Решение от 18 февраля 2019 г. по делу № А53-34339/2018

АРБИТРАЖНЫЙ СУД РОСТОВСКОЙ ОБЛАСТИ

Именем Российской Федерации


Р Е Ш Е Н И Е

Дело № А53-34339/18
18 февраля 2019 г.
г. ФИО2-на-Дону


Резолютивная часть решения объявлена 12 февраля 2019 г.

Полный текст решения изготовлен 18 февраля 2019 г.

Арбитражный суд Ростовской области в составе судьи Колесник И. В.

при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания ФИО1,

рассмотрев в открытом судебном заседании дело по заявлению общества с ограниченной ответственностью «Белая птица – ФИО2» (ИНН <***>, ОГРН <***>)

к МИФНС России № 21 по Ростовской области, УФНС России по Ростовской области

о признании недействительными решений от 29.03.2018 № 63103, от 29.03.2018 № 20, от 30.07.2018 № 15-15/2580,

при участии:

от заявителя – представитель не явился;

от МИФНС России № 21 по Ростовской области – представитель по доверенности ФИО3;

от УФНС России по Ростовской области – представитель по доверенности ФИО4;

установил:

общество с ограниченной ответственностью «Белая птица – ФИО2 (далее – заявитель, общество, налогоплательщик) обратилось в суд с заявлением к Межрайонной ИНФС России № 21 по Ростовской области (далее – заинтересованное лицо, инспекция) и УФНС России по Ростовской области (далее - управление) о признании недействительными решений от 29.03.2018 № 63103, от 29.03.2018 № 20, от 30.07.2018 № 15-15/2580.

В процессе рассмотрения спора заявитель уточнил заявленные требования в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации и просит суд признать недействительными пункт 3 резолютивной части решения Управления ФНС России по Ростовской области от 30 июля 2018 года №15-15/2580 в части доначисления 2 074 569,03 руб. налога на добавленную стоимость; пункт 4 резолютивной части решения Управления ФНС России по Ростовской области от 30 июля 2018 года №15-15/2580 в части предложения уплатить суммы указанные в пункте 3.1. Решения № 63103 от 29.03.2018, а также решения о привлечении к налоговой ответственности от 29.03.2018 № 63103 в части доначисления НДС в размере 2 074 569,03 руб. штрафа по НДС в размере 193 887,91 руб. в редакции решения Управления ФНС России по Ростовской области от 30 июля 2018 года №15-15/2580, решения от 29 марта 2018 года № 20 об отказе в возмещении налога на добавленную стоимость в размере 1 938 879,17 руб.

Кроме того, заявитель просит в порядке требований статьи 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации восстановить нарушенное право и обязать МРИ ФНС России № 21 по Ростовской области устранить допущенныенарушения прав и законных интересов заявителя, возместив обществу 1 938 879,17 руб.НДС за 2 квартал 2017 года.

Данное уточнение судом принято.

Представитель заявителя в судебное заседание не явился, согласно заявления и дополнений к нему, заявитель полагает требования обоснованными и ссылается на то, что с учетом требований санитарных правил не смог допустить представителей налогового органа на территорию для проведения осмотров, не был о проведении осмотров уведомлен заблаговременно.

Работы выполнены, объекты введены в эксплуатацию. Заявил ходатайство о привлечении в качестве третьего лица на стороне истца общества с ограниченной ответственностью «Стройфаза».

В судебном заседании представители заинтересованных лиц просили отказать в удовлетворении заявленных требований и просили отказать в удовлетворении ходатайства о привлечении в качестве третьего лица общества с ограниченной ответственностью «Стройфаза», полагая, что оснований для этого нет и документов, в подтверждение факта выполнения работ и ввода объектов в эксплуатации после проведения реконструкции, ни налоговому органу, ни суду так и не представлено, несмотря на обещания представителя еще в предварительном судебном заседании.

В процессе рассмотрения дела заявитель и заинтересованное лицо представляли суду дополнительные обоснования своих доводов и возражения, которые приобщены к материалам дела.

В судебном заседании представители лиц, участвующих в деле, дали пояснения по представленным доказательствам и поддержали свои доводы, изложенные в заявлении, отзыве на него и дополнениях к ним.

Дело рассматривается в порядке главы 24 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Выслушав представителей заинтересованного лица, изучив и оценив в совокупности доказательства, имеющиеся в деле, проверив обоснованность доводов сторон, суд установил следующее.

Межрайонной ИФНС России № 21 по Ростовской области проведена камеральная проверка налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость за 2 квартал 2017 года, представленной 12.07.2017 обществом. Результаты камеральной проверки зафиксированы в акте № 60901 от 26.10.2017, который направлен обществу по почте 02.11.2017, что подтверждается списком заказных отправлений.

Извещение № 1975 от 26.10.2017 о времени и месте рассмотрения материалов камеральной налоговой проверки направлено по почте 02.11.2017 по юридическому адресу организации, что подтверждается списком заказных отправлений.

Налогоплательщик не воспользовался правом, предоставленным ему п. 6 ст. 100 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК Российской Федерации), возражения не предоставил.

20.12.2017 без представителя общества, надлежащим образом уведомленного, состоялось рассмотрение материалов камеральной налоговой проверки, что подтверждается протоколом № 114/1 от 20.12.2017.

По итогам рассмотрения материалов проверки Межрайонной ИФНС России № 21 по Ростовской области в соответствии с п. 6 ст. 101 НК РФ вынесено решение о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля № 504 от 21.12.2017, которое направлено в адрес налогоплательщика по телекоммуникационным каналам связи, получено обществом 05.01.2018 согласно квитанции о приеме.

По результатам проведенных дополнительных мероприятий налогового контроля составлена справка № 242 от 22.01.2018, которая с приложением копий документов направлена по почте 26.01.2018 года по юридическому адресу организации, что подтверждается списком заказных отправлений.

Извещение № 2097 от 22.01.2018 о дате, месте и времени рассмотрения материалов налоговой проверки, полученных в ходе проведения дополнительных мероприятий налогового контроля, направлено по почте 26.01.2018 по юридическому адресу общества, что подтверждается списком заказных отправлений.

20.02.2018 в ходе рассмотрения материалов проверки установлено, что заявитель не извещен о времени и месте рассмотрения материалов проверки, корреспонденция вернулась с отметкой почты об истечении срока хранения, поэтому было принято решение об отложении рассмотрения материалов проверки на 21.03.2018, что подтверждается протоколом № 5/1 от 20.02.2018.

Решение № 6782 от 20.02.2018 об отложении рассмотрения материалов налоговой проверки (проверки полноты исчисления и уплаты налогов в связи с совершением сделок между взаимозависимыми лицами) в связи с неявкой лица, участие которого необходимо для их рассмотрения направлено по почте 01.03.2018 по юридическому адресу общества, что подтверждается списком заказных отправлений.

Извещение № 2173 от 26.02.2018 о времени и месте рассмотрения материалов камеральной налоговой проверки направлено в адрес налогоплательщика по телекоммуникационным каналам связи, получено 28.02.2018 согласно извещению о получении электронного документа.

21.03.2018 в отсутствии надлежащим образом уведомленного заявителя состоялось рассмотрение материалов камеральной налоговой проверки, что подтверждается протоколом № 21/3 от 21.03.2018.

По результатам рассмотрения материалов камеральной налоговой проверки, результатов дополнительных мероприятий налогового контроля, на основании статьи 101 НК РФ инспекцией вынесены решение № 63103 от 29.03.2018 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, согласно которому начислен к уплате налог в сумме 2 074 569,03 руб., начислен штраф в сумме 207 456,90 руб.; решение № 20 от 29.03.2018 об отмене решения № 61 от 20.07.2017 о возмещении суммы налога на добавленную стоимость, заявленной к возмещению в заявительном порядке в части суммы налога 2 074 569,00 руб.; решение № 25 от 29.03.2017 об отмене решения о возврате (полностью или частично) суммы налога на добавленную стоимость, заявленной к возмещению, в заявительном порядке и (или) решения о зачете суммы налога на добавленную стоимость, заявленной к возмещению, в заявительном порядке в части суммы налога на добавленную стоимость, не подлежащей возмещению в сумме 2 074 569,00 руб.

Указанные решения направлены заявителю по почте 06.04.2018 по юридическому адресу, что подтверждается списком заказных отправлений.

Не согласившись с вынесенными решениями № 63103, № 20 от 29.03.2018 и полагая отказ в уменьшении заявленного к возмещению из бюджета налога на добавленную стоимость в размере 1 938 879,00 руб. необоснованным общество в соответствии со статьями 101.2, 139.1 Налогового кодекса Российской Федерации обратилось с жалобой в Управление Федеральной налоговой службы по Ростовской области.

Решением Управления ФНС по Ростовской области от 30.07.2018 № 15-15/2580 отменены пункты 3.1, 3.2 резолютивной части решения № 63103 от 29.03.2018 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения Межрайонной ИФНС России № 21 по Ростовской области отменены.

Пункт 3.1 резолютивной части решения № 63103 от 29.03.2018 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения Межрайонной ИФНС России № 21 по Ростовской области изложен в следующей редакции:

Привлечь к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения:


N
Пункт и статья НК РФ

Состав налогового правонарушения

Наименование налога (сбора)

Срок уплаты налога, сбора, уст-ый законодат. о налогах и сборах

Недоимка, рублей

Штраф, рублей

Пени, рублей

Код бюджетной классификации

Код ОКТМО

ИНН

КПП

Код налогового органа

1
2

3
4

5
6

7
8

9
10

11

12

1
п.1 ст.169,171,

ст.172 НК РФ

Неправомерное применение вычетов

Налог на добавленную стоимость

2 074 569,03

-
18210301000010000110

60622425

614701001

6191

2
п.1 ст.122

НК РФ,

Неуплата или неполная уплата сумм налога (сбора)

Налог на добавленную стоимость

207 456,9

18210301000010000110

60622425

614701001

6191

Итого:

2 074 569,03

207 456,9

-
Пункт 3.2 резолютивной части решения № 63103 от 29.03.2018 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения Межрайонной ИФНС России № 21 по Ростовской области изложен в следующей редакции:

- уплатить указанные в пункте 3.1 настоящего решения недоимку, штрафы;

- внести необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учета.

Жалоба общества на решение № 63103 от 29.03.2018 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения; решение № 20 от 29.03.2018 об отмене решения № 61 от 20.07.2017 о возмещении суммы налога на добавленную стоимость, заявленной к возмещению в заявительном порядке Межрайонной ФНС России № 21 по Ростовской области оставлена управлением без удовлетворения.

Не согласившись с решениями инспекции и управления, воспользовавшись правом на обжалование, предусмотренным статьей 198 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, общество обратилось в Арбитражный суд Ростовской области с заявлением.

Исследовав материалы дела, выслушав пояснения представителей лиц, участвующих в деле, оценив представленные доказательства в совокупности, суд пришел к выводу о том, что заявленные требования не подлежат удовлетворению по следующим основаниям.

Согласно части 1 статьи 198 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

Частями 4, 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации установлено, что при рассмотрении дела об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц арбитражный суд осуществляет проверку оспариваемого акта или отдельных положений, решений и действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушает ли оспариваемый акт, действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Таким образом, исходя из указанных выше правовых норм, в предмет судебного исследования по настоящему делу входят следующие обстоятельства:

- нарушение оспариваемым решением инспекции прав и законных интересов заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, создание иных препятствий для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности;

- несоответствие оспариваемого решения инспекции закону или иному нормативному правовому акту.

Отношения, связанные с уплатой налогов регулируются Налоговым кодексом Российской Федерации.

На основании п. 1 ст. 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму НДС, исчисленную в соответствии со ст. 166 НК РФ, на установленные этой статьей налоговые вычеты. Вычетам подлежат суммы данного налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в силу главы 21 НК РФ, и товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

В ст. 172 НК РФ определен порядок применения налоговых вычетов, согласно которому налоговые вычеты, установленные ст. 171 НК РФ, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав после принятия на учет указанных товаров и при наличии соответствующих первичных документов.

Согласно статье 169 НК РФ счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия к вычету сумм налога, предъявленных покупателю продавцом товаров.

Счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного пунктами 5 и 6 статьи 169 НК РФ, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению.

В пункте 5 статьи 169 НК РФ перечислены все обязательные реквизиты, которые должен содержать правильно оформленный счет-фактура. При этом указанные реквизиты должны не только иметь место, но и содержать достоверные данные.

По смыслу указанных норм для получения права на вычет по НДС необходимо подтверждение фактического предъявления налога, включенного в стоимость товара (работы, услуги); оприходование данного товара (работы, услуги); приобретаемые товары (работы, услуги) должны предназначаться для производственной деятельности или иных операций, признаваемых объектом налогообложения; наличие счета-фактуры, отвечающего требованиям статьи 169 НК РФ.

Согласно правовой позиции, изложенной в пункте 3 Определения Конституционного Суда Российской Федерации от 15.02.2005 № 93-О, обязанность подтверждать правомерность и обоснованность налоговых вычетов первичной документацией лежит на налогоплательщике - покупателе товаров (работ, услуг), поскольку именно он выступает субъектом, применяющим при исчислении итоговой суммы налога, подлежащей уплате в бюджет, вычет сумм налога, начисленных поставщиками. При этом необходимо, чтобы перечисленные документы в совокупности достоверно подтверждали реальность хозяйственных операций и иные обстоятельства, с которыми законодатель связывает право налогоплательщика на получение права на налоговый вычет, то есть сведения в представленных документах должны быть достоверными.

Документы в совокупности должны с достоверностью подтверждать реальность операций, с которыми НК РФ связывает право налогоплательщика на применение налоговых вычетов.

В определении от 16.11.2006 № 467-О Конституционный Суд РФ разъяснил, что не достаточно ограничиваться установлением только формальных условий применения норм законодательства о налогах и сборах и в случае сомнений в правомерности применения налогового вычета необходимо установить, исследовать и оценить всю совокупность имеющих значение для правильного разрешения дела обстоятельств, фактические отношения продавца и покупателя, наличие иных, помимо счетов-фактур, документов, подтверждающих уплату налога в составе цены товара (работы, услуги), и т.п.

Соответственно, заявляя налоговый вычет по контрагенту, необходимо учитывать, что налоговое законодательство связывает право налогоплательщика на применение налоговых вычетов с осуществлением конкретных хозяйственных операций по приобретению товаров, работ, услуг у определенных контрагентов, по которым указанная сумма налога заявлена налогоплательщиком и по конкретным хозяйственным операциям, в связи с чем, налогоплательщик в силу требований НК РФ обязан доказать правомерность своих требований, а в данном случае - реальность фактов и обстоятельств приобретения товаров, работ, услуг именно у заявленного контрагента.

В соответствии с позицией, изложенной в пункте 1 Постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды», представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

При этом налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

Пунктами 3, 5 названного постановления определено, что налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера). О необоснованности налоговой выгоды могут свидетельствовать подтвержденные доказательствами доводы налогового органа о наличии, в том числе, следующих обстоятельств: невозможность реального осуществления налогоплательщиком указанных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг; отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу отсутствия управленческого или технического персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств. В случае наличия особых форм расчетов и сроков платежей, свидетельствующих о групповой согласованности операций, суду необходимо исследовать, обусловлены ли они разумными экономическими или иными причинами (деловыми целями).

В соответствии с п. 9 данного постановления установление судом наличия разумных экономических или иных причин (деловой цели) в действиях налогоплательщика осуществляется с учетом оценки обстоятельств, свидетельствующих о его намерениях получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности. Судам необходимо учитывать, что налоговая выгода не может рассматриваться в качестве самостоятельной деловой цели. Поэтому если судом установлено, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, в признании обоснованности ее получения может быть отказано.

В соответствии с п. 10 данного постановления факт нарушения контрагентом налогоплательщика своих налоговых обязанностей сам по себе не является доказательством получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды. Налоговая выгода может быть признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и осторожности и ему должно было быть известно о нарушениях, допущенных контрагентом, в частности, в силу отношений взаимозависимости или аффилированности налогоплательщика с контрагентом.

Организации, претендующие на налоговую выгоду в виде уменьшения налога на добавленную стоимость (налоговые вычеты), не только вправе, но и обязаны отслеживать достоверность сведений в принимаемых к учету первичных документах.

Возможность учета налоговых вычетов обусловливается наличием реального осуществления хозяйственных операций. Налоговый орган вправе отказать в предоставлении вычетов в случае, если факт реального совершения хозяйственных операций не подтвержден надлежащими документами либо выявлена недобросовестность налогоплательщика, допущенная при совершении указанных операций.

Кроме того, реальность хозяйственной операции определяется не только фактическим наличием и движением товара или выполнением работ, но и реальностью исполнения договора именно данным контрагентом, то есть наличием прямой связи с конкретным поставщиком, подрядчиком.

При этом обоснование выбора в качестве контрагента, а также доказательства фактических обстоятельств заключения и исполнения спорного договора имеют существенное значение для установления факта реальности исполнения договора именно заявленным контрагентом.

Таким образом, в деле о налоговом правонарушении большое значение имеет сбор доказательств о конкретных хозяйственных проявлениях результатов сделок непосредственно в обороте самого налогоплательщика, а также третьих лиц, вовлеченных в движение товарно-материальных ценностей.

Обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, а также законности принятия оспариваемого решения и обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, возлагается на орган или лицо, которые приняли акт.

Вместе с тем, данные обстоятельства не исключают обязанности налогоплательщика доказать обоснованность предъявляемых расходов по операциям приобретения товаров (работ, услуг).

Поскольку право на вычеты по НДС носит заявительный характер, именно налогоплательщик должен доказать обстоятельства, подтверждающие соблюдение им условий, позволяющих учесть вычеты для целей налогообложения.

По смыслу положения, содержащегося в пункте 7 статьи 3 НК РФ, в сфере налоговых отношений действует презумпция добросовестности налогоплательщиков.

Однако, искусственное создание документооборота без осуществления реальных хозяйственных операций с контрагентами может свидетельствовать о недобросовестности налогоплательщика и его контрагентов.

В соответствии со ст. 143 НК РФ общество является плательщиком налога на добавленную стоимость и на основании ст. 23 НК РФ обязано уплачивать законно установленные налоги и представлять в установленном порядке в налоговый орган по месту учета налоговые декларации.

Обществом 12.07.2017 представлена первичная декларация по налогу на добавленную стоимость за 2 квартал 2017 года, согласно которой сумма налога, исчисленная к возмещению из бюджета составила 15 922 938,00 руб.

В ходе проведения камеральной проверки указанной декларации установлено, что общая сумма налога на добавленную стоимость, подлежащая возмещению из бюджета, завышена на 2 074 659,03 руб.

Согласно книге покупок за 2 квартал 2017 года в состав налоговых вычетов по НДС включена сумма налога в размере 135 689,86 руб. по поставщику ООО «Балтийский лизинг».

В подтверждение заявленного вычета по счетам-фактурам: № 00000000690 от 01.03.2017 на общую стоимость 89 014 руб., в т. ч. НДС 15109,01 руб.; № 00000000647 от 25.03.2017 на общую стоимость 142 160,13 руб., в т. ч. НДС 24 116,17 руб.; № 00000000648 от 25.03.2017 на общую стоимость 142 160,13 руб., в т. ч. НДС 24 116,17 руб.; № 00000000649 от 25.03.2017 на общую стоимость 142 160,13 руб., в т. ч. НДС 24 116,17 руб.; № 00000000650 от 25.03.2017 на общую стоимость 142 160,13 руб., в т. ч. НДС 24 116,17 руб.; № 00000000651 от 25.03.2017 на общую стоимость 142 160,13 руб., в т.ч. НДС 24 116,17 руб. по требованию налогового органа обществом документы не представлены.

Ранее, при проведении камеральной проверки налоговой декларации по НДС за 1 квартал 2017 года, в которой были заявлены к вычету поименованные выше счета-фактуры, в адрес проверяемого налогоплательщика было направлено требование с сообщением о выявленных несоответствиях, по результатам проверки налоговой декларации по НДС за 1 квартал 2017 года обществом были представлены письменные пояснения, согласно которым, общество сообщило, что указанные в требовании счета - фактуры в отношении ООО «Балтийский лизинг» представить в налоговый орган не представляется возможным.

В рамках ст. 93.1 НК РФ направлено поручение об истребовании документов № 54541 от 26.12.2017 в Межрайонную ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам № 2 по г. Санкт-Петербург в отношении ООО «Балтийский лизинг». Согласно полученному ответу (вх. № 11/219348-д от 16.01.2018) поименованные в акте счета - фактуры в адрес заявителя не выставлялись.

На основании вышеуказанных фактов налоговым органом сделан вывод о том, что налог на добавленную стоимость в сумме 135 689,86 руб. по контрагенту ООО «Балтийский лизинг» заявлен неправомерно.

Согласно книге покупок за 2 квартал 2017 года в состав налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость включена сумма налога в размере 16 781 617,52 руб. по счетам-фактурам, выставленным ООО «Стройфаза» за выполненные строительно-монтажные работы (предоставленные услуги) на территории, принадлежащей заявителю. По данным проверки налогового органа указанная сумма вычетов завышена на 1 938 879,17 руб.

На требование налогового органа о предоставлении документов (информации) налогоплательщиком в подтверждение правомерности заявленных вычетов во 2 квартале 2017 года представлены первичные бухгалтерские документы, в ходе анализа которых установлено, что между ООО «Стройфаза» (генподрядчик) и обществом (заказчик) заключен договор № 0-10/15 от 01.06.2015, по условиям которого генподрядчик своими силами и средствами и/или силами субподрядных организаций в соответствии с предоставленной заказчиком технической документацией обязуется оказать услуги и выполнить в установленный договором срок работы по реконструкции и строительству объекта. Объем, наименование, стоимость и требования к работам по договору, место их производства определяются в дополнительных соглашениях к договору и прилагаемым к ним технических заданиях, локальных сметных расчетах и графиках производства работ. Цена работ состоит из стоимости работ и стоимости услуг генподрядчика.

Договором определено, что работы - это весь объем строительно-монтажных работ, подлежащих выполнению генподрядчиком и/или его субподрядными организациями. Услуги генподрядчика – это работы, подлежащие выполнению генподрядчиком и обеспечивающие реализацию строительства объекта: поиск и выбор субподрядных организаций, проведение тендерных торгов, координация действий субподрядных организаций, проверка смет субподрядных организаций на СМР, проверка качества работ на соответствие нормативной документации в строительстве, приемка работ и подписание актов на скрытые работы (работы, скрываемые последующими работами и конструкциями). Стоимость работ по договору включает стоимость материалов, транспортные услуги, расходы на привлечение 3-х лиц и их вознаграждение, коммунальные услуги, связь, охраны строительных материалов, оборудования, инструмента, страховка, зарплата рабочих и прочие затраты. Стоимость услуг генподрядчика составляет 2 700 000 руб., в т. ч. НДС 18% - 411 864 руб. в месяц. Сроки выполнения работ - генподрядчик самостоятельно организует всю работу по исполнению договора и предусмотренную дополнительными соглашениями. Сдача выполненных работ производится сторонами на основании представленных генподрядчиком в 2-х экземплярах акта о приемке выполненных работ (КС-2) с приложением справки о выполненных работах и затратах (КС-3).

Согласно п. 1.5 договора № 0-10/15 от 01.06.2015, заключенного с генподрядчиком в лице ООО Стройфаза» описание услуг, оказываемых по договору, определяется как:

- поиск и выбор субподрядных организаций;

- проведение тендерных торгов;

- координация действий субподрядных организаций;

- проверка смет субподрядных организаций на СМР;

- проверка качества работ на соответствие нормативной документации в строительстве;

- приемка работ и подписание актов на скрытые работы.

Во 2 квартале 2017 года заявителем был предъявлен НДС к вычету по счетам-фактурам, выставленным ООО «Стройфаза»:

Работы

Реквизиты счета-фактуры

Реквизиты Акта

Наименование работ

Общая стоимость с налогом

Сумма НДС

№ 102 от 16.05.2017

11.04.2017 - 16.05.2017

Работы по ремонту полов здания Инкубатора на территории ОП «Старостаничное», расположенной по адресу: ФИО2ская область, х. Старая Станица, ул. Лебединая 3, согласно договору № О-10/15 от 01.06.2017.

472 492.3

72 075.1

№ 116 от 09.06.2017

31.03.2017 – 09.06.2017

Работы по ремонту въездной зоны ОП «Старостаничное», расположенного по адресу: ФИО2ская область, х. Старая Станица, ул. Лебединая 3, согласно договору № О-10/15 от 01.06.2017.

851 088.85

129 827.11

№ 117 от 15.06.2017

14.02.2016 – 15.06.2017

Работы по монтажу СКС и СКУД в здании яйцесклада на территории ОП «Старостаничное», расположенной по адресу: ФИО2ская область, х. Старая Станица, ул. Лебединая 3, согласно договору № О-10/15 от 01.06.2017.

3 068 548.91

468 083.73

№ 131 от 15.06.2017

17.04.2017 – 15.06.2017

Электро-монтажные работы в птичниках на территории ОП «Белокалитвинское», расположенного по адресу: <...> согласно договору № О-10/15 от 01.06.2017.

218 300

33 300

Итого

4 610 430.06

703 285.94

Услуги

Реквизиты счета-фактуры

Реквизиты Акта

Наименование работ по договору генподряда

Общая стоимость

Сумма НДС

№ 81 от 30.04.2017

№ 81 от 30.04.2017

Услуги по организации работ и работы по реконструкции объектов: ОП «Белокалитвинское»: <...>; ОП «Задонское»: ФИО2ская область, Семикаракорский район, ст. Задоно-Кагальницкая, пер. Промышленный 1; ОП «Старостаничное»: ФИО2ская область, х. Старая Станица, ул. Лебединая 3, согласно договору № О-10/15 от 01.06.2017. Апрель 2017 года.

2 700 000

411 864.41

№ 95 от 31.05.2017

№ 95 от 31.05.2017

Услуги по организации работ и работы по реконструкции объектов: ОП «Белокалитвинское»: <...>; ОП «Задонское»: ФИО2ская область, Семикаракорский район, ст. Задоно-Кагальницкая, пер. Промышленный 1; ОП «Старостаничное»: ФИО2ская область, х. Старая Станица, ул. Лебединая 3, согласно договору № О-10/15 от 01.06.2017. Май 2017 года.

2 700 000

411 864.41

№ 124 от 30.06.2017

№ 124 от 30.06.2017

Услуги по организации работ и работы по реконструкции объектов: ОП «Белокалитвинское»: <...>; ОП «Задонское»: ФИО2ская область, Семикаракорский район, ст. Задоно-Кагальницкая, пер. Промышленный 1; ОП «Старостаничное»: ФИО2ская область, х. Старая Станица, ул. Лебединая 3, согласно договору № О-10/15 от 01.06.2017. Июнь 2017 года.

2 700 000

411 864.41

Итого

8 100 000

1 235 593.23

В подтверждение факта оказания услуг обществом налоговому органу представлены акты № 81 от 30.04.2017, № 95 от 31.05.2017, № 124 от 30.06.2017, в которых в графе «наименование работ, услуг» указано - «Услуги по организации работ и работы по реконструкции объектов»: ОП «Белокалитвинское»: <...>; ОП «Задонское»: ФИО2ская область, Семикаракорский район, ст. Задоно-Кагальницкая, пер. Промышленный 1; ОП «Старостаничное»: ФИО2ская область, х. Старая Станица, ул. Лебединая 3, согласно договору № О-10/15 от 01.06.2017.

Акты обезличены, то есть не содержат указания на конкретно оказанные услуги, на их характер, поэтому содержание актов не позволяет установить, какие конкретно услуги были оказаны налогоплательщику, в каком объеме и с какой целью, на каком объекте строительства, оценить возможность их выполнения в производственной деятельности налогоплательщика. Акты приемки услуг не дают представления о формировании фактической стоимости оказанных услуг, т.к. стоимость прописана одной строкой, без детализации. Поскольку акт является первичным документом, он должен содержать все обязательные реквизиты, предусмотренные Федеральным законом от 06.12.2011 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете».

В ходе камеральной налоговой проверки было установлено, что в представленных налогоплательщиком актах оказанных услуг нет конкретной информации о содержании проведенных ООО «Стройфаза» тендерных торгов, подбора субподрядных организаций, координации действий субподрядных организаций, проверки смет субподрядных организаций, проверки качества работ на соответствие нормативной документации в строительстве за определенный квартал. Отсутствуют данные о формировании цены и определения стоимости по видам конкретных оказанных услуг, они носят формальный характер, переписываются из квартала в квартал, меняются только реквизиты акта. Из содержания договора генподряда невозможно определить каким образом сложилась общая сумма договора, не оговорена стоимость каждой услуги.

В актах приемки услуг и счетах-фактурах указан перечень наименований выполненных услуг без раскрытия конкретного содержания. Вместе с тем, указание в счетах-фактурах наименования услуги без раскрытия конкретного содержания оказанных услуг не свидетельствует о реальности оказанных услуг.

В соответствии со ст. 93.1 НК РФ в рамках проведенных дополнительных мероприятий налогового контроля в адрес заявителя по телекоммуникационным каналам связи было направлено требование № 15036 от 26.12.2017 о представлении пояснений (документов) по факту выявленных несоответствий при выполнении строительных работ ООО «Стройфаза». Данное требование получено обществом 05.01.2018, ответ не получен.

Одновременно, при осмотре личной подписи директора ООО «Стройфаза» ФИО5 на счетах-фактурах, предоставленных обществом, установлено визуальное различие основных прописных символов, указывающее на воспроизведение подписи разными лицами.

Проведена почерковедческая экспертиза в отношении генподрядчика ООО «Стройфаза». Экспертиза проводилась начальником отдела экспертиз документов - главным экспертом ООО «Первый Донской Центр Экспертиз» ФИО6

В результате экспертизы установлено, что подписи генерального директора ООО «Стройфаза» от имени ФИО5, изображения которых расположены в копиях документов, предоставленных обществом:

- счет - фактура № 95 от 31.05.2017 в графах «Руководитель организации или иное уполномоченное лицо», в графах «Главный бухгалтер или иное уполномоченное лицо»;

- счет – фактура № 81 от 30.04.2017 в графах «Руководитель организации или иное уполномоченное лицо», в графах «Главный бухгалтер или иное уполномоченное лицо»;

- счет - фактура № 102 от 16.05.2017 в графах «Руководитель организации или иное уполномоченное лицо», в графах «Главный бухгалтер или иное уполномоченное лицо»;

- счет - фактура № 116 от 09.06.2017 в графах «Руководитель организации или иное уполномоченное лицо», в графах «Главный бухгалтер или иное уполномоченное лицо»;

- счет - фактура № 131 от 15.06.2017 в графах «Руководитель организации или иное уполномоченное лицо», в графах «Главный бухгалтер или иное уполномоченное лицо»;

- счет - фактура № 117 от 15.06.2017 в графах «Руководитель организации или иное уполномоченное лицо», в графах «Главный бухгалтер или иное уполномоченное лицо»;

- счет - фактура № 124 от 30.06.2017 в графах «Руководитель организации или иное уполномоченное лицо», в графах «Главный бухгалтер или иное уполномоченное лицо»;

- акт № 81 от 30.04.2017 в графе «Исполнитель Генеральный директор ООО «Стройфаза»»;

- акт № 95 от 31.05.2017 в графе «Исполнитель Генеральный директор ООО «Стройфаза»»;

- акт № 124 от 30.06.2017 в графе «Исполнитель Генеральный директор ООО «Стройфаза»»; выполнены не самим ФИО5, а другим лицом.

Подписи заместителя руководителя ООО «Стройфаза» от имени ФИО7, изображения которых расположены в копиях документов, предоставленных обществом:

- счет - фактура № 95 от 31.05.2017 в графах «Руководитель организации или иное уполномоченное лицо», в графах «Главный бухгалтер или иное уполномоченное лицо»;

- счет – фактура № 81 от 30.04.2017 в графах «Руководитель организации или иное уполномоченное лицо», в графах «Главный бухгалтер или иное уполномоченное лицо»;

- счет - фактура № 102 от 16.05.2017 в графах «Руководитель организации или иное уполномоченное лицо», в графах «Главный бухгалтер или иное уполномоченное лицо»;

- счет - фактура № 116 от 09.06.2017 в графах «Руководитель организации или иное уполномоченное лицо», в графах «Главный бухгалтер или иное уполномоченное лицо»;

- счет - фактура № 131 от 15.06.2017 в графах «Руководитель организации или иное уполномоченное лицо», в графах «Главный бухгалтер или иное уполномоченное лицо»;

- счет - фактура № 117 от 15.06.2017 в графах «Руководитель организации или иное уполномоченное лицо», в графах «Главный бухгалтер или иное уполномоченное лицо»;

- счет - фактура № 124 от 30.06.2017 в графах «Руководитель организации или иное уполномоченное лицо», в графах «Главный бухгалтер или иное уполномоченное лицо»;

- акт № 81 от 30.04.2017 в графе «Исполнитель Генеральный директор ООО «Стройфаза»»;

- акт № 95 от 31.05.2017 в графе «Исполнитель Генеральный директор ООО «Стройфаза»»;

- акт № 124 от 30.06.2017 в графе «Исполнитель Генеральный директор ООО «Стройфаза»; выполнены не самим ФИО7, а другим лицом.

В соответствии со ст. 90 НК РФ инспекцией проведены допросы свидетелей, которым могут быть известны обстоятельства, имеющие значение для осуществления налогового контроля проверяемого налогоплательщика.

В ходе допроса ФИО8, руководителя площадки репродукции «Северная» ООО «БП-ФИО2 установлено, что свидетель с апреля 2016 года являлся руководителем площадки по репродукции «Южная», с середины января 2017 года - руководитель площадки по репродукции «Северная». В должностные обязанности входит: выполнение производственных показателей площадки, контроль за ведением производственно-хозяйственной деятельности вверенных подразделений, имеет право подписи актов до 100 тыс. руб., является участником ревизионной комиссии по основным средствам. Свидетель пояснил, что во втором квартале 2017 года ООО «Стройфаза» строительно-монтажные работы осуществляла исключительно на ОП «Задонское» (ФИО2ская область, Семикаракорский район, ст. Задоно-Кагальницкая, пер. Промышленный 1). На ОП «Белокалитвинское» (<...>) и ОП «Старостаничное» (ФИО2ская область, Каменский район, х. Старая Станица, ул. Лебединая 3, строительно - монтажные работы не производились. Работы по строительству объектов капитального строительства не велись.

В ходе опроса ФИО9 руководителя учета строительства, основных средств, услуг, ТМЦ ООО «БП-ФИО2» установлено, что свидетель с ноября 2016 года работает в должности руководителя отдела учета строительства, ОС, услуг и ТМЦ на ООО «Белая птица – ФИО2». В должностные обязанности входит ведение бухгалтерского учета по счетам: 01,02,08,10,60, сдача налоговой отчетности (декларации по налогу на имущество, транспорт, земля), проведение инвентаризации основных средств, транспорта и технологического оборудования, зданий и сооружений на площадках: ОП «Задонская», ОП «Старостаничное», ОП «Белокалитвинское». Свидетель входит в состав комиссии по учету и списанию ОС и ТМЦ. ФИО9 пояснил, что единственным генподрядчиком по выполнению строительно-монтажных работ выступает ООО «Стройфаза». Во втором квартале 2017 года (апрель, май, июнь) строительно – монтажные работы выполнялись ООО «Стройфаза» исключительно на ОП «Задонское» (ФИО2ская область, Семикаракорский район, ст. Задоно-Кагальницкая, пер. Промышленный 1). На ОП «Старостаничное» (ФИО2ская область, Каменский район, х. Старая Станица, ул. Лебединая 3) и ОП «Белокалитвинское» (<...>) строительно-монтажные работы не производились.

В ходе опроса ФИО10 начальника цеха ОП «Белокалитвинское» ООО «БП-ФИО2» установлено, что в период с 01.04.2017 по 30.06.2017 строительно-монтажные работы генподрядчиком в лице ООО «Стройфаза» на территории ОП «Белокалитвинское» (<...>) не осуществлялись. Представители данной организации на территории ОП «Белокалитвинское» не находились.

В соответствии с протоколом допроса ФИО11 ведущего инженера ООО «БП-ФИО2» установлено, что в период с 01.04.2017 по 30.06.2017 строительно-монтажные работы генподрядчиком в лице ООО «Стройфаза» на территории ОП «Белокалитвинское» (<...>) не проводились.

Согласно п.п. 12 п. 1 ст. 31 НК РФ налоговые органы вправе вызывать в качестве свидетелей лиц, которым могут быть известны какие-либо обстоятельства, имеющие значение для проведения налогового контроля, в соответствии со ст. 90 НК РФ в качестве свидетеля для дачи показаний может быть вызвано любое физическое лицо, которому могут быть известны какие-либо обстоятельства, имеющие значение для осуществления налогового контроля. Показания свидетеля заносятся в протокол. Перед получением показаний должностное лицо налогового органа предупреждает свидетеля об ответственности за отказ или уклонение от дачи показаний либо за дачу заведомо ложных показаний, о чем делается отметка в протоколе, которая удостоверяется подписью свидетеля.

Свидетелям разъяснены их права и обязанности. Свидетели предупреждены об ответственности за отказ или уклонение от дачи показаний либо за дачу заведомо ложных показаний. В протоколе имеется графа: «с моих слов записано верно», в которой поставлена подпись свидетеля, в графе: «замечание к протоколу» указано: «замечаний к протоколу не поступило».

Поэтому суд полагает, что допросы вышеуказанных лиц проведены в соответствии с установленным законодательством, поскольку доказательств обратного суду не предоставлено.

В соответствии со ст. 90 НК РФ в Межрайонную ИФНС России № 5 по КБР направлено поручение о допросе свидетеля ФИО7 (заместитель руководителя ООО «Стройфаза»). Согласно полученному ответу свидетель на допрос не явился без указания причин.

В рамках камеральной налоговой проверки начальником Межрайонной ИФНС России № 21 по Ростовской области вынесены постановления на осмотр территорий, помещений, документов, предметов ООО «БП-ФИО2», расположенных по адресам: ОП «Белокалитвинское» (<...>), ОП «Старостаничное» (ФИО2ская область, Каменский район, х. Старая Станица, ул. Лебедина 3), которые были направлены в адрес проверяемого налогоплательщика по телекоммуникационным каналам связи 11.10.2017.

12.10.2017 должностным лицам налогового органа в присутствии понятых было отказано в доступе на указанные территории ООО «БП-ФИО2» по причине отсутствия объектов строительства и монтажных работ на ОП «Белокалитвинское» (<...>), ОП «Старостаничное» (ФИО2ская область, Каменский район, х. Старая Станица, ул. Лебедина 3) во втором квартале 2017 года. Данный факт зафиксирован в актах о воспрепятствовании доступу должностных лиц налогового органа, проводящих налоговую проверку, на территорию или в помещения проверяемого лица от 12.10.2017, которые были подписаны со стороны налогоплательщика:

- на территории ОП «Старостаничное» (ФИО2ская область, Каменский район, х. Старая Станица, ул. Лебединая, 3) - руководителем площадки репродукции «Северная» ООО «БП-ФИО2 ФИО8 (копия акта вручена 12.10.2017);

- на ОП «Белокалитвинское» (<...>) - представителем охранного предприятия ООО «ЧОО Респект» ФИО13 (от получения копии акта уклонился в присутствии понятых).

Таким образом, налоговый орган пришел к выводу о том, что вышеуказанные обстоятельства не позволяют установить реальность выполнения работ и не подтверждают выполнение услуг ООО «Стройфаза», по которым обществом заявлены налоговые вычеты.

Ввиду отсутствия материального результата выполненных работ (нет реконструированных объектов), характер взаимоотношений между заявителем и ООО «Стройфаза» свидетельствует только о документальном оформлении хозяйственных операций с целью получения необоснованной налоговой выгоды без намерения осуществлять реальную экономическую деятельность.

Формальное составление первичных бухгалтерских документов по взаимоотношениям с генподрядчиком, в совокупности с выявленными в ходе камеральной налоговой проверки обстоятельствами, отсутствие подтверждения факта реально выполненных работ и оказанных услуг, было расценено налоговым органом как свидетельство отсутствия реальных сделок со спорным генподрядчиком и создании проверяемым налогоплательщиком формального документооборота для получения необоснованной налоговой выгоды.

Управление в свою очередь, рассмотрев жалобу и материалы проверки, пришло к выводу, что с учетом положений статей 169,170,171, 172, НК РФ и разъяснений, данных в Постановлении Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 № 53, инспекцией доказано получение обществом необоснованной налоговой выгоды. Установленные инспекцией обстоятельства в своей совокупности свидетельствуют о неправомерном применении налоговых вычетов по контрагенту ООО «Стройфаза».

УФНС России по Ростовской области в ходе рассмотрения жалобы выяснило, что инспекцией при вынесении оспариваемого решения в его итоговой части не отражена сумма налога, подлежащая доначислению, в результате неправомерного применения налоговых вычетов, в нарушение требований ст.ст. 23, 169, 170, 171, 172 НК РФ, в размере 2 074 569,03 руб., тем самым допущена техническая ошибка, которая в соответствии с п. 81 Постановления от 30.07.2013 № 57 «О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой НК РФ» подлежит исправлению вышестоящим налоговым органом, что и было сделано в резолютивной части решения УФНС по Ростовской области.

При таких обстоятельствах суд полагает, что требования заявителя не обоснованы, поскольку свидетели подтвердили осуществление работ на ОП «Задонское», однако, по поводу строительства на территориях ОП «Старостаничное» (ФИО2ская область, Каменский район, х. Старая Станица, ул. Лебединая 3) и ОП «Белокалитвинское» (<...>) свидетели однозначно показали, что строительно-монтажные работы не производились.

Довод общества о неправомерности проведения осмотра на следующий день после вынесения постановления о проведении осмотра является необоснованным, поскольку указанное постановление было получено обществом 12.10.2017 в 8:31 (см. извещение о получение электронного документа). Процедура проведения осмотра регулируется статьей 92 НК РФ, которая не устанавливает никаких дополнительных сроков, по истечении которых после получения постановления налогоплательщиком, налоговый орган может проводить осмотр. Данной статьей установлено лишь требование о вынесении мотивированного постановления о проведении осмотра, с которым налогоплательщик был ознакомлен 12.10.2017.

Довод общества о нарушении Управлением ФНС России по Ростовской области требований нормы 101 НК РФ при исправлении части решения о привлечении к налоговой ответственности при вынесении решения по жалобе, судом рассмотрен и отклонен на основании следующего.

Так, в заявлении общество указывает, что в результате действий Управления по исправлению резолютивной части решения инспекции № 63103 от 29.03.2018 о привлечении к ответственности, налогоплательщик был лишен возможности соблюсти обязательную досудебную процедуру урегулирования спора в части доначисления и предъявления к уплате НДС в размере 2 074 569,03 руб.

При этом заявитель не учитывает, что в акте проверки и в решении инспекции событие и обстоятельства правонарушения описаны верно и никакой корректировке не подвергались.

В НК РФ отсутствуют нормы, запрещающие налоговым органам вносить в принимаемые ими решения изменения, направленные на исправление ошибок организационно-технического характера (описок, опечаток, арифметических ошибок).

В п. 44 Постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 № 57 «О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации» разъяснено, что по смыслу ст. ст. 101 и 101.4 НК РФ после вынесения решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения либо решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения руководитель (заместитель руководителя) налогового органа не вправе вносить в это решение изменения, ухудшающие положение лица, в отношении которого такое решение было вынесено, за исключением исправления описок, опечаток и арифметических ошибок.

В описательной части решения Межрайонной ИФНС России по Ростовской области № 63103 от 29.03.2018 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, изложены основания и выводы о начислении суммы 2 074 569,03 руб. Кроме того, в решении указано, что сумма налога в размере 2 074 569,03 руб. по выявленным в ходе камеральной налоговой проверки нарушениям подлежит возврату в соответствии с п. 15 статьи 176.1 НК РФ. Кроме того, инспекцией рассмотрены и приняты смягчающие обстоятельства, в результате чего, штраф, начисленный на сумму 2 074 569,03 руб., снижен в 2 раза. В резолютивной части решения указанная сумма не отражена в связи с технической ошибкой. Исправление Управлением данной технической ошибки не является начислением дополнительных налоговых платежей и, следовательно, Управлением не нарушено требований Налогового кодекса Российской Федерации.

Относительно позиции заявителя о том, что заключение эксперта является ненадлежащим доказательством по делу, суд установил, что ст. 95 НК РФ закрепляет порядок назначения и проведения экспертизы. Налоговые органы вправе приглашать экспертов в любых случаях, когда инспекторы нуждаются в специальных познаниях в науке, искусстве, технике или ремесле для формирования выводов по проверке. Как определил Конституционный Суд Российской Федерации, данное право налоговиков само по себе не может нарушать права налогоплательщика, потому что позволяет получить достоверную и объективную информацию о его деятельности (Определение КС РФ от 16 июля 2009 года № 928-0-0).

В ходе камеральной налоговой проверки при осмотре личной подписи директора ООО «Стройфаза» ФИО14 на счетах-фактурах, предоставленных обществом, установлено визуальное различие основных прописных символов, указывающее на воспроизведение подписи разными лицами.

С целью подтверждения либо опровержения факта подписи документов конкретным лицом главным государственным налоговым инспектором отдела камеральных проверок № 1 ФИО15 было вынесено постановление о назначении почерковедческой экспертизы № 219 от 19.01.2017.

В соответствии с п. 2 ст. 88 НК РФ камеральная налоговая проверка проводится уполномоченными должностными лицами налогового органа в соответствии с их служебными обязанностями без какого-либо специального решения руководителя налогового органа в течение трех месяцев со дня представления налогоплательщиком налоговой декларации (расчета).

Ст. 88 НК РФ не предусмотрено вынесение отдельного распоряжения на проведение должностными лицами налогового органа камеральной проверки представленной налогоплательщиком налоговой декларации. Ссылки на должностную инструкцию должностного лица, вынесшего постановление о назначении экспертизы, НК РФ также не предусмотрены.

Согласно п. 1 ст. 95 НК РФ в необходимых случаях для участия в проведении конкретных действий по осуществлению налогового контроля, в том числе при проведении выездных налоговых проверь, на договорной основе может быть привлечен эксперт. Экспертиза назначается постановлением должностного лица налогового органа, осуществляющего выездную налоговую проверку (п. 3 ст. 95 НК РФ).

Судебная практика исходит из того, что в случае, если постановление о назначении экспертизы подписано неуполномоченным лицом (то есть иным сотрудником налогового органа, кроме проводящего проверку), судами экспертиза не признается ненадлежащим доказательством по делу (постановление ФАС Дальневосточного округа от 22 мая 2012 № Ф03-1582/2012). Данное обстоятельство не может ставить под сомнение достоверность и правильность выводов эксперта, которые оцениваются наряду с другими доказательствами, и не являются основанием для признания оспариваемых решений недействительными.

Относительно доводов о нарушении процедуры осмотра территории, судом установлено, что в соответствии с положениями ст. 92 НК РФ должностные лица налогового органа, проводящие камеральную налоговую проверку на основе налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость, в случаях, предусмотренных п.п. 8 и 8.1 ст. 88 НК РФ, в целях выяснения обстоятельств, имеющих значение для полноты проверки, вправе проводить осмотр территорий, помещений лица, в отношении которого проводится налоговая проверка, документов и предметов.

11.10.2017 руководителем инспекции были вынесены постановления на осмотр территорий, помещений, документов, предметов ООО «БП-ФИО2», расположенных по адресам: ОП «Белокалитвинское» (<...>), ОП «Старостаничное» (ФИО2ская область, Каменский район, х. Старая Станица, ул. Лебединая 3). Постановления на осмотр были направлены в адрес проверяемого налогоплательщика по телекоммуникационным каналам связи 11.10.2017.

12.10.2017 должностным лицам налогового органа, производящим камеральную налоговую проверку, при участии понятых было отказано в доступе на указанные территории ООО «БП-ФИО2». Причина отказа - отсутствие объектов строительства и монтажных работ на ОП «Белокалитвинское» (<...>). ОП «Старостаничное» (ФИО2ская область, Каменский район, х. Старая Станица, ул. Лебединая 3) во втором квартале 2017 года. Данный факт был зафиксирован в актах о воспрепятствовании доступу должностных лиц налогового органа, проводящих налоговую проверку, на территорию или помещения проверяемого лица от 12.10.2017, которые были подписаны: руководителем площадки репродукции «Северная», а на ОП «Белокалитвинскос» представителем охранного предприятия ООО «ЧОО Респект» ФИО13

Ссылки на ветеринарно-санитарные правила для птицеводческих хозяйств (ферм), утвержденные Главным управлением ветеринарии Минсельхоза СССР 23.07.1973 и необходимость согласования осмотров с главным ветеринарным врачом общества судом также признаются необоснованными, поскольку налоговый орган хотел увидеть реконструированный и работающий объект, а не войти в птичник и считать птиц. Кроме того, как указано выше в актах о воспрепятствовании доступу должностных лиц налогового органа, проводящих налоговую проверку, на территорию или помещения проверяемого лица от 12.10.2017 зафиксирована причина отказа и она иная.

Проведение мероприятий налогового контроля в последний день проверки Верховный Суд РФ признает правомерным (определение ВС РФ от 13.05.2015 № 305-КП5-5504).

Рассмотрев ходатайство заявителя о привлечении в качестве третьего лица на стороне истца его контрагента – общества с ограниченной ответственностью «Стройфаза», суд не установил оснований для его удовлетворения.

В соответствии с положениями ч. 1 ст. 51 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, третьи лица, не заявляющие самостоятельных требований относительно предмета спора, могут вступить в дело на стороне истца или ответчика до принятия судебного акта, которым заканчивается рассмотрение дела в первой инстанции арбитражного суда, если этот судебный акт может повлиять на их права или обязанности по отношению к одной из сторон. Они могут быть привлечены к участию в деле также по ходатайству стороны или по инициативе суда.

В соответствии с положениями п. 3 ст. 51 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, о вступлении в дело третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, либо о привлечении третьего лица к участию в деле или об отказе в этом арбитражным судом выносится определение.

Под третьими лицами, не заявляющими самостоятельных требований относительно предмета спора, понимаются такие участвующие в деле лица, которые вступают в дело на стороне истца или ответчика для охраны собственных интересов, поскольку судебный акт по делу может повлиять на их права и обязанности по отношению к одной из сторон.

Из анализа указанных положений процессуального закона следует, что третье лицо без самостоятельных требований - это предполагаемый участник материально-правового отношения, связанного по объекту и составу с тем, какое является предметом разбирательства в арбитражном суде. Основанием для вступления (привлечения) в дело в качестве третьего лица является возможность предъявления иска к третьему лицу или возникновения права на иск у третьего лица, обусловленная взаимосвязанностью основного спорного правоотношения между стороной и третьим лицом.

Институт третьих лиц позволяет в едином судебном разбирательстве осуществлять защиту прав и законных интересов участников разных, но вместе с тем связанных между собой правоотношений.

Целью участия третьих лиц без самостоятельных требований относительно предмета спора является предотвращение неблагоприятных последствий для них в будущем, а их интерес в деле носит как процессуальный, так и материально-правовой характер.

После разрешения дела судом у третьих лиц, не заявляющих самостоятельные требования, могут возникнуть, измениться или прекратиться материально-правовые отношения с одной из сторон.

При решении вопроса о привлечении к участию в деле такого лица арбитражный суд должен дать оценку характеру спорного правоотношения и определить юридический интерес нового участника процесса по отношению к предмету по первоначально заявленному иску.

Согласно пунктам 4 и 5 части 2 статьи 125, части 1 статьи 168 Арбитражного процессуального кодекса рассмотрение дела в арбитражном суде осуществляется исходя из предмета и основания заявленного требования. При этом под предметом иска понимается материально-правовое требование истца к ответчику, в основание иска входят юридические факты, с которыми нормы материального права связывают возникновение, изменение или прекращение прав и обязанностей субъектов спорного материального правоотношения (постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 09.10.2012 № 5150/12).

В рамках данного дела предметом требований заявителя является оспаривание акта ненормативного характера налогового органа.

Акт ненормативного характера - документ любого наименования, подписанный руководителем либо заместителем руководителя налогового органа, и, касающийся конкретного налогоплательщика.

Ненормативный правовой акт налогового органа можно определить как документ, имеющий реквизиты, содержащий обязательные для исполнения требования и предписания, адресованные определенному лицу, который является основанием для возникновения, изменения или прекращения прав и обязанностей, то есть влечет определенные юридические последствия для налогоплательщика в сфере налоговых правоотношений.

С учетом предмета и основания заявленных требований, ООО «Стройфаза» не является участником спорного правоотношения, возникшего между налоговым органом и заявителем.

По смыслу главы 21 НК РФ документы, представляемые налогоплательщиком в инспекцию должны быть достоверными, непротиворечивыми, содержащиеся в них сведения должны подтверждать реальность хозяйственной операции и иные обстоятельства, с которыми Кодекс связывает право налогоплательщика на налоговые вычеты и получение возмещения НДС из бюджета.

При осуществлении предпринимательской деятельности, которая в силу ст. 2 Гражданского кодекса Российской Федерации осуществляется на свой риск, общество должно было проявить достаточную осмотрительность в выборе контрагентов. Бремя неблагоприятных последствий недостаточной осмотрительности возлагается на лицо, заключающее такие сделки на свой риск, и не должно приводить к необоснованным выплатам из федерального бюджета.

Помимо обязанности налогового органа доказать обстоятельства, послужившие основанием для принятия оспариваемого ненормативного акта налогового органа, предусмотрена встречная обязанность налогоплательщика доказать добросовестное поведение и свое право на вычет.

Высшим Арбитражным Судом Российской Федерации в постановлениях Президиума от 30.01.2007 № 10963/06, от 09.11.2010 № 6961/10 по делу № Л70-9235/2008 указано, что обязанность подтверждать правомерность и обоснованность налоговых вычетов первичной документацией лежит на налогоплательщике - покупателе товаров (работ, услуг), имущественных прав, поскольку именно он выступает субъектом, применяющим при исчислении итоговой суммы, подлежащей уплате в бюджет, вычет сумм налога, начисленных поставщиком.

Право на применение вычета связано с подтверждением реальности хозяйственной операции. В данном случае речь идет не о наличии отдельных недостатков того или иного документа, а о том, что общество не подтвердило хозяйственные операции, с которыми оно связывает свое право на налоговый вычет.

Лицо, чтобы быть привлеченным в процесс, должно иметь ярко выраженный материальный интерес на будущее. То есть после разрешения дела судом у таких лиц возникают, изменяются или прекращаются материально-правовые отношения с одной из сторон. Иными словами, после разрешения дела у третьего лица возникает право на иск или у сторон появляется возможность предъявления иска к третьему лицу, обусловленная взаимосвязью основного спорного правоотношения и правоотношения между стороной и третьим лицом.

В данном случае судебный акт по данному делу сам по себе не создаст, не изменит и не прекратит каких-либо прав или обязанностей ООО «Стройфаза» по отношению к лицам, участвующим в деле и не воспрепятствует ему в реализации его субъективного права или надлежащего исполнения обязанности по отношению к одной из сторон настоящего спора.

Таким образом, рассмотрение настоящего дела по существу не может повлиять на права или обязанности ООО «Стройфаза» по отношению к одной из сторон, поэтому ходатайство заявителя не подлежит удовлетворению.

При таких обстоятельствах суд пришел к выводу, что требования заявителя не обоснованы и не подлежат удовлетворению.

Общество не предоставило в налоговый орган документы, свидетельствующие о проявлении должной осмотрительности при выборе контрагентов с учетом того, что по условиям делового оборота при осуществлении данного выбора оцениваются деловая репутация и платежеспособность контрагента, ранее исполнение обязательств и предоставление обеспечения их исполнения, наличие у контрагента необходимых ресурсов (производственных мощностей, технического оборудования, квалифицированного персонала) и опыта, Таким образом, суд полагает, что общество действовало без должной осмотрительности.

С учетом правовой позиции, изложенной в п. 3 Определения Конституционного Суда Российской Федерации от 15.02.2005 № 93-О, обязанность подтверждать правомерность и обоснованность налоговых вычетов первичной документацией лежит на налогоплательщике - покупателе товаров (работ, услуг), поскольку именно он выступает субъектом, применяющим при исчислении итоговой суммы налога, подлежащей уплате в бюджет, вычет сумм налога, начисленного поставщиками. Необходимо, чтобы указанные документы в совокупности с достоверностью подтверждали реальность хозяйственных операций и иные обстоятельства, с которыми законодатель связывает право налогоплательщика на применение налогового вычета, то есть сведения в представленных документах должны быть достоверными.

В силу правовой позиции, изложенной в Постановлениях Президиума ВАС РФ от 02.10.2007 № 3355/07 по делу № А19-9947/06-18, Президиума ВАС РФ от 27.01.2009 № 9833/08 по делу № А56-43903/2006, суд не должен ограничиваться проверкой формального соответствия представленных налогоплательщиком документов требованиям Кодекса, а обязан оценить все доказательства по делу в совокупности и во взаимосвязи для исключения внутренних противоречий и расхождений между ними.

Таким образом, для применения налогового вычета по НДС налогоплательщик обязан не только представить формальный пакет документов, подтверждающих обоснованность применения налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость, но и доказать факт реальности произведенных хозяйственных операций. При этом документы, представленные налогоплательщиком, должны отвечать установленным требованиям и содержать достоверные сведения об обстоятельствах, с которыми законодательство связывает правовые последствия. Документы, обосновывающие вычеты, должны быть взаимно непротиворечивыми и составлять единый комплект доказательств. Требования к порядку составления первичных документов относятся не только к полноте заполнения всех реквизитов, но и к достоверности содержащихся в них сведений.

В налоговых правоотношениях недопустима ситуация, которая позволяла бы недобросовестным налогоплательщикам с помощью инструментов, используемых в гражданско-правовых отношениях, создавать ситуацию формального наличия права на получение налоговых выгод.

Налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

Кроме того, реальность хозяйственной операции определяется не только фактическим наличием и движением товара или выполнением работ, но и реальностью исполнения договора именно данным контрагентом, то есть наличием прямой связи с конкретным поставщиком, подрядчиком.

В соответствии с п. 1 ст. 2 Гражданского кодекса РФ гражданское законодательство регулирует отношения между лицами, осуществляющими предпринимательскую деятельность, или с их участием, исходя из того, что предпринимательской является самостоятельная, осуществляемая на свой риск деятельность, направленная на систематическое получение прибыли от пользования имуществом, продажи товаров, выполнения работ или оказания услуг.

Субъекты предпринимательской деятельности вправе применять в рамках свободы экономической деятельности различные гражданско-правовые средства. Однако, осуществляя свои субъективные права, они должны избирать такой способ реализации этих прав, при котором не затрагиваются интересы никаких иных субъектов, в том числе государства.

Негативные последствия выбора недобросовестного партнера не могут быть переложены на бюджет. В соответствии со статьями 2 и 421 Гражданского кодекса РФ субъекты хозяйствования, руководствуясь принципом свободы договора, вступают в гражданско-правовые отношения по своей воле и в своем интересе. При этом налогоплательщик должен учитывать, что гражданско-правовая сделка влечет для него и налоговые последствия.

При таких обстоятельствах судом установлено, что решения налогового органа соответствуют требованиям закона и оснований для признания их незаконными судом не установлено.

Расходы по оплате государственной пошлины подлежат отнесению на заявителя по правилам статьи 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Руководствуясь статьями 49, 110, 167-170, 176, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд

Р Е Ш И Л:

В удовлетворении ходатайства о привлечении третьего лица отказать.

В удовлетворении заявленных требований отказать.

Решение суда по настоящему делу вступает в законную силу по истечении месячного срока со дня его принятия, если не подана апелляционная жалоба. В случае подачи апелляционной жалобы решение, если оно не отменено и не изменено, вступает в законную силу со дня принятия постановления арбитражного суда апелляционной инстанции.

Решение суда по настоящему делу может быть обжаловано в апелляционном порядке в Пятнадцатый арбитражный апелляционный суд в течение месяца с даты принятия решения через суд, принявший решение.

Решение суда по настоящему делу может быть обжаловано в кассационном порядке в Арбитражный суд Северо-Кавказского округа в течение двух месяцев со дня вступления в законную силу решения через суд, принявший решение, при условии, что оно было предметом рассмотрения арбитражного суда апелляционной инстанции или суд апелляционной инстанции отказал в восстановлении пропущенного срока подачи апелляционной жалобы.

СудьяКолесник И. В.