Постановление от 6 декабря 2018 г. по делу № А66-6300/2017

ЧЕТЫРНАДЦАТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ

АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД

ул. Батюшкова, д.12, г. Вологда, 160001

E-mail: 14ap.spravka@arbitr.ru, http://14aas.arbitr.ru


П О С Т А Н О В Л Е Н И Е

Дело № А66-6300/2017
г. Вологда
06 декабря 2018 года


Резолютивная часть постановления объявлена 29 ноября 2018 года.

В полном объёме постановление изготовлено 06 декабря 2018 года.

Четырнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе председательствующего Алимовой Е.А., судей Докшиной А.Ю. и Осокиной Н.Н.,

при ведении протокола секретарем судебного заседания ФИО1,

при участии от открытого акционерного общества «Тверьгазстрой» ФИО2 по доверенности от 19.01.2017, от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 10 по Тверской области ФИО3 по доверенности от 07.11.2018 № 558, от Управления Федеральной налоговой службы по Тверской области ФИО4 по доверенности от 26.11.2018 № 07-05/24,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 10 по Тверской области на решение Арбитражного суда Тверской области от 03 сентября 2018 года по делу № А66-6300/2017 (судья Белов О.В.),

у с т а н о в и л:

открытое акционерное общество «Тверьгазстрой» (ОГРН <***>, ИНН <***>; место нахождения: 170040, <...>; далее – общество, ОАО «Тверьгазстрой») обратилось в Арбитражный суд Тверской области с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 10 по Тверской области (ОГРН <***>, ИНН <***>; место нахождения: 170043, <...>; далее - инспекция) о признании недействительным решения от 12.01.2017 № 19-26/1 о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности.

К участию в деле в качестве заинтересованного лица привлечено Управление Федеральной налоговой службы по Тверской области (ОГРН <***>, ИНН <***>; место нахождения: 170100, <...>; далее - управление).

Решением Арбитражного суда Тверской области от 03 сентября 2018 года по делу № А66-6300/2017 заявленные требования удовлетворены частично. Признано недействительным решение инспекции от 12.01.2017 № 19-26/1 в части доначисления налога на прибыль, соответствующих сумм пеней и штрафа, привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 126 Налогового кодекса Российской Федерации (далее – НК РФ), в виде штрафа в размере 2 400 руб., а также уменьшен размер наложенных указанным решением налоговых санкций в остальной части до штрафа в размере 50 000 руб. В остальной части в удовлетворении заявления отказано. Кроме того, с инспекции в пользу общества взыскано 3 000 руб. в возмещение расходов по уплате государственной пошлины.

Инспекция с судебным актом не согласилась и обратилась с апелляционной жалобой, просительная часть которой уточнена в судебном заседании, в которой просит решение суда отменить в части требований по эпизоду доначисления налога на прибыль, соответствующих сумм пеней и штрафа, которые удовлетворены судом. В обоснование жалобы указывает, что суд пришел к неверному выводу о недоказанности выполнения всех работ собственными силами общества.

Представитель инспекции в судебном заседании поддержал доводы, изложенные в апелляционной жалобе.

Общество в отзыве на жалобу и его представитель в судебном заседании с изложенными в ней доводами не согласились, просили решение оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Управление отзыв на жалобу не представило, его представитель в судебном заседании поддержал позицию инспекции.

Поскольку в порядке апелляционного производства решение суда обжаловано только в части требований, при этом лица, участвующие в деле, не заявили иных возражений, в соответствии с частью 5 статьи 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее – АПК РФ) суд апелляционной инстанции проверяет законность и обоснованность судебного акта только в обжалуемой части.

Заслушав пояснения представителей общества, инспекции, управления, исследовав доказательства по делу, проверив законность и обоснованность оспариваемого решения, изучив доводы жалобы, суд апелляционной инстанции не находит оснований для удовлетворения апелляционной жалобы.

Как следует из материалов дела, налоговой инспекцией проведена выездная налоговая проверка общества по вопросам правильности исчисления, полноты и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов за период с 01.01.2012 по 31.12.2014, по результатам которой составлен акт от 05.09.216 № 19-26/63 и принято решение от 12.01.2017 № 19-26/1, которым общество привлечено к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122, статьёй 123 и пунктом 1 статьи 126 НК РФ, в виде штрафа в сумме 1 572 099 руб., а также доначислены налог на прибыль организаций в сумме 11 327 555 руб., налог на добавленную стоимость (далее — НДС) в сумме 10 269 545 руб., а также начислены пени в сумме 6 818 595 руб.

Основанием для доначисления НДС и налога на прибыль организаций послужил вывод налоговой инспекции о неправомерном включении обществом в состав налоговых вычетов по НДС и расходов по налогу на прибыль организаций на основании документов, оформленных от имени общества с ограниченной ответственностью (далее – ООО) «Триумф» (ИНН <***>), ООО «Конкорд» (ИНН <***>), ООО «ЭнергоСтрой» (ИНН <***>) и ООО «Грэйд» (ИНН <***>), поскольку данные организации не являются участниками реальных хозяйственных отношений, а первичные документы от их имени составлены исключительно в целях создания видимости совершения хозяйственных операций; в бухгалтерской и налоговой отчётности общества отражены операции, которые фактически в действительности не осуществлялись.

Решением Управления от 19.04.2017 № 08-11/50, принятым по результатам рассмотрения апелляционной жалобы общества, решение налоговой инспекции оставлено без изменения.

Не согласившись с решением инспекции, общество обратилось с заявлением в суд.

Суд первой инстанции заявленные требования по эпизоду, связанному с доначислением налога на прибыль, соответствующих сумм пеней, штрафов, привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 126 НК РФ, в виде штрафа в размере 2 400 руб. удовлетворил, а также уменьшил размер наложенных оспариваемым решением налоговых санкций в остальной части до штрафа в размере 50 000 руб.

Инспекция оспаривает решение суда в части удовлетворения заявления по эпизоду, связанному с доначислением налога на прибыль, соответствующих сумм пеней, штрафов.

Апелляционная коллегия не находит оснований для отмены решения суда в оспариваемой части в силу следующего.

По смыслу статей 65, 198 и 200 АПК РФ обязанность доказывания наличия права и факта его нарушения оспариваемыми актами, решениями, действиями (бездействием) возложена на заявителя, обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта, решения, действий (бездействия) закону или иному нормативному правовому акту, а также обстоятельств, послуживших основанием для их принятия (совершения), возлагается на орган или лицо, которые приняли данный акт, решение, совершили действия (допустили бездействие).

Исходя из части 2 статьи 201 АПК РФ обязательным условием для принятия решения об удовлетворении заявленных требований о признании ненормативного акта недействительным (решения, действий, бездействия незаконными) является установление судом совокупности юридических фактов: во-первых, несоответствия таких актов (решения, действий, бездействия) закону или иному нормативному правовому акту, во-вторых, нарушения ими прав и законных интересов заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

В свою очередь, на основании статьи 65 названного Кодекса лицо, обратившееся в суд с заявлением, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований.

В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 146 НК РФ объектом налогообложения НДС признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав.

Согласно пунктам 1 и 2 статьи 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 данного Кодекса, на установленные статьей 171 Кодекса налоговые вычеты.

Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи либо для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 НК РФ, за исключением товаров, предусмотренных пунктом 2 статьи 170 данного Кодекса.

На основании пункта 1 статьи 172 НК РФ вычетам подлежат, если иное не установлено названной статьей, только суммы налога, предъявленные при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Российской Федерации, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) и при наличии соответствующих первичных документов.

В силу пункта 1 статьи 169 указанного Кодекса счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия предъявленных сумм налога к вычету или возмещению, в связи с чем в пунктах 5 - 6 названной статьи установлены требования к ее оформлению, соблюдение которых, в силу пункта 2 этой же статьи, обязательно для применения налоговых вычетов.

Следовательно, для предъявления НДС к вычету по приобретенным товарам (работам, услугам) необходимо соблюдение таких условий, как принятие товаров (работ, услуг) на учет (оприходование) и наличие у покупателя надлежаще оформленного счета-фактуры, выписанного поставщиком товаров (работ, услуг), с указанием суммы НДС.

Согласно статье 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признаётся прибыль, полученная налогоплательщиком, под которой понимаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведённых расходов.

Пунктом 1 статьи 252 НК РФ определено, что в целях настоящей главы налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 данного Кодекса).

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 настоящего Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором).

Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Согласно пункту 2 указанной статьи расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы.

Расходы, связанные с производством и (или) реализацией, подразделяются на материальные расходы, расходы на оплату труда, суммы начисленной амортизации, прочие расходы (пункт 2 статьи 253 НК РФ).

В силу пункта 1 статьи 254 НК РФ к материальным расходам относятся затраты налогоплательщика на приобретение сырья и (или) материалов, используемых в производстве товаров (выполнении работ, оказании услуг) и (или) образующих их основу либо являющихся необходимым компонентом при производстве товаров (выполнении работ, оказании услуг), в том числе материалов, используемых для упаковки и иной подготовки произведенных и (или) реализуемых товаров (включая предпродажную подготовку) и для других производственных и хозяйственных нужды (проведение испытаний, контроля, содержание, эксплуатацию основных средств и иные подобные цели); затраты на приобретение работ и услуг производственного характера, выполняемых сторонними организациями или индивидуальными предпринимателями, а также на выполнение этих работ (оказание услуг) структурными подразделениями налогоплательщика.

При оценке соблюдения требований статей 171, 172 и 252 НК РФ необходимо учитывать, что законодательство о налогах и сборах исходит из презумпции добросовестности налогоплательщика и иных участников правоотношений в сфере экономики.

Определяющим фактором для разрешения вопроса о праве на налоговую выгоду, в том числе в части вычетов по НДС по сделкам с недобросовестными поставщиками (подрядчиками), является реальность совершенных хозяйственных операций.

В соответствии со статьей 9 Федерального закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете» все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами, служащими первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет и которые могут приниматься к учету, только если они содержат обязательные реквизиты, в том числе и личные подписи должностных лиц, ответственных за совершение хозяйственных операций и правильность их оформления.

Представление налогоплательщиком всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы. Не допускается принятие к бухгалтерскому учету документов, которыми оформляются не имевшие места факты хозяйственной жизни, в том числе лежащие в основе мнимых и притворных сделок. Данные первичных документов, составляемых при совершении хозяйственных операций, должны соответствовать фактическим обстоятельствам.

В пункте 1 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» (далее – Постановление № 53) разъяснено, что под налоговой выгодой понимается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие, в частности, уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, налоговой льготы, применения более низкой налоговой ставки, а также получение права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета.

Как указано в пункте 5 Постановления № 53, о необоснованности налоговой выгоды могут свидетельствовать подтвержденные доказательствами доводы налогового органа о наличии следующих обстоятельств: невозможность реального осуществления налогоплательщиком указанных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг; отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу отсутствия управленческого или технического персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств; учет для целей налогообложения только тех хозяйственных операций, которые непосредственно связаны с возникновением налоговой выгоды, если для данного вида деятельности также требуется совершение и учет иных хозяйственных операций; совершение операций с товаром, который не производился или не мог быть произведен в объеме, указанном налогоплательщиком в документах бухгалтерского учета.

Согласно пункту 6 Постановления № 53 судам необходимо иметь в виду, что следующие обстоятельства сами по себе не могут служить основанием для признания налоговой выгоды необоснованной: создание организации незадолго до совершения хозяйственной операции; взаимозависимость участников сделок; неритмичный характер хозяйственных операций; нарушение налогового законодательства в прошлом; разовый характер операции; осуществление операции не по месту нахождения налогоплательщика; осуществление расчетов с использованием одного банка; осуществление транзитных платежей между участниками взаимосвязанных хозяйственных операций; использование посредников при осуществлении хозяйственных операций.

Однако эти обстоятельства в совокупности и взаимосвязи с иными обстоятельствами, в частности указанными в пункте 5 настоящего Постановления, могут быть признаны обстоятельствами, свидетельствующими о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды.

В соответствии с пунктом 9 Постановления № 53 установление судом наличия разумных экономических или иных причин (деловой цели) в действиях налогоплательщика осуществляется с учетом оценки обстоятельств, свидетельствующих о его намерениях получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности. Судам необходимо учитывать, что налоговая выгода не может рассматриваться в качестве самостоятельной деловой цели. Поэтому если судом установлено, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, в признании обоснованности ее получения может быть отказано.

Признание судом налоговой выгоды необоснованной влечет отказ в удовлетворении требований налогоплательщиков, связанных с ее получением (пункт 11 Постановления № 53).

Вышеизложенное обязывает налоговый орган и суд давать оценку действиям плательщика и совершенным им сделкам, в том числе с точки зрения реальности их совершения, экономической целесообразности и эффективности, добросовестности действий всех их участников, а выводы делать на основании совокупности всех этих признаков.

Налоговым органом в акте налоговой проверки должны быть отражены все доказательства, свидетельствующие о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды.

Как следует из материалов дела в 2012-2014 годах общество имело договорные отношения с ГУП «Тверьоблстройзаказчик», Администрацией Бежецкого района, МУ Администрация городского поселения - поселок Редкино, администрацией муниципального образования городского поселения - поселок Васильевский Мох, МУ Администрация городского поселения город Конаково, АО «ГАЗПРОМ ГАЗОРАСПРЕДЕЛЕНИЕ ТВЕРЬ», ОАО «Тверьоблгаз», ООО «Тверьтепло», ООО «Бежецкгазстрой», ООО «СНАЙП», ЗАО «Центргазстрой», ООО «Энерготехмонтаж», ЗАО «Центр-Инвест», Калининским райпо, ООО «ЖБИ-1», АО «Тверьстрой» и др. по выполнению работ по расширению газовых сетей, газоснабжению, техническому перевооружению ГРП, ремонту теплотрасс, реконструкции водозаборных сооружений, вырубке деревьев по трассам, выполнению проектных работ по газоснабжению и т. п.

Согласно сведениям, содержащимся в представленных обществом документах, для выполнения данных работ им привлекались следующие субподрядные организации: ООО «Триумф», ООО «Конкорд», ООО «ЭнергоСтрой», ООО «Грейд».

В соответствии с документами ООО «Триумф», ООО «Грейд» и ООО «ЭнергоСтрой» осуществляли строительно-монтажные работы (земляные работы, работы по очистке охранной зоны газопроводов от деревьев и кустарников и т.п.), а ООО «Конкорд» оказывало услуги по проектированию газопроводов. Кроме этого, ООО «Грейд» являлось поставщиком строительных материалов и запасных частей.

Документы указанных организаций явились основанием для получения обществом налоговых вычетов по НДС в размере 10 269 545 руб. и расходов по налогу на прибыль организаций в размере 56 637 777 руб.

В рамках проверки в отношении вышеназванных юридических лиц налоговой инспекцией установлено наличие признаков «подставных» организаций, свидетельствующих об отсутствии объективных условий и реальной возможности осуществления деятельности: земельные участки, недвижимое имущество, транспортные средства у организаций отсутствуют; численность работающих составляет 0 человек, справки о выплаченных доходах по форме 2-НДФЛ не представлялись, налоговая отчётность за периоды оформления финансово-хозяйственных операций с обществом не представлялась; отсутствуют обязательные платежи, свидетельствующие о ведении организациями финансово-хозяйственной деятельности, – арендная плата, коммунальные платежи, заработная плата, налоговые платежи и прочие; основной вид деятельности ООО «Триумф», ООО «Конкорд» и ООО «Грейд» – прочая оптовая торговля.

Учредитель ООО «Триумф» ФИО5 и руководитель данного общества ФИО6 отрицают причастность к деятельности ООО «Триумф».

Учредитель и руководитель (до 18.04.2013) ООО "Конкорд" ФИО7 пояснила, что участвовала в регистрации данной организации за вознаграждение. Фактически к деятельности ООО «Конкорд» не имеет отношения, никакие документы не подписывала, доверенности не выдавала. Руководитель ООО «Конкорд» (с 19.04.2013) ФИО8 на допрос не явился.

Учредитель и руководитель ООО «ЭнергоСтрой» ФИО9 указал, что участвовал в регистрации данной организации по просьбе брата. Фактически обязанности руководителя ООО «ЭнергоСтрой» не выполнял, никакие документы по финансово-хозяйственной деятельности не подписывал.

Учредитель и руководитель ООО «Грейд» ФИО10 сообщил об участии в регистрации данной организации за вознаграждение. Фактически какого-либо участия в финансово-хозяйственной деятельности ООО «Грейд» не принимал, никакие документы не подписывал.

При анализе расчётных счетов указанных контрагентов налоговой инспекцией установлено, что через расчётный счёт данных организаций имело место прохождение значительных объёмов денежных средств, которые перечислялись организациям, обладающим признаками «подставных», в частности, ООО «Торг Сервис», ООО «Магнатек», ООО «Финрезерв», ООО «Мастер», ООО «Юпитер», ООО «Капитал-строй» и др.

В результате транзитных операций данные денежные средства выбывали по схемам обналичивания из официального оборота путём снятия их физическими лицами либо приобретения валюты.

Таким образом, суд первой инстанции пришел к выводу о том, что спорные контрагенты, не имея собственных ресурсов (материальных и трудовых) для выполнения субподрядных работ, не привлекали для их выполнения третьих лиц, что исключает реальность произведённых хозяйственных операций и свидетельствует о создании фиктивного документооборота.

При указанных обстоятельствах суд первой инстанции согласился с выводом инспекции о неправомерном предъявлении налогового вычета по НДС именно по данным организациям.

Решение суда в части отказа в признании незаконным доначислении НДС, соответствующих сумм пеней и штрафа не оспаривается.

Инспекция не согласна с решением суда в части признания недействительным решения о доначислении налога на прибыль, соответствующих данному налогу пеней и штрафа.

Удовлетворяя требования общества в данной части, суд первой инстанции посчитал, что инспекцией не представлено достаточных и неоспоримых доказательств того, что вышеназванные работы выполнены непосредственно самим обществом, а не иными лицами-контрагентами.

В Обзоре судебной практики № 2 (2016), утвержденном 06.07.2016 Президиумом Верховного Суда Российской Федерации, указано, что в главе 25 НК РФ, регулирующей налогообложение прибыли организаций, установлена соотносимость доходов и расходов и связь последних именно с деятельностью налогоплательщика по извлечению прибыли. Объектом налогообложения при этом выступает полученный налогоплательщиком результат его хозяйственной деятельности в виде прибыли.

Согласно правовой позиции, сформулированной в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 03.07.2012 № 2341/12, если в ходе проведения проверки налоговым органом не будет доказана нереальность совершенных хозяйственных операций по приобретению и дальнейшему использованию товаров (работ, услуг), реальный размер предполагаемой налоговой выгоды и понесенных налогоплательщиком затрат при исчислении налога на прибыль подлежит определению исходя из рыночных цен, применяемых по аналогичным сделкам; в случае несоответствия размера задекларированных затрат уровню рыночных цен налоговый орган уменьшает сумму расходов по спорным операциям, учтенную для целей определения налоговой базы по налогу на прибыль, в размере, превышающем установленный в ходе проверки уровень рыночных цен, применяемых по аналогичным сделкам.

В соответствии с подпунктом 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ налоговые органы вправе определять суммы налогов, подлежащие уплате налогоплательщиками, расчетным путем на основании имеющейся у них информации о налогоплательщике, а также данных об иных аналогичных налогоплательщиках, в том числе в случаях непредставления в течение более двух месяцев налоговому органу необходимых для расчета налогов документов, отсутствия учета доходов и расходов, учета объектов налогообложения или ведения учета с нарушением установленного порядка, приведшего к невозможности исчислить налоги.

Как указано в пункте 8 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.07.2013 № 57 «О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации», применяя названную норму, судам необходимо учитывать, что при определении налоговым органом на ее основании сумм налогов расчетным путем должны быть определены не только доходы налогоплательщика, но и его расходы. Изложенным подходом необходимо руководствоваться как в случае отсутствия у налогоплательщика соответствующих документов, так и при признании их ненадлежащими.

В случае отсутствия или признания ненадлежащими документов по отдельным совершенным налогоплательщиком операциям доходы (расходы) по этим операциям определяются налоговым органом по правилам указанного подпункта с учетом данных об аналогичных операциях самого налогоплательщика.

Из положений статьи 247, пункта 1 статьи 252 НК РФ, пунктов 3 и 7 Постановления № 53 следует, что при наличии сомнений в обоснованности налоговой выгоды определение размера налоговых обязательств должно производиться с учетом реального характера сделки и ее действительного экономического смысла.

Следовательно, размер налоговой выгоды и понесенных затрат, то есть реальный размер налоговых обязательств, должен быть определен налоговым органом и отражен в оспариваемом решении.

При недостоверности документов на приобретение товара, оказания услуг, но реальности хозяйственных операций по дальнейшей их реализации или использованию в производстве в целях исчисления налога на прибыль расходы на приобретение товаров (работ, услуг) должны быть учтены исходя из рыночных цен, применяемых по аналогичным сделкам.

Суд первой инстанции учел, что инспекцией не оспаривается реальность выполненных работ, их объём и стоимость, которые подтверждены актами выполненных работ и справками о стоимости выполненных работ и затрат формы КС-2 и КС-3; реальность понесённых обществом расходов по оплате выполненных работ подтверждена надлежащими выписками банка по расчётному счету; имеющимися в деле документами подтверждается отсутствие у общества достаточных ресурсов и персонала для выполнения спорных работ; доказательств, опровергающих сведения общества о стоимости спорных выполненных работ, инспекцией не представлено, в связи с этим довод инспекции о выполнении этих работ самим обществом отклонил.

Суд первой инстанции пришел к выводу о том, что общество обоснованно учло для целей налогообложения налогом на прибыль денежные средства, уплаченные за выполнение спорных работ.

В обоснование выполнения работ силами общества инспекция в апелляционной жалобе сослалась на то, что за проверяемый период общество заключило договоры подряда с заказчиками на выполнение работ различного характера, при этом численность персонала общества достигает 250 человек. Организационно - штатная структура включает: управление, проектную группу, отдел главного механика, цех заготовок, линейные участки, цех изоляции, отдел материально-технического снабжения, лабораторию контроля качества и диагностики. Общество имеет свидетельство о допуске к определенному виду или видам работ, которые оказывают влияние на безопасность объектов капитального строительства № 0148.07-2010-<***>-С-072, выданное Ассоциацией «Саморегулируемая организация «Тверское объединение строителей». В связи с этим инспекция считает, что работники общества имели возможность выполнить весь объем работ по заключенным договорам с заказчиками.

Как указал ответчик, допрошенные в ходе мероприятий налогового контроля работники общества, ответственные за выполнение работ на объектах, ФИО11 (протокол допроса свидетеля от 27.06.2016 № 303) и ФИО12 (протокол допроса свидетеля от 13.07.2016 № 339) не осведомлены о привлечении субподрядных организаций: ООО «Триумф», ООО «Конкорд», ООО «Грейд» и ООО «ЭнергоСтрой».

Кроме того, инспекция установила, что у общества имеется строительная и специальная техника: экскаваторы VOLVO, HITACHI, NEW HOLLAND, бульдозеры Т-170, трубоукладчики ТБ-170, автокраны грузоподъёмностью 25 тонн, седельные тягачи — SCANIA, КамАЗ, другая специальная техника, необходимая для выполнения поставленных задач, а также сотрудники, управляющие указанной техникой, которые в ходе допросов поясняли, что работы на спорных объектах выполнялись сотрудниками и техникой ОАО «Тверьгазстрой», сторонние организации не привлекались.

В оспариваемом решении в отношении контрагентов ООО «Триумф», ООО «Энергострой» и ООО «Грэйд» проанализированы виды и объемы работ на указанных объектах, требующие применения строительной и специальной техники, в результате чего установлено, что на объектах использовалась техника, принадлежащая обществу, что подтверждается актами выполненных работ, путевыми листами.При этом инспекцией установлено, что собственная техника у спорных субподрядных организаций отсутствует, информации об аренде данными организациями техники также не имеется.

Кроме того, инспекция отразила, что представленные обществом договоры и акты о приемке выполненных работ содержат недостоверную и противоречивую информацию, не позволяющую признать данные документы достаточными для учета расходов по налогу на прибыль организаций.

Вышеуказанные обстоятельства, по мнению налогового органа, свидетельствуют о том, что документы, представленные обществом, являются недостоверными и противоречивыми, а также о том, что никто из ответственных лиц не подтвердил выполнение работ спорными контрагентами ООО «ЭнергоСтрой», ООО «Триумф», ООО «Грэйд».

В отношении ООО «Конкорд», выполнявшего проектные работы, инспекция на странице 39 решения отразила, что согласно штатному расписанию общества в производственно- технический отдел входят проектная группа в составе 7 человек и проектно-производственный отдел в количестве 3 человек, в связи с этим проверяющие делают вывод о том, что общество самостоятельно выполнило все работы по подготовке проектной документации и изыскания.

Вместе с тем коллегия судей приходит к выводу о том, что приведенные выше доводы инспекции и установленные обстоятельства не подтверждают то, что все работы на объектах выполнило общество собственными силами.

Общество считает, что работы по объектам выполнялись как подрядчиками, так и ОАО «Тверьгазстрой» самостоятельно. В обоснование отсутствия информации о субподрядчиках у лиц, эксплуатирующих спецтехнику, заявитель отразил, что на одном и том же объекте работы выполнялись подрядчиками и ОАО «Тверьгазстрой» не одновременно, а в разные временные интервалы и на разных участках газопровода, работы выполнялись вахтовым методом.

По мнению общества, указанное свидетельствует о том, что работники ОАО «Тверьгазстрой» (крановщики, экскаваторщики, прорабы) не могли знать о том, кто выполнял работы на том же объекте, но в другое время.

Из анализа свидетельских показаний следует, что свидетели подтверждают факт выполнения работ третьими лицами и привлечение субподрядчиков. Так, из протокола допроса ФИО11 (прораб ОАО «Тверьгазстрой»; том 4, лист 77) следует, что на вопрос 2-й он пояснил, что в его служебные обязанности входит контроль за качеством выполнения работ и своевременность поставки материалов на объект. Таким образом, контроль и взаимодействие с субподрядчиками не входит в перечень служебных обязанностей данного свидетеля. При ответе же на вопрос 4-й ФИО11 пояснил, что на некоторые объекты субподрядчики привлекались. При ответе на вопросы 5, 12, 19-й ФИО11 пояснил, что не помнит и затрудняется пояснить относительно выполнения строительных работ субподрядчиками ООО «Триумф», ООО «Грэйд» и ООО «Энергострой».

Таким образом, вопреки доводам инспекции, из показаний ФИО11 однозначно не следует, что работы не выполнялись указанными подрядчиками.

Кроме того, ФИО11 мог быть не осведомлен о том, какие именно субподрядчики выполняют работы на объектах строительства, поскольку в перечень его должностных обязанностей не входит взаимодействие с субподрядчиками и координация их работы, что следует из его ответов на вопросы 2-й, 3-й.

Из протокола допроса ФИО12 (прораб ОАО «Тверьгазстрой»; том 4, лист 83) следует, что в его обязанности не входит взаимодействие с подрядчиками ОАО «Тверьгазстрой» и координация их деятельности (ответ на вопрос 3), в связи с этим ФИО12 мог быть не осведомлен о подрядчиках, принимавших участие в работах по объектам строительства.

При ответе на вопрос 4-й ФИО12 пояснил, что ОАО «Тверьгазстрой» выполняло работы по укладке газопровода, в то время как субподрядчики (ООО «Грэйд» и ООО «Энергострой») выполняли в основном земляные работы, а не укладку газопровода, что следует из актов выполненных работ.

При ответе на вопрос 5-й ФИО12 пояснил, что возможно привлекались экскаваторщики сторонних организаций.

В ходе судебного разбирательства судом первой инстанции допрошены в качестве свидетелей работники общества (ФИО13 и ФИО14), которые пояснили, что бригады, состоящие из непосредственно работников ОАО «Тверьгазстрой» и субподрядчиков, на объекте, как правило, не пересекались, поскольку работы на объектах выполняются вахтовым методом, сменами, между сменами бригад разных организаций существовал временной интервал, субподрядчики в основном выполняли подготовительные и земляные работы, в то время как работники ОАО «Тверьгазстрой» выполняли более сложные работы, связанные с непосредственной укладкой газопровода. Кроме того, газопровод является линейным объектом, поэтому работы разными бригадами практически могут вестись на разных участках строительства без их пересечения. Указанные свидетели пояснили, что координацию бригад субподрядчиков осуществлял ФИО13, он же принимал объемы выполненных работ как у субподрядчиков, так и бригад самого ОАО «Тверьгазстрой».

В подтверждение данного обстоятельства общество представило первичную документацию о приемке объемов выполненных работ «Предъявительские ведомости», подписанные с одной стороны представителем общества, а с другой стороны представителем субподрядной организации (том 24, листы 51-148, том 26, листы 1-16, том 25, листы 1-156).

Оценив представленные доказательства по правилам статьи 71 АПК РФ в совокупности, коллегия судей полагает, что доказательства, свидетельствующие о выполнении всего объема спорных работ именно силами общества, а также о наличии у общества достаточного числа квалифицированных работников, материальных ресурсов, необходимых для проведения всех работ, которые были предметом договоров общества с заказчиками, инспекцией не представлены и в материалах дела отсутствуют.

В оспариваемом решении инспекции не приведен расчет производственных и трудовых затрат, необходимых для выполнения ремонтно-строительных работ, выполнения проектных работ. Сведения о штатной численности работников общества не соотнесены со всеми работами, выполненными обществом в проверяемом периоде, как по договорам с заказчиками, часть работ по которым передана рассматриваемым субподрядчикам, так и по иным договорам, заключенным в спорный период. Данные о численности проектного отдела не проанализированы на предмет возможности подготовки всех проектов и проведения изысканий указанными работниками по всем объектам газоснабжения.

Факт выполнения работ, отраженных в документах, оформленных обществом с заказчиками, инспекцией не оспаривается, при этом в решении не усматривается, что в ходе проверки установлено двойное отражение спорных затрат.

Показания свидетелей, на которые ссылается инспекция, учитывая их иные ответы на поставленные вопросы, приведенные выше, не являются доказательствами, достоверно подтверждающими выполнение спорных работ именно силами заявителя.

Таким образом, инспекцией не доказано самостоятельное выполнение обществом спорных работ и задвоение расходов.

Следовательно, при недостоверности документов, но реальности выполнения работ в целях исчисления налога на прибыль расходы, связанные со спорными работами, должны учитываться исходя из рыночных цен, применяемых по аналогичным сделкам. Материалами дела подтверждается и не оспаривается инспекцией, что оплата за спорные работы произведена обществом. Поскольку общество понесло реальные затраты, то его налоговые обязательства по налогу на прибыль по этим работам подлежат установлению налоговым органом с учетом понесенных затрат.

Кроме того, коллегия судей отмечает, что ООО «Грэйд» не только выполняло субподрядные работы, но и передало обществу товар по товарным накладным (трубы, гидромолот, битум, запчасти, автошины, краны шаровые), получение и использование которых для выполнения работ инспекцией не опровергнуто.

С учетом установленных по делу обстоятельств судом первой инстанции сделан правильный вывод о том, что доначисление обществу налога на прибыль, начисление соответствующих сумм пеней и штрафа по эпизоду, связанному с взаимоотношениями со спорными контрагентами, не соответствуют реальному размеру налоговых обязательств общества, а решение инспекции в этой части обоснованно признано недействительным.

Выводы суда соответствуют фактическим обстоятельствам дела и имеющимся в деле доказательствам. Нарушений норм материального и процессуального права не установлено.

Доводы апелляционной жалобы не опровергают выводов суда, а лишь выражают несогласие с ними, поэтому не могут являться основанием для отмены обжалуемого судебного акта.

Таким образом, суд апелляционной инстанции приходит к выводу о том, что оснований для отмены (изменения) решения суда первой инстанции в оспариваемой части не имеется, апелляционная жалоба удовлетворению не подлежит.

Руководствуясь статьями 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Четырнадцатый арбитражный апелляционный суд

п о с т а н о в и л :

решение Арбитражного суда Тверской области от 03 сентября 2018 года по делу № А66-6300/2017 оставить без изменения, апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 10 по Тверской области – без удовлетворения.

Постановление может быть обжаловано в Арбитражный суд Северо-Западного округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия.

Председательствующий

Е.А. Алимова

Судьи

А.Ю. Докшина

Н.Н. Осокина