Решение от 3 октября 2017 г. по делу № А54-7484/2015

Арбитражный суд Рязанской области

ул. Почтовая, 43/44, г. Рязань, 390000; факс (4912) 275-108;

http://ryazan.arbitr.ru


Именем Российской Федерации



РЕШЕНИЕ

Дело №А54-7484/2015
г. Рязань
03 октября 2017 года
Резолютивная часть решения объявлена в судебном заседании 27 сентября 2017 года.

Полный текст решения изготовлен 03 октября 2017 года.


Арбитражный суд Рязанской области в составе судьи Шишкова Ю.М.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания ФИО1, рассмотрев в открытом судебном заседании дело по заявлению акционерного общества "Рязоблавтотехобслуживание" (г. Рязань, ОГРН <***>)

к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы №2 по Рязанской области (г. Рязань, ОГРН <***>)

третьи лица, не заявляющие самостоятельных требований относительно предмета спора:

- Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы №3 по Рязанской области (ОГРН <***>, г. Рязань);

- Федеральная налоговая служба (ОГРН 1047707030513, г. Москва);

- общество с ограниченной ответственностью "Дженерал Моторз СНГ" (ОГРН <***>, г. Москва);

- общество с ограниченной ответственностью "Дженерал Моторз Дэу Авто энд Технолоджи СНГ" (ОГРН <***>, г. Москва),

о признании недействительным решения от 14.09.2015 № 2.14-16/21181 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения,


при участии в судебном заседании:

от заявителя: ФИО2, представитель по доверенности от 17.01.2017, личность установлена на основании предъявленного паспорта;

от Межрайонной ИФНС №2 по Рязанской области: ФИО3, представитель по доверенности от 17.03.2016 №2.4-18/002431, личность установлена на основании предъявленного служебного удостоверения; ФИО4, представитель по доверенности от 31.03.2017 №2.4-19/009179, личность установлена на основании предъявленного удостоверения; ФИО5, представитель по доверенности от 08.02.2017 №2.4-29/003409, личность установлена на основании предъявленного удостоверения;

от Межрайонной ИФНС №3 по Рязанской области: не явился, извещен надлежащим образом;

от Федеральной налоговой службы: ФИО5, представитель по доверенности от 18.05.2017 №ММВ-24-7/147, личность установлена на основании предъявленного удостоверения;;

от ООО "Дженерал Моторз СНГ": не явился, извещен надлежащим образом;

от ООО ""Дженерал Моторз Дэу Авто энд Технолоджи СНГ": не явился, извещен надлежащим образом;



установил:

акционерное общество "Рязоблавтотехобслуживание" (далее - общество, заявитель) обратилось в суд к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы №2 по Рязанской области с заявлением о признании недействительным решения от 14.09.2015 № 2.14-16/21181 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (с учетом уточнений - том 65 л.д. 125).

Определениями от 18.03.2016, 15.06.2016, 21.10.2016 к участию в деле в качестве третьих лиц, не заявляющих самостоятельных требований относительно предмета спора, привлечены Межрайонная ИФНС России №3 по Рязанской области, ФНС России, общество с ограниченной ответственностью "Дженерал Моторз СНГ" и общество с ограниченной ответственностью "Дженерал Моторз Дэу Авто энд Технолоджи СНГ".

Представитель общества поддержал заявленное требование по основаниям, изложенным в заявлении и дополнениях к нему.

Представители инспекции по заявленному требованию возражали, указав на законность и обоснованность оспариваемого решения.

Представитель ФНС России придерживается правовой позиции инспекции.

Представители Межрайонной ИФНС №3 по Рязанской области, Федеральной налоговой службы , ООО "Дженерал Моторз СНГ", ООО "Дженерал Моторз Дэу Авто энд Технолоджи СНГ" в судебное заседание не явились. В соответствии со ст. 156 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации дело рассматривалось в отсутствие представителей указанных лиц, извещенных о месте и времени судебного разбирательства в порядке ст. 121,123 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Из материалов дела следует, что инспекцией на основании решения от 16.05.2014 №2.14-16/1913 проведена выездная налоговая проверка АО "Рязоблавтотехобслуживание" по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты налогов и сборов за период с 01.01.2011 по 31.12.2013 (том 4 л.д. 39).

По результатам проверки составлен акт от 03.07.2015 №2.14-16/14624 (том 1 л.д. 90-128).

Обществом на основании п. 6 ст. 101 Налогового кодекса Российской Федерации были представлены возражения на акт проверки (том 1 л.д. 129-145, том 4 л.д. 64-113).

Извещением от 10.07.2015 №2.14-16/1199 инспекция уведомила общество о месте и времени рассмотрения материалов проверки (том 4 л.д. 114).

По результатам рассмотрения материалов проверки и представленных обществом возражений, инспекцией 14 августа 2015 года были приняты решения №2.14-16/168 о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля и №2.14-16/72 о продлении срока рассмотрения материалов налоговой проверки (том 4 л.д. 130-131).

Уведомлением от 19.08.2015 №2.14-16/1250 представитель налогоплательщика приглашался в инспекцию на ознакомление с результатами дополнительных мероприятий налогового контроля (том 4 л.д. 126).

Извещением от 19.08.2015 №2.14-16/1251 общество извещалось о месте и времени рассмотрения материалов проверки с учетом дополнительных мероприятий налогового контроля (том 4 л.д. 127).

С учетом проведенных мероприятий налогового контроля, инспекцией 14.09.2015 было принято решение №2.14-16/21181 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. Указанным решением общество привлечено к ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа за неуплату (неполную уплату) налога на добавленную стоимость в размере 207206 руб. 80 коп., по налогу на имущество организаций - 28183 руб. Также обществу предложено уплатить НДС в сумме 7169794 руб., налог на прибыль - 533167 руб., налог ан имущество - 140916 руб., пени по НДС - 1731865 руб. 81 коп., по налогу на имущество- 19763 руб. 33 коп. (том 1 л.д. 43-89, том 4 л.д. 135-181).

Обществом в вышестоящий налоговый орган была подана апелляционная жалоба.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Рязанской области от 23.11.2015 №2.15-12/13956 жалоба общества удовлетворена частично, решение инспекции от 14.09.2015 №2.14-16/21181 отменено в части доначисления НДС в размере 1991191 руб. 19 коп., а также соответствующих пеней и штрафа (том 1 л.д. 32-42).

Не согласившись с решением инспекции и полагая, что оно нарушает права и законные интересы общества, АО "Рязоблавтотехобслуживание" обратилось в арбитражный суд с соответствующим заявлением.

Рассмотрев и оценив материалы дела, заслушав доводы представителей участвующих в деле лиц, арбитражный суд считает, что заявленное требование подлежит частичному удовлетворению. При этом суд исходит из следующего.

В соответствии со статьей 123 Конституции Российской Федерации, статьями 7, 8, 9 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, судопроизводство осуществляется на основе состязательности и равенства сторон. В соответствии со статьей 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основания своих требований и возражений, представить доказательства.

В силу статьи 198 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (в ред. Федерального закона от 27.07.2010 № 228-ФЗ) организации вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

В соответствии с пунктом 1 статьи 198, частью 4 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации и пунктом 6 Постановления Пленумов Верховного Суда Российской Федерации и Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 01.07.1996 № 6/8 "О некоторых вопросах, связанных с применением части первой Гражданского кодекса Российской Федерации" для удовлетворения требований о признании недействительными ненормативных правовых актов и незаконными решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления необходимо наличие двух условий: несоответствия их закону или иному нормативному правовому акту, а также нарушения прав и законных интересов заявителя.

В силу части 4 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности (в ред. Федерального закона от 27.07.2010 № 228-ФЗ).

Из приведенных норм следует, что для признания решения инспекции недействительным общество должно доказать не только несоответствие акта определенному закону либо иному нормативному правовому акту, но и нарушение таким решением прав и законных интересов общества в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, а также указать, в чем заключается это нарушение.

Основанием для доначисления обществу НДС в сумме 2901274 руб. руб., пени по указанному налогу - 752694 руб. 31 коп., штрафа - 101087 руб. 40 коп., налога на прибыль - 533167 руб., налога на имущество организаций - 140916 руб., пени - 19763 руб., штрафа - 28183 руб. послужил вывод инспекции о необоснованном применении обществом специального налогового режима в виде ЕНВД в связи с включением общества в реестр крупнейших налогоплательщиков.

Общество, возражая относительно указанных доначислений, указывает на то, что АО "Рязоблавтотехобслуживание" не соответствует критерию крупнейшего налогоплательщика.

Оценив доводы участвующих в деле лиц по правилам ст. 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд приходит к следующим выводам.

Согласно пункту 1 статьи 83 Налогового кодекса Российской Федерации в целях проведения налогового контроля налогоплательщики подлежат постановке на учет в налоговых органах соответственно по месту нахождения организации, месту нахождения ее обособленных подразделений, месту жительства физического лица, а также по месту нахождения принадлежащего им недвижимого имущества и транспортных средств и по иным основаниям, предусмотренным кодексом.

Согласно пункту 1 статьи 83 Налогового кодекса Российской Федерации в целях проведения налогового контроля налогоплательщики подлежат постановке на учет в налоговых органах соответственно по месту нахождения организации, месту нахождения ее обособленных подразделений, месту жительства физического лица, а также по месту нахождения принадлежащего им недвижимого имущества и транспортных средств и по иным основаниям, предусмотренным Кодексом.

При этом Налоговым кодексом Российской Федерации Министерству финансов Российской Федерации предоставлено право определения особенностей постановки на учет крупнейших налогоплательщиков (абзац третий пункта 1 статьи 83 Налогового кодекса Российской Федерации).

Порядок постановки на учет и порядок снятия с учета организаций и физических лиц регулируется статьей 84 Налогового кодекса Российской Федерации.

В силу абзаца второго пункта 1 статьи 84 Налогового кодекса Российской Федерации постановка на учет, снятие с учета организаций и физических лиц по основаниям, не предусмотренным пунктом 3 статьи 83 Кодекса, осуществляется в порядке, установленном Министерством финансов Российской Федерации.

Приказом Министерства финансов Российской Федерации от 11.07.2005 № 85н утверждены Особенности постановки на учет крупнейших налогоплательщиков, в соответствии с пунктами 1 - 3 которых постановка на учет крупнейшего налогоплательщика осуществляется в межрегиональной (межрайонной) инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам, к компетенции которой отнесен налоговый контроль за соблюдением данным крупнейшим налогоплательщиком законодательства о налогах и сборах.

Приказом Министерства Российской Федерации по налогам и сборам от 16.04.2004 № САЭ-3-30/290 (в редакции приказа Федеральной налоговой службы от 16.05.2007 № ММ-3-06/308) утверждены Критерии отнесения организаций - юридических лиц к крупнейшим налогоплательщикам, подлежащим налоговому администрированию на федеральном и региональном уровнях (далее - Критерии).

Согласно Критериям в целях отнесения налогоплательщиков к категории крупнейших учитываются показатели финансово-экономической деятельности организации за отчетный год из бухгалтерской и налоговой отчетности организации и взаимозависимость между организациями.

В соответствии с пунктом 5.2 Критериев (в редакции от 02.04.2010) к организациям, подлежащим налоговому администрированию в качестве крупнейших налогоплательщиков на региональном уровне, относятся организации, у которых, в частности, суммарный объем выручки (дохода) от продажи товаров, продукции, работ, услуг и операционных доходов находится в пределах от 2 миллиардов рублей до 20 миллиардов рублей включительно.

В пункте 5 раздела I Критериев (в редакции от 24.04.2012) указаны показатели финансово-экономической деятельности, позволяющие отнести налогоплательщика к категории крупнейших. Согласно данному пункту к организациям, подлежащим налоговому администрированию на региональном уровне, относятся организации, у которых один из перечисленных ниже показателей финансово-экономической деятельности имеет следующее значение:

- суммарный объем начислений федеральных налогов и сборов согласно данным налоговой отчетности в пределах от 75 миллионов рублей до 1 миллиарда рублей включительно;

- суммарный объем выручки (дохода) от продажи товаров, продукции, работ, услуг (форма № 2 "Отчет о прибылях и убытках" годовой бухгалтерской отчетности, код показателя 010) и операционных доходов (форма № 2 "Отчет о прибылях и убытках" годовой бухгалтерской отчетности, коды показателей 060, 080, 090, 120) находится в пределах от 1 миллиарда рублей до 20 миллиардов рублей включительно;

- активы находятся в пределах от 1 миллиарда рублей до 20 миллиардов рублей включительно.

Организация относится к категории крупнейших налогоплательщиков по показателям финансово-экономической деятельности за любой год из предшествующих трех лет, не считая последнего отчетного года, и сохраняет данный статус в течение трех лет, следующих за годом, в котором она перестала удовлетворять установленным критериям (пункт 7 раздела I Критериев).

Как установлено судом, суммарный объем полученных обществом доходов в 2009 году составил 0,557 млрд. руб., в 2010 году - 0,727 млрд.руб., в 2011- году - 1,047 млрд.руб.

С учетом изложенного суд считает, что с учетом действующей редакции Критериев по состоянию на 2011 год, АО "Рязоблавтотехобслуживание" не относилось к организациям, подлежащим налоговому администрированию в качестве крупнейшего налогоплательщика.

При этом в соответствии с пунктом 2 статьи 5 Налогового кодекса Российской Федерации акты законодательства о налогах и сборах, устанавливающие новые обязанности или иным образом ухудшающие положение налогоплательщиков или плательщиков сборов, а также иных участников отношений, регулируемых законодательством о налогах и сборах, обратной силы не имеют.

Кроме того, в соответствии с разъяснениями Федеральной налоговой службы России (далее - ФНС России), изложенными в письме от 23.08.2012 № АС-4-2/13912, приказ ФНС России от 24.04.2012 № ММВ-7-2/274@ не относится к актам законодательства о налогах и сборах, поскольку под ними, согласно статье 1 Налогового кодекса Российской Федерации понимаются Кодекс и принятые в соответствии с ним федеральные законы о налогах и сборах, законодательство субъектов Российской Федерации о налогах и сборах и нормативные правовые акты муниципальных образований о налогах и сборах. Вместе с тем указанным приказом статус крупнейших налогоплательщиков по правоотношениям, возникшим до его принятия, не присваивался, а перечень организаций, которые подлежат налоговому администрированию на региональном уровне, определен в соответствии с данным приказом, начиная с 2012 года. Таким образом, приказ обратной силы не имеет.

Вместе с тем, соответствие налогоплательщика критерию суммарного объема полученных доходов не является безусловным основанием для отнесения общества к категории крупнейших налогоплательщиков, поскольку в соответствии с пунктом 5 Приказа Министерства финансов Российской Федерации от 11.07.2005 № 85н "Об утверждении Особенностей постановки на учет крупнейших налогоплательщиков" предусмотрено, что кроме соответствия критерию суммарного объема полученных доходов, общество должно также иметь активы в пределах от 100 миллионов рублей до 20 миллиардов рублей включительно, либо суммарный объем начислений федеральных налогов и сборов согласно данным налоговой отчетности находится в пределах от 75 миллионов рублей до 1 миллиарда рублей.

При этом необходимость особого учета крупнейших налогоплательщиков продиктована, в первую очередь, необходимостью более пристального внимания налоговых органов за налоговыми поступлениями в бюджет от таких организаций, и которые (налоговые поступления), в свою очередь, напрямую зависят от финансово-экономических показателей их деятельности.

С учетом изложенного при разрешении вопроса об отнесении организации к крупнейшим налогоплательщикам, налоговый орган должен исходить из оценки совокупности обстоятельств, характеризующих деятельность конкретного налогоплательщика, и влияющих на возможное отнесение организации к категории крупнейших налогоплательщиков.

Как установлено судом, суммарный объем начислений федеральных налогов и сборов общества согласно данным налоговой отчетности не превышает 75 миллионов рублей.

С учетом изложенного, у налогоплательщика отсутствует совокупность критериев для отнесения его к крупнейшим.

Указанный подход согласуется с правоприменительной практикой (дело №А54-1926/2013).

Довод инспекции о том, что обществом в установленном порядке не было обжаловано уведомление от 10.01.2013 №2.5-12/00067 о постановке на учет в качестве крупнейшего налогоплательщика, судом не принимается во внимание по следующим основаниям.

Как установлено судом, обществом в ходе рассмотрения настоящего дела подавалась апелляционная жалоба на соответствующее уведомление в УФНС России по Рязанской области, однако жалоба была оставлена без рассмотрения в связи с истечением срока на обжалование и отсутствием ходатайства о восстановлении пропущенного срока (решение от 12.05.2016 №12-15/5986 - том 65 л.д. 15).

Между тем, указанное обстоятельство не может служить основанием для отказа в определении действительной налоговой обязанности налогоплательщика.

Исходя из положений статьей 88, 100, 101 Налогового кодекса Российской Федерации, в случае установления налоговым органом фактов неправильного исчисления налога, в его обязанности входит установление действительной налоговой обязанности налогоплательщика. Доначисление налогоплательщику по результатам проверки сумм налога к доплате в бюджет, пеней и санкций за неполную уплату налога вне связи с действительной налоговой обязанностью налогоплательщика, либо определение налоговым органом налоговых обязанностей вне связи с положениями особенной части Налогового кодекса, устанавливающими объект налогообложения, порядок определения налоговой базы и исчисления налога, противоречит целям и задачам налогового контроля.

Таким образом, вне зависимости от конкретных обстоятельств, при которых выявлена неполная уплата налога, в обязанности налогового органа входит достоверное установление действительных налоговых обязанностей налогоплательщика.

В рассматриваемой ситуации, поскольку заявитель не отвечает критериям крупнейшего налогоплательщика, сам факт наличия не оспоренного уведомления о постановке на учет в соответствующем статусе, не может служить без условным основанием для вменения налогоплательщику необоснованных доначислений, так как не соответствует действительной налоговой обязанности.

С учетом изложенного, арбитражный суд считает неправомерным доначисление обществу НДС в сумме 2901274 руб. руб., пени по указанному налогу - 75294 руб. 31 коп., штрафа - 101087 руб. 40 коп., налога на прибыль - 533167 руб., налога на имущество организаций - 140916 руб., пени - 19763 руб., штрафа - 28183 руб.

Основанием для доначисления обществу НДС в сумме 2277329руб., пени в размере 590820 руб. 64 коп. послужил вывод инспекции о необоснованном определении налогоплательщиком налогооблагаемой базы по НДС без учета скидок, предоставленных поставщиком. Обществом фактически не были скорректированы суммы "входного" НДС, принимаемого к вычету.

Общество, возражая относительно указанных доначислений, указывает на то, что действующее законодательство в спорный период не предусматривало возможность корректировать соответствующие суммы "входного" НДС. Кроме того, общество не получало от поставщиков корректировочные счета-фактуры. Также заявитель указывает на то, что инспекцией при определении действительной налоговой обязанности не были учтены "дебет-ноты".

Оценив доводы сторон по указанному эпизоду, суд приходит к следующим выводам.

Проверкой установлено, что АО "Рязоблавтотехобслуживание" (дилер) на основании договоров от 01.06.2006 № RU0250 и от 01.06.2006 № RUD250-DAT-1 о продажах и услугах дилера, заключенных с ООО "Дженерал Моторз СНГ" и ООО "Дженерал Моторз Дэу Авто Энд Технолоджи СНГ", соответственно, приобретало автотранспортные средства. Указанными договорами (п. 12, 3) предусмотрены скидки дилеру в связи с изменением модели, в связи со снижением цены, в связи со снижением цены на выпускаемые модели, за изменение модели и снижение цены и т.д.

В соответствии с вышеуказанными договорами ООО "Дженерал Моторз СНГ" и ООО "Дженерал Моторз Дэу Авто Энд Технолоджи СНГ" представляли налогоплательщику скидки путем выставления в его адрес кредит-нот. В соответствующих кредит-нотах в графах "наименование товара" указаны идентификационные номера (VIN) автомобиля, на который предоставляется скидка, сумма скидки, НДС со скидки и номер первоначального счета-фактуры.

Налоговым органом в рамках проверки установлено, что на основании кредит-нот контрагенты-поставщики уменьшали себестоимость каждого проданного автомобиля путем внесения записей в книгу продаж со знаком "минус". Данный факт подтверждается книгами продаж за 2011 год, предоставленными ООО "Дженерал Моторз СНГ" и ООО "Дженерал Моторз Дэу Авто Энд Технолоджи СНГ".

Подпунктом 1 пункта 1 статьи 146 НК РФ объектом обложения НДС признается реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации.

В силу пункта 1 статьи 39 НК РФ реализацией товаров, работ, услуг организацией или индивидуальным предпринимателем признается соответственно передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами, услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу, а в случаях, предусмотренных Кодексом, передача права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, оказание услуг одним лицом другому лицу - на безвозмездной основе.

При определении налоговой базы выручка от реализации товаров (работ, услуг), передачи имущественных прав определяется исходя из всех доходов налогоплательщика, связанных с расчетами по оплате указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав, полученных им в денежной и (или) натуральной формах (пункт 2 статьи 153 НК РФ).

Согласно подпункту 2 пункта 1 статьи 162 НК РФ налоговая база по НДС увеличивается на суммы, связанные с оплатой реализованных товаров, работ или услуг.

Судом отклоняется довод заявитель о том, что налоговый орган неправомерно дополнительно начислил обществу НДС за 1, 2 и 3 кварталы 2011 года в связи с тем, что обязанность по восстановлению сумм НДС в случае изменения стоимости отгруженных товаров в сторону уменьшения, закрепленная нормой пп. 4 п. 3 ст. 170 НК РФ была введена в действие Федеральным законом от 19.07.2011 № 245-ФЗ и вступила в силу с 4 квартала 2011 года, по следующим основаниям.

Согласно правовой позиции изложенной в постановлениях Президиума ВАС РФ от 22.12.2009 №11175/09 и от 07.02.2012 №11637/11, в результате выплаты поставщиками премий происходит уменьшение стоимости товаров, что влечет корректировку налоговой базы по НДС и, соответственно, уменьшение размера заявленных покупателем вычетов.

Премии, выплачиваемые продавцами товаров и непосредственно связанные с поставками товаров, наряду со скидками, напрямую предусмотренными договорами поставки в качестве таковых, также являются формой торговых скидок, применяемых к стоимости товаров и оказывающих влияние на налоговую базу по налогу на добавленную стоимость.

Таким образом, в случае выплаты поставщиком товаров их покупателю премии (вознаграждения), которая непосредственно связана с поставкой этих товаров и, соответственно, изменяет цену товара (является формой торговой скидки) и налоговую базу по налогу на добавленную стоимость, восстановление сумм налога, ранее принятых к вычету покупателем, производится после получения покупателем первичных документов на изменение в сторону уменьшения стоимости отгруженных товаров или корректировочного счета-фактуры в порядке, предусмотренном пп. 4 п. 3 ст. 170 НК РФ.

Указанный выше порядок корректировки стоимости ранее поставленных товаров с использованием корректировочных счетов-фактур распространяется на случаи, когда изменение цены произошло после 01.10.2011. При этом изменение цены, произошедшее до 01.10.2011, осуществляется с учетом положений действовавшего на тот момент законодательства и п. 29 Правил ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж, утвержденных Постановлением Правительства РФ от 02.12.2000 № 914.

В любом случае и до 01.10.2011, общество, являясь плательщиком НДС, обязано применять нормы главы 21 НК РФ "Налог на добавленную стоимость".

То, что полученные обществом бонусы напрямую участвуют в формировании финансового результата организации, подтверждается пояснениями заявителя, а также данными бухгалтерского учета.

Заявитель не опроверг, что при формировании отпускной цены покупателям учитываются бонусы, которые будут получены в будущем от поставщика при выполнении условий договора.

При осуществлении деятельности, бонусы и премии, являются элементом изменения стоимости отгруженных товаров в сторону уменьшения.

Согласно правовой позиции, изложенной в постановлении Президиума ВАС РФ от 07.02.2012 № 11637/11, прогрессивные стимулирующие премии являются формой торговых скидок, применяемых к стоимости товаров, оказывающих влияние на налоговую базу по НДС. В результате выплаты поставщиками премий по итогам отгрузок товаров за период, определяемый в договорах поставки и ежегодных соглашениях, происходит уменьшение стоимости товаров, что влечет необходимость изменения налоговой базы по НДС у поставщиков и сумм налоговых вычетов у покупателей.

В связи с чем, налогоплательщик, получил необоснованную налоговую выгоду, в виде неправомерно не восстановленного вычета по НДС.

При исчислении НДС у поставщика товаров, в соответствии с п. 13 ст. 171 НК РФ при изменении стоимости отгруженных товаров сторону уменьшения, в том числе в случае уменьшения цен (тарифов) и (или) уменьшения количества (объема) отгруженных товаров, вычетам у продавца этих товаров подлежит разница между суммами налога, исчисленными исходя из стоимости отгруженных товаров до и после такого уменьшения. То есть поставщик (продавец) товаров корректирует НДС путем применения вычетов по НДС. Вычеты могут быть заявлены поставщиком, у которого произошло уменьшение стоимости товара в течение трех лет. При этом значение не имеет самостоятельное обнаружение ошибок, использование права налогоплательщика на вычеты, или следствием проведенной выездной налоговой проверки. Кроме того, не подтверждено документально, что поставщики не корректировали НДС, а письма от нескольких поставщиков, содержащие однообразные фразы, не могут рассматриваться в качестве доказательства, подтверждающего правомерность исчисления НДС.

Использование вычета по НДС является правом продавца, а корректировка вычетов по НДС, в случае уменьшения стоимости товара - обязанностью покупателя. Налоговое законодательство не связывает обязанности по исполнению уплаты налогов одного налогоплательщика от другого.

Размер налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость, ранее заявленных покупателем, подлежит пропорциональному уменьшению в соответствующих налоговых периодах (аналогичный вывод содержится в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 07.02.2012 № 11637/11). Тот факт, что общество в отношениях с поставщиками применяло бонусы наряду со скидками и ни поставщики, ни общество не пересмотрели с учетом бонусов стоимость товаров и не откорректировали счета-фактуры, накладные на конкретные товары, не влияет на правовую природу бонуса (премии), и не освобождает налогоплательщика от обязанности в этом случае уменьшить размер налоговых вычетов, в том числе ранее заявленных, по налогу на добавленную стоимость.

Выплата компаниями-поставщиками премий вследствие выполнения плановых обязательств бонусных программ является мерой, направленной на стимулирование дилера в продаже как можно большего количества поставляемых товаров, а значит, и их приобретении в большем количестве у поставщиков. В случае, если премии за выполнение плана продаж по результатам отчетного периода непосредственно связаны с поставками товаров, следует признать, что они наряду с иными скидками также являются формой торговых скидок, применяемых к стоимости товаров, оказывающих влияние на налоговую базу по налогу на добавленную стоимость.

Соответственно, выплаченные обществу поставщиками премии уменьшают стоимость поставленных товаров, что влечет необходимость изменения налоговой базы по НДС у поставщиков и сумм налоговых вычетов по НДС у общества.

Таким образом, общество необоснованно не скорректировало налоговый вычет по НДС, ранее принятый к вычету за 1-3 кварталы 2011 года на сумму полученных кредит-нот.

С учетом изложенного, в соответствии в правовой позицией, изложенной в постановлении Президиума ВАС РФ от 07.02.2012 № 11637/11, у дилера (АО "Рязоблавтотехобслуживание") также возникла обязанность корректировки ранее заявленных налоговых вычетов по НДС, которую Общество не исполнило.

Кроме того, вопрос неправомерного применения обществом налогового вычета (невосстановления НДС) при получения денежных премий от поставщиков автомобилей, был предметом исследования Верховного Суда Российской Федерации, что отражено в Определении от 14.01.2016 № 309-КГ15-16998 по делу № А60-54425/2014.

Верховный суд в Определении от 22.06.2016 № 308-КГ15-19017, со ссылкой на указанные выше Постановления Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 22.12.2009 № 11175/09 и от 07.02.2012 № 11637/11, указал на то, что при определении налогооблагаемой базы сумма выручки подлежит определению с учетом скидок, а в случае необходимости - корректировке за тот налоговый период, в котором отражена реализация товаров (работ, услуг).

В связи с чем, является необоснованным и довод заявителя о том, что полученная от поставщика премия (компенсация) за продажу конечному покупателю ниже плановой цены не влияет на цену реализованных заявителем товаров.

В ходе проверки установлено, что представленные обществу поставщиками скидки подтверждаются кредит-нотами, представленными поставщиками, нашедшими свое отражение в актах сверки расчетов между обществом и поставщиками. При этом в соответствующих акта отражены VIN номера транспортных средств, по которым предоставляются скидки. С учетом изложенного, судом не принимается во внимание довод общества о том, что им не получались от поставщиков кредит-ноты, данные о которых отражены непосредственно в актах сверки.

Обществу в период с 01.01.2011 по 30.09.2011 были представлены поставщиками скидки в размере 14 929 156 руб., в т.ч. НДС 2 277 329,00 руб.

Заявителем в материалы дела представлены письменные пояснения, в которых сообщается, что общество в учете отражало отмену ранее представленных вознаграждений по дебету счета 91.2 (отмена внереализационного дохода).

В представленных карточках счета 91.2, по дебету которого отражены дебет-ноты, факт выставления которых подтвердили поставщики.

В ходе проверки налоговым органом, счета-фактуры (дебет-ноты) учтены не были. Из представленных дебет-нот установлено, что Обществу были отменены ООО "Дженерал Моторз Дэу Авто энд Технолоджи СНГ", ООО "Дженерал Моторз СНГ" ранее представленные скидки в общей сумме 1 821 230 руб., в т.ч. НДС 277 815 руб.

На основании вышеизложенного, с учетом счетов-фактур (дебет-нот), АО "Рязоблавтотехобслуживание" получая скидки в 2011 году, следовало уменьшить налоговые вычеты на сумму НДС в размере 1999514 руб.

Также необходимо отметить, что сумма 9 059,36 руб., отраженная по счету 91.2 в марте 2011 года в вышеуказанный расчет не входит, в связи с тем, что данная сумма отражена в акте сверки расчетов (том 21 лист 114) с записью "штраф по з/ч" 31.03.2011, и не является счетом-фактурой (дебет-нотой), и, соответственно, не отменяет ранее представленной скидки.

С учетом изложенного и поскольку инспекцией не были учтены ранее отмененные скидки, обществу подлежит доначислению НДС в сумме 1999514 руб., пени в размере 504352 руб. 06 коп.

В части доначисления НДС в размере 277815 руб. и пени - 86468 руб. 58 коп. по спорному эпизоду решение инспекции подлежит признанию недействительным.

Судом не установлено нарушения порядка вынесения оспариваемого решения.

Довод заявителя о необоснованном представлении инспекцией дополнительных документов, полученных за пределами выездной налоговой проверки (в части поставщиков ТС), судом отклоняется, поскольку соответствующие документы были представлены третьими лицами во исполнение определений об истребовании доказательств. Документы, представленные в суд, были продублированы третьими лицами и дополнительно представлены в инспекцию.

При таких обстоятельствах, решение инспекции от 14.09.2015 №2.14-16/21181 (с учетом решения Управления Федеральной налоговой службы по Рязанской области от 23.11.2015 №2.15-12/13956) подлежит признанию недействительным в части следующих сумм: 3179089 руб. - налог на добавленную стоимость; 839162 руб. 89 коп. - пени по налогу на добавленную стоимость; 101087 руб. 40 коп. - штраф на основании п. 1 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неуплату (не полную уплату) налога на добавленную стоимость; 533167 руб. - налог на прибыль; 140916 руб. - налог на имущество организаций; 19763 руб. - пени по налогу на имущество организаций; 28183 руб. - штраф на основании п. 1 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неуплату (не полную уплату) налога на имущество организаций.

В удовлетворении остальной части заявленного требования следует отказать.

В соответствии с частью 5 статьи 96 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в случае отказа в удовлетворении иска обеспечительные меры сохраняют свое действие до вступления в законную силу соответствующего судебного акта. После вступления судебного акта в законную силу арбитражный суд по ходатайству лица, участвующего в деле, выносит определение об отмене обеспечительных мер или указывает на это в судебном акте.

Согласно определению суда от 23.12.2015 по делу №А54-7484/2015 приняты обеспечительные меры в виде приостановления действия решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы №2 по Рязанской области от 14.09.2015 №2.14-16/21181 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части пунктов 3.1 и 3.2.

С учетом изложенного и поскольку судом частично отказано в удовлетворении требований общества, обеспечительные меры, принятые определением арбитражного суда от 23.12.2015 по делу №А54-7484/2015, подлежат отмене в виде приостановления действия решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы №2 по Рязанской области от 14.09.2015 №2.14-16/21181 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части следующих сумм: 1999514 руб. - налог на добавленную стоимость; 504352 руб. 06 коп. - пени по налогу на добавленную стоимость.

На основании части 1 статьи 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации судебные расходы, понесенные лицами, участвующими в деле, в пользу которых принят судебный акт, взыскиваются арбитражным судом со стороны. В случае, если иск удовлетворен частично, судебные расходы относятся на лиц, участвующих в деле, пропорционально размеру удовлетворенных исковых требований.

В Постановлении Конституционного Суда Российской Федерации от 11.07.2017 № 20-П разъяснено, что возмещение судебных расходов осуществляется той стороне, в пользу которой вынесено решение суда, и на основании того судебного акта, которым спор разрешен по существу; при этом процессуальное законодательство исходит из того, что критерием присуждения судебных расходов является вывод суда о правомерности или неправомерности заявленного истцом требования; данный вывод, в свою очередь, непосредственно связан с содержащимся в резолютивной части судебного решения выводом о том, подлежит ли иск удовлетворению, поскольку только удовлетворение судом требования подтверждает правомерность принудительной реализации его через суд и влечет восстановление нарушенных прав и свобод, что в силу статей 19 (часть 1) и 46 (части 1 и 2) Конституции Российской Федерации и приводит к необходимости возмещения судебных расходов. Правосудие нельзя было бы признать отвечающим требованиям равенства и справедливости, если расходы, понесенные в связи с судебным разбирательством, ложились бы на лицо, вынужденное прибегнуть к судебному механизму обеспечения принудительной реализации своих прав, свобод и законных интересов, осуществление которых из-за действий (бездействия) другого лица оказалось невозможно, ограничено или сопряжено с несением неких дополнительных обременений.

С учетом правовой позиции, изложенной в Постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 13.11.2008 № 7959/08, в случае признания обоснованным полностью или частично заявления об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц судебные расходы подлежат возмещению соответственно этим органом в полном размере.

Следовательно, расходы по оплате госпошлины подлежат взысканию с заинтересованного лица в пользу заявителя в полном объеме.

На основании пп. 1 п. 1 ст. 333.40 Налогового кодекса Российской Федерации обществу подлежит возврату излишне уплаченная госпошлина в сумме 3000 руб.

Руководствуясь частью 5 статьи 96, статьями 110, 167-170, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд



РЕШИЛ:

1. Решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы №2 по Рязанской области от 14.09.2015 №2.14-16/21181 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (с учетом решения Управления Федеральной налоговой службы по Рязанской области от 23.11.2015 №2.15-12/13956), проверенное на соответствие Налоговому кодексу Российской Федерации, признать недействительным в части следующих сумм:

- 3179089 руб. - налог на добавленную стоимость;

- 839162 руб. 89 коп. - пени по налогу на добавленную стоимость;

- 101087 руб. 40 коп. - штраф на основании п. 1 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неуплату (не полную уплату) налога на добавленную стоимость;

- 533167 руб. - налог на прибыль;

- 140916 руб. - налог на имущество организаций;

- 19763 руб. - пени по налогу на имущество организаций;

- 28183 руб. - штраф на основании п. 1 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неуплату (не полную уплату) налога на имущество организаций.

В удовлетворении остальной части заявленного требований отказать.

Обязать Межрайонную инспекцию Федеральной налоговой службы №2 по Рязанской области устранить допущенное нарушение прав и законных интересов акционерного общества "Рязоблавтотехобслуживание" (г. Рязань, ОГРН <***>), вызванное решением от 14.09.2015 №2.14-16/21181, в части признанного недействительным.

2. Отменить обеспечительные меры, принятые определением Арбитражного суда Рязанской области от 23.12.2015 по делу №А54-7484/2015, в виде приостановления действия решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы №2 по Рязанской области от 14.09.2015 №2.14-16/21181 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части следующих сумм:

- 1999514 руб. - налог на добавленную стоимость;

- 504352 руб. 06 коп. - пени по налогу на добавленную стоимость.

3. Взыскать с Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы №2 по Рязанской области (ОГРН <***>, г. Рязань) в пользу акционерного общества "Рязоблавтотехобслуживание" (г. Рязань, ОГРН <***>) судебные расходы по уплате государственной пошлины в сумме 3000 руб.

4. Возвратить акционерному обществу "Рязоблавтотехобслуживание" (г. Рязань, ОГРН <***>) из дохода федерального бюджета излишне уплаченную государственную пошлину в сумме 6000 руб., перечисленную платежными поручениями от 09.12.2015 №1180 в сумме 3000 руб. и от 09.12.2015 №1181 в сумме 3000 руб.


Решение может быть обжаловано в месячный срок со дня его принятия в Двадцатый арбитражный апелляционный суд через Арбитражный суд Рязанской области.

На решение, вступившее в законную силу, через Арбитражный суд Рязанской области может быть подана кассационная жалоба в случаях, порядке и сроки, установленные Арбитражным процессуальным кодексом Российской Федерации.



Судья Ю.М. Шишков