Постановление от 14 ноября 2018 г. по делу № А44-8705/2017

ЧЕТЫРНАДЦАТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ

АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД

ул. Батюшкова, д.12, г. Вологда, 160001

E-mail: 14ap.spravka@arbitr.ru, http://14aas.arbitr.ru


П О С Т А Н О В Л Е Н И Е

Дело № А44-8705/2017
г. Вологда
14 ноября 2018 года


Резолютивная часть постановления объявлена 07 ноября 2018 года.

В полном объеме постановление изготовлено 14 ноября 2018 года.

Четырнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе председательствующего Докшиной А.Ю., судей Алимовой Е.А. и Мурахиной Н.В., при ведении протокола секретарем судебного заседания ФИО1,

при участии от общества с ограниченной ответственностью «Деловой Партнер» ФИО2 по доверенности от 09.10.2018, от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 9 по Новгородской области ФИО3 по доверенности от 23.10.2017, ФИО4 по доверенности от 30.01.2018 № 6-01/003968,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью «Деловой Партнер» на решение Арбитражного суда Новгородской области от 23 марта 2018 года по делу № А44-8705/2017 (судья Максимова Л.А.),

у с т а н о в и л:

общество с ограниченной ответственностью «Деловой Партнер» (ОГРН <***>, ИНН <***>; место нахождения: 173015, Новгородская область, Великий Новгород, улица Прусская, дом 22; далее –общество) обратилось в Арбитражный суд Новгородской области с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 9 по Новгородской области (ОГРН <***>, ИНН <***>; место нахождения: 173003, Новгородская область, Великий Новгород, улица Большая Санкт-Петербургская, дом 62; далее – инспекция, налоговый орган) о признании недействительным решения от 03.07.2017 № 3373, которым обществу доначислены налог на имущество организаций за 2015 год в сумме 1 372 892 руб., соответствующие указанному налогу пени в сумме 153 625 руб. 92 коп. и налоговые санкции по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее – НК РФ) в сумме 419 048 руб., ввиду не исчисления обществом налога с кадастровой стоимости жилых домов, сведения о праве собственности общества на которые имелись в 2015 году в Едином государственном реестре прав на недвижимое имущество и сделок с ним.

К участию в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, привлечена администрация Великого Новгорода в лице Комитета по управлению муниципальным имуществом и земельными ресурсами Великого Новгорода и Комитета по архитектуре и градостроительству (далее – администрация).

Решением Арбитражного суда Новгородской области от 23 марта 2018 года в удовлетворении заявленных требований отказано.

Общество с решением суда не согласилось и обратилось с апелляционной жалобой, в которой просит его отменить и принять по делу новый судебный акт об удовлетворении заявленных требований. В обоснование апелляционной жалобы ссылается на нарушение судом норм материального и процессуального права. Считает, что выводы суда противоречат действующему законодательству, судом неверно дано толкование статьи 378.2 НК РФ, судом не применена аналогия закона к спорным отношениям, а именно пункты 3 и 4 названной статьи Кодекса.

Представитель общества в судебном заседании поддержал доводы и требования апелляционной жалобы.

Инспекция в отзыве и ее представители в судебном заседании отклонили доводы жалобы, просили решение суда оставить без изменения, апелляционную жалобу – без удовлетворения.

От администрации отзыв на апелляционную жалобу не поступил.

Третье лицо надлежащим образом извещено о времени и месте рассмотрения апелляционной жалобы, представителя в суд не направило, в связи с этим дело рассмотрено в его отсутствие в соответствии со статьями 123, 156, 266 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее – АПК РФ).

Заслушав объяснения представителей заявителя и ответчика, исследовав доказательства по делу, проверив законность и обоснованность решения суда, изучив доводы жалобы, апелляционная инстанция находит апелляционную жалобу подлежащей частичному удовлетворению ввиду следующего.

Как усматривается в материалах дела, инспекцией проведена камеральная проверка уточненной налоговой декларации общества по налогу на имущество организаций за 2015 год (корректировка № 4), представленной 03.02.2017, по результатам которой налоговым органом составлен акт от 12.04.2017 № 2014 и принято решение от 03.07.2017 № 3373.

Названным решением обществу доначислены налог на имущество организаций за 2015 год в сумме 1 372 892 руб., пени по указанному налогу в сумме 153 625 руб. 92 коп., заявитель привлечен к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ в виде штрафа в сумме 419 048 руб.

В ходе проверки инспекция установила, что в нарушение подпункта 4 пункта 1, пункта 12 статьи 378.2, пунктов 1, 5 статьи 382 НК РФ, статьи 2-1 Закона Новгородской области от 30.09.2008 № 384-ОЗ «О налоге на имущество организаций» (далее – Областной закон № 384-ОЗ) общество не исчислило налог на имущество организации за 2015 год по 71 жилому дому и жилым помещениям (квартирам), находившимся в собственности налогоплательщика в 2015 году, что, по мнению налогового органа, привело к занижению налога на имущество организаций в 2015 году на сумму 1 372 892 руб.

Расчет налога произведен с учетом кадастровой стоимости жилых домов, с применением в соответствующих случаях коэффициента, определяемого как отношение количества полных месяцев, в течение которых спорные объекты недвижимого имущества находились в собственности налогоплательщика, к количеству месяцев в налоговом (отчетном) периоде.

При этом, как следует из содержания решения инспекции, 29.03.2016 общество представило в инспекцию первичную налоговую декларацию по налогу на имущество за 2015 год, в которой исчислен к уплате в бюджет налог в сумме 1 775 287 руб., в том числе налог в сумме 1 093 766 руб. с кадастровой стоимости 113 жилых помещений, не учитываемых на балансе в качестве объектов основных средств в порядке, установленном для ведения бухгалтерского учета.

По данным налогового органа, налог на имущество организаций, исчисленный по первичной налоговой декларации, уплачен обществом в полном объеме 20.04.2016, то есть с нарушением установленного срока (том 7, лист 28; том 8, листы 2, 6, 7).

В дальнейшем, в ходе камеральной проверки первичной декларации после получения требования налогового органа о представлении пояснений относительно выявленных инспекцией противоречий межу сведениями, содержащимися в декларации, и полученными ответчиком документами, 07.06.2016 обществом представлена уточненная декларация по налогу на имущество за 2015 год (корректировка № 1), в которой сумма налога, подлежащего уплате в бюджет исчислена в размере 985 083 руб., то есть уменьшена на 790 204 руб. (1 775 287 руб. – 985 083 руб.).

Аналогичным образом, после получения соответствующих требований инспекции 30.08.2016 обществом представлена в налоговый орган уточненная декларация по налогу на имущество за 2015 год (корректировка № 2), в которой сумма налога, подлежащего уплате в бюджет, исчислена в размере 997 171 руб., то есть к доплате в бюджет налог составил 12 088 руб. (997 171 руб. – 985 083 руб.); затем, 28.10.2016 обществом представлена уточненная декларация по налогу на имущество за 2015 год (корректировка № 3), в которой сумма налога, подлежащего уплате в бюджет, исчислена в размере 1 629 056 руб., то есть к доплате в бюджет налог составил 631 885 руб. (1 629 056 руб. – 997 171 руб.); после этого, 03.02.2017 обществом представлена уточненная декларация по налогу на имущество за 2015 год (корректировка № 4), в которой сумма налога, подлежащего уплате в бюджет, исчислена в размере 1 707 432 руб., то есть к доплате в бюджет налог составил 78 376 руб. (1 707 432 руб. – 1 629 056 руб.).

Таким образом, по данным налогового органа, сумма налога на имущество к доплате в бюджет по трем уточненным налоговым декларациям (корректировки № 2, 3, 4) составила 722 349 руб. (12 088 руб. + 631 885 руб. + 78 376 руб.).

При этом суммы налога, исчисленные к доплате по указанным декларациям, самостоятельно налогоплательщиком в бюджет не уплачивались.

Ввиду представления обществом ранее трех уточненной декларации (корректировки № 2, 3), в которых заявителем самостоятельно исчислен к уплате налог на имущество в отношении в том числе трех домов, выявленных инспекцией при камеральной проверке уточенной декларации № 4, в решении налогового органа к уплате предложен налог и пени только по 71 дому (за минусом 76 474 руб., которые общество дважды исчислило по одному и тому же объекту), тогда как налоговые санкции начислены как на сумму налога (1 372 892 руб.), доначисленного по итогам проверки, так и на налог в размере 722 349 руб., который был самостоятельно исчислен, но не был уплачен налогоплательщиком в бюджет по уточненным налоговым декларациям (всего по 74 объектам). Подробный расчет штрафа имеется в материалах дела (том 7, листы 39 – 44).

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Новгородской области от 04.09.2017 № 5-18/10434 решение инспекции оставлено без изменения.

Не согласившись с решением инспекции, общество обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании его недействительным.

Суд первой инстанции отказал в удовлетворении заявленных требований в полном объеме, сославшись на то, что поскольку пунктом 1 статьи 16 Федерального закона от 21.07.1997 № 122-ФЗ «О государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним» в спорный налоговый период был установлен заявительный порядок государственной регистрации прав, то именно общество обязано было принять меры для того, чтобы привести сведения о своем недвижимом имуществе в соответствие с положениями Федерального закона от 13.07.2015 № 218-ФЗ «О государственной регистрации недвижимости» в соответствующей редакции, обеспечить их достоверность в Едином государственном реестре недвижимости, при этом общество должно было осознавать риски своего ненадлежащего поведения в спорных правоотношениях, которые оно в любом случае в спорной ситуации не может возлагать на бюджет.

Кроме того, как указал суд в обжалуемом решении, предметом спора по настоящему делу является не установление юридического факта ликвидации спорных домов, а проверка законности решения инспекции о доначислении налога на имущество, поэтому необходимо учитывать, что налоговые органы не наделены полномочиями отступать от установленного порядка налогообложения; не наделены полномочиями на учет при налогообложении документов, которые не поименованы в соответствующей главе НК РФ в качестве допустимых к учету при исчислении налога; усмотрение должностных лиц налогового органа при проверке полноты и правильности исчисления налогоплательщиком налогов должно основываться на нормах соответствующего законодательства.

При этом судом первой инстанции не приняты ссылки общества на документы, представленные им в материалы дела, которые, по мнению заявителя, свидетельствуют о физическом отсутствии спорных жилых домов в 2015 году по причине того, общество, якобы, произвело их снос до 2015 года, и как следствие, об отсутствии объектов налогообложения по спорным домам в 2015 году.

Обжалуемое решение суда проверено судом апелляционной инстанции в порядке статей 266 – 269 названного Кодекса исходя из доводов, заявленных в апелляционных жалобах.

В связи с этим апелляционная инстанция, оценив в порядке статьи 71 АПК РФ имеющиеся в деле доказательства, приходит к следующим выводам.

По смыслу статей 65, 198 и 200 АПК РФ обязанность доказывания наличия права и факта его нарушения оспариваемыми актами, решениями, действиями (бездействием) возложена на заявителя, обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта, решения, действий (бездействия) закону или иному нормативному правовому акту, а также обстоятельств, послуживших основанием для их принятия (совершения), возлагается на орган или лицо, которые приняли данный акт, решение, совершили действия (допустили бездействие).

Исходя из части 2 статьи 201 АПК РФ обязательным условием для принятия решения об удовлетворении заявленных требований о признании ненормативного акта недействительным (решения, действий, бездействия незаконными) является установление судом совокупности юридических фактов: во-первых, несоответствия таких актов (решения, действий, бездействия) закону или иному нормативному правовому акту, а во-вторых, нарушения ими прав и законных интересов заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

На основании пункта 1 статьи 372 НК РФ налог на имущество организаций устанавливается этим Кодексом и законами субъектов Российской Федерации, вводится в действие в соответствии с НК РФ законами субъектов Российской Федерации и с момента введения в действие обязателен к уплате на территории соответствующего субъекта Российской Федерации.

В соответствии с пунктом 2 статьи 372 данного Кодекса устанавливая налог, законодательные (представительные) органы субъектов Российской Федерации определяют налоговую ставку в пределах, установленных главой 30 НК РФ, порядок и сроки уплаты налога. При установлении налога законами субъектов Российской Федерации могут также определяться особенности определения налоговой базы отдельных объектов недвижимого имущества в соответствии с главой 30 НК РФ, предусматриваться налоговые льготы и основания для их использования налогоплательщиками.

В силу статьи 373 НК РФ налогоплательщиками налога на имущество признаются организации, имеющие имущество, признаваемое объектом налогообложения в соответствии со статьей 374 НК РФ.

Статьей 374 названного Кодекса предусмотрено, что объектами налогообложения для российских организаций признается движимое и недвижимое имущество (в том числе имущество, переданное во временное владение, в пользование, распоряжение, доверительное управление, внесенное в совместную деятельность или полученное по концессионному соглашению), учитываемое на балансе в качестве объектов основных средств в порядке, установленном для ведения бухгалтерского учета, если иное не предусмотрено статьями 378, 378.1 и 378.2 настоящего Кодекса.

В статье 378.2 НК РФ регламентированы особенности определения налоговой базы, исчисления и уплаты налога на имущество в отношении отдельных объектов недвижимого имущества.

В частности, согласно подпункту 4 пункта 1 статьи 378.2 упомянутого Кодекса налоговая база определяется с учетом особенностей, установленных настоящей статьей, как кадастровая стоимость имущества, утвержденная в установленном порядке, в отношении таких видов недвижимого имущества, признаваемого объектом налогообложения, как жилые дома и жилые помещения, не учитываемые на балансе в качестве объектов основных средств в порядке, установленном для ведения бухгалтерского учета.

На территории Новгородской области установлен налог на имущество организаций Областным законом № 384-ОЗ, в соответствии со статьей 2-1 которого (в редакции, действующей с 01.01.2015) налоговая база по налогу в отношении объектов недвижимого имущества, указанных в статье 378.2 НК РФ, определяется как их кадастровая стоимость по состоянию на 1 января года налогового периода.

В силу пункта 3 статьи 3 областного закона № 384-ОЗ налоговая ставка в отношении объектов недвижимого имущества, налоговая база в отношении которых определяется как кадастровая стоимость, устанавливается на 2015 год в размере 1,5 процента.

В рассматриваемом случае, как верно установлено судом и не оспаривается обществом, спорные 71 жилой дом и квартиры, в отношении которых инспекцией доначислен налог на имущество (список их кадастровых номеров содержится на странице 10 оспариваемого решения налогового органа, в приложении 1 к решению и в сводном расчете налога на имущество (приложение к дополнительным пояснениям инспекции от 06.08.2018 (том 1, листы 29 – 35; том 7, листы 32 – 38)) под номерами 9, 17 – 21, 23 – 25, 27 – 38, 40 – 81, 83 – 90), не были учтены обществом на балансе в качестве объектов основных средств, что подтверждается представленными заявителем оборотно-сальдовыми ведомостями по счету 01.01 и счету 02.01 за 9 месяцев 2015 года и за 4-й квартал 2015 года.

В связи с этим суд обоснованно признал правомерными доводы налогового органа о том, что в данном случае при налогообложении спорных домов в 2015 году применимы положения подпункта 4 пункта 1 статьи 378.2 НК РФ, которые устанавливают, что по жилым домам, не учитываемым на балансе налогоплательщика, налоговой базой по налогу на имущество является не сам дом как таковой, а его кадастровая стоимость.

Ссылка подателя жалобы на то, что в данном случае, приобретая жилые дома под снос, общество не предполагало их использование по прямому назначению в соответствии со статьей 17 Жилищного кодекса Российской Федерации, не принимается судом апелляционной инстанции.

Законодательство о налогах и сборах связывает обязанность по исчислению и уплате налога на имущество организаций с наличием у налогоплательщика реально существующих объектов недвижимости, способных приносить экономические выгоды его владельцу и потому, признаваемых частью активов налогоплательщика – объектами основных средств.

Подпунктом 5 пункта 1 статьи 1 Земельного кодекса Российской Федерации установлен принцип единства судьбы земельных участков и прочно связанных с ними объектов, согласно которому все прочно связанные с земельными участками объекты следуют судьбе земельных участков, за исключением случаев, установленных федеральными законами.

В рассматриваемой ситуации экономическая выгода заявителя в приобретении спорных жилых домов заключается в необходимости приобретения обществом как застройщиком для ведения им предпринимательской деятельности земельных участков, на которых были расположены такие жилые дома и помещения, неразрывно связанные с этими участками.

Следовательно, вопреки доводам апеллянта, положения пункта 7 статьи 3 НК РФ, так же как и аналогия закона в рассматриваемой ситуации неприменимы.

Как верно отмечено судом, отсутствие спорных домов на балансе общества в качестве объектов основных средств, приобретение их для сноса без использования по прямому назначению, не исключает возможность учитывать указанные дома в качестве объектов обложения налогом на имущество организаций, поскольку данные доводы заявителя не согласуются в положениями подпункта 4 пункта 1 статьи 378.2 НК РФ, прямо определяющими порядок обложения, исходя из кадастровой стоимости, именно жилых домов и жилых помещений, не учитываемых на балансе в качестве объектов основных средств, не ставя порядок обложения под условие использования или неиспользования таких домов по назначению.

Общество в судах первой и апелляционной инстанции последовательно настаивало на том, что все спорные объекты недвижимости, в отношении которых доначислена спорная сумма налога на имущество, прекратили свое существование до 01.01.2015, в подтверждение чего заявитель сослался на акты о приемке выполненных по сносу домов работ формы № КС-2, разрешения на строительство новых многоэтажных домов, разрешения на ввод объектов в эксплуатацию, свидетельства о государственной регистрации права на земельные участки, кадастровые паспорта на вновь образованные земельные участки, скриншоты сайта «Росреестр» «Публичная кадастровая карта», градостроительные планы земельных участков.

По каждому спорному дому заявителем сформирован свой пакет документов (тома 2 – 5), перечень которых содержится в составленном сторонами в ходе пообъектной сверки реестре информации по спорным объектам недвижимого имущества (том 6, листы 112-122), и которые, по мнению общества, налоговый орган должен был учесть при принятии оспариваемого решения, исключив выводы о наличии у подателя жалобы обязанности по уплате налога на имущество по спорным объектам недвижимости.

Оценив в порядке статьи 71 АПК РФ предъявленные налогоплательщиком документы, суд первой инстанции пришел к правильному выводу о том, что данные документы достоверно не подтверждают фактический снос спорных объектов до 01.01.2015.

Как верно указал суд в обжалуемом решении, анализ представленных документов показал, что практически ни один из указанных реестре информации документов не свидетельствует безусловно о дате сноса спорных домов, поскольку в большинстве случае документы противоречивы и недостаточны, чтобы сделать однозначный вывод о такой дате. Представленные заявителем акты о приемке выполненных по сносу домов работ формы № КС-2 составлены обществом в одностороннем порядке, то есть являются документом внутреннего учета, при этом имеют противоречия с остальными документами.

Выводы, по которым суд первой инстанции отклонил ссылку заявителя на вышеназванные документы, изложенные на страницах 6 и 7 обжалуемого судебного акта апелляционная инстанция находит обоснованными и соглашается с ними.

Вместе с тем, отказывая в удовлетворении требований общества в полном объеме, суд первой инстанции сослался на то, что у заявителя имелась законно установленная обязанность по исчислению налога на имущества по спорным домам до того момента, пока имеется налоговая база – кадастровая стоимость жилых домов, исключение которой возможно только после внесения в кадастровый учет сведений о прекращении права собственности, а также на предусмотренный пунктом 5 статьи 382 НК РФ порядок исчисления налога, согласно которому при прекращении у налогоплательщика в течение налогового (отчетного) периода права собственности на объекты недвижимого имущества, указанные в статье 378.2 названного Кодекса, исчисление суммы налога (сумм авансовых платежей по налогу) в отношении данных объектов недвижимого имущества осуществляется с учетом коэффициента, определяемого как отношение количества полных месяцев, в течение которых данные объекты недвижимого имущества находились в собственности налогоплательщика, к количеству месяцев в налоговом (отчетном) периоде.

Однако суд не принял во внимание, что право на вещь не может существовать в отсутствие самой вещи.

Уплата налога со стоимости недвижимости выступает в этом случае одной из составляющих бремени содержания имущества, которое лежит на собственнике, а само по себе наличие в государственном кадастровом учете сведений об объекте недвижимости и его принадлежности налогоплательщику не может служить основанием для взимания налога при отсутствии облагаемого имущества в действительности.

На основании пункта 1 статьи 235 Гражданского кодекса Российской Федерации и с учетом разъяснений, данных в пункте 38 постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации от 23.06.2015 № 25 «О применении судами некоторых положений раздела I части первой Гражданского кодекса Российской Федерации», в случае сноса объекта недвижимости право собственности на него прекращается по факту уничтожения (утраты физических свойств) имущества.

Исходя из пункта 3 статьи 1 Федерального закона от 24.07.2007 № 221-ФЗ «О государственном кадастре недвижимости» (далее – Закон № 221-ФЗ), действовавшего в спорном отчетном периоде, исключение из государственного кадастра сведений об учтенном объекте недвижимости лишь подтверждает факт прекращения существования объекта.

Данный правовой подход соответствует позиции Верховного Суда Российской Федерации, высказанной в определениях от 20 сентября 2018 года № 305-КГ18-9064, от 24 октября 2018 года № 305-КГ18-12600.

Таким образом, вопреки выводу суда первой инстанции, установление юридического факта ликвидации спорных домов или жилых помещений входит в предмет исследования в рамках настоящего спора, поскольку, как указано выше, исчислять налог на имущество организаций возможно только в отношении физически существующего в спорный налоговый период объекта недвижимости.

В связи с этим в ходе рассмотрения настоящего дела в суде апелляционной инстанции заявителю предложено представить надлежаще заверенные копии актов обследования, подтверждающих прекращение существования спорных объектов недвижимости, предъявление которого было необходимо для кадастрового учета документа при снятии объекта недвижимости с учета (пункт 4 части 1 статьи 22 Закона № 221-ФЗ в редакции, действовавшей в период снятия спорных объектов недвижимости с регистрационного учета).

В подтверждение факта отсутствия объектов налогообложения налогоплательщиком с ходатайством от 01.11.2018 № 884 представлено 59 актов обследования, составленных кадастровыми инженерами, датированных 16.01.2015, 19.01.2015, 06.02.2015, 04.03.2015, 12.02.2016, 17.08.2016, 18.08.2016, 22.08.2016, которыми установлены факты прекращении существования только 59 жилых домов и которые вошли в пакеты документов для исключения в дальнейшем из государственного реестра недвижимости сведений о жилых домах с соответствующими кадастровыми номерами.

То обстоятельство, что после указанных дат спорные жилые дома (квартиры) физически не существовали, налоговым органом не оспаривается. Достоверность составленных кадастровыми инженерами актов ответчиком не опровергается.

Таким образом, обязанность исчислить и уплатить налог на имущество прекратилась с момента прекращения физического существования жилых домов и жилых помещений (квартир).

Вместе с тем в отношении остальных 12 спорных объектов недвижимости такие акты обществом не предъявлены, сведений об исключении их из государственного кадастра недвижимости также не представлено.

Ссылка заявителя то, что разрешение на ввод нового объекта в эксплуатацию, датированный до 01.01.2015, свидетельствует о том, что на соответствующем участке уже построен новый объект недвижимости, соответственно старый жилой дом снесен, обоснованно отклонена судом первой инстанции, поскольку, как верно указал суд, само по себе наличие разрешения на ввод нового объекта в эксплуатацию не свидетельствуют неоспоримо о сносе спорных домов на спорных земельных участках.

В частности, в ходе анализа документов, представленных обществом, ответчиком и судом установлено, что земельные участки под строительство новых домов формировались из совокупности (переформирования) земельных участков под спорными домами, вводимые в эксплуатацию новые многоквартирные дома не занимали полностью вновь сформированные участки; на оставшейся площади, как утверждает инспекция, могли располагаться спорные дома, снос которых не был проведен на 01.01.2015.

Доказательств, достоверно опровергающих данные доводы ответчика, общество в материалы дела не представило.

В свою очередь, правомерность доводов налогового органа подтверждается представленными самим же обществом документами, например, по дому № 16, 1 в переулке Хутынском разрешение на ввод объекта в эксплуатацию выдано 02.12.2009, тогда как односторонний акт о сносе спорного дома по данному адресу составлен заявителем только 30.04.2012 (№ 38 в реестре информации (том 6, лист 118)), следовательно при вводе нового дома в эксплуатацию старый спорный дом мог располагаться и, по данным налогоплательщика, располагался на земельном участке.

Между тем в связи с представлением обществом актов обследования, составленных кадастровыми инженерами, датированных 16.01.2015, 19.01.2015, 06.02.2015, 04.03.2015, инспекцией произведен перерасчет налога на имущество в отношении жилых домов, указанных в пунктах 17, 18, 20, 21, 23, 24, 25, 78 приложения 1 к решению и в этих же пунктах сводного расчета налога на имущество (приложение к дополнительным пояснениям инспекции от 06.08.2018), в результате которого с учетом дат фиксации прекращения существования этих жилых домов уменьшился коэффициент-числитель и, как следствие, излишне доначислен налог на имущество за 2015 год в сумме 39 969 руб., а также соответствующие ему суммы пеней.

Арифметический расчет налога обществом не оспаривается.

Кроме того, как следует из содержания оспариваемого решения налогового органа и подтверждено представители инспекции в судебном заседании апелляционной инстанции, по итогам проверки обществу также начислен штраф по пункту 1 статьи 122 НК РФ в соответствующем размере, приходящийся на налог на имущество в сумме 722 349 руб. (12 088 руб. + 631 885 руб. + 78 376 руб.), исчисленный обществом самостоятельно к доплате в бюджет по трем уточненным налоговым декларациям (корректировки № 2, 3, 4).

По мнению налогового органа, поскольку каждая уточненная декларация сдавалась обществом после получения очередного требования инспекции о предоставлении пояснений по вопросу расхождения данных, содержащихся в первичной и последующих уточненных декларациях, с документами, имеющимися у ответчика, и приходящийся к доплате по декларациям (корректировки № 2, 3, 4) налог на имущество заявителем по указанным декларациям самостоятельно не был уплачен, то общество не подлежит освобождению от ответственности в виде штрафа, начисленного на казанную сумму налога.

Несмотря на то, что решение инспекции оспорено заявителем в полном объеме, в решении суда первой инстанции отсутствует какая-либо оценка правомерности начисления штрафа по данному эпизоду. При этом в удовлетворении требований общества отказано в полном объеме.

Между тем инспекцией и судом первой инстанции не учтено следующее.

Порядок исполнения обязанности по уплате налога установлен в статье 45 НК РФ.

Согласно подпункту 1 пункта 3 статьи 45 НК РФ обязанность по уплате налога считается исполненной налогоплательщиком с момента предъявления в банк поручения на перечисление в бюджетную систему Российской Федерации на соответствующий счет Федерального казначейства денежных средств со счета налогоплательщика в банке при наличии на нем достаточного денежного остатка на день платежа.

С учетом правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, сформированной в постановлении от 12.10.1998 № 24-П, конституционная обязанность каждого налогоплательщика по уплате налогов должна считаться исполненной в тот момент, когда изъятие части его имущества, предназначенной для уплаты в бюджет в качестве налога, фактически произошло. Такое изъятие происходит в момент списания банком с расчетного счета налогоплательщика соответствующих средств в уплату налога. Иное приводило бы к повторному взысканию с добросовестного налогоплательщика не поступивших в бюджет налогов, что нарушает конституционные гарантии частной собственности и принцип равенства всех перед законом (статьи 19 и 35 Конституции Российской Федерации).

Кроме того, согласно подпункту 4 пункта 3 статьи 45 НК РФ обязанность по уплате налога считается также исполненной налогоплательщиком со дня вынесения налоговым органом в соответствии с положениями данного Кодекса решения о зачете сумм излишне уплаченных или сумм излишне взысканных налогов, пеней, штрафов в счет исполнения обязанности по уплате соответствующего налога.

В силу статьи 106 НК РФ налоговым правонарушением признается виновно совершенное противоправное (в нарушение законодательства о налогах и сборах) деяние (действия или бездействие) налогоплательщика, за которое названным Кодексом установлена ответственность.

Следовательно, не каждое нарушение законодательства о налогах и сборах является налоговым правонарушением, а только то, за которое установлена ответственность НК РФ.

В силу пункта 1 статьи 122 НК РФ неуплата или неполная уплата сумм налога (сбора, страховых взносов) в результате занижения налоговой базы (базы для исчисления страховых взносов), иного неправильного исчисления налога (сбора, страховых взносов) или других неправомерных действий (бездействия), если такое деяние не содержит признаков налоговых правонарушений, предусмотренных статьями 129.3 и 129.5 настоящего Кодекса, влечет взыскание штрафа в размере 20 процентов от неуплаченной суммы налога (сбора, страховых взносов).

В соответствии с пунктом 3 статьи 101 НК РФ в решении о привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения излагаются обстоятельства совершенного налогоплательщиком налогового правонарушения, как они установлены проведенной проверкой, документы и иные сведения, которые подтверждают указанные обстоятельства.

На основании пункта 6 статьи 108 названного Кодекса лицо считается невиновным в совершении налогового правонарушения, пока его виновность не будет доказана. Обязанность по доказыванию обстоятельств, свидетельствующих о факте налогового правонарушения и виновности лица в его совершении, возлагается на налоговые органы.

В пункте 20 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.07.2013 № 57 «О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации» разъяснено, что занижение налоговой базы, иное неправильное исчисление налога или другие неправомерные действия (бездействия) налогоплательщика образуют состав предусмотренного данной нормой правонарушения лишь в том случае, если такие действия (бездействия) привели к неуплате или неполной уплате сумм налога, то есть к возникновению задолженности по этому налогу.

При применении приведенной нормы необходимо принимать во внимание соответствующие положения статей 78 и 79 НК РФ, согласно которым задолженность налогоплательщика по уплате налога подлежит погашению посредством ее зачета в счет подлежащих возврату налогоплательщику излишне уплаченных или взысканных сумм налога, пеней, штрафа.

Поэтому судам надлежит исходить из того, что по смыслу взаимосвязанных положений упомянутых норм занижение суммы конкретного налога по итогам определенного налогового периода не приводит к возникновению у налогоплательщика задолженности по этому налогу, в связи с чем не влечет применения ответственности, предусмотренной статьей 122 НК РФ, в случае одновременного соблюдения следующих условий:

- на дату окончания установленного законодательством срока уплаты налога за налоговый период, за который налоговым органом начисляется недоимка, у налогоплательщика имелась переплата сумм того же налога, что и заниженный налог, в размере, превышающем или равном размеру заниженной суммы налога;

- на момент вынесения налоговым органом решения по результатам налоговой проверки эти суммы не были зачтены в счет иных задолженностей налогоплательщика.

Если при указанных условиях размер переплаты был менее суммы заниженного налога, налогоплательщик подлежит освобождению от ответственности в соответствующей части.

Как установлено ранее в настоящем постановлении и следует из материалов дела, в рассматриваемой ситуации исчисленный по первичной декларации за 2015 год налог на имущество в сумме 1 775 287 руб., представленной в инспекцию 29.03.2016, уплачен обществом самостоятельно в полном объеме по платежному поручению от 20.04.2016 № 1733 (том 8, лист 2).

При этом из пояснений инспекции следует, что в связи с имевшейся на тот момент переплатой по налогу на имущество в размере 401 руб. 84 коп. в счет уплаты налога по первичной декларации инспекцией зачтены соответственно 15.04.2016 и 22.04.2016 данная переплата в полном объеме, а также оплата по вышеуказанному платежному поручению в сумме 1 774 885 руб. 16 коп. (том 8, листы 5, 7 – 11).

В результате представления обществом уточненной налоговой декларации по налогу на имущество за 2015 год (корректировка № 1) у общества возникла переплата по данному налогу в сумме 790 204 руб., отраженная в лицевом счета налогоплательщика как налог к уменьшению (том 8, лист 3).

Налог, подлежащий доплате по уточненной декларации (корректировка № 2) в сумме 12 088 руб. уплачен путем проведения инспекцией 01.09.2016 самостоятельно зачета из переплаты по налогу (790 204 руб.), возникшей в результате сдачи обществом ранее уточненной декларации за 2015 год (корректировка № 1) (том 8, листы 5, 12 – 15).

Налог, подлежащий доплате по уточненной декларации (корректировка № 3) в сумме 631 885 руб. уплачен путем проведения инспекцией 01.11.2016 самостоятельно зачета на сумму 185 009 руб. 84 коп. из переплаты по налогу (790 204 руб.), возникшей в результате сдачи обществом ранее уточненной декларации (корректировка № 1), а также зачета на сумму 446 875 руб. 16 коп. из переплаты по налогу (893 996 руб.), возникшей в результате сдачи обществом уточненного авансового расчета за 1-й квартал 2016 года (том 8, листы 5, 15 – 24).

Налог, подлежащий доплате по уточненной декларации (корректировка № 4) в сумме 78 376 руб. уплачен путем проведения инспекцией 13.02.2017 самостоятельно зачета на указанную сумму из переплаты по налогу (893 996 руб.), возникшей в результате сдачи обществом уточненного авансового расчета за 1-й квартал 2016 года (том 8, листы 5, 22 – 25).

При этом инспекцией не представлено каких-либо доказательств фактического возврата либо зачета переплаты по налогу на имущество, образовавшейся после перечисления обществом самостоятельно в бюджет налога по платежному поручению от 20.04.2016 № 1733, сдачи в дальнейшем уточненной декларации за 2015 год (корректировка № 1) с налогом, исчисленным к уменьшению из бюджета в размере 790 204 руб., и оставшейся после проведенных ответчиком всех вышеперечисленных зачетов, при том что за счет указанной суммы погашен только налог по уточненной декларации за 2015 год (корректировка № 2) в размере 12 088 руб. (в связи с этим остаток переплаты в любом случае составил 778 116 руб.).

Следовательно, несмотря на то, что формально по результатам сдачи обществом уточненных налоговых деклараций по налогу на имущество за 2015 год (корректировки № 2, 3, 4), налог был исчислен к уплате, фактически недоимки по данному налогу в размере 722 349 руб., как ошибочно полагает ответчик, не имелось, так как по первичной декларации обществом уже был уплачен налог в сумме, превышающей задолженность, возникшую впоследствии в результате самостоятельного исчисления налога заявителем по всем уточненным декларациям за 2015 год (корректировки № 1, 2, 3, 4).

Кроме того, на дату принятия инспекцией оспариваемого решения недоимки по налогу на имущество в общей сумме 722 349 руб., образовавшейся в результате сдачи заявителем уточненных налоговых деклараций (корректировки № 2, 3, 4), не имелось, поскольку данный налог был полностью погашен налоговым органом до 13.02.2017 включительно путем проведения зачетов из имевшейся у налогоплательщика переплаты, что не отрицалось налоговым органом.

Таким образом, в действиях общества, выразившихся в сдаче уточненных налоговых деклараций по налогу на имущество за 2015 год (корректировки № 2, 3, 4) с исчисленным в них налогом к доплате, отсутствует состав налогового правонарушения, предусмотренного пунктом 1 статьи 122 НК РФ, поскольку как на момент сдачи указанных деклараций, так и на дату принятия оспариваемого решения ответчика эти действия заявителя не повлекли фактической неуплаты либо неполной уплаты налога в бюджет.

Аналогичная правовая позиция выражена в постановлении Арбитражного суда Северо-Западного округа от 01 декабря 2016 года по делу № А56-62022/2015.

При таких обстоятельствах привлечение общества к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ в виде штрафа в соответствующей сумме, начисленного на налог на имущество организаций в размере 722 349 руб., в рассматриваемом случае является неправомерным.

Помимо изложенного, поскольку ранее в настоящем постановлении также признано необоснованным доначисление обществу налога на имущество в размере 39 969 руб., привлечение общества к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ в виде штрафа в соответствующей сумме, начисленного на указанную сумму налога также является неправомерным.

Следовательно, апелляционный суд по итогам рассмотрения дела установил, что доначисление обществу налога на имущество организаций в размере 39 969 руб., соответствующих ему сумм пеней, а также начисление заявителю соответствующих сумм штрафа по пункту 1 статьи 122 НК РФ, приходящихся как на вышеуказанную сумму налога (39 969 руб.), так и на налог в размере 722 349 руб., произведено инспекцией неправомерно.

В связи с этим решение инспекции от 03.07.2017 № 3373 в указанной части признается апелляционным судом не соответствующим НК РФ и недействительным, а решение суда – отмене в части отказа в удовлетворении требований заявителя в данной части в связи с неправильным применением судом норм материального права и неполным исследованием судом обстоятельств дела.

В остальной части решение суда остается без изменений.

На основании части 1 статьи 110 АПК РФ судебные расходы, понесенные лицами, участвующими в деле, в пользу которых принят судебный акт, взыскиваются арбитражным судом со стороны.

Пунктом 21 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 11.07.2014 № 46 «О применении законодательства о государственной пошлине при рассмотрении дел в арбитражных судах» (далее – Постановление № 46) установлено, что если судебный акт принят не в пользу государственного органа (органа местного самоуправления), должностного лица такого органа, за исключением прокурора, Уполномоченного по правам человека в Российской Федерации, расходы заявителя по уплате государственной пошлины подлежат возмещению соответствующим органом в составе судебных расходов.

При этом, исходя из неимущественного характера требований, к данной категории дел не могут применяться положения пункта 1 статьи 110 АПК РФ, регламентирующие распределение судебных расходов при частичном удовлетворении заявленных требований.

В случае признания обоснованным полностью или частично заявления об оспаривании ненормативных актов, решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц судебные расходы подлежат возмещению соответственно этим органом в полном объеме.

Поскольку заявленные обществом требования удовлетворены судом апелляционной инстанции частично, с учетом разъяснений, содержащихся в пункте 23 Постановления № 46, расходы по уплате государственной пошлины, уплаченной обществом при обращении с заявлением в суд первой инстанции и с апелляционной жалобой на решение суда в общей сумме 4 500 руб. в полном объеме подлежат отнесению на налоговый орган.

Руководствуясь статьями 110, 269 – 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Четырнадцатый арбитражный апелляционный суд

п о с т а н о в и л :

решение Арбитражного суда Новгородской области от 23 марта 2018 года по делу № А44-8705/2017 отменить в части отказа в удовлетворении заявления общества с ограниченной ответственностью «Деловой Партнер» о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 9 по Новгородской области от 03.07.2017 № 3373 в части доначисления обществу налога на имущество организаций за 2015 год в сумме 39 969 руб., соответствующих сумм пеней и штрафа по указанному налогу.

Признать не соответствующим Налоговому кодексу Российской Федерации и недействительным решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 9 по Новгородской области от 03.07.2017 № 3373 в части доначисления обществу с ограниченной ответственностью «Деловой Партнер» налога на имущество организаций за 2015 год в сумме 39 969 руб., соответствующих сумм пеней и штрафа по указанному налогу.

В остальной части решение суда оставить без изменения.

Взыскать с Межрайонной инспекция Федеральной налоговой службы № 9 по Новгородской области (ОГРН <***>, ИНН <***>; место нахождения: 173003, Новгородская область, Великий Новгород, улица Большая Санкт-Петербургская, дом 62) в пользу общества с ограниченной ответственностью «Деловой Партнер» (ОГРН <***>, ИНН <***>; место нахождения: 173015, Новгородская область, Великий Новгород, улица Прусская, дом 22) 4 500 руб. в возмещение расходов по уплате государственной пошлины за рассмотрение дела в судах первой и апелляционной инстанции.

Постановление может быть обжаловано в Арбитражный суд Северо-Западного округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия.

Председательствующий А.Ю. Докшина

Судьи Е.А. Алимова

Н.В. Мурахина