Решение от 8 февраля 2021 г. по делу № А13-12268/2017

АРБИТРАЖНЫЙ СУД ВОЛОГОДСКОЙ ОБЛАСТИ

ул. Герцена, д. 1 «а», Вологда, 160000


Именем Российской Федерации



Р Е Ш Е Н И Е

Дело № А13-12268/2017
город Вологда
08 февраля 2021 года



Резолютивная часть решения объявлена 04 февраля 2021 года.

Полный текст решения изготовлен 08 февраля 2021 года.


Арбитражный суд Вологодской области в составе судьи Шестаковой Н.А., при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания ФИО1, рассмотрев в судебном заседании дело по заявлению общества с ограниченной ответственностью «Стальэмаль» к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы №12 по Вологодской области и Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Вологодской области о признании частично недействительным решения 17.03.2017 № 11-30/04,

при участии представителя заявителя ФИО2 по доверенности от 30.12.2019, представителей инспекции ФИО3 по доверенности от 08.05.2020, ФИО4 по доверенности от 22.01.2020,



у с т а н о в и л:

общество с ограниченной ответственностью «Стальэмаль» (далее – общество, заявитель, ООО «Стальэмаль») обратилось в Арбитражный суд Вологодской области с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 12 по Вологодской области (далее – инспекция, налоговый орган) и Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Вологодской области о признании недействительным решения от 17.03.2017 № 11-30/04.

Заявлением от 08.10.2019 общество уточнило заявленные требования, просило признать недействительным решение инспекции в части доначисления налога на добавленную стоимость (далее – НДС) в сумме 729 831 руб., пени в сумме 203 178 руб. 15 коп., штраф в сумме 21 469 руб. 87 коп., налога на прибыль организаций (далее – налог на прибыль) в сумме 10 570 254 руб. 54 коп., пеней в сумме 2 193 979 руб. 11 коп., штрафа в сумме 270 202 руб. 43 коп. Определением от 15.01.2021 уточнение судом принято.

Определением от 19 декабря 2017 года прекращено производство по делу в части требований общества о признании недействительным решения Управления Федеральной налоговой службы по Вологодской области (далее – Управление) от 03.07.2017 № 07-09/09993@.

Ходатайством от 26.02.2019 № 373 заявитель отказался от требований к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Вологодской области об оспаривании решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 12 по Вологодской области от 17.03.2017 № 11-30/04. Производство по делу в части указанных требований в силу подпункта 4 пункта 1 статьи 150 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) подлежит прекращению.

В обоснование заявленных требований общество указало на несоответствие оспариваемого решения требованиям Налогового кодекса Российской Федерации (далее – НК РФ) и нарушение прав общества.

Инспекция в отзывах на заявление и ее представители в судебном заседании требования заявителя отклонили, ссылаясь на законность и обоснованность оспариваемого решения.

Исследовав доказательства по делу, заслушав объяснения представителей лиц, участвующих в деле, суд считает, что требования заявителя подлежат удовлетворению частично.

Как следует из материалов дела, инспекцией проведена выездная налоговая проверка, по итогам которой принято решение от 17.03.2017 №11-30/04 (том 1 листы 77-156). Указанным решением обществу доначислено 729 831 руб. НДС, пени в сумме 203 178 руб. 15 коп. и применен штраф в сумме 21 469 руб. 87 коп., налога на прибыль в сумме 17 915 496 руб., пени в сумме 4 937 283 руб. 26 коп., применен штраф в сумме 597 183 руб. 20 коп., уменьшен убыток за 2014 год в сумме 48 197 374 руб.

Решением Управления от 03.07.2017 № 07-09/09993@ решение инспекции оставлено без изменения, произведен перерасчет нормы амортизации с учетом оставшегося срока полезного использования и остаточной стоимости объектов основных средств, перерасчет суммы амортизации за 2014 год по объектам основных средств, перерасчет суммы амортизации, неверно начисленной в 2014 год, с учетом вынесенного управлением решения (том 5 листы 118-129).

Решением от 07.10.2019 № 10-26/019622 инспекцией внесены изменения в оспариваемое решение в части устранения арифметических ошибок, решение инспекции оспаривается с учетом внесенных изменений (том 47 лист 95).

Не согласившись с принятым инспекцией решением в указанной части, общество обратилось в арбитражный суд.

В оспариваемом решении налоговый орган установил необоснованное предъявление к вычету в налоговых периодах 2013-2014 гг. сумм НДС, выставленных в счетах-фактурах ООО «ТрансАльфа» и ООО ТК «ТрансАльфа» на общую сумму 729 831 руб. (том 11 листы 67-72)

В обоснование вывода о получении необоснованной налоговой выгоды инспекция ссылается на следующие обстоятельства: реальными перевозчиками грузов являлись индивидуальные предприниматели и физические лица (водители), ООО «Трансальфа» и ООО ТК «Трансальфа» фактически оказывало только услуги по организации перевозки грузов, то есть транспортной экспедиции; обществом не представлены заявки, товарные накладные и товарно-транспортные накладные, предусмотренные договором; в транспортных накладных перевозчиком указаны физические лица и ООО «Трансальфа» с ООО ТК «Трансальфа»; у ООО «Трансальфа» и ООО ТК «Трансальфа» отсутствует квалифицированный персонал для перевозки грузов, транспортные средства; руководители ООО «Трансальфа» и ООО ТК «Трансальфа» подтвердили отсутствие персонала и транспортных средств, привлечение исполнителей; в счетах-фактурах содержится недостоверная информация о перевозчиках.

Общество с позицией инспекции не согласилось, полагает доказанным факт оказания услуг и достоверности отраженных в счетах-фактурах сведений. При этом, акцентирует внимание на заключении договоров транспортной экспедиции, для которых не имеет значения наличие у исполнителя транспортных средств и персонала, а также право привлекать к исполнению обязанностей по договору третьих лиц. ООО «Трансальфа» и ООО ТК «Трансальфа» осуществляли свою деятельность по месту государственной регистрации, вид деятельности соответствовал фактическому, уплачивали НДС от своей деятельности. Фактов взаимозависимости общества с исполнителями, создания формального документооборота налоговым органом не установлено.

Согласно договорам транспортной экспедиции с ООО «ТрансАльфа» от 14.03.2013 № 24/70-ОУ/13, с ООО ТК «ТрансАльфа» от 20.02.2014 № 3/37-ОУ/14, исполнители приняли на себя обязанность по оказанию услуг по организации междугородних перевозок грузов на условиях, указанных в договорах и приложениях к нему. Исполнитель осуществляет экспедирование и организацию перевозок грузов заказчика в соответствии с правилами междугородних перевозок грузов, Гражданским кодексом Российской Федерации (далее – ГК РФ), Уставом автомобильного транспорта и городского наземного электрического транспорта, Федерального закона «О транспортно-экспедиционной деятельности» (том 11 листы 61-66, том 17 листы 114-119).

Согласно условиям договора, исполнитель обязался доставить вверенный ему заказчиком груз в пункт назначения и выдать его уполномоченному на получение груза лицу, а заказчик обязался оплатить за перевозку груза в порядке и размере, установленным договором. Исполнитель вправе привлекать для исполнения договора третьих лиц (уведомив об этом заказчика), в этом случае он несет ответственность перед заказчиком как за свои собственные. Исполнитель контролирует надлежаще оформление грузоотправителем/грузополучателем товарной накладной и товарно-транспортной накладной: предоставление отметок о приемке груза к перевозке, отметок о доставке груза, времени начала и окончания погрузочно-разгрузочных работ, в случае составления актов о недостаче, повреждении груза – предоставление отметки об акте в ТТН и ТН, расписывается на прием/сдачу груза в соответствующих графах ТТН и ТН. Исполнитель предоставляет необходимый заказчику транспорт в исправном состоянии на основании заявок. В случае невозможности предоставления всего заказанного транспорта исполнитель обязан предупредить заказчика при приеме заявки. Товарно-транспортные накладные и товарные накладные с надлежащими отметками о получении/сдаче груза предоставляются в адрес заказчика не позднее 14 дней с даты разгрузки, указанной в ТТН и ТН. Исполнитель несет ответственность за сохранность груза, принятого им к перевозке до выдачи его получателю, если не докажет, что утрата и повреждение груза произошли вследствие обстоятельств, которые исполнитель не мог предвидеть.

Услуги оформлялись актами и счетами-фактурами на оказание услуг по организации перевозок грузов с указанием дат рейса, пунктов назначения, фамилии водителя и номера автомобиля, а также транспортными накладными (тома 11-23). В транспортных накладных отражены данные о грузоотправителе и грузополучателе, наименование груза, фамилии водителей, перевозчик – ООО «ТрансАльфа» или ООО ТК «ТрансАльфа» с указанием фамилии водителя, реквизиты транспортного средства. В счетах-фактурах, выставленных исполнителями, отражено выполнение услуг по организации перевозок грузов, приведены даты и маршрут перевозки, фамилия водителя, государственный регистрационный номер автомобиля.

По результатам встречной проверки установлено, что ООО «ТрансАльфа» состоит на учете в инспекции с 05.12.2012, учредителями являются ФИО5 и ФИО6, генеральный директор – ФИО5, коммерческий директор – ФИО6, профилем деятельности согласно программе АвтоТранспортИнфо является «диспетчер», основной вид деятельности по ОКВЭД организация перевозок грузов, документы по требованию не представлены, налоговые декларации по налогу на имущество и транспортному налогу за 2013-2014гг. не представлялись, среднесписочная численность работников в 2013 году составила 1 человек, в 2014 – 0 человек, справки 2-НДФЛ за 2013 год представлены на 2 человек (ФИО5 и ФИО7), за 2014 год – на 1 человека (ФИО5) (том 10 листы 124-143, том 24 листы 1-50).

В отношении ООО ТК «ТрансАльфа» инспекцией установлено, что организация состоит на учете в инспекции с 12.02.2014, учредителем и руководителем является ФИО6, основной вид деятельности – деятельность автомобильного грузового транспорта, профилем деятельности согласно программе АвтоТранспортИнфо является «диспетчер», по требованию документы представлены в полном объеме, налоговые декларации по транспортному налогу и налогу на имущество в налоговый орган за 2013-2014гг. не представлялись, среднесписочная численность за 2014 год составила 1 человек, справка 2-НДФЛ за 2014 год представлена на 1 человека (ФИО6). Кроме того, в налоговых декларациях по НДС ООО «Трансальфа» и ООО ТК «Трансальфа» сумма налоговых вычетов максимально приближена к сумме налога, исчисленного с реализации товаров, сумма налога к уплате незначительна (том 10).

Допрошенный инспекцией свидетель ФИО5 подтвердил, что являлся руководителем организации, пояснил, что полностью осуществлял руководство организацией, фирма занималась оказанием услуг по организации междугородних перевозок грузов, бухгалтерские услуги оказывало ООО «Ваш бухгалтер», вела ФИО8, численности работников не было, работал один как диспетчер, основных средств организация не имела, заказчиком являлось ООО «Стальэмаль», договор заключался посредством электронной почты. Со слов свидетеля, фактически услуги оказывались грузовым автотранспортом в зависимости от тоннажа и объема груза, транспортные средства принадлежали индивидуальным предпринимателям или юридическим лицам, частые маршруты Череповец-Москва или Череповец-Ростов-на-Дону, поиск водителей осуществлял через систему АвтоТрансИнфо, договоры с предпринимателями не заключались, оформлялись разовые договоры-заявки с предпринимателями на разовую услугу, оформленную заявку отправлял предпринимателям на электронную почту, заявки на пропуска с доверенностями отправлял на ООО «Стальэмаль», условия по перевозке согласовывала ФИО6, в счетах-фактурах выставляли стоимость организации услуг по перевозке с учетом стоимости самой перевозки, поскольку ООО «Стальэмаль» с предпринимателями не работает, оплату за услуги ООО «Стальэмаль» производило на расчетный счет организации, из них стоимость транспортных услуг переводилась на счета лиц, указанных предпринимателями (том 10 листы 90-95).

Свидетель ФИО6 подтвердила, что в 2014 году являлась учредителем и руководителем ООО ТК «ТрансАльфа», пояснила, что полностью осуществляла руководство организацией, фирма занималась перевозкой грузов автотранспортом, логистикой, помещение арендовали у Центра поддержки малого бизнеса, бухгалтерские услуги оказывало ООО «Ваш бухгалтер», вела ФИО8, численности работников не было, работала одна как диспетчер, основных средств организация не имела, заказчиками являлись ООО «Стальэмаль», ОАО «КХМ-1», ООО «Химтехпроект», подписанный со своей стороны договор с ООО «Стальэмаль» отвозила менеджерам ООО «Стальэмаль», в рамках договора оказывала услуги по поиску машин для перевозки грузов грузовым автотранспортом, транспортные средства принадлежали предпринимателям или юридическим лицам Вологодской области, также могла заказывать транзитников, частные маршруты, поиск водителей осуществлялся через программу АвтоТрансИнфо, договоры с водителями не заключались, оформлялась заявка с предпринимателем, которая отправлялась на ООО «Стальэмаль», условия перевозки оговаривались по телефону или в программе «АйСеКью», ООО «Стальэмаль» устанавливала даты поездок, маршрут, объем груза, день, время погрузки, день, время разгрузки, расценки были стандартными, в них входила заработная плата водителя и процент свидетелю, стоимость услуг за вычетом вознаграждения перечислялась перевозчику (том 10 листы 99-103).

В распоряжении инспекции имелись сведения о собственниках автомобилей - индивидуальных предпринимателях, которые занимаются оказанием автотранспортных услуг по перевозке грузов и применяют систему ЕНВД, а также физические лица, не зарегистрированные в качестве индивидуальных предпринимателей.

Инспекцией проведены допросы водителей и собственников транспортных средств, указанных в транспортных накладных (том 23 листы 104-109).

Свидетель ФИО9 подтвердил, что в 2013-2014гг. он как предприниматель по договору оказания услуг по перевозке грузов с ООО «Трансальфа» работает экспедитором по доставке грузов. ООО «Трансальфа» ему знакомо как диспетчеры, ФИО5 не знаком, работал с ФИО6 Где находится офис организации, не знает, заявки высылали на электронную почту, с Татьяной общался по телефону. Свидетель принимал заявки и самостоятельно находил водителя, который работает по договору с ним. Товарно-сопроводительные документы передавал ООО «Трансальфа». Напрямую с ООО «Стальэмаль» не работал, так как работает без НДС (том 10 листы 113-115).

Свидетель ФИО10 в ходе допроса пояснил, что имел в собственности грузовые автомобили и как предприниматель занимался оказанием транспортных услуг. ООО «Трансальфа» и ООО ТК «Трансальфа» знакомы как диспетчеры между заводом и перевозчиком. ФИО5 и ФИО6 знакомы. Заявки принимались по телефону, товарно-сопроводительные документы забирались и сдавались отмеченные после рейса Татьяне. Оплата производилась безналичным путем, с водителем рассчитывался сам.

Свидетель ФИО11 подтвердил наличие грузовых автомобилей, которые использовал сам как водитель, пояснил, что ООО «ТрансАльфа» и ООО ТК «ТрансАльфа» знакомы как диспетчеры, ФИО5 и ФИО6 также знакомы, последняя по телефону направляла заявки по рейсу, по ней искал водителя, договор на оказание услуг заключался в 2013 году, товарно-транспортные документы забирали при погрузке, сдавали после рейса отмеченные Татьяне, напрямую с ООО «Стальэмаль» не работали ввиду освобождения от уплаты НДС, расчет производился безналично по заранее оговоренной цене (том 10 листы 107-109).

Свидетель ФИО12 подтвердил, что имеет в собственности грузовой автомобиль, сам является водителем, ООО «ТрансАльфа» и ООО ТК «ТрансАльфа» ему не знакомы, заказы принимал от диспетчеров по телефонным звонкам, от каких фирм работали диспетчеры не знает, подтвердил выполнение рейса от ООО «Стальэмаль» в ООО «Ашан» однократно, перевозил эмальпосуду, ФИО5 и ФИО6 не знакомы (том 10 листы 104-106).

Свидетель ФИО13 подтвердил наличие в собственности автомобиля Газель, получение заявок на грузоперевозки от ООО «ТрансАльфа» и ООО ТК «ТрансАльфа» как от диспетчеров, Татьяна или Максим заказывали пропуск и контролировали оказание услуг, перевозил эмальпосуду от ООО «Стальэмаль» в Москву или Мурманск (том 10 листы 110-112).

С учетом показаний свидетелей, налоговый орган пришел к выводу, что фактически услуги по переводке грузов обществу оказаны не заявленными ООО «Трансальфа» и ООО ТК «Трансальфа», а иными лицами – индивидуальными предпринимателями и физическими лицами, не являющимися плательщиками НДС. Включение ООО «Трансальфа» и ООО ТК «Трансальфа» в схему взаимоотношений для снижения общей налоговой нагрузки и направлено исключительно на получение обществом необоснованной налоговой выгоды, образующейся в результате применения налоговых вычетов по НДС.

В силу пункта 1 статьи 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 настоящего Кодекса, на установленные данной статьей налоговые вычеты. Пунктом 2 статьи 171 НК РФ определено, что вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 НК РФ (за исключением товаров, предусмотренных пунктом 2 статьи 170 НК РФ), либо для перепродажи.

Из пункта 1 статьи 172 НК РФ следует, что применение налоговых вычетов возможно только после принятия на учет приобретенных товаров (работ, услуг) при наличии соответствующих первичных документов.

Данной нормой предусмотрено, что налоговые вычеты, установленные статьей 171 названного Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг).

В соответствии с пунктом 1 статьи 169 НК РФ документом, служащим основанием для принятия покупателем предъявленных продавцом товаров (работ, услуг), имущественных прав (включая комиссионера, агента, которые осуществляют реализацию товаров (работ, услуг), имущественных прав от своего имени) сумм налога к вычету, является счет-фактура.

Согласно пункту 1 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12 октября 2006 года № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» (далее - Постановление № 53) представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

Как указано в пунктах 3 и 4 Постановления № 53, налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности. Налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера).

В пункте 5 названного Постановления разъяснено, что о необоснованности налоговой выгоды могут свидетельствовать подтвержденные доказательствами доводы налогового органа о наличии следующих обстоятельств: невозможности реального осуществления налогоплательщиком указанных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг; отсутствия необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу отсутствия управленческого или технического персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств; совершения операций с товаром, который не производился или не мог быть произведен в объеме, указанном налогоплательщиком в документах бухгалтерского учета.

При этом в пункте 6 Постановления № 53 указано, что судам необходимо иметь в виду, что следующие обстоятельства сами по себе не могут служить основанием для признания налоговой выгоды необоснованной: создание организации незадолго до совершения хозяйственной операции; взаимозависимость участников сделок; неритмичный характер хозяйственных операций; осуществление операции не по месту нахождения налогоплательщика; осуществление расчетов с использованием одного банка; осуществление транзитных платежей между участниками взаимосвязанных хозяйственных операций; использование посредников при осуществлении хозяйственных операций.

Однако, эти обстоятельства в совокупности и взаимосвязи с иными обстоятельствами, в частности, указанными в пункте 5 настоящего Постановления, могут быть признаны обстоятельствами, свидетельствующими о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды.

Поскольку включение тех или иных затрат в состав расходов и применение налоговых вычетов направлено на уменьшение налогового обязательства налогоплательщика, обязанность доказывания наличия перечисленных условий также возлагается на налогоплательщика.

При этом документы, на которые ссылается налогоплательщик в подтверждение исполнения такой обязанности, должны отвечать предъявляемым требованиям и достоверно свидетельствовать об обстоятельствах, с которыми законодательство связывает налоговые последствия, а также составлять единый комплект, позволяющий индивидуализировать конкретную хозяйственную операцию.

Статьей 9 Федерального закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете» (далее – Закон о бухгалтерском учете) предусмотрено, что все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет.

В соответствии с пунктом 2 статьи 9 Закона о бухгалтерском учете первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, а документы, форма которых не предусмотрена в этих альбомах, должны содержать установленные названной нормой обязательные реквизиты.

Приведенная статья закона содержит отсылочную норму к альбомам унифицированных форм первичной учетной документации.

Применение унифицированных форм первичной учетной документации, включенных в альбом унифицированных форм, является обязательным юридическими лицами всех форм собственности, осуществляющими деятельность в отраслях экономики, и регламентируется статьей 9 Закона о бухгалтерском учете и Положением по ведению бухгалтерского учета и отчетности в Российской Федерации, утвержденным приказом Министерства финансов Российской Федерации 29.07.1998 № 34н.

Таким образом, законодательство о бухгалтерском учете установило основные требования к оформлению документов, а налоговое законодательство предусмотрело, что право налогоплательщика на уменьшение налоговой базы по налогу на прибыль должно быть подтверждено документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Вместе с тем из приведенных норм не следует, что факты приобретения услуг могут подтверждаться только перечисленными документами, а глава 25 НК РФ не содержит императивной нормы, которая бы устанавливала, что не могут быть приняты к учету первичные документы, имеющие пороки в оформлении, как, например, указано в статье 169 НК РФ относительно счетов-фактур. Главным при оценке первичных документов является, подтверждают ли они факты передачи товаров и результатов оказания услуг, поэтому факты приобретения товаров и услуг могут подтверждаться товарными накладными, а также иными документами, отвечающими требованиям статьи 9 Закона о бухгалтерском учете.

В соответствии с положениями статьи 71 АПК РФ арбитражный суд оценивает доказательства по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном, объективном и непосредственном исследовании имеющихся в деле доказательств.

Согласно пункту 1 статьи 801 ГК РФ по договору транспортной экспедиции одна сторона (экспедитор) обязуется за вознаграждение и за счет другой стороны (клиента-грузоотправителя или грузополучателя) выполнить или организовать выполнение определенных договором экспедиции услуг, связанных с перевозкой груза. Договором транспортной экспедиции могут быть предусмотрены обязанности экспедитора организовать перевозку груза транспортом и по маршруту, избранными экспедитором или клиентом, обязанность экспедитора заключить от имени клиента или от своего имени договор (договоры) перевозки груза, обеспечить отправку и получение груза, а также другие обязанности, связанные с перевозкой. Условия выполнения договора транспортной экспедиции определяются соглашением сторон, если иное не установлено законом о транспортно-экспедиционной деятельности, другими законами или иными правовыми актами.

Статьей 803 ГК РФ предусмотрена ответственность за неисполнение или ненадлежащее исполнение обязанностей по договору экспедиции. Если экспедитор докажет, что нарушение обязательства вызвано ненадлежащим исполнением договоров перевозки, ответственность экспедитора перед клиентом определяется по тем же правилам, по которым перед экспедитором отвечает соответствующий перевозчик.

В силу пункта 1 статьи 804 ГК РФ клиент обязан предоставить экспедитору документы и другую информацию о свойствах груза, об условиях его перевозки, а также иную информацию, необходимую для исполнения экспедитором обязанности, предусмотренной договором транспортной экспедиции.

В соответствии со статьей 805 ГК РФ, если из договора транспортной экспедиции не следует, что экспедитор должен исполнить свои обязанности лично, экспедитор вправе привлечь к исполнению своих обязанностей других лиц. Возложение исполнения обязательства на третье лицо не освобождает экспедитора от ответственности перед клиентом за исполнение договора.

Согласно пункту 4 Правил транспортно-экспедиционной деятельности, утвержденных Постановлением Правительства Российской Федерации от 08.09.2006 № 554, под транспортно-экспедиционными услугами понимаются услуги по организации перевозки груза, заключению договоров перевозки груза, обеспечению отправки и получения груза, а также иные услуги, связанные с перевозкой груза; экспедитором является лицо, выполняющее или организующее выполнение определенных договором транспортной экспедиции транспортно-экспедиционных услуг; клиентом - лицо, заключившее с экспедитором договор транспортной экспедиции и принявшее на себя обязательство оплатить выполнение транспортно-экспедиционных услуг, оказываемых экспедитором; перевозчиком - лицо, осуществляющее перевозку груза на основе договора перевозки.

Экспедиторскими документами являются:

поручение экспедитору (определяет перечень и условия оказания экспедитором клиенту транспортно-экспедиционных услуг в рамках договора транспортной экспедиции);

экспедиторская расписка (подтверждает факт получения экспедитором для перевозки груза от клиента либо от указанного им грузоотправителя);

складская расписка (подтверждает факт принятия экспедитором у клиента груза на складское хранение).

Экспедиторские документы являются неотъемлемой частью договора транспортной экспедиции.

Если иное не установлено договором транспортной экспедиции, при организации перевозки груза экспедитор при необходимости осуществляет:

согласование с перевозчиками условий перевозки и хранения груза, времени перевалки груза с одного вида транспорта на другой и иных вопросов, необходимых для осуществления перевозки;

прохождение таможенных и иных процедур, необходимых при осуществлении перевозки;

расчеты за перевозку груза с перевозчиками как от имени клиента, так и от своего имени.

Согласно пункту 3.1.12 ГОСТ Р 52298/2004 «Национальный стандарт Российской Федерации. Услуги транспортно-экспедиторские. Общие требования» к услугам по организации и выполнению перевозки груза относят:

- организацию (при необходимости) обследования избранного маршрута перевозки, включая водные пути, дороги, пересекающие их сооружения и инженерные коммуникации, причальные сооружения, пункты погрузки, выгрузки, перегрузки и временного хранения;

- организацию работ согласно проектам и иным техническим документам, указанным в 3.1.11 и необходимым для осуществления проектной перевозки;

- организацию подачи транспортных средств соответствующей грузоподъемности и их использование на весь период перевозки;

- организацию погрузки и крепления груза, перегрузки, выгрузки и (или) контроль за выполнением этих операций;

- получение специальных разрешений и (или) согласований на перевозку крупногабаритных и (или) тяжеловесных грузов;

- выбор перевозчика и заключение с ним договора перевозки;

- выполнение перевозки избранным перевозчиком согласно заключенному договору.

Из изложенного можно сделать вывод, что при оказании транспортно-экспедиционных услуг экспедитор не обязательно выполняет саму перевозку груза самостоятельно, он вправе лишь организовать оказание транспортных услуг с привлечением третьих лиц.

В пункте 25 постановления Пленума Верховного Суда РФ от 26.06.2018 № 26 «О некоторых вопросах применения законодательства о договоре перевозки автомобильным транспортом грузов, пассажиров и багажа и о договоре транспортной экспедиции», указано, что в зависимости от условий договора содержание обязательства экспедитора может значительно отличаться: заключение договоров перевозки от имени клиента, оформление провозных документов, обеспечение отправки или получения груза и т.п. (пункт 1 статьи 801 ГК РФ). На основании абзаца первого статьи 803 ГК РФ и пункта 1 статьи 6 Закона о транспортной экспедиции суд при возложении ответственности на экспедитора должен установить содержание его обязанностей и их ненадлежащее исполнение.

Экспедитор несет ответственность за утрату, недостачу или повреждение (порчу) груза на основании пункта 2 статьи 6 и статьи 7 Закона о транспортной экспедиции, если он:

1) фактически осуществлял перевозку своими собственными транспортными средствами либо

2) выписал свой транспортный документ, например экспедиторскую расписку, или иным образом выразил намерение гарантировать сохранную доставку груза, в том числе принял на себя ручательство за исполнение договора перевозки (далее - договорный перевозчик).

На экспедитора не может быть возложена ответственность за утрату, недостачу или повреждение (порчу) груза перевозчиком, если в силу договора экспедитор обязан выполнять только такие отдельные функции грузоотправителя, как, например, осуществление расчетов с перевозчиком либо подготовка документов, необходимых для перевозки.

Материалами налоговой проверки установлено, что ООО «Трансальфа» и ООО ТК «Трансальфа» приняли на себя обязательство организовать полностью весь процесс доставки груза от общества до его покупателей. Действительно, сама перевозка груза осуществлялась иными лицами. Однако, возможность привлечения третьих лиц предусмотрена как статьей 805 ГК РФ, так и условиями заключенных обществом договоров. При этом, ответственность за сохранность груза продолжает нести экспедитор, то есть ООО «Трансальфа» и ООО ТК «Трансальфа». В связи с чем, довод инспекции об оказании обществу только услуг экспедиции, без услуг перевозки, не соответствует как понятию договора экспедиции, так и фактическим обстоятельствам дела.

Учредитель и директор ООО «ТК «Трансальфа» ФИО6 и учредитель и директор ООО «Трансальфа» ФИО5 подтвердили оказание обществу экспедиторских услуг, ведение деятельности в качестве транспортных диспетчеров с привлечением для перевозок третьих лиц. Работа данных организаций была организована таким образом, что поиск потенциальных перевозчиков осуществлялся в программе АвтоТрансИнфо, перевозчиками могли быть любые лица, предлагающие услуги перевозки, ООО «Трансальфа» и ООО ТК «Трансальфа» располагались в арендованном помещении и самостоятельно перевозку не выполняло. В связи с чем, отсутствие у ООО «Трансальфа» и ООО ТК «Трансальфа» помещений, транспортных средств и персонала не может свидетельствовать о невозможности оказания экспедиторских услуг.

Факт организации услуг в рамках договоров подтвердили и собственники (водители) транспорта, отраженные в представленных обществом первичных документах.

Действительно, из показаний свидетелей и материалов налоговой проверки не усматривается заключение договоров перевозки с собственниками транспортных средств, однако, ООО «Трансальфа» и ООО ТК «Трансальфа» делегировали свои обязательства перед обществом по доставке груза физическим лицам или индивидуальным предпринимателям на основании доверенностей. Представленные обществом доверенности содержат наименование поставщика, доверителя, идентифицирующие данные водителя, наименование груза, срок доверенности, что позволяет соотнести их с первичными документами, представленными по договору транспортной экспедиции (том 58 листы 54-56,96-102,том 59 листы 31-35).

Представленные обществом заявки на предоставление транспортных средств содержат полную информацию о заказчике, грузоотправителе, грузополучателе, маршруту движения, датах погрузки и разгрузки (том 33 листы 116-168). Со слов представителя общества, данные заявки носили внутренний, рабочий характер, в связи с чем, сохранены не в полном объеме. При этом, доводы инспекции о несоотносимости заявок с представленными первичными документами не подтверждаются материалами дела. Так, обществом 15.12.2014 в адрес ООО ТК «Трансальфа» направлялись заявки на доставку груза из ООО «Стальэмаль» в ООО «АШАН» Ступинского района Московской области, погрузка 17.12.2014, разгрузка 18.12.2014 (том 33 листы 164,165). Согласно акту от 18.12.2014 №325/1 ООО ТК «Трансальфа» оказана услуга по организации перевозок грузов рейс 17.12.2014-18.12.2014 Череповец-пос.Октябрьский Ступинского района. В транспортной накладной подтверждена перевозка груза из ООО «Стальэмаль» в ООО «АШАН» Ступинского района Московской области, имеются подписи о приеме груза водителем и передаче его грузополучателю, с указанием тех же дат (том 23 лист 32-41). При этом, общество сослалось на указание в товарных накладных заказов (заявок) покупателей товара, а не заказов (заявок) в транспортную организацию.

Как указано в пункте 1 статьи 65 и пункте 5 статьи 200 АПК РФ, обязанность доказывания законности принятого решения, а также обстоятельств, послуживших основанием для его принятия, возлагается на орган, который принял такое решение.

Инспекция в нарушение указанных требований бесспорных доказательств наличия в действиях сторон согласованности, направленной на получение необоснованной налоговой выгоды, совершения обществом недобросовестных действий не представила, не доказала факта создания обществом и его контрагентами замкнутых денежных потоков без цели фактического осуществления сделок, не установила и факта сговора общества и ООО «Трансальфа» и ООО ТК «Трансальфа», направленного на получение необоснованной налоговой выгоды.

Имеющиеся в материалах дела документы в их совокупности подтверждают реальность осуществления обществом в спорном периоде хозяйственных отношений с указанными контрагентами. Доказательств обратного инспекцией не представлено.

На основании вышеизложенного, решение налогового органа в части отказа в возмещении НДС, уменьшения заявленного к возмещению из бюджета НДС необоснованны, требования заявителя в указанной части подлежат удовлетворению.

В оспариваемом решении установлено завышение обществом внереализационных расходов при исчислении налога на прибыль при формировании резерва по сомнительным долгам в сумме 30 200 000 руб., в том числе, за апрель 2014 года в сумме 20 200 000 руб., за июнь 2014 года – 10 000 000 руб. При этом, налоговый орган ссылается на необоснованное включение обществом задолженности ООО «Эмалика» в резерв по сомнительным долгам, завышение в связи с этим внереализационных расходов за 2014 год, поскольку данный покупатель и заявитель являются взаимозависимыми организациями. По мнению инспекции, действия налогоплательщика фактически направлены на искусственное создание задолженности с целью уменьшения налогооблагаемой прибыли с помощью создания резерва по сомнительным долгам.

Заявитель с позицией инспекции не согласился, считает, что налоговым органом не представлено доказательств неправомерного формирования резерва по сомнительным долгам путем увеличения дебиторской задолженности при неправильном ведении бухгалтерского учета финансово-хозяйственных операций в программном комплексе и искусственного создания задолженности. Сумма 30 200 000 руб. была перечислена ООО «Эмалика» ошибочно и возвращена обществу. При этом, на даты возврата у ООО «Эмалика» не имелось задолженности с наступившим сроком оплаты.

В соответствии с пунктом 2.7.1 Положения об учетной политике общества на 2014 год, обществом создается резерв по сомнительным долгам в соответствии пунктом 70 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного приказов Минфина РФ от 29.07.1998 № 34н. Сумма отчислений в этот резерв включается в состав внереализационных расходов на последнее число отчетного периода на основании инвентаризации обязательств.

Резерв по сомнительным долгам может быть использован обществом лишь на покрытие убытков от безнадежных долгов. Безнадежными долгами признаются долги перед обществом, по которым истек установленный срок исковой давности либо по которым в соответствии с гражданским законодательством РФ обязательство прекращено вследствие невозможности его исполнения на основании акта государственного органа или ликвидации организации. Датой признания расходов по безнадежным долгам, по которым истек срок исковой давности, признается день, следующий за днем истечения срока исковой давности.

Сумма резерва по сомнительным долгам определяется обществом по результатам проведенной на последнее число отчетного периода инвентаризации дебиторской задолженности и исчисляется следующим образом: 1) по сомнительной задолженности со сроком возникновения свыше 90 календарных дней – в сумму создаваемого резерва включается полная сумма задолженности; 2) по сомнительной задолженности со сроком возникновения от 45 до 90 календарных дней – 50 процентов от суммы задолженности; 3) по сомнительной задолженности со сроком возникновения до 45 календарных дней – не увеличивает сумму резерва.

Согласно справке-расчету на 31.12.2014 (том 45 листы 13-21) в составе резерва по сомнительным долгам по ООО «Эмалика» учтена сумма 40 866 736 руб. 23 коп., что соответствует сумме в акте сверки от 14.02.2014 за период 2012-2013гг. между обществом и ООО «Эмалика» (том 44 листы 42-75). В указанной справке-расчете суммы разнесены по внутренним документам расчетов с контрагентом без ссылок на первичные документы покупателя ООО «Эмалика».

В соответствии с договором от 01.01.2012 № 14-ПОС/12, ООО «Стальэмаль» обязалось поставлять ООО «Эмалика» посуду на стальной основе и посуду с противопригорающим покрытием на стальной и алюминиевой основе, принадлежащей поставщику. Поставщик берет на себя обязательство не заключать аналогичных настоящему договоров с другими покупателями и воздерживаться от осуществления самостоятельной деятельности, аналогичной деятельности, составляющей предмет договора (том 45 листы 22-29). Договор расторгнут 09.01.2013.

Согласно дополнительному соглашению от 28.12.2012 № 1 стороны установили, что поставщик в течение срока действия соглашения обязуется приобретать у покупателя, а покупатель продавать поставщику нереализованные товары по цене его закупочной стоимости в объеме до 100% от поставленного поставщиком количества. Под нереализованным товаром стороны понимают товар, который не востребован конечным потребителем и находится на складе покупателя. Поставка нереализованного товара осуществляется на условиях выборки товара силами и за счет поставщика в месте, куда товар ранее был поставлен в соответствии с договором поставки. Покупатель обязан сделать выборку нереализованного товара в срок до 10.01.2013. Оплата реализованного в соответствии с настоящим соглашением товара производится в течение 10 рабочий дней с даты наступления обязанности поставщика по выборке товара. Соглашение действует с момента подписания его сторонами и является неотъемлемой частью договора поставки. Стороны вправе изменить или дополнить порядок обратной реализации, установленный соглашением, путем заключения договора обратной реализации.

Согласно приложению №75 к акту проверки, на 01.01.2013 размер дебиторской задолженности ООО «Эмалика» перед обществом составил 261 797 553 руб. 94 коп. Общая стоимость поставленных обществом в адрес ООО «Эмалика» товаров в 2013 году составила 40 631 943 руб. 69 коп. Погашение задолженности, в том числе, взаимозачетом, произведено ООО «Эмалика» перед обществом в 2013 году в сумме 291 762 761 руб. 40 коп. Следовательно, на конец 2013 года задолженность ООО «Эмалика» перед обществом составила 10 666 736 руб. 23 коп. Невзирая на указанную задолженность, инспекция указывает, что общество возвращает ООО «Эмалика» еще 30 200 000 руб. В результате данной бухгалтерской операции оплата от покупателя (ООО «Эмалика»), поступившая ранее, возвращается и дебиторская задолженность по контрагенту ООО «Эмалика» на отчетную дату увеличивается на 30 200 000 руб., что дает возможность включить эту сумму в состав резерва по сомнительным долгам и уменьшить сумму налога на прибыль за 2014 год (том 46 листы 94-96).

Согласно акту сверки взаиморасчетов от 14.02.2014 (том 44 листы 42-74) сумма 30 200 000 руб. отражена в качестве авансового возврата, однако, согласно назначению платежа, денежные средства перечислены обществом в адрес ООО «Эмалика» за посуду по договору № 14-ПОС/12.

Исходя из пояснений общества в письме от 09.12.2016 № 22-3638 (том 46 листы 18-19), акт взаимозачета от 14.02.2014 представляет собой перенос задолженности между двумя модулями бухгалтерской программы общества «Расчеты с поставщиками» и «Расчеты с покупателями». Документальным подтверждением операций, отраженных в акте сверки взаиморасчетов от 14.02.2014 с ООО «Эмалика» является документ от 31.10.2013 № 165 «Платеж по счету-фактуре» сумма 30 200 000 руб.

В отношении взаимозависимости общества и ООО «Эмалика» налоговый орган сослался на следующее.

Согласно выписке из ЕГРЮЛ, инспекцией установлено, что ООО «Эмалика» зарегистрировано 08.02.2011, основной вид деятельности торговля оптовая ножевыми изделиями и бытовой металлической посудой. Участниками ООО «Эмалика» являлись: ФИО14 (с 08.02.2011 по 02.07.2012), ФИО15 (с 08.02.2011 по 11.09.2012), ФИО16 (с 08.02.2011 по 02.07.2012), ФИО17 (с 08.02.2012 по 11.09.2012), ФИО18 (с 03.07.2012 по 11.09.00212), ФИО19 (с 03.07.2012 по 11.09.2012) (том 45 листы 58-71, том 46 листы 1-8). По состоянию на 31.12.2014 участниками ООО «Эмалика» являлись ФИО18 и ФИО19

Генеральный директор ООО «Эмалика» в период с 08.02.2011 по 20.12.2012 – ФИО20, в период с 21.12.2012 – ФИО18 (том 46 листы 97-99, 110-122).

Участниками заявителя в проверяемый период одновременно являлись частично те же лица: ФИО14 (с 27.07.2010 по настоящее время) (100%), ФИО15 (с 27.07.2010 по 08.07.2013) (30%), ФИО16 (с 17.02.2010 по 08.07.2013) (10%), ФИО17 (с 27.07.2010 по 08.07.2013) (30%) (том 45 листы 72-125).

Также учредители ООО «Эмалика» ФИО16 и ФИО17 в период с 29.05.2012 по 17.07.2013 являлись генеральными директорами общества. Генеральный директор ООО «Эмалика» ФИО20 с декабря 2012 года по январь 2013 года получал зарплату в ООО «Стальэмаль» и с января по декабрь 2012 года – зарплату в ООО «Эмалика» (том 46 листы 9-11).

Кроме того, налоговый орган указал на единство юридического адреса ООО «Эмалика» и Филиала Новокузнецкий ООО «Стальэмаль» в г.Новокузнецке (ранее – ООО «Сибирские товары»). Согласно ЕГРЮЛ, участниками ООО «Сибирские товары» также являлись ФИО14, ФИО15, ФИО17, ФИО18 Генеральным директором ООО «Сибирские товары» с 31.03.2007 по 13.03.2011 являлся ФИО18 Реорганизация ООО «Сибирские товары» в форме присоединения к ООО «Стальэмаль» произошла 31.12.2013. Согласно договору аренды от 10.02.2011, ООО «Сибирские товары» в 2011-2012 гг. предоставляют ООО «Эмалика» помещение для ведения финансово-хозяйственной деятельности (том 45 листы 30-34, 126-175).

ООО «Эмалика» на требование инспекции ответ не представлен, тем самым ООО «Эмалика» не подтверждено документально направление полученных от общества денежных средств 30 200 000 руб. на оплату посуды по договору № 14-ПОС/12. Представленная обществом переписка с ООО «Эмалика», по мнению инспекции, также не подтверждает перечисление возврата авансов.

Инспекцией на основании представленных документов, с учетом нарушений при ведении бухгалтерского учета финансово-хозяйственных операций в программном комплексе, произведен расчет дебиторской задолженности ООО «Эмалика» на 31.12.2014, которая составила 10 666 736 руб. 23 коп., сумма сомнительного долга, правомерно включенная обществом в состав внереализационных расходов, составила 10 708 006 руб. 38 коп.

На основании изложенного, налоговый орган пришел к выводу, что общество при наличии реальной дебиторской задолженности возвращает ООО «Эмалика» (покупателю) излишние денежные средства.

Как следует из материалов дела, согласно платежным поручениям от 12.02.2013 № 182,186, от 14.02.2013 № 193, от 28.02.2013 № 221, от 29.03.2013 № 314, от 02.04.2013 № 318, от 20.05.2013 № 421 ООО «Эмалика» произвело в адрес общества оплату за товары на общую сумму 30 200 000 руб. (том 36 листы 12, 13, 14, 17, 38, 50, 65). В назначении платежных поручений указано за товары по договору поставки от 01.01.2012 № 14-ПОС/12.

Письмами от 14.06.2013, 14.05.2013, 19.04.2013, 26.03.2013, 18.03.2013, 12.03.2013 ООО «Эмалика» обратилась к обществу за возвратом ошибочно перечисленных 30 200 000 руб. по указанным платежным поручениям (том 46 листы 12,13, 106-109).

Налоговый орган, в связи с отсутствием в указанных платежных поручениях указания на конкретные счета-фактуры, посчитал, что произведена оплата товара в хронологическом порядке, в связи с чем, исключил из состава резерва по сомнительным долгам сумму 30 200 000 руб. по счетам-фактурам, датированным за период с 31.12.2012 по 01.08.2013. По данным инспекции, сумма резерва по сомнительным долгам на 31.12.2014 по контрагенту ООО «Эмалика» составляет 10 708 006 руб. 38 коп. (том 43 лист 108,109).

Заявитель с позицией инспекции не согласился, ссылается на возможное наличие задолженности за более ранний период и по другим договорам. Обществом составлен расчет взаимной задолженности общества и ООО «Эмалика» за 2012-2013гг. (том 46 листы 104-105). Так, за указанный период стоимость товаров, поставленных обществом в адрес ООО «Эмалика» по договору № 14-ПОС/12, составила 1 271 513 024 руб. 63 коп., оплата перечислена в сумме 1 064 474 490 руб. 25 коп., произведены взаимозачеты взаимной задолженности на сумму 89 365 475 руб., произведено уменьшение дебиторской задолженности ООО «Эмалика» на сумму кредитовых авизо в размере 47 478 968 руб. 60 коп. То есть, всего произведены расчеты на сумму 1 234 518 933 руб. 85 коп., дебиторская задолженность составила 40 551 413 руб. 28 коп., которая включена в состав резерва по сомнительным долгам в 2014 году.

Из указанного расчета видно, что основные взаимоотношения по поставке товаров, сформировавших большую часть дебиторской задолженности, имелись в 2012 году. В состав резерва по сомнительным долгам включены суммы дебиторской задолженности за периоды с декабря 2012 года по декабрь 2013 года в общей сумме 40 551 413 руб. 28 коп.

Согласно 3.1 договора от 01.01.2012 № 14-ПОС/12 покупателю предоставляется отсрочка оплаты товара в течение 60 календарных дней с даты поставки. Расчет по договору производится в безналичной форме путем перечисления соответствующих сумм на расчетный счет поставщика с указанием номера договора, номера счета-фактуры или иным способом, не запрещенным законодательством. Поставленные в феврале 2013 года товары подлежали оплате в течение марта-апреля 2013 года. В феврале 2013 года от ООО «Эмалика» поступили денежные средства в сумме 56 000 000 руб.

Подпунктом 2 пункта 2 статьи 265 НК РФ предусмотрено, что к внереализационным расходам приравниваются убытки, полученные налогоплательщиком в отчетном (налоговом) периоде, в частности суммы безнадежных долгов, а в случае, если налогоплательщик принял решение о создании резерва по сомнительным долгам, суммы безнадежных долгов, не покрытые за счет средств резерва.

В соответствии с пунктом 1 статьи 266 НК РФ сомнительным долгом признается любая задолженность перед налогоплательщиком, возникшая в связи с реализацией товаров, выполнением работ, оказанием услуг, в случае, если эта задолженность не погашена в сроки, установленные договором, и не обеспечена залогом, поручительством, банковской гарантией.

Безнадежными долгами (долгами, нереальными ко взысканию) признаются те долги перед налогоплательщиком, по которым истек установленный срок исковой давности, а также те долги, по которым в соответствии с гражданским законодательством обязательство прекращено вследствие невозможности его исполнения, на основании акта государственного органа или ликвидации организации.

Сумма резерва по сомнительным долгам определяется по результатам проведенной на последнее число отчетного (налогового) периода инвентаризации дебиторской задолженности и исчисляется следующим образом:

1) по сомнительной задолженности со сроком возникновения свыше 90 календарных дней - в сумму создаваемого резерва включается полная сумма выявленной на основании инвентаризации задолженности;

2) по сомнительной задолженности со сроком возникновения от 45 до 90 календарных дней (включительно) - в сумму резерва включается 50 процентов от суммы выявленной на основании инвентаризации задолженности;

3) по сомнительной задолженности со сроком возникновения до 45 дней - не увеличивает сумму создаваемого резерва.

При этом сумма создаваемого резерва по сомнительным долгам не может превышать 10 процентов от выручки отчетного (налогового) периода, определяемой в соответствии со статьей 249 настоящего Кодекса (для банков, кредитных потребительских кооперативов и микрофинансовых организаций - от суммы доходов, определяемых в соответствии с настоящей главой, за исключением доходов в виде восстановленных резервов).

Резерв по сомнительным долгам может быть использован организацией лишь на покрытие убытков от безнадежных долгов, признанных таковыми в порядке, установленном настоящей статьей.

В случае, если налогоплательщик принял решение о создании резерва по сомнительным долгам, списание долгов, признаваемых безнадежными в соответствии с настоящей статьей, осуществляется за счет суммы созданного резерва. В случае, если сумма созданного резерва меньше суммы безнадежных долгов, подлежащих списанию, разница (убыток) подлежит включению в состав внереализационных расходов.

Доводы налогового органа сводятся к тому, что общество, пользуясь взаимозависимостью покупателя, необоснованно уменьшило уже перечисленную им оплату за поставленный товар и вернуло уплаченную сумму, имея возможность уменьшить на нее дебиторскую задолженность ООО «Эмалика».

Согласно пункту 1 статьи 252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов. Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Как следует из расчета общества, включенная в состав резерва по сомнительным долгам дебиторская задолженность в сумме 40 551 413 руб. 28 коп. возникла в период с 31.12.2012 по 05.11.2013. Документальное подтверждение размера дебиторской задолженности проверено в ходе налоговой проверки и не оспаривается инспекцией.

Исходя из статьи 2 ГК РФ, предпринимательской деятельностью является самостоятельная, осуществляемая на свой риск деятельность, направленная на систематическое получение прибыли от пользования имуществом, продажи товаров, выполнения работ или оказания услуг лицами, зарегистрированными в этом качестве в установленном законом порядке. Общество свободно в выборе способов и средств ведения предпринимательской деятельности, в том числе, и в использовании форм оплаты по договорам с контрагентами.

Налоговый орган настаивает на возможности проведения зачета поступивших денежных средств 30 200 000 руб. в уплату дебиторской задолженности. Однако, в силу статьи 410 ГК РФ для проведения зачета необходимо заявление хотя бы одной стороны договора. Доказательств согласия организаций на проведение зачета в материалах дела не имеется.

Не усматривает суд и создания обществом искусственной ситуации увеличения дебиторской задолженности ООО «Эмалика», используя взаимозависимость с ним.

Перечисление денежных средств на сумму 30 200 000 руб. произведено в период с февраля по май 2013 года, возврат денежных средств – в марте-июне 2013 года. В указанный период участники общества ФИО14, ФИО15, ФИО17, ФИО16 уже не являлись ни участниками, ни руководителями ООО «Эмалика» и ООО «Сибирские товары» (филиала общества). Прекратились к указанным датам и взаимоотношения ООО «Эмалика» и ООО «Сибирские товары» по договору аренды помещения. Способов влияния общества на действующего в спорный период участника и руководителя ООО «Эмалика» ФИО18 инспекция не раскрыла. В связи с чем, суд приходит к выводу об отсутствии взаимозависимости общества и ООО «Эмалика» в целях налогообложения.

Кроме того, согласно решению Арбитражного суда Кемеровской области от 11.01.2016 по делу № А27-20604/2015 с ООО «Эмалика» в пользу общества взыскана задолженность по договору поставки от 01.01.2012 № 14-ПОС/12 в сумме 40 551 413 руб. 28 коп. Из решения суда следует, что в период с 01.01.2012 по 31.12.2013 в адрес покупателя поставлен товар на общую сумму 1 304 713 051 руб. 62 коп. В нарушение условий договора №14-ПОС/12 от 01.01.2012 товар, поставленный в адрес покупателя, оплачен частично, на сумму 89 919 938 руб. 34 коп. По состоянию на 17 сентября 2015 года задолженность ООО «Эмалика» по договору №14- ПОС/12 от 01.01.2012 г. составляет 40 551 413 руб. 28 коп. Согласно тексту искового заявления, требования обоснованы указанными в вышеуказанном расчете счетами-фактурами. Исполнительный лист выдан взыскателю 25.02.2016.

Таким образом, включенная в состав резерва задолженность ООО «Эмалика» реальна, общество не бездействовало, предпринимало меры для ее взыскания.

Взаимоотношения общества и ООО «Эмалика» по договору от 01.01.2012 № 14-ПОС/12 носили длительный характер и продолжались на протяжении 2012-2014 гг. Согласно пункту 3.1 договора покупателю предоставлялась отсрочка оплаты товара в течение 60 календарных дней с даты поставки. Однако, оплата поставленного товара периодически производилась покупателем с нарушением установленного срока. Оплата поставок производилась покупателем без указания конкретных счетов-фактур или первичных документов, что позволяло обществу учитывать ее в хронологическом порядке.

Поскольку включенная в состав резерва задолженность сформировалась в период с 31.12.2012 по 05.11.2013, то в любом случае к моменту перечисления покупателем суммы 30 200 000 руб. (платежные поручения с 12.02.2013 по 20.05.2013) значительная ее часть, после 20.05.2013 вообще еще не возникла, а по части задолженности не наступили установленные договором сроки оплаты. В связи с чем, суд признает недоказанной позицию инспекции как по праву, так и по размеру.

На основании изложенного, требования общества по данному эпизоду подлежат удовлетворению.

В пункте 2.2.1.1 оспариваемого решения установлено занижение суммы налога на прибыль за 2014 год в связи с завышением расходов за счет неверного исчисления суммы амортизационных отчислений по объектам амортизирумого имущества в сумме 107 574 855 руб. 71 коп., в том числе:

1). Завышение суммы амортизации на 55 901 865 руб. 01 коп.

В оспариваемом решении установлено, что в ведомости амортизации за 2014 год неверно начислена амортизация основных средств в размере 76 923 682 руб., так как остаточная стоимость основных средств на 01.01.2014 отражена в завышенных размерах и сумма начисленной амортизации на 01.01.2014 отражена в заниженных размерах по 102 объектам, перечисленным на страницах 23-25 решения. В результате произведенного инспекцией перерасчета сумма начисленной амортизации за 2014 год по указанным объектам составила 21 021 816 руб. 99 коп., завышена сумма начисленной амортизации на 55 901 865 руб. 01 коп. При исследовании инспекцией представленных обществом книги учета ТАХ-Налоговый учет за 2013 год и ведомости амортизации основных средств за 2014 год установлено, что остаточная стоимость основных средств на 01.01.2014 в большей сумме, чем на 31.12.2013 и сумма начисленной амортизации на 01.01.2014 отражена в меньшей сумме, чем на 31.12.2013, в результате чего за 2014 год начислено амортизации больше чем 2013 год (приложение № 53 к акту проверки, страницы 63-69 решения) (том 25 листы 1-9). Кроме того, установлено, что по части объектов (приложение №54 к акту проверки) обществом в 2014 году начислялась амортизация по объектам основных средств, стоимость которых списана в полном объеме до 01.01.2014 года.

При рассмотрении апелляционной жалобы Управление установило техническую ошибку при исчислении суммы амортизации за 2014 год и установило, что фактически обществом завышена сумма начисленной амортизации на сумму 61 681 198 руб. 01 коп. (том 24 листы 129-136).

2). Завышение суммы начисленной амортизации по зданию отделения приготовления фритты на 1 826 574 руб. 96 коп., по зданию очистки и нейтрализации сточных вод на 407 303 руб. 52 коп.

Инспекцией установлено, что изменение первоначальной стоимости в связи с реконструкцией, достройкой, дооборудованием, модернизацией объекта Здание отделения фритты, зданию очистки и нейтрализации сточных вод произошло 31.05.2013. В связи с чем, в соответствии со статьей 259 НК РФ, исчисление амортизации по указанным объектам с остаточной стоимостью основных средств, увеличенной на стоимость произведенной реконструкции, необходимо производить, начиная с 31.06.2013.

При рассмотрении апелляционной жалобы Управлением признаны обоснованными доводы общества в части определения срока полезного использования с учетом завершения работ по реконструкции, с 01.05.2013, и произведен перерасчет начисленной амортизации. В итоге установлено, что по объекту здание отделения приготовления фритты обществом завышена сумма начисленной амортизации на 1 818 414 руб. 96 коп. (151 534 руб. 58 коп. в месяц), по объекту здание очистки и нейтрализации сточных вод – на 402 494 руб. 64 коп. (33 541 руб. 22 коп. в месяц), в связи с чем, выводы инспекции о завышении суммы амортизации в размере 12 968 руб. 88 коп. признаны необоснованными.

3). Необоснованное включение в регистр расчета амортизации суммы амортизации в размере 49 439 112 руб. 32 коп. по основным средствам, стоимость которых в полном объеме погашена путем начисления амортизации до 01.01.2014.

Кроме того, в решении Управления, принятом по результатам рассмотрения апелляционной жалобы общества, установлена техническая ошибка в расчете амортизации, в связи с чем, Управлением произведен перерасчет нормы амортизации основных средств. В результате установлено, что обществом завышены расходы за 2014 год по налогу на прибыль за счет неверного исчисления суммы амортизационных отчислений по объектам амортизируемого имущества в общей сумме 113 341 219 руб. 80 коп. (по решению инспекции 107 574 868 руб. 71 коп.). Однако, поскольку вышестоящий налоговый орган не может увеличить налоговые обязательства налогоплательщика при рассмотрении жалобы, решение инспекции оставлено Управлением без изменения.

Решением от 07.10.2019 № 10-26/019622 инспекция внесла изменения в оспариваемое решение в связи с выявленными ошибками в расчете суммы амортизационных отчислений, относящихся к прямым расходам по реализованной продукции, необоснованно включенным в состав расходов, уменьшающих сумму доходов от реализации в 2014 году, с учетом распределения прямых расходов на остатки незавершенного производства на конец налогового периода, остатков готовой продукции на складе и остатков отгруженной, но не реализованной продукции на конец отчетного периода. С учетом данных уточнений, доначисленная сумма налога на прибыль составила 8 106 073 руб., пени 2 193 979 руб. 11 коп., штраф 270 202 руб. 43 коп. (том 47 листы 95-98).

Заявитель с позицией налоговых органов не согласился, считает, что в расчете инспекции и Управления не учтено излишнее доначисление налога, выявленное Управлением по подпункту 2 пункта 2.2.1.1 решения.

При рассмотрении апелляционной жалобы Управлением установлено излишнее увеличение инспекцией налоговой базы по налогу на прибыль на 12 968 руб. 88 коп. В представленном расчете инспекция уменьшила налоговую базу по подпункту 2 пункта 2.2.1.1 решения на указанную сумму, однако, увеличила налоговую базу на ту же сумму по подпункту 1 пункта 2.2.1.1 решения. Ссылаясь при этом на соблюдение прав налогоплательщика в связи с отсутствием увеличения суммы доначисленного налога на прибыль.

Суд не может согласился с позицией заявителя по следующим основаниям.

В пункте 81 постановления Пленума Высшего Арбитражного суда Российской Федерации от 30.07.02013 №57 указано, что при рассмотрении жалобы налогоплательщика вышестоящим налоговым органом не может быть принято решение о взыскании с налогоплательщика дополнительных налоговых платежей, пеней, штрафов, не взысканных оспариваемым решением, поскольку иной подход создавал бы налогоплательщику препятствия для свободного волеизъявления в процессе реализации им права на обжалование вынесенного в отношении него решения.

Кроме того, принятие вышестоящим налоговым органом по итогам рассмотрения жалобы налогоплательщика решения о дополнительном взыскании с него указанных сумм фактически означало бы осуществление контроля за деятельностью нижестоящего налогового органа вне процедуры, определенной пунктом 10 статьи 89 НК РФ.

В то же время вышестоящий налоговый орган вправе дополнить и (или) изменить приведенное в обжалуемом решении правовое обоснование взыскания сумм налогов, пеней, штрафов, исправить арифметические ошибки, опечатки.

Управлением установлено и не оспаривается обществом, что сумма амортизации по подпункту 1 пункта 2.2.1.1 решения завышена на большую сумму, нежели установлено в оспариваемом решении инспекции.

Целью выездной налоговой проверки, в силу пункта 2 статьи 87 НК РФ, является контроль за соблюдением налогоплательщиком, плательщиком сборов, плательщиком страховых взносов или налоговым агентом законодательства о налогах и сборах.

Согласно пункту 1 статьи 286 НК РФ налог на прибыль определяется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы, определяемой в соответствии со статьей 274 настоящего Кодекса.

В силу пункта 1 статьи 274 НК РФ налоговой базой по налогу на прибыль признается денежное выражение прибыли, определяемой в соответствии со статьей 247 настоящего Кодекса, подлежащей налогообложению.

Начисленные амортизационные отчисления включаются в состав расходов и влияют на формирование налоговой базы по налогу на прибыль. Незаконность включения в состав суммы амортизации по подпункту 1 пункта 2.2.1.1 решения суммы 12 968 руб. 88 коп. обществом не доказана. При этом, принятые Управлением и инспекцией решения не привели к доначислению обществу дополнительных сумм налога на прибыль, в связи с чем, отсутствует нарушение прав заявителя. Требования по данному эпизоду удовлетворению не подлежат.

Согласно пункту 4 статьи 201 АПК РФ в резолютивной части решения по делу об оспаривании ненормативных правовых актов, решений органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц должно содержаться указание на признание оспариваемого акта недействительным полностью или в части и обязанность устранить допущенные нарушения прав и законных интересов заявителя. Поскольку общество состоит на учете в Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 12 по Вологодской области, суд считает необходимым возложить именно на этот налоговый орган обязанность устранить допущенные нарушения прав заявителя.

Определением Арбитражного суда Вологодской области от 03 августа 2017 года по настоящему делу приостановлено действие решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы №12 по Вологодской области от 17.03.2017 № 11-30/04 в порядке и на условиях, предусмотренных частями четвертой и пятой статьи 96 АПК РФ.

В соответствии с частью пятой статьи 96 АПК РФ в случае отказа в удовлетворении предъявленных требований обеспечительные меры сохраняют свое действие до вступления в законную силу соответствующего судебного акта. После вступления судебного акта в законную силу арбитражный суд по ходатайству лица, участвующего в деле, выносит определение об отмене мер по обеспечению или указывает на это в судебных актах об отказе в удовлетворении требований.

Поскольку сохранение действия обеспечительных мер до вступления в законную силу решения суда не означает их автоматическую отмену, суд считает необходимым отменить приостановление действия решения инспекции в части предложения уплатить указанные суммы в части требований, в удовлетворении которой обществу отказано.

В связи с частичным удовлетворением предъявленных требований расходы по государственной пошлине в сумме 3000 руб. подлежат взысканию с инспекции в пользу заявителя согласно абзацу первому части первой статьи 110 АПК РФ. В связи с прекращением производства по делу в части требований к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Вологодской области о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 12 по Вологодской области от 17.03.2017 № 11-30/04 уплаченная государственная пошлина 3000 руб. подлежит возврату заявителю из федерального бюджета.

Руководствуясь статьями 110, 167-170, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Вологодской области



р е ш и л:

признать не соответствующим Налоговому кодексу Российской Федерации и недействительным решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 12 по Вологодской области от 17.03.2017 №11-30/04 в части доначисления обществу с ограниченной ответственностью «Стальэмаль» налога на добавленную стоимость в сумме 729 831 руб., пени в сумме 203 178 руб. 15 коп., привлечения к налоговой ответственности в виде штрафа в сумме 21 469 руб. 87 коп., доначисления налога на прибыль организаций, пени и налоговых санкций по эпизоду, связанному с завышением внереализационных расходов при формировании резерва по сомнительным долгам.

В удовлетворении остальной части требований общества с ограниченной ответственностью «Стальэмаль» отказать.

Обязать Межрайонную инспекцию Федеральной налоговой службы №12 по Вологодской области устранить допущенные нарушения прав и законных интересов общества с ограниченной ответственностью «Стальэмаль».

Прекратить производство по делу в части требований к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Вологодской области о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 12 по Вологодской области от 17.03.2017 № 11-30/04.

Отменить принятые определением суда от 03 августа 2017 года обеспечительные меры в части приостановления действия решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 12 по Вологодской области от 17.03.2017 № 11-30/04 в части размера требований, в удовлетворении которых отказано.

Взыскать с Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы №12 по Вологодской области в пользу общества с ограниченной ответственностью «Стальэмаль» расходы по уплате государственной пошлины в сумме 3000 руб.

Возвратить обществу с ограниченной ответственностью «Стальэмаль» из федерального бюджета излишне уплаченную государственную пошлину в сумме 3000 руб., уплаченную по платежному поручению от 01.08.2017 № 8027.

Решение суда в части признания недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы №12 по Вологодской области подлежит немедленному исполнению.

Решение суда может быть обжаловано в Четырнадцатый арбитражный апелляционный суд в течение месяца со дня его принятия.


Судья Н.А. Шестакова