Постановление от 28 октября 2024 г. по делу № А40-302235/2022

ДЕВЯТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД

127994, Москва, ГСП-4, проезд Соломенной cторожки, 12

адрес электронной почты: 9aas.info@arbitr.ru

адрес веб-сайта: http://www.9aas.arbitr.ru



ПОСТАНОВЛЕНИЕ


№09АП-39909/2024

Дело №А40-302235/22
г.Москва
28 октября 2024 года
Резолютивная часть постановления объявлена 10 октября 2024 года

Постановление изготовлено в полном объеме 28 октября 2024 года


Девятый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи В.И. Попова,

судей:

Л.Г. Яковлевой, ФИО1,

при ведении протокола

секретарем судебного заседания Кудряшовым Д.В.,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу АО «ПРОФСЕРВИС»

на решение Арбитражного суда г.Москвы от 27.04.2024 по делу №А40-302235/22

по заявлению АО «ПРОФСЕРВИС»

к ИФНС России №9 по г.Москве

о признании недействительным решения

при участии:

от заявителя:

ФИО2 по доверенности от 08.02.2024,

ФИО3 по доверенности от 08.02.2024,

ФИО4 по доверенности от 08.06.2022;

от заинтересованного лица:

ФИО5 по доверенности от 29.01.2024,

ФИО6 по доверенности от 10.07.2024,

ФИО7 по доверенности от 30.01.2024;



У С Т А Н О В И Л:

АО «ПРОФСЕРВИС» (далее – заявитель, общество, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд г.Москвы с заявлением к ИФНС России №9 по г.Москве (далее – заинтересованное лицо, инспекция, налоговый орган) о признании недействительным решения №13-04/3653 от 15.08.2022 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления налога на прибыль в размере 237 836 655 руб., начисления пеней в сумме 109 155 044 руб., привлечения к ответственности в виде штрафа в сумме 11 416 509 руб.; об обязании устранить допущенные нарушения прав и законных интересов.

Решением Арбитражного суда г.Москвы от 02.06.2023, оставленным без изменения постановлением Девятого арбитражного апелляционного суда от 21.09.2023, заявленные требования удовлетворены.

Постановлением Арбитражного суда Московского округа от 15.12.2023 указанные судебные акты отменены, дело направлено на новое рассмотрение в суд первой инстанции.

При новом рассмотрении решением суда от 27.04.2024 в удовлетворении заявленного требования отказано.

Заявитель с указанным решением не согласился и обратился в Девятый арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, в которой просит решение отменить в полном объеме по изложенным в жалобе основаниям и заявленные требования удовлетворить.

В отзыве на жалобу заинтересованное лицо просит оставить решение суда без изменения, апелляционную жалобу – без удовлетворения.

В судебном заседании суда апелляционной инстанции представители заявителя поддержали доводы апелляционной жалобы, представители заинтересованного лица – обжалуемое решение суда первой инстанции.

Законность и обоснованность принятого судом первой инстанции решения проверены апелляционной инстанцией в порядке статей 266, 268 АПК РФ.

Апелляционный суд, выслушав представителей сторон, изучив доводы жалоб и отзыва на нее, исследовав и оценив имеющиеся в материалах дела доказательства, считает, что обжалуемое решение подлежит оставлению без изменения, апелляционные жалобы– без удовлетворения по следующим основаниям.

Согласно ч.2.1 ст.289 АПК РФ указания арбитражного суда кассационной инстанции, в том числе, на толкование закона, изложенные в его постановлении об отмене решения, судебного приказа, постановления арбитражных судов первой и апелляционной инстанций, обязательны для арбитражного суда, вновь рассматривающего данное дело.

В данном случае, рассмотрев повторно спор, коллегия считает, что при новом рассмотрении дела судом первой инстанции выполнены указания суда кассационной инстанции.

Как усматривается из материалов дела, налоговым органом в отношении общества проведена выездная налоговая проверка по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) по налогу на прибыль организаций за период с 01.01.2017 по 31.12.2019 (далее – налоговая проверка, проверка).

В ходе проверки инспекцией установлено, что в нарушение положений п.14 ст.250, ст.251, пп.9 п.4 ст.271 НК РФ, ст.ст.4, 5, 18 Федерального закона от 30.12.2004 №214-ФЗ «Об участии в долевом строительстве многоквартирных домов и иных объектов недвижимости и о внесении изменений в некоторые законодательные акты Российской Федерации» Обществом неправомерно занижены внереализационные доходы на сумму денежных средств, полученных им от участников долевого строительства и использованных не по целевому назначению, на общую сумму 1 465 071 776 руб. (в 2017г. на сумму 279 054 223 руб., в 2018г. в сумме 866 827 481 руб., в 2019г. в сумме 319 190 072 руб.).

По результатам рассмотрения материалов проверки инспекцией вынесено решение от 15.08.2022 №13-04/3653 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, согласно которому общество привлечено к ответственности за совершение налогового правонарушения на основании п.1 ст.122 НК РФ в виде штрафа в общей сумме 11 416 509 руб., обществу доначислен налог на прибыль организаций в размере 237 836 655 руб., начислены пени в общей сумме 109 155 044 руб. Инспекцией также установлено, что исчисленные обществом убытки подлежат уменьшению на 275 888 502 руб., в том числе за 2017г. в размере 231 521 864 руб., за 2018г. в размере 44 366 638 руб. (далее – решение инспекции).

Решением УФНС России по г.Москве от 21.11.2022 №21-10/137682@ апелляционная жалоба общества на решение инспекции оставлена без удовлетворения.

Данные обстоятельства послужили основанием для обращения АО «ПРОФСЕРВИС» в арбитражный суд с указанными выше требованиями.

В ходе нового рассмотрения спора на основании ст.101 НК РФ в связи с необходимостью исполнения рекомендаций ФНС России, доведенных письмом от 18.07.2022 №18-2-05/0211@ в части перерасчета пени на период действия моратория, введенного постановлением Правительства РФ от 28.03.2022 №497 «О введении моратория на возбуждение дел о банкротстве по заявлениям, подаваемым кредиторами», решением о внесении изменений от 26.03.2024 №13-04/16 в решение инспекции внесены изменения в части суммы рассчитанной пени (уменьшение) относительно начисления пени в период действия моратория с 01.04.2022 по 15.08.2022 (дата вынесения решения инспекции).

По смыслу статей 101 и 101.4 НК РФ, после вынесения решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения либо решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения руководитель (заместитель руководителя) налогового органа вправе вносить в это решение изменения, улучшающие положение лица, в отношении которого такое решение было вынесено (п.44 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.07.2013 №57 «О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации»).

Таким образом, начисленные пени составили 97 038 464, 37 руб. (с учетом изменений).

В соответствии с расчетом сумма пени в период с 01.04.2022 по 15.08.2022 составила 12 116 579, 63 руб.

Заявленные требования рассмотрены судом с учетом решения от 26.03.2024 №13-04/16.

С учетом рекомендаций суда кассационной инстанции, суд апелляционной инстанции приходит к выводу о том, что в рамках настоящего дела налоговым органом доказаны обстоятельства, которые были положены им в основу оспариваемого решения, и которым в свою очередь судом первой инстанции дана надлежащая оценка.

Согласно материалам дела в проверяемом периоде общество являлось застройщиком жилых комплексов (далее – ЖК) «Орловский парк» и «Дальневосточный 15» в г.Санкт-Петербурге.

Разрешение на строительство ЖК «Дальневосточный 15» получено 02.05.2017, ЖК «Орловский парк» - 08.06.2017.

Для приобретения земельных участков под строительство указанных объектов обществом (заемщик) заключены целевые договоры займа:

- с ООО «Вейстоун» (заимодавец) от 19.09.2016 на сумму не более 455 000 000 руб. в целях приобретения заемщиком земельных участков, расположенных по адресу: <...>. На сумму полученного займа ежемесячно начисляются проценты за пользование займом по ставке 10% годовых;

- с АО «Трикотажное Предприятие «Красный Восток» (заимодавец) от 19.09.2016 на сумму не более 955 000 000 руб. в целях приобретения заемщиком земельных участков, расположенных по адресу: <...>. На сумму полученного займа ежемесячно начисляются проценты за пользование займом по ставке 10% годовых;

- с ООО «РегионИнвест» (заимодавец) от 02.09.2016 на сумму не более 600 000 000 руб. в целях приобретения заемщиком земельных участков, расположенных по адресу: <...>. На сумму полученного займа ежемесячно начисляются проценты за пользование займом по ставке 10% годовых.

Кроме того, в проверяемом периоде заявителем (заемщик) оформлены следующие нецелевые (общехозяйственные) договоры займа для финансирования текущей деятельности:

- с ООО «ПИК-ИНВЕСТПРОЕКТ» (заимодавец) от 07.08.2017 на сумму не более 1 050 000 000 руб. со сроком погашения не позднее 12.03.2018. На сумму полученного займа ежемесячно начисляются проценты за пользование займом по ставке 10% годовых. Проценты подлежат уплате одновременно с возвратом полной суммы займа.

Согласно банковской выписке по расчетным счетам общества 07.08.2017 ООО «ПИК-ИНВЕСТПРОЕКТ» перечислило АО «ПРОФСЕРВИС» по указанному договору денежные средства в сумме 1 037 000 000 руб.

07.08.2017 общество перечислило денежные средства в сумме 1 037 350 246 руб. за возврат займа по раннее заключенному договору займа от 19.09.2016 с АО «Трикотажное Предприятие «Красный Восток»;

- с ООО «Вейстоун» (заимодавец) от 12.12.2017 на сумму не более 500 000 000 руб. со сроком погашения не позднее 12.03.2018. На сумму полученного займа ежемесячно начисляются проценты за пользование займом по ставке 10% годовых. Проценты подлежат уплате одновременно с возвратом полной суммы займа.

Согласно банковской выписке по расчетным счетам общества 12.12.2017 ООО «Вейстоун» перечислило АО «ПРОФСЕРВИС» по указанному договору денежные средства в сумме 500 000 000 руб.

12.12.2017 общество перечислило денежные средства в сумме 499 999 556 руб. на погашение основного долга по договору займа от 19.09.2016, заключенного с ООО «Вейстоун»;

- с ООО «РегионИнвест» (заимодавец) от 13.12.2017 на сумму не более 650 000 000 руб. со сроком погашения не позднее 13.03.2018. На сумму полученного займа ежемесячно начисляются проценты за пользование займом по ставке 10% годовых. Проценты подлежат уплате одновременно с возвратом полной суммы займа.

Согласно банковской выписке по расчетным счетам 13.12.2017 ООО «РегионИнвест» перечислило АО «ПРОФСЕРВИС» денежные средства по указанному договору в сумме 606 800 000 руб., из которых 600 000 000 руб. впоследствии направлены заявителем на погашение основного долга и 6 727 195 руб. – на погашение процентов по договору займа от 02.09.2016, заключенного с ООО «РегионИнвест».

Таким образом, указанными нецелевыми займами общество погашало свои обязанности по целевым договорам с ООО «Вейстоун», АО «Трикотажное Предприятие «Красный Восток», ООО «РегионИнвест».

Вышеперечисленные договоры займа заключены обществом с ООО «Вейстоун», ООО «РегионИнвест», ООО «ПИК-ИНВЕСТПРОЕКТ» без указания целей выдачи заемных денежных средств и в последующем суммы займа и процентов погашались денежными средствами участников долевого строительства.

Учитывая особенность договора целевого займа (ст.814 ГК РФ), суд первой инстанции обоснованно указал, что при приобретении права распоряжения заемными денежными средствами по целевым договорам займа заемщик подвергается дополнительным ограничениям в их использовании. В таком случае он вправе использовать средства в собственных экономических интересах, но не на любые цели, а только на те, которые поддерживает кредитор и которые закреплены в соответствующем договоре займа.

Исходя из анализа договоров займа (от 07.08.2017 с ООО «ПИК-ИНВЕСТПРОЕКТ», от 12.12.2017 с ООО «Вейстоун», от 13.12.2017 с ООО «РегионИнвест»), заемные средства данными организациями предоставлялись обществу фактически на общехозяйственные нужды без определения заимодавцами конкретных целей, в которых могут быть использованы передаваемые застройщику денежные средства. Общество же в свою очередь обязуется вернуть указанную в договорах сумму займа и уплатить за нее проценты.

Таким образом, указание общества на целевой характер заемных средств, полученных в рамках договоров, не соответствует действительности.

Фактически налогоплательщик мог использовать полученные средства в любых целях и на любые собственные хозяйственные нужды.

При погашении (прекращении) целевого займа заимодавец теряет право на контроль по использованию целевого займа.

Иного договора о предоставлении целевого займа не представлено.

При этом целевые займы были исполнены (закрыты) путем погашения их нецелевыми займами и условия, указанные ч.1 ст.18 Федерального закона от 30.12.2004 №214-ФЗ, в части использования денежных средств дольщиков на возмещение затрат на приобретение, в том числе оформление права собственности или права аренды, права субаренды на земельные участки, на которых осуществляется строительство (создание) указанных в пункте 1 или 2 названной части многоквартирных домов и (или) иных объектов недвижимости, на уплату арендной платы за такие земельные участки выполнены.

При этом общехозяйственные займы не являются целевыми и не направлены на приобретение земельных участков, возмещение затрат на их приобретение и служат в соответствии с ГК РФ для иных целей деятельности налогоплательщика.

Часть 1 статьи 18 Федерального закона от 30.12.2004 №214-ФЗ (в подлежащей применению к рассматриваемым правоотношениям редакции) содержит закрытый перечень статей расходов при строительстве многоквартирных домов и (или) иных объектов недвижимости, на которые могут быть отнесены полученные застройщиком долевые инвестиции.

Установленный данной нормой (в редакции, действующей на день выдачи разрешения на строительство) перечень статей расходов при строительстве многоквартирных домов и (или) иных объектов недвижимости, на которые могут быть отнесены полученные застройщиком долевые инвестиции, является исчерпывающим, и при отсутствии в договорах участия в долевом строительстве установленного размера денежных средств на оплату услуг застройщика такое использование застройщиком средств участников долевого строительства не соответствует целям, указанным в п.1 ст.18 Федерального закона от 30.12.2004 №214-ФЗ.

Часть 2 указанной статьи предусматривает исключение для ситуации, когда цена договора участия в долевом строительстве определена как сумма денежных средств на возмещение затрат на строительство объекта долевого строительства и денежных средств на оплату услуг застройщика. В таком случае ограничения по расходованию денежных средств, уплачиваемых участником долевого строительства по договору, относятся только к денежным средствам на возмещение затрат на строительство объекта долевого строительства. Денежные средства участника долевого строительства, уплаченные по договору в счет оплаты услуг застройщика, расходуются застройщиком по своему усмотрению.

В договорах участия в долевом строительстве не определена конкретная стоимость услуг общества как застройщика, за счет которой могли бы покрываться иные затраты на строительство, прямо не указанные в Федеральном законе от 30.12.2004 №214-ФЗ, что свидетельствует о нецелевом характере использования средств дольщиков.

В данном случае размер выручки определяется (возникает) после исполнения застройщиком договорных обязательств.

Кроме того, договоры долевого участия на строительство объектов недвижимости не предусматривают возможности направления средств на погашение кредитов, займов и процентов по ним, а, следовательно, расходование средств участников долевого строительства на погашение нецелевых займов, взятых внутри группы компаний, нельзя признать их целевым использованием.

Следует отметить, что в проверяемом периоде обществом (застройщик) с ПАО «Группа Компаний «ПИК» (инвестор) заключен договор соинвестирования от 20.03.2017 №Д274102/17, согласно которому инвестор привлекается к участию в инвестировании проектирования, строительства и ввода в эксплуатацию многоквартирного дома со встроенно-пристроенными помещениями, встроенно-пристроенным многоэтажным гаражом, строительство которого осуществляется на земельном участке (кадастровый номер: 78:34:0004270:3278), площадью 15 713кв.м, по адресу: <...> участок 3 (юго-восточнее пересечения с Суздальским шоссе) с правом получения в порядке, предусмотренном договором, в качестве результата инвестиционной деятельности прав на оформление в собственность инвестора квартир в объекте, общей площадью 31 300кв.м.

Пунктами 4.1-4.7 означенного договора предусмотрен порядок инвестирования.

Так, инвестиционный взнос инвестора составляет 2 504 000 000 руб. (НДС не облагается), из расчета инвестиционной стоимости одного квадратного метра общей проектной площади квартир инвестора 80 000 руб. Инвестиционный взнос оплачивается инвестором в срок до 31.08.2019.

Из анализа банковской выписки общества по расчетным счетам следует, что по данному договору инвестор перечислил в период с 26.04.2017 по 20.07.2017 часть денежных средств в сумме 108 500 000 руб., которые в дальнейшем перечислены заявителем на возврат процентов по договору займа от 07.08.2017, заключенному с ООО «ПИК-ИНВЕСТПРОЕКТ».

05.03.2018 инвестор перечислил часть денежных средств в сумме 997 300 000 руб., которые 05.03.2018 перечислены обществом за возврат процентов и займа по договору займа от 07.08.2017, заключенному с ООО «ПИК-ИНВЕСТПРОЕКТ».

Оставшаяся часть денежных средств по договору от 20.03.2017 №Д274102/17 в сумме 1 398 200 000 руб. инвестором не перечислена.

Таким образом, означенный договор исполнен частично и заключен обществом исключительно с целью погашения нецелевого займа по раннее заключенному договору займа от 07.08.2017 с ООО «ПИК-ИНВЕСТПРОЕКТ».

Необходимо отметить, что по указанному договору соинвестирования инвестиционный взнос в размере 2 504 000 000 руб. инвестором в полном объеме не выплачен, а частично полученные денежные средства направлены исключительно на погашение договора займа от 07.08.2017 с ООО «ПИК-ИНВЕСТПРОЕКТ».

Вместе с тем ПАО «Группа Компаний «ПИК» обладало необходимыми денежными средствами для исполнения условий инвестирования по данному договору.

Общество для выплаты оставшихся сумм займов и процентов по ним (по договорам, заключенным в 2016г.) заключает новые нецелевые договоры с теми же аффилированными участниками договорных правоотношений.

В последующем обязательства по указанным договорам займа исполняются за счет средств участников долевого строительства.

Таким образом, основной целью заключения договора соинвестирования от 20.03.2017 №Д274102/17 являлось погашение договоров займа, заключенным внутри группы компаний, а не привлечение ПАО «Группа Компаний «ПИК» к участию в инвестировании проектирования, строительства и ввода в эксплуатацию многоквартирного дома.

На момент погашения нецелевых займов и процентов по займам общество обладало только целевыми средствами дольщиков, основания для признания их в составе расходов после направления на цели, не связанные со строительством, отсутствуют.

Согласно имеющимся в деле доказательствам общество на момент погашения нецелевых договоров займа денежными средствами участников долевого строительства уже фактически воспользовалось своим правом на возмещение затрат на приобретение земельных участков под строительство.

Данный вывод следует из того, что суммы займов по договорам, заключенным обществом в 2016г., оплачены вновь взятыми займами по договорам, в которых не указаны соответствующие цели.

Таким образом, именно нецелевыми займами и были возмещены данные затраты общества, а не денежными средствами дольщиков.

Договоры займа от 07.08.2017 с ООО «ПИК-ИНВЕСТПРОЕКТ», от 13.12.2017 с ООО «РегионИнвест», от 12.12.2017 с ООО «Вейстоун» не были направлены на покупку земельных участков.

Означенные договоры займа оформлены без реальных намерений по созданию для заимодавца и заемщика правовых последствий, что позволило обществу уменьшать налоговую базу при исчислении налога на прибыль путем включения в состав внереализационных расходов начислявшихся процентов и получать убытки, которыми впоследствии умешать налоговую базу в периоде реализации квартир.

Таким образом, привлекаемые на основании договоров участия в долевом строительстве денежные средства участников долевого строительства с целью возмещения затрат на долевое строительство многоквартирных домов и (или) иных объектов недвижимости, вопреки правилу об их целевом назначении на возмещение затрат на строительство, закрепленному п.1 ст.1 Федерального закона от 30.12.2004 №214-ФЗ, в значительном размере были перечислены на счета аффилированных лиц по договорам займа.

Необходимо отметить, что условия нецелевых договоров не предусматривают какую-либо связь с договорами займа, заключенными в 2016г., и являются фактически новыми соглашениями, следовательно, полученными по ним денежными средствами общество могло распоряжаться в любых целях для нужд организации.

Из анализа представленных в материалы налоговой проверки документов усматривается, что пролонгация договорных отношений осуществлялась путем заключения с заимодавцами дополнительных соглашений о продлении сроков возврата заемных денежных средств. Общество не имело оснований для погашения своей задолженности (возврат займов и процентов) из денежных средств, полученных от участников долевого строительства.

Относительно довода общества о том, что агентское вознаграждение погашалось из нецелевых средств и осуществлялось за счет прочих источников финансирования, а не средств участников долевого строительства, судом обоснованно указано следующее.

Так, согласно материалам дела в 2017-2019гг. Общество несло расходы в виде агентского вознаграждения ПАО «Группа компаний ПИК» за реализацию объектов долевого строительства, поскольку Общество не обладало необходимым штатом сотрудников отдела продаж.

Обществом (принципал) с ПАО «Группа Компаний «ПИК» (агент) заключен агентский договор от 04.05.2017 №ПрофСервис/ГК-17 (далее – агентский договор), в соответствии с п.1.1 которого агент по поручению принципала обязуется за вознаграждение совершать юридические и иные действия, направленные на реализацию квартир, нежилых помещений, машиномест, гаражей, хозяйственных кладовых, апартаментов и др., права на которые принадлежат принципалу.

Согласно банковской выписке по расчетным счетам Общества в адрес ПАО «Группа Компаний «ПИК» (агент) по договору перечислены денежные средства в сумме 274 543 110 руб., в том числе: в 2017г. 9 071 209 руб.; в 2018г. 93 449 329 руб.; в 2019г. 172 022 572 руб.

В ходе проведения выездной налоговой проверки проанализированы банковские выписки Общества, определены сальдовые остатки по дням и произведен подсчет поступивших денежных средств по договорам долевого участия.

Инспекцией произведен анализ движения денежных средств нарастающим итогом за период с 02.09.2016 по 31.12.2019 (на основании данных регистров бухгалтерского учета (счет 51 «Расчетные счета», счет 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами») за весь период реализации проектов долевого строительства, а также с учетом таблиц и информации, представленных обществом к возражениям на акт проверки. Результаты анализа представлены в таблице №1 (т.3 л.д.53).

Нарастающим итогом за период с 02.09.2016 (дата привлечения займов для покупки земельных участков) по 31.12.2019 данный анализ демонстрирует, что за указанный период общество получило из прочих источников (помимо средств участников долевого строительства) 6 347 519 796, 16 руб. При этом расходов за указанный период было осуществлено на сумму 7 862 244 371, 96 руб.

В результате разница между полученными и израсходованными средствами (кроме целевых) составила 1 514 724 575, 80 руб.

Указанные обстоятельства свидетельствуют, что нецелевых поступлений за указанный период было недостаточно для покрытия всех нецелевых расходов.

Вознаграждение застройщика уменьшается на сумму понесенных расходов.

Согласно постатейной расшифровке доходов и расходов общества установлено следующее.

Выручка от реализации работ, услуг (вознаграждение застройщика) составила 432 044 093 руб., прямые расходы – 136 899 553 руб., косвенные расходы – 283 639 268 руб.

Фактически сумма вознаграждения застройщика для целей налогообложения составила (432 044 093 руб. - 136 899 553 руб.- 283 639 268 руб.) 11 505 272 руб.

В результате разница между полученными и израсходованными средствами (кроме целевых) составила (1 514 724 575, 80 руб. - 11 505 272 руб.) 1 503 219 304 руб. в случае погашения нецелевых расходов за счет вознаграждения застройщика.

Кроме того, вознаграждение застройщика возникло только в конце 2019г. ввиду выполнения работ, а непосредственно реализация квартир, согласно налоговой отчетности заявителя, осуществлялась в 2020г.

Таким образом, в 2017-2018гг. и на протяжении 2019г. Общество не могло по своему усмотрению распоряжаться денежными средствами, полученными от дольщиков, поскольку в договорах долевого участия не определен конкретный размер вознаграждения застройщика.

Кроме того, в 2017-2018гг. вознаграждение застройщика в принципе не могло быть сформировано.

Следовательно, общество на протяжении трех лет (2017, 2018, 2019гг.) не обладало достаточными собственными денежными средствами, которыми в силу положений Федерального закона от 30.12.2004 №214-ФЗ могло распоряжаться по своему усмотрению и использовать для выплаты агентского вознаграждения по агентскому договору.

Анализ сальдовых остатков по дням, который также позволил сделать соответствующий вывод, отражен в таблице на стр.20-41 решения инспекции.

Закрытый перечень ст.18 Федерального закона от 30.12.2004 №214-ФЗ (в подлежащей применению к рассматриваемым правоотношениям редакции) не предусматривает возможность использования целевых средств участников долевого строительства на оплату вознаграждения по агентскому договору. Денежные средства дольщиков должны быть использованы застройщиком только на цели строительства объектов недвижимого имущества и некоторых других сопутствующих расходов, прямо указанных законодателем.

Действия агента – ПАО «Группа Компаний «ПИК», направленные на реализацию квартир, нежилых помещений, машино-мест, гаражей, хозяйственных кладовых, апартаментов и др. (ведение переписок, заключение договоров, исследование рынка, консультации), никак не связаны со строительством объектов, указанных в договорах участия в долевом строительстве.

Более того, положения ст.18 Федерального закона от 30.12.2004 №214-ФЗ направлены прежде всего на защиту интересов участников долевого строительства для исключения возможности застройщиков использовать денежные средства по своему усмотрению.

Обществом не приведено достаточно доводов, опровергающих вывод инспекции о нецелевом использовании средств участников долевого строительства на оплату агентского вознаграждения в рамках агентского договора.

Фактически, целевые денежные средства дольщиков направлены на погашение своих личных обязательств по агентскому договору, и, как уже было указано раннее, его положения никак не связаны со строительством объектов недвижимости. Участники долевого строительства не должны отвечать по собственным обязательствам застройщика как коммерческой организации (агентский договор направлен на реализацию объектов), обратное же прямо противоречит вышеуказанным положениям Федерального закона от 30.12.2004 №214-ФЗ.

Что касается довода общества о неправомерном доначислении внереализационных доходов в 2017-2019гг. без учета действительных налоговых обязательств, то суд первой инстанции, исходя из произведенного анализа движения денежных средств нарастающим итогом за период с 02.09.2016 по 31.12.2019 (на основании данных регистров бухгалтерского учета (счет 51 «Расчетные счета», счет 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами») за весь период реализации проектов долевого строительства, а также с учетом таблиц и информации, представленных обществом к возражениям на акт проверки (результаты анализа представлены в таблице №1 (т.3 л.д.53), суд первой инстанции обоснованно указал, что при расчете движения денежных средств обществом не учтено, что денежные средства в размере 2 000 000 000 руб. потрачены на приобретение 5 земельных участков по адресам: <...> и <...>, а также расположенных на них нежилых объектов в сумме 600 000 000 руб. и 13 земельных участков по адресу: <...>. Кроме того, данные расходы по земельным участкам носят инвестиционный характер и, как указано самим налогоплательщиком, направлены на получение в будущем прибыли застройщиком.

При этом обществом ошибочно не учтено, что поступления по договорам инвестирования составили 1 993 600 000 руб., а возврат инвестиционного взноса – 1 105 800 000 руб.

Также проанализировано движение денежных средств нарастающим итогом за период с 02.09.2016 по 31.12.2019 на основании данных регистров бухгалтерского учета (счета 51, 76) за весь период реализации проектов долевого строительства, а также с учетом таблиц и информации, представленных заявителем к возражениям на акт проверки.

Таким образом, нарастающим итогом за период с 02.09.2016 (дата привлечения займов для покупки земельных участков) по 31.12.2019 данный анализ демонстрирует, что за указанный период общество получило из прочих источников (помимо средств участников долевого строительства) 6 347 519 796, 16 руб. При этом расходов за указанный период было осуществлено на сумму 7 862 244 371, 96 руб.

В итоге разница между полученными и израсходованными средствами (кроме целевых) составила 1 514 724 575, 80 руб.

Данные обстоятельства свидетельствуют о недостаточности нецелевых поступлений за указанный период для покрытия всех нецелевых расходов.

Заявитель указывает, что у него имелись средства по иным источникам финансирования, а также по факту завершения строительства в 2019г. определен размер вознаграждения застройщика, за счет которого общество имело право осуществлять нецелевые расходы.

Вместе с тем, вознаграждение застройщика уменьшается на сумму понесенных расходов.

Согласно постатейной расшифровке доходов и расходов общества установлено, что выручка от реализации работ, услуг (вознаграждение застройщика) составила 432 044 093 руб., прямые расходы – 136 899 553 руб., косвенные расходы – 283 639 268 руб.

Таким образом, фактически сумма вознаграждения застройщика для целей налогообложения составила (432 044 093 руб. - 136 899 553 руб.- 283 639 268 руб.) 11 505 272 руб.

В результате разница между полученными и израсходованными средствами (кроме целевых) составила (1 514 724 575, 80 руб. - 11 505 272 руб.) 1 503 219 304 руб. в случае погашения нецелевых расходов за счет вознаграждения застройщика.

Из анализа данных карточки счета 51 следует, что полученные от инвестора денежные средства составили в сумме 1 332 600 000 руб., в то время как по данным налогового органа данная сумма составляет 1 993 600 000 руб.

Также установлено расхождение в сумме возврата инвестиционного взноса.

По данным карточки счета 51 возврат инвестиционного взноса отражен как 444 800 000 руб., по данным инспекции он составил 1 105 800 000 руб.

Что касается сумм по погашению займов, процентов, оплаты агентского договора, а также расходов на приобретение земельных участков (инвестиционные), то расхождений не установлено.

Таким образом, Общество необоснованно занизило внереализационные доходы в сумме 1 465 071 776 руб., в том числе: в 2017г. в размере 279 054 223 руб.; в 2018г. в размере 866 827 481 руб.; в 2019г. в размере 319 190 072 руб.

Между тем, как было указано выше, общество не обладало собственными денежными средствами, которыми в силу положений Федерального закона от 30.12.2004 №214-ФЗ могло распоряжаться по своему усмотрению и использовать для погашения договоров займа, а также выплачивать агентское вознаграждение по агентскому договору.

Анализ сальдовых остатков по дням, который позволил сделать соответствующий вывод, отражен в таблице на стр.20-41 решения инспекции.

Таким образом, налоговым органом установлен факт использования обществом полученных от участников долевого строительства денежных средств в размере 1 465 071 776 руб. не по целевому назначению.

Ввиду необходимости проверки доводов Общества относительно соблюдения целей использования полученных денежных средств и расходования таких средств на строительство объектов налоговым органом исследована налоговая и бухгалтерская отчетность заявителя, в том числе за 2016-2019гг.

Как установлено в ходе проверки, привлекаемые на основании договоров участия в долевом строительстве денежные средства участников долевого строительства, привлекаемые застройщиком с целью возмещения затрат на долевое строительство многоквартирных домов и (или) иных объектов недвижимости, вопреки правилу об их целевом назначении на возмещение затрат на строительство, закрепленному п.1 ст.1 Федерального закона от 30.12.2004 №214-ФЗ, в значительном размере были перечислены на счета аффилированных лиц АО «ПРОФСЕРВИС» по договорам займа.

Налоговым органом приведены расчеты, из которых следует отсутствие у общества собственных денежных средств для выплаты вознаграждения по агентскому договору с ПАО «Группа компаний ПИК» и нецелевых договоров займа с ООО «ПИК-ИНВЕСТПРОЕКТ», с ООО «Вейстоун», с ООО «РегионИнвест» в течение 2017-2019гг., в связи с чем, оплата производилась за счет целевых средств дольщиков.

Согласно п.7 ст.18 Федерального закона от 30.12.2004 №214-ФЗ (ред. от 29.07.2017, разрешение на строительство получено 27.12.2017) застройщик не вправе привлекать средства в форме кредитов, займов, ссуд, за исключением целевых кредитов на строительство в соответствии с требованиями части 6 данной статьи.

В качестве доказательств инспекция привела расчет достаточности собственных средств застройщика.

При этом общество предоставляет не соответствующие действительности данные путем предоставления расчета нарастающим итогом, что противоречит положениям законодательства о налогах и сборах.

Заявитель в своих пояснениях указывает, что информация о движении денежных средств за каждый день является дискретной, без анализа ранее произведенных поступлений и платежей.

Вместе с тем данная информация использована по итогам анализа банковских выписок общества и не может быть дискретной, поскольку отражает текущее сальдо по платежам и остаткам заявителя на момент совершения установленного налогового правонарушения.

Относительно приобретения земельных участков суд обоснованно отметил, что при расчете движения денежных средств обществом не учтено, что, как было указано выше, денежные средства в размере 2 000 000 000 руб. потрачены на приобретение 5 земельных участков по адресам: <...> и <...>, а также расположенных на них нежилых объектов в сумме 600 000 000 руб. и 13 земельных участков по адресу <...>. Кроме того, данные расходы по земельным участкам носят инвестиционный характер и, как указано самим налогоплательщиком, направлены на получение в будущем прибыли застройщиком. Заявитель в своих расчетах указывает расходы по приобретению земельных участков в течение 2017-2019гг., хотя расходы были им понесены уже в 2016г.

На момент погашения нецелевых договоров займа денежными средствами участников долевого строительства Общество уже фактически воспользовалось своим правом на возмещение затрат на приобретение земельных участков под строительство.

Данный вывод следует из того, что суммы займов по договорам, заключенным обществом в 2016г., оплачены вновь взятыми займами по договорам, в которых не указаны соответствующие цели.

Таким образом, именно нецелевыми займами и были возмещены данные затраты общества, а не денежными средствами дольщиков.

Договоры займа от 07.08.2017 с ООО «ПИК-ИНВЕСТПРОЕКТ», от 13.12.2017 с ООО «РегионИнвест», от 12.12.2017 с ООО «Вейстоун» не были направлены на покупку земельных участков.

Из расчета денежных средств по периодам с учетом затрат, установленных обществом в представленных расчетах (таблица в решении суда на стр.13), усматривается, что с учетом накопленных остатков, если проводить расчет в соответствии с законодательством по каждому году отдельно, с учетом произведенных затрат и в соответствии с целевым использованием, отчетливо видно, что денежных средств, полученных из иных источников недостаточно, а по целевым денежным средствам имеется положительное сальдо, из которого и проводилось погашение нецелевых займов и выплаты вознаграждения по агентскому договору от 04.05.2017 №ПрофСервис/ГК-17 в течение 2017-2019гг., в связи с чем, на основании п.14 ст.250 НК РФ соответствующие суммы подлежали учету в составе внереализационных доходов по налогу на прибыль организаций.

Закрытый перечень ст.18 Федерального закона от 30.12.2004 №214-ФЗ (в подлежащей применению к рассматриваемым правоотношениям редакции) не предусматривает возможность использования целевых средств участников долевого строительства на оплату вознаграждения по агентскому договору. Денежные средства дольщиков должны быть использованы застройщиком только на цели строительства объектов недвижимого имущества и некоторых других сопутствующих расходов, прямо указанных законодателем.

Относительно того, что действия агента – ПАО «Группа Компаний «ПИК», направленные на реализацию квартир, нежилых помещений, машино-мест, гаражей, хозяйственных кладовых, апартаментов и др. (ведение переписок, заключение договоров, исследование рынка, консультации), никак не связаны со строительством объектов, указанных в договорах участия в долевом строительстве, судом обоснованно отмечено, что положения ст.18 Федерального закона от 30.12.2004 №214-ФЗ направлены прежде всего на защиту интересов участников долевого строительства для исключения возможности застройщиков использовать денежные средства по своему усмотрению.

На практике это бы означало следующее: сначала (условно в период №1) застройщик, не имея в распоряжении средства дольщиков, привлекает средства из иных источников (кредиты, займы, иное), за счет этих средств осуществляет расходы на строительство (приобретение земельных участков, создание проектной документации, приобретение материалов и иные аналогичные расходы). Анализ движения денежных средств отдельно за данный период никаких нарушений не выявит, так как данные операции не противоречат требованиям законодательства.

Далее в период №2 застройщик привлекает нецелевые займы – договоры займа от 07.08.2017 с ООО «ПИК-ИНВЕСТПРОЕКТ», от 13.12.2017 с ООО «РегионИнвест», от 12.12.2017 с ООО «Вейстоун» и средства дольщиков и использует займы в периоде №2 на погашение заемных обязательств, возникших в период №1, а средства дольщиков на погашения займов, возникших в периоде №2. Анализ движения денежных средств отдельно за период №2 выявил нарушение, так как заемщик израсходовал средства дольщиков не на строительство, а на погашение нецелевых заемных обязательств.

Данный вывод следует из того, что суммы займов по договорам, заключенным обществом в 2016г. в периоде №1, оплачены вновь взятыми займами по договорам в периоде №2, в которых не указаны соответствующие цели. Таким образом, именно нецелевыми займами и были возмещены данные затраты общества в периоде №1, а не денежными средствами дольщиков.

При этом если провести анализ движения денежных средств за периоды №1 и №2 совокупно нарастающим итогом и показать поступление денежных средств дольщиков против расходов на строительство, поступление займа против погашения займа, то данный анализ покажет, что средств дольщиков было больше, чем поступлений от иных источников.

В этой связи, анализ движения денежных средств с целью выявления нецелевых расходов (или подтверждения их отсутствия) следует делать с учетом всех операций с начала строительства, включая такие подготовительные операции, как приобретение земельных участков, но только по каждому году отдельно, чтобы были отчетливо видны отрицательные и положительные сальдо по целевым и нецелевым средствам.

При расчете своего вознаграждения застройщик учел, в том числе, расходы на приобретение земельных участков, отразил результаты в бухгалтерской и налоговой отчетности.

Налоговый орган правильность расчета вознаграждения застройщика не оспаривает, признавая, что стоимость приобретения земельных участков не является фактическим расходом на строительство, так как налогоплательщик не учитывает покупку земельного участка в себестоимости квартир, а в случае учета в себестоимости квартир налогоплательщик фактически заявил дважды расходы по одной и той же операции. Земельный участок находится на забалансовом счете налогоплательщика и является больше инвестиционным активом, приобретение которого позволило обществу получить прибыль в будущем.

Относительно пересчета действительного налогового обязательства инспекция указывает, что общество неверно осуществило расчет достаточности собственных денежных средств застройщика на осуществление нецелевых расходов и неверно осуществило расчет суммы вознаграждения (экономии) застройщика, которую он мог использовать на любые цели, в том числе оплату агентского вознаграждения. По мнению инспекции, основания для пересчета действительного налогового обязательства отсутствуют.

Кроме того, вознаграждение застройщика уменьшается на сумму понесенных расходов. Согласно постатейной расшифровке доходов и расходов общества, установлено, что выручка от реализации работ, услуг (вознаграждение застройщика) составила 432 044 093 руб., прямые расходы – 136 899 553 руб., косвенные расходы – 283 639 268 руб. Фактически сумма вознаграждения застройщика для целей налогообложения составила (432 044 093 руб. - 136 899 553 руб.- 283 639 268 руб.) 11 505 272 руб. В результате разница между полученными и израсходованными средствами (кроме целевых) составила (1 514 724 575, 80 руб. - 11 505 272 руб.) 1 503 219 304 руб. в случае погашения нецелевых расходов за счет вознаграждения застройщика.

Таким образом, при расчете действительного налогового обязательства определять сумму вознаграждения застройщика, которую тот может направлять на любые цели, нужно с учетом управленческих и коммерческих расходов.

В соответствии с требованием Федерального закона от 30.12.2004 №214-ФЗ у застройщика в силу специфики его деятельности управленческие и коммерческие расходы в соответствии со ст.18 указанного Федерального закона являются расходами на содержание и функционирование застройщика.

Следовательно, при расчете действительного налогового обязательства в случае такого расчета необходимо учитывать вознаграждение застройщика в размере 11 505 272 руб. При этом общая сумма вознаграждения по агентскому договору за 2017-2019гг. составила 274 543 110 руб.

При этом корректировки на суммы вознаграждений не требуется, так как Общество уже учло расходы по агентскому договору в косвенных расходах в 2019г.

Согласно п.14 ст.250 НК РФ внереализационными доходами налогоплательщика признаются доходы в виде использованных не по целевому назначению имущества (в том числе денежных средств), работ, услуг, которые получены, в том числе, в рамках целевых поступлений, целевого финансирования, за исключением бюджетных средств.

Датой получения дохода признается дата, когда получатель имущества (в том числе денежных средств) фактически использовал указанное имущество (в том числе денежные средства) не по целевому назначению либо нарушил условия, на которых они предоставлялись, - для доходов в виде имущества (в том числе денежных средств), указанных в пунктах 14, 15 статьи 250 НК РФ (пп.9 п.4 ст.271 НК РФ).

При таких данных, учитывая положения ст.ст.250, 251, 271 НК РФ, ст.ст.4, 5, 18 Федерального закона от 30.12.2004 №214-ФЗ, инспекцией установлен факт использования обществом полученных от участников долевого строительства денежных средств в размере 1 465 071 776 руб. не по целевому назначению.

Вопреки вышеуказанным требованиям, общество осуществляло нецелевые расходы в виде оплаты услуг по агентскому договору, а также погашение нецелевых кредитов и процентов по ним.

Таким образом, суд первой инстанции обоснованно указал на отсутствие со стороны заявителя доводов, опровергающих установленные в ходе проверки обстоятельства и свидетельствующих о наличии оснований классифицировать как целевое расходование обществом денежных средств участников долевого строительства, использованных на погашение нецелевых займов, процентов за пользование данными займами и выплату агентского вознаграждения.

Все доводы, изложенные в обоснование позиции заявителя при рассмотрении дела в первой инстанции, подробно исследованы судом и в обжалуемом судебном решении им дана правильная оценка.

Ссылки заявителя на судебную практику также обоснованно отклонены судом, поскольку обстоятельства указанных заявителем дел применительно к обстоятельствам настоящего спора не являются ни тождественными, ни преюдициально значимыми.

Учитывая изложенное, суд апелляционной инстанции поддерживает вывод суда первой инстанции о законности и обоснованности оспариваемого решения налогового органа и, как следствие, об отсутствии оснований для удовлетворения заявленных обществом требований.

Таким образом, суд апелляционной инстанции полагает, что суд первой инстанции принял законное и обоснованное решение, полно и правильно установил обстоятельства дела, применил нормы материального права, подлежащие применению, и не допустил нарушения процессуального закона.

Доводы апелляционной жалобы не содержат фактов, которые имели бы юридическое значение для вынесения иного судебного акта по существу, влияли бы на обоснованность и законность судебного решения, либо опровергали бы выводы суда первой инстанции.

Выражая несогласие с решением суда, общество не представило доказательств, свидетельствующих о наличии оснований классифицировать как целевое расходование обществом денежных средств участников долевого строительства, использованных на погашение нецелевых займов, процентов за пользование данными займами и выплату агентского вознаграждения.

При таких данных оснований для отмены или изменения судебного акта судом апелляционной инстанции не установлено.

Поскольку суду не представлено доказательств уплаты государственной пошлины по апелляционной жалобе, указанная государственная пошлина подлежит взысканию с АО «ПРОФСЕРВИС» в доход федерального бюджета.

На основании изложенного и руководствуясь ст.ст.266, 268, 269, 271 АПК РФ, суд апелляционной инстанции



П О С Т А Н О В И Л:

решение Арбитражного суда г.Москвы от 27.04.2024 по делу №А40-302235/22 оставить без изменения, апелляционную жалобу – без удовлетворения.

Взыскать с АО «ПРОФСЕРВИС» (ИНН: <***>) в доход федерального бюджета государственную пошлину по апелляционной жалобе в размере 1 500 (одна тысяча пятьсот) рублей.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме в Арбитражный суд Московского округа.



Председательствующий судья: В.И. Попов



Судьи: Л.Г. Яковлева



ФИО1



Телефон справочной службы суда – 8 (495) 987-28-00.