Решение от 23 сентября 2020 г. по делу № А53-11567/2020

АРБИТРАЖНЫЙ СУД РОСТОВСКОЙ ОБЛАСТИ


Именем Российской Федерации


Р Е Ш Е Н И Е

Дело № А53-11567/2020
23 сентября 2020 года
г. Ростов-на-Дону



Резолютивная часть решения объявлена 16 сентября 2020 года.

Решение в полном объеме изготовлено 23 сентября 2020 года.


Арбитражный суд Ростовской области в составе судьи Твердого А.А.

при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания ФИО1,

рассмотрев в открытом судебном заседании дело по заявлению акционерного общества "Региональная корпорация развития" (ОГРН <***>, ИНН <***>) к Межрайонной Инспекции Федеральной налоговой службы №25 по Ростовской области (ОГРН <***>, ИНН <***>)

о признании незаконными решений,

при участии представителей:

от заявителя: ФИО2, доверенность от 06.09.2019,

от заинтересованного лица: ФИО3, доверенность от 29.05.2020,



установил:

Акционерное общество "Региональная корпорация развития" (далее – заявитель, АО «РКР») обратилось в Арбитражный суд Ростовской области с заявлением к Межрайонной Инспекции Федеральной налоговой службы №25 по Ростовской области (далее – заинтересованное лицо, МИФНС №25 по Ростовской области, инспекция) о признании недействительными решения от 13.12.2019 №21 об отказе в возмещении полностью суммы НДС, заявленной к возмещению, решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 13.12.2019 №2568, об обязании устранить допущенные нарушения.

В судебном заседании представитель заявителя настаивал на удовлетворении заявленных требований.

Представитель заинтересованного лица просил отказать в удовлетворении заявленных требований.

В процессе рассмотрения дела заявитель и заинтересованное лицо представляли суду дополнительные обоснования своих доводов и возражения, которые приобщены к материалам дела.

В судебном заседании представители лиц, участвующих в деле, пояснили и поддержали свои доводы, изложенные в заявлении, отзыве на него и дополнениях к ним.

Дело рассматривается в порядке главы 24 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Выслушав представителей заявителя, заинтересованного лица, изучив и оценив в совокупности доказательства, имеющиеся в деле, проверив обоснованность доводов сторон, суд принимает во внимание следующее.

Как следует из материалов дела, Межрайонной ИФНС России № 25 по Ростовской области в соответствии со ст. 88 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ, Налоговый кодекс) проведена камеральная налоговая проверка декларации по налогу на добавленную стоимость за 1 квартал 2019 года, представленной АО «РКР» 25.04.2019.

По результатам камеральной проверки составлен Акт № 833 от 08.08.2019, который 15.08.2019 вручен представителю общества.

Извещение № 650/1 от 20.09.2019 о времени и месте рассмотрения материалов налоговой проверки, 20.09.2019 вручено представителю общества.

АО «РКР» воспользовавшись правом, предусмотренным п. 6 ст. 100 НК РФ, представило возражения на акт проверки вх. № 040527 от 12.09.2019.

Материалы проверки рассмотрены заместителем начальника инспекции в присутствии представителей налогоплательщика, оформлен протокол № 04-05/98 от 24.09.2019.

По итогам рассмотрения материалов проверки и возражений налогоплательщика, на основании п. 6 ст. 101 НК РФ, вынесено решение о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля № 12 от 30.09.2019, которое вручено представителю организации по доверенности.

По результатам дополнительных мероприятий налогового контроля составлено дополнение к акту налоговой проверки от 20.11.2019, которое 27.11.2019 вручено представителю общества. Извещение № 3580 от 09.12.2019 о времени и месте рассмотрения материалов налоговой проверки, вручено представителю общества 09.12.2019.

АО «РКР» в соответствии п. 6 ст. 100 НК РФ на дополнение к акту от 20.11.2019 представлены возражения от 06.12.2019.

Материалы, полученные в ходе камеральной налоговой проверки, проведенных дополнительных мероприятий налогового контроля рассмотрены в присутствии представителей налогоплательщика по доверенности, составлен протокол рассмотрения материалов налоговой проверки № 04-05/98/доп от 13.12.2019.

По результатам рассмотрения материалов камеральной налоговой проверки, результатов дополнительных мероприятий налогового контроля МИФНС №25 по Ростовской области вынесены решение № 2568 от 13.12.2019 об отказе в привлечении к ответственности АО «РКР» за совершение налогового правонарушения, решение № 21 от 13.12.2019 об отказе в возмещении полностью суммы налога на добавленную стоимость, заявленной к возмещению, доначислена сумма налога на добавленную стоимость в размере 89 630 руб., отказана в возмещении сумма налога на добавленную стоимость в размере 916 449 руб.

20.12.2019 вышеуказанные решения вручены лично представителю общества.

Согласно решению Управление ФНС России по Ростовской области от 13.03.2020 N 15-18/821 апелляционная жалоба АО «РКР» на решения МИФНС №25 по Ростовской области оставлена без удовлетворения.

Не согласившись с решениями налогового органа, общество обжаловало их в порядке главы 24 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в арбитражный суд.

Согласно части 1 статьи 198 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

В соответствии с частью 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, наличия у органа надлежащих полномочий, а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, возлагается на орган, который его принял.

Согласно пункту 1 постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации от 01.07.1996 N 6 и Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации N 8 если суд установит, что оспариваемый акт не соответствует закону или иным правовым актам и ограничивает гражданские права и охраняемые законом интересы гражданина или юридического лица, то в соответствии со статьей 13 Гражданского кодекса Российской Федерации он может признать такой акт недействительным.

Таким образом, для признания недействительными ненормативных правовых актов и незаконными решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц необходимо установление в совокупности двух обстоятельств: несоответствие обжалуемого ненормативного правового акта, решения, действий (бездействия) закону и нарушение данным актом, решением, действиями (бездействием) прав и законных интересов заявителя в сфере предпринимательской или иной экономической деятельности.

Согласно части 1 статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений.

В соответствии со статьей 23 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщики обязаны уплачивать законно установленные налоги и сборы.

Согласно п. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав на территории Российской Федерации.

При этом ст. 149 НК РФ установлен перечень операций, не подлежащих налогообложению (освобождаемых от налогообложения).

Согласно п. 1 ст. 173 НК РФ сумма НДС, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется по итогам каждого налогового периода, как уменьшенная на сумму налоговых вычетов, предусмотренных ст. 171 НК РФ, общая сумма налога, исчисляемая в соответствии со ст. 166 НК РФ и увеличенная на суммы налога, восстановленного в соответствии с гл. 21 НК РФ.

В соответствии с п.п. 1, 2 ст. 171 Налогового кодекса налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со ст. 166 НК РФ, на установленные ст. 171 НК РФ налоговые вычеты.

Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав на территории Российской Федерации в отношении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 НК РФ.

В силу п. 1 ст. 172 НК РФ налоговые вычеты производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав, документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога при ввозе товаров на территорию Российской Федерации, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных п.п. 3, 6 - 8 статьи 171 НК РФ.

Вычетам подлежат, если иное не установлено настоящей статьей, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Российской Федерации, либо фактически уплаченные им при ввозе товаров на территорию Российской Федерации, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей, и при наличии соответствующих первичных документов.

В соответствии с пп. 1 п. 2 ст. 170 НК РФ суммы НДС, предъявленные покупателю при приобретении товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, либо фактически уплаченные при ввозе товаров, в том числе основных средств и нематериальных активов, на территорию Российской Федерации, учитываются в стоимости таких товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, в случае: приобретения (ввоза) товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, используемых для операций по производству и (или) реализации товаров (работ, услуг), не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения).

В соответствии с п. 4 ст. 170 НК РФ суммы налога, предъявленные продавцами товаров (работ, услуг), имущественных прав налогоплательщикам, осуществляющим как облагаемые налогом, так и освобождаемые от налогообложения операции:

учитываются в стоимости таких товаров (работ, услуг), имущественных прав в соответствии с п. 2 ст. 170 НК РФ - по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, используемым для осуществления операций, не облагаемых налогом на добавленную стоимость;

принимаются к вычету в соответствии со ст. 172 НК РФ - по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, используемым для осуществления операций, облагаемых налогом на добавленную стоимость;

принимаются к вычету либо учитываются в их стоимости в той пропорции, в которой они используются для производства и (или) реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав, операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождены от налогообложения), - по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, используемым для осуществления как облагаемых налогом, так и не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения) операций, в порядке, установленном принятой налогоплательщиком учетной политикой для целей налогообложения, и с учетом особенностей, установленных п. 4.1 ст. 170 НК РФ.

Налогоплательщик вправе не применять вышеназванное положение к тем налоговым периодам, в которых доля совокупных расходов на приобретение, производство и (или) реализацию товаров (работ, услуг), имущественных прав, операции по реализации которых не подлежат налогообложению, не превышает 5 процентов общей величины совокупных расходов на приобретение, производство и (или) реализацию товаров (работ, услуг), имущественных прав. При этом указанные в абзаце четвертом п.4 ст.170 НК РФ суммы НДС, предъявленные таким налогоплательщикам продавцами товаров (работ, услуг), имущественных прав в указанном налоговом периоде, подлежат вычету в соответствии с порядком, предусмотренным ст. 172 НК РФ.

В соответствии с п. 4.1 ст. 170 НК РФ пропорция, указанная в абз. 4 п. 4 ст. 170 НК РФ определяется исходя из стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождены от налогообложения), в общей стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав за налоговый период. При этом определение пропорции осуществляется с учетом следующих особенностей:

- при определении стоимости услуг по предоставлению займа денежными средствами, операции по реализации которых освобождаются от налогообложения, учитывается сумма доходов в виде процентов, начисленных налогоплательщиком в текущем налоговом периоде;

- при определении стоимости ценных бумаг, операции по реализации которых освобождаются от налогообложения, учитывается сумма дохода от такой реализации, определяемая как совокупная разница между ценой реализованных ценных бумаг, определяемой с учетом положений ст. 280 НК РФ, и расходами на приобретение и (или) реализацию этих ценных бумаг, определяемыми с учетом положений ст. 280 НК РФ, при условии, что такая разница является положительной. Если указанная разница является отрицательной, то она не учитывается при определении суммы чистого дохода.

Пунктом 4 ст. 170 НК РФ определено, что налогоплательщик обязан вести раздельный учет сумм налога по приобретенным товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, используемым для осуществления как облагаемых налогом, так и не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения) операций.

Согласно п. 4 ст. 149 Налогового кодекса в случае, если налогоплательщиком осуществляются операции, подлежащие налогообложению НДС, и операции, не подлежащие налогообложению (освобождаемые от налогообложения) в соответствии с положениями гл. 21 НК РФ, налогоплательщик обязан вести раздельный учет таких операций.

При этом, поскольку налоговое законодательство не содержит конкретных норм, регламентирующих порядок ведения раздельного учета, принципы раздельного учета операций следует закрепить в учетной политике для целей налогообложения.

Статьей 8 Федерального закона № 402-ФЗ от 06.12.2011 г. «О бухгалтерском учете» установлено, что совокупность способов ведения экономическим субъектом бухгалтерского учета составляет его учетную политику. Экономический субъект самостоятельно формирует свою учетную политику, руководствуясь законодательством Российской Федерации о бухгалтерском учете, федеральными и отраслевыми стандартами. При формировании учетной политики в отношении конкретного объекта бухгалтерского учета выбирается способ ведения бухгалтерского учета из способов, допускаемых федеральными стандартами. В случае, если в отношении конкретного объекта бухгалтерского учета федеральными стандартами не установлен способ ведения бухгалтерского учета, такой способ самостоятельно разрабатывается исходя из требований, установленных законодательством Российской Федерации о бухгалтерском учете, федеральными и (или) отраслевыми стандартами.

В соответствии с п. 2 ст. 11 НК РФ учетная политика для целей налогообложения - выбранная налогоплательщиком совокупность допускаемых НК РФ способов (методов) определения доходов и (или) расходов, их признания, оценки и распределения, а также учета иных необходимых для целей налогообложения показателей финансово-хозяйственной деятельности налогоплательщика.

При этом налогоплательщики, разрабатывая порядок ведения раздельного учета исходя из условий осуществления ими отдельных видов деятельности, должны иметь в виду, что такой учет должен обеспечивать возможность достоверного определения соответствующих налоговых обязанностей.

Как следует из материалов дела, в соответствии со ст. 143 Налогового кодекса АО «РКР» является плательщиком налога на добавленную стоимость и на основании статьи 23 НК РФ обязано уплачивать налоги и предоставлять декларации.

25.04.2019 АО «РКР» представлена декларация по налогу на добавленную стоимость за 1 квартал 2019 года, согласно которой заявлена сумма налога к возмещению из бюджета в размере 916 449 руб.

В ходе камеральной налоговой проверки первичных документов, представленных обществом по требованию налоговой инспекции, с целью подтверждения правомерности заявленных вычетов, установлено следующее.

В проверяемом периоде налогоплательщиком осуществлялись операции, как облагаемые налогом на добавленную стоимость, так и освобождаемые от налогообложения налогом на добавленную стоимость.

За 1 квартала 2019 года стоимость отгруженных АО «РКР» товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав, операции, по реализации которых подлежат налогообложению НДС составила 295 482 руб., стоимость реализованных товаров (работ, услуг), имущественных прав, операции, по реализации которых не подлежат налогообложению НДС –11 154 345 руб., в том числе по коду операции 1010243 – 1 007 112 руб., по коду операции 1010258 – 8 004 938 руб., по коду операции 1010292 – 2 127 531 руб., по коду операции 1010805 – 14 764 руб.

Согласно учетной политике АО «РКР» на 2019 год, утвержденной приказом № 49 от 29.12.2018, в налоговых периодах, в которых имеют место операции, облагаемые и не облагаемые НДС, организация ведет раздельный учет сумм «входного» НДС и применяет «правило 5%», предусмотренное в п. 4 ст. 170 НК РФ.

АО «РКР» представлен «Расчет процента расходов на не облагаемые НДС операции за 1 квартал 2019 года», согласно которому организацией учтены только расходы на выплату заработной платы, страховых взносов по следующим работникам: ведущий бухгалтер, директор по корпоративному развитию и правовому обеспечению, генеральный директор, а также балансовая стоимость акций, остаточная стоимость основного средства. Так согласно представленному расчету, по мнению общества, общая сумма расходов, отнесенных на реализацию товаров (работ, услуг) имущественных прав, не облагаемой НДС, за 1 квартал 2019 года составила 1 150 722,17 руб., совокупные расходы составили 25 559 179,61 руб., процент расходов на не облагаемые НДС операции в общих расходах составил 4,5% (1 150 722,17 / 25 559 179,61) * 100%).

В связи с тем, что доля совокупных расходов на приобретение, производство и (или) реализацию товаров (работ, услуг), имущественных прав, операции, по реализации которых не подлежат налогообложению НДС, не превышает 5 процентов общей величины совокупных расходов на приобретение, производство и (или) реализацию товаров (работ, услуг), имущественных прав АО «Региональная Корпорация Развития» в 1 квартале 2019 года заявило всю сумму НДС, выставленную контрагентами, к вычету.

Вместе с тем, в рамках проведенной камеральной налоговой проверки налоговой инспекцией установлены следующие обстоятельства.

Из анализа выписок банка по расчетным счетам АО «РКР» за период с 01.01.2019 по 31.03.2019 установлено, что денежные средства поступают преимущественно по операциям, не подлежащим налогообложению по НДС (проценты по депозитному договору, погашение требований залогового кредитора), а списываются преимущественно в качестве займов, на выплату заработной платы и денежных средств сотрудникам, аренду помещения.

Согласно представленной АО «РКР» расшифровки строк доходов и расходов декларации по налогу на прибыль за 1 кв. 2019 года, расходы, уменьшающие сумму доходов от реализации (прямые расходы + косвенные расходы), составили 16 889 979,44 руб.

Обществом указано, что при распределении расходов, приходящихся на расходы связанные с реализацией, не облагаемой НДС, не учтены все общехозяйственные расходы (счет 26 «Общехозяйственные расходы»), понесенные налогоплательщиком в 1 кв. 2019 года.

Так основные суммы затрат приходятся на оплату труда, расходы по аренде помещения, страховые взносы и др., что составляет 81,2% от общей суммы всех понесенных обществом расходов. Данные затраты не могут быть напрямую отнесены к деятельности общества облагаемой или не облагаемой НДС, и должны быть распределены пропорционально между видами деятельности организации.

Таким образом, налоговой инпекцией обоснованно сделан вывод, что учтенная АО «РКР» сумма расходов в размере 1 150 722,17 руб., связанная именно с реализацией, не облагаемой НДС, значительно занижена обществом.

АО «РКР» согласно представленной в ходе проверке книге покупок за 1 кв. 2019 приняты к вычету все суммы «входного» НДС в размере 1 063 793,07 руб.

Основные суммы налоговых вычетов приходятся на аренду помещения по договору № 237 от 25.09.2018, заключенного с АО «Концерн «Покровский», согласно которому АО «РКР» арендует и использует в деятельности помещение площадью 1 461 кв. м., расположенное по адресу: <...>, эт. 7, размер постоянной арендной платы с 01.01.2019 составляет 1 443 943 руб. в месяц, в т.ч. НДС, переменная часть арендной платы включает фактически понесенные затраты по коммунальным платежам за электроэнергию, отопление, водоснабжение.

В ходе проведенного осмотра данного помещения установлено, что помещение оборудовано кабинетами (более 23 кабинетов), техническими помещениями, конгресс холлом. Кабинеты и помещения используются для осуществления трудовой деятельности сотрудниками АО «РКР» и АО «Донское молоко», ООО «Корсак-ТД», АО «ДТК», ООО «Дельта» (4 кабинета сданы обществом в субаренду). Конгресс холл используется АО «РКР» как для проведения личных мероприятий, так и предоставляется в аренду иным лицам для проведения конференций.

Кроме того, в ходе контрольных мероприятий проведены допросы сотрудников, получивших доход от АО «РКР» в 1 кв. 2019. Так в ходе проверки опрошено 36 (из 52) человек и установлено, что большая часть сотрудников АО «РКР» занимается подготовкой, разработкой, экономическим, юридическим сопровождением и реализацией инвестиционных проектов АО «РКР», ведением бухгалтерского учета, а также составляет административный аппарат организации.

Из допроса директора АО «РКР» ФИО4 установлено, что свидетель назначен на должность руководителя с июля 2017 Решением Министерства имущественных и земельных отношений Ростовской области. Уставный капитал общества сформирован акциями и долями обществ, основная цель создания АО «РКР» - реализация инвестиционных проектов, коммерческая деятельность, виды деятельности – сдача в аренду помещений, консультационные и информационные услуги в IT парке и центрах компетенции, конгресс услуги, реализация коммерческих проектов, организация и проведение мероприятий; АО «РКР» в 1 кв. 2019 получало доход от вышеперечисленных видов деятельности; общество получает субсидии на возмещение затрат по деятельности IT парка в 2016-2018 гг., основными заказчиками являются арендаторы, с/х производители, физические и юридические лица, арендованное у АО «Концерн «Покровский» помещение и конгресс холл используется для сдачи в субаренду.

Таким образом, на основании вышеизложенного налоговым органом сделан вывод, что основная деятельность АО «РКР», а также основной объем реализации приходится на инвестиционные проекты (операции, не подлежащие налогообложению НДС).

В связи с вышеизложенным, налоговой инспекцией сделан вывод о том, что заявленный вычет по НДС должен применяться обществом пропорционально доле выручки от облагаемых операций в общей сумме выручки.

Для проведения данного расчета проверяющим проанализированы доходы АО «РКР», полученные в 1 кв. 2019 г.

Для расчета пропорции АО «РКР» налоговым органом применена сумма дохода, равная 11 449 827 руб.: сумма реализованных товаров (работ, услуг) - 295 482 руб., сумма реализованных товаров (работ, услуг), не подлежащая налогообложению составила 11 154 345 руб.

Доля выручки по облагаемым операциям в общей сумме выручки составила: 295 482 / 11 449 827 руб. = 2,58%.

Сумма НДС по приобретенным товарам составила 1 032 723 руб., следовательно, сумма НДС, подлежащая вычету в 1 кв. 2019 составляет 26 644 рубля (1 032 723 * 2,58%).

На основании вышеизложенного, налоговая инспекция пришла к выводу о том, что обществом в нарушение ст. 170, 171, 172 НК РФ не правомерно приняты к вычету суммы НДС в размере 1 005 356 руб., в результате неправильного определения предельной доли расходов, позволяющей не вести раздельный учет, что привело к отказу в возмещении суммы НДС в размере 916 449 руб. и доначислению НДС, подлежащего уплате в бюджет в сумме 89 630 руб.

Глава 21 «Налог на добавленную стоимость» НК РФ не содержит понятия расходов связанных с производством товаров (работ, услуг). Расшифровка понятия расходов приведена в гл. 25 «Налог на прибыль организаций» НК РФ. Согласно п.2 ст.253 НК РФ расходы, связанные с производством и (или) реализацией, подразделяются на: материальные расходы; расходы на оплату труда; суммы начисленной амортизации; прочие расходы.

К расходам, связанным с производством и реализацией, относятся расходы, связанные с изготовлением (производством), хранением и доставкой товаров, выполнением работ, оказанием услуг, приобретением и (или) реализацией товаров (работ, услуг, имущественных прав) и прочие расходы, связанные с производством и (или) реализацией (пп 1 и 6 п. 1 ст. 253 НК РФ).

Согласно Положению по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденному приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н, расходы, связанные с изготовлением и продажей продукции, с приобретением и продажей товаров, выполнением работ (оказанием услуг), являются расходами по обычным видам деятельности. Названное Положение ПБУ 10/99 распространяется на все организации (кроме кредитных и страховых организаций).

В абз. 4 п. 1 ст. 272 НК РФ указано, что расходы налогоплательщика, которые не могут быть непосредственно отнесены на затраты по конкретному виду деятельности, распределяются пропорционально доле соответствующего дохода в суммарном объеме всех доходов налогоплательщика.

При этом, при определении совокупной суммы расходов, предусмотренной п. 4 ст. 170 НК РФ, учитываются как прямые расходы, так и косвенные (общехозяйственные), данная позиция отражена в Постановлении Арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 08.12.2016 N Ф04-5796/2016 по делу N А70-510/2016.

Положениями Инструкция по применению плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организации, утвержденной приказом Минфина России от 31.10. 2000 № 94н установлено, что счет 26 «Общехозяйственные расходы» предназначен для обобщения информации о расходах для нужд управления, не связанных непосредственно с производственным процессом. В частности, на этом счете могут быть отражены следующие расходы: административно-управленческие расходы; содержание общехозяйственного персонала, не связанного с производственным процессом; амортизационные отчисления и расходы на ремонт основных средств управленческого и общехозяйственного назначения; арендная плата за помещения общехозяйственного назначения; расходы по оплате информационных, аудиторских, консультационных и т.п. услуг; другие аналогичные по назначению управленческие расходы.

Таким образом, общехозяйственными могут быть признаны все расходы, осуществленные в связи с организацией управления производством (амортизационные отчисления, арендные платежи, ремонт, услуги и т.д.) при условии наличия связи с организацией управления процессом производства.

Если организация осуществляет как облагаемые, так и не облагаемые НДС операции, распределению среди прочего подлежит "входной" НДС, относящийся к общехозяйственным расходам. На это указал Президиум ВАС в Постановлении N 1407/11 от 05.07.2011 г.

При расчете доли пятипроцентного предела в соответствии с п. 4 ст. 170 НК РФ в 1 кв. 2019 года обществом неправомерно учтена, отражена в бухгалтерском и налоговом учете только часть понесенных расходов, связанных с деятельностью, не подлежащей обложению НДС.

Согласно учетной политике АО «РКР» на 2019 год и представленного в ходе камеральной проверки «Расчета процента расходов на необлагаемые НДС операции за 1 кв. 2019» установлено, что прямые и косвенные расходы общества, относимые на деятельность, не подлежащую налогообложению НДС, включают в себя долю заработной платы, приходящуюся на работников, в круг обязанностей которых входит сопровождение операций, освобождаемых от обложения НДС, а именно: главного и ведущего бухгалтера, директора по корпоративному развитию и правовому обеспечению, генерального директора, суммы страховых взносов, исчисленных с заработной платы указанных работников, а также балансовую стоимость акций и остаточную стоимость ОС.

При этом документальное подтверждение совокупных расходов в заявленном размере 25 559 179,61 руб. в материалах дела отсутствует.

АО «РКР» не включены в расчет расходы, отраженные в бухгалтерском учете по счету 26 «Общехозяйственные расходы», такие как: аренда помещения, коммунальные расходы, инвентарь, канцтовары, консультационные услуги, охрана объекта, почтовые услуги, питьевая вода, услуги по программному обеспечение, услуги по содержанию здания, юридические услуги, и другие, которые подлежат пропорциональному распределению между видами деятельности.

При этом, учетная политика налогоплательщика не должна противоречить требованиям налогового законодательства. Положения п. 2 ст. 11 НК РФ не могут быть истолкованы как позволяющие налогоплательщику самостоятельно и без какого-либо документального обоснования решать вопрос об отнесении производимых затрат к операциям, облагаемым или не облагаемым НДС (Постановление АС СЗО от 08.11.2018 N Ф07-14391/2018 по делу N А66-13630/2017). По смыслу ст. 11 НК РФ учетная политика позволяет установить порядок и методику определения, признания, оценки и распределения расходов, но не их состав (Постановление АС УО от 12.07.2018 N Ф09-3841/18 по делу N А76-6213/2017).

Также необходимо отметить, что исходя из содержания общего количества сотрудников организации (52 человека), невозможно определить, какие работники налогоплательщика занимались только не облагаемыми НДС операциями, а какие облагаемыми НДС операциями; каждый из сотрудников прямо или косвенно мог участвовать в деятельности по осуществлению операций, как облагаемых, так и не облагаемых НДС.

При этом проведенными допросами сотрудников (36 человек) и директора подтверждено, что основная часть работников задействована именно в деятельности, не подлежащей обложению НДС – подготовка, разработка, сопровождение и реализация инвестиционных проектов АО «РКР».

Вместе с тем, в учетной политике налогоплательщика на 2019 год предусмотрен порядок определения только прямых и косвенных расходов, которые относятся к операциям, не подлежащим обложению НДС. Расходы, отражаемые на счете 26, которые также и относятся к операциям, не подлежащим обложению НДС, не нашли свое отражение в Учетной политике АО «РКР».

В ходе дополнительных мероприятий налогового контроля у АО «РКР» запрошены пояснения по данному факту: в связи с чем, обществом при распределении затрат в деятельности, не облагаемой НДС, общехозяйственные расходы не отражены, а в полном объеме относятся исключительно к деятельности, подлежащей обложению НДС.

29.10.2019 в ответ на требование налоговой инспекции АО «РКР» представлены пояснения и подтверждающие документы. Общество указало, что в представленном в налоговый орган расчете, учтены все должные общехозяйственные расходы (заработная плата), которые непосредственно относятся к операциям, не облагаемым НДС, и прямые расходы (стоимость реализованных ценных бумаг/стоимость ОС), что полностью согласуется с требованиями законодательства.

Таким образом, в своих пояснениях общество ссылается на абз.7 п.4 ст. 170 НК РФ, не учитывая тот факт, что в данном абзаце идет речь о «совокупных расходах» организации.

Кроме того, в ходе дополнительных мероприятий налогового контроля проведен анализ структуры организации и штатного расписания АО «РКР» с целью разделения сотрудников по участию в деятельности организации облагаемой и необлагаемой НДС.

Анализ указал на следующее: деятельность по направлению «Южный IT_парк» - 5 человек (деятельность облагаемая НДС); деятельность по направлению «Центр компетенций по развитию городской среды» - 5 человек (деятельность не облагаемая НДС); деятельность по направлению «Центр компетенций в сфере сельскохозяйственной кооперации Ростовской области» - 4 человека (деятельность не облагаемая НДС); сотрудники административно-управленческого персонала – 22 человека, осуществляющие функции на прямую не связанные и с облагаемой и с не облагаемой деятельностью.

Следовательно, большая часть работников АО «РКР» участвует в общей деятельности предприятия и не может быть отнесена конкретно к деятельности облагаемой или не облагаемой НДС.

Соответственно, и услуги по аренде помещения, коммунальные расходы, консультационные услуги, услуги по охране объекта, питьевая вода, почтовые услуги, услуги по программному обеспечение, услуги по содержанию здания, юридические услуги, и др. расходы не могут быть отнесены непосредственно к деятельности облагаемой или не облагаемой НДС.

За 1 квартала 2019 года стоимость отгруженных АО «РКР» товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав, операции, по реализации которых подлежат налогообложению НДС составила 295482 руб., стоимость реализованных товаров (работ, услуг), имущественных прав, операции, по реализации которых не подлежат налогообложению НДС – 11 159 933 руб.

Из чего следует, доля выручки организации от реализации товаров (работ, услуг), подлежащая налогообложению НДС в 1 квартале 2019 г. составила 295 482/(295 482 +11 159 933) = 2,58 %; доля выручки организации от реализации товаров (работ, услуг), не подлежащей налогообложению - 11 159 933/(295 482 +11 159 933) = 97,42 %.

Исходя из данных оборотно-сальдовой ведомости АО «РКР» по счету 26 «Общехозяйственные расходы» на этом счете учтена сумма вышеназванных расходов за 1 квартал 2019 года в размере 16 675 160,49 руб.

Таким образом, только сумма общехозяйственных расходов АО «РКР» учтенных, связанных со всеми видами деятельности организации, как облагаемых так и не облагаемых НДС за 1 квартал 2019 года составляет 16 675 160,49 руб.

В соответствии с положениями п.1 ст. 272 НК РФ сумма общехозяйственных расходов относящихся к деятельности, не облагаемой НДС, определяется пропорционально доле доходов от данного вида деятельности к общей сумме дохода и составляет 16 174 905, 67 рублей (16 675 160,49 х 97%).

Таким образом, только сумма общехозяйственных расходов АО «Региональная Корпорация Развития», относящихся к расходам связанным с производством товаров (работ, услуг) не подлежащим обложению НДС составляет 95,8 % от суммы всех расходов организации (16 174 905, 67 / 16 889 979,44 х100%).

В связи с этим ссылка общества на положения п.4 ст.170 НК РФ в части принятия к вычету, учитываемому при определении налоговой базы по НДС, всей суммы НДС, предъявленной поставщиками и подрядчиками, на основании того, что сумма расходов связанных с производством товаров (работ, услуг) не подлежащих налогообложению НДС якобы составляет менее 5% от всех расходов организации, связанных производством товаров (работ, услуг), является неправомерной.

Сумма НДС, предъявленная АО «РКР» поставщиками и подрядчиками, принимаемая к возмещению для целей НДС, должна составить 26 644 руб. (1 032 723 руб. х 2,58 %).

Ссылки заявителя на судебную практику отклоняются, поскольку указанные им судебные акты приняты по делам с иными фактическими обстоятельствами и по смыслу ст. 69 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации не имеют преюдициального значения.

Процессуальных нарушений при принятии налоговой инспекцией оспариваемого решения судом не установлено.

На основании всего вышеизложенного, заявление АО «РКР» о признании недействительными решения МИФНС №25 по Ростовской области от 13.12.2019 №21 об отказе в возмещении полностью суммы НДС, заявленной к возмещению, решения от 13.12.2019 №2568 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения не подлежит удовлетворению.

Поскольку решение по вопросу о возмещении НДС неразрывно связано с решением о привлечении (об отказе в привлечении) налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения, судам необходимо исходить из того, что названные решения не могут исследоваться и трактоваться в отрыве друг от друга, в том числе при их обжаловании.

В связи с этим они вступают в силу одновременно, обжалуются совместно и оплачиваются государственной пошлиной как единое требование (пункт 49 Постановление Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 N 57 «О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации»).

В соответствии со статьей 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, пунктом 49 Постановление Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 N 57 расходы по уплате государственной пошлины в размере 3000 руб. подлежат отнесению на заявителя с учетом ее уплаты при обращении в арбитражный суд. Излишне уплаченная по платежному поручению № 278 от 23.03.2020 государственная пошлина в размере 3000 руб. подлежит возврату обществу из федерального бюджета.

Руководствуясь статьями 110, 167-170, 176, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд



Р Е Ш И Л:

В удовлетворении заявленных требований отказать.

Возвратить акционерному обществу "Региональная корпорация развития" (ОГРН <***>, ИНН <***>) из федерального бюджета излишне уплаченную государственную пошлину в сумме 3000 рублей, уплаченную по платежному поручению № 278 от 23.03.2020.

Решение суда по настоящему делу вступает в законную силу по истечении месячного срока со дня его принятия, если не подана апелляционная жалоба. В случае подачи апелляционной жалобы решение, если оно не отменено и не изменено, вступает в законную силу со дня принятия постановления арбитражного суда апелляционной инстанции.

Решение суда по настоящему делу может быть обжаловано в апелляционном порядке в Пятнадцатый арбитражный апелляционный суд в течение месяца с даты принятия решения через суд, принявший решение.

Решение суда по настоящему делу может быть обжаловано в кассационном порядке в Арбитражный суд Северо-Кавказского округа в течение двух месяцев со дня вступления в законную силу решения через суд, принявший решение, при условии, что оно было предметом рассмотрения арбитражного суда апелляционной инстанции или суд апелляционной инстанции отказал в восстановлении пропущенного срока подачи апелляционной жалобы.



Судья А.А. Твердой