Постановление от 3 июля 2024 г. по делу № А53-10947/2023

ПЯТНАДЦАТЫЙ  АРБИТРАЖНЫЙ  АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ  СУД

Газетный пер., 34, г. Ростов-на-Дону, 344002, тел.: (863) 218-60-26, факс: (863) 218-60-27

E-mail: info@15aas.arbitr.ru, Сайт: http://15aas.arbitr.ru/


ПОСТАНОВЛЕНИЕ

арбитражного суда апелляционной инстанции

по проверке законности и обоснованности решений (определений)

арбитражных судов, не вступивших в законную силу

дело № А53-10947/2023
город Ростов-на-Дону
04 июля 2024 года
15АП-4294/2024


Резолютивная часть постановления объявлена 27 июня 2024 года.

Полный текст постановления изготовлен 04 июля 2024 года.

Пятнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Сулименко Н.В.,

судей Димитриева М.А., Николаева Д.В.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседанияФИО1,

при участии в судебном заседании:

от ИФНС России по Октябрьскому району г. Ростова-на-Дону: представитель ФИО2 по доверенности от 26.09.2023; представитель ФИО3 по доверенности от 21.05.2024; представитель ФИО4 по доверенности от 21.12.2023;

при участии в судебном заседании посредством проведения онлайн-заседания в режиме веб-конференции:

от ИП ФИО5: представитель ФИО6 по доверенности от 06.10.2023,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу индивидуального предпринимателя ФИО5 на решение Арбитражного суда Ростовской области от 15.02.2024 по делу № А53-10947/2023

заинтересованное лицо: Инспекция Федеральной налоговой службы по Октябрьскому району г. Ростова-на-Дону,

УСТАНОВИЛ:

индивидуальный предприниматель ФИО5 (далее - налогоплательщик, ИП ФИО5) обратился в Арбитражный суд Ростовской области с заявлением о признании незаконным решения инспекции Федеральной налоговой службы России по Октябрьскому району г. Ростова-на-Дону (далее - инспекция, налоговый орган) № 2864 от 09.11.2022 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Решением Арбитражного суда Ростовской области от 15.02.2024 по делу№ А53-10947/2023 в удовлетворении заявления отказано.

Не согласившись с решением Арбитражного суда Ростовской области от 15.02.2024 по делу № А53-10947/2023, ИП ФИО5 обратился в Пятнадцатый арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, в которой просит обжалуемое решение отменить и принять по делу новый судебный акт.

Апелляционная жалоба мотивирована тем, что суд первой инстанции неправильно применил нормы материального и процессуального права, неполно выяснил обстоятельства, имеющие значение для дела, выводы суда не соответствуют обстоятельствам дела. Податель жалобы указал, что налоговый орган при осуществлении налогового контроля и установлении правонарушения при исчислении налога должен определить действительный размер налоговых обязательств, что не было сделано налоговым органом. При определении налоговых обязательств налоговый орган не учел, что самозанятые граждане уплатили в бюджет налог в размере 6% от всех поступлений. Податель жалобы указал на ошибочность квалификации правоотношений между ИП ФИО5 и лицами, оказывающими услуги, в качестве трудовых отношений. Суд не дал оценку взаимоотношениям между ИП ФИО5 и ООО «Центр эвакуации автомобилей» (далее - ООО «ЦЭА»), которые создали схему с помощью инструментов, используемых в гражданско-правовых отношениях, позволяющих минимизировать налоговые обязательства ООО «ЦЭА». Выгодоприобретателем от оформления работников как самозанятых является ООО «ЦЭА», которое организовало перевод всех работников к предпринимателю, что позволило ООО «ЦЭА» освободиться от уплаты НДФЛ и страховых взносов. Именно ООО «ЦЭА», а не предпринимателю ФИО5, подлежат доначислению оспариваемые суммы НДФЛ.

В отзыве на апелляционную жалобу инспекция Федеральной налоговой службы России по Октябрьскому району г. Ростова-на-Дону просит отказать в удовлетворении апелляционной жалобы.

В судебном заседании представитель ИП ФИО5 поддержал доводы, изложенные в апелляционной жалобе, просил решение суда отменить.

Представитель ИФНС России по Октябрьскому району г. Ростова-на-Дону возражал против удовлетворения апелляционной жалобы, просил решение суда оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Законность и обоснованность решения Арбитражного суда Ростовской области от 15.02.2024 по делу № А53-10947/2023 проверяется Пятнадцатым арбитражным апелляционным судом в порядке, установленном главой 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Исследовав материалы дела, оценив доводы апелляционной жалобы, суд апелляционной инстанции пришел к выводу о том, что апелляционная жалоба подлежит частичному удовлетворению по следующим основаниям.

Как следует из материалов дела, ФИО5 осуществляет деятельность в качестве индивидуального предпринимателя с 26.03.2020. Основным видом деятельности является деятельность автомобильного грузового транспорта (ОКВЭД 49.41). Применяет упрощенную и патентную систему налогообложения.

14.01.2022 ИП ФИО5 представил в инспекцию Федеральной налоговой службы России по Октябрьскому району г. Ростова-на-Дону уточненный расчет налога на доходы физических лиц, исчисленного и удержанного налоговым агентом (форма 6-НДФЛ), за период с 01.01.2021 по 31.03.2021.

В период с 14.01.2022 по 04.03.2022 Инспекция Федеральной налоговой службы России по Октябрьскому району г. Ростова-на-Дону провела камеральную налоговую проверку представленного расчета.

В ходе камеральной налоговой проверки расчета 6-НДФЛ за период с 01.01.2021 по 31.03.2021 налоговым органом установлено, что ФИО5 в 1 квартале 2021 года перечислял денежные средства с расчетного счета на счета физических лиц за выполненные работы (оказанные услуги). Однако исчисление, удержание и перечисление в бюджет налога на доходы физических лиц с заработной платы не производил.

По результатам камеральной налоговой проверки инспекцией составлен акт налоговой проверки от 09.03.2022 № 1135.

25.05.2022 налогоплательщик представил письменные возражения на акт налоговой проверки от 09.03.2021 № 1135.

25.07.2022 оформлены дополнения к акту налоговой проверки № 23.

По результатам рассмотрения материалов налоговой проверки инспекцией принято  решение от 09.11.2022 № 2864 о привлечении ИП ФИО7 к ответственности за совершение налогового правонарушения, в соответствии с которым предпринимателю доначислен налог на доходы физических лиц в размере 213 401 руб., пени в размере 26 701,7 руб., штраф в размере 10 670 руб.

Предприниматель, не согласившись с вынесенным решением № 2864 от 09.11.2022, обжаловал его в административном порядке.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Ростовской области от 06.02.2023 № 15-19/620 решение Инспекции от 09.11.2022 № 2864 оставлено без изменения, а апелляционная жалоба налогоплательщика - без удовлетворения.

Полагая, что решение инспекции Федеральной налоговой службы России по Октябрьскому району г. Ростова-на-Дону № 2864 от 09.11.2022 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения является незаконным,ИП ФИО5 обратился в суд с заявлением о признании его недействительным.

Исследовав материалы дела по правилам статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, дав надлежащую правовую оценку доводам лиц, участвующих в деле, суд первой инстанции пришел к выводу, что ИП ФИО5 занизил сумму НДФЛ, подлежащего удержанию у работников и перечислению в бюджет.

При этом суд обоснованно исходил из следующего.

Согласно информации, представленной налоговым органом, индивидуальный предприниматель ФИО7 с 26.03.2020 по настоящее время состоит на налоговом учете в ИФНС России по Октябрьскому району г. Ростова-на-Дону.

С момента регистрации предприниматель применяет упрощенную систему налогообложения. Объект налогообложения - «доходы». Основной вид экономической деятельности - 49.41 «Деятельность автомобильного грузового транспорта».

В период с 01.01.2021 по 31.12.2021 ФИО7 являлся плательщиком патентной системы налогообложения. Код вида предпринимательской деятельности: 106101 «Оказание автотранспортных услуг по перевозке грузов автомобильным транспортом индивидуальными предпринимателями, имеющими на праве собственности или ином праве (пользования, владения и (или) распоряжения) транспортные средства, предназначенные для оказания таких услуг».

14.01.2022 ИП ФИО5 представил в инспекцию уточненный расчет налога на доходы физических лиц, исчисленного и удержанного налоговым агентом (форма 6-НДФЛ), за период с 01.01.2021 по 31.03.2021.

В ходе проведения мероприятий налогового контроля установлено, чтоИП ФИО7 в 1 квартале 2021 года перечислял денежные средства с расчетного счета на счета физических лиц за выполнение работ (оказание услуг). При этом налог на доходы физических лиц с перечисленных денежных средств не удержан, суммы перечисленных денежных средств в расчетах по форме 6-НДФЛ не отражены.

В ходе допроса, проведенного в рамках мероприятий налогового контроля,ИП ФИО7 пояснил, что для осуществления предпринимательской деятельности привлекались физические лица - плательщики налога на профессиональный доход (НПД), с которыми заключались договоры возмездного оказания услуг.

Самозанятые выполняли работу водителей и стропальщиков. Водители работали на арендованных машинах. Графика работ у них не существовало, они работали по заявкам, по мере поступления заявок от диспетчера Центра эвакуации автомобиля.

Показания ФИО5 отражены в протоколе допроса свидетеля от 24.11.2021 (л.д. 68 - 73 том 2).

С 01.01.2019 вступил в силу Федеральный закон от 27.11.2018 № 422-ФЗ «О проведении эксперимента по установлению специального налогового режима «Налог на профессиональный доход» (далее - Закон № 422-ФЗ).

Согласно пункту 1 статьи 4 Закона № 422-ФЗ налогоплательщиками налога на профессиональный доход (далее - налогоплательщики НПД) признаются физические лица, в том числе индивидуальные предприниматели, перешедшие на специальный налоговый режим в порядке, установленном указанным законом.

При взаимодействии с лицами, применяющими специальный налоговый режим, учитываются ограничения по определению объекта налогообложения, поименованные в пункте 2 статьи 6 Закона № 422-ФЗ, а именно, не признаются объектом налогообложения доходы, получаемые в рамках трудовых отношений, доходы от оказания (выполнения) физическими лицами услуг (работ) по гражданско-правовым договорам при условии, что заказчиками услуг (работ) выступают работодатели указанных физических лиц или лица, бывшие их работодателями менее двух лет назад.

Суд установил, что 14.09.2020 между ИП ФИО7 (перевозчик) иООО «ЦЭА» заключен договор № 1 оказания автотранспортных услуг по эвакуации (оказание перевозчиком за вознаграждение автотранспортных услуг по перевозке грузов путем совершения по поручениям Центра перемещения и доставки транспортных средств третьих лиц (нарушителей ПДД) - эвакуация).

По данному договору перевозчик обязуется от имени и за счет Центра за вознаграждение оказывать автотранспортные услуги по перевозке грузов путем совершения по поручениям Центра перемещения и доставки транспортных средств третьих лиц (нарушителей Правил дорожного движения) из пункта в пункт, указанные Центром.

По условиям вышеуказанного договора № 1 от 14.09.2020 в течение всего срока нахождения эвакуатора в рейсе водитель ИП ФИО7 должен быть доступен для связи с диспетчером ООО «ЦЭА». После получения заявки от диспетчера ООО «ЦЭА» водитель предпринимателя обязан незамедлительно связаться с инспектором ГИБДД по указанному диспетчером телефону. По прибытии на место водитель обязан полностью подчиняться указаниям инспектора ГИБДД. По мере поступления заявки от диспетчера ООО «ЦЭА» плательщики НПД приступают к выполнению работы.

Согласно условиям договора ИП ФИО7 обязан обеспечить и проводить предрейсовый и послерейсовый медицинский осмотр водителей.

В штате ИП ФИО7 имеется должность медицинской сестры. В указанной должности осуществляет трудовую деятельность по совместительству ФИО8. Согласно трудовому договору, заключенному с указанным лицом, размер заработной платы медицинской сестры составляет 10 000 рублей в месяц.

Как следует из пояснений, представленных ИП ФИО7, осуществляемый им вид деятельности требует наличия в штате медицинского работника

Для фактического выполнения услуг по эвакуации ИП ФИО7 привлекались физические лица - плательщики налога на профессиональный доход (НПД), с которыми заключались договоры возмездного оказания услуг (водители, стропальщики): ФИО9, ФИО10, ФИО11, ФИО12, ФИО13, ФИО14, ФИО15, ФИО16, ФИО17, ФИО18, ФИО19, ФИО20, ФИО21, ФИО22, ФИО23, ФИО24, ФИО25, ФИО26, ФИО27, ФИО28

Суд установил, что указанные лица являются бывшими работниками ООО «ЦЭА».

Данные физические лица оказывали услуги на автотранспортных средствах -эвакуаторах, которые принадлежат ООО «ЦЭА». Транспортные средства ИП ФИО5 арендовал у ООО «ЦЭА» по договору аренды. Собственных эвакуаторов уИП ФИО5 не имеется.

ИП ФИО7 пояснил, что налогоплательщики НПД, оказывающие услуги по управлению транспортными средствами, не являются его штатными сотрудниками, поэтому их медицинские осмотры не производятся.

Вместе с тем, из показаний водителя ФИО11 (протокол допроса от 09.08.2022), стропальщика ФИО29 (протокол допроса от 09.08.2022) следует, что медицинский осмотр водителей фактически осуществлялся.

По условиям договора на оказание автотранспортных услуг, заключенного между ИП ФИО7 и ООО «ЦЭА», эвакуация автотранспортных средств должна была оформляться актом передачи транспортного средства, подписанного между водителем эвакуатора и уполномоченным лицом со стороны ГИБДД.

На требование о представлении указанных актов ИП ФИО7 представил  пояснения о том, что представить данные акты за проверяемый период не представляется возможным в связи с истекшим сроком их хранения.

В соответствии с нормами действующего законодательства задержание автомобиля осуществляется уполномоченным должностным лицом после составления протокола об административном правонарушении или вынесения определения о возбуждении дела об административном правонарушении и проведении административного расследования. О задержании автомобиля составляется протокол (часть 3 статьи 27.13 КоАП РФ; п. п. 245, 250, 251 Административного регламента, утв. Приказом МВД России от 23.08.2017 № 664).

После оформления требуемых документов уполномоченное должностное лицо сообщает специализированной организации о необходимости перемещения транспортного средства на штрафстоянку. Специализированная организация в свою очередь, незамедлительно обеспечивает выезд к месту задержания транспортного средства ее уполномоченного представителя и автомобиля-эвакуатора.

Представитель специализированной организации на основании представленных процессуальных документов осуществляет прием транспортного средства от должностного лица по акту приема-передачи, включающему опись внешних повреждений транспортного средства, и перемещает транспортное средство на ближайшую специализированную стоянку.

Инспекция установила, что специализированной организацией выступаетИП ФИО5, следовательно, его представитель должен осуществлять прием транспортного средства от уполномоченного лица ГИБДД по акту приема-передачи, о чем должна свидетельствовать его подпись. Со стороны ИП ФИО5 представителями являются водители эвакуатора - налогоплательщики НПД. Однако, налогоплательщики НПД не имеют права подписи от имени индивидуального предпринимателя, так как не являются его штатными сотрудниками.

По результатам камеральной налоговой проверки представленногоИП ФИО5 расчета по страховым взносам за 6 месяцев 2021 года установлено, что предприниматель перечислял денежные средства с расчетного счета на счета физических лиц за выполненные работы (оказанные услуги), при этом налог на доходы физических лиц с перечисленных денежных средств не удержан, суммы перечисленных денежных средств в расчете по форме 6-НДФЛ не отражены.

Предпринимателю направлено требование от 03.09.2021 № 10017 о представлении документов: договоров, заключенных с физическими лицами на выполнение работ (оказание услуг), актов выполненных работ (оказанных услуг).

При исследовании представленных документов установлено, что в пункте 3 представленных договоров стоимость услуг определяется из расчета 176 руб. за одно эвакуируемое транспортное средство (по договору с водителем-крановщиком) и 135 руб. за одно стропуемое транспортное средство (по договору со строполыциком). По условиям договоров количество эвакуируемых и стропуемых транспортных средств должно составлять не менее 10-ти в день. Свыше 10-ти - по согласованию с заказчиком(ИП ФИО7). Стоимость оказанных услуг за каждый месяц рассчитывается на основании актов оказанных услуг.

Из представленных документов (актов оказанных услуг за 1 кварталы 2021) следует, что акты оказанных услуг составлялись 2 раза в месяц: 15 числа (за период с 01 числа до 15 числа каждого месяца) и в последний день месяца (за период с 16 числа до последнего дня каждого месяца).

В актах указано только количество оказанных услуг по эвакуации и стропованию транспортных средств за указанные периоды. Количество дней, в которые оказывались услуги, в актах не указано. Сведения о заявках, извещениях отсутствуют.

Представленные акты выполненных работ не содержат соответствующих приложений с описанием конкретных действий, фактически исполненных исполнителем, дат совершения таких действий.

Установленные обстоятельства противоречат сложившимся в обычной предпринимательской деятельности принципам взаимодействия равных хозяйствующих субъектов, при которых оплата осуществляется на основании представленных в подтверждение оказания услуги документов за фактически оказанную услугу.

Как следует из актов оказанных услуг за 1 квартал 2021 года, количество оказанных услуг каждым налогоплательщиком НПД составляет в среднем от 120 до 150 штук за каждую половину месяца (15 календарных дней), так как по условиям договоров количество эвакуируемых и стропуемых транспортных средств должно составлять не менее 10-ти в день.

Опрошенные в ходе проведения мероприятий налогового контроля за последующие периоды (2021 -2022 гг.) свидетели ФИО11, ФИО30, ФИО31 пояснили, что каждый день они приходят на автостоянку по адресу: <...>, к 08-00 часам и ожидают поступления заявок от диспетчера на эвакуацию автотранспортного средства. Заявки поступают стропальщикам от диспетчера в телефонном режиме. После поступления заявки эвакуатор с экипажем (водитель и стропальщик) выезжает по адресу, указанному диспетчером, на место эвакуации автотранспортного средства.

Также указанные лица сообщили, что если заявки отсутствуют, они должны находиться на автостоянке по указанному адресу, где имеется специальное помещение (бытовка), до конца рабочего дня, то есть фактически у них существует режим работы: с 08-00 до 19-00 часов каждый день и график работы: 5 (6) рабочих дней в неделю, 2 (1) выходных дня. Выходные дни согласовываются по договоренности между самими работниками либо с ИП ФИО5

Налоговый орган провел анализ чеков, сформированных физическими лицами - налогоплательщиками НПД, после получения доходов от предпринимателя ФИО5 и установил, что почти все налогоплательщики НПД (ФИО9, ФИО10, ФИО11, ФИО12, ФИО13, ФИО14, ФИО15, ФИО16, ФИО17, ФИО18, ФИО19, ФИО20, ФИО21, ФИО22, ФИО23, ФИО24, ФИО25, ФИО26, ФИО27,ФИО28) формировали чеки с одного устройства: код устройства fl46972b837d0d87, что свидетельствует о централизованной организации исполнения работниками обязанности по уплате взносов в бюджет, а также отсутствии у работников автономии и самостоятельной воли в возникших правоотношениях.

В соответствии со статьей 15 Трудового кодекса Российской Федерации трудовые отношения - отношения, основанные на соглашении между работником и работодателем о личном выполнении работником за плату трудовой функции (работы по должности в соответствии со штатным расписанием, профессии, специальности с указанием квалификации; конкретного вида поручаемой работы) в интересах, под управлением и контролем работодателя, подчинении работника правилам внутреннего трудового распорядка при обеспечении работодателем условий труда, предусмотренных трудовым законодательством и иными нормативными правовыми актами, содержащими нормы трудового права, коллективным договором, соглашениями, локальными нормативными актами, трудовым договором.

С учетом статьи 15 Трудового кодекса Российской Федерации и Рекомендаций Международной организации труда от 15.06.2006 № 198 «О трудовом правоотношении» (приняты в Женеве на 95-й сессии Генеральной конференции МОТ) признаки трудовых отношений являются: выполнение определенной трудовой функции и выполнение ее лично; подчинение работника работодателю в процессе выполнения трудовой функции; обеспечение работодателем условий труда работника (в том числе инструментами, материалами, оборудованием); выполнение работы в соответствии с определенным графиком; предоставление работнику рабочего места; определенная заранее продолжительность работы; подчинение правилам внутреннего трудового распорядка; периодическая выплата вознаграждения независимо от объема работы; предоставление выходных, отпуска; направление в командировки.

Кроме того, признаки трудовых отношений перечислены в постановлении Пленума Верховного суда Российской Федерации от 29.05.2018 № 15 «О применении судами законодательства, регулирующего труд работников, работающих у работодателей -физических лиц и у работодателей - субъектов малого предпринимательства, которые отнесены к микропредприятиям», среди которых: достижение сторонами соглашения о личном выполнении работником определенной, заранее обусловленной трудовой функции в интересах, под контролем и управлением работодателя; подчинение работника действующим у работодателя правилам внутреннего трудового распорядка, графику работы (сменности); обеспечение работодателем условий труда; выполнение работником трудовой функции за плату; устойчивый и стабильный характер этих отношений, подчиненность и зависимость труда; выполнение сотрудником работы только по определенной специальности, квалификации или должности; наличие дополнительных гарантий для работника, установленных законами, иными нормативными правовыми актами, регулирующими трудовые отношения.

Судебная практика признает допустимым переквалификацию гражданско-правовых отношений в трудовые для целей надлежащего исчисления НДФЛ и страховых взносов. В частности, в определении Верховного Суда Российской Федерации от 14.02.2019 № 304-КГ18-25124 по делу № А70-13715/2017 поддержан довод налогового органа о создании налогоплательщиком незаконной схемы минимизации налогообложения посредством заключения договоров гражданско-правового характера со своими работниками, зарегистрированными в качестве индивидуальных предпринимателей.

Установленные налоговым органом в ходе камеральной проверки обстоятельства, такие как: длящийся характер оказываемых услуг: договоры носят не разовый, а систематический характер и заключаются на год; закрепление в предмете договора трудовой функции (выполнение работником лично работ определенного рода, а не разового задания заказчика), т.е. выполнение физическими лицами только определенной трудовой функции, состоящей в выполнении работы (оказании услуги) по соответствующей должности (водители, стропальщики); отсутствие в договоре конкретного объема работ (значение для сторон имеет сам процесс труда, а не достигнутый результат); регулярная выплата денежных средств за оказываемые услуги 2 раза в месяц (аванс и окончательный расчет), в дни, когда выплачивается заработная плата штатным сотрудникам; инфраструктурная зависимость: предоставление работодателем механизмов (автотранспортных средств) для оказания услуг (согласно договорам физические лица оказывают услуги на транспортных средствах заказчика), организация обеспечения медицинского осмотра работников - свидетельствуют о том, что действительным экономическим смыслом деятельности привлекаемых ИП ФИО5 плательщиков НПД являлось осуществление по существу трудовой деятельности в качестве наемных работников.

Деятельность предпринимателя, связанная с заключением с плательщиками НПД договоров об оказании услуг, а по существу - выполняющими трудовые обязанности, обоснованно квалифицирована инспекцией как направленная на получение предпринимателем необоснованной налоговой выгоды путем уклонения от обязанностей по уплате страховых взносов.

Аналогичная позиция поддержана в определениях Верховного Суда Российской Федерации от 14.02.2019 № 304-КГ18-25124, от 27.02.2017 № 302-КГ17-382.

Принимая во внимание вышеизложенное, суд правомерно признал, что устойчивый и стабильный характер отношений, подчиненность и зависимость труда, наличие в штате предпринимателя медицинской сестры, а также обязанность водителей эвакуаторов проходить предрейсовый и послерейсовый медицинский осмотр, подчиняться дисциплине и режиму работы свидетельствуют о подчинении физических лиц условиям работодателя.

Кроме того, суд пришел к обоснованному выводу об искусственном создании видимости осуществления водителями и стропальщиками самостоятельной деятельности.

ИП ФИО5 умышлено формировал искусственный документооборот для создания видимости осуществления работниками самостоятельной деятельности, что подтверждается совокупностью обстоятельств, свидетельствующих о взаимодействии ООО «ЦЭА», бывшего работодателя физических лиц - плательщиков НПД, и предпринимателя ФИО5 в целях преодоления запретов, установленных в пункте 2 статьи 6 Закона № 422-ФЗ.

Инспекция не выявила прямой взаимосвязи между ИП ФИО5 иООО «ЦЭА» в ходе камеральной налоговой проверки, вместе с тем прослеживается взаимосвязь в деятельности: между ИП ФИО5 и ООО «ЦЭА» заключен договор на оказание автотранспортных услуг по эвакуации и аренде 10 автотранспортных средств (эвакуаторов); ИП ФИО5 по договору аренды нежилого помещения, заключенного с ИП ФИО32, использует под офис помещение по адресу: <...>. При этом часть указанного помещения ИП ФИО5 по договору субаренды передает в пользование ООО «ЦЭА» для использования под офис.

Налоговая инспекция при осуществлении камеральной налоговой проверки установила, что большинство физических лиц, оказывающих услуги ИП ФИО5, в том числе: ФИО11, ФИО12, ФИО13, ФИО15, ФИО17, ФИО19, ФИО20, ФИО21, ФИО31, ФИО28, ранее состояли в трудовых отношениях с ООО «ЦЭА».

Также налоговым органом установлено, что штатные сотрудники ИП ФИО5, а именно: ФИО33 (главный бухгалтер) и ФИО34 (юрист) ранее являлись сотрудниками ООО «ЦЭА» и вступили в отношения с предпринимателем с момента начала его деятельности по оказанию услуг эвакуации автомобилей.

Отклоняя довод налогоплательщика об отсутствии оснований для переквалификации правоотношений по договорам гражданско-правового характера в  трудовые отношения, суд обоснованно исходил из того, что совокупность установленных обстоятельств свидетельствует о направленности воли предпринимателя на уклонение от документального оформления фактических трудовых отношений с работниками, а, следовательно, и на уклонение от ведения соответствующего учета в области трудовых отношений.

Довод заявителя о том, что единственным доказательством трудовых отношений являются составляемые в соответствии с трудовым законодательством документы бухгалтерского учета (работа по кадрам, расчетные листы о начислении заработной платы, документы по охране труда), правомерно отклонен судом, поскольку оформление первичных бухгалтерских документов в соответствии с частью 2 статьи 6 Закона № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете» зависит от волеизъявления субъекта предпринимательской деятельности. В рассматриваемом случае из совокупности установленных обстоятельств следует, что предприниматель уклонялся от документального оформления фактических трудовых отношений с работниками.

Учитывая установленные по делу обстоятельства, судебная коллегия признает обоснованным вывод суда о том, что ИП ФИО5 является налоговым агентом, должен исчислить, удержать у налогоплательщиков и перечислить в бюджет НДФЛ  с суммы фактически выплаченного дохода.

Таким образом, налоговым органом правомерно сделан вывод об искаженииИП ФИО5 сведений о фактах своей финансово-хозяйственной деятельности.

В соответствии с пунктом 1 статьи 54.1 Налогового кодекса Российской Федерации не допускается уменьшение налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога в результате искажения сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или) бухгалтерском учете либо налоговой отчетности налогоплательщика.

Согласно пункту 2 статьи 54.1 Налогового кодекса при отсутствии обстоятельств, предусмотренных пунктом 1 данной статьи, по имевшим место сделкам (операциям) налогоплательщик вправе уменьшить налоговую базу и (или) сумму подлежащего уплате налога в соответствии с правилами соответствующей главы части второй НК РФ при соблюдении одновременно следующих условий: 1) основной целью совершения сделки (операции) не являются неуплата неполная уплата) и (или) зачет (возврат) суммы налога; 2) обязательство по сделке (операции) исполнено лицом, являющимся стороной договора, заключенного с налогоплательщиком, и (или) лицом, которому обязательство по исполнению сделки (операции) передано по договору или закону.

В соответствии с пунктом 4 статьи 54.1 Налогового кодекса Российской Федерации указанные положения также распространяются и на налоговых агентов.

Таким образом, действия налогового агента ИП ФИО5 по не отражению доходов, выплаченных физическим лицам в рамках отношений, имеющих признаки трудовых отношений, при формировании налоговой базы и, соответственно, не удержанию НДФЛ с выплаченного дохода, обоснованно квалифицированы как искажение сведений о фактах хозяйственной жизни в нарушение пункта 1 статьи 54.1 Налогового кодекса Российской Федерации.

Довод заявителя о том, что данная схема по неуплате НДФЛ создана ООО «ЦЭА", а ФИО5 обязали оформить статус индивидуального предпринимателя, обоснованно отклонен судом, так как ФИО5 самостоятельно получил статус индивидуального предпринимателя, самостоятельно принял решение осуществлять скрытые трудовые отношения под видом гражданско-правовых отношений с физическими лицами - плательщиками НПД с целью минимизации своих налоговых обязательств, а именно: не исчислять страховые взносы за работников, не перечислять в бюджет НДФЛ.

Суд проверил довод предпринимателя о реализации схемы в целях минимизации налоговых обязательств ООО «ЦЭА» и пришел к выводу, что он не является основанием для отмены решения налогового органа, поскольку ИП ФИО5 получил налоговую выгоду в виде не перечисления в бюджет НДФЛ, исчисленного с дохода, выплаченного работникам. Выгодоприобретателем является именно предприниматель, так как он осуществил регистрацию в качестве индивидуального предпринимателя, принял самостоятельное решение осуществлять скрытые трудовые отношения под видом гражданско-правовых отношений с физическими лицами - плательщиками НПД с целью минимизации своих налоговых обязательств. Кроме того, судебная коллегия учитывает, что обстоятельства реализации им схемы в интересах ООО «ЦЭА» не раскрыты предпринимателем в ходе мероприятий налогового контроля, обжалования им решения инспекции в вышестоящий налоговый орган. Соответствующие доводы заявлены исключительно с целью преодоления выводов инспекции и суда, в целях избежать исполнения своих налоговых обязательств.

Суд первой инстанции пришел к выводу, что налоговой орган правомерно произвел доначисления НДФЛ в сумме 213 401 руб., соответствующих пеней в сумме 26 701,7 руб., а также привлек предпринимателя к налоговой ответственности, предусмотренной статьей 123 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа 10 670 руб.

Исследовав материалы дела по правилам статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, дав правовую оценку доводам лиц, участвующих в деле, суд апелляционной инстанции пришел к выводу, что определяя размер НДФЛ, подлежащего перечислению в бюджет, инспекция не учла, что плательщики НПД уплатили в бюджет соответствующие суммы налога от полученного дохода, при этом налоговым органом не учтены суммы, уплаченные физическими лицами.

ИП ФИО7 указал, что самозанятые граждане, взаимоотношения с которыми переквалифицированы налоговым органом в трудовые отношения с ИП ФИО5, уплатили налог, исчисленный с полученных от ИП ФИО7 доходов. В связи с этим, налоговый орган при определении действительных налоговых обязательств ИП ФИО5 должен был уменьшить доначисленный НДФЛ на сумму налога, который уплачен самозанятыми гражданами.

Давая правовую оценку указанному доводу, судебная коллегия исходит из следующего.

По результатам камеральной налоговой проверки расчета по форме 6-НДФЛ за 1 квартал 2021 год установлен факт занижения налоговой базы по налогу на доходы физических лиц налоговым агентом ИП ФИО7 в сумме 1 641 547 руб.

Налог на доходы физических лиц, исчисленный с указанной суммы по ставке 13% и подлежащий перечислению в бюджет, составляет 213 401 руб.

Суммы дохода по датам выплат составили: 11.01.2021 - 275 651 руб., 22.01.2021 - 176 241 руб., 08.02.2021 - 290 870 руб., 20.02.2021 - 315 032 руб., 05.03.2021 - 248 165 руб., 09.03.2021 - 14 900 руб., 23.03.2021 - 306 422 руб., 24.03.2021 - 14 266 руб.

На основании пункта 6 статьи 226 Налогового кодекса Российской Федерации налоговые агенты обязаны перечислять суммы исчисленного и удержанного налога не позднее дня, следующего за днем выплаты налогоплательщику дохода.

При выплате работодателем в 2021 году заработной платы работнику за первую половину месяца удержание налога на доходы физических лиц не производилось.

Таким образом, налоговый агент производит исчисление, удержание и перечисление в бюджет налога на доходы физических лиц с заработной платы (в том числе за первую половину месяца) один раз в месяц при окончательном расчете дохода сотрудника по итогам каждого месяца, за который ему был начислен доход, в сроки, установленные пунктом 6 статьи 226 Налогового кодекса Российской Федерации.

Согласно условиям договоров, представленных ИП ФИО5, оплата физическим лицам за оказанные услуги производилась 2 раза в месяц: аванс каждого 8-го числа месяца и окончательный расчет каждого 23-го числа месяца.

По итогам проверки ИП ФИО7 начислен налог на доходы физических лиц за 1 квартал 2021 года, исходя из общей суммы выплаченного дохода 1 641 547 руб., по ставке 13% в сумме 213 401 руб., в том числе по срокам перечисления:



Сумма дохода

Срок перечисления

Сумма налога (руб.)

Дата выплаты дохода

(руб.)

налога


22.01.2021

451 892

25.01.2021

58 746

20.02.2021

605 902

24.02.2021

78 767

23.03.2021

569 487

24.03.2021

74 033

24.03.2021

14 266

25.03.2021

1 855

Всего:

1 641 547 руб.


213 401 руб.

Согласно чекам налогоплательщиков НПД по доходам, полученным от ИП ФИО7 за 1 квартал 2021 года, плательщики НПД начислили налог в сумме 65 662 руб., в том числе: по датам выплат по чекам: 11.01.2021 - 11 025 руб.; 22.01.2021 - 7 050 руб.; 08.02.2021 - 11 634 руб.; 20.02.2021 - 12 603 руб.; 05.03.2021 - 9 926 руб.; 09.03.2021 - 596 руб.; 23.03.2021 - 12 257 руб.; 24.03.2021 - 571 руб.

Указанные суммы налога налогоплательщиками НПД уплачены, что не оспаривается налоговым органом.

Таким образом, суд апелляционной инстанции пришел к выводу, что при определении налоговых обязательств ИП ФИО5 налоговым органом не учтено, что плательщики НПД уплатили соответствующие суммы налога от всех поступлений, что уменьшает размер обязательств ИП ФИО5 перед бюджетом.

В связи с этим, налог на доходы физических лиц, подлежащий доначислению за 1 квартал 2021 года, составляет 147 739 руб. (213 401 руб. - 65 662 руб.), в том числе по срокам перечисления: 25.01.2021 - 40 671 руб. (58 746 руб. - 11 025 руб. - 7 050 руб.); 24.02.2021 - 54 530 руб. (78 767 руб. - 11 634 руб. - 12 603 руб.); 24.03.2021 - 51 254 руб. (74 033 руб. - 9 926 руб. - 596 руб. - 12 257 руб.); 25.03.2021 - 1 284 руб. (1 855 руб. - 571 руб.).

Пени и налоговые санкции также подлежат уменьшению, так как начисляются исходя из суммы недоимки.

Поскольку судебный акт вынесен при неполном выяснении обстоятельств, имеющих значение для правильного рассмотрения обособленного спора, решение Арбитражного суда Ростовской области от 15.02.2024 по делу № А53-10947/2023 подлежит отмене в части отказа в удовлетворении заявления о признании недействительным решения ИФНС России по Октябрьскому району г. Ростова-на-Дону № 2864 от 09.11.2022 в части доначисления налога на доходы физических лиц за 1 квартал 2021 года в размере 65 662 руб., соответствующих сумм пени и налоговых санкций на основании статьи 123 Налогового кодекса Российской Федерации.

В связи с отменой обжалованного судебного акта в части, суд апелляционной инстанции в соответствии с полномочиями, предусмотренными пунктом 2 статьи 269 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, в отмененной части принимает новый судебный акт о признании недействительным решения ИФНС России по Октябрьскому району г. Ростова-на-Дону № 2864 от 09.11.2022 в части доначисления налога на доходы физических лиц за 1 квартал 2021 года в размере 65 662 руб., соответствующих сумм пени и налоговых санкций на основании статьи 123 Налогового кодекса Российской Федерации.

В соответствии с частью 1 статьи 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации судебные расходы, понесенные лицами, участвующими в деле, в пользу которых принят судебный акт, взыскиваются арбитражным судом со стороны.

В случае, если иск удовлетворен частично, судебные расходы относятся на лиц, участвующих в деле, пропорционально размеру удовлетворенных исковых требований.

Между тем, исходя из неимущественного характера требований к категории дел об оспаривании ненормативных правовых актов налоговых органов не могут применяться положения части 1 статьи 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, регламентирующие распределение судебных расходов при частичном удовлетворении заявленных требований.

В случае признания обоснованным полностью или частично заявления об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц судебные расходы подлежат возмещению соответственно этим органом в полном размере.

Аналогичные разъяснения даны в пункте 23 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 11.07.2014 № 46 «О применении законодательства о государственной пошлине при рассмотрении дел в арбитражных судах», пункте 21 постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации от 21.01.2016 № 1 «О некоторых вопросах применения законодательства о возмещении издержек, связанных с рассмотрением дела».

Таким образом, судебные расходы по уплате государственной пошлины за подачу настоящего заявления в суд первой инстанции в сумме 300 рублей и за подачу апелляционной жалобы в сумме 150 рублей подлежат отнесению на инспекцию. С налогового органа в пользу ИП ФИО5 надлежит взыскать расходы по уплате государственной пошлины в размере 300 руб. – за рассмотрение дела в первой инстанции, 150 руб. – за рассмотрение апелляционной жалобы.

Подача заявления о признании ненормативного правового акта недействительным оплачиваются государственной пошлиной в размере 300 руб., ИП ФИО5 из федерального бюджета надлежит возвратить 5 700 руб. государственной пошлины, излишне уплаченной по платежному поручению от 24.03.2023 № 7.

Поскольку подача апелляционной жалобы на решение арбитражного суда, вынесенного по результатам рассмотрения заявлений о признании ненормативного правового акта недействительным, оплачиваются государственной пошлиной в размере 150 рублей (подпункт 12 пункта 1 статьи 333.21 НК РФ), ИП ФИО5 из федерального бюджета надлежит возвратить 150 руб. государственной пошлины, излишне уплаченной по платежному поручению от 12.03.2024 № 63.

Руководствуясь статьями 258, 269 – 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд

ПОСТАНОВИЛ:

апелляционную жалобу индивидуального предпринимателя ФИО5 удовлетворить в части.

 Решение Арбитражного суда Ростовской области от 15.02.2024 по делу№ А53-10947/2023 отменить в части отказа в удовлетворении заявления о признании недействительным решения ИФНС России по Октябрьскому району г. Ростова-на-Дону № 2864 от 09.11.2022 в части доначисления налога на доходы физических лиц за 1 квартал 2021 года в размере 65 662 руб., соответствующих сумм пени и налоговых санкций на основании статьи 123 Налогового кодекса Российской Федерации.

Признать недействительным решение ИФНС России по Октябрьскому району г. Ростова-на-Дону № 2864 от 09.11.2022 в части доначисления налога на доходы физических лиц за 1 квартал 2021 года в размере 65 662 руб., соответствующих сумм пени и налоговых санкций на основании статьи 123 Налогового кодекса Российской Федерации.

В остальной части решение Арбитражного суда Ростовской области от 15.02.2024 по делу № А53-10947/2023 оставить без изменения, апелляционную жалобу – без удовлетворения.

Возвратить индивидуальному предпринимателю ФИО5 из федерального бюджета излишне уплаченную государственную пошлину в размере 5 700 руб. по платежному поручению от 24.03.2023 № 7 и излишне уплаченную государственную пошлину в размере 150 руб. по платежному поручению от 12.03.2024 № 63.

Взыскать с ИФНС России по Октябрьскому району г. Ростова-на-Дону в пользу индивидуального предпринимателя ФИО5 расходы по уплате государственной пошлины в размере 300 руб. – за рассмотрение дела в первой инстанции, 150 руб. – за рассмотрение апелляционной жалобы.

 В соответствии с частью 5 статьи 271, частью 1 статьи 266 и частью 2 статьи 176 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации постановление арбитражного суда апелляционной инстанции вступает в законную силу со дня его принятия.

Постановление может быть обжаловано в порядке, определенном главой 35 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, в Арбитражный суд Северо-Кавказского округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня его вступления в законную силу.

Председательствующий                                                               Н.В. Сулименко


Судьи                                                                                             М.А. Димитриев


Д.В. Николаев