Решение от 15 декабря 2022 г. по делу № А49-8085/2022

АРБИТРАЖНЫЙ СУД ПЕНЗЕНСКОЙ ОБЛАСТИ

Кирова ул., д. 35/39, Пенза г., 440000,

тел.: +78412-52-99-97, факс: +78412-55-36-96, http://www.penza.arbitr.ru

ИМЕНЕМ РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ


РЕШЕНИЕ

Дело № А49-8085/2022
город Пенза
15 декабря 2022 года
резолютивная часть решения объявлена 12 декабря 2022 года

Арбитражный суд Пензенской области в составе судьи Аверьянова С.В. при ведении протокола помощником судьи Поповой М.В., рассмотрев в судебном заседании дело по заявлению общества с ограниченной ответственностью «Металлист» (ОГРН <***>, ИНН <***>) к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы №4 по Пензенской области (ОГРН <***>, ИНН <***>) о признании незаконным решения,

третье лицо: Управление Федеральной налоговой службы по Пензенской области (ОГРН <***>, ИНН <***>),

при участии в судебном заседании представителей:

от заявителя – Федоровой Н.Н., ФИО1;

от ответчика – ФИО2, ФИО3;

от третьего лица – ФИО3,



установил:

общество с ограниченной ответственностью «Металлист» (далее – ООО «Металлист», общество, налогоплательщик, заявитель) обратилось в Арбитражный суд Пензенской области с заявлением, в котором просит признать незаконным решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы №4 по Пензенской области (далее – МИФНС №4 по Пензенской области, налоговый орган, ответчик) о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 30.03.2022 №222. Требования основаны на положениях ст.ст.31, 346.12 Налогового кодекса Российской Федерации (далее – НК РФ).

Согласно доводам, изложенным в заявлении и возражениях на отзыв, ООО «Металлист» не согласно с выводом налогового органа о формальном создании филиала с целью неправомерного (преждевременного) перехода с упрощенной на общую систему налогообложения (далее – УСН и ОСН), применения вычетов по НДС и возмещения НДС из бюджета. Заявитель полагает, что ответчиком необоснованно не принимается во внимание тот факт, что в 2018 году, когда был создан филиал, общество заявило вычеты не по всем сделкам: не заявлялись вычеты по НДС, например, в связи с приобретением подпрессовщика, грейфера, стационарного гидроманипулятора, по которым суммы НДС составила бы к вычету около 1,5 млн. руб. Общество указывает, что филиал был создан для решения задач по подбору транспорта для возможных грузоперевозок, и, исходя из фактических обстоятельств (у филиала было создано рабочее место, велась деятельность (представлены договоры, заключенные от имени филиала), филиал зарегистрирован в ЕГРЮЛ, в регистрирующий орган представлены положение о филиале, доверенность на руководителя, руководитель осуществлял поиск потенциальных грузоперевозчиков, что не опровергнуто в ходе проверки), оснований для возврата на спецрежим не имеется. Наличие собственного расчетного счета филиала не является квалифицирующим признаком деятельности филиала. Директор филиала ФИО4 осуществлял поиск потенциальных грузоперевозчиков, заключал предварительные договоры, договоры с клиентами филиала (ИП ФИО5, ООО «Импульс», ИП главой КФХ ФИО6), а отсутствие перевозок по этим договорам не означает, что деятельность филиала фиктивная, так как задачей ФИО4 были предварительные договоры на перевозку грузовым автотранспортом: он находил такие организации, которые готовы в любое время доставить лом по заказу ООО «Металлист» своими автомобилями. Общество также возражает против исключения налоговым органом расходов по сделкам приобретения металлолома у физических лиц, так как доказательственная база налогового органа строится на результатах сомнительных допросов физических лиц (сомнительных потому, что лица давали иные показания, чем зафиксированы в протоколах, либо были запуганы или запутаны инспекторами). В результате опроса свидетелей были исключены расходы, заявленные на основании приемо-сдаточных актов (далее – ПСА), по которым свидетели не смогли вспомнить точный вес или сумму полученных денежных средств или занизили эти показатели, что необоснованно было трактовано как недостоверные сведения в документах налогоплательщика. В случаях, когда граждане не могли вспомнить, какие документы ими подписывались, а какие ими получались при сдаче лома в пункт приема, или в силу личных обстоятельств указывали, что не узнают свою подпись, налоговым органом не проводилась почерковедческая экспертиза в отношении документов, в которых лица расписывались, но при допросах отказались от собственной подписи. Заявитель указывает, что налоговый орган определил налоговые обязательства ООО «Металлист» на основании анализа 20% ПСА, по которым проведены спорные допросы лиц, указанных в этих ПСА, признал из этих проанализированных документов, подтверждающих расходную часть недостоверными в подавляющем большинстве и применил их соотношение (исходя из суммы) к общему объему заявленных расходов. По данному эпизоду ООО «Металлист» также указывает, что по данным инспекции не приняты к расходам затраты на закупку лома на основании допросов 902 человек, однако допрошено было значительно меньше людей (исходя из приложенных протоколов к акту проверки и дополнению к акту проверки). ООО «Металлист» в опровержении указанных налоговым органом сведений ссылается также на опросы, проведенные адвокатом. Кроме того, общество считает, что исключение расходов на приобретение металлолома у граждан по отдельным приемо-сдаточным актам, которые налоговый орган считает недостоверными, и неприменение расчетного метода в соответствии с положениями п.п.7 п.1 ст.31 НК РФ при определении налоговой базы с учетом расходов на основании данных об аналогичных налогоплательщиках, не отвечает нормам налогового законодательства. По мнению заявителя, сумма штрафа и пени не соответствует установленным статьями 122 и 75 НК РФ размерам ответственности, произведенные начисления налогов за 2018 год осуществлены без учета оплаченных за указанный период налогов налогоплательщиком, судьба переплаты по налогам в решении о привлечении к налоговой ответственности не была решена; в расчет налоговых обязательств не вошла сумма налога на прибыль организаций, уплаченная за 2018 год. За счет авансовых платежей налога на прибыль организаций при определении размера обязательств переплата по налогу начала образовываться с апреля 2018 года и должна была быть учтена при определении размера обязательств ООО «Металлист» перед бюджетом. Кроме того, ООО «Металлист» ссылается на то, что налоговый орган, привлекая его к налоговой ответственности за непредставление налоговых регистров по налогам и сборам с разбивкой по кварталам за период с 01.01.2017 по 31.12.2019, в своем решении не указал, какие именно регистры истребовались налоговым органом и не были представлены налогоплательщиком – по каким счетам бухгалтерского учета. Также налоговый орган не привел нормативных или локальных актов, из которых бы следовало, что налогоплательщик был обязан вести определенный регистр и представлять его по требованию проверяющих.

В отзыве на заявление МИФНС №4 по Пензенской области с заявленными требованиями не согласилась, сославшись на установленные в ходе выездной налоговой проверки обстоятельства, предусмотренные п.1 ст.54.1 НК РФ, а именно – имевшее место, как считает налоговый орган, искажение ООО «Металлист» фактов хозяйственной деятельности, выразившееся в формальном создании филиала с целью неправомерного (преждевременного) перехода с УСН на ОСН, применения вычетов по НДС и возмещения НДС из бюджета. Налоговый орган считает, что созданный филиал как таковой не отвечал признакам филиала, указанным в ст.55 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее – ГК РФ). Как отмечает налоговый орган, местонахождение филиала: Пензенская область, Сердобский район, ст. Тащиловка, ул. Линейная, 2А является юридическим адресом ООО «Металлист». В результате проведенного налоговым органом по данному адресу осмотра факта ведения финансово-хозяйственной деятельности филиалом ООО «Металлист» не установлено. По мнению налогового органа, предоставление ФИО7 помещения по адресу: <...> филиалу ООО «Металлист» в аренду не может свидетельствовать о фактическом нахождении филиала по указанному адресу и ведении им деятельности с учетом того, что ФИО7 и созданное им как единственным учредителем ООО «Металлист» являются взаимозависимыми лицами. Кроме того, в обоснование своей позиции налоговый орган приводит следующие обстоятельства: документы об оборудовании стационарных рабочих мест в созданном филиале и передаче какого-либо имущества для его функционирования в ходе проверки не представлены; зарегистрированное имущество, ККТ, земельные участки у филиала отсутствовали; налоговая отчетность филиалом ООО «Металлист» не представлялась, сведения о начисленных и уплаченных налогах отсутствуют; расчетные счета не открывались; справки по форме 2-НДФЛ по месту регистрации филиала за 2018-2019г.г. не представлялись. Налоговым органом при принятии оспариваемого решения были приняты во внимание и указанные ФИО7 в ходе допросов сведения относительно создания, деятельности и ликвидации филиала, в том числе возникшие у ФИО7 в ходе допроса 16.08.2021 затруднения при ответе на вопрос, по какому адресу был зарегистрирован филиал ООО «Металлист» и где располагалось его офисное помещение. Налоговый орган полагает, что ФИО4, работая в ООО «Втормет С» газорезчиком, при установленной длительности рабочего дня 8 часов не мог одновременно осуществлять руководство филиалом ООО «Металлист». По второму спорному эпизоду (основанию доначислений) МИФНС №4 по Пензенской области ссылается на анализ представленных заявителем ПСА, по результатам которого с учетом поступивших от УВД по Пензенской области сведений, а также на основании протоколов допросов лиц, указанных в ПСА, были выявлены факты составления ПСА на умерших и несуществующих лиц, с указанием недействительных паспортных данных сдатчиков, а также на лиц, которые факт сдачи ими металлолома, подписания ПСА и получения денежных средств от ООО «Металлист» отрицали. Кроме того, некоторые из опрошенных налоговым органом лиц сообщили, что металлолом сдавали по одному или два раза, при этом ООО «Металлист» в отношении данных физических лиц составило ПСА более чем на одну поставку металлолома; другие сообщили о фактах составления ПСА не в тот период, когда в реальности осуществлялась поставка металлолома. В связи с недостоверностью содержащихся в ПСА сведений налоговый орган настаивает на неправомерности включения соответствующих затрат в расходы по налогу на прибыль организаций и единому налогу, уплачиваемому при УСН. В обоснование своей позиции налоговый орган ссылается также на анализ отчета с фискального накопителя ККТ «Орион-100Ф» за период с 04.07.2017 по 31.12.2019 и данных из Журнала учета ПСА за 2017, 2018, 2019 годы, в результате которого было установлено, что обществом систематически кассовые чеки пробиваются за выдачу наличных денежных средств за металлолом во временном промежутке от 1 до 5 минут, тогда как согласно показаниям ФИО7 время приемки металлолома занимает в среднем от 5 до 10 минут. Налоговым органом также указано, что владельцы транспортных средств, указанных в ПСА, оказание услуг по перевозке металлолома не подтвердили. Налоговый орган полагает, что протоколы произведенных адвокатом опросов правомерно не приняты во внимание, поскольку в них не отражены сведения о документах, которые были предъявлены физическому лицу для обозрения; сведения, указанные в опросах, не подтверждены иными доказательствами по делу; в протоколах отсутствуют сведения о предупреждении физического лица об ответственности за дачу ложных показаний. МИФНС №4 по Пензенской области также настаивает на правомерности произведенного ею расчета налоговых обязательств, а также пеней и налоговых санкций. Относительно довода налогоплательщика о привлечении общества к ответственности по п.1 ст.126 НК РФ налоговый орган отмечает, что решением Управления Федеральной налоговой службы России по Пензенской области (далее – УФНС России по Пензенской области) от 14.07.2022 №06-10/140 оспариваемое решение инспекции было отменено в части привлечения ООО «Металлист» к налоговой ответственности по п.1 ст.126 НК РФ в сумме 600 руб.

На основании ст.51 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации к участию в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельные требования относительно предмета спора, привлечено УФНС России по Пензенской области.

В отзыве за заявление УФНС России по Пензенской области возражает против удовлетворения заявленных требований, поддерживая доводы МИФНС №4 по Пензенской области.

Судебное разбирательство, назначенное на 21.11.2022, было отложено на 12.12.2022.

В судебном заседании представители ООО «Металлист» поддержали заявленные требования и просили удовлетворить их по основаниям, указанным в заявлении, а также с учетом возражений на отзыв ответчика.

Представители МИФНС №4 по Пензенской области и УФНС России по Пензенской области возражали против удовлетворения заявленных требований по доводам, подробно изложенным в отзывах на заявление, а также с учетом дополнения по делу.

В судебном заседании 21.11.2022 арбитражным судом было рассмотрено и отклонено ходатайство представителя заявителя о вызове в качестве свидетеля ФИО8 Отклоняя данное ходатайство, арбитражный суд исходил из того, что ФИО8 ранее допрашивался налоговым органом в ходе проведения выездной налоговой проверки. Согласно протоколу допроса свидетеля №377 от 13.07.2021 налоговым органом ФИО8 разъяснялись права, предусмотренные ст.51 Конституции Российской Федерации и ст.90 НК РФ; он предупреждался об ответственности за отказ от дачи показаний и за дачу заведомо ложных показаний по ст.128 НК РФ; подписал указанный протокол без каких-либо замечаний. Заявителем убедительных доводов о нарушениях, допущенных налоговым органом при проведении допроса свидетеля ФИО8, приведено не было; причины, в связи с которыми свидетель может в ходе судебного разбирательства дать показания, отличные от тех, что были им даны налоговому органу в ходе проверки, не обоснованы.

Исследовав материалы дела, выслушав объяснения представителей лиц, участвующих в деле, арбитражный суд установил следующее.

ООО «Металлист» зарегистрировано 10.02.2012 по адресу: Пензенская область, Сердобский район, ст. Тащиловка, ул. Линейная, 2А и основным видом его деятельности является – «Обработка отходов и лома черных металлов» (код по ОКВЭД 38.32.2). К дополнительным видам деятельности общества относятся: «Обработка отходов и лома цветных металлов» (код по ОКВЭД 38.32.4), «Торговля оптовая отходами и ломом» (код по ОКВЭД 46.77), «Деятельность по складированию и хранению» (код по ОКВЭД 52.10).

Фактически осуществляемая ООО «Металлист» в 2017-2019 г.г. деятельность соответствовала заявленной – приемка, переработка и реализация лома черных и цветных металлов.

Свою деятельность ООО «Металлист» осуществляло на основании лицензии №10421-40, выданной Министерством сельского хозяйства Пензенской области 09.06.2012 на срок «бессрочно». Лицензия выдана на осуществление заготовки, хранения, переработки и реализации лома черных металлов, цветных металлов по месту осуществления деятельности: Пензенская область, Сердобский район, ст. Тащиловка, ул. Линейная, 2А.

Учредитель и руководитель общества – ФИО7

ООО «Металлист» применяло следующие режимы налогообложения: 2017 год и с 01.04.2018 по 31.03.2018 – УСН с объектом налогообложения – доходы, уменьшенные на расходы; с 01.04.2018 по 31.12.2018 и 2019 год – ОСН.

МИФНС №4 по Пензенской области в отношении ООО «Металлист» проведена выездная налоговая проверка по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты налогов и сборов за период с 01.01.2017 по 31.12.2019, по результатам которой принято решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 30.03.2022 №222.

Указанным решением МИФНС №4 по Пензенской области доначислила ООО «Металлист» налог, уплачиваемый в связи с применением УСН, за 2017-2018г.г. в размере 9 194 618 руб., НДС за 2-4 кварталы 2018 года в размере 6 347 518 руб. (4 245 961 руб. к оплате, 2 101 557 руб. излишнее возмещение из бюджета), налог на прибыль организаций за 2019 год в размере 6 833 276 руб., а также суммы пени по названным налогам в общей сумме 9 927 779 руб. 90 коп. Кроме того, общество было привлечено к налоговой ответственности по п.3 ст.122 НК РФ в виде штрафа 5 433 777 руб. 60 коп. и по п.1 ст.126 НК РФ в виде штрафа 2 200 руб.

Не согласившись с принятым налоговым органом решением, налогоплательщик обжаловал его в апелляционном порядке в УФНС России по Пензенской области, которое решением от 14.07.2022 №06-10/140 частично удовлетворило апелляционную жалобу общества, отменив решение МИФНС №4 по Пензенской области от 30.03.2022 №222 в части привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной п.1 ст.126 НК РФ, в сумме 600 руб.

Разрешая заявленное требование, арбитражный суд исходил из следующего.

В силу ч.1 ст.198, ч.4 ст.200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации действия, решения органов, осуществляющих публичные полномочия, могут быть признаны незаконными, если они не соответствуют закону или иному нормативному акту и нарушают права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской деятельности.

Обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия органами, осуществляющими публичные полномочия, оспариваемых актов, решений возлагается на соответствующие органы (ч.5 ст.200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации).

Арбитражный суд оценивает доказательства по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном, объективном и непосредственном исследовании доказательств. Арбитражный суд оценивает относимость, допустимость, достоверность каждого доказательства в отдельности, а также достаточность и взаимную связь доказательств в совокупности (ч.ч.1, 2 ст.71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации).

Как установлено арбитражным судом, в 2017 год и с 01.04.2018 по 31.03.2018 ООО «Металлист» находилось на УСН с объектом налогообложения – доходы, уменьшенные на расходы, и не являлось плательщиком НДС в соответствии с п.2 ст.346.11 НК РФ.

В силу п.3 ст.346.13 НК РФ налогоплательщики, применяющие УСН, не вправе до окончания налогового периода перейти на иной режим налогообложения, если иное не предусмотрено данной статьей.

В соответствии с п.4 ст.346.13 НК РФ, если по итогам отчетного (налогового) периода доходы налогоплательщика, определяемые в соответствии со ст.346.12 и пп.1 и 3 ст.346.25 настоящего Кодекса, превысили 150 млн. рублей и (или) в течение отчетного (налогового) периода допущено несоответствие требованиям, установленным п.п.3 и 4 ст.346.12 и п.3 ст.346.14 НК РФ, такой налогоплательщик считается утратившим право на применение УСН с начала того квартала, в котором допущены указанное превышение и (или) несоответствие указанным требованиям.

Так как суммарный размер доходов, исчисляемый кассовым методом, в 2018 году ООО «Металлист» составил 125 208 649 руб., ООО «Металлист» не вправе было воспользоваться данной статьей налогового законодательства по итогам отчетного (налогового) периода для перехода с УСН на ОСН в 2018 году.

В то же время, из материалов дела следует, что с 01.04.2018 общество начало применять ОСН на основании п.п.1 п.3 ст.346.12 НК РФ, и основанием для этого стало открытие обществом филиала по адресу: Пензенская область, Сердобский район, ст. Тащиловка, ул. Линейная, 2А (решение №1 единственного учредителя ООО «Металлист» о создании филиала от 02.04.2018, сообщение об утрате права на применение УСН от 16.04.2018).

09.01.2020 единственным учредителем ООО «Металлист» принято решение №1 о закрытии указанного филиала.

Согласно декларациям по НДС ООО «Металлист» во 2, 3, 4 кварталах 2018 года заявило налоговые вычеты в размере 6 347 518 руб. и предъявило к возмещению из бюджета налог в сумме 2 101 557 руб., а именно: во 2 квартале 2018 года на сумму 1 719 293 руб. 60 коп. (к возмещению 106 351 руб.); в 3 квартале 2018 года на сумму 3 146 585 руб. 02 коп. (к возмещению 1 086 273 руб.); в 4 квартале 2018 года на сумму 1 481 638 руб. 90 коп. (к возмещению 908 933 руб.).

В состав вычетов, в том числе были включены суммы НДС, уплаченные обществом в связи с приобретением дорогостоящего оборудования – автомобиля самосвал марки МАЗ модель 6312С9-8525-012 (поставщик ООО «МКАД 31») и вертикального подпрессовщика модель Y83-400 (поставщик ООО «Строй Билд»).

Как следует из материалов дела, между ООО «Металлист» и ООО «МКАД 31» был заключен договор купли-продажи №18/05 от 16.05.2018 автомобиля-самосвала с КМУ (ломовоз). Стоимость приобретенного транспортного средства составила 6 509 144 руб., в том числе НДС 18% 992 920 руб. 27 коп.

Также между ООО «Металлист» и ООО «Строй Билд» был заключен договор поставки №03-2-13 от 02.07.2018 вертикального подпрессовщика. Цена оборудования составила 5 467 643 руб. 50 коп., в том числе НДС 18% 834 047 руб. 31 коп. Условия оплаты 100% предоплата. ООО «Металлист» приняло оборудование 25.10.2018 (УПД №УТ-63).

Признавая обоснованным сделанный налоговым органом в оспариваемом решении вывод о неправомерном (преждевременном) переходе общества с УСН на ОСН в связи с формальным созданием филиала с тем, чтобы воспользоваться вычетами по НДС и возместить НДС из бюджета, арбитражный суд принял во внимание следующее.

Исчерпывающий перечень лиц, не имеющих право на применение УСН, приведен в п.3 ст.346.12 НК РФ. В частности, согласно п.п.1 п.3 данной статьи запрет на применение УСН установлен для организаций, имеющих филиалы.

Законодательство о налогах и сборах не содержит определения понятия «филиал» для целей налогообложения, в связи с чем в силу п.1 ст.11 НК РФ, данный термин следует применять в том значении, в котором он используется в гражданском законодательстве.

В соответствии со ст.55 ГК РФ филиалом является обособленное подразделение юридического лица, расположенное вне места его нахождения и осуществляющее все его функции или их часть, в том числе функции представительства. Филиалы не являются юридическими лицами. Они наделяются имуществом создавшим их юридическим лицом и действуют на основании утвержденных им положений. Руководители филиалов назначаются юридическим лицом и действуют на основании его доверенности. Филиалы должны быть указаны в едином государственном реестре юридических лиц.

В п.3 Обзора практики рассмотрения судами дел, связанных с применением глав 26.2 и 26.5 НК РФ в отношении субъектов малого и среднего предпринимательства (утв. Президиумом Верховного Суда РФ 04.07.2018), разъяснено, что ведение деятельности через обособленное подразделение не является препятствием для применения УСН, если подразделению не придан статус филиала. Однако создание филиала без намерения осуществлять деятельность через обособленное подразделение не может служить основанием для прекращения применения специального налогового режима до истечения календарного года.

Налогоплательщики, применяющие УСН, по общему правилу, предусмотренному п.3 ст.346.13 НК РФ, не вправе до окончания налогового периода (календарного года) перейти на иной режим налогообложения.

В той мере, в какой наличие филиала является препятствием для применения УСН согласно п.п.1 п.3 ст.346.12 НК РФ, создание филиала может служить исключением из этого правила и основанием для перехода налогоплательщика к ОСН до окончания налогового периода (календарного года).

Однако, если необходимые признаки филиала, упомянутые в ст.55 ГК РФ, отсутствуют: филиал не имеет собственного офиса (обособленных рабочих мест), штата работников и имущества, его руководитель назначен лишь номинально и не участвовал в управлении деятельностью филиала, которая фактически не велась, то есть имеет место формальное создание филиала, позволяющее претендовать на возмещение НДС из бюджета, то согласно приведенной правовой позиции Верховного Суда Российской Федерации, действия налогоплательщика могут быть оценены, как направленные на обход положений п.3 ст.346.13 НК и получение необоснованной налоговой выгоды в результате досрочного перехода к ОСН.

Из материалов дела следует, что местонахождение созданного обществом филиала (место регистрации, указанное в Едином государственном реестре юридических лиц (далее – ЕГРЮЛ) при создании): Пензенская область, Сердобский район, ст. Тащиловка, ул. Линейная, 2А.

МИФНС №4 по Пензенской области в то время, когда филиал еще не был закрыт, проводила осмотр на предмет ведения финансово-хозяйственной деятельности филиалом ООО «Металлист» по заявленному адресу. Согласно протоколу осмотра территорий, помещений, документов, предметов от 16.07.2019 №71 деятельность филиала ООО «Металлист» по указанному адресу не велась.

В ходе проведения дополнительных мероприятий налогового контроля ООО «Металлист» был представлен акт приема передачи нежилого помещения от 12.04.2018, согласно которому филиал общества располагался по адресу: <...>, однако налоговый орган обоснованно отнесся к данному акту критически с учетом того, что собственник помещения ФИО7 и ООО «Металлист» являются взаимозависимыми лицами, а именно ФИО7 является единственным участником общества и его руководителем. Необходимо также отметить, что изменений об адресе филиала в ЕГРЮЛ не вносилось.

Кроме того, обществом в ходе проверки не были представлены документы по передаче филиалу какого-либо имущества для его функционирования. Информации об оборудовании стационарных рабочих мест также не имеется.

Анализ сведений о филиале ООО «Металлист» показал, что должностные лица, а также зарегистрированное имущество, ККТ, земельные участки у филиала отсутствовали.

В отношении филиала ООО «Металлист» налоговая отчетность не представлялась, налоги не начислялись и не уплачивались.

В частности, справки по форме 2-НДФЛ по месту регистрации филиала за 2018-2019 годы ООО «Металлист» не представлялись, что свидетельствует об отсутствии в филиале наемных работников.

Расчетные счета филиалу также не открывались.

По факту осуществления деятельности филиалом ООО «Металлист» руководитель общества ФИО7 в ходе допроса сообщил (протокол допроса № 248 от 25.06.2021), что филиал ООО «Металлист» создан в 2017-2018 году, руководителем являлся ФИО4 Филиал ООО «Металлист» создан для разделения функций – осуществления грузоперевозок. Транспортные средства планировалось взять в аренду, собственные транспортные средства не приобретались. При работе филиала транспортные средства не арендовали, и в собственность не приобретали. Деятельность филиалом не осуществлялась в связи с тем, что дело не пошло, выручки не было. Банковские расчетные счета у филиала ООО «Металлист» не открывались. Бухгалтерию филиала ООО «Металлист» вел сам ФИО7 В качестве причины закрытия филиала ООО «Металлист» им указано на смену конъюнктуры рынка и отсутствие необходимости в грузоперевозках.

В ходе допроса 16.08.2021 (протокол №600) ФИО7 затруднился ответить на вопрос, по какому адресу был зарегистрирован филиал ООО «Металлист» и где располагалось офисное помещение филиала ООО «Металлист». По поводу наделения филиала ООО «Металлист» имуществом сообщил, что имущество у филиала отсутствовало, что, в свою очередь, указывает на формальность его создания для целей перехода на ОСН и получения налоговых преференций.

Налоговым органом также установлено, что руководитель филиала ООО «Металлист» ФИО4 в 2019 году являлся работником ООО «Втормет С» ИНН <***> и получал в данной организации заработную плату.

ООО «Втормет С» по требованию о представлении документов (информации) №1428 от 14.12.2021 представлены документы, в частности, табели учетного времени, платёжные ведомости, приказ, согласно которым ФИО4 в период руководства филиалом ООО «Металлист» работал в ООО «Втормет С» газорезчиком, за выполненную работу получал заработную плату, длительность его рабочего дня составляла 8 часов.

Указанные обстоятельства обосновано были учтены налоговым органом как свидетельствующие о том, что ФИО4 не мог осуществлять одновременно трудовую деятельность в ООО «Втормет С» и в филиале ООО «Металлист».

В адрес ООО «Металлист» 12.08.2021 налоговым органом выставлено требование №1007 о представлении документов (информации) о деятельности филиала.

В ответ на требование №1007 от 12.08.2021 ООО «Металлист» представило 26.08.2021 информацию о том, что 02.04.2018 решением №1 единственного учредителя (участника) ООО «Металлист» ФИО7 был создан филиал ООО «Металлист». Местонахождение филиала: 442893, <...>. В связи с отсутствием рентабельности 09.01.2020 филиал было принято решение о закрытии филиала. За указанный период численность работников филиала отсутствовала. Трудовых отношений филиал с работниками не имел, трудовые договоры не заключались, работников по договорам гражданско-правового характера не нанимал, сезонных работников не привлекал. Движения по расчетным счетам не производились, начисления и выплаты заработной платы не производились, объектов налогообложения нет. Договоры купли-продажи, аренды офисного помещения, здания, земельного участка не составлялись. Деятельность не велась в связи с отсутствием заказов от контрагентов.

Таким образом, факт осуществления филиалом ООО «Металлист» реальной деятельности документального подтверждения в ходе проведения налоговой проверки не нашел.

После получения акта выездной налоговой проверки 26.11.2021 ООО «Металлист» были представлены документы по взаимоотношениям филиала ООО «Металлист» с ООО «Импульс», ИП главой КФХ ФИО6, ИП ФИО5, а именно: договоры перевозки груза автомобильным транспортом № 1 от 13.04.2018, № 2 от 16.04.2018, № 3 от 18.04.2018, № 4 от 23.04.2018, № 6 от 30.04.2018, а также договор-счет № 51 от 09.10.2018 года.

По результатам анализа представленных документов МИФНС №4 по Пензенской области установлено следующее.

ООО «Импульс» ИНН <***> по требованию №1425 о представлении документов (информации) от 13.12.2021 представлены договоры №1 от 13.04.2018, №2 от 16.04.2018, №6 от 30.04.2018, идентичные тем, что представлены ООО «Металлист».

В ответе на требование ООО «Импульс» пояснило, что перевозка груза не состоялась по причине изменения рыночной ситуации.

В ходе допроса руководитель ООО «Импульс» ФИО9 (протокол допроса №714 от 29.12.2021) сообщил, что в период с 01.01.2018 по 31.12.2019 работал в ООО «Импульс», занимал должность директора. ООО «Металлист» ему знакомо, офисное помещение находится по месту нахождения металлоприемного пункта, точный адрес не знает. С ФИО7 знаком как с собственником металлоприемного пункта. У ООО «Импульс» взаимоотношений с ООО «Металлист» не было. Велись только предварительные переговоры по оказанию транспортных услуг с ФИО7 Переговоры непосредственно проводились с ФИО7, по месту нахождения металлоприемного пункта ООО «Металлист», точного адреса не знает. От какой организации ФИО7 проводились переговоры, не знает. Филиал ООО «Металлист» ФИО10 не известен, адрес не знает. ФИО4 ему не знаком, взаимоотношений с ним никаких не было. Относительно оказания услуг филиалу ООО «Металлист» он сообщил, что ООО «Импульс» услуги филиалу ООО «Металлист» не оказывало. По поводу заключения договоров перевозки груза автомобильным транспортом с филиалом ООО «Металлист», свидетель сообщил, что договоры перевозки груза автомобильным транспортом заключались в письменном виде. Договоры составлялись стороной заказчика, не ООО «Импульс». Договоры для подписания представил ФИО7 ФИО10 не обратил внимания, с какой организацией он заключал договоры, в условия договора не вчитывался, так как доверял ФИО7 и все условия до этого были обговорены устно. Договоры были уже подписаны, и он не обратил внимания, кто подписал со стороны заказчика. Транспортные услуги ООО «Импульс» не оказывались, так как ФИО7 не обратился за представлением транспорта. Оплата за транспортные услуги от филиала ООО «Металлист» не поступала.

По вопросу взаимоотношений ИП главы КФХ ФИО6 с филиалом ООО «Металлист» проведен допрос ФИО6 (протокол допроса №7 от 11.01.2022). В ходе допроса ФИО6 сообщил, что в период с 01.01.2018 по 31.12.2019 являлся индивидуальным предпринимателем, главой КФХ. При осуществлении предпринимательской деятельности заключал договоры. ООО «Металлист» знакомо, адрес ст. Тащиловка Сердобского района. Кто является руководителем ООО «Металлист» по документам, не знает. Знает, что представителем ООО «Металлист» является ФИО7 Встречал руководителя филиала раза два-три при заключении договоров на ст. Тащиловка. Контактов руководителя филиала ООО «Металлист» нет, имеются контакты только ФИО7 Все вопросы решал через ФИО7 Филиалу ООО «Металлист» намеривался оказывать транспортные услуги для перевозки металлолома для металлоприемного пункта на ст. Тащиловке, какая организация там находится, не знает. Инициатором заключения договоров являлся ФИО7 Все возникающие вопросы по договорам перевозки груза автомобильным транспортом от 18.04.2018, 23.04.2018 решались через ФИО7, так как у ФИО6 есть только его контактные данные. Транспортные услуги в адрес филиала ООО «Металлист» в 2018-2019 гг. не оказывались по причине того, что заказчик не обратился за представлением транспорта. Оплата за транспортные услуги от филиала ООО «Металлист» не поступала.

ИП ФИО5 ИНН <***> на основании поручения №1708 об истребовании документов (информации) от 13.12.2021 представил следующие документы: договор-счет № 51 от 09.10.2018 (идентичный представленному ООО «Металлист»), путевой лист строительной машины от 26.10.2018, Акт № 00000014 от 30.10.2018, платежное поручение № 391 от 17.10.218, книгу учета доходов и расходов организаций и ИП, применяющих УСН.

Договор-счет №51 от 09.10.2018 заключен между филиалом ООО «Металлист» (заказчик) и ИП ФИО5 (исполнитель). Согласно договору-счету предоставляются услуги автокрана КАМАЗ 6540-62 32, заказчик обязуется оплатить исполнителю оказанные услуги на основании счета и акта об оказании услуг. Договор-счет со стороны филиала ООО «Металлист» подписан ФИО4, со стороны исполнителя ФИО5

ИП ФИО5 26.10.2018 составлен путевой лист строительной машины. На оборотной стороне путевого листа, которая заполняется заказчиком, от руки написано «26.10.2018 г. ООО «Металлист» отработано 14 часов». После записи стоит подпись заказчика и расшифровка «ФИО7».

Акт №00000014 от 30.10.2018 об оказании услуг автокрана КАМАЗ 6540-62 32 в количестве 14 часов на сумму 42 000 рублей подписан со стороны исполнителя ФИО5, со стороны заказчика ФИО7

Согласно платежному поручению №391 от 17.10.2018 с назначением платежа «оплата по счету №51 от 09.10.2018 за услуги автокрана КАМАЗ без НДС» в сумме 42 000 рубля произведена ООО «Металлист».

В ходе допроса ФИО5 (протокол допроса от 24.12.2021 №534) сообщил, что ООО «Металлист» ему знакомо. По оказанию услуг ООО «Металлист» переговоры велись по телефону с ФИО7 Услуги оказывались в районе г. Сердобска Пензенской области. При оказании услуг составлялись договор-счет №51, акт №14 от 30.10.2018. По поводу вопросов по взаимоотношению с филиалом ООО «Металлист» ФИО5 сообщил, что филиал ему не знаком, с филиалом не сотрудничал.

Таким образом, ООО «Импульс», ИП – глава КФХ ФИО6, ИП ФИО5 не подтвердили взаимоотношения с филиалом общества в лице его руководителя Пиля С.А. Фактически всей деятельностью при заключении и исполнении договоров занимался ФИО7, руководитель ООО «Металлист». Поэтому налоговый орган правильно отклонил ссылку общества на дополнительно представленные документы.

Совокупность выявленных налоговым органом при проведении проверки обстоятельств, по мнению суда, достаточным образом свидетельствует о формальном создании обществом филиала с целью досрочного (до начала календарного года – п.1 ст.346.19 НК РФ) неправомерного изменения режима налогообложения с УСН на ОСН и получения в связи с этим необоснованной налоговой выгоды в виде применения налоговых вычетов по НДС и возмещения НДС из бюджета.

Как следует из материалов дела и установлено арбитражным судом в ходе рассмотрения дела, филиал ООО «Металлист» фактически не функционировал и способности к функционированию не имел, а действия общества были направлены на обход положений п.3 ст.346.13 НК РФ.

Доводы заявителя об обратном не соответствуют фактическим обстоятельствам дела, о правомерности перехода общества с УСН на ОСН не свидетельствуют и отклоняются арбитражным судом как необоснованные.

С учетом установленных по делу обстоятельств, применение налоговым органом п.1 ст.54.1 НК РФ, не допускающего уменьшение налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога в результате искажения сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или) бухгалтерском учете либо налоговой отчетности, арбитражный суд признает правомерным.

Согласно положениям п.5 ст.173 НК РФ сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется в случае выставления покупателю счета-фактуры с выделением суммы налога следующими лицами:

1) лицами, не являющимися налогоплательщиками, или налогоплательщиками, освобожденными от исполнения обязанностей налогоплательщика, связанных с исчислением и уплатой налога;

2) налогоплательщиками при реализации товаров (работ, услуг), операции по реализации которых не подлежат налогообложению.

При этом сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, определяется как сумма налога, указанная в соответствующем счете-фактуре, переданном покупателю товаров (работ, услуг).

В соответствии со ст. 171, 172, 346.12, 346.13 НК РФ организации, применяющие УСН, не признаются плательщиками НДС, а значит, у организаций, не являющихся плательщиками НДС, не возникает право на вычет «входного» налога, уплаченного поставщикам товаров (работ, услуг).

Учитывая, что досрочный переход с УСН на ОСН осуществлен ООО «Металлист» неправомерно, налогоплательщик в соответствии с требованиями НК РФ в 2018 году должен был применять УСН.

В п.п.1 п.5 ст.173 НК РФ предусмотрена обязанность лиц, не являющихся плательщиками налога, а также лиц, освобожденных от исполнения обязанностей плательщиков налога, в случае выставления ими покупателю счета-фактуры с выделением суммы налога перечислить соответствующую сумму в бюджет. Однако возникновение в данном случае обязанности по перечислению в бюджет налога не означает, что выставившее счет-фактуру лицо приобретает в отношении таких операций статус налогоплательщика, в том числе право на применение налоговых вычетов. На указанное лицо возлагается лишь обязанность перечислить в бюджет налог, размер которого в силу прямого указания п.5 ст.173 Кодекса определяется исходя из суммы, отраженной в соответствующем счете-фактуре, выставленном покупателю. Возможность уменьшения этой суммы на налоговые вычеты приведенной нормой либо иными положениями главы 21 Кодекса не предусмотрена.

В этой связи МИФНС №4 по Пензенской области на основании п.1 ст.54.1, ст.173 НК РФ правомерно доначислила ООО «Металлист» НДС в сумме 6 347 518 руб. (4 245 961 руб. доначисление к оплате, 2 101 557 руб. излишнее возмещение из бюджета), соответствующие суммы пеней, а также применила налоговые санкции по п.3 ст.122 НК РФ за неуплату налога с учетом умышленной формы вины.

В связи с неправомерным (преждевременным) переходом общества с УСН на ОСН МИФНС №4 по Пензенской области помимо доначислений по НДС за 2, 3, 4 кварталы 2018 года произвела также расчет налоговых обязательств 2018 года по единому налогу, уплачиваемому в связи с применением УСН. При этом, как следует из решения (стр.249-252), налоговым органом в состав доходов ООО «Металлист» суммы НДС, полученные им от покупателей при реализации товаров (работ, услуг), правильно не включались, а суммы НДС, предъявленные обществу продавцами товаров (работ, услуг), учитывались в стоимости этих товаров (работ, услуг), то есть в составе расходов.

В силу п.6 ст.346.13 НК РФ налогоплательщик, применявший УСН, вправе перейти на иной режим налогообложения с начала календарного года, уведомив об этом налоговый орган не позднее 15 января года, в котором он предполагает перейти на иной режим налогообложения.

Таким образом, применение УСН и возврат к ОСН зависят от волеизъявления налогоплательщика при соблюдении условий, установленных главой 26.2 НК РФ. Такое волеизъявление налогоплательщика не поставлено в зависимость от разрешительных действий налогового органа.

ООО «Металлист» сообщение о переходе на ОСН со 2 квартала 2018 года подано в налоговый орган 16.04.2018. Кроме того, ООО «Металлист» в 2018 году оформляло первичные документы, представляло налоговые декларации и уплачивало налоги в порядке, установленном для ОСН. Таким образом, фактически ООО «Металлист» в 2019 году перешло на ОСН на основании уведомления о переходе на ОСН от 16.04.2018. В этой связи проверка ООО «Металлист» за 2019 год правильно осуществлялась МИФНС №4 по Пензенской области с учетом применения ОСН.

В силу п.п.5 п.1 ст.346.16 НК РФ при определении объекта налогообложения налогоплательщик уменьшает полученные доходы на материальные расходы.

Согласно п.2 ст.346.17 НК РФ расходами налогоплательщика признаются затраты после их фактической оплаты. Оплатой товаров (работ, услуг) и (или) имущественных прав признается прекращение обязательства налогоплательщика - приобретателя товаров (работ, услуг) и (или) имущественных прав перед продавцом, которое непосредственно связано с поставкой этих товаров (выполнением работ, оказанием услуг) и (или) передачей имущественных прав.

В целях главы 25 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов.

На основании положений п.1 ст.252 НК РФ расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных ст.265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Согласно ст.9 Федерального закона от 06.12.2011 №402-ФЗ «О бухгалтерском учете» каждый факт хозяйственной жизни подлежит оформлению первичным учетным документом.

Следовательно, произведенные налогоплательщиком расходы должны отвечать требованиям: расходы должны быть обоснованы; расходы должны быть документально подтверждены; расходы должны быть произведены для деятельности, направленной на получение дохода.

Эти требования являются обязательными для принятия произведенных расходов в уменьшение доходов. Если расход не соответствует хотя бы одному из перечисленных требований, то такой расход для целей налогообложения не учитывается (абз.1 п.1 ст. 221, п.1 ст. 252, п.49 ст. 270 НК РФ).

В проверяемом периоде ООО «Металлист» осуществляло деятельность по приему лома четных и цветных металлов.

По факту осуществления обществом деятельности МИФНС №4 по Пензенской области проведены допросы работников ООО «Металлист» ФИО7 (протоколы допросов от 29.12.2020 № 259, от 25.06.2021 № 248), ФИО11 (протокол допроса от 16.08.2021 № 592), ФИО12 (протокол допроса от 16.08.2021 № 593).

Согласно пояснениям указанных свидетелей, при приемке металлолом взвешивался вместе с машиной. Приемщик лома визуально определял категорию лома и процент засоренности, процент засоренности обычно составлял 5%. Затем взвешивалась пустая машина, и определялся вес лома – нетто. При приеме лома оформлялись приемо-сдаточные акты, для физических лиц выбивался кассовый чек, выдавались наличные денежные средства. Со слов свидетелей, время приемки одной машины составляет в среднем от 5 до 10 минут.

Деятельность по приему металлолома в спорном периоде регулировалась Правилами обращения с ломом и отходами черных металлов и их отчуждения, утвержденными постановлением Правительства РФ от 11.05.2001 №369, и Правилами обращения с ломом и отходами цветных металлов и их отчуждения, утвержденными постановлением Правительства РФ от 11.05.2001 №370 (далее по тексту – Правила № 369, Правила № 370).

Согласно названным Правилам (пункты 7-11) действующий порядок предусматривает прием лома у физических лиц при предъявлении ими документов, удостоверяющих личность, на основании которых принимающей организацией составляются приемосдаточные акты (ПСА) с указанием в качестве обязательной следующей информации: получатель лома и отходов, сдатчик лома и отходов, данные документа, удостоверяющего личность, место постоянного или преимущественного проживания, транспорт (марка, номер), основания возникновения права собственности у сдатчиков лома и отходов на сдаваемые отходы черных и цветных металлов, краткое описание лома металлов, подпись сдатчика лома и другие обязательные реквизиты.

ПСА являются документами строгой отчетности и должны иметь сквозную нумерацию.

ПСА регистрируются в книге учета ПСА, допускается ведение книги учета в электронном виде.

При каждом случае приема лома и отходов черных и цветных металлов в книгу учета вносится, среди прочего, следующая информация: регистрационный номер ПСА; дата приема лома и отходов металлов; сведения о лице, сдающем лом и отходы металлов, в частности, при приеме у физических лиц – фамилия, имя, отчество (при наличии), место регистрации по месту жительства или месту пребывания, данные документа, удостоверяющего личность, идентификационный номер налогоплательщика (ИНН) (при наличии).

Книга учета и ПСА должны храниться на объекте по приему лома и отходов черных металлов в течение 1 года с даты внесения последней записи о приеме лома и отходов черных металлов (п.14 Правил №369).

Книга учета и ПСА должны храниться на объекте по приему лома и отходов цветных металлов в течение пяти лет с даты внесения последней записи о приеме лома и отходов цветных металлов. Ответственность за своевременное и правильное составление ПСА и внесение записей в книгу учета, точность содержащихся в ней сведений, проверку правомерности сдачи лома и отходов цветных металлов несет должностное лицо, ответственное за прием лома и отходов цветных металлов, или индивидуальный предприниматель (п.п.15, 16 Правил №370).

В подтверждение заявленных расходов по единому налогу, уплачиваемому при УСН, и налогу на прибыль организаций ООО «Металлист» в ходе выездной налоговой проверки были представлены ПСА за 2017, 2018, 2019 годы в количестве 2 403 штуки, в том числе за 2017 год представлены ПСА с 09.06.2017 в количестве 399 штук, за 2018 – 1 038 штук, за 2019 – 966 штук.

ООО «Металлист» в ходе выездной налоговой проверки не представлялись ПСА по поставщикам-физическим лицам с 01.01.2017 по 09.06.2017 в связи с утратой в результате пожара, в подтверждение чему налогоплательщиком было представлено письмо МЧС России (Отдел надзорной деятельности и профилактической работы Сердобского, Бековского, Тамалинского районов) от 06.03.2020 № 105-2-9-10.

Также заявителем были представлены в электронном виде Журналы учета приемо-сдаточных актов в 2017, 2018, 2019г.г.

Журналы учета приемо-сдаточных актов ООО «Металлист» содержат следующую информацию: номер по порядку, дата (только число и месяц), фамилия инициалы физического лица, наименование юридического лица, номер ПСА, количество, цена, сумма.

Налоговым органом установлено отсутствие в журналах учета ПСА следующих сведений: год приема металлолома (во всех книгах при отражении даты приема лома и отходов черных металлов указывается только число и месяц приема лома); при внесении данных о лице, сдающем лом и отходы не отражается полностью фамилия, имя, отчество (только фамилия и инициалы); информация о месте регистрации по месту жительства, либо по месту пребывания; данные документа, удостоверяющего личность, идентификационный номер налогоплательщика; реквизиты транспортной накладной (для юридического лица и индивидуального предпринимателя); в книге за 2018 не указан вид принятых лома и отходов черных металлов; не отражаются данные о проверке лома и отходов черных металлов на взрывобезопасность и о радиационном контроле с подписью лиц, проводивших проверку (контроль); процент засоренности принятых лома и отходов черных металлов; сведения о лице, сделавшего запись в книге.

По результатам проведенного анализа представленных заявителем ПСА, информации, поступившей от Управления по вопросам миграции УМВД России по Пензенской области и свидетельских показаний лиц, указанных в ПСА качестве сдатчиков металлолома, налоговый орган установил очевидные факты, свидетельствующие о недостоверности указанных в ПСА сведений.

Так, налоговым органом установлено составление ПСА в отношении 4-х умерших лиц (лиц, которые умерли еще до даты сдачи металлолома), 5-ти лиц, сведения о которых не существуют (нет людей с такими данными), 2-х лиц, паспортные данные которых недействительны (устарели) и 42-х лиц, которые полностью отрицали сдачу металлолома в ООО «Металлист» (металлом не сдавали, подписи не подтвердили, денежные средства не получали, транспорт не нанимали, ООО «Металлист», руководитель и приемщик лома ФИО7 им незнаком) (стр.157-162 оспариваемого решения).

Еще 567 допрошенных налоговым органом лиц из числа указанных в представленных налогоплательщиком ПСА (стр.162-167 оспариваемого решения), на оспаривая то, что сдавали когда-то металлолом в ООО «Металлист», вместе с тем сообщили о недостоверности указанной в соответствующих ПСА информации, в частности: о сдаче металлолома меньшее количество раз, чем оформлено на них ПСА (сдавали 1-2 раза в небольшом количестве, а по ПСА – намного большее количество раз и в большем объеме); о сдаче металлолома не в тех периодах (сдавали до 2017 года, в 2017-2019г.г. не сдавали) и (или) не в тех количествах, чем отражено в ПСА; а также о том, что подписи на ПСА им не принадлежат или, что при сдаче металлолома им давали для подписания пустые или частично заполненные ПСА.

Из показаний свидетелей также следует, что при оплате подтверждающих оплату документов им не выдавалось; не выдавался также и второй экземпляр ПСА.

Подробно анализ показаний этих свидетелей (сдатчиков металлолома) приведен налоговым органом в приложении №20 к дополнению к акту налоговой проверки №1 от 28.01.2022.

С учетом изложенного, арбитражный суд считает, что налоговым органом было обоснованно установлено, что сведения, содержащиеся в соответствующих ПСА, представленных обществом в ходе выездной налоговой проверки, недостоверны, и как следствие, налоговым органом был сделан правильный вывод о том, что в расходы по налогу на прибыль организаций и по УСН были включены расходы по приобретению лома черных и цветных металлов в отсутствие надлежащего документального подтверждения указанных расходов.

Согласно п.15 Правил №369 оплата принятых лома и отходов черных металлов осуществляется в соответствии с законодательством Российской Федерации.

В силу п.1 ст.2 Федерального закона от 22.05.2003 №54-ФЗ «О применении контрольно-кассовой техники при осуществлении наличных денежных расчетов и (или) расчетов с использованием платежных карт» (далее - Закон №54-ФЗ) контрольно-кассовая техника применяется в обязательном порядке всеми организациями при осуществлении наличных денежных расчетов в случае продажи товаров, выполнения работ или оказания услуг.

В Законе №54-ФЗ обязательное применение контрольно-кассовой техники при совершении торговых сделок, в том числе при приеме металлолома, связывается прежде всего с отражением фискальных данных на контрольной ленте и в фискальной памяти комплекса программно-аппаратных средств в составе контрольно-кассовой техники, обеспечивающих некорректируемую ежесуточную (ежесменную) регистрацию и энергонезависимое долговременное хранение итоговой информации, необходимой для полного учета наличных денежных расчетов в целях правильного исчисления налогов. К случаям продажи товаров, выполнения работ, оказания услуг законодатель вправе отнести договоры купли-продажи, в том числе действия по приему металлолома от населения, распространив на организацию или индивидуального предпринимателя как профессионального участника такой сделки нормативное предписание осуществлять наличные денежные расчеты с населением, используя контрольно-кассовую технику. Такая мера призвана осуществить должный контроль со стороны налоговых органов за движением наличных денежных средств и формированием налоговой базы предпринимателей, осуществляющих сбор и заготовку металлолома.

В соответствии с абз.4 ст.5 Закона №54-ФЗ организации и индивидуальные предприниматели, применяющие контрольно-кассовую технику, обязаны выдавать покупателям (клиентам), при осуществлении наличных денежных расчетов и (или) расчетов с использованием платежных карт в момент оплаты, отпечатанные контрольно-кассовой техникой чеки.

Таким образом, применение контрольно-кассовой техники при приеме лома и отходов является обязательным, ломосдатчикам в обязательном порядке выдаются кассовые чеки, подтверждающие выдачу им наличных денежных средств.

ООО «Металлист» в проверяемом периоде была зарегистрирована следующая контрольно-кассовая техника: ККТ «ОРИОН-100К» заводской номер экземпляра модели контрольно-кассовой техники: 363412, дата регистрации в налоговом органе 23.03.2015, дата снятия с учета 08.06.2017; ККТ «ОРИОН-100Ф» заводской номер экземпляра модели контрольно-кассовой техники: 061722032106, регистрационный номер контрольно-кассовой техники: 0000 9290 6901 5727. Адрес установки (применения) контрольно-кассовой техники: 442893, Пензенская область, Сердобский р-н, ст. Тащиловка, ул. Линейная, 2а. Данная контрольно-кассовая техника зарегистрирована в налоговом органе с 04.07.2017, дата перерегистрации 08.10.2019.

В ходе анализа отчета с фискального накопителя ККТ «ОРИОН-100Ф» за период с 04.07.2017 по 31.12.2019 и данных их Журнала учета ПСА за 2017, 2018, 2019 годы МИФНС №4 по Пензенской области установлено, что обществом систематически кассовые чеки пробиваются за выдачу наличных денежных средств физическим лицам за металлолом во временном промежутке от 1 до 5 минут.

При этом согласно показаниям ФИО7 время приемки металлолома в среднем от 5 до 10 минут. Наличные денежные средства выдаются физическим лицам на основании приемо-сдаточного акта в день приемки металлолома.

Оформление документов по приему металлолома у физических лиц, в частности пробитие контрольно-кассовых чеков в промежуток времени от 1 до 5 минут, свидетельствует о том, что кассовые чеки пробивались формально, без учета реальных хозяйственных операций и не могут являться подтверждением того, что физическим лицам выдавались денежные средства, отраженные в кассовых чеках в указанном размере.

По результатам анализа временного промежутка пробивания кассовых чеков за период с 04.07.2017 по 31.12.2017 налоговым органом было установлено 105 фактов принятия лома у одного сдатчика в течение 1-5 минут; за период с 01.07.2018 по 31.12.2018 установлено 212 фактов; с 01.01.2019 по 27.12.2019 установлено 72 факта. А значит, вывод налогового органа о систематичном характере является обоснованным.

С учетом систематичности данного действия довод заявителя о периодических отключениях электричества налоговый орган обоснованно не был принят.

Представленное в ходе рассмотрения настоящего дела письмо ПАО «Россети Волга» от 16.11.2022 №МР6/124/33/ВК/140 арбитражный суд оценивает критически из-за отсутствия в нем конкретных сведений том, когда именно, в какие дни имели место отключения электроэнергии и какова была их продолжительность.

Из материалов дела также следует, что МИФНС №4 по Пензенской области были проведены мероприятия налогового контроля в отношении владельцев транспортных средств, указанных в ПСА (стр.80-101, 172-175, 221-226 оспариваемого решения), которые оказание ими услуг по перевозке металлолома от физических лиц в адрес ООО «Металлист» не подтвердили.

В представленных ООО «Металлист» ПСА за 2017, 2018, 2019 годы отражены сведения о транспортных средствах, на которых осуществлена доставка металлолома от физических лиц. В графе «транспорт» ПСА отражены марка транспортного средства, его государственный номер, а также номер региона. По данным сведениям налоговым органом установлены собственники грузовых транспортных средств.

Из показаний собственников грузовых транспортных средств (ФИО13 (протокол допроса №257 от 23.06.2021, ФИО14 (протокол допроса №194 от 10.06.2021), ФИО15 (протокол допроса №209 от 17.06.2021), ФИО16 (протокол допроса №162 от 20.05.2021), ФИО17 (протокол допроса №158 от 20.05.2021), ФИО18 (протокол допроса №156 от 20.05.2021), ФИО19 (протокол допроса №140 от 13.05.2021), ФИО20 (протокол допроса №606 от 17.08.2021), ФИО21 (протокол допроса №626 от 31.08.2021), ФИО22 (протокол допроса №629 от 01.09.2021), ФИО23 (протокол допроса №603 от 17.08.2021), ФИО24 (протокол допроса №151 от 26.08.2021), ФИО25 (протокол допроса №300 от 06.09.2021), ФИО26 (протокол допроса №133 от 27.08.2021), ФИО27 (протокол допроса №80 от 17.08.2021), ФИО28 (протокол допроса №599 от 16.08.2021), ФИО29 (протокол допроса №602 от 17.08.2021), ФИО30 (протокол допроса №708 от 20.12.2021), ФИО31 (протокол допроса №691 от 30.11.2021), ФИО32 (протокол допроса №37 от 18.01.2022), ФИО33 (протокол допроса №38 от 20.01.2022)) следует, что они имеют в собственности грузовые транспортные средства. Грузовые транспортные средства в аренду не сдавали. Взаимоотношений с ООО «Металлист», ФИО7 по перевозке металлолома у них не было. Договоры по перевозке металлолома с ООО «Металлист» не заключали ни в устном, ни в письменном виде. Металлолом для ООО «Металлист» не возили. Физическим лицам транспортные услуги по перевозке металлолома в пункт приема металла ООО «Металлист» также не оказывали (стр.175-177 решения).

Часть собственников отрицают нахождение в собственности грузовых транспортных средств, металлолом для ООО «Металлист» не возили, физическим лицам транспортные услуги по перевозке металлолома не оказывали (ФИО34 в протоколе допроса №193 от 08.06.2021, ФИО35 в протоколе допроса №399 от 03.09.2021).

ООО Маслозавод «Пензенский» ИНН <***> 25.08.2021 представило ответ на поручение №1293 от 12.08.2021. В информации №64 от 25.08.2021 ООО Маслозавод «Пензенский» сообщило, что взаимоотношений с ООО «Металлист» не было, доставку металлолома физических лиц не осуществляло.

СПК «Бакуровский» ИНН <***> представило ответ на поручение №1312 от 19.08.2021 (вх. №0092117 от 30.08.2021), согласно которому транспортное средство КАМАЗ В722СХ64 в аренду физическим лицам не передавало, никаких взаимоотношений у ООО СПК с ООО «Металлист» не было, доставку металлолома физическим лицам не осуществляло.

ООО «Красная горка» ИНН <***> представило на требование о предоставлении документов (информации) №1 ООО «Красная горка» ИНН <***> представило на требование о предоставлении документов (информации) №1495 от 24.12.2021 представило ответ (исх. №05/01-1243 от 13.01.2022), согласно которому услуги по перевозкам металлолома в приемный пункт физическим лицам не осуществляло.

Аналогичный ответ представило ООО «Возрождение» в ответ на требование №1491 от 22.12.2021.

Кроме того, налоговым органом в отношении транспортных средств, принадлежащих ООО «Металлист» и арендованных у ФИО7, указанных в ПСА (грузовой автомобиль МАЗ Р156ОС58; грузовой автомобиль МАЗ О335СО58; грузовой автомобиль МАЗ М001СЕ58; грузовой автомобиль МАЗ Р122КН58) направлен запрос от 22.06.2021 № 06-11/03627 в ООО «ТР-Инвест транспортные системы» (далее – ООО «РТИТС») ИНН <***> о представлении информации о маршрутах движения указанных транспортных средств.

На основании полученного ответа ООО «РТИТС» налоговым органом установлено, что одно и то же транспортное средство указано в ПСА, как транспортное средство, осуществлявшее доставку металлолома от физических лиц и в то же время, это же транспортное средство зафиксировано при движении на автомобильных дорогах федерального назначения (стр.101-106 оспариваемого решения). Из представленных маршрутных карт следовало, что транспортные средства осуществляли движение по маршруту, который находился на значительном расстоянии от места погрузки, разгрузки металлолома, и не могли осуществить грузоперевозки металлолома от физических лиц, указанных в ПСА, в пункт приема металла ООО «Металлист».

На основании анализа сведений о транспортных средствах, а также протоколов допросов владельцев транспортных средств, налоговый орган сделал обоснованный вывод о том, что перевозка металлолома от физических лиц в адрес ООО «Металлист» не подтверждена, а отсутствие факт доставки металлолома от поставщика-физического лица в адрес ООО «Металлист» свидетельствует об отсутствии самой поставки.

Заявитель указывает, что показания допрошенных владельцев транспортных средств опровергается их показаниями, данными адвокату и приобщенными к возражениям.

ООО «Металлист» в адрес МИФНС №4 по Пензенской области были представлены (вх.№002437/В от 28.02.2022) протоколы опросов лиц, проведенные адвокатом Федоровой Н.Н., а именно: ФИО18, ФИО36, ФИО37, ФИО38, ФИО14 ФИО39, ФИО32, ФИО40, согласно которым свидетели, опрошенные адвокатом, подтвердили оказание услуг по перевозке металлолома.

Данные пояснения свидетелей рассмотрены МИФНС №4 по Пензенской области при вынесении оспариваемого решения и им дана надлежащая оценка налоговым органом (стр.202-209 оспариваемого решения).

Так, представленные протоколы опросов правомерно не были приняты налоговым органом, поскольку в представленных протоколах не отражены сведения о документах, которые были предъявлены физическому лицу для обозрения; сведения, указанные в опросах, не подтверждены иными доказательствами по делу; в протоколах отсутствуют сведения о предупреждении физического лица об ответственности за дачу ложных показаний.

При изложенных фактических обстоятельствах налоговым органом правильно установлено, что документы, подтверждающие произведенные обществом расходы на закупку металлолома у физических лиц, содержали недостоверные сведения. В нарушение требований налогового законодательства ООО «Металлист» расходы в заявленном размере не подтверждены.

В связи с изложенным МИФНС №4 по Пензенской области правильно не были приняты расходы за 2017 год по 173 ПСА, описанным на стр. 242-246 оспариваемого решения, на сумму 10 565 791,64 руб.; за 2018 год по 444 ПСА, описанным на стр. 253-263 оспариваемого решения, на сумму 29 038 307,02 руб.; за 2019 год по 479 ПСА, описанным на стр. 269-280 оспариваемого решения, на сумму 34 166 379,50 рублей.

При этом, как следует из оспариваемого решения и установлено арбитражным судом, из состава расходов (из представленных ПСА), учитываемых при определении налоговой базы по единому налогу, уплачиваемому при УСН, и по налогу на прибыль организаций, МИФНС №4 по Пензенской области была исключена стоимость только того металлолома, приобретение которого оформлено у физических лиц:

1) отрицающих в ходе допросов факт сдачи металлолома в пункт приема ООО «Металлист» в полном объеме;

2) не подтвердивших в ходе допросов сданный вес металлолома и полученную сумму денежных средств за него (в этом случае расходы не приняты налоговым органом только в той части (весе и стоимости), в которой они не были подтверждены свидетелем);

3) не имеющих возможность сдавать металлолом в пункте приема ООО «Металлист» в силу смерти;

4) не имеющих возможность сдавать металлолом на пункте приема ООО «Металлист» в силу отражения в ПСА старых паспортных данных, данных паспортов иных лиц (не принадлежавших указанным лицам).

В связи с непредставлением ООО «Металлист» ПСА по поставщикам - физическим лицам с 01.01.2017 по 09.06.2017, МИФНС №4 по Пензенской области в соответствии с п.п.7 п.1 ст.31 НК РФ не приняты расходы за 2017 год по 399 ПСА, описанным на стр. 233-242 оспариваемого решения, на сумму 12 469 837,86 руб.

При этом при расчете сумм расходов на приобретение металлолома у физических лиц по УСН за период с 06.01.2017 по 30.05.2017 налоговый орган, руководствуясь п.п.7 п.1 ст.31 НК РФ, обоснованно применил соотношение суммы расходов, принятых в целях исчисления налогов по УСН за период с 16.06.2017 по 29.12.2017 – 20 668 571,50 руб. (31 234 363,14 руб. (сумма расходов, отраженных в представленных ПСА за 2017 год) – 10 565 791,64 руб. (сумма, не принятых расходов для исчисления налога по УСН), к общей сумме расходов, отраженной в первичных документах за аналогичный период 2017 года, - 31 234 363,14 руб. (66,17%). Вопреки доводам заявителя согласно оспариваемому решению указанное процентное соотношение применялось налоговым органом исключительно к первому полугодию 2017 года, то есть периоду, за который ПСА ООО «Металлист» не были представлены.

Оспариваемым решением обществу налоговым органом были доначислены единый налог, уплачиваемый при УСН, в размере 9 194 618 руб., в том числе за 2017 год – 5 117 713 руб., за 2018 год – 4 076 905 руб., налог на прибыль организаций за 2019 год в размере 6 833 276 руб.

Арбитражный суд, оценив имеющиеся в деле доказательства в порядке ст.71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, проверив доводы сторон и содержащиеся в оспариваемом решении расчеты расходов и налогов (стр.232-282), считает, что нормы налогового законодательства были применены налоговым органом правильно, в том числе с учетом правовых позиций Верховного Суда Российской Федерации и Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, а также складывающейся судебной практики.

Довод общества о недопустимости использования в качестве доказательств показаний свидетелей, допрошенных в ходе выездной налоговой проверки, арбитражным судом не принимается исходя из следующего.

Согласно п.1 ст.90 НК РФ в качестве свидетеля для дачи показаний может быть вызвано любое физическое лицо, которому могут быть известны какие-либо обстоятельства, имеющие значение для осуществления налогового контроля.

В п.2 ст.90 НК РФ приведен исчерпывающий перечень случаев, когда лица не могут допрашиваться в качестве свидетеля, а именно:

1) лица, которые в силу малолетнего возраста, своих физических или психических недостатков не способны правильно воспринимать обстоятельства, имеющие значение для осуществления налогового контроля;

2) лица, которые получили информацию, необходимую для проведения налогового контроля, в связи с исполнением ими своих профессиональных обязанностей, и подобные сведения относятся к профессиональной тайне этих лиц, в частности адвокат, аудитор.

На основании п.3 ст.90 НК РФ физическое лицо вправе отказаться от дачи показаний только по основаниям, предусмотренным законодательством Российской Федерации. К одному из таких оснований относится право лица не свидетельствовать против себя самого, своего супруга и близких родственников (статья 51 Конституции Российской Федерации).

Протоколы допросов составлены налоговым органом по утвержденной форме, свидетелям разъяснены положения статьи 51 Конституции Российской Федерации, а также права и обязанности, установленные ст.90 НК РФ.

В ходе допросов свидетели жалоб и возражений не заявляли, правом на отказ от дачи показаний не воспользовались, что прямо следует из текста всех протоколов.

Доказательств, свидетельствующих о наличии оснований, установленных в ч. 2 ст.90 НК РФ, при которых не мог быть проведен допрос, ООО «Металлист» не представлено.

Доводы о том, что свидетельские показания служат только источником информации о каких либо обстоятельствах и не могут быть единственным безусловным доказательством, налоговый орган обоснованно отклонил, поскольку в данном случае показания свидетелей, полученные в рамках проведения выездной налоговой проверки, являются не единственными доказательствами в деле о налоговом правонарушении.

Вопреки доводам заявителя вывод о недостоверности сведений, содержащихся в первичных документах ООО «Металлист», сделан налоговым органом не только на основании свидетельских показаний лиц, на которых оформлялись ПСА, а с учетом этих показаний в совокупности и взаимной связи с иными доказательствами. Это, в том числе, неподтверждение фактов оказания услуг по доставке металлолома, а также анализ контрольно-кассовых операций.

Ссылка заявителя на непроведение налоговым органом почерковедческой экспертизы в ходе проверки, арбитражным судом отклоняется, поскольку в силу положений ст.95 НК РФ назначение экспертизы является правом налогового органа, а не обязанностью. В рассматриваемом случае у налогового органа было достаточно оснований для проведения доначислений и без проведения судебной экспертизы.

Довод ООО «Металлист» о том, что исключение расходов на приобретение металлолома у граждан по отдельным приемо-сдаточным актам, которые налоговый орган считает недостоверными, и неприменение расчетного метода в соответствии с положениями п.п.7 п.1 ст.31 НК РФ при определении налоговой базы с учетом расходов на основании данных об аналогичных налогоплательщиках, не отвечает нормам налогового законодательства, арбитражным судом проверялся, но был отклонен с учетом правовой позиции, изложенной в определении Верховного Суда Российской Федерации от 19.05.2021 №309-ЭС20-23981.

Приведенная в названном определении правовая позиция касается расходов по налогу на прибыль организаций, однако она носит универсальный характер и в равной мере применима к случаю, когда речь идет о расходах по единому налогу, уплачиваемому при УСН. В названном определении Верховный Суд Российской Федерации указал следующее.

В соответствии с п.п.1 и 3 ст.3 НК РФ законодательство о налогах и сборах исходит из всеобщности и равенства налогообложения, необходимости взимания налогов в соответствии с их экономическим основанием и недопустимости произвольного налогообложения.

Поскольку вычет расходов из налогооблагаемой прибыли влечет уменьшение размера налоговой обязанности и является формой налоговой выгоды, обоснованность получения этой выгоды может являться предметом оспаривания по основаниям, связанным со злоупотреблением правом, и подлежит оценке судом с учетом необходимости реализации в правоприменительной практике таких публично значимых целей, вытекающих из положений п.п.1 и 3 ст.3 НК РФ, как поддержание стабильности налоговой системы, стимулирование участников оборота к вступлению в договорные отношения преимущественно с контрагентами, ведущими реальную хозяйственную деятельность и уплачивающими налоги, обеспечение нейтральности налогообложения по отношению ко всем плательщикам, которые действовали осмотрительно в хозяйственном обороте и не участвовали в уклонении от налогообложения.

При оценке обоснованности налоговой выгоды согласно п.1 постановления Пленума Высшего арбитражного Суда Российской Федерации №53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» (далее – постановление Пленума №53) предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны. Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

В силу правовых позиций Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации (п.п.4, 9 и 11 постановления Пленума №53), налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности. Если судом установлено, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, в признании обоснованности ее получения может быть отказано. Признание налоговой выгоды необоснованной не должно затрагивать иные права налогоплательщика, предусмотренные законодательством о налогах и сборах.

С учетом изложенного, выявление необоснованной налоговой выгоды не предполагает определения налоговой обязанности в относительно более высоком размере, что по сути означало бы применение санкции, а может служить основанием для доначисления суммы налога, подлежащей уплате в бюджет таким образом, как если бы налогоплательщик не злоупотреблял правом (определения Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации от 05.04.2018 №305-КГ17-20231, от 06.03.2018 №304-КГ17-8961, от 30.09.2019 №307-ЭС19-8085, от 28.10.2019 №305-ЭС19-9789 и др.).

Изложенные подходы к оценке обоснованности налоговой выгоды и определению последствий злоупотребления правом в налоговых отношениях сохраняют свою актуальность после принятия Федерального закона от 18.07.2017 №163-ФЗ, которым часть первая НК РФ дополнена ст.54.1, конкретизировавшей обстоятельства и условия, принимаемые во внимание при оценке допустимости поведения налогоплательщика.

В частности, согласно п.п.2 п.2 ст.54.1 НК РФ одним из условий получения налоговой выгоды является исполнение обязательства по соответствующей сделке надлежащим субъектом - лицом, заключившим договор с налогоплательщиком, либо лицом, на которое обязанность исполнения обязательства переведена (возложена) в силу договора или закона.

Цель противодействия налоговым злоупотреблениям при применении данной нормы реализуется за счет исключения возможности извлечения налоговой выгоды налогоплательщиками, использующими формальный документооборот с участием компаний, не ведущих реальной экономической деятельности и не исполняющих налоговые обязательства в связи со сделками, оформляемыми от их имени ("технические" компании), при том, что лицом, осуществляющим исполнение, является иной субъект.

Исходя из необходимости реализации вышеназванных публичных целей противодействия налоговым злоупотреблениям и поддержания в правоприменительной практике финансовых стимулов правомерного поведения участников оборота, в упомянутых в п.п.2 п.2 ст.54.1 НК РФ случаях последствия участия налогоплательщика в формальном документообороте должны определяться с учетом его роли в причинении потерь казне.

Соответственно, расчетный способ определения налоговой обязанности на основании имеющейся у налогового органа информации о налогоплательщике, а также данных об иных аналогичных налогоплательщиках (п.п.7 п.1 ст.31 НК РФ) подлежит применению, если допущенное налогоплательщиком нарушение сводится к документальной неподтвержденности совершенной им операции, нарушению правил учета, что, как правило, имеет место, если налогоплательщик не участвовал в уклонении от налогообложения, организованном иными лицами, но не проявил должную осмотрительность при выборе контрагента и взаимодействии с ним (п.10 постановления Пленума №53).

Из этого же исходил Пленум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, указывая в п.8 постановления от 30.07.2013 №57 «О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации», что положениями п.п.7 п.1 ст.31 НК РФ необходимо руководствоваться как в случае отсутствия у налогоплательщика соответствующих документов, так и при признании их ненадлежащими. Данное разъяснение Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации сохраняет свое действие в условиях применения ст.54.1 НК РФ, поскольку соотносится с предписаниями пункта 3 упомянутой статьи, в силу которых подписание первичных учетных документов неустановленным или неуполномоченным лицом, нарушение контрагентом налогоплательщика законодательства о налогах и сборах, не могут рассматриваться в качестве самостоятельного основания для признания уменьшения налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога неправомерным.

Напротив, если цель уменьшения налоговой обязанности за счет организации формального документооборота с участием "технических" компаний преследовалась непосредственно налогоплательщиком или, по крайней мере, при известности налогоплательщику об обстоятельствах, характеризующих его контрагента как "техническую" компанию, применение расчетного способа определения налоговой обязанности в такой ситуации не отвечало бы предназначению данного института, по сути уравнивая в налоговых последствиях субъектов, чье поведение и положение со всей очевидностью не является одинаковым: налогоплательщиков, допустивших причинение потерь казне для получения собственной налоговой выгоды, и налогоплательщиков, не обеспечивших должное документальное подтверждение осуществленных ими операций.

В то же время право на вычет фактически понесенных расходов при исчислении налога на прибыль может быть реализовано налогоплательщиком, содействовавшим в устранении потерь казны - раскрывшим в соответствии с требованиями п.п.6 п.1 ст.23, п.1 ст.54 НК РФ сведения и документы, позволяющие установить лицо, осуществившее фактическое исполнение по сделке, осуществить его налогообложение и, таким образом, вывести фактически совершенные хозяйственные операции из "теневого" (не облагаемого налогами) оборота.

При рассмотрении настоящего дела арбитражным судом с учетом совокупной оценки в порядке ст.71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации имеющихся в деле доказательств, в том числе информации, поступившей от Управления по вопросам миграции УМВД России по Пензенской области, свидетельских показаний лиц, указанных в ПСА в качестве сдатчиков металлолома, свидетельских показаний собственников транспортных средств, информации, представленной по требованиям налогового органа организациями ООО Маслозавод «Пензенский», СПК «Бакуровский», ООО «Красная горка», ООО «Возрождение», сведений, представленных ООО «РТИТС», отчетов с фискального накопителя ККТ «ОРИОН-100Ф», установлено, что формальный документооборот с участием физических лиц был организован самим налогоплательщиком. Как обоснованно отмечает налоговый орган, действия общества не являлись единичными, а имели систематический повторяющийся характер (формальные документы по сделкам с физическими лицами составлялись в течение 2017, 2018, 2019 годах), исключающий их совершение в рамках обычной деятельности по неосторожности. Общество намеренно сознательно занижало налоговую базу на основании ПСА, содержащих недостоверные сведения, в том числе использовало имеющиеся у нее данные о лицах, ранее сдававших ему металлолом.

Обществом в ходе проведения налоговой проверки, рассмотрения ее результатов, а равно при рассмотрении дела в суде не были раскрыты сведения и доказательства, позволяющие установить реального поставщика (поставщиков) металлолома. При таком положении арбитражный суд приходит к выводу об отсутствии у общества права на учет спорных расходов в полном объеме при исчислении единого налога, уплачиваемого при УСН, и налога на прибыль организаций, а выводы налогоплательщика об обязанности налогового органа определить недоимку путем установления величины расходов налогоплательщика расчетным способом в соответствии с п.п.7 п.1 ст.31 НК РФ не могут быть признаны правомерными.

Сам по себе факт соответствия количества принятого и реализованного лома с учетом специфики указанного товара и отсутствия надлежащим образом оформленных документов не свидетельствует о произведенных обществом затратах на его приобретение у физических лиц. Оприходование товара и его дальнейшее использование не могут являться достаточным доказательством реальности хозяйственных операций между обществом и физическими лицами при отсутствии тому надлежащих и достоверных доказательств.

Аналогичные выводы сделаны в постановлении Арбитражного суда Центрального округа от 12.07.2022 по делу №А62-349/2021, постановлении Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 05.10.2022 по делу №А05-4151/2022.

В то же время, арбитражный суд считает, что в связи с непредставлением ООО «Металлист» ПСА по поставщикам - физическим лицам с 01.01.2017 по 09.06.2017, налоговый орган правомерно использовал имеющиеся у него сведения о налогоплательщике, законно и обоснованно применив п.п.7 п.1 ст.31 НК РФ.

Правильность произведенного расчета налоговых обязательств по единому налогу, уплачиваемому при УСН, и по налогу на прибыль организаций, заявителем не опровергнута.

Доводы ООО «Металлист» о неверном исчислении названных налогов не соответствуют фактическим обстоятельствам дела, основаны на ошибочном толковании нормативного регулирования и арбитражным судом отклоняются.

В ходе рассмотрения дела ООО «Металлист» представило расчет налоговых обязательств за 2017, 2018 и 2019 годы, произведенный с учетом исключения из расходов по приобретению лома только по паспортам умерших лиц и по недействительным паспортам.

Арбитражный суд признает данный расчет необоснованным, поскольку в ходе выездной налоговой проверки налоговым органом был собран достаточный объем доказательств, свидетельствующих о недостоверности ПСА не только в отношении умерших и несуществующих лиц, но в отношении существующих лиц, которые по факту металлолом обществу не сдавали или сдавали в ином периоде и в ином объеме.

Довод ООО «Металлист» о том, что в расчет его налоговых обязательств по оспариваемому решению не вошла сумма налога на прибыль организаций, уплаченная за 2018 год, арбитражный суд отклоняет, как не соответствующий фактическим обстоятельствам дела и имеющимся в деле доказательствам.

Арбитражным судом установлено, что МИФНС №4 по Пензенской области оспариваемым решением не только доначисляет налоги, но и согласно п.3.2 резолютивной части данного решения одновременно уменьшает исчисленные в завышенном размере налоги, в том числе налог на прибыль организаций, исчисленный к уплате по итогам 2018 года в сумме 1 342 339 руб. (в федеральный бюджет - 201 351 руб., в бюджет субъекта РФ – 1 140 988 руб.).

Установление налоговым размера налогового обязательства по каждому налоговому периоду, фактов занижения и завышения налогов, арбитражный суд признает правильным. Данный подход прав налогоплательщика не нарушает.

Доводы заявителя о неправомерности начисления пеней и применения налоговых санкций по налогу на прибыль организаций в связи с наличием переплаты по данному налогу за 2018 год арбитражным судом в рассмотрения настоящего дела также были проверены.

Арбитражным судом установлено, что факт излишней уплаты ООО «Металлист» налога на прибыль организаций за 2018 год в сумме 1 342 339 руб. (в федеральный бюджет - 201 351 руб., в бюджет субъекта РФ – 1 140 988 руб.) МИФНС №4 по Пензенской области не оспаривает.

Проверяя начисление пеней по налогу на прибыль организаций по оспариваемому решению, арбитражный суд установил следующее.

По соответствующим срокам уплаты авансовых платежей по налогу на прибыль организаций за 2019 год, зачисляемых в федеральный бюджет, с учетом доначислений недоимка составляет: 28.02.2019 – 24 009 руб.; 28.03.2019 – 34 685 руб.; 29.04.2019 – 124 689 руб.; 28.05.2019 – 127 544 руб., а всего – 310 927 руб. В то же время по оспариваемому решению подлежит уменьшению налог на прибыль организаций, зачисляемый в федеральный бюджет, за 2018 год по сроку уплаты 28.03.2019 в сумме 201 351 руб. В этой связи налоговый орган правильно начислял обществу пени с 28.02.2019 по 28.03.2019 на сумму 24 009 руб.; по срокам уплаты 28.03.2019 и 29.04.2019 пени не начислялись в связи с переплатой в размере 142 657 руб. (24 009 + 34 685 – 201 351) и 17 968 руб. (142 657 – 124 689) соответственно; по сроку уплаты 28.05.2019 пени начислялись с 29.05.2019 на сумму 109 576 руб. (127 544 – 17 968).

Аналогично по соответствующим срокам уплаты авансовых платежей по налогу на прибыль организаций за 2019 год, зачисляемых в бюджет субъекта РФ, с учетом доначислений недоимка составляет: 28.02.2019 – 136 051 руб.; 28.03.2019 – 196 550 руб.; 29.04.2019 – 706 568 руб.; 28.05.2019 – 722 750 руб., а всего – 1 761 919 руб. В то же время по оспариваемому решению подлежит уменьшению налог на прибыль организаций, зачисляемый в бюджет субъекта РФ, за 2018 год по сроку уплаты 28.03.2019 в сумме 1 140 988 руб. В этой связи налоговый орган правильно начислял обществу пени с 28.02.2019 по 28.03.2019 на сумму 136 051 руб.; по срокам уплаты 28.03.2019 и 29.04.2019 пени не начислялись в связи с переплатой в размере 808 387 руб. (136 051 + 196 550 – 1 140 988) и 101 819 руб. (808 387 – 706 568) соответственно; по сроку уплаты 28.05.2019 пени начислялись с 29.05.2019 на сумму 620 931 руб. (722 750 – 101 819).

Разрешая вопрос о правомерности (неправомерности) привлечения ООО «Металлист» к ответственности за неуплату налога на прибыль организаций за 2019 год по п.3 ст.122 НК РФ, арбитражный суд руководствовался разъяснениями, содержащимися в п.20 постановления от 30.07.2013 №57 «О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации», о том, что в силу ст.122 НК РФ занижение налоговой базы, иное неправомерное исчисление налога или другие неправомерные действия (бездействия) налогоплательщика образуют состав предусмотренного данной нормой правонарушения лишь в том случае, если такие действия (бездействия) привели к неуплате или неполной уплате сумм налога, то есть возникновению задолженности по этому налогу.

При применении приведенной нормы необходимо принимать во внимание соответствующие положения статей 78 и 79 НК РФ, согласно которым задолженность налогоплательщика по уплате налога подлежит погашению посредством ее зачета в счет подлежащих возврату налогоплательщику излишне уплаченных или излишне взысканных сумм налога, пеней, штрафа.

Поэтому судам надлежит исходить из того, что по смыслу взаимосвязанных положений упомянутых норм занижение суммы конкретного налога по итогам определенного налогового периода не приводит к возникновению у налогоплательщика задолженности по этому налогу, в связи с чем не влечет применения ответственности, предусмотренной ст.122 НК РФ, в случае одновременного соблюдения следующих условий:

на дату окончания установленного законодательством срока уплаты налога за налоговый период, за который начисляется недоимка, у налогоплательщика имеется переплата сумм того же налога, что и заниженный налог, в размере, превышающем или равном размеру заниженной суммы налога;

на момент вынесения налоговым органом решения по результатам налоговой проверки эти суммы не были зачтены в счет иных задолженностей налогоплательщика.

Если при указанных условиях размер переплаты был менее суммы заниженного налога, налогоплательщик подлежит освобождению в соответствующей части.

Как следует из материалов дела и установлено арбитражным судом, по сроку уплаты налога на прибыль организаций за 2019 год – 12.05.2020 за счет ошибочного исчисления и уплаты обществом указанного налога за 2018 год (более ранний налоговый период) в размере 1 342 339 руб. должна возникать переплата в указанном размере. На момент вынесения оспариваемого решения данная переплата никуда не зачтена (она в принципе не могла никуда быть зачтена, поскольку установлена только по результатам проверки).

Таким образом, с учетом переплаты по налогу на прибыль организаций за 2018 год в размере 1 342 339 руб. неуплата налога на прибыль организаций за 2019 год как состав налогового правонарушения по п.3 ст.122 НК РФ имеет место в сумме 5 490 937 (6 833 276 – 1 342 339). Следовательно, штраф должен составлять не 2 733 310 руб. 40 коп., а 2 196 374 руб. 80 коп. (5 490 937 * 40%), то есть сумма незаконно наложенного штрафа составляет 536 935 руб. 60 коп. (2 733 310,40 – 2 196 374,80).

Иных нарушений в порядке начисления пеней и применения налоговых санкций за неуплату налогов в оспариваемом решении арбитражным судом не установлено.

С учетом установленных выездной налоговой проверкой обстоятельств, анализ которых приводился арбитражным судом ранее, вывод налогового органа об умышленной форме вины в неуплате налогов не только по НДС, но по налогу на прибыль организаций и УСН и соответственно наступлении налоговой ответственности по п.3 ст.122 НК РФ является правильным.

О наличии смягчающих ответственность обстоятельств ООО «Металлист» ни в ходе рассмотрения материалов проверки, ни в ходе рассмотрения настоящего дела не заявляло.

Отклоняя довод ООО «Металлист» о необоснованности привлечения его к ответственности по п.1 ст.126 НК РФ в виде штрафа в размере 2 200 руб., арбитражный суд исходил из следующего.

Арбитражный суд установил, что оспариваемым решением МИФНС №4 по Пензенской области привлекла общество к налоговой ответственности по п. 1 ст. 126 НК РФ за непредставление 10 документов по требованию от 28.12.2021 № 1498, а именно:

1. приемосдаточные акты с № 1 по № 657 2017 года (с 06.01.2017 по 15.06.2017);

2. кассовая книга за 2017 год;

3. путевые листы на транспортные средства: МАЗ О335СО58, МАЗ М001СЕ58, МАЗ Р122КН58, МАЗ Р156ОС58 за период с 01.01.2017 по 31.12.2019;

4. главная книга за период с 01.01.2017 по 31.12.2019;

5. журнал учета движения путевых листов (грузового автотранспорта);

6. приказ о приеме ФИО41;

7. приходные, расходные кассовые ордера за 2017 год;

8. лимитно-заборные карты за 2017, 2018, 2019 годы;

9. доверенность уполномочивающая руководителя филиала на принятие решений по вопросам деятельности ООО «Металлист»;

10. документы об оплате за аренду имущества, помещений, земельных участков, коммунальных платежей филиалом ООО «Металлист»,

а также за непредставление 1 документа (налоговые регистры по налогам и сборам с разбивкой по кварталам за период с 01.01.2017 по 31.12.2019) по требованию о представлении документов (информации) от 29.12.2020 № 1306.

С учетом изложенного, довод заявителя о том, что из оспариваемого решения невозможно определить, за непредставление каких документов привлечено общество к ответственности, противоречит материалам дела.

Арбитражным судом также установлено, что решением УФНС России по Пензенской области от 14.07.2022 №06-10/140 оспариваемое решение инспекции было отменено в части привлечения ООО «Металлист» к налоговой ответственности по п.1 ст.126 НК РФ в сумме 600 руб. за непредставление трех документов.

Так, УФНС России по Пензенской области признало неправомерным привлечение ООО «Металлист» к ответственности по п.1 ст.126 НК РФ за непредставление доверенности, уполномочивающей руководителя филиала на принятие решений по вопросам деятельности ООО «Металлист», и документа об оплате за аренду имущества, помещений, земельных участков, коммунальных платежей филиалом ООО «Металлист», поскольку в ходе выездной налоговой проверки было установлено, что филиал реальную финансово-хозяйственную деятельность не осуществлял, создан формально, в связи с чем у общества названных документов и не должно было быть.

Кроме того, УФНС России по Пензенской области учло, что ООО «Металлист» в адрес МИФНС №4 по Пензенской области представило объяснение о невозможности представления документов за период с 01.01.2017 по 09.06.2017 в связи с пожаром, приложив в подтверждение этому письмо МЧС России (Отдел надзорной деятельности и профилактической работы Сердобского, Бековского, Тамалинского районов) от 06.03.2020 № 105-2-9-10. Исходя из этого, УФНС России по Пензенской области посчитало, что документы за период с 01.01.2017 по 15.06.2017 у ООО «Металлист» отсутствовали, а значит, общество не могло представить ПСА №№ 1-657 за период с 06.01.2017 по 15.06.2017 в количестве 1 документа.

Относительно доводов заявителя об отсутствия обязанностей по ведению запрашиваемых документов, УФНС России по Пензенской области в своем решении по апелляционной жалобе ООО «Металлист» отметило, что в силу ст.9 Федерального закона от 06.12.2011 №402-ФЗ «О бухгалтерском учете» все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет. Первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации.

В силу положений Порядка оформления документов при совершении кассовых операций определенного указаниями Центрального банка РФ от 11.03.2014 №3210-У «О порядке ведения кассовых операций юридическими лицами и упрощенном порядке ведения кассовых операций индивидуальными предпринимателями и субъектами малого предпринимательства, к формам первичных учетных документов, по учету кассовых операций относятся приходные (расходные) кассовые ордера, журнал регистрации приходных и расходных кассовых документов, кассовая книга, книга учета принятых и выданных кассиром денежных средств.

В соответствии с положениями Постановления Государственного комитета Российской Федерации по статистике от 28.11.1997 №78 «Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету работы строительных машин и механизмов, работ в автомобильном транспорте» путевые листы грузового автомобиля являются основным документом первичного учета, определяющим совместно с товарно-транспортной накладной при перевозке товарных грузов показатели для учета работы подвижного состава и водителя, а также для начисления заработной платы водителю и осуществления расчетов за перевозки грузов; журнал учета движения путевых листов (форма № 8) также является первичным документом, который применяется организацией для контроля за движением путевых листов, выданных водителю, и сдачей обработанных путевых листов в бухгалтерию.

В соответствии с пунктом 100 Методических указаний по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов, утвержденных Приказом Минфина России от 28.12.2001 № 119н (действующих в проверяемом периоде) первичными учетными документами по отпуску материалов со складов организации в подразделения организации являются лимитно-заборная карта.

Постановлением Госкомстата Российской Федерации от 05.01.2004 № 1 утверждены унифицированные формы первичных учетных документов по учету труда и его оплаты, в соответствии с которым приказ о приеме работника на работу относится к первичным документам.

Пунктом 1 статьи 10 Закона «О бухгалтерском учете», кроме того, предусмотрено, что данные, содержащиеся в первичных учетных документах, подлежат своевременной регистрации и накоплению в регистрах бухгалтерского учета. К регистрам бухгалтерского учета относится и главная книга.

С учетом изложенного, УФНС России по Пензенской области посчитало правомерным привлечение ООО «Металлист» по п.1 ст.126 НК РФ за непредставление кассовой книги за 2017 год в количестве 1 документ, путевых листов за период с 01.01.2017 по 31.12.2019 в количестве 1 документ, главной книги за период с 01.01.2017 по 31.12.2019 в количестве 1 документ, журнала учета движения путевых листов в количестве 1 документ, лимитно-заборных карт за 2017-2019 годы в количестве 1 документ, приходных и расходных кассовых ордеров за 2017 год в количестве 1 документ, приказа о приеме ФИО41 в количестве 1 документ.

Позиция УФНС России по Пензенской области основана на законодательстве, и оснований с ней не согласиться у арбитражного суда не имеется.

Таким образом, оценив доказательства в порядке ст.71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации во взаимной связи и совокупности, руководствуясь приведенными нормативными положениями и разъяснениями, арбитражный суд приходит к выводу о том, что оспариваемое решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 30.03.2022 №222 подлежит признанию недействительным только в части привлечения ООО «Металлист» к налоговой ответственности за неуплату налога на прибыль организаций за 2019 год по п.3 ст.122 НК РФ в размере 536 935 руб. 60 коп. В остальной части оспариваемое решение соответствует действующему законодательству о налогах и сборах, прав и законных интересов налогоплательщика не нарушает и признанию недействительным не подлежит.

Обеспечительные меры, принятые определением Арбитражного суда Пензенской области от 28.07.2022 по делу № А49-8085/2022, подлежат отмене в части отказа в удовлетворении заявленных требований с момента вступления решения суда в законную силу на основании ч.5 ст.96 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации. Судебные расходы по оплате государственной пошлины распределяются в соответствии с ч.1 ст.110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Руководствуясь статьями 110, 167-170, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд

Р Е Ш И Л:

Заявление общества с ограниченной ответственностью «Металлист» удовлетворить частично.

Признать недействительным как противоречащее нормам Налогового кодекса Российской Федерации решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы №4 по Пензенской области о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 30.03.2022 №222 в части привлечения общества с ограниченной ответственностью «Металлист» к налоговой ответственности за неуплату налога на прибыль организаций за 2019 год по п.3 ст.122 Налогового кодекса Российской Федерации в размере 536 935 руб. 60 коп. и обязать ответчика устранить допущенное нарушение прав и законных интересов заявителя.

В остальной части в удовлетворении заявленных требований оказать.

Взыскать с Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы №4 по Пензенской области (ОГРН <***>, ИНН <***>) в пользу общества с ограниченной ответственностью «Металлист» (ОГРН <***>, ИНН <***>) расходы по оплате государственной пошлины в сумме 3 000 руб.

Обеспечительные меры, принятые определением Арбитражного суда Пензенской области от 28.07.2022 по делу № А49-8085/2022, отменить в части отказа в удовлетворении заявленных требований с момента вступления решения суда в законную силу.

Решение может быть обжаловано в месячный срок со дня принятия в апелляционном порядке в Одиннадцатый арбитражный апелляционный суд (г. Самара) через Арбитражный суд Пензенской области.


Судья С.В. Аверьянов