Решение от 16 февраля 2024 г. по делу № А53-23387/2023

АРБИТРАЖНЫЙ СУД РОСТОВСКОЙ ОБЛАСТИ


Именем Российской Федерации


Р Е Ш Е Н И Е

Дело № А53-23387/23
16 февраля 2024 г.
г. Ростов-на-Дону



Резолютивная часть решения объявлена 13 февраля 2024 г.

Полный текст решения изготовлен 16 февраля 2024 г.


Арбитражный суд Ростовской области в составе судьи Штыренко М. Е.

при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания ФИО1,

рассмотрев в открытом судебном заседании дело по заявлению общества с ограниченной ответственностью «Физкультурно-оздоровительный комплекс «Рост-Фитнес» (ОГРН: <***>, ИНН: <***>)

к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России № 24 по Ростовской области

о признании незаконным решения,

при участии:

от заявителя – представитель ФИО2 по доверенности от 13.10.2023 года,

от заинтересованного лица – представитель ФИО3 по доверенности от 09.10.2023 года, представитель ФИО4 по доверенности от 23.03.2023 года;



установил:

Общество с ограниченной ответственностью «Физкультурно-оздоровительный комплекс «Рост-Фитнес» обратилось в Арбитражный суд Ростовской области с заявлением о признании незаконным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России № 24 по Ростовской области о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения № 6 от 25.01.2023.

Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы России № 24 по Ростовской области (далее – МРИ ФНС России № 24 по Ростовской области) представила отзыв на заявление, в котором возражала против его удовлетворения.

Представитель заявителя в заседании суда требования поддержал.

Представители заинтересованного лица в заседании суда возражали против удовлетворения требований заявителя.

Дело рассматривается в порядке главы 24 АПК РФ.

Как следует из материалов дела, в период с 27.12.2021 по 22.08.2022 МРИ ФНС России № 24 по Ростовской области была проведена выездная налоговая проверка ООО «Физкультурно-оздоровительный комплекс «Рост-Фитнес» по вопросу правильности исчисления и своевременной уплаты налогов, сборов, страховых взносов за период с 01.01.2018 по 31.12.2020 года.

По итогам проверки был составлен акт проверки № 6 от 21.10.2022.

Акт налоговой проверки № 6 от 21.10.2022 с приложениями, извещение от 28.10.2022г. № 6 о времени и месте рассмотрения материалов выездной налоговой проверки (с датой рассмотрения -12.12.2022г.) были направлены Обществу по почте 28.10.2022г., что подтверждается описью вложения с оттиском почтового календарного штемпеля АО «Почта России». В соответствии с уведомлением о вручении почтовое отправление получено адресатом 08.11.2022г.

Одновременно указанное извещение от 28.10.2022г. № 6 о времени и месте рассмотрения материалов выездной налоговой проверки направлено Обществу 28.10.2022г. посредством телекоммуникационных каналов связи, в соответствии с квитанцией о приеме получено 02.11.2022г.

ООО «ФОК «РОСТ-ФИТНЕС» выразило несогласие с фактами, выводами и предложениями, изложенными в акте налоговой проверки № 6 от 21.10.2022г. и представило в соответствии с п.6 ст.100 НК РФ письменные возражения от 02.12.2022г.

Рассмотрение материалов выездной налоговой проверки, представленных возражений состоялось 12.12.2022, в соответствии с датой, указанной в извещении от 28.10.2022г. № 6, в присутствии уполномоченного представителя налогоплательщика по доверенности б/н от 09.12.2022г. ФИО5, что подтверждено протоколом б/н от 12.09.2022.

В соответствии с п. 1 ст. 101 НК РФ налоговым органом принято решение № 6 от 12.12.2022г о продлении срока рассмотрения материалов налоговой проверки в связи с необходимостью предоставления налогоплательщику времени для ознакомления с материалами налоговой проверки, врученными дополнительно 12.12.2022г.

Извещением № 6/1 от 12.12.2022г. о времени и месте рассмотрения материалов проверки рассмотрение материалов проверки, представленных возражений назначено на 13.01.2023г.

Налогоплательщиком представлены дополнения к возражениям от 13.01.2023 на 14 листах, вх. 00584.

Рассмотрение материалов выездной налоговой проверки, представленных возражений состоялось 13.01.2023г. в соответствии с датой, указанной в извещении, в присутствии уполномоченного представителя ФИО5 по доверенности б/н от 09.12.2022г., что подтверждено протоколом рассмотрения материалов налоговой проверки б/н от 13.01.2023г.

По результатам рассмотрения материалов проверки налоговым органом вынесено решение о привлечении ООО «ФОК «РОСТ-ФИТНЕС» к ответственности за совершение налогового правонарушения № 6 от 25.01.2023г, в соответствии с которым Обществу доначислены налоги в сумме 28 903 983,64 руб., в том числе: страховые взносы – 18 011 460,73 руб., НДФЛ с доходов, источником которых является налоговый агент – 10 892 522,91 рублей. Общество привлечено к налоговой ответственности, предусмотренной п. 3 ст. 122, ст.123, п.1 ст.126.1 НК РФ в сумме 157 612.40 руб. При применении налоговых санкций учтены положения п. 1,3 ст. 113, 112 НК РФ (штрафные санкции уменьшены в 16 раз). Установлено исчисление налога на прибыль организаций в завышенном размере - в сумме 1 353 208 рублей.

Указанное решение было оставлено без изменения при обжаловании в административном порядке решением УФНС России по Ростовской области от 18.04.2023 № 1518/1784.

ООО «ФОК «РОСТ-ФИТНЕС» с указанным решением Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России № 24 по Ростовской области о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения № 6 от 25.01.2023 не согласилось, что явилось основанием для его обращения в суд с настоящим заявлением, при рассмотрении которого суд установил следующие обстоятельства.

ООО «Физкультурно-оздоровительный комплекс «Рост-Фитнес» (Далее - ООО «ФОК «Рост-Фитнес») зарегистрировано 15.01.2015. Основным видом деятельности организации является 93.13 Деятельность фитнес-центров.

В ходе выездной налоговой проверки был проведен анализ расчетного счета проверяемой организации за 2018-2020 и установлено, что:

- доходная часть составляет: 2018-205 млн. руб., 2019- 185 млн. руб., 2020-126 млн. руб.

- расходная часть составляет: 2018-209 млн. руб., 2019- 184 млн. руб., 2020-127 млн. руб.

Согласно выписке расчетного счета налогоплательщика за 2018-2020 годы денежные средства за покупку абонемента поступают на расчетный счет ООО «ФОК «Рост-Фитнес» от клиентов путем внесения наличных через кассу Общества, либо путем безналичной оплаты.

Денежные средства ООО «ФОК «Рост-Фитнес» за оказанные услуги перечисляет на расчетный счет индивидуальных предпринимателей. При анализе расчетных счетов индивидуальных предпринимателей установлено снятие денежных средств, либо переводы на личные карты индивидуальных предпринимателей.

Согласно штатному расписанию в период 2018-2020 гг. в ООО «ФОК «Рост-Фитнес» имеется должность фитнес менеджера, количество штатных единиц 1, тарифная ставка 25 000 руб.

В штате также числятся инженер, бухгалтер, менеджер отдела продажи, администратор, медицинская сестра и санитарка.

Должность тренера в штате ООО «ФОК «Рост-Фитнес» в 2018-2020 годы, несмотря на осуществляемый вид деятельности, отсутствует.

Судом установлено, что расчет сумм налога на доходы физических лиц, исчисленных и удержанных налоговым агентом, подавался ООО «ФОК «Рост-Фитнес»:

- в 2018 году подавались на 32-44 физических лица, в зависимости от квартала,

- в 2019 года подавались на 29-42 физических лица, в зависимости от квартала,

- в 2020 году подавались на 39-45 физических лиц, в зависимости от квартала.

В ходе налоговой проверки установлено, что ООО «ФОК «Рост-Фитнес» заключило договоры возмездного оказания услуг с физическими лицами, которые непосредственно перед заключением договора с налогоплательщиком регистрировались в качестве ИП. Данные лица оказывали обществу услуги в качестве тренеров.

Так, в 2016 году получили статус индивидуального предпринимателя 20 человек. После регистрации физических лиц в качестве индивидуальных предпринимателей в течение 1-2 месяцев происходило заключение с предпринимателями договоров возмездного оказания услуг с ООО «ФОК «Рост-Фитнес».

В 2017 году получили статус индивидуального предпринимателя 12 человек. После регистрации в качестве ИП ООО «ФОК «Рост-Фитнес» заключило договоры возмездного оказания услуг с индивидуальными предпринимателями в течение 1-2 месяцев.

В 2018 году таких предпринимателей было 7 человек, в 2019 – 8 человек, в 2020 – 2 человека.

При этом 7 индивидуальных предпринимателей ранее являлись сотрудниками ООО «ФОК «Рост-Фитнес», а именно: ФИО6, ФИО7, ФИО8, ФИО9, ФИО10, ФИО11, ФИО12

Судом установлено, что основная часть предпринимателей открывали расчетные счета в банках – ПАО «Сбербанк России», ПАО КБ «Центр-Инвест».

Бухгалтерские и юридические услуги в большей части предпринимателям оказывали одни и те же компании: ООО «Персональный бухгалтер», ООО «Глобус», ИП ФИО13

Налоговым органом в ходе проверки установлено, что ООО «Персональный бухгалтер» зарегистрировано по адресу: 127 <...>, этаж 4, ком. 18/403, 21/406. Основной вид деятельности – 69.20 Деятельность по оказанию услуг в области бухгалтерского учета, по проведению финансового аудита, по налоговому консультированию. Руководителем и учредителем является ФИО14

За 2018-2019 справки годы обществом 2-НДФЛ поданы на 10 человек, за 2020 год – на 9 человек.

Налоговым органом был проведен анализ расчетного счета ООО «Персональный бухгалтер» за период 2018-2020 и установлено, что на расчетный счет за указанный период поступили денежные средства в размере 19 012 334 руб., в том числе 18 052 565 руб. за бухгалтерские услуги, в том числе:

- 524 000 руб. (что составляет 2,7 %) от ИП, работающих с ООО «ФОК «Рост Фитнес»,

- 1 941 966 руб. (что составляет 10,8 %) от ИП, работающих с ООО «ФОК «Чистые пруды»,

- 347 000 руб. (что составляет 1,9 %) от ИП, работающих с ООО «ФОК «Сам-Фитнес»,

- 488 500 руб. (что составляет 2,7 %) от ИП, работающих с ООО «ФОК «АК-Барс».

Таким образом, установлено что ООО «Персональный бухгалтер» оказывает бухгалтерские услуги ряду индивидуальных предпринимателей, с различной географией местонахождения, которые в свою очередь, оказывают услуги различным физкультурно-оздоровительным комплексам (сеть «Х-Fit», 36 организаций), с одним учредителем - иностранной компанией Интраваре инвестментс паблик лтд. (Кипр).

Взаимоотношения предпринимателей с ООО «Глобус» и ИП ФИО13 не носили длительный характер. Данные лица заявляли иной вид деятельности, не связанный с фактически оказанными услугами в адрес предпринимателей.

Как указано выше, судом установлено, что перед заключением договоров с ООО «ФОК Рост-Фитнес» физические лица осуществляли регистрацию в качестве индивидуальных предпринимателей. При этом часть предпринимателей пояснили, что открытие ИП – это условие ООО «ФОК Рост-Фитнес» для заключения договора.

Налоговым органом в ходе проверки был проведен анализ регистрационных дел индивидуальных предпринимателей, в результате которого установлено, что при регистрации:

- 16 индивидуальных предпринимателей представили в налоговый орган доверенность, оформленную на ФИО15 и ФИО13,

- 5 индивидуальных предпринимателей представили в налоговый орган доверенность, оформленную на ФИО13,

- 3 индивидуальных предпринимателя представили в налоговый орган доверенность оформленную на ФИО13 и ФИО16

22-е доверенности были оформлены нотариусом ФИО17 в одинаковый период времени, либо в один день, так в июле 2016 года было оформлено 13 доверенностей. Все доверенности предоставляют право ФИО15 и ФИО13 на представление интересов индивидуальных предпринимателей.

3-и доверенности оформлены нотариусом ФИО18 в одинаковый период времени 15-16 мая 2018 года. Все доверенности предоставляют право ФИО13 на представление интересов индивидуальных предпринимателей.

Помимо этого, все доверенности, оформленные нотариусами ФИО17 и ФИО18 являются расширенными и оформлены на срок 3 года.

Так, 25 индивидуальных предпринимателей уполномочивают ФИО13:

- быть представителем в любых организациях и учреждениях, в т.ч. подразделениях ИФНС по вопросам, связанным с регистрацией и деятельностью ИП;

- подавать заявления, получать необходимые справки и документы, в т.ч. лист записи о гос. регистрации в качестве ИП:

- с правом заказа печати, утверждения эскиза и получения печати, внесения оттиска печати в реестр печатей,

- с правом выбора системы налогообложения, в т.ч с правом получения уведомления о переходе на УСН,

- с правом подачи заявления о присвоении ИНН, получения свидетельства ИНН и дубликата ИНН,

- с правом регистрации ККТ;

- представлять интересы в ФМС, ПФ РФ, ФСС, органах статистики;

- получать в ГУ МВД по РО справку о наличии (отсутствии) судимости;

- делать заявления, представлять интересы перед любыми физическими и юридическими лицами, во всех органах исполнительной власти Ростовской области, Администрации и департаментах и прочее;

- представлять интересы перед любыми контролирующими органами по всем вопросам проведения проверок, с правом ознакомления с материалами проверок, подачи жалоб;

- оплачивать государственные пошлины и сборы.

Оплата госпошлины происходила не только в одни даты, но и в одно время, в одних и тех же отделениях Сбербанка.

Из материалов дела следует, что 17 расписок в получении документов, представленных при государственной регистрации ИП подписаны ФИО13

В 19 заявлениях в качестве контактного телефона указан номер 8-961-409-21-57 (телефон ФИО13 согласно его протокола допроса).

Такой же номер телефона указан в налоговых декларациях по УСН у следующих лиц: ФИО19 (ФИО20), ФИО21.(ФИО24), ФИО7, ФИО22.(Олейник), ФИО23, ФИО24 (ФИО25), ФИО26

Таким образом, перечисленные выше обстоятельства подтверждают факт единообразного процесса регистрации физических лиц в качестве индивидуальных предпринимателей. Оказание бухгалтерских услуг предпринимателям идентичными организациями, оформление предпринимателями доверенностей у одного нотариуса, на одно лицо, использованием предпринимателями единых контактных номеров и адресов электронной почты; оплату государственной пошлины с одной и той же банковской карты, последовательное и единовременное заключение договоров с индивидуальными предпринимателями.

Судом исследованы договоры, заключенные ООО «ФОК «Рост-Фитнес» с предпринимателями и установлено, что договоры являются однотипными, с идентичным перечнем оказываемых услуг, с разницей в направлении оказываемых услуг (водные, тренажерный зал, групповые и прочее).

Договоры имеют следующие приложения:

- приложение № 1 – перечень оказываемых услуг,

- приложение № 2 – график проведения занятий,

- приложение № 3 – правила посещения фитнес-клуба.

В приложении № 2 «График проведения занятий» указаны все дни недели с указанием норматива загрузки одного тренера – не более 8 часов в день. В правилах посещения клуба указано – кроме 1 января, ежедневно с 07:00 до 24:00, а в выходные и праздничные дни – с 08:00 до 23:00.

Анализ движения денежных средств по расчетным счетам предпринимателей, которые оказывали услуги ООО «ФОК «Рост-Фитнес», свидетельствует о том, что денежные средства за оказываемые услуги поступали предпринимателям в одно и то же время, независимо от результата работ.

Так, например, за январь-март 2018 г. ООО «Фок «Рост-Фитнес» перевело денежные средства в адрес индивидуальных предпринимателей в одно и тоже время 22.01.2018г., 16.02.2018, 16.03.2018г., не зависимо от результата работ, так как отчет о выполненной работе составляется последним днем каждого месяца. Аналогичная ситуация наблюдается и в иные периоды времени, что подтверждает регулярную и систематическую оплату.

Следует отметить, что при анализе расходной части расчетных счетов индивидуальных предпринимателей, установлено, что у ИП отсутствуют расходы на приобретение спортивного оборудования, инвентаря, его дальнейшее обслуживание, а также отсутствуют расходы, связанные с арендой помещений. Все ИП оказывают услуги только на территории и в помещениях ООО «ФОК «Рост-Фитнес», на принадлежащем ему оборудовании.

Данное обстоятельство подтверждено свидетельскими показаниями тренеров – ФИО11 (протокол допроса свидетеля № 25/12 от 21.11.2020), ФИО12 (протокол допроса свидетеля № 25/11 от 25.11.2020), ФИО24 (протокол допроса свидетеля № 1 от 30.03.2022).

Судом установлено, что согласно по счету 10 «Материалы» за период 2018-2020гг., ООО «ФОК «Рост-Фитнес» закупаются следующие материалы: FD0023 Йога гамак профессиональный, лайм M0827 Аквапалка STAR зеленая, MI0745 ласты FLEX, гантели для аквааэробики 4кг, оранжевые (пара), гантели для аквааэробики ср.сопр., желт/серые, гантели для аэробики в виниловой оболочке IVD10, черный 4,45 кг (пара), гантели для аэробики в неопрене IND8, серый 3,6 кг, гиря спортивная 10кг, гиря спортивная 16кг, гиря спортивная 16кг, гриф вращающийся прямой FOREMEN, доска для плавания, зеленый, доска для плавания, черный, пояс для аквааэробики зеленый/розовый, L, пояс т/атлетический GRIZZLY FITNESS, перчатки для аква-аэробики, SPRINT (без пальцев), Резинка для фитнеса и т.д.

Согласно данным по счету 01 «Основные средства» за 2018-2020гг., на балансе общества числится следующее оборудование: беговая дорожка консоль TouchScreen 7 (95 inspire) (Инв. № 00000008), беговая дорожка механическая Assault AirRunner (LC/AirRunner/CM-00-00) (Инв. № 00000011), велотренажер Assault AirBike (LC/assault-bike/00-00-00; 10216170/280518/0051750 (Инв. № 00000010), голень сидя (вертикально) (Платина, Изумруд) (Инв. № 600006807, дорожка беговая с LCD дисплеем CIRCLE FITNESS M7 LUXURY (PF/M7LE Plus/CM-BK-22) (Инв. № 00000020), мешок бокс кожа 2,2*2,5 мм (Инв. № 00000019), тренажер "Противонаправленая лестница" VERSA CLIMBER 108LXP (HR/CL-108LXP/CM-22-00) (Инв. № 00000018), тренажер гребной "Concept 2" модель D с компьютером PМ5 (C2\Concept2_DРМ5\GY-00-00) (Инв. № 000001505), голень сидя (вертикально) (Платина, Изумруд), тренажер "Противонаправленая лестница".

Кроме того, при анализе расчетных счетов ООО ФОК «Рост-Фитнес» за период 2018-2020 гг., налоговым органом установлены, перечисления денежных средств в адрес ООО «ЮС Групп» на сумму – 484 044 тыс. руб., с назначением платежа – Оплата по счету за форму сотрудников.

Судом установлено, что между ООО «ЮС Групп» (Поставщик) и ООО ФОК «Рост-Фитнес» (Покупатель) был заключен договор поставки № ЮСГ-36/02.03.2020 от 08.10.2020г. При анализе товарных накладных за период 2018-2020гг., установлено, что ООО ФОК «Рост-Фитнес» закупает следующие товары:

1. Товарная накладная № Г000084 от 26.06.2018г – тренировочные куртки - 80 штук, футболки женские - 90 штук.

2. Товарная накладная № 164 от 22.12.2017г – футболки мужские - 176 штук, брюки тренировочные - 26 штук.

3. Товарная накладная № Г000136 от 10.09.2018г – футболки женские - 41 штука.

Таким образом, между ИП и ООО «ФОК «Рост-Фитнес» установлена инфраструктурная зависимость (работы осуществляются в полном объеме материалами, инструментами, оборудованием и на территории Общества), а предприниматели были обеспечены спортивной формой, необходимой для выполнения физкультурно-оздоровительных услуг на территории Заказчика.

Налоговым органом было установлено, что обществом обеспечивалось обучение тренеров в целях соответствия тренировок стандартам.

Так по требованию Налоговой инспекции предпринимателями были предоставлены:

- ФИО27 - сертификат о прохождении базового курса обучения «Инструктор тренажерного зала» в объеме 120 часов - сеть фитнес центров X-Fit;

- ФИО28 - диплом X-Fit PRO ROSTOV о прохождении курса обучения «Персональный тренер тренажерного зала» в объеме 120 часов; Благодарственное письмо по итогам первого квартала 2019г., в номинации «Лидер продаж» - сеть фитнес центров X-Fit;

- ФИО29 - представлен Сертификат от 08.09.2018г. о прохождении семинара «Диагностика опорно-двигательного аппарата»;

- ФИО30 - диплом X-Fit PRO ROSTOV о прохождении курса обучения «Персональный тренер тренажерного зала» в объеме 120 часов;

- ФИО31 - Сертификат от 25.06.2017 о прохождении курса «Диетология»; Сертификат от 08.07.2018г., о прохождении практического семинара TRX TRAINING lvl 1 – сеть фитнес центров X-Fit; Сертификат от 09.09.2018г., о прохождении семинара по программе «Диагностика Опорно-двигательного аппарата».

Судом также установлено, что ООО «ФОК «Рост-Фитнес» на платформе в Интернет-ресурсе Avito размещало объявление о поиске сотрудников - инструктора тренажерного зала и инструктора в бассейн с установленной заработной платой, в то время как в штате организации искомые должности отсутствуют.

Установив вышеописанную совокупность обстоятельств, налоговая инспекция пришла к выводу о том, что с целью получения налоговый выгоды ООО «ФОК Рост Фитнес» подменило трудовые отношения, путем заключения договоров гражданского-правового характера, с физическими лицами, которые непосредственно перед заключением договоров гражданского-правового характера организованно были зарегистрированы в качестве индивидуальных предпринимателей, в то время как фактически оставались сотрудниками и выполняли трудовые функции в ООО «ФОК Рост Фитнес».

При оценке данных выводов налоговой инспекции суд исходил из следующего.

Понятие трудовых отношений дано в статье 15 ТК РФ, понятие трудового договора определено в статье 56 ТК РФ, срочного трудового договора - в статье 59 ТК РФ, основные права и обязанности работника и работодателя закреплены в статьях 21 и 22 ТК РФ.

Статьей 779 ГК РФ определено, что по договору возмездного оказания услуг исполнитель обязуется по заданию заказчика оказать услуги (совершить определенные действия или осуществить определенную деятельность), а заказчик - их оплатить.

Предметом трудовых правоотношений является сам процесс труда работника по определенной трудовой функции (профессии, специальности или должности) в данной организации.

Предметом же гражданских правоотношений является конечный результат - продукт труда.

В трудовых правоотношениях обязанность по организации труда и его охране лежит на работодателе; в гражданских правоотношениях, связанных с трудом, исполнитель сам организует свой труд и его охрану. Трудовым правоотношениям присущ длящийся характер, они, как правило, не прекращаются после завершения работником какого-либо действия (рабочей операции) или трудового задания, поскольку работник вступает в указанные правоотношения для выполнения определенной работы как процесса. Гражданско-правовые отношения, связанные с трудом, прекращаются по окончании выполнения конкретной работы (задания) и получения определенного результата труда.

Признаки трудовых отношений перечислены в Постановлении Пленума Верховного Суда Российской Федерации от 29.05.2018 N 15, среди которых:

- достижение сторонами соглашения о личном выполнении работником определенной, заранее обусловленной трудовой функции в интересах, под контролем и управлением работодателя;

- подчинение работника действующим у работодателя правилам внутреннего трудового распорядка, графику работы (сменности);

- обеспечение работодателем условий труда;

- выполнение работником трудовой функции за плату;

- устойчивый и стабильный характер этих отношений, подчиненность и зависимость труда;

- выполнение сотрудником работы только по определенной специальности, квалификации или должности;

- наличие дополнительных гарантий для работника, установленных законами, иными нормативными правовыми актами, регулирующими трудовые отношения.

К доказательствам наличия трудовых отношений между сторонами гражданско-правового договора, в частности, могут быть отнесены:

- письменные доказательства (например, оформленный пропуск на территорию работодателя, журнал регистрации прихода-ухода сотрудников на работу);

- документы кадровой деятельности работодателя (графики работы (сменности), графики отпусков, документы о направлении работника в командировку, возложении на него обязанностей по обеспечению пожарной безопасности, договор о полной материальной ответственности работника);

- расчетные листы о начислении заработной платы, ведомости выдачи денежных средств, сведения о перечислении денежных средств на банковскую карту работника;

- документы хозяйственной деятельности работодателя (заполняемые или подписываемые работником товарные накладные, счета-фактуры, копии кассовых книг о полученной выручке, путевые листы, заявки на перевозку груза, акты о выполненных работах, журналы посетителей, переписка сторон спора, в том числе по электронной почте);

- документы по охране труда (журнал регистрации и проведения инструктажа на рабочем месте, удостоверения о проверке знания требований охраны труда, направление работника на медицинский осмотр, акт медицинского осмотра работника, карта специальной оценки условий труда), свидетельские показания, аудио- и видеозаписи и др.

Судебная практика признает допустимым переквалификацию гражданско-правовых отношений в трудовые для целей надлежащего исчисления НФДЛ и страховых взносов.

Вышеописанные обстоятельства, выявленные налоговым органом в ходе проверки и установленные судом о том, что:

- предприниматели, оказывающие услуги ООО «ФОК Рост Фитнес» либо ранее являлись сотрудниками ООО «ФОК «Рост-Фитнес», а после увольнения регистрировались в качестве индивидуальных предпринимателей, либо непосредственно перед взаимодействием с ООО «ФОК «Рост-Фитнес» регистрировались в качестве индивидуальных предпринимателей. В любом случае, началу взаимоотношении предшествовала процедура регистрации в качестве индивидуальных предпринимателей;

- со всеми индивидуальными предпринимателями заключаются идентичные, типовые договоры, не зависящие от индивидуальной специфики конкретного вида оказываемых услуг. Стоимость за оказанные индивидуальными предпринимателями услуги не отличается, спектр, оказываемых услуг одинаковый. Предмет договоров определен трудовой функцией - выполнение работником работ определенного рода, а не разового задания заказчика. Условия договоров и порядок их исполнения свидетельствуют о правовой природе этих договоров как трудовых, где работник обязуется выполнять работу по определенной специальности (тренер, специалист спа) с подчинением режиму труда и под контролем работодателя, а работодатель обязуется с определенной периодичностью выплачивать вознаграждение, что соответствует признакам срочного трудового договора (статья 59 ТК РФ). Для всех физических лиц действует единый график работы;

- индивидуальными предпринимателями выполнялись работы, относящиеся к уставной деятельности Общества, и обеспечивающие непрерывность хозяйственного процесса. В процессе оказания услуг предпринимателями были в полном объеме подчинены действующим у Общества правилам внутреннего трудового распорядка, а также графику работы (сменности) клуба. Приемка заказчиком (Обществом) услуг по указанным договорам оформлялась путем подписания сторонами ежемесячных актов, а также отчетов об оказанной услуге из которых следует, что индивидуальные предприниматели выполняли не разовые задания, а работы определенного вида (определенный вид тренировок, который зачастую повторялся) в течение длительного периода времени и носили систематический характер. При этом, денежные средства переводились на расчетный счет ИП в не зависимости от выполненного объема работ, так как перевод осуществлялся ранее составления соответствующих отчетных документов. Акты приемки услуг, а также отчеты не содержат индивидуализирующих признаков и не позволяют установить, какие именно работы (услуги) и в каком объеме были выполнены исполнителем и приняты заказчиком;

- индивидуальные предприниматели взаимодействуют только с ООО «ФОК «Рост-Фитнес», либо в некоторых случаях взаимодействуют с группой компаний спорт клуба X-FIT (ООО ФОК Волга Фитнес, ООО ФОК Платинум, ООО ФОК Водный). Также, индивидуальные предприниматели не несут никаких расходов на аренду, оборудование и инвентарь, рекламу собственных услуг, поиск сотрудников и прочее, помимо обязательных платежей в виде налогов, взносов и т.д. После того, как индивидуальные предприниматели прекращали взаимодействие с ООО «ФОК «Рост-Фитнес», как правильно происходило закрытие ИП;

- процедура регистрации ИП, подача документов в соответствующий регистрирующий орган, открытие расчетных счетов, ведение деятельности ИП, оформление доверенностей и т.д., все это было централизовано и осуществлялось одними и теми же людьми.

Таким образом, приведенные обстоятельства свидетельствуют об искажении ООО «ФОК «Рост-Фитнес» сведений о фактах финансовой деятельности, выразившемся в оформлении сложившихся трудовых отношений гражданско-правовыми договорами возмездного оказания услуг с предпринимателями, фактически являющимися работниками ООО «ФОК «Рост-Фитнес».

Согласно п. 1 ст. 24 Налогового кодекса Российской Федерации (далее – НК РФ) налоговыми агентами признаются лица, на которых в соответствии с Кодексом возложены обязанности по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению налогов в бюджетную систему Российской Федерации.

Согласно п. 4 ст. 226 НК РФ налоговые агенты обязаны удержать начисленную сумму налога непосредственно из доходов налогоплательщика при их фактической выплате с учетом особенностей, установленных пунктом.

Однако в нарушение указанных норм ООО «ФОК «Рост-Фитнес» осуществлялись выплаты физическим лицам.

Таким образом, в нарушение ст.ст. 24, 226 НК РФ ООО «ФОК «Рост-Фитнес» не исполнил обязанности налогового агента по расчету и исчислению сумм налога на доходы физических лиц, удержанного у налогоплательщика, а также обязанности по исчислению и уплате страховых взносов и перечислению соответствующих налогов и взносов в бюджетную систему Российской Федерации.

Согласно анализа расчетных счетов за период 2018-2020гг., физическими лицами имеющими статус ИП, оказывающими физкультурно-оздоровительные услуги по договорам возмездного оказания услуг, получены доходы от ООО ФОК «Рост-Фитнес» в сумме: за 2018г – 35 787 333 руб., за 2019г – 33 128 613 руб., за 2020г – 26 887 823 руб.

Таким образом, в нарушение статьи 230 НК РФ, установлен факт занижения налоговой базы по налогу на доходы физических лиц налоговым агентом ООО ФОК «Рост-Фитнес» за 2018-2020гг в сумме - 95 803 769 рублей.

Таким образом, не удержанный с физических лиц, и не правомерно не перечисленный в бюджет налог на доходы физических лиц за 2018-2020 гг. составляет 12 454 490 руб., в т.ч. :

- за 2018 год в сумме 4 652 353 руб.

- за 2019 год в сумме 4 306 720 руб.

- за 2020 год в сумме 3 495 417 руб.

Во избежание двойного налогообложения Инспекция исследовала по каждому ИП карточку КРСБ о начисленных и уплаченных суммах УСН. В ходе анализа КРСБ по ИП установлено, что индивидуальными предпринимателями были начислены и уплачены суммы УСН в сумме 1 561 967 руб. за периоды: 2018 год в сумме 848 608 руб., за 2019 год в сумме 516 647 руб., за 2020 год в сумме 196 712 руб.

Таким образом, не удержанный с физических лиц, и не правомерно не перечисленный в бюджет налог на доходы физических лиц за 2018-2020г. составляет 10 892 523 руб., в т.ч. :

За 2018 год в сумме 3 803 745 руб.

За 2019 год в сумме 3 790 073 руб.

За 2020 год в сумме 3 298 705 руб.

С 2016 года помимо справки 2-НДФЛ налоговые агенты должны ежеквартально представлять в ИФНС расчет 6-НДФЛ: за I квартал, полугодие, девять месяцев и за год. В соответствии п. 7 ст. 6.1, п. 2 ст. 230 НК РФ, Письмом Минфина России от 15.11.2016 N 03-04-06/66998 расчеты 6-НДФЛ нужно сдавать в следующие сроки:

- за I квартал - не позднее 30 апреля;

- за полугодие - не позднее 31 июля;

- за 9 месяцев - не позднее 31 октября;

- за год - не позднее 1 апреля следующего года.

За искажения суммовых показателей формы 6-НДФЛ и за ошибки, влекущие неблагоприятные последствия для бюджета в виде неисчисления (неполного исчисления) НДФЛ, налоговому агенту грозит штраф по п. 1 ст. 126.1 Налогового кодекса РФ - в размере 500 рублей за каждый представленный документ, содержащий недостоверные сведения.

Принимая во внимание изложенные нормы права, суд приходит к выводу о том, что ООО «ФОК Рост-Фитнес» к ответственности по ч. 1 ст. 126.1 НК РФ в виде штрафа в сумме 157 612,40 рублей привлечено правомерно.

На основании ст. 419 главы 34 НК РФ ООО «ФОК Рост-Фитнес» в проверяемом периоде с 01.01.2018г. по 31.12.2020г. являлось плательщиком страховых взносов.

В соответствии с пп. 1 п. 1 ст. 420 НК РФ объектом обложения страховыми взносами для плательщиков, указанных в абзацах втором и третьем подпункта 1 пункта 1 статьи 419 Кодекса, если иное не предусмотрено статьей, признаются выплаты и иные вознаграждения в пользу физических лиц, подлежащих обязательному социальному страхованию в соответствии с федеральными законами о конкретных видах обязательного социального страхования (за исключением вознаграждений, выплачиваемых лицам, указанным в подпункте 2 пункта 1 статьи 419 Кодекса): в рамках трудовых отношений и по гражданско-правовым договорам, предметом которых являются выполнение работ, оказание услуг).

В соответствии с п.1. ст. 421 НК РФ база для исчисления страховых взносов для плательщиков, указанных в абзацах втором и третьем подпункта 1 пункта 1 статьи 419 Кодекса, определяется по истечении каждого календарного месяца как сумма выплат и иных вознаграждений, предусмотренных пунктом 1 статьи 420 Кодекса, начисленных отдельно в отношении каждого физического лица с начала расчетного периода нарастающим итогом, за исключением сумм, указанных в статье 422 Кодекса.

В соответствии с п. 1 ст. 425 НК РФ тариф страхового взноса представляет собой величину страхового взноса на единицу измерения базы для исчисления страховых взносов, если иное не предусмотрено настоящей главой.

В соответствии с п. 2 ст. 425 НК РФ тарифы страховых взносов устанавливаются в следующих размерах:

1) на обязательное пенсионное страхование:

в пределах установленной предельной величины базы для исчисления страховых взносов по данному виду страхования - 22 процента;

свыше установленной предельной величины базы для исчисления страховых взносов по данному виду страхования - 10 процентов;

2) на обязательное социальное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством в пределах установленной предельной величины базы для исчисления страховых взносов по данному виду страхования - 2,9 процента;

3) на обязательное медицинское страхование - 5,1 процента.

Согласно п.1. ст.431 НК РФ в течение расчетного периода по итогам каждого календарного месяца плательщики производят исчисление и уплату страховых взносов исходя из базы для исчисления страховых взносов с начала расчетного периода до окончания соответствующего календарного месяца и тарифов страховых взносов за вычетом сумм страховых взносов, исчисленных с начала расчетного периода по предшествующий календарный месяц включительно.

Согласно п.4. ст.431 НК РФ плательщики обязаны вести учет сумм начисленных выплат и иных вознаграждений (за исключением указанных в подпункте 3 пункта 3 статьи 422 Кодекса), сумм страховых взносов, относящихся к ним, в отношении каждого физического лица, в пользу которого осуществлялись выплаты.

В соответствии с п. 7. ст. 431 НК ПФ плательщики, указанные в подпункте 1 пункта 1 статьи 419 Кодекса (за исключением физических лиц, производящих выплаты, указанные в подпункте 3 пункта 3 статьи 422 Кодекса), представляют расчет по страховым взносам не позднее 30-го числа месяца, следующего за расчетным (отчетным) периодом, в налоговый орган по месту нахождения организации и по месту нахождения обособленных подразделений организаций, которые начисляют выплаты и иные вознаграждения в пользу физических лиц, по месту жительства физического лица, производящего выплаты и иные вознаграждения физическим лицам.

В ходе выездной налоговой проверки проведен анализ расчетных счетов ООО «ФОК Рост-Фитнес» за период с 01.01.2018г. по 31.12.2020г., установлено регулярное перечисление денежных средств в адрес индивидуальных предпринимателей, оказывающих возмездные услуги ООО «ФОК Рост-Фитнес».

Установлено 49 физических лиц - индивидуальных предпринимателей систематически получавших денежные выплаты от ООО «ФОК Рост-Фитнес».

За период с 01.01.2018 по 31.12.2020 г. ООО «ФОК Рост-Фитнес» перечислено предпринимателям денежных средств в сумме 95 803 769 руб.,

Налоговым органом установлено, что индивидуальные предприниматели взаимодействуют только с ООО «ФОК «Рост-Фитнес», либо в некоторых случаях взаимодействуют с группой компаний спорт клуба X-fit (ООО ФОК Волга Фитнес, ООО ФОК Платинум, ООО ФОК Водный). Также, индивидуальные предприниматели не несут никаких расходов на аренду, оборудование и инвентарь, рекламу собственных услуг, поиск сотрудников и прочее, помимо обязательных платежей в виде налогов, взносы и.т.д. После того, как индивидуальные предприниматели прекращали взаимодействие с ООО «ФОК «Рост-Фитнес», происходило закрытие ИП. В дальнейшем с новым работодателем заключался трудовой договор, например, с ООО «Алекс Фитнес».

Также процедура регистрации ИП, подача документов в соответствующий регистрирующий орган, открытие расчетных счетов, ведение деятельности ИП, оформление доверенностей и т.д., все это было централизовано и осуществлялось одними и теми же людьми.

Налоговой проверкой установлен факт организованного ООО «ФОК «Рост-Фитнес» единообразного процесса регистрации физических лиц в качестве индивидуальных предпринимателей: оказание бухгалтерских услуг идентичными организациями, оформление доверенностей у одного нотариуса, использование единых контактных номеров и адресов электронной почты, а также то, что оплата государственной пошлины производилась с одной и той же банковской карты.

Установлены следующие факты:

- В штате общества находится только «сопутствующий» персонал: менеджер отдела продаж, специалист по фитнес тестированию, медсестра по массажу, бухгалтер, инженер, администратор, тренеров в штате организации нет.

- процедура регистрации ИП, подача документов в соответствующий регистрирующий орган, открытие расчетных счетов, ведение деятельности ИП, оформление доверенностей и т.д., все это было централизовано и осуществлялось одними и теми же людьми.

- иной предпринимательской деятельностью предприниматели не занимались, а осуществляли оказание тренерских услуг только в адрес ООО «ФОК Рост-Фитнес»;

- расчетные счета в банках открыты в одних и тех же банках;

- бухгалтерские и юридические услуги предпринимателям оказывали одни и те же организации;

- анализ сайтов в сети интернет https://rostovnadonu.xfit.ru/ показал, что предприниматели указаны, как тренера клуба. Иной информации, о том, что ИП предоставляют услуги по физкультурно-оздоровительным мероприятиям не установлено.

- расходы на предпринимательскую деятельность, такие как аренда, реклама, оплата коммунальных услуг, ИП не осуществлялась;

- предприниматели использовали символику клуба на безвозмездной основе; использовали помещения клуба, инвентарь на безвозмездной основе;

- ООО «ФОК «Рост-Фитнес» на платформе в Интернет-ресурсе Avito размещало объявление о поиске сотрудников - инструкторов тренажерного зала и инструкторов в бассейн с установленной заработной платой, в то время как в штате организации искомые должности отсутствуют;

- условием заключения договоров возмездного оказания услуг с привлекаемыми к деятельности общества физическими лицами являлась их регистрация в качестве ИП;

- ООО «Фок «Рост-Фитнес» переводило денежные средства в адрес индивидуальных предпринимателей в одно и тоже время, не зависимо от результата работ (отчеты составлены последним числом месяца, а оплата произведена в середине месяца в сумме равной сумме в акте выполненных работ за этот месяц);

- с индивидуальными предпринимателями составлялись типовые договоры возмездного оказания услуг. В ходе анализа договоров возмездного оказания услуг с тренерами и иной информации установлено следующее:

- договоры были бессрочными, рассчитанными не на единоразовое выполнение работ;

- договоры предусматривали систематическое исполнение услуг;

- обществом, как стороной договора, потребляется личный труд физических лиц;

- на протяжении продолжительного периода времени предприниматели (тренеры) ежедневно оказывали свои услуги в соответствии с графиком.

На основании вышеизложенного инспекцией сделан вывод о том, что обществом минимизируются налоговые обязательства по страховым взносам посредством регистрации работников (тренеров клуба) в качестве ИП, применяющих упрощенную систему налогообложения, и заключения с ними договоров гражданско-правового характера.

Таким образом, в ходе выездной налоговой проверки ООО «ФОК Рост-Фитнес» установлено занижение налогоплательщиком объекта обложения страховыми взносами в нарушение пп. 1 п. 1 ст. 420 НК РФ и занижение базы для исчисления страховых взносов в нарушение п. 1 ст. 421 НК РФ, в результате не отражения выплат и иных вознаграждений в пользу физических лиц, подлежащих обязательному социальному страхованию, с использованием установленной схемы в 2018 г. на сумму 35 787 333 руб., в 2019 году на сумму 33 128 613 руб., в 2020 году на сумму 26 887 823 руб.

Налоговым органом осуществлен расчет взносов на ОПС, ОМС, ОСС за 2018-2020 год и произведено доначисление за:

- 2018 год в сумме 6 766 040 рублей,

- 2019 год в сумме 6 393 429 рублей,

- 2020 год в сумме 4 851 991 рубль.

Всего 18 011 460 рублей.

Оценив представленные в материалах дела доказательства по правилам статей 65, 71 АПК РФ в их совокупности и взаимосвязи, правильно применив нормы материального и процессуального права, суд первой инстанции пришел к верному выводу о том, что привлечение обществом физических лиц, зарегистрированных в качестве плательщиков НПД, по договорам гражданскоправового характера, а по существу выполняющих трудовые обязанности, направлено на неправомерное уменьшение налоговых обязательств общества как работодателя, в том числе, на неуплату страховых взносов, а также о квалификации правоотношений между обществом и физическими лицами в качестве трудовых.

При таких обстоятельствах, оснований для удовлетворения заявления общества с ограниченной ответственностью «Физкультурно-оздоровительный комплекс «Рост-Фитнес» о признании незаконным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России № 24 по Ростовской области о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения № 6 от 25.01.2023 не имеется.

Выводы суда по настоящему делу соответствуют выводам, изложенным в постановлении Арбитражного суда Северо-Западного округа от 28.11.2023 по делу № А56-122617/22. Определением Верховного Суда Российской Федерации от 08.02.2024 года в передаче кассационной жалобы для рассмотрения в судебном заседании Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации отказано.


В силу п. 76 Постановление Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 N 57 «О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации» в случае отказа в удовлетворении заявления налогоплательщика, оставления такого заявления без рассмотрения, прекращения производства по делу резолютивная часть соответствующего решения должна содержать указание на отмену принятых обеспечительных мер с момента вступления в силу судебного акта.

В связи с этим обеспечительные меры, принятые определением суда от 11.08.2023, в виде приостановления действия решения Межрайонной Инспекции ФНС России № 24 по Ростовской области о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения № 6 от 25.01.2023 следует отменить.


Расходы по оплате государственной пошлины подлежат отнесению на истца в соответствии со ст. 110 АПК РФ.


Руководствуясь статьями 110, 167-170, 176, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд



Р Е Ш И Л:

В удовлетворении заявленных требований отказать.

Отменить обеспечительные меры, принятые определением суда от 11.08.2023 по делу А53-23387/23.

Решение суда по настоящему делу вступает в законную силу по истечении месячного срока со дня его принятия, если не подана апелляционная жалоба. В случае подачи апелляционной жалобы решение, если оно не отменено и не изменено, вступает в законную силу со дня принятия постановления арбитражного суда апелляционной инстанции.

Решение суда по настоящему делу может быть обжаловано в апелляционном порядке в Пятнадцатый арбитражный апелляционный суд в течение месяца с даты принятия решения через суд, принявший решение.

Решение суда по настоящему делу может быть обжаловано в кассационном порядке в Арбитражный суд Северо-Кавказского округа в течение двух месяцев со дня вступления в законную силу решения через суд, принявший решение, при условии, что оно было предметом рассмотрения арбитражного суда апелляционной инстанции или суд апелляционной инстанции отказал в восстановлении пропущенного срока подачи апелляционной жалобы.






Судья М.Е. Штыренко