Решение от 21 июля 2020 г. по делу № А51-25073/2019

9/2020-102826(1)

АРБИТРАЖНЫЙ СУД ПРИМОРСКОГО КРАЯ

690091, г. Владивосток, ул. Октябрьская, 27

Именем Российской Федерации
РЕШЕНИЕ

Дело № А51-25073/2019
г. Владивосток
21 июля 2020 года
Резолютивная часть решения объявлена 15 июля 2020 года . Полный текст решения изготовлен 21 июля 2020 года.

Арбитражный суд Приморского края в составе судьи Тимофеевой Ю.А., при ведении протокола секретарем судебного заседания ФИО1

рассмотрев в судебном заседании дело по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Джапан Дайперс Интернешнл" (ИНН <***>, ОГРН <***>, дата государственной регистрации 21.12.2015)

к Инспекции Федеральной налоговой службы по Ленинскому району г. Владивостока (ИНН <***>, ОГРН <***>, дата государственной регистрации 27.12.2004)

о признании недействительным решения от 29.08.2019 № 1271, решения от 29.08.2019 № 6

при участии в заседании:

от заявителя: ФИО2 по доверенности № 01-20 от 21.01.2020 на 1 год, паспорт, диплом от 07.05.1999 АВС 0157595, «ДВГУ»;

специалист со стороны заявителя: Бронникова Р.А., паспорт, диплом от 04.02.2011 № 37700;

от ответчика: ФИО4 по доверенности № 10-08/01/01638 от 21.01.2020 на 1 год, удостоверение УР № 019486, диплом о 11.05.2005 ВСВ 0380573, выдан «ДВГУ», ФИО5 по доверенности № 10-08/1/21797 от 17.06.2019 на 1 год, удостоверение УР № 142639, диплом;

специалист со стороны ответчика: ФИО6 по доверенности № 1008/1/06049 от 19.02.2020 на 1 год, удостоверение УР № 141853;

установил:

Общество с ограниченной ответственностью «Джапан Дайперс Интернешнл» (далее – заявитель, общество, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Приморского края с заявлением о признании недействительным недействительными решения № 1271 от 29.08.2019 «о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения» и решения № 6 от 29.08.2019 «об отказе в возмещении полностью суммы НДС, заявленной к возмещению», вынесенных ИФНС России по Ленинскому району (далее – налоговый орган, инспекция, ответчик).

В обоснование заявленных требований заявитель указал, что считает незаконными выводы налогового органа о неправомерном применении заявителем ставки 10% НДС при реализации товара (подгузники детские) на территории РФ вместо подлежащей применению ставки в 20%, поскольку налогоплательщиком соблюден порядок и условия применения пониженной ставки налога, исходя из положений абзаца 21 подпункта 2 статьи 164, отнесения товара к коду ОКПД 17.22.12.120, который поименован в Перечне кодов видов товаров для детей в соответствии с Общероссийским классификатором, в связи с чем, в отношении данного товара при его реализации подлежит применению ставка НДС 10%. При этом, по мнению заявителя, не имеет правового значения факт уплаты НДС при ввозе на территорию РФ в размере 18 %, поскольку указанный признак не является основным и определяющим, законодательством не предусмотрено запрета на

реализацию товара на внутреннем рынке по иной ставке, нежели предусмотрена при ввозе на территорию РФ, учитывая установление налоговых ставок для товара «подгузники» разными нормативными актами, в том числе и Перечнями. Расхождение между кодами и наименованиями отдельных товаров в Общероссийском классификаторе продукции по видам экономической деятельности», утвержденном Приказом Росстандарта от 31.01.2014 № 14-ст (далее-ОКПД2), и Товарной номенклатурой внешнеэкономической деятельности Евразийского экономического союза не может влиять на применение ставки НДС 10 %, если хотя бы в одном из классификаторов товару присвоен код, позволяющий начислить НДС по данной ставке, эту ставку нужно применять при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и при их реализации на внутреннем рынке (п. 5 ст. 164 НК РФ). Доводы налогового органа о том, что ставка НДС в 10% может быть применена к подгузникам, состоящим только из бумаги, целлюлозной ваты и полотна из целлюлозных волокон, считает ошибочным, настаивая на том, что такая трактовка не соответствует фактическим обстоятельствам, учитывая соответствие товара и его основного назначения требованиям ГОСТ Р 52557-2011, которым и предусмотрено обязательное вхождение в состав абсорбирующего слоя суперабсорбента, а также то, что код ОКРПД2 17.22.12.120 является единственным, которым предусмотрено отнесение к нему подгузников, соответственно, законодательно установлено отнесение всех отвечающих критериям ГОСТ Р 52557-2011 подгузников к коду ОКПД2 17.22.12.120 «подгузники и пеленки детские из бумажной массы, бумаги, целлюлозной ваты и полотна из целлюлозных волокон». Заявитель отмечает, что предоставленные в инспекцию и в материалы дела акты экспертизы, протоколы испытаний с отражением процентного соотношения состав подгузников позволяет определенно установить, что преобладающим веществом в составе всего подгузника является именно «нетканый материал из волокон целлюлозы», который по количественному составу равен 35,3 % - 37,7 %, и только оно выполняет основную функцию детского бумажного

подгузника: впитывание и удержание жидкости, в то время как прочие вещества, входящие в состав подгузника, выполняют всего лишь вспомогательные функции и не могут использоваться в отдельности для выполнения основной функции подгузника детского бумажного, в связи с чем утверждение инспекции о том, что нетканый материал из волокон целлюлозы и нетканый материал на основе целлюлозы преобладает в абсорбирующем слое, но не является преобладающим материалом в составе всего подгузника, не соответствует действительности. Заявитель полагает, что позиция инспекции о том, что ставка НДС 10% применяется при реализации подгузников, состоящих только из бумажной массы, бумаги, целлюлозной ваты и полотна из целлюлозных волокон, в то время как реализуемые заявителем подгузники к ним не относятся, не соответствует налоговому законодательству.

ИФНС по Ленинскому району г.Владивостока по заявленным требованиям возражает по основаниям, изложенным в отзыве и дополнениях к нему. По мнению инспекции, в силу п. 2 ст. 164 НК РФ и на основании Перечней ОКПД2 и ТН ВЭД ЕАЭС по ставке НДС 10% подлежат обложению подгузники детские, изготовленные из бумажной массы, бумаги, целлюлозной ваты и полотна из целлюлозных волокон, соответственно детские подгузники иных видов подлежат обложению НДС по общей налоговой ставке (до 01.01.2019 - 18%). Ответчик полагает, что реализуемый на внутреннем рынке товар заявителя не соответствует товару, по которому абзацем 21 пункта 2 статьи 164 НК Рф предусмотрена пониженная ставка НДС, поскольку в соответствии с Перечнем ОКП по ставке НДС 10% облагаются подгузники и пеленки детские из бумажной массы, бумаги, целлюлозной ваты и полотна из целлюлозных волокон (в части подгузников для детей), классифицируемые согласно «ОК 034-2014 (КПЕС 2008) по коду 17.22.12.120, между тем, при ввозе на территорию Российской Федерации Обществом товар задекларирован под кодом 9619 00 810 9. Инспекция полагает, что необходимо руководствоваться также и п.20 Постановления

Пленума ВАС РФ от 30,05.2014 № 33 «О некоторых вопросах, возникающих у арбитражных судов при рассмотрении дел, связанных с взиманием НДС». В то же время, по мнению инспекции, доказательств соответствия описания ввезенных заявителем подгузников и фактического их состава материалов наименованию товаров, классифицируемых по коду 17.22.12.120 ОКПД2, а равно преобладание в них бумажной массы, либо бумаги, целлюлозной ваты и (или) полотна из целлюлозных волокон, придающих им основные свойства товаров, поименованных по этому коду, заявителем не представлено, в связи с чем нет оснований отнесения товара к льготному по коду ОКПД2 17.22.12.120, поскольку не поименован в соответствующих Перечных товаров для детей, утв. Постановлением Правительства РФ от 31.12.2004 № 908. Ввезенный товар также не соответствует коду ТН ВЭД по товарной подсубпозиции 9616 00 810 1, по которому согласно Перечню ТН ВЭД ЕАЭС ( в ред. Постановления Правительства РФ от 20.03.2018 № 307) по ставке 10% НДС облагается товар «детские пеленки и подгузники из бумажной массы, бумаги, целлюлозной ваты или полотна из волокон целлюлозы». Вместе с тем, ввезенный товар как детские подгузники, состоящие из нескольких слоев, изготовленных из различных материалов, в которых абсорбирующий слой, придающий изделию основное свойство (сбор и удержание жидкости), состоит из распушенной целлюлозы с добавлением химических волокон или без них и химического влагопоглощающего материала (суперабсорбента), классифицируется по иной подсубпозиции 9619 00 810 9, именно указанным подгузникам по коду 9619 00 810 1 ТН ВЭД соответствует код ОКПД2 17.22.12.120. В рассматриваемом случае код ТН ВЭД ввезенного товара 9619 00 810 9, то есть иной, а с учетом того, что подтверждения преобладания в подгузниках бумажной массы, либо бумаги, целлюлозной ваты и (или) полотна из целлюлозных волокон, придающих им основные свойства, оснований для отнесения подгузников к категории 17.22.12.120 ОКПД2, налоговый орган не усматривает. Доводы заявителя о том, что налоговым органом при поддерживаемой позиции не указан код ОКПД2, которому

соответствуют реализуемые заявителем подгузники налоговый орган отклоняет, ссылаясь на то, что Постановлением Правительства РФ от 31.21.2004 № 908 утвержден Перечень кодов видов товаров для детей в соответствии с ОКПД2, облагаемых НДС по налоговой ставке 10% при реализации, то есть только в отношении таких товаров из поименованного перечня возможно применение пониженной налоговой ставки НДС, соответственно, по иным товарам, не включенным в данный перечень ( к которым в силу принятых инспекцией во внимание оснований относится и товар заявителя как не соответствующий включенному в перечень кодов ОКПД2 видов продовольственных товаров и товаров для детей), применяется общеустановленная ставка НДС 20%.

Выслушав доводы заявителя, возражения налогового органа, изучив материалы дела, суд установил следующее.

Налоговым органом проведена камеральная налоговая проверка представленной 25.04.2019 ООО «Джи Ди Ай» налоговой декларации по НДС за 1 кв. 2019, о чем составлен акт налоговой проверки от 09.07.2019 № 808.

По данным налоговой декларации по НДС за 1кв. 2019 отражены следующие показатели: по разделу 3 налоговая база с реализации товаров (работ, услуг) по ставке 10% составила 146 379 662 руб., с сумм полученной оплаты (частичной оплаты) в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), составила 1 368 руб., общая сумма исчисленного по данному разделу налога составила 14 638 090 руб.; заявлены налоговые вычеты в общей сумме 25 254 455 руб. (из них 942 734 руб. сумма налога, предъявленная при приобретении товаров (работ, услуг), 24 311 597 руб. НДС, уплаченный таможенным органам при ввозе товаров на территорию РФ), 124 руб. сумма налога, исчисленная продавцом с сумм оплаты (частичной оплаты), подлежащая вычету у продавца с даты отгрузки товаров (работ, услуг)); по разделу 4 декларации налоговая база по операциям по реализации товаров (работ, услуг), обоснованность применения налоговой

ставки 0 процентов по которым подтверждена (код 1011410) составила 5 693 620 руб. Сумма налога, исчисленная к возмещению из бюджета по разделу 3 и по декларации в общем за 1 квартал 2019 года, составила 10 616 365 руб.

В ходе проверки инспекцией установлено, что заявитель в проверяемом периоде 1 кв. 2018 необоснованно применял пониженную ставку налога при реализации на сумма 146 379 662руб. на территории РФ товара (подгузники и подгузники-трусики детские одноразового использования в п/э упаковках, с впитывающим (абсорбирующим) слоем из целлюлозно-бумажных волокон с частицами абсорбента на основе натриевой соли полиакриловой кислоты), ввезенного на территорию Российской Федерации в 2018 году и 1 квартале 2019 года и задекларированного при ввозе на таможенную территорию РФ по ставкам НДС 18% и 20%, соответственно.

По результатам проверки, возражений налогоплательщика, налоговый оран пришел к выводу об отсутствии оснований для подтверждения обоснованности применения заявителем пониженной ставки в 10% НДС в отношении заявленных операций по реализации подгузников на сумму 146 379 662руб., произведенной в нарушение пункта 2 статьи 164 НК РФ, в связи с чем признал заниженным исчисленный НДС в размере 14 637 966 ( как разница между 14 637 966руб. НДС с оборота по стр. 3 020 0514 в декларации и 29 275 932руб. НДС с оборота по результатам проверки), сумма налога по итогам проверки за 1 кв. 2019 составила к уплате в бюджет в сумме 4 021 618руб.

По результатам камеральной налоговой проверки инспекцией принято решение от 29.08.2019 № 1271 «о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения», которым заявителю доначислен НДС в сумме 4 021 618 руб., пени в сумме 159 579,51 руб., штрафные санкции по п. 1 ст. 122 НК РФ в размере 804 323,60 руб.

Решением № 6 от 29.08.2019 налоговым органом в соответствии с п.3 ст.176 НК РФ принято решение об отказе ООО «Джи Ди Ай» в возмещении НДС в сумме 10 616 365руб. по декларации за 1 кв. 2019.

Не согласившись с решениями инспекции, заявитель подал апелляционную жалобу в Управление ФНС России по Приморскому краю, по результатам рассмотрения жалобы УФНС России по Приморскому краю принято решение от 28.10.2019 № 13-09/40947@, которым апелляционная жалоба общества оставлена без удовлетворения, решение - без изменения.

Общество, полагая, что решения налогового органа от 29.08.2019 № 1271,6 не отвечают требованиям закона и нарушают его права, обратилось с вышеуказанным заявлением в арбитражный суд.

Суд, выслушав доводы заявителя и возражения налогового органа, считает, что заявленное требование не подлежит удовлетворению в силу следующего.

Согласно части 1 статьи 198, части 4 статьи 200, частям 2 и 3 статьи 201 АПК РФ для признания недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) государственных органов и их должностных лиц необходимо наличие в совокупности двух условий: несоответствия оспариваемого ненормативного правового акта, решений и действий (бездействия) закону или иному нормативному правовому акту и нарушение прав и законных интересов заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности

Согласно подп.1 п.1 ст.23 НК РФ налогоплательщики обязаны уплачивать законно установленные налоги.

В соответствии с п.1 ст. 146 НК РФ объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость признается реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации.

В соответствии с положениями подпункта 4 п. 1 ст. 146 НК РФ к числу операций, признаваемых объектом налогообложения НДС, относятся ввоз товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией.

Сумма налога при определении налоговой базы в соответствии со ст. ст. 154 - 159 и 162 НК РФ исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы (п. 1 ст. 166 НК РФ).

В п. 3 ст. 164 НК РФ предусмотрено общее правило, согласно которому налогообложение производится по налоговой ставке 20% в случаях, не указанных в пунктах 1,2,4 настоящей статьи.

Пунктом 5 ст. 164 НК РФ установлено, что при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, применяются налоговые ставки, указанные в п. 2 и п. 3 ст. 164 НК РФ. Согласно п.п.2 п.5 ст. 164 НК РФ к таким товарам отнесены товары для детей.

В п. 2 ст. 164 НК РФ приведен перечень товаров, налогообложение которых НДС производится по налоговой ставке 10%, подпунктом 2 пункта 2 статьи 164 НК РФ к таким товарам отнесены товары для детей, в том числе подгузники (абзац 20).

Перечни кодов товаров, которые облагаются по ставке 10%, в соответствии с Общероссийским классификатором продукции по видам экономической деятельности (ОКПД2), а также Товарной номенклатурой внешнеэкономической деятельности (ТН ВЭД ЕАЭС) при ввозе товаров на территорию России устанавливаются Правительством РФ (п. 2 ст. 164 НК РФ).

Постановлением Правительства РФ от 31.12.2004 № 908 «Об утверждении перечней кодов видов продовольственных товаров и товаров для детей, облагаемых налогом на добавленную стоимость по налоговой ставке 10 %» утверждены два перечня кодов видов товаров для детей:

- в соответствии с Общероссийским классификатором продукции, облагаемых НДС по ставке 10 % при реализации (далее - Перечень ОКП);

- в соответствии с единой Товарной номенклатурой внешнеэкономической деятельности Евразийского экономического союза,

облагаемых НДС по ставке 10% при ввозе на территорию Российской Федерации (далее - Перечень ТН ВЭД ЕАЭС).

Согласно примечанию к Перечню кодов ТН ВЭД при определении ставки НДС в отношении товара, входящего в перечень кодов видов товаров в соответствии с единой ТН ВЭД, следует руководствоваться как кодом ТН ВЭД, так и наименованием товара.

При этом выбор конкретного кода ТН ВЭД ЕАЭС всегда основан на оценке признаков декларируемого товара, подлежащих описанию, а процесс описания связан с полнотой и достоверностью сведений о товаре (определенного набора сведений, соответствующих либо не соответствующих действительности).

Использование кодов товаров для детей, упомянутых в подпункте 2 п. 2 ст. 164 НК РФ, применительно к ТН ВЭД ЕАЭС предопределено фактом взимания НДС при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации и служит для цели обеспечения определенности налогообложения, имея в виду, что декларирование налогоплательщиками ввозимых товаров и осуществление таможенными органами контроля за правильностью уплаты налога производятся исходя из той классификации товаров, которая предусмотрена для таможенных целей.

Таким образом, для правомерного использования ставки НДС 10% по товарам для детей необходимо, чтобы товар, в отношении которого определяется ставка налога, был поименован в самом подпункте 2 п.2 ст. 164 НК РФ и одновременно присутствовал в соответствующем Перечне товаров для детей, утвержденных Постановлением Правительства Российской Федерации от 31.12.2004 № 908.

Следовательно, установление в подпункте 2 п.2 ст. 164 НК РФ пониженной ставки налога для детских подгузников не предполагает произвольного решения вопроса о ее применении в каждом случае.

В пункте 20 Постановления Пленума ВАС РФ от 30.05.2014 № 33 «О некоторых вопросах, возникающих у арбитражных судов при рассмотрении

дел, связанных с взиманием налога на добавленную стоимость» разъяснено, что для применения пониженной налоговой ставки НДС (10%) достаточно, чтобы реализуемый (ввозимый) товар соответствовал коду, определенному Правительством Российской Федерации со ссылкой хотя бы на один из двух источников - ОКП или ТН ВЭД ЕАЭС.

При рассмотрении споров, касающихся обоснованности применения данной налоговой ставки, судам необходимо учитывать, что в силу пункта 1 статьи 4 Кодекса при осуществлении указанных полномочий Правительство Российской Федерации не вправе вводить дополнительные основания ограничений на ее применение, которые прямо не вытекают из положений пункта 2 статьи 164 НК РФ.

В частности, применение налоговой ставки 10 процентов в отношении конкретного вида товара не может быть поставлено в зависимость от того, имела ли место реализация этого товара на территории Российской Федерации либо товар был ввезен на территорию Российской Федерации, поскольку из пункта 2 статьи 164 Кодекса не вытекает возможность различного налогообложения операций с одним и тем же товаром в зависимости от приведенного критерия.

Таким образом, для применения пониженной налоговой ставки достаточно, чтобы реализуемый (ввозимый) товар соответствовал коду, определенному Правительством Российской Федерации со ссылкой хотя бы на один из двух источников - Общероссийский классификатор продукции или Товарную номенклатуру внешнеэкономической деятельности.

Согласно Перечню кодов в соответствии с ТН ВЭД ЕАЭС по ставке НДС 10% облагаются подгузники детские из товарной подсубпозиции ТН ВЭД ЕАЭС 9616 00 810 1 «детские пеленки и подгузники из бумажной массы, бумаги, целлюлозной ваты или полотна из волокон целлюлозы» (согласно Товарной номенклатуре внешнеэкономической деятельности Евразийского экономического союза, утвержденной Решением Совета Евразийской экономической комиссии от 16.07.2012 № 54).

В соответствии с Перечнем ОКП по ставке НДС 10% облагаются также подгузники и пеленки детские из бумажной массы, бумаги, целлюлозной ваты и полотна из целлюлозных волокон (в части подгузников для детей) классифицируемые согласно «ОК 034-2014 (КПЕС 2008). Общероссийский классификатор продукции по видам экономической деятельности», утвержденным Приказом Росстандарта от 31.01.2014 № 14-ст (далее – ОКПД2) по коду 17.22.12.120.

Следовательно, в силу пункта 2 статьи 164 НК РФ и по Перечню по ОКП и по Перечню в соответствии с ТН ВЭД ЕАЭС по ставке НДС 10 % процентов подлежат обложению подгузники детские, изготовленные из бумажной массы, бумаги, целлюлозной ваты и полотна из целлюлозных волокон, классифицируемые по ТН ВЭД ЕАЭС 9616 00 810 1 при их ввозе и в дальнейшем классифицируемые по коду 17.22.12.120 ОКПД2 при их реализации.

Оценивая обстоятельства применения пониженной ставки НДС, следует учитывать, что на исчисление НДС по соответствующей ставке в силу приведенных норм права оказывает влияние определение субпозиции и подсубпозиции товарного кода ТН ВЭД ЕЭАС.

В этой связи согласно Перечню кодов в соответствии с ТН ВЭД ЕАЭС по ставке НДС 10% подлежат обложению товары, классифицируемые в одной товарной подсубпозиции группы товаров 96 субпозиции 9619 00 810 «детские пеленки и подгузники» ТН ВЭД ЕАЭС - 9616 00 810 1.

Следовательно, не все ввозимые на территорию Российской Федерации детские подгузники подлежат льготному налогообложению, в том числе и при дальнейшей реализации этих товаров на внутреннем рынке.

Из материалов дела следует, что ООО «Джи Ди Ай» в период с марта 2018 по февраль 2019 года во исполнение внешнеторгового контракта от 03.02.2017, заключенного им с компанией PLUS EIGHTY-ONE CO., LTD (Япония) и генерального договора купли-продажи, заключенного в августе 2016 года с японской корпорацией ITOCHU Corporation Япония на

таможенную территорию Евразийского экономического союза в Россию ввезло товар - «подгузники и подгузники-трусики детские одноразового использования в п/э упаковках, с впитывающим (абсорбирующим) слоем из целлюлозно-бумажных волокон с частицами абсорбента на основе натриевой соли полиакриловой кислоты, изготовлены в соответствии с ГОСТ 52557- 2011, производитель ОЛ NEPIA CO.LTD, Япония».

В целях таможенного оформления ввезенного товара Обществом поданы декларации на товар ( перечень ДТ указан на стр.5,6 решения), по которым в декларации по НДС за 1 кв. 2019 заявителем предъявлен уплаченный при ввозе товаров НДС к вычетам в общей сумме 24 311 597 руб.

При ввозе товара и заполнении ДТ в графе 33 представленных ДТ заявителем как декларантом классификационный код товара по ТН ВЭД ЕАЭС определен как 9619 00 810 9.

В графе 36 «Преференция» по ввезенным товарам в соответствии с Приложением № 7 к Решению Комиссии Таможенного союза от 20.09.2010 № 378 «О классификаторах, используемых для заполнения таможенной декларации» указан код в части НДС «ОО», то есть льготы по уплате НДС не запрашиваются, в этой связи в графе 44 «Исчисление таможенных пошлин и сборов» в названных ДТ Заявителем в отношении ввезенных товаров исчислен и уплачен НДС в 2018 году по ставке 18 %, в 1 квартале 2019 года по ставке 20 %.

В ходе проверки налоговый орган также принял во внимание обстоятельства декларирования товара по указанному контракту и обоснованности заявления по нему кода ТН ВЭД 9619 00 810 9.

Следует отметить, что ранее ввезенный в рамках вышеназванного контракта с компанией PLUS EIGHTY-ONE CO., LTD однородный товар (подгузники и подгузники-трусики детские одноразового использования в п/э упаковках, с впитывающим (абсорбирующим) слоем из целлюлозно- бумажных волокон с частицами абсорбента на основе натриевой соли полиакриловой кислоты, изготовлены в соответствии с ГОСТ52557-2011,

производитель ОЛ NEPIA CO.LTD, Япония), по ДТ № 10702070/110118/0002555 заявитель (декларант) также задекларировал с кодом по ТН ВЭД ЕАЭС 9619 00 810 9 и применил ставку НДС 18 %.

Впоследствии 25.04.2018 Общество обратилось в таможенный орган с заявлением о внесении изменений в названную выше ДТ, считая необходимым указать в графе 36 код «ЛД», что означает применение ставки НДС 10% в отношении ввозимых в Российскую Федерацию товаров для детей. Письмом от 30.05.2018 № 25-35/25674 таможенный орган отказал ООО «Джи Ди Ай» во внесении изменений в указанную ДТ ставки НДС 10% на основании того, что ставка 18 % в отношении ввезенного товара – подгузники и подгузники-трусики детские, классифицируемые по подсубпозиции 9619 00 810 9 ТН ВЭД ЕАЭС, применена верно, поскольку он не входит в Перечень видов товаров, в отношении которых применяется льготная ставка НДС.

Посчитав отказ таможенного органа незаконным, ООО «Джи Ди Ай» обратилось в Арбитражный суд Приморского края с соответствующим заявлением, приводя при рассмотрении дела в обоснование правомерности заявленных требований доводы о том, что для применения пониженной налоговой ставки остаточно соответствия кода товара хотя бы одному из двух источников – Общероссийскому классификатору продукции или ТН ВЭД. Поскольку в данном случае в соответствии с Общероссийским классификатором продукции по видам экономической деятельности ОК 034- 2014 (КПЕС 2008), утв. приказом Росстандарта от 31.01.2014 № 14-ст, подгузники и пеленки детские из бумажной массы, бумаги, целлюлозной ваты и полотна из целлюлозных волокон имеют код ОК 034-2014 17.22.12.120, а согласно Постановлению правительства РФ № 908 от 31.12.2004 «Об утверждении перечней кодов видов продовольственных товров и товаров для целей, облагаемых НДС по налоговой ставке 10%» указанный код ОК 034- 2014 17. 22.12.120 в данный перечень входит, то к товару применима ставка НДС в размере 10%.

Решением Арбитражного суда Приморского края от 19.03.2019 по делу № А51-14135/2018, оставленным в силе постановлением Пятого Арбитражного Апелляционного суда от 22.05.2019 № 05АП-2783/2018, решение Владивостокской таможни об отказе во внесении изменений в ДТ № 10702070/110118/0002555, выраженное в письме от 30.05.2018 № 25-35/25674, признано законным.

При этом по тексту приведенных выше судебных актов по указанным в ДТ сведениям к декларированию заявлен товар «подгузники и подгузники детские одноразового использования, в п/э упаковках, с впитывающим (абсорбирующим) слоем из целлюлозно – бумажных волокон с частицами абсорбента на основе натриевой соли полиакриловой кислоты, изготовлены в соответствии с ГОСТ 52557-2011, производитель: OJI NEPIA CO.LTD, Япония», код ТН ВЭД товара 9619 00 810 9.

Выбор конкретного кода ТН ВЭД всегда основан на оценке признаков декларируемого товара, подлежащих описанию, а процесс описания связан с полнотой и достоверностью сведений о товаре: определенного набора сведений, соответствующих либо не соответствующих действительности. Правовое значение при классификации товаров имеет их разграничение (критерии разграничения) по товарным позициям ТН ВЭД в соответствии с ОПИ ТН ВЭД. Для юридических целей классификация товаров в ТН ВЭД осуществляется исходя из текстов товарных позиций и соответствующих примечаний к разделам или группам (Правило 1 ОПИ ТН ВЭД).

Классификация товаров в субпозициях товарной позиции должна осуществляться в соответствии с наименованиями субпозиций и с примечаниями, имеющими отношение к субпозициям, а также, mutatis mutandis, положениями ОПИ ТН ВЭД при условии, что лишь субпозиции на одном уровне являются сравнимыми.

В соответствии с Решением Коллегии Евразийской экономической комиссии от 16.09.2014 № 156 «О классификации подгузников детских одноразовых по Единой товарной номенклатуре внешнеэкономической

деятельности Евразийского Экономического Союза» подгузники детские одноразовые, состоящие из нескольких слоев, изготовленных из различных материалов, в которых абсорбирующий слой, придающий изделию основное свойство - сбор и удержание жидкости, состоит из распушенной целлюлозы с добавлением химических волокон или без них и химического влагопоглощающего материала (суперабсорбента), в соответствии с Основными правилами интерпретации Товарной номенклатуры внешнеэкономической деятельности 1, 3 (в) и 6 классифицируются в подсубпозиции 9619 00 810 9.

Из материалов дела следует, что вопрос о правомерности произведенной классификации заявленного в спорной ДТ товара в товарной подсубпозиции ТН ВЭД ЕАЭС 9619 00 810 9 заявителем не ставился, в том числе и в рамках инициированной им процедуры в соответствии с Порядком № 289. Спор относительно классификации спорного товара в соответствии с ТН ВЭД ЕАЭС при рассмотрении настоящего дела отсутствует.

При таких обстоятельствах в рамках дела № А5114135/2018 суды пришли к выводу, что задекларированные в спорной ДТ подгузники, классифицированные Обществом в подсубпозиции 9619 00 810 9 ТН ВЭД ЕАЭС, не относятся к товарам, поименованным в Перечне в соответствии с ТН ВЭД ЕАЭС, облагаемым НДС по налоговой ставке 10%.

Также в судебных актах отражено, что в обоснование своей позиции о возможности применения ставки льготного налогообложения ввезенных в адрес Общества детских подгузников, заявитель настаивает на включение данного товара в Общероссийский классификатор продукции по видам экономической деятельности под кодом 17.22.12.120, содержащимся в Перечне кодов видов товаров для детей в соответствии с Общероссийским классификатором.

В этой части доводы заявителя по делу № А51-14135/2018 также судом обоснованными не признаны, исходя из того, что коду 17.22.12.120 Общероссийского классификатора продукции по видам экономической

деятельности, утвержденного Приказом Росстандарта от 31.01.2014 № 14- ст (ОК 034-2014 (КПЕС 2008), соответствуют товары - подгузники и пеленки детские из бумажной массы, бумаги, целлюлозной ваты и полотна из целлюлозных волокон. Таким образом, орган стандартизации конкретно определил материалы, из которых изготовлены товары категории 17.22.12 ОКПД2 - из бумажной массы, бумаги, целлюлозной ваты и полотна из целлюлозных волокон. Из сведений, указанных в ДТ, в состав ввезенного товар входит: впитывающий (абсорбирующий) слой из целлюлозно – бумажных волокон с частицами абсорбента на основе натриевой соли полиакриловой кислоты. Суд указал, что доказательств соответствия описания ввезенных Обществом детских подгузников и фактического их состава материалов наименованию товаров, классифицируемым по коду 17.22.12.120 ОКПД2, а равно преобладания в таких подгузниках бумажной массы, либо бумаги, целлюлозной ваты и (или) полотна из целлюлозных волокон, придающих им основные свойства товаров, поименованных в категории 17.22.12 ОКПД2, ни в рамках инициированной им процедуры в соответствии с Порядком № 289, ни в ходе рассмотрения арбитражным судом дела № А51-14135/2018 Общество не представило.

На основании изложенного в рамках дела № А51-14135/2018 суды сделали вывод о том, что детские подгузники по коду ОКПД2 – 17.22.12.120 не совпадают с наименованием кода ввезенного товара по материалу изготовления, что ставит под сомнение возможность их классификации в соответствии с указанным кодом ОКПД2. Доказательств отнесения спорного товара к коду ОКПД2 – 17.22.12.120 заявителем не представлено.

При изложенных обстоятельствах, учитывая положения подпункта 2 пункта 2 статьи 164 НК РФ, содержание Перечней 1 и 2, принимая во внимание совокупность представленных в материалы дела документов, по результатам разрешения спора по делу № А51-14135/2018 суд пришел к выводу, что заявленный в спорной декларации товар не может быть отнесен к льготному, поскольку не поименован в соответствующих Перечнях товаров

для детей, утвержденных Постановлением Правительства Российской Федерации от 31.12.2004 № 908, основания для отнесения спорного товара по коду ОКПД2-17.22.12.120 отсутствуют. С учетом изложенного общество не доказало правомерность исчисления НДС в отношении ввезенного им товара по ставке 10%, в свою очередь таможенным органом обоснованно указано, что в отношении спорного товара подлежит применению ставка по НДС в размере 18 %.

В рамках настоящего дела, рассматривая заявленные в декларации по НДС за 1 кв. 2019 операции по реализации подгузников, приняв во внимание изложенные выше правовые основания и выводы суда по указанному выше делу, суд полагает правомерными выводы налогового органа, исходя из того, что в соответствии с Перечнем ОКПД2 по ставке НДС 10% облагаются подгузники и пеленки детские из бумажной массы, бумаги, целлюлозной ваты и полотна из целлюлозных волокон (в части подгузников для детей), классифицируемые согласно «ОК 034-2014 (КПЕС 2008) по коду 17.22.12.120.

Согласно Перечню ТН ВЭД ЕАЭС (в редакции Постановления Правительства Российской Федерации от 20.03.2018 № 307, действовавшей до 01.04.2019) по ставке НДС 10% облагаются подгузники детские из товарной подсубпозиции 9616 00 810 1 «Детские пеленки и подгузники из бумажной массы, бумаги, целлюлозной ваты или полотна из волокон целлюлозы» (согласно ТН ВЭД ЕАЭС, утвержденной Решением Совета Евразийской экономической комиссии от 16.07.2012 № 54).

Таким образом, описание товара по коду товарной субпозиции 9616 00 810 1 ТН ВЭД, ввоз которого облагается по льготной ставке НДС 10%, полностью воспроизведен по коду 17.22.12.120 ОК 034-2014 (КПЕС 2008), реализация которого на внутреннем рынке также облагается пониженной ставкой НДС 10%.

При этом детские подгузники, состоящие из нескольких слоев, изготовленных из различных материалов, в которых абсорбирующий слой,

придающий изделию основное свойство - сбор и удержание жидкости, состоит из распушенной целлюлозы с добавлением химических волокон или без них и химического влагопоглощающего материала (суперабсорбента), классифицируются по иной подсубпозиции - 9619 00 810 9 (решение Коллегии Евразийской экономической комиссии от 16.09.2014 № 156).

В данной ситуации суд признает верным примененный налоговым органом правовой подход, следовательно, в силу п. 2 ст. 164 НК РФ и на основании Перечней ОКПД2 и ТН ВЭД ЕАЭС по ставке НДС 10% подлежат обложению подгузники детские, изготовленные из бумажной массы, бумаги, целлюлозной ваты и полотна из целлюлозных волокон, соответственно детские подгузники иных видов подлежат обложению НДС по общей налоговой ставке 20%.

Ссылки заявителя на выводы, изложенные в Определении Верховного суда РФ от 14 марта 2019 № 305-КГ18-19119, согласно которым при ввозе в РФ таможенный орган, при администрировании НДС и применении налоговой ставки 10% должен руководствоваться перечнем кодов видов товаров для детей в соответствии с ТН ВЭД, а не перечнем кодов видов товаров для детей в соответствии с ОКП, судом обоснованными не признаны. По смыслу правовой позиции Верховного суда РФ, в случае, если при ввозе товара в РФ, его код ТНВЭД не включен в перечень, а код ОКПД2, которому он соответствует, включен, то таможенный орган должен руководствоваться перечнем в соответствии с ТН ВЭД и взимать НДС в размере 20%.

В указанном Определении Верховный суд РФ указал на то, что различное взимание НДС при ввозе товаров (20%) и при реализации (10%) не носит существенного характера и не приводит к нарушению нейтральности НДС как налога на потребление, поскольку согласно пункту 2 статьи 171 Налогового кодекса покупатель товаров, ввезенных на территорию Российской Федерации, не лишен права при исчислении НДС по собственной облагаемой налогом деятельности принять к вычету суммы налога, уплаченные при ввозе этих товаров.

По изложенному заявитель указывает на то, что из правовой позиции Верховного суда РФ можно сделать вывод о том, что ООО «Джапан Дайперс Интереншнл» имело полное право, заплатив НДС при ввозе 18%, реализовывать товар по ставке НДС 10%.

Оснований признать изложенный довод заявителя обоснованным суд не признает, поскольку не усматривает в рассматриваемой сложившейся ситуации противоречия приведенного в Определении ВС РФ от 14.03.2019 № 305-КГ18-19119 правового подхода и не ставит под сомнение утверждение налогоплательщика относительно самой возможности применения разных ставок НДС при ввозе товара на территорию РФ и при реализации товара на территории РФ, однако, полагает, что в данном случае положения обоих Перечней, как определяющих товары по кодам ТН ВЭД, так и по ОКПД2, согласуются друг с другом и в противоречие не входят, поскольку указанными Перечнями пониженной ставкой в 10% НДС подлежит обложению реализация (либо уплате НДС при ввозе) применительно к одному виду товара.

Заявитель в качестве обоснования правомерности заявленных требований заявлено о соответствии реализуемого товара, относимому к категории 17.22.12.120 ОКПД2, о чем представил акт экспертизы от 15.08.2019 № 020-01-00219 Отдела экспертизы и оценки Союза «Приморская торгово-промышленная палата», протокол испытаний от 14.08.2019 № 257-т, декларации соответствия о соответствии партий товаров ГОСТ Р 52557-2011, заключение эксперта от 13.01.2020 № 01/01/2020 ООО «Экспертное бюро «Тест ДВ».

Представленные заявителем материалы подтверждают соответствие товара заявителя (подгузников детских) требованиям ГОСТ Р 52557-2011, что не является определяющим признаком отнесения такого товара к коду ОКПД2 17.22.12.120 в части правомерности применения пониженной ставки НДС 10%.

Представленный на камеральную налоговую проверку и в дело акт экспертизы от 15.08.2019 № 020-01-00219 подтверждает соответствие представленных на экспертизу образцов подгузников ГОСТ Р52557-2011, при этом в протоколе испытаний от 14.08.2019 № 257-т указан сырьевой состав образцов подгузников в процентном соотношении, где массовая доля нетканого материала из волокон целлюлозы (от 35,3% до 37,7%) и нетканого материала на основе целлюлозы (от 6,1% до 6,8%). Таким образом, общее содержание целлюлозы во всем образце подгузника составляет не более 44,5%.

Нетканый материал из волокон целлюлозы и нетканый материал на основе целлюлозы преобладает в абсорбирующем слое, но он не является преобладающим материалом в составе всего подгузника.

Представленное налогоплательщиком в дело заключение эксперта от 13.01.2020 № 01/01/2020 с выводами об отнесении спорного товара к категории, соответствующей коду ОКПД2 17.22.12.120 «подгузники и пеленки детские из бумажной массы, бумаги, целлюлозной ваты и полотна из целлюлозных волокон», суд относимым доказательством по настоящему делу не признает, поскольку заслуживают внимания доводы налогового органа относительно отсутствия подтверждения относимости проведенного исследования товарам той партии, которая была поставлена в рамках спорной реализованной партии товара. Заявителем также не дано исчерпывающих и устраняющих сомнения в принадлежности представленных на экспертизу товаров пояснений относительно разницы в установленных показателях сырьевого состава исследуемых образцов подгузников.

В подтверждение совей позиции заявитель ссылается на нормы ГОСТ Р52557-2011 «Национальный стандарт Российской Федерации. Подгузники детские бумажные. Общие технические условия», утвержденный Приказом Росстандарта от 28.11.2011 № 625-ст, указывая, что любой абсорбирующий слой детских подгузников имеет двухкомпонентное наполнение из

целлюлозных волокон и суперабсорбента (пункты 3.4, 3.10 ГОСТа). При этом именно целлюлоза поглощает и удерживает впитываемую жидкость, в то время как суперабсорбент способствует гелеобразованию под влиянием впитываемой жидкости. Таким образом, суперабсорбент является вспомогательным веществом, который вводится с целью усиления впитывающих свойств абсорбирующего слоя для удержания большого количества жидкости .

Приведенные заявителем доводы относительно отнесения ввезенного и впоследствии реализованного товара (подгузников) к коду ОКПД2 17.22.12.120 исходя из применении положений Основных правил интерпретации ТН ВЭД Решения Совета Евразийской экономической комиссии от 16.07.2012 № 54 и выводов экспертиз о том, что материалом, придающим рассматриваемому товару заявителя основное свойство, является целлюлоза и целлюлозные волокна, в связи с чем сравнение на уровне 9-и знаков код ОКПД2 17.22.12.120 идентичен по названию коду ТН ВЭД 9619 00 810, суд отклоняет.

В соответствии с представленным актом экспертизы № 020-01-00219 от 15.08.2019 подгузников эксперт указал, что представленные на экспертизу образцы представляют собой многослойные изделия, содержащие один абсорбирующий (впитывающий) слой. Абсорбирующий слой – это впитывающий слой подгузника, который поглощает и удерживает впитываемую жидкость внутри подгузника. Абсорбирующий слой состоит из смеси нетканого материала (распушенных волокон целлюлозы массовая доля составляет от 35,3% до 37,7%) с добавлением абсорбирующего порошка на основе полиакрила натрия ( массовая доля от 18.08% до 189,5%), нетканого материала из волокон целлюлозы (массовая доля составляет от 6,1% до 6,8%). Каждый из компонентов абсорбирующего слоя (волокна целлюлозы и суперабсорбента) выполняет функцию впитывания и удержания жидкости, тем самым придают товару основное свойство – сбор и удержание жидкости. Целлюлозные волокна обладают высокими впитывающими свойствами по

удержанию жидкости в изделии, собирают и поглощают жидкость, удерживают и равномерно распределяют в объеме абсорбирующего слоя частицы абсорбента, регулируют скорость влагопоглощения частицами абсорбента. Абсорбент это химический влагопоглощающий материал (вещество) со способностью к гелеобразованию под влиянием впитывающей жидкости. Частицы абсорбента на основе полиакрила натрия выполняют вспомогательную функцию повышения впитывающей способности основного материала-целлюлозных волокон. При попадании влаги абсорбент разбухает и поглощает жидкость, усиливая впитывающие свойства абсорбирующего слоя. Отдельное использование целлюлозных волокон в абсорбирующем слое возможно, целлюлозные волокна без суперабсорбента будут выполнять функцию впитывания и удержания жидкости в подгузнике. Суперабсорбент, который при попадании влаги разбухает и поглощает жидкость, усиливая впитывающие свойства абсорбирующего слоя, не может быть отдельно использован в качестве абсорбирующего слоя в подгузнике. Таким образом, компоненты, находящиеся в абсорбирующем слое, не являются равнозначными. Таким образом, основную функцию абсорбирующего слоя, который поглощает и удерживает впитываемую жидкость внутри подгузника, выполняет полотно из целлюлозных волокон. Согласно выводов экспертизы преобладающим материалом абсорбирующего слоя является нетканый материал из волокон целлюлозы. В результате идентификации образцов подгузников экспертом установлено: образцы № 1,2 являются подгузниками детскими бумажными одноразового использования с поглощающим слоем, состоящим из нетканого материалам на основе целлюлозы.

Анализируя приведенные доводы заявителя в совокупности с результатами представленной экспертизы, суд считает необходимым отметить следующее.

Решением Комиссии Таможенного Союза от 28.01.2011 № 522 утверждено Положение о порядке применения единой ТН ВЭД ТС при классификации товаров (далее – Положение № 522), разделом III которого

регламентировано применение основных правил интерпретации (ОПИ) ТН ВЭД.

Как указано выше при декларировании спорного товара («детские подгузники») заявитель полагает имеющими признаки отнесения его в соответствии с правилом ОПИ 3 (б) к товарной подсубпозиции 9619 00 810 1 ТН ВЭД как «Женские гигиенические прокладки и тампоны, детские пенки и подгузники и аналогичные изделия ил любого материала: из бумажной массы, бумаги, целлюлозной ваты или полотна из волокон целлюлозы»..

Согласно тексту товарной позиции 9619 00 в нее включаются женские гигиенические прокладки и тампоны, детские пеленки и подгузники и аналогичные изделия, из любого материала.

Исходя из описания товара и декларант при декларировании товара и таможенный орган при выпуске товара пришли к выводу о том, что указанный товар подлежит классификации в соответствии с Правилом ОПИ 3 (в) по товарной подсубпозиции 9619 00 810 9 как «Женские гигиенические прокладки и тампоны, детские пенки и подгузники и аналогичные изделия ил любого материала: из прочих материалов».

Согласно Пояснениям к единой Товарной номенклатуре внешнеэкономической деятельности Таможенного союза (приложение к Рекомендации Коллегии Евразийской экономической комиссии от 12.03.2013 № 4), правило 3 (б) относится к многокомпонентным товарам, состоящим из разных материалов или из разных компонентов. Во всех этих случаях товары должны классифицироваться так, как будто они состоят только из материала или компонента, который придает им основное свойство в той степени, в которой применим этот критерий. Фактор, который определяет основное свойство, будет различным для разных видов товаров. Он может, например, определяться природой материала или компонента, его объемом, количеством, массой, стоимостью или же ролью, которую играет этот материал или компонент при использовании товара. Условием применения

правила 3 (б) является применимость критерия «придание товару основного свойства».

При применении Правила 3 (б) ОПИ ТН ВЭД ЕАЭС, определяя, какой компонент придает основное свойство товару, необходимо выделить компонент, который однозначно несет основную функцию в товаре, либо рассматривать количественные характеристики компонентов в товаре.

Таким образом, классификация подгузников осуществляется исходя из вида и состава абсорбирующего (впитывающего) слоя как той составной части, которая придает данным товарам основное свойство.

Согласно материалам дела, в том числе и проведенной экспертизы, абсорбирующий (впитывающий) слой спорного товара изготовлен из двух компонентов: из волокон целлюлозы с добавлением гранул суперабсорбента, то есть из двух разных материалов, которые совместно придают гигиеническим изделиям основное свойство – впитывание жидкости и ее удержание.

Согласно заключению эксперта удержание жидкости, усиливая впитывающие свойства абсорбирующего слоя, также характерно для суперабсорбента, как и волокнам целлюлозы, в связи с чем нельзя утверждать, что суперабсорбент выполняет исключительно вспомогательную функцию в абсорбирующем слое подгузников.

При этом основным свойством подгузников выступает не только впитывание жидкости, но и ее удержание, в связи с чем подлежит отклонению довод заявителя о том, что роль целлюлозы в абсорбирующем слое имеет основополагающее значение при функционировании подгузника.

В спорном случае установление процентного соотношения (соотношения по массе) волокон целлюлозы и суперабсорбента в абсорбирующем слое подгузника не имеет основополагающего значения при наличии выводов эксперта о совместном функционировании указанных компонентов.

В свою очередь, поскольку абсорбирующий (впитывающий) слой спорного товара также является смесью, многокомпонентным изделием, состоящим из различных материалов, то для применения Правила 3 (б) ОПИ ТН ВЭД ЕАЭС необходимо выделить компонент, который однозначно несет основную функцию в товаре.

По мнению заявителя со ссылкой на результат экспертизы, такую основную функцию (впитывание жидкости) несет только один компонент абсорбирующего слоя – волокна целлюлозы.

Налоговый орган исходит из того, что абсорбирующий слой спорных товаров изготовлен из различных материалов, каждый из которых играет свою роль в достижении общего эффекта впитывания и удержания жидкости, в связи с чем верно с учетом применения правила 3 (в) ОПИ ТН ВЭД ЕАЭС декларантом и таможней товар классифицирован по товарной подсубпозиции 9619 00 810 9 и, соответственно, не имеет признаков кода ОКПД2 17.22.12.120.

Согласно Пояснениям к единой Товарной номенклатуре внешнеэкономической деятельности Таможенного союза (приложение к Рекомендации Коллегии Евразийской экономической комиссии от 12.03.2013 № 4) Правило 3 (б) относится к многокомпонентным товарам, состоящим из разных материалов или из разных компонентов. Во всех этих случаях товары должны классифицироваться так, как будто они состоят только из материала или компонента, который придает им основное свойство в той степени, в которой применим этот критерий.

Условием применения правила 3 (б) является применимость критерия «придание товару основного свойства».

Таким образом, правило 3 (б) применимо в тех случаях, когда в отношении одного из компонентов многокомпонентного товара можно сделать однозначный вывод о том, что именно он придает товару основное свойство, несет основную функцию.

Судом установлено, что при характеристике качественного состава абсорбирующего слоя подгузников следует исходить из функций его компонентов, а не из возможности самостоятельного функционирования его составляющих, поскольку в таком случае товар уже не являлся бы многокомпонентным, что исключает необходимость рассмотрения вопроса о применении к его классификации Правила 3 ОПИ ТН ВЭД.

При оценке абсорбирующего слоя спорных подгузников следует исходить из его общего свойства (впитывание и удержание влаги), а не из возможности использования его компонентов в отдельности, поскольку в случае применения только лишь одного компонента в абсорбирующем слое подгузников, такой товар уже значительно отличался бы по своему функционалу.

Целлюлоза в составе впитывающего слоя обеспечивает быстрое впитывание жидкости и ее равномерное распределение в толще абсорбирующего слоя.

При этом, современные санитарно-гигиенические изделия разового использования должны обеспечивать: быстрое впитывание жидкости, равномерное ее распределение внутри изделия, удержание жидкости (не только для целей уберечь от протечки жидкости наружу, но и для исключения контакта тела ребенка с впитываемой жидкостью внутри).

За выполнение части этих функций (быстро впитывает жидкость, равномерно распределяет жидкость в толще абсорбирующего слоя) отвечают волокна целлюлозы, за выполнение другой части функций (увеличение влагопоглощения, удержание жидкости) – гранулы суперабсорбента.

Таким образом, суперабсорбент и целлюлоза взаимно дополняют друг друга и образуют комбинированный материал; компоненты абсорбирующего слоя (волокна целлюлозы и суперабсорбент) смешаны между собой и образуют практически неразрывное единое целое – композиционный материал.

Исходя из изложенного, суд приходит к выводу о том, что многокомпонентный абсорбирующий слой спорных товаров состоит из двух компонентов, совместно усиливающих действие друг друга и совместно обеспечивающих выполнение готовым изделием его основных функций – впитывания и удержания жидкости, следовательно, критерий «придание товару основного свойства» не применим.

С учетом того, что абсорбирующий слой не изготовлен исключительно из целлюлозы, классификация должна производиться по Правилу 3(в) ОПИ - в товарной позиции, последней в порядке возрастания кодов среди товарных позиций, в равной степени приемлемых для рассмотрения при классификации данных товаров.

Доводы заявителя о том, что за удержание влаги внутри изделия отвечают, прежде всего, волокна целлюлозы ошибочен, поскольку степень влагопоглощения суперабсорбента даже при его существенно меньшем объеме в готовом изделии по сравнению с целлюлозой значительно превышает объем впитываемой им жидкости по сравнению с целлюлозой за счет способности суперабсорбента к гелеобразованию под влиянием впитывающей жидкости.

В связи с этим, при выборе товарной субпозиции в рамках товарной позиции 9619 00 ТН ВЭД ЕАЭС, удовлетворяющей всем вышеперечисленным условиям, применять Правило 3 (б) ОПИ ТН ВЭД некорректно ввиду невозможности определения приоритетного материала в составе впитывающего слоя.

Именно такой подход к классификации аналогичных товаров (подгузников детских) указан в решении № 156: «Подгузники детские одноразовые, состоящие из нескольких слоев, изготовленных из различных материалов, в которых абсорбирующий слой, придающий изделию основное свойство - сбор и удержание жидкости, состоит из распушенной целлюлозы с добавлением химических волокон или без них и химического влагопоглощающего материала (суперабсорбента), в соответствии с

Основными правилами интерпретации Товарной номенклатуры внешнеэкономической деятельности 1, 3 (в) и 6 классифицируются в подсубпозиции 9619 00 810 9 единой Товарной номенклатуры внешнеэкономической деятельности Евразийского экономического союза».

С учетом указанных обстоятельств суд отклоняет доводы заявителя о том, что основную функцию абсорбирующего слоя выполняет исключительно целлюлоза.

Поскольку материалами дела, в том числе и представленным актом экспертизы, подтверждено, что абсорбирующий слой ввезенного заявителем товара состоит из двух компонентов, совместно усиливающих действие друг друга и обеспечивающих выполнение готовым изделием его основных функций – впитывания и удержания жидкости, возможность применения ОПИ 3 (б) ТН ВЭД ЕАЭС по критерию «придание товару основного свойства составной частью» в настоящем случае исключена, в связи с чем доводы заявителя о необходимости использования принципов применения классификация товара по указанному признаку является некорректной.

В то же время, приведенные обстоятельства позволяют согласиться с применением таможней ОПИ 1, 3 (в) и 6 ТН ВЭД ЕАЭС и классификацией товара в соответствии с подсубпозицией 9619 00 810 9 в качестве подгузников детских одноразовых, состоящих из нескольких слоев, изготовленных из различных материалов, в которых абсорбирующий слой, придающий изделию основное свойство (сбор и удержание жидкости), состоит из распушенной целлюлозы и химического влагопоглощающего материала (суперабсорбента).

При таких обстоятельствах рассмотренные доводы заявителя отклонены.

Также не признаны обоснованными доводы заявителя о том, что о соответствии товара кодуОКПД2 17.22.12.120 свидетельствует представленные в дело декларации о соответствии, в том числе декларация соответствия заявителя от 20.01.2017 с указанием в ней кода ТН ВЭД 9619 00 810 1, поскольку согласно ст.2 Федерального закона от 27.12.2002

№ 184-ФЗ «О техническом регулировании» декларация соответствия Таможенного Союза представляет собой обязательный разрешительный документ, подтверждающий соответствие продукции, товаров требованиям технического регламента Российской Федерации, Таможенного союза и Евразийского экономического союза, а также ГОСТам и техническим условиям, декларация оформляется по представленным декларантом документам и подтверждает право обращения товара на территории ЕАЭС. Таким образом, указанный документ не содержит обязательные и заранее предопределенные для всех лиц положения о кодах ТН ВЭД или ОКПД2.

В форме декларации о соответствии, утвержденной Коллегией Евразийской Экономической Комиссии Решением от 25.12.2012 № 293 "О единых формах сертификата соответствия и декларации о соответствии требованиям технических регламентов евразийского экономического союза и правилах их оформления", указание кода в соответствии с Общероссийским классификатором продукции в качестве обязательного реквизита не предусмотрено. Кроме, того требование о представлении сертификата (декларации) соответствия, содержащего сведения о коде ОКП/ОКПД2, для подтверждения права на применение ставки НДС законодательно не закреплено.

Таким образом, согласно действующему законодательству в функции органов по сертификации не входит обязанность по определению кодов товаров в соответствии с Общероссийским классификатором продукции, а также обязанность проверять правильность определения и указания в декларации о соответствии кода ОКПД или ТН ВЭД, также законодательно не предусмотрена ответственность за недостоверное указание в декларации о соответствии сведений о таком коде ввозимой продукции. Кроме того, сведения о коде ОКПД или ТН ВЭД не являются сведениями, обязательными для представления таможенному органу при осуществлении таможенного декларирования товаров.

Данные сведения таможенными органами не проверяются и не контролируются.

Таким образом, сведения о коде ТН ВЭД или ОКПД2 в декларации о соответствии носят справочный характер и не подтверждают идентификацию товара в части его отнесения к тому или иному коду ОКПД2 или ТН ВЭД.

Доводы заявителя о соответствии товара ГОСТ Р 52557-2011 «Подгузники детские бумажные. Общие технические условия» суд основанием правомерности доводов заявленных требований не признает, поскольку спор по настоящему делу связан не с установлением соответствия товара ГОСТу, что сторонами и ответчиком не оспаривается, а с правомерностью использования Обществом ставки НДС 10% в отношении товаров для детей, которые для целей применения пониженной ставки должны быть поименованы в подпункте 2 п. 2 ст. 164 НК РФ и одновременно присутствовать в соответствующем Перечне товаров для детей, утвержденном Постановлением Правительства Российской Федерации от 31.12.2004 № 908. Установление в подпункте 2 п.2 ст. 164 НК РФ пониженных ставок налога для детских подгузников не предполагает произвольного решения вопроса о ее применении в каждом случае.

Исходя из совокупности изложенного следует вывод, что в силу п. 2 ст. 164 НК РФ и на основании Перечней ОКП и ТН ВЭД ЕАЭС по ставке НДС 10% подлежат обложению подгузники детские, изготовленные из бумажной массы, бумаги, целлюлозной ваты и полотна из целлюлозных волокон, соответственно детские подгузники иных видов подлежат обложению НДС по общей налоговой ставке 20%.

Таким образом, Инспекцией в оспариваемых решениях сделан обоснованный вывод об отсутствии оснований для применения налогоплательщиком налоговой ставки НДС 10% с сумм реализации спорного товара (подгузников).

Согласно ч.3 ст. 201 АПК РФ в случае, если арбитражный суд установит, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решения и действия

(бездействие) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и не нарушают права и законные интересы заявителя, суд принимает решение об отказе в удовлетворении заявленного требования.

Принимая во внимание вышеизложенное, суд считает, что требования ООО «Джи Ди Ай» к Инспекции Федеральной налоговой службы по Ленинскому району г. Владивостока о признании недействительными решений от 29.08.2019 № 1271 «о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения» и решение № 6 от 29.08.2019 «об отказе в возмещении полностью суммы НДС, заявленной к возмещению» удовлетворению не подлежат.

В соответствии со статьей 110 АПК РФ расходы по оплате госпошлины относятся на заявителя, излишне уплаченная госпошлина подлежит возврату на основании п.п.1 п.1 ст.333.40 НК РФ.

Руководствуясь статьями 110, 167-170, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

р е ш и л:

В удовлетворении заявленных ООО «Джапан Дайперс Интернешнл" требований о признании недействительными решения № 1271 от 29.08.2019 «о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения» и решения № 6 от 29.08.2019 «об отказе в возмещении полностью суммы НДС, заявленной к возмещению», вынесенных ИФНС России по Ленинскому району, отказать.

Возвратить обществу с ограниченной ответственностью «Джапан Дайперс Интернешнл» из федерального бюджета 6000 (шесть тысяч) рублей излишне уплаченной государственной пошлины, из которых 3000рублей, уплаченной п/п № 356 от 06.12.2019 через Приморское отделение № 6835 ПАО «Сбербанк» в сумме 6000рублей и 3000 рублей, уплаченной п/п № 357 от 13.12.2019 через Приморское отделение № 6835 ПАО «Сбербанк» в сумме 3000рублей.

Решение может быть обжаловано через Арбитражный суд Приморского края в течение месяца со дня его принятия в Пятый арбитражный апелляционный суд и в Арбитражный суд Дальневосточного округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня вступления решения в законную силу, при условии, что оно было предметом рассмотрения апелляционной инстанции.

Судья Тимофеева Ю.А.

Электронная подпись действительна.

Данные ЭП:Удостоверяющий центр ФГБУ ИАЦ Судебного

департамента

Дата 21.05.2019 1:27:36

Кому выдана Тимофеева Тимофеева