иными доказательствами, приведенными в оспариваемом решении, которые подтверждают установленные проверкой факты нереальности хозяйственных взаимоотношений заявителя со спорными контрагентами.

ООО «Джодас Экспоим» настаивает на том, что налоговому органу необходимо провести налоговую реконструкцию, так как, по мнению налогоплательщика, общество раскрыло сведения о цене поставки товаров на внутреннем индийском рынке для расчета рыночной цены лекарственных средств, поскольку цена производителя Индии не является средневзвешенной, рыночной, а является заниженной.

Налоговым органом в ходе проверки применены цены на лекарственные препараты, указанные «Джодас Экспоим Прайвет Лимитед» в документах на реализацию данного товара, то есть, реальные отпускные цены на товар.

В результате анализа документов по покупке товаров у компаний: «Темронт Интерпрасес Лтд.» и «Полигруп Фарма Пте. Лтд.» при их фактическом приобретении ООО «Джодас Экспоим» у своего учредителя»Джодас Экспоим Прайвет Лимитед» инспекцией установлено увеличение покупной стоимости товаров, учитываемой заявителем в составе расходов, и соответственно, уменьшение налоговой базы по налогу на прибыль организаций за 2016-2018 годы.

Если в цепочку поставки товаров (работ, услуг, сырья) включены «технические» компании и в распоряжении налогового органа имеются достаточные сведения и доказательства, в том числе раскрытые налогоплательщиком - покупателем, позволяющие однозначно установить лицо, которое реально действовало в рамках хозяйственного оборота (осуществило фактическое исполнение по сделке с товаром и уплатило причитавшиеся при ее исполнении суммы налогов), то необоснованной налоговой выгодой покупателя может быть признана та часть расходов, учтенных при исчислении налога на прибыль организаций, и примененных им налоговых вычетов по НДС, которая приходится на наценку, добавленную «техническими» компаниями (определения Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации от 15.12.2021 по делу № 305-ЭС21-18005, от 12.04.2022 № 302-ЭС21-22323, Постановление Арбитражного суда Московского округа от 02.06.2022 № Ф05-9913/2022 по делу № А41-16684/2021).

В рассматриваемом случае налоговым органом применены цены реального поставщика - производителя товара в Индии, а необоснованной налоговой выгодой заявителя признана та часть расходов, учтенных при исчислении налога на прибыль организаций, которая приходится на наценку, добавленную «техническими» компаниями.

Кроме того, суд первой инстанции обоснованно учел, что выводы налогового органа подтверждаются и результатами рассмотрения судебного дела № А40-196412/2018, в котором ООО «Джодас Экспоим» оспаривало решение ИФНС России № 23 по г. Москве о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 23.03.2018 № 12/9, принятое по итогам выездной налоговой проверки ООО «Джодас Экспоим» за 2013-2015 годы. В соответствии с оспариваемым решением налоговым органом произведены доначисления налога на прибыль организаций, пени и штрафа в связи с получением обществом необоснованной налоговой выгоды путем учета для целей налогообложения операций по приобретению лекарственных препаратов у компании «Темронт Интерпрасес Лтд.» (Temro№t E№terprises Ltd.), зарегистрированной на Британских Виргинских Островах, не обусловленных разумными экономическими или иными причинами, так как фактически лекарственные препараты поступали в адрес налогоплательщика от компании «Джодас Экспоим Прайвет Лимитед» (Jodas Expoim Private Limited), Индия, которая является производителем и продавцом указанной продукции.

Решением Арбитражного суда г. Москвы от 24.10.2018 по указанному делу в удовлетворении требований ООО «Джодас Экспоим» было отказано. Решение суда первой инстанции оставлено в силе постановлением Девятого арбитражного апелляционного суда от 25.02.2019, постановлением Арбитражного суда Московского округа от 18.06.2019, определением Верховного Суда Российской Федерации от 05.09.2019 обществу отказано в передаче кассационной жалобы для рассмотрения в судебном заседании Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации.

В указанном деле, установив, что контрагент фактически не исполнял обязательств по договору с обществом, у данного налогоплательщика имелись прямые отношения с иностранным производителем, товары отгружались на его склад, минуя контрагента, суды пришли к выводу о том, что обществом для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом и не обусловленные разумными экономическими или иными причинами.

Взаимоотношения с контрагентом фактически были направлены на искусственное увеличение цены товара, и, как следствие, завышение расходов, учитываемых при исчислении налога на прибыль.

Учитывая вышеизложенные обстоятельства судом в указанном деле также отказано в назначении судебной экспертизы.

Налоговым органом из международных авиационных накладных, грузовых таможенных деклараций, условий контрактов со спорными контрагентами достоверно установлено, что «Джодас Экспоим Прайвет Лимитед» являлся фактическим отправителем товара и в большинстве поставок производителем поставляемых лекарственных препаратов. Таким образом, налоговым органом установлено лицо, осуществившее фактическое исполнение по сделке.

В соответствии с пунктом 10 Письма Федеральной налоговой службы от 10 марта 2021 г. № БВ-4-7/3060@ «О практике применения статьи 54.1 Налогового кодекса Российской Федерации» при встраивании «технической» компании или цепочки таких компаний между налогоплательщиком и лицом, осуществившим фактическое исполнение по сделке, повлекшее причинение ущерба бюджетам публично-правовых образований в результате завышения расходов и вычетов по налогу на добавленную стоимость, сумма расходов и налоговых вычетов, подлежащая учету, производится исходя из параметров реального исполнения, отраженных в финансово-хозяйственных документах указанного лица по такой сделке (договорах, первичных документах, счетах- фактурах, платежных поручениях и т.п.).

Бремя доказывания размера документально не подтвержденных операций с лицом, осуществившим фактическое исполнение по сделке, лежит на налогоплательщике. Налогоплательщиком в соответствии с требованиями подпункта 6 пункта 1 статьи 23, пункта 1 статьи 54 Кодекса должны быть представлены сведения и документы, позволяющие установить указанное лицо и параметры спорной операции. Поскольку соответствующие сведения, а также подтверждающие их документы, должны быть проверены и оценены в рамках соответствующих контрольных мероприятий, то их предоставление должно производиться налогоплательщиком в ходе налоговой проверки, при представлении возражений на акт проверки.

Таким образом, налоговый орган обоснованно учитывает расходы и вычеты по указанным спорным операциям на основании обстоятельств, которые подлежат установлению с учетом сведений, документов, представленных налогоплательщиком, а также данных, полученных в рамках мероприятий налогового контроля и истребования документов (информации) о конкретных сделках от поставщика (подрядчика, исполнителя), осуществившего фактическое исполнение по сделке.

Налоговый орган, вопреки утверждению заявителя, произвел реконструкцию его налоговых обязательств как в ходе проверки, так и в ходе рассмотрения возражений налогоплательщика и апелляционной жалобы.

Налогоплательщиком с возражениями на акт налоговой проверки и дополнение к акту налоговой проверки, а в последующем с апелляционной жалобой на решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения представлялась информация и соответствующие документы в целях определения его действительных налоговых обязательств.

В указанных целях обществом представлялись инвойсы, отсутствующие у налогового органа, таблицы с наименованием «контррасчет прироста цен 2016 год», «контррасчет прироста цен 2017 год», «контррасчет прироста цен 2018 год», которые уточнялись налогоплательщиком несколько раз, в том числе и в части расчетов, приходящихся на реализованный и нереализованный товар, что учтено при определении суммы затрат, уменьшающих налогооблагаемую прибыль.

Из представленных ООО «Джодас Экспоим» окончательных контррасчетов прироста цен следует, что налогоплательщик, производя свои расчеты, использовал данные о ценах лекарственных препаратов из данных инвойсов индийского производителя (в представленных таблицах заполнен раздел «Контррасчет по данным инвойса производителя»). Таким образом, налогоплательщик самостоятельно представлял сведения, позволяющие установить лицо, фактически осуществившее сделку и параметры спорных операций.

В связи с представлением дополнительных документов, а также для объективного проведения необходимых расчетов, исправления ошибок, на которые указывал налогоплательщик, сроки рассмотрения материалов проверки инспекцией, как и сроки рассмотрения апелляционной жалобы вышестоящим налоговым органом, неоднократно продлевались.

Осуществив налоговое администрирование проверяемого лица и располагая данными о стоимости лекарственных препаратов реального поставщика товаров, налоговый орган выполнил налоговую реконструкцию и определил действительные обязательства общества по налогу на прибыль организаций за проверяемые налоговые периоды 2016-2018 годы, исключив из затрат необоснованные (завышенные) расходы по товарам, приобретенным через «Темронт Интерпрасес Лтд.» (Temro№t E№terprises Ltd.) и «Полигруп Фарма Пте. Лтд.» (Polygroup Pharma Pte. Ltd.).

Размер необоснованных затрат определен инспекцией как разница между ценой приобретения этих товаров у технических компаний и ценой, по которой эти товары поставлялись в их адрес. Информация о ценах на лекарственные препараты, реализуемые компанией «Джодас Экспоим Прайвет Лимитед» (Jodas Expoim Private Limited), содержалась в инвойсах. В отношении поставок, по которым отсутствовала информация о ценах на конкретную партию (поставку), налоговым органом использовались цены по другим партиям, но содержащим те же наименования и характеристики лекарственных препаратов в расчете за единицу продукции.

При этом налоговая реконструкция была произведена по всем позициям приобретаемых товаров. При проведении налоговой реконструкции в отношении 661 позиции товаров использовались инвойсы, содержащие стоимость товаров при их реализации в адрес «Темронт Интерпрайсес Лтд» / «Полигруп фарма Пте Лтд», либо полученные по международному запросу, либо представленные налогоплательщиком с возражениями и в ходе апелляционного обжалования. А в отношении 20 позиций товаров (что составляет 2.9% от всего объема) налоговая реконструкция произведена с использованием цены по аналогичному препарату, то есть цены, по которой лекарственные препараты того же наименования, дозировки, производителя, тех же условиях поставки «Темронт Интерпрайсес Лтд», но в другом периоде.

Кроме того, в целях объективности определения действительной обязанности налогоплательщика налоговым органом при расчете учтены и те позиции товаров, по которым цена у производителя была более высокой, чем та, по которой ООО «Джодас Экспоим» приобрело их у «технических» поставщиков. По данным позициям товаров налоговым органом учтена отрицательная разница в определении общего размера прироста цены.

Налоговым органом при определении размера действительных налоговых обязательств по налогу на прибыль организаций за 2016-2018 годы использовался способ расчета, который применялся ранее, в ходе проведения ИФНС России № 23 по г. Москве предыдущей выездной налоговой проверки ООО «Джодас Экспоим» за 2013-2015 годы, что нашло отражение в принятом по ее результатам решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 23.03.2018 № 12/9. Указанное решение инспекции, как отмечено ранее, признано судами правомерным в рамках арбитражного дела № А40-196412/2018.

В судебных актах по указанному делу (решении Арбитражного суда города Москвы от 24.10.2018, постановлении Девятого арбитражного апелляционного суда от 25.02.2019) при оценке довода заявителя о том, что цена по оспариваемой сделке не отклоняется от уровня рыночных цен, суды указали следующее.

Установленное в ходе проверки увеличение цены товара является следствием вовлечения спорного контрагента «Темронт Интерпрайсес Лтд», то есть корректировка размера затрат обусловлена не претензиями к цене товара (несоответствие цены товара рыночной стоимости аналогичного по характеристикам товара), а претензиями к реальности хозяйственных операций со спорным контрагентом и необходимостью установления реального размера предполагаемой налоговой выгоды.

Суды в названном деле указали, что в данном случае в качестве реально понесенных налогоплательщиком расходов налоговый орган правомерно оценил только оплату (цену) в пользу производителя Джодас Экспоим Прайвет Лимитед, который фактически осуществлял поставку непосредственно заявителю.

Также в настоящем деле поскольку инспекцией установлены операции, которые действительно совершались налогоплательщиком, подтверждено реальное движение товара от Jodas Expoim Private Limited к ООО «Джодас Экспоим» и определен действительный размер понесенных налогоплательщиком расходов, то также отсутствуют условия для назначения судом экспертизы, на что обоснованно, вопреки доводам апелляционной жалобы, указано судом первой инстанции.

Суд первой инстанции верно отметил, что компания Jodas Expoim Private Limited (Джодас Экспоим Прайвет Лимитед) (Индия) является разработчиком и производителем лекарственных препаратов, которые компания ООО «Джодас Экспоим» реализует на территории Российской Федерации. Также Jodas Expoim Private Limited является продавцом лекарственных препаратов, в том числе и тех, которые не производит. Значительное количество лекарственных препаратов относится к жизненно необходимым, к соответствующим препаратам размер наценки регулируется на законодательном уровне и определяется от зарегистрированной цены производителя. Являясь единственным импортером в Российской Федерации от указанных компаний рыночная цена будет определяться по цене этого приобретения.

Поставка товаров от Джодас Экспоим Пвт Лтд осуществлялась на условиях СИП-Москва, что следует из анализов контракта между компаниями ООО «Джодас Экспоим» с «Темронт Интерпрайсес Пвт Лтд» и контракта между «Темронт Интерпрайсес Пвт Лтд» с «Джодас экспоим Пвт. Лтд». Фактически товар доставлен отправителем из Индии в Москву в адрес получателя ООО «Джодас Экспом», при этом «Темронт Интерпрасес Лтд.» никакого участия в поставках не принимало. Каких-либо расходов по доставке товаров, его страхования, декларированию, оплате таможенных сборов у «Темронт Интерпрайсес Лтд» не установлено как при анализе счета этой компании, так и из условий по которым осуществлялась поставка. Таможенные пошлины, сборы и иные сопутствующие расходы, которые понес непосредственно налогоплательщик при ввозе товаров на общих основаниях учтены в затратах при исчислении налога на прибыль и налоговых вычетах по НДС.

Таким образом, проведение финансово-экономической экспертизы с целью установления рыночной стоимости приобретаемых лекарственных препаратов не имеет значения для настоящего дела.

Налогоплательщик указал на процедурные нарушения порядка рассмотрения материалов налоговой проверки, которые, по его мнению, являются существенными и влекут отмену оспариваемого решения, а также о том, что заявитель не был ознакомлен с расчетом наценки, который вновь произведен налоговым органом по результатам проверки контррасчета общества, что нарушило право на представление объяснений по итоговым выводам налогового органа.

Порядок осуществления мероприятий налогового контроля, в ходе которых устанавливаются подлежащие отражению в акте выездной налоговой проверки и дополнении к акту налоговой проверки факты нарушения налогоплательщиком законодательства о налогах и сборах, а также оформление результатов проверки предусмотрен статьями 89 - 101 Налогового кодекса Российской Федерации.

При этом не допускается использование доказательств, полученных с нарушением Кодекса (абзац 2 пункта 4 статьи 101 Кодекса).

Согласно абзацам 2, 3 пункта 14 статьи 101 названного Кодекса нарушение существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки является основанием для отмены вышестоящим налоговым органом или судом решения налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. К таким существенным условиям относится обеспечение возможности лица, в отношении которого проводилась проверка, участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки лично и (или) через своего представителя и обеспечение возможности налогоплательщика представить объяснения.

Основаниями для отмены указанного решения налогового органа вышестоящим налоговым органом или судом могут являться иные нарушения процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки, если только такие нарушения привели или могли привести к принятию руководителем (заместителем руководителя) налогового органа неправомерного решения.

В пункте 78 Постановления Пленума ВАС РФ № 57 «О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации» указано, что из положений статей 88, 89, 100, 101, 139 НК РФ следует, что право налогового органа осуществлять сбор доказательств, равно как и право налогоплательщика знакомиться с этими доказательствами, представлять возражения против выводов налогового органа и подтверждающие такие возражения доказательства, предоставляются им на всех стадиях осуществления налогового контроля вплоть до вынесения вышестоящим налоговым органом решения по жалобе налогоплательщика на решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решение об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

При этом доказательства, полученные налоговым органом после окончания проверки, но истребованные в ходе налоговой проверки, не являются нарушением порядка собирания и представления доказательств.

Право определять необходимость и объем проведения тех или иных контрольных мероприятий, устанавливать причинно-следственную взаимосвязь действий между конкретными организациями при доказывании по делу о налоговом правонарушении принадлежит налоговому органу, а не налогоплательщику.

Учитывая приведенные правовые нормы, основанием для отмены принятого инспекцией решения по результатам проверки является необеспечение возможности плательщика участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки.

В настоящем случае на основании решения Межрайонной ИФНС России № 18 по Московской области от 29.12.2019 № 6 проведена выездная налоговая проверка ООО «Джодас Экспоим». По результатам проверки 15.03.2021 составлен акт, который с материалами проверки вручен обществу 20.04.2021.

Вместе с тем, в силу вышеизложенного, нарушение срока вручения акта налоговой проверки не является существенным, влекущим признание оспариваемого решения недействительным.

Кроме того, нарушение срока вручения акта выездной налоговой проверки не влечет за собой невозможность представления возражений по доводам, изложенным в акте и личного участия налогоплательщика в рассмотрении материалов налоговой проверки, поскольку срок на подачу возражений исчисляется со дня вручения акта налоговой проверки.

В акте налоговой проверки изложены выводы и предложения проверяющих по устранению выявленных нарушений, а также документально подтвержденные факты нарушений законодательства о налогах и сборах, выявленные в ходе проверки. По результатам проведенных дополнительных мероприятий составлено дополнение к акту, в котором содержится информации о полученных дополнительных доказательствах фактов совершения нарушений законодательства о налогах и сборах, выводы и предложения по устранению выявленных нарушений. Налогоплательщиком представлены письменные возражения по акту налоговой проверки и дополнению к акту.

Таким образом, в соответствии с пунктом 3 статьи 100 Налогового кодекса Российской Федерации в акте налоговой проверки от 15.03.2021 № 3 надлежащим образом изложены факты нарушений законодательства о налогах и сборах, выявленные в ходе проверки, соответственно, налогоплательщик не был лишен права на представление своих возражений по установленному инспекцией правонарушению.

В ходе рассмотрения материалов проверки налогоплательщик информирован о результатах рассмотрения всех возражений и ходатайств, а также с учетом всех представленных заявителем и полученных налоговым органом документов в рамках проверки и дополнительных мероприятий, в том числе с методикой расчета, которые повлияли на итоговые результаты при исчислении налоговых обязательств общества, что отражено в обжалуемом решении. Все доводы налогоплательщика по существу установленных нарушений, изложенные в возражениях и ходатайствах, отражены в решении от 17.06.2022 № 6 и инспекцией дана им соответствующая оценка.

Суд первой инстанции правомерно признал несостоятельным довод общества о том, что в оспариваемом решении инспекцией указаны дополнительные обстоятельства с их оценкой, которые не были указаны в акте налоговой проверки и в дополнении к акту налоговой проверки.

На страницах 17-18 оспариваемого решения изложена информация о полученном ответе на международный запрос, которая подтверждает выводы, изложенные в акте налоговой проверки. Указанный ответ получен налоговым органом 20.04.2022 после вручения дополнения к акту. С указанным ответом налогоплательщик ознакомлен до рассмотрения материалов проверки. Доказательства обратного заявителем не представлено.

На страницах 99-103 оспариваемого решения изложена информация о произведенном анализе изменения цен, по которым осуществляется закупка лекарственных препаратов у компании «Полигруп Фарма Пте Лтд», по сравнению с ценой, по которой компания «Полигруп Фарма Пте Лтд» данный товар приобретала у индийской компании «Джодас Экспоим Пвт. Лтд».

Изложенный на указанных страницах оспариваемого решения анализ по ценам отсутствовал в акте налоговой проверки и дополнении к акту. Однако, аналогичный анализ изложен в тексте акта налоговой проверки (страницы 41-43) по другим позициям лекарственных препаратов, приобретенным через того же поставщика - компанию «Полигруп Фарма Пте Лтд». Кроме того, общий расчет по всем позициям товаров отражен в приложении № 3 к акту налоговой проверки.

Таким образом, изложенная в оспариваемом решении информация лишь дополняет сделанные выводы в акте налоговой проверки с учетом полученных документов, но истребованных в рамках проверки.

В отношении довода общества о том, что при вынесении оспариваемого решения налоговым органом произведены дополнительные доначисления, суд первой инстанции верно указал следующее.

Инспекцией принята позиция по возражениям в части нереализованного обществом товара. При этом в возражениях налогоплательщик настаивал на исключении из доначислений за конкретный год суммы налога, которая относится к нереализованному товару (т.е. не учтенная в затратах). По решению от 17.06.2022 № 6 спорная сумма налога исключена из доначислений за оспариваемый год, но добавлены начисления в период из числа проверяемых, в котором была осуществлена реализация товара.

При осуществлении пересчета по данному основанию (по методике, предложенной самим налогоплательщиком) использовались оборотно-сальдовые ведомости по счету 41.01, представленные налогоплательщиком с возражениями. Изменение начислений связано исключительно с принятием позиции налогоплательщика, в результате которой часть доначислений, приходившихся на 2016 год, была учтена в последующие годы из числа проверяемых, поскольку затраты по товарам, приобретенным в 2016 году, частично были приняты в 2016 году, а частично в 2017 и 2018 годы.

Таким образом, вследствие данного пересчета изменился размер доначислений за соответствующие периоды. Однако, в целом, при принятии решения от 17.06.2022 № 6 увеличение суммы доначислений налога не произошло, а увеличение размера убытка, подлежащего уменьшению, произошло по причине переноса необоснованно принятых затрат по ряду позиций товаров в 2016 и 2017 годы и учтены в 2018 году, то есть, когда фактически данные затраты были приняты к учету.

При этом, заявляя в возражениях довод по нереализованному товару, налогоплательщик в своем расчете избирательно определил только те позиции товаров, по которым проверкой был установлен прирост цены, при этом не учитывая, что по ряду позиций товаров было уменьшение цены приобретения, которое учитывалось при определении доначислений, то есть выбрал позиции товаров, влиявших на размер доначислений в сторону их увеличения, а по позициям товаров, уменьшающим доначисления, ООО «Джодас Экспоим» в своих контррасчетах свой довод не учел. Налоговый орган, соглашаясь с доводом налогоплательщика, учел данный довод в отношении всех позиций товара, участвующих в расчете доначислений, отраженных в акте проверки.

Таким образом, при вынесении решения от 17.06.2022 № 6 инспекцией уменьшены доначисления за 2016 и 2017 годы и увеличены за 2018 год, в связи с чем налогоплательщик заявляет, что инспекцией произведен новый расчет, с которым он не был ознакомлен и тем самым лишен права представить возражения.

Вместе с тем, при рассмотрении материалов проверки установлено, что по ряду партий товаров, по которым отсутствовала информация о ценах индийского поставщика, использовались цены на аналогичные препараты из других партий.

С возражениями налогоплательщик представил инвойсы, свидетельствующие о другой отпускной цене поставщика из Индии на спорную партию. По решению от 17.06.2022 № 6 произведен пересчет размера прироста цены исходя из цены в инвойсе. В расчетах, прилагаемых к акту проверки, данные позиции товаров также были указаны, но по этим позициям товаров не был рассчитан прирост цены из-за отсутствия инвойсов. При принятии решения от 17.06.2022 № 6 в отношении этих позиций произведено определение размера прироста цены, в связи с представлением обществом инвойсов.

Вследствие пересчета размера прироста цены при принятии решения, общая сумма налога по сравнению с актом и дополнением к акту не увеличилась. Однако возникли доначисления налога за 2018 год, которых не было в акте налоговой проверки и увеличилась сумма убытка, подлежащего уменьшению по итогам проверки. Данные доначисления осуществлены по причине уменьшения размера доначислений за 2016 и 2017 годы, которые в соответствующей части учтены в 2018 году вследствие принятия налоговым органом позиции налогоплательщика, представленной с возражениями и учтенной при рассмотрении материалов налоговой проверки, что подтверждается Протоколом.

Таким образом, вопреки утверждению заявителя, никаких новых нарушений, не отраженных в акте налоговой проверки и дополнении к акту, в оспариваемом решении налогоплательщику не предъявлялось. Никаких новых фактов, подтверждающих нарушение законодательства о налогах и сборах, при рассмотрении материалов проверки не учитывалось. Изменение сумм доначислений налога по вновь проведенным расчетам связано исключительно с принятием позиции налогоплательщика по представленным возражениям. По ряду позиций товаров изменился рассчитанный размер прироста цены, исходя из отпускных цен, содержащихся в инвойсах компании «Джодас Экспоим Прайвет Лимитед», которые были представлены налогоплательщиком с возражениями. Таким образом, пересчет размера прироста цены осуществлялся по документам налогоплательщика и с учетом его доводов.

При этом общая сумма доначислений по решению от 17.06.2022 № 6 не изменилась и положение заявителя не ухудшила. В связи с чем, данный довод общества не состоятелен.

Кроме того, при рассмотрении материалов апелляционной жалобы вышестоящим налоговым органом учтены представленные обществом документы, что отражено в пункте 3 мотивировочной части решения УФНС России по Московской области от 07.11.2022 № 07-12/075201.

Налоговый орган, соглашаясь с доводами общества, учел представленные заявителем расчеты и документы, а также документы, полученные в ходе дополнительных мероприятий налогового контроля в отношении всех позиций товара, участвующих в расчете доначислений и отраженных в акте проверки. Все приложения к акту и дополнению к акту вручены заявителю, в связи с чем, налогоплательщику предоставлена возможность в предоставлении соответствующих возражений.

Налогоплательщик имел возможность ознакомиться со всеми материалами выездной налоговой проверки и дополнительных мероприятий налогового контроля, ему обеспечена возможность участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки, заявлять доводы и замечания, представить документы, что подтверждается протоколом, в связи с чем, заявитель не был лишен права на представление объяснений.

Ввиду изложенного доводы апелляционной жалобы не опровергают правомерные выводы суда первой инстанции.

Нарушений норм процессуального права, являющихся основанием для отмены судебного акта в любом случае, не установлено.

Руководствуясь статьями 176, 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд апелляционной инстанции



ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Московской области от 18.05.2023 по делу № А41-97157/2022 оставить без изменения, апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью «Джодас Экспоим» - без удовлетворения.

Возвратить обществу с ограниченной ответственностью «Джодас Экспоим» из федерального бюджета излишне уплаченную платежным поручением от 16.05.2023 № 1103 государственную пошлину в сумме 1500 руб.

Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Арбитражный суд Московского округа в течение двух месяцев со дня его принятия (изготовления в полном объеме) через Арбитражный суд Московской области.




Председательствующий судья Л.В. Пивоварова


Судьи: М.И. Погонцев


В.Н. Семушкина