Постановление от 28 декабря 2018 г. по делу № А74-701/2017

176/2018-42197(2)

ТРЕТИЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД


П О С Т А Н О В Л Е Н И Е

Дело № А74-701/2017
г. Красноярск
28 декабря 2018 года
Резолютивная часть постановления объявлена «24» декабря 2018 года. Полный текст постановления изготовлен «28» декабря 2018 года.

Третий арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего Иванцовой О.А., судей: Борисова Г.Н., Севастьяновой Е.В.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Ржихановой Е.Л.,

при участии:

от заявителя (общества с ограниченной ответственностью «Альянс»): Азраковой Е.В., представителя на основании доверенности от 21.12.2018, паспорта, Сухачевой Г.И., представителя на основании доверенности от 01.09.2016, паспорта;

от налогового органа (Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 1 по Республике Хакасия): Харченко А.П., представителя на основании доверенности от 18.12.2017(т. 15, л.д. 73), служебного удостоверения,

рассмотрев в судебном заседании апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью «Альянс»

на решение Арбитражного суда Республики Хакасия от «16» октября 2018 года по делу № А74-701/2017, принятое судьей Гигель Н.В.,

установил:

общество с ограниченной ответственностью «Альянс» (ИНН 1901087104, ОГРН 1081901004591) (далее – заявитель, общество, ООО «Альянс») обратилось в арбитражный суд с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 1 по Республике Хакасия (ИНН 1901065277, ОГРН 1041901200032) (далее – налоговый орган, инспекция, МИФНС № 1 по РХ) о признании частично незаконным решения от 30.09.2016 № 54 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения и обязании устранить допущенные нарушения.

Решением Арбитражного суда Республики Хакасия от 16 октября 2018 года по делу № А74-701/2017 частично удовлетворены требования ООО «Альянс». Признано незаконным решение МИФНС № 1 по РХ от 30.09.2016 № 54 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части начисления пеней за неуплату налога на добавленную стоимость в сумме 50 401 рубля 22 копеек в связи с несоответствием его в указанной части положениям статьи 75 Налогового кодекса Российской Федерации. В удовлетворении остальной части требований отказано. МИФНС № 1 по РХ обязана устранить допущенные нарушения прав и законных интересов ООО «Альянс» путём уменьшения его налоговых обязательств по пеням, начисленным за несвоевременную уплату налога на добавленную стоимость, в сумме 50 401 рубля 22 копеек на основании решения от 30.09.2016 № 54 о привлечении к ответственности за


совершение налогового правонарушения. С МИФНС № 1 по РХ в пользу ООО «Альянс» взысканы расходы по уплате государственной пошлины в сумме 3000 рублей.

Не согласившись с данным судебным актом, ООО «Альянс» обратилось в Третий арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, в которой просит обжалуемое решение суда первой инстанции отменить, принять по делу новый судебный акт. В обоснование апелляционной жалобы общество ссылается на следующие обстоятельства:

- суд первой инстанции вышел за пределы установленных полномочий, посчитав доказанными отдельные обстоятельства, предрешая тем самым вопрос о достаточности доказательств, и сделал выводы, не соответствующие фактическим обстоятельствам дела и имеющимся доказательствам в деле;

- Арбитражным судом Республики Хакасия незаконно поддержан довод налогового органа о том, что материалы налоговой проверки не содержат достоверных доказательств Фактического нахождения ООО «Гарант-С» по адресу местонахождения: г, Москва, проезд Подбельского 4-й, 3;

- суд первой инстанции безосновательно отклонил довод заявителя о том, что следует критически относится к ответу директора ОАО «Объединение Альфапластик» Зыкова М.В. на требование № 22-14/133174 от 12.07.2016 о представлении документов; суд не учел, что поручением № 26976 об истребовании информации от 06.07.2016г у ОАО «Объединение Альфапластик» истребовалось свидетельство о государственной регистрации права, подтверждающее право собственности на помещение по адресу: 107150, Москва, ул. Подбельского 4-й, 3 и технический паспорт на помещения по данному адресу, которое общество не представило, что свидетельствует о недобросовестности ОАО «Объединение Альфапластик» и порождает полное недоверие к информации, указанной в ответе; при этом поручение об истребовании документов № 26976 от 06.07.2016г не содержало требования о представлении документов относительно аренды помещений у ОАО «Объединение Альфапластик» ООО «Альянс», в то же время генеральный директор ОАО «Объединение Альфапластик» Зыков М.В. в требовании указал именно на отсутствие договорных отношений с ООО «Альянс»;

- налоговый орган, имея законно установленное статьей 90 Налогового кодекса Российской Федерации право вызвать для дачи показаний физическое лицо, которому могут быть известны какие-либо обстоятельства, имеющие значение для осуществления налогового контроля и установленное статьей 93.1 Налогового кодекса Российской Федерации право по истребованию документов у лиц, располагающих документами (информацией), касающимися деятельности проверяемого налогоплательщика, получив противоречивые сведения о заключении договора аренды между ООО «Гарант-С» и ОАО «Объединение Альфапластик», преднамеренно уклонился от исполнения данных процедур налогового контроля, от вызова для дачи показания свидетеля Берсенева Д.В., подписавшего спорный договор аренды или от запроса в его адрес в части пояснений условий заключения договора аренды № 03/13 от 12.03.2013;

- налоговым органом не исследовались кассовые операции ООО «Гарант-С», без чего является необъективным вывод об отсутствии оплаты обществом арендных платежей только по данным выписки о движении денежных средств по расчетному счету ООО «Гарант-С» за 2013-2014 года;

- при проведении допроса свидетеля - директора ООО «Гарант-С» Жуковой Т.В. налоговый орган имел возможность выяснить форму оплаты арендных платежей, но преднамеренно уклонился от этого;

- суд не учел, что коммерческая организация вправе осуществлять деятельность и вне места государственной регистрации, указанное обстоятельство налоговым органом в ходе проверки не исследовалось и материалами дела не опровергнуто, доказательств осведомленности заявителя о том, что его контрагент не находятся по месту


государственной регистрации, инспекцией не представлено, из материалов дела данное обстоятельство не усматривается;

- суд не учел, что в соответствии с частью 2 статьи 8 Федерального закона от 08.08.2001 № 129-ФЗ «О государственной регистрации юридических лиц и индивидуальных предпринимателей» государственная регистрация юридического лица осуществляется по месту нахождения его постоянно действующего исполнительного органа, а в случае его отсутствия - иного органа или лица, уполномоченных выступать от имени юридического лица в силу закона, иного правового акта или учредительного документа, если иное не предусмотрено данным законом;

- действующее законодательство о налогах и сборах не предусматривает обязанности общества при заключении гражданско-правовых договоров проводить какие- либо действия, направленные на установление фактов нахождения этих организаций по заявленным адресам, юридические лица свободны в выборе местонахождения;

- Арбитражным судом Республики Хакасия незаконно и безосновательно признан правомерным вывод о том, что налоговая отчетность ООО «Гарант-С» не характерна для отчетности хозяйствующего субъекта, ведущего реальную деятельность, на основании того, что оплата налогов организацией проводилась в минимальных суммах по сравнению с суммовыми оборотами по расчетному счету; сделанный вывод противоречит полностью выводу уполномоченного лица ИФНС России № 18 по г. Москве, изложенному в сопроводительном письме от 24.03.2016, вход. № 06175 на письмо МИ ФНС России № 1 по РХ № ВС-13-19/08270 от 03.03.2016, где указано, что ошибок при проведении камеральных проверок налоговых деклараций ООО «Гарант-С» не обнаружено; данный вывод суда опровергается и результатами проведенного судом сравнительного анализа содержания доходной части налоговых деклараций и операций по приходу денежных средств на расчетный счет общества, из чего следует, что вся поступившая на расчетный счет выручка продекларирована организацией в полном объеме;

- суд не оценил довод заявителя, что бухгалтерская отчетность ООО «Гарант-С» за 2013 год полностью сопоставима с показателями налоговых деклараций и оборотами по расчетному счету, как в части доходов от реализации в размере 32 010 тысяч рублей, так и в части расходов в размере 31 896 тысяч рублей, подтверждена расходными операциями по расчетному счету ООО «Гарант-С» за 2013 год;

- суд не учел, что на основании статей 32, 82, 87 Налогового кодекса Российской Федерации заявитель не обладал правом и обязанностью, а также не имел возможности контролировать сведения налоговой отчетности своего контрагента ООО «Гарант-С»;

- вывод арбитражного суда о том, что операции по расчетному счету ООО «Гарант- С» характерны только для организаций посредников в цепочке, образованной с целью увеличения налоговых вычетов по НДС и минимизации налогообложения, опровергается имеющимися в деле доказательствами;

- доля денежных средств, поступивших на расчетный счет ООО «Гарант-С» от ООО» Альянс» за 2013г составила только 51% от всех поступлений, что подтверждает факт получения обществом дохода и от других покупателей, в том числе от ООО «ТЭК Аэрофьюэлз», от ООО «Юнита», ООО «ФинансАльянс», операции по расходу денежных средств с расчетного счета ООО «Гарант-С» свидетельствуют о приобретении обществом топлива авиационного, за которое получило доход и оплату за него ООО «СофтТорг»;

- суд отказался от оценки доказательств, представленных в дело заявителем, опровергающих вывод об образовании ООО «Гарант-С» с целью минимизации налогообложения;

- указывая на недобросовестность ООО «СфотТрог» как контрагента второго звена, налоговым органом не получено никаких доказательств, свидетельствующих о вовлечении ООО «Альянс» в схему минимизации налогообложения;


- указывая на недобросовестность ООО «СофтТорг», суд не применил правовую позицию Конституционного Суда Российской Федерации, указанную в Определении от 16.10.2003 № 329-0;

- судом не учтена правоприменительная практика, сформулированная Верховным Судом Российской Федерации в Определении от 01.02.2016 № 308-КГ15-18629, о том, что законодательство о налогах и сборах не возлагает на налогоплательщика осуществление контрольных функций по уплате НДС за его контрагентом, поскольку эти действия относятся к деятельности налогового органа;

- судом не дана оценка доводов заявителя о преднамеренном бездействии налогового органа в отношении контроля за не исполнением ООО «СофтТорг» налоговых обязательств;

- суд первой инстанции безосновательно не принял довод заявителя о том, что к показаниям Казаченко А.С. следует относиться критически, поскольку у него имеются основания скрывать факт руководства организацией, при этом суд даже не привел обоснование отклонения данного довода, в то время как в деле имеются доказательства, подтверждающие довод заявителя;

- поручение № 4000 о допросе свидетеля от 02.03.2016 МИФНС России № 1 по РХ направлено в ИФНС России по г. Павловскому Посаду в связи с проведением камеральной налоговой проверки ООО «Альянс», поручение о допросе Казаченко А.С. в рамках проводимой выездной проверки ООО «Альянс» МИФНС России № 1 по РХ не направлялось;

- налоговый орган не представил в полном объеме всю имеющуюся информацию, не исполнив свои законно установленные обязанности, искажая все полученные в ходе проверки доказательства;

- налоговый орган не представил в дело доказательств, подтверждающих законность получения им протоколов допроса Казаченко А.С. от 05.11.2014; от 22.04.2016г; от 26.01.2015г. и подлинность представленных в дело протоколов;

- налоговый орган ни в материалы проверки, ни в материалы дела так и не представил текст протоколов допроса Казаченко А.С. № 703 от 14.04.2015 и № 704 от 14.04.2015;

- при представлении налогоплательщику ответа исх. № 22-04/27296 от 26.07.2016 в составе материалов проверки в приложении № 25 к акту проверки в данный документ инспекцией были внесены преднамеренно исправления путем зачеркивания ссылки на копии иных документов, которые стали не читаемые;

- инспекция в материалах проверки представила ООО «Альянс» в составе приложения № 23 к акту проверки только протокол от 22.04.2016г и то в несистемном виде;

- налоговый орган не представил ни в ходе проверки, ни в вынесенном решении доказательств, свидетельствующих о формальном исполнении обязанностей директора ООО «СофтТорг» Казаченко А.С, в то время как имеющиеся в деле доказательства свидетельствуют о фактическом исполнения обязанностей директора ООО «СофтТорг» лично Казаченко А.С. и получением за это зарплату;

- налоговый орган в ходе проведения проверки скрыл от налогоплательщика протокол допроса директора ООО «Гарант-С» Жуковой Т.В.; из представленных в дело налоговым органом доказательств следует, что допрос свидетеля Жуковой Т.В. в связи с проведением проверки ООО «Альянс» был проведен 22.08.2016, в период до даты окончания выездной налоговой проверки ООО «Альянс» - 25.08.2016, налоговый орган утаил данное доказательство;

- представленные налоговым органом в дело скриншот содержат информацию о поручении допроса свидетеля № 4447 от 25.07.2016г, а не № 4159 от 19.04.2016, как указано в тексте акта;


- инспекцией не оспаривается, что в ходе проверки не получено ни каких доказательств о совершении ООО «Альянс» и организациями, участвующими в товародвижении топлива ООО «Реликт», ООО «СофтТорг» и ООО «Гарант-С» согласованных действий, направленных на искусственное создание условий для возмещения налога на добавленную стоимость, а также доказательств, опровергающих факт реального приобретения обществом топлива;

- вывод арбитражного суда первой инстанции о том, что хаотичное выставление ООО «Гарант-С» в адрес ООО «Альянс» счетов-фактур и товарных накладных косвенно подтверждает Формальный документооборот между организациями является ошибочным;

- экземпляры ненадлежаще оформленных счет-фактур на один и тот же объем топлива 400 тн. с хранения в ЗАО «СибавиаТЭК», указанные на стр. 72-73 оспариваемого решения не были приняты ООО «Альянс» ни к бухгалтерскому, ни к налоговому учету, как не признанные первичными документами в связи с отсутствием обязательных реквизитов;

- имеет место несколько экземпляров счетов-фактур с одними и теми же участниками сделки и на один и тот же объем товарно-материальных ценностей, но отличающиеся датой составления, но при этом операция в книге покупок ООО «Альянс» проведена только один раз;

- операции по получению топлива с хранения в ОАО «Аэропорт Абакан» оформлены надлежащим образом;

- полученные от контрагента счет-фактуры с указанием в качестве грузоотправителя ОАО «Аэропорт Абакан» и ЗАО «СибавиаТЭК» не могут служить основанием для вывода о невозможности вычетов по НДС в силу того, что содержание счет-фактур позволяет идентифицировать продавца, покупателя товара, его стоимость, а также налоговую ставку и сумму налога, предъявленную покупателю;

- Суд первой инстанции не дал оценки доводам заявителя о неправильном применении налоговым органом при оценке представленных в рамках налоговой проверки в нескольких вариантах счета-фактуры и товарных накладных норм Закона № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете»

- ООО «СофтТорг» была перераспределена все налоговая нагрузка, а общество не уплатило с этого налоги;

- вывод суда первой инстанции о не проявлении ООО «Альянс» должной осмотрительности и осторожности при совершении сделки по приобретению авиационного топлива, выпущенного из Росрезерва с ООО «Гарант-С», опровергается имеющимися в деле доказательствами;

- ссылка суда на отсутствие в заявленных ООО «Гарант-С» и ООО «Реликт» видах деятельности спорных операций как оптовая реализация топлива из средств Управления Росрезерва, является незаконной, так как право на осуществление того или иного вида экономической деятельности не поставлено в зависимость от наличия или отсутствия у юридического лица соответствующего кода ОКВЭД, внесенного в установленном порядке в ЕГРЮЛ;

- вывод суда о том, что ООО «Альянс» вступило в хозяйственные отношения по приобретению авиационного топлива с организациями, не являющимися постоянными деловыми партнерами общества, имеющими широкопрофильную направленность хозяйственной деятельности, не осуществляющих деятельность по оптовой торговле моторным топливом, в том числе авиационным бензином, является незаконным; особый порядок сделок с Росрезервом, обязательный контроль за всеми участниками сделок до самого конечного выпуска товара из фонда Росрезерва ФСБ России не позволял ООО «Альянс» предполагать, что ООО «Реликт» или ООО «Гарант-С» имеют «неблагонадежную» деловую репутацию или являются недобросовестными налогоплательщиками; суд в обжалуемом решении допустил ошибочный вывод что ООО «Альянс», заключая договор с ООО «Гарант-С» равнодушно отнеслось к тому, что


деловая репутация и добросовестность как налогоплательщика ООО «Гарант-С» не подтверждена; налогоплательщиком была проявлена должная осмотрительность при выборе контрагентов;

- оспариваемое решение № 54 от 30.09.2016 носит дискриминационный характер в нарушение принципа равенства, поскольку при проведении налогового контроля установлена схема минимизации налогообложения одними налогоплательщиками (ООО «Реликт», ООО «СофтТорг», ООО «Гарант-С»), а дополнительные обязанности по уплате НДС за всех участников процесса перечисления и уплаты налога в полном объеме возложены на иного налогоплательщика (ООО «Альянс»), который не участвовал в схеме минимизации налогообложения, а был добросовестным приобретателем товара;

- судом первой инстанции не определены действительные налоговые обязательства ООО «Альянс» по НДС за 4 квартал 2013 года; поскольку ООО «Реликт» уплатило в бюджет НДС как налоговый агент при приобретении топлива из средств мобилизационного резерва, ООО «Гарант-С» начислило НДС в бюджет с реализации топлива в адрес ООО «Альянс» по счет-фактуре № 10 от 15.10.2013 в сумме 1 219 132 рубля 37 копеек и по счет-фактуре № 12 от 03.12.2013 в сумме 1 861 016 рублей 95 копеек, при отсутствии потерь бюджета не может быть признана необоснованной налоговая выгода ООО «Альянс» в части принятого вычета за 4 квартал 2013 года в сумме 3 080 149 рублей 32 копеек; налоговый орган должен был определить экономический размер налоговой выгоды, равный реальному размеру ущерба бюджета.

В судебном заседании представители заявителя поддержали требования апелляционной жалобы, сослались на изложенные в ней доводы.

Представитель налогового органа в судебном заседании доводы апелляционной жалобы не признал, сослался на основания, изложенные в отзыве на апелляционную жалобу, просил оставить решение суда первой инстанции без изменения, апелляционную жалобу – без удовлетворения.

Апелляционная жалоба рассматривается в порядке, установленном главой 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

С учетом того, что решение суда первой инстанции оспаривается частично (только в части неудовлетворения требований заявителя), арбитражный суд апелляционной инстанции в соответствии с частью 5 статьи 268 Арбитражного процессуального кодекса при отсутствии возражений лиц, участвующих в деле, проверил законность и обоснованность решения только в обжалуемой части.

При рассмотрении настоящего дела судом апелляционной инстанции установлены следующие обстоятельства.

ООО «Альянс» зарегистрировано в качестве юридического лица 24.10.2008 МИФНС № 1 по РХ (т. 3 л.д. 89-95).

На основании решения от 24.02.2016 № 11 налоговым органом проведена выездная налоговая проверка общества по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов, по результатам которой составлен акт № 54 от 26.08.2016 (т. 5 л.д. 3-4, 11-59).

30.09.2016 заместителем начальника инспекции рассмотрены материалы выездной налоговой проверки и принято решение № 54 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (т. 1 л.д. 93-167).

Указанным решением (с учетом внесенных в него изменений решением о внесении изменений № 54/1 от 15.12.2016 - т.1 л.д.168-170) обществу доначислен налог на добавленную стоимость (далее - НДС), в сумме 5 588 232 рубля, налог на прибыль организаций в сумме 270 000 рублей; начислены пени по НДС в сумме 1 665 163 рубля 23 копейки, пени по налогу на доходы физических лиц (налоговый агент) в сумме 8587 рублей.

Общество привлечено к налоговой ответственности, предусмотренной, в том числе, пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, в виде взыскания


штрафов в сумме 304 386 рублей – за неуплату (неполную уплату) НДС; в сумме 18 000 рублей – за неуплату (неполную уплату) налога на прибыль; подпунктом 1 пункта 3 статьи 24 Налогового кодекса Российской Федерации в виде взыскания штрафа в сумме 41 600 рублей за невыполнение налоговым агентом обязанности по удержанию и (или) перечислению налога на доходы физических лиц.

Решение налогового органа общество обжаловало в вышестоящий налоговый орган.

По результатам рассмотрения апелляционной жалобы Управлением Федеральной налоговой службы (далее – Управление) принято решение от 09.01.2017 № 3, которым решение налогового органа отменено в части:

-доначисления НДС в размере 2 508 083 рублей (в том числе за 1 квартал 2013 года в размере 1 022 427 рублей, за 2 квартал 2013 года – 985 784 рубля, за 3 квартал 2013 года – 410 646 рублей, за 4 квартал 2013 года – 89 226 рублей);

-доначисления пени по НДС в размере 788 557 рублей 66 копеек;

-взыскания штрафа, предусмотренного пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, за неуплату (неполную уплату) НДС в размере 99 043 рублей;

-доначисления пени по НДФЛ в размере 8587 рублей;

-взыскания штрафа, предусмотренного статьёй 123 Налогового кодекса Российской Федерации, за несвоевременное перечисление налога на доходы физических лиц в размере 41 600 рублей.

В остальной части решение налогового органа оставлено без изменения, жалоба налогоплательщика – без удовлетворения (т. 2 л.д. 36-62).

Не согласившись с решением налогового органа в части доначисления НДС в сумме 3 080 149 рублей 32 копеек начисления пеней по НДС в сумме 876 605 рублей 57 копеек, привлечения к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, в виде взыскания штрафа за неуплату (неполную уплату) НДС в сумме 205 343 рублей 29 копеек, общество обратилось в арбитражный суд с настоящим заявлением.

Проверив в пределах, установленных статьей 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, соответствие выводов, содержащихся в обжалуемом судебном акте, имеющимся в материалах дела доказательствам, правильность применения арбитражным судом первой инстанции норм материального права и соблюдения норм процессуального права, заслушав и оценив доводы лиц, участвующих в деле, суд апелляционной инстанции пришел к следующим выводам.

В соответствии со статьей 123 Конституции Российской Федерации, статьями 7, 8, 9 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации судопроизводство осуществляется на основе состязательности и равенства сторон. Согласно статье 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основания своих требований и возражений.

Из положений статей 198, 200, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации следует, что для признания оспариваемых ненормативных правовых актов недействительными, решений и действий (бездействия) незаконными необходимо наличие одновременно двух условий - несоответствие их закону или иным нормативным правовым актам и нарушение ими прав и охраняемых законом интересов субъектов в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Согласно части 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших


основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).

При этом, исходя из правил распределения бремени доказывания, установленных статьями 65, 198, 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, обязанность доказывания факта нарушения своих прав и законных интересов возлагается на заявителя.

Суд первой инстанции, частично удовлетворяя требования заявителя, пришел к выводу, что у налогового органа имелись правовые основания для привлечения общества к налоговой ответственности на основании вышеприведенной нормы.

Суд апелляционной инстанции соглашается с выводом суда первой инстанции в силу следующего.

В силу пункта 1 статьи 143 Налогового кодекса Российской Федерации в спорный период общество являлось плательщиком НДС.

Согласно пункту 1 статьи 146 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения НДС признается реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации.

Статьей 173 Налогового кодекса Российской Федерации предусмотрено, что сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется по итогам каждого налогового периода, как уменьшенная на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьей 171 настоящего Кодекса, общая сумма налога, исчисляемая в соответствии со статьей 166 настоящего Кодекса.

В соответствии с пунктом 2 статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации к налоговым вычетам относится сумма налога, предъявленная налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) для осуществления операций, подлежащих налогообложению налогом на добавленную стоимость. В соответствии со статьей 172 Налогового кодекса Российской Федерации такие налоговые вычеты применяются на основании счетов-фактур, выставленных поставщиками товаров (работ, услуг), после принятия на учет соответствующих товаров (работ, услуг).

В силу пункта 1 статьи 246 Налогового кодекса Российской Федерации в спорный период общество являлось плательщиком налога на прибыль организаций.

Согласно статье 247 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов.

Под доходом от реализации понимается выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав (пункт 1 статьи 249 Налогового кодекса Российской Федерации).

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком (пункт 1 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации).

Из содержания положений глав 21 и 25 Налогового кодекса Российской Федерации, регулирующих порядок применения вычетов по налогу на добавленную стоимость и расходов по налогу на прибыль по операциям, связанным с приобретением товаров (работ, услуг), следует, что такие налоговые вычеты и расходы могут быть применены налогоплательщиком только при осуществлении реальных хозяйственных операций, подтвержденных документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Данные первичных документов, составляемых при совершении хозяйственной операции, должны соответствовать фактическим обстоятельствам. Счета-фактуры составляются на основе уже имеющихся первичных документов и должны отражать конкретные факты хозяйственной деятельности, подтверждаемые такими документами.


Требования к порядку составления счетов-фактур относятся не только к полноте заполнения всех реквизитов, но и к достоверности содержащихся в них сведений.

В силу статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации налогоплательщик обязан не только представить формальный пакет документов, подтверждающих обоснованность применения налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость и расходов по налогу на прибыль, но и доказать факт реальности произведенных хозяйственных операций.

В соответствии с пунктом 1 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» (далее - Постановление № 53) представление в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

В пунктах 4 и 5 вышеназванного Постановления Пленума Высший Арбитражный суд Российской Федерации указал, что налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности. О необоснованности получения налоговой выгоды, в частности, могут свидетельствовать подтвержденные доказательствами доводы налогового органа о наличии таких обстоятельств, как невозможность реального осуществления налогоплательщиком хозяйственных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг, совершение операций с товаром, который не производился или не мог быть произведен в объеме, указанном налогоплательщиком, учет для целей налогообложения только тех хозяйственных операций, которые непосредственно связаны с возникновением налоговой выгоды, отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности.

Учитывая изложенное, бремя доказывания правомерности применения вычетов по налогу на добавленную стоимость и расходов по налогу на прибыль лежит на налогоплательщике - покупателе товаров (работ, услуг). При этом, данные первичных документов, составляемых при совершении хозяйственной операции и представляемых налогоплательщиком в налоговые органы, должны отвечать установленным законодательством требованиям и содержать достоверные сведения об обстоятельствах, с которыми законодательство связывает реализацию права на применение налоговых вычетов и уменьшение налоговый базы по налогу на прибыль. Эти доказательства, как и доказательства, представленные налогоплательщиком, подлежат исследованию в судебном заседании согласно требованиям статьи 162 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации и оценке арбитражным судом в совокупности и взаимосвязи с учетом положений статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Согласно позиции, изложенной в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 20.04.2010 № 18162/09, оценивая обоснованность заявленных вычетов, необходимо исходить не только из формального предоставления налогоплательщиком всех необходимых документов, а также устанавливать реальность финансово-хозяйственных отношений налогоплательщика и его контрагента.

Как следует из материалов дела (акта выездной налоговой проверки и приложенных к нему документов, оспариваемого решения) основанием для доначисления обществу спорных сумм НДС, пеней и привлечения к налоговой ответственности явился вывод налогового органа о том, что налогоплательщиком необоснованно заявлены


налоговые вычеты по НДС по счетам-фактурам, выставленным ООО «Гарант-С» в размере 3 080 149 рублей 32 копеек (за 4 квартал 2013 года).

Спорный налоговый вычет в сумме 3 080 149 рублей 32 копеек заявлен ООО «Альянс» по счетам-фактурам ООО «Гарант-С» № 10 от 15.10.2013 на приобретение топлива для реактивных двигателей (керосин) и № 12 от 03.12.2013 на приобретение авиакеросина ТС-1.

Указанные счета-фактуры отражены в книге покупок ООО «Альянс» за 4 квартал 2013 года, в том числе счет-фактура № 12 от 03.12.2013 – в дополнительном листе книги покупок от 31.12.2013 (т.3 л.д.17).

Согласно установленным налоговым органом в ходе выездной налоговой проверки обстоятельствам приобретенный ООО «Альянс» товар (авиационное топливо) был выпущен в оборот Управлением Федерального агентства по государственным резервам по Сибирскому федеральному округу (далее – Управление Росрезерва) по результатам закрытого аукциона.

Согласно материалам дела (документы, поступившие по запросу налоговой инспекции от ИФНС по Центральному району г.Новосибирска – исх. от 04.07.2016 № 18-11/11052 – т.14 л.д.76-155) закрытый конкурс по реализации материальных ценностей, выпускаемых из государственного материального резерва проводился в соответствии с распоряжением Федерального агентства по государственным резервам (Росрезерв) от 09.07.2013 № 83.

ООО «Реликт» являлось участником закрытого конкурса № 15-ЗКМР13 по лоту № 1 на основании поданной 05.09.2013 заявки; в соответствии с протоколом рассмотрения заявок на участие в конкурсе № 15-ЗКМР13/2 от 16.09.2013 в связи с признанием конкурса несостоявшимся было признано единственным участником конкурса, с которым был заключен договор купли-продажи авиационного топлива по предложенной цене.

Товар (авиационный керосин) по цепочке продавцов был продан ООО «Реликт» ООО «СофтТорг», которое в свою очередь реализовало его ООО «Гарант-С», реализовавшему его ООО «Альянс».

ООО «Альянс» не являлось окончательным покупателем авиационного топлива, реализовало его ООО «ТЗК «ХАС» и индивидуальному предпринимателю Магеря А.А., последний часть объема приобретенного товара продал ООО «ЭйДжи-Ойл», который в свою очередь реализовал его ЗАО «ТД «Сибирские нефтепродукты», а последнее продало приобретенное авиационное топливо ООО «ЧУПТОК» и ООО «Веста-Чита» (схема движения товара - стр.35 акта выездной налоговой проверки и стр.61 оспариваемого решения).

Документально купля-продажа авиационного топлива оформлена договорами: - договор № МР/23 от 03.10.2013 между Управлением Росрезерва и ООО «Реликт»;

- договор № РТ-54/09 от 04.09.2013 между ООО «Реликт» и ООО «СофтТорг»; - договор № ПРТ08/13 от 23.09.2013 между ООО «СофтТорг» и ООО «Гарант-С»;

- договор № 01/13 от 27.09.2013 между ООО «Гарант-С» и ООО «Альянс»;

- договор поставки от 01.10.2013 № 140/1 между ООО «Альянс» и ООО «ТЗК ХАС»;

- договор поставки от 01.10.2009 № 36 между ООО «Альянс» и ИП Магеря А.А. с учетом спецификации к договору от 21.10.2013 № 1;

- договор поставки от 02.10.2013 № 95/10/13-П с протоколом разногласий между ИП Магеря А.А. и ООО «ЭйДжи-Ойл».

Договор между ООО «ЭйДжи-Ойл» и ООО «ТД «Сибирские нефтепродукты», а также договоры последнего с ООО «ЧУПТОК» и ООО «Веста-Чита» в материалах налоговой проверки отсутствуют, поскольку не были истребованы налоговым органом.

Суд апелляционной инстанции соглашается с выводом суда первой инстанции о том, что договоры купли-продажи авиационного топлива были заключены участниками сделок до фактического выпуска авиационного топлива из мобилизационного резерва;


при этом договор между победителем аукциона - ООО «Реликт» и покупателем ООО «СофтТорг» заключен 04.09.2013, т.е. до подачи ООО «Реликт» заявки на участие в аукционе (05.09.2013).

Данное обстоятельство свидетельствует о том, что указанные договоры не являлись документальным оформлением реальных сделок купли-продажи авиационного топлива, фактически носили характер договоров поставки, заключение которых в силу действующего гражданского законодательства не предполагает для поставщика обязательного владения товаром на праве собственности.

В этой связи сам по себе факт заключения договоров продажи авиационного топлива до его фактического получения от поставщика не может служить основанием для вывода о формальном характере заключенных договоров.

Договорами, заключенными ООО «Реликт», ООО «СофтТорг», ООО «Гарант-С», ООО «Альянс», ООО «ТЗК ХАС» и ИП Магеря А.А, предусмотрены условия самовывоза топлива со склада продавца (организации - хранителя топлива).

Приобретенный обществом у ООО «Гарант – С» товар (авиационное топливо) находился на хранении г. Абакане у ООО «БАТО» (по договору с ОАО «Аэропорт «Абакан» - т.8 л.д.52) и в г.Чите у ЗАО «СибавиаТЭК» (письмо ОАО «СибавиаТЭК» - т.7 л.д.87), выдавался по нарядам Управления Росрезерва конечным покупателям, что с учетом специфики товара не противоречит обычаям делового оборота.

В силу положений статьи 785 Гражданского кодекса Российской Федерации, статьи 8 Устава автомобильного транспорта и городского наземного электрического транспорта, пунктов 2 и 6 Инструкции Минфина СССР № 156, Госбанка СССР № 30, Центрального статистического управления при Совете Министров СССР № 354/7, Министерства автомобильного транспорта РСФСР № 10/998 от 30.11.83 «О порядке расчетов за перевозки грузов автомобильным транспортом» каждая конкретная автомобильная грузоперевозка оформляется транспортной накладной.

В соответствии с понятиями, содержащимися в статье 2 Устава автомобильного транспорта и городского наземного электрического транспорта (Федеральный закон от 08.11.2007 № 259-ФЗ), транспортная накладная - перевозочный документ, подтверждающий заключение договора перевозки груза; грузоотправитель - физическое или юридическое лицо, которое по договору перевозки груза выступает от своего имени или от имени владельца груза и указывается в транспортной накладной; грузополучатель - физическое или юридическое лицо, управомоченное на получение груза; перевозчик - юридическое лицо, индивидуальный предприниматель, принявшие на себя по договору перевозки пассажира, договору перевозки груза обязанность перевезти пассажира и доставить багаж, а также перевезти вверенный грузоотправителем груз в пункт назначения и выдать багаж, груз управомоченному на их получение лицу.

Таким образом, учитывая, что между участниками сделок по приобретению авиационного топлива имел место транзитный товарооборот (без движения товара со склада продавца на склад покупателя), фактическое перемещение товара от продавца к покупателю в цепочке не осуществлялось, судом первой инстанции сделан верный вывод о том, что отсутствие у ООО «Альянс» товарно-транспортных накладных на перевозку приобретенного у ООО «Гарант-С» авиационного топлива вопреки доводу налоговой инспекции само по себе не является обстоятельством, свидетельствующим об отсутствии реальной хозяйственной операции по приобретению товара.

Налоговым органом установлено в ходе проверки, что всеми участниками хозяйственных операций по продаже авиационного топлива передача товара оформлена товарными накладными.

14.10.2013 составлены товарные накладные на передачу авиационного топлива в количестве 266,403 тн, находившегося на хранении в ОАО «Аэропорт «Абакан» (г. Абакан), между Управлением Росрезерва и ООО «Реликт», а также между ООО «Реликт» и ООО СофтТорг», между ООО СофтТорг» и ООО «Гарант-С».


Согласно товарной накладной № 1 от 15.10.2013 указанное авиационное топливо получено ООО «Альянс» от ООО «Гарант-С».

По товарной накладной № 337 от 15.10.2013 авиационное топливо в количестве 246,187 тн передано от ООО «Альянс» в адрес ООО «ТЗК ХАС». Вывоз авиационного топлива производился конечным покупателем с места хранения (хранитель - ООО «БАТО» по договору с ОАО «Аэропорт «Абакан»). Отпуск авиационного топлива оформлялся расходными ордерами ООО «БАТО» (т.2 и т.3 л.д.11). Фактический вывоз авиатоплива топливозаправщиками подтверждается путевыми листами (т.2), вывоз на склад в г. Абакане - транспортной накладной от 01.11.2013 и путевыми листами (т.3 л.д.3- 5).

Кроме того, факт отпуска авиатоплива подтвердили допрошенные в качестве свидетелей работники ООО «БАТО» Кобыжаков А.И. и Белокопытова Ю.И. (т.10 л.д.11- 124).

По товарной накладной № 349 от 26.10.2013 авиационное топливо в количестве 20,216 тн передано от ООО «Альянс» в адрес ИП Магеря А.А., фактический вывоз с места хранения осуществлен ИП Магеря А.А. в с.Ермаковское, Красноярского края, что следует из путевого листа № 298 за 21-27.10.2013 (т.3 л.д.11).

02.12.2013 оформлены товарные накладные на передачу авиационного топлива в количестве 400 тн, находившегося на хранении в ЗАО «СибАвиаТЭК» (г.Чита), между Управлением Росрезерва и ООО «Реликт», а также между ООО «Реликт» и ООО «СофтТорг», между ООО «СофтТорг» и ООО «Гарант-С».

Согласно товарной накладной № 3 от 03.12.2013 указанное авиационное топливо получено ООО «Альянс» от ООО «Гарант-С».

На основании спецификации № 62 от 02.10.2013 к действующему договору поставки № 36 от 09.04.2009 (т.3 л.д.22, т.2 л.д.116) по товарным накладным № 386 от 01.11.2013, № 387 от 05.11.2013, № 388 от 06.11.2013, № 389 от 07.11.2013, № 390 от 08.11.2013, № 391 от 11.11.2013, № 392 от 13.11.2013, № 393 от 27.11.2013, № 394 от 28.11.2013, № 395 от 28.11.2013 и № 95 от 28.03.2014 авиационное топливо передано от ООО «Альянс» ИП Магеря А.А. (т.3, л.д.24, 26, 28, 30,, 32, 34, 36, 38, 40, 42, 44).

При этом судом первой инстанции верно отмечено, что товарные накладные на отпуск авиационного топлива, находившегося на хранении у ЗАО «СибавиаТЭК, в адрес ИП Магеря А.А. были оформлены ООО «Альянс» до получения товарных накладных от продавца ООО «Гарант-С».

Товарными накладными № 1386 от 28.11.2013, № 1396 от 28.11.2013, № 1385 от 27.11.2013 № 1512 от 19.12.2013 оформлена передача авиатоплива от ИП Магеря А.А. к ООО «ЭйДжи-Ойл». Согласно информации, полученной налоговой инспекцией от ООО «ЭйДжи-Ойл» (письмо от 24.06.2016 № 007/6686, заявки ООО «ТД Сибирские нефтепродукты» № 384 и № 385 от 08.10.2013 - т.8 л.д.61, 78,79), в дальнейшем авиационное топливо было реализовано ЗАО «ТД «Сибирские нефтепродукты», а затем ООО «ЧУПТОК» и ООО «Веста Чита».

Фактически выдача авиационного топлива производилась с места хранения ЗАО «СибавиаТЭК» водителям конечных покупателей (ООО «ЧУПТОК» и ООО «Веста Чита») на основании наряда Управления Росрезерва от 15.10.2013 № 72 по доверенностям ООО «Реликт» в период с 01.11. по 28.11.2013.

Факт вывоза авиатоплива от хранителя ЗАО «СибавиаТЭК» подтвержден представленными ЗАО «СибавиаТЭК» товарными накладными и доверенностями на водителей автотранспортных средств (т.8), а также свидетельскими показаниями водителей ООО «ЧУПТОК» и ООО «Веста Чита»: Екамасова А.И., Луцышко С.М., Тузовского Д.Н., Гришковец В.С. (протоколы допросов т.5 л.д.131-139, т.6 л.д. 16-25, 37- 42,60-66).


Руководитель ООО «Веста Чита» Нужных А.В. (протокол допроса т.5 л.д.142-150) также не отрицал факт выборки авиационного топлива из мобилизационного резерва у ЗАО «СибавиаТЭК».

Таким образом, суд апелляционной инстанции соглашается с выводом суда первой инстанции о том, что налоговым органом в ходе выездной налоговой проверки на основании представленных документов была установлена как цепочка перепродажи авиационного топлива, выпущенного из мобилизационного резерва по результатам закрытого конкурса от 15.09.2013, так и схема его фактического передвижения из мест хранения.

При этом сам по себе факт выборки (вывоза) авиационного топлива с мест его хранения конечными покупателями, а не ООО «Альянс» или ООО «Гарант-С» не свидетельствует об отсутствии реальных хозяйственных операций между указанными организациями.

Вместе с тем совокупность иных установленных налоговым органом обстоятельств, действительно, свидетельствует о том, что хозяйственные взаимоотношения между указанными организациями носили формальный характер.

Так, налоговый орган, анализируя собранные в ходе выездной налоговой проверки документы, пришел к выводу о том, что контрагенту ООО «Гарант-С» присущи признаки организации, не осуществляющей реальную хозяйственную деятельность, в том числе общество не располагалась по адресу, указанному в ЕГРЮЛ, не имело основных средств, а также иных работников, кроме директора, уплачивало налоги в минимальном размере; движение денежных средств по расчетному счету организации свидетельствует об отсутствии в 2013 году расходов, связанных с осуществлением обычной хозяйственной деятельности.

Суд первой инстанции обоснованно пришел к выводу о необоснованном отнесении налоговым органом ООО «Гарант-С» к организации, имеющей адрес массовой организации, поскольку указанная информация не подтверждена убедительными доказательствами.

Так, из материалов дела следует, что по указанному в ЕГРЮЛ адресу местонахождения общества: г. Москва, проезд Подбельского 4-й, 3, расположено несколько строений, в том числе строение 9, площадь которого согласно свидетельству о государственной регистрации права собственности на здание серия 77 НН № 003988 (т.5 л.д.105) составляет 1109,2 кв. м., в связи с чем нахождение по данному адресу нескольких организаций представляется возможным.

Вместе с тем, материалы дела не содержат достоверных доказательств фактического нахождения общества по данному адресу.

Как следует из свидетельства Московского городского комитета по государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним от 21.03.2000 о государственной регистрации права собственности серия 77 НН № 003988 (т.5 л.д.105), собственником здания, расположенного по адресу: г. Москва, проезд Подбельского 4-й, 3, стр.9, с 2000 года является ОАО «Объединение Альфапластик». В ответ на требование налогового органа № 22-14/13374 от 12.07.2016 о предоставлении документов (информации) ОАО «Объединение Альфапластик» в письме от 18.07.2016 № 01/85 сообщило об отсутствии договорных отношений с ООО «Гарант-С» за период с 01.01.2013 по 14.07.2016.

Указанная информация опровергает сведения, содержащиеся в представленных ООО «Гарант-С» по требованию налогового органа документах: копии договора аренды № 03/13 от 12.03.2013 с приложением (план нежилого помещения, расположенного по адресу: г. Москва, 4-ый проезд Подбельского д.3, копии акта приема-передачи нежилого помещения от 12.03.2013.


С учетом вышеприведенной информации налоговая инспекция обоснованно критически отнеслась к указанным документам, которые, в том числе, негативно характеризуют ООО «Гарант-С» как участика хозяйственных правоотношений.

Судом первой инстанции верно отклонен довод заявителя о том, что сведения об отсутствии договорных отношений с ООО «Гарант-С» не соответствуют действительности, поскольку предоставлены генеральным директором ОАО «Объединение Альфапластик» Зыковым М.В., который не являлся руководителем данной организации на момент заключения договора аренды помещения, в связи с чем не владеет в полном объеме информацией об ООО «Гарант-С» как об арендаторе помещений.

Согласно сведениям из ЕГРЮЛ юридический адрес ООО «Гарант-С» на момент проведения налоговой проверки не изменился, однако, генеральный директор ОАО «Объединение Альфапластик» Зыков М.В. не подтвердил факт взаимоотношений данной организации с ООО «Гарант-С», в том числе и на момент поступления запроса налоговой инспекции.

Косвенно о фактическом отсутствии арендных отношений между ООО «Гарант-С» и ОАО «Объединение Альфапластик» свидетельствует содержание выписки о движении денежных средств по расчётному счету ООО «Гарант-С» (т.8 л.д.18-38), в которой отсутствуют сведения о перечислении арендных платежей.

Согласно информации ИФНС № 18 по г. Москве и сведений ФИР ООО «Гарант-С» в проверяемом периоде представляло сведения 2-НДФЛ на двух работников (директора и учредителя), не имеет имущества и транспортных средств.

Судом первой инстанции сделан правомерный вывод о том, что налоговая отчетность ООО «Гарант-С» не характерна для отчетности хозяйствующего субъекта, ведущего реальную деятельность, поскольку оплата налогов организацией производилась в минимальных суммах по сравнению с суммовыми оборотами по расчетному счету (налог на прибыль - в размере 0,07%, НДС – 0,18 %, НДФЛ – 0,04%).

Анализ представленных по запросу налоговой инспекции налоговых деклараций ООО «Гарант-С» по налогу на прибыль и налогу на добавленную стоимость за 2013 год (стр.26, 27 решения – т.1 л.д.105-106) свидетельствует о следующем: доходы от реализации составили 23 010 245 рублей, расходы – 31 895 902 рубля; налогооблагаемая прибыль – 107 806 рублей, налог на прибыль – 21 561 рубль; налоговая база по НДС за 1-4 кварталы 2013 года составила 37 772 090 рублей, в том числе в 4 квартале – 37 242 090 рублей, сумма исчисленного НДС за 4 квартал - 21 804 рубля; доля налоговых вычетов общей сумме исчисленного НДС составила в среднем 98,1%, в том числе: в 1 квартале 2013 года – 99%, во 2 квартале - 99%, в 3 квартале – 94%, в 4 квартале – 99,6%.

Согласно полученной налоговым органом информации движение денежных средств по расчетным счетам ООО «Гарант-С» в ООО КБ «Совинком» и ООО КБ «Новопокровский» в проверяемом периоде отсутствовало. Расчетный счет в Московском филиале ООО КБ «Новопокровский» закрыт 19.01.2012.

Анализ выписки о движении денежных средств по расчетному счету ООО «Гарант- С» в ООО КБ «Яр-Банк» (т.8 л.д.18-38) свидетельствует о том, что организация в 2013 году не осуществляла расходование денежных средств на командировочные расходы, оплату аренды офиса, складских помещений, аренду автотранспорта, оплату коммунальных услуг, электроэнергию, вывоз ТБО, приобретение канцелярских и иных товаров, присущее хозяйствующим субъектам, осуществляющих реальную деятельность.

Сравнительный анализ содержания доходной части налоговых деклараций и операций по приходу денежных средств на расчетный счет организации свидетельствует о том, что продекларированная организацией выручка в полном объеме поступала на расчётный счет, при этом в банковской выписке не отражены операции по снятию ООО «Гарант-С» с расчётного счета денежных средств на хозяйственные нужды.


Суд апелляционной инстанции отклоняет довод общества о том, что суд первой инстанции не вправе проверять налоговые декларации, поскольку в настоящем деле суд первой инстанции не осуществлял проверку налоговых деклараций, а дал им оценку, как доказательствам, представленным в материалы дела.

Как следует из банковской выписки, денежные средства регулярно направлялись на оплату бухгалтерских услуг, уплату налогов и страховых взносов на обязательное страхование, выплату заработной платы директору Жуковой Т.В., выплату пособия по уходу за ребенком и перечисление дивидендов учредителю общества Бисеровой М.А.

Вместе с тем согласно банковской выписке в 2013 году ООО «Гарант-С» получило выручку исключительно в 4 квартале и только за три хозяйственные операции: по оказанию консультационных услуг ООО «Юнита» - 350 000 рублей, по оказанию консультационных услуг ООО «ФинансАльянс» - 340 000 рублей и за реализованный ООО «Альянс» авиационный керосин – 20 192 090 руб., от ООО «ТЭК Аэрофьюэлз»17 000 000 рублей (возвращены ООО «Альянс» в связи с недопоставкой топлива).

Полученные денежные средства за авиационный керосин были использованы ООО «Гарант-С» для перечисления на расчетный счет ООО «СофтТорг» за приобретенный авиационный керосин.

Таким образом, операции по перечислению денежных средств за авиационное топливо носили разовый характер и перечислялись только в адрес одной организации, что характерно для организаций посредников в цепочке, образованной с целью увеличения налоговых вычетов по НДС и минимизации налогообложения. Доказательств обратного в материалы дела не представлено.

Суд апелляционной инстанции соглашается с выводом суда первой инстанции о том, что установленные в ходе налоговой проверки обстоятельства свидетельствуют о создании такой цепочки и участии в ней ООО «Гарант-С» и контрагентов предыдущих звеньев: ООО «СофтТорг» и ООО «Реликт».

Согласно информации, полученной из ФИРа, сопровождаемого МИФНС России по ЦОД в порядке, утвержденном приказом ФНС России от 23.08.2010 № ММ-7-4/401@, ООО «СофтТорг» включено в реестр организаций, не осуществляющих реальную хозяйственную деятельность, у него отсутствуют основные средства, сведения о доходах представлены на одного работника (руководителя), руководитель и учредитель относятся к категории «массовых»; с апреля 2012 года организация представляла нулевую отчетность, с января 2014 года отчетность не представлялась.

При этом, налоговая отчетность ООО «СофтТорг» за 2013 год носила недостоверный характер, поскольку при наличии поступления выручки на расчетный счет в сумме 1 253 156 515 рублей организацией представлены «нулевые» налоговые декларации.

Анализ движения денежных средств по расчетному счету ООО «СофтТорг» за 2013 год свидетельствует о том, что расходование денежных средств, присущее хозяйствующим субъектам, осуществляющим реальную хозяйственную деятельность, не производилось (не осуществлялась оплата за аренду складских, офисных помещений, транспортных средств, не осуществлялись расходы на оплату коммунальных услуг, электроэнергии, оплату телефонных переговоров, отсутствует движение денежных средств, свидетельствующих о выдаче заработной платы, выплате командировочных расходов.

Согласно банковской выписке операции по перечислению денежных средств осуществлялись ООО «СофтТорг» с организациями ООО «Гелиус», ООО «Алекс», ООО «Электрокомплект», ООО «Торгсити, ООО «Технопласт», ООО «СПЕКТР-400» поступали и перечислялись ООО «Софтторг», ООО «ГИЗ-МАН», ООО «Дженерал-Арт», ООО «Компания Эко-Сервис», ООО «Юникап», ООО «Пейлоджик», которым по данным ФИРа (т.10) присвоены критерии рисков: массовый учредитель (участник), массовый руководитель, отсутствие основных средств, отсутствие работников и лиц, привлеченных


по договорам гражданско-правового характера, отсутствие расчетных счетов в банках по месту нахождения, не представление налоговой отчетности, представление «нулевой» налоговой отчетности, частая миграция, неисполнение требований о предоставлении документов.

На основании результатов допроса в качестве свидетеля руководителя ООО «СофтТорг» Казаченко А.С. (протоколы допроса от 22.04.2016 – т.10 л.д.50-57, от 05.11.2014 – т.8 л.д.10-13, от 26.01.2015 – т.8 л.д.14-15; скриншот протокола допроса б/д № 704 – т.15 л.д.38,39) налоговым органом сделан вывод о том, что данное лицо не является фактическим руководителем организации. В ходе допроса он показал, что в период с 2012 по 2015 год нигде не работал, фактически руководство ООО «Софтторг» не осуществлял, с учредителем организации Верхотуровым Э.М. не знаком; документы от имени данной организации, в том числе, счета-фактуры и товарные накладные за 2013 год не пописывал.

Суд апелляционной инстанции не принимает довод апелляционной жалобы о том, что поручение № 4000 о допросе свидетеля от 02.03.2016 МИФНС России № 1 по РХ направлено в ИФНС России по г. Павловскому Посаду в связи с проведением камеральной налоговой проверки ООО «Альянс», поручение о допросе Казаченко А.С. в рамках проводимой выездной проверки ООО «Альянс» МИФНС России № 1 по РХ не направлялось.

Из содержания протокола допроса Казаченко А.С. от 22.04.2016 следует, что указанный допрос производился сотрудником ИФНС России по г. Павловский Посад не в связи с налоговой проверкой ООО «Альянс», свидетелю не задавались вопросы о взаимоотношениях с ООО «Гарант-С» или ООО «Альянс».

Вместе с тем данное обстоятельство само по себе не свидетельствует о порочности данного доказательства и не является основанием для признания его недопустимым в рассматриваемом деле.

Допрос Казаченко А.С., оформленный протоколами от 05.11.2014, от 26.01.2015 и от 22.04.2016, произведен уполномоченным должностным лицом налогового органа, с соблюдением положений статьи 90 Налогового кодекса Российской Федерации, в том числе свидетель предупрежден об уголовной ответственности за дачу заведомо ложных показаний.

Доводы апелляционной жалобы о том, что данные протоколы не были представлены налоговым органом, не принимаются судом апелляционной инстанции, поскольку как следует из материалов дела, один протокол допроса был представлен по запросу налогового органа, а два других протокола допроса содержатся в ФИР.

Как следует из материалов дела, налоговой инспекцией принимались меры для допроса Казаченко А.С. в рамках проводимой налоговой проверки, в частности, в ИФНС по г.Павловскому Пасаду Московской области было направлено поручение от 02.03.2016 № 4000 о проведении допроса Казаченко А.С., согласно полученному налоговой инспекцией ответу свидетель не явился для допроса (т.7 л.д.133-134). Тот факт, что 22.04.2016 Казаченко А.С. был допрошен сотрудником ИФНС по г.Павловскому Пасаду Московской области, но не по поручению МИФНС № 1 по Республике Хакасия, не свидетельствует о непринятии налоговой инспекцией надлежащих мер по получению показаний свидетеля, поскольку налоговый орган вправе использовать информацию (документы), которые имеются у него в распоряжении на момент проведения проверки (полученные как в ходе проверки, так и до проверки).

Доводы апелляционной жалобы относительно разных дат получения протоколов допроса и их неполного объема, не принимаются судом апелляционной инстанции, поскольку, как отмечено налоговым органом, в данной случае имеет место опечатка, кроме того обществом ходатайство о фальсификации указанных документов не заявлялось, каких-либо иных доказательств, подтверждающих неполноту и недостоверность данных протоколов допроса, в материалы дела не представлено.


То обстоятельство, что утрата Казаченко А.С. паспорта имела место в 2013 году, ООО «СофтТорг» создано в 2012 году, само по себе не свидетельствует о недостоверности показаний свидетеля о том, что он не занимался фактическим руководством организации.

Кроме того, обоснованность отнесения ООО «СофтТорг» к «фирмам - однодневкам» обусловлена не исключительно показаниями Казаченко А.С., а подтверждается совокупностью перечисленных выше доказательств.

Договор между ООО «Гарант-С» и ООО «СофтТорг» подписан руководителями организаций Жуковой Т.В. и Казаченко А.С.

Вместе с тем допрошенная в качестве свидетеля директор ООО «Гарант-С» Жукова Т.В., хотя и подтвердила факт приобретения нефтепродуктов у ООО «СофтТорг» и подписание договора с продавцом в офисе ООО «Гарант-С», однако, не могла вспомнить Казаченко А.С., не смогла пояснить, с кем и каким образом она взаимодействовала при совершении сделки, а также кем подписывался договор со стороны ООО «СофтТорг». При этом свидетель четко пояснила, что с покупателем нефтепродуктов - ООО «Альянс» она взаимодействовала через руководителя ООО «Альянс» Скуйбида С.В. по телефону.

Приведенные обстоятельства доказывают формальный документооборот между ООО «Гарант-С» и ООО «СофтТорг».

Доводы апелляционной жалобы о том, что налоговый орган в ходе проведения проверки скрыл от налогоплательщика протокол допроса директора ООО «Гарант-С» Жуковой Т.В.; из представленных в дело налоговым органом доказательств следует, что допрос свидетеля Жуковой Т.В. в связи с проведением проверки ООО «Альянс» был проведен 22.08.2016, в период до даты окончания выездной налоговой проверки ООО «Альянс» - 25.08.2016, налоговый орган утаил данное доказательство, отклоняются судом апелляционной инстанции, поскольку, как верно указано заявителем, допрос свидетеля Жуковой Т.В. производился перед окончанием проверки, в связи с чем, данный протокол допроса в ФИР выложен позднее.

Банковские выписки ООО «Гарант-С» и ООО «Реликт» (т.8 л.д.30 и 97) свидетельствуют о том, что указанные организации в 2014 году взаимодействовали друг с другом.

Так, 09.04.2014 ООО «Гарант-С» перечислило на расчетный счет ООО «Реликт» денежные средства в сумме 644 000 рублей с назначением платежа «за крупу гречневую по договору купли-продажи № КГ-01/14 от 08.04.2014», а 13.05.2014 денежные средства в той же сумме 644 000 рублей возвращены ООО «Реликт» на расчётный счет ООО «Гарант-С» как «возврат обеспечительного платежа по договору купли-продажи № КГ-01/14 от 08.04.2014».

Вместе с тем, директор ООО «Гарант-С» Жукова Т.В. при допросе отрицала факт взаимодействия с ООО «Реликт», пояснила, что не помнит данную организацию.

Как верно отмечено судом первой инстанции, о согласованности действий участников цепочки по реализации авиационного топлива, выпущенного из Росрезерва, косвенно свидетельствует и тот факт, что договоры купли-продажи угля были заключены ими до фактического выпуска авиационного топлива из мобилизационного резерва; при этом договор между победителем аукциона – ООО «Реликт» и покупателем ООО «СофтТорг» заключен 04.09.2013, то есть еще до подачи ООО «Реликт» заявки на участие в аукционе (05.09.2013).

Договоры между ООО «Реликт» и ООО «СофтТорг», между ООО «СофтТорг» и ООО «Гарант-С», а также между ООО «Гарант-С» и ООО «Альянс» (т.7 л.д.18, 56 и 64) составлены по одной форме (условия договоров являются идентичными за исключением цены сделки).

В том числе все договоры купли-продажи авиационного топлива содержат условие о предоплате за товар.


Фактически денежные средства за приобретенное авиационное топливо были перечислены ООО «Реликт» Управлению Росрезерва только после получения их по цепочке от ООО «Альянс». Таким образом, ООО «Реликт», ООО «СофтТорг» и ООО «Гарант-С» на момент заключения между собой договоров купли-продажи авиационного топлива не располагали денежными средствами для его оплаты. Реальное финансирование сделки осуществлено ООО «Альянс».

Из обстоятельств дела следует, что вопросами реализации авиационного топлива в ООО «Реликт» занималась Бисерова М.А. (данное лицо обозначено в качестве исполнителя писем ООО «Реликт» в адрес ЗАО «СибавиаТЭК» и ООО «Альянс» (т. 6 л.д. 74, 121, 122). При этом Бисерова М.А. является учредителем ООО «Гарант-С».

Согласно пояснениям руководителя ООО «Альянс» Скуйбида С.В. при обращении к победителю аукциона ООО «Реликт» по вопросу о продаже авиационного топлива ему было сообщено о заключении договора по продаже авиационного топлива и предложено взаимодействовать с Бисеровой М.А.

Вышеприведенные факты свидетельствуют о том, что ООО «Реликт» уже на тот момент было известно о заключении договора по продаже авиационного топлива между ООО СофтТорг» и ООО «Гарант-С», что в совокупности с иными обстоятельствами также свидетельствует о согласованности действий указанных трех организаций с целью минимизации налогообложения хозяйственной операции по реализации авиационного топлива.

Доводы апелляционной жалобы о том, что информация о победителе закрытого конкурса была распространена ему сотрудником ОАО «Аэропорт Абакан» Плыниным В.И. не подтверждены надлежащими доказательствами, поскольку в материалы дела не представлено сведений о том, что в должностные обязанности данного лица входили полномочия по распространению итогов закрытого конкурса третьим лицам.

Таким образом, обстоятельства дела свидетельствуют о том, что договоры между ООО «Реликт» и ООО «СофтТорг», между ООО «СофтТорг» и ООО «Гарант-С», а также между ООО «Гарант-С» и ООО «Альянс» носили формальный характер, целью сделки являлась реализация авиационного топлива от ООО «Реликт» к ООО «Альянс».

О формальности документооборота между организациями косвенно свидетельствует и хаотичное выставление ООО «Гарант-С» в адрес ООО «Альянс» счетов-фактур и оформление товарных накладных.

Согласно материалам дела в ходе налоговой проверки ООО «Альянс» представлены несколько вариантов счетов-фактур ООО «Гарант-С», выставленных в адрес ООО «Альянс», а также товарных накладных на один и тот же объем авиационного топлива.

В ходе анализа указанных документов, представленных обществом, инспекцией было установлено неполное отражение реквизитов в первичных учетных документах.

Так, в первом экземпляре товарной накладной от 01.11.2013 № 3, представленном к счету-фактуре от 01.11.2013 № 12, отсутствуют номер и дата транспортной накладной, должность, подпись и расшифровка подписи лица, кем был разрешен отпуск груза, подпись лица, кем был произведен отпуск груза, должность, подпись и расшифровка подписи лица, кем был принят груз, подпись лица, кем был получен груз, дата получения груза грузополучателем, номер и дата доверенности, выданной ООО «Альянс» лицу, уполномоченному принимать груз (авиакеросин), фамилия лица, кому была выдана доверенность, сведения о массе груза (брутто, нетто).

Во втором экземпляре товарной накладной от 01.11.2013 № 3, представленном к счету-фактуре от 01.11.2013 № 12, отсутствуют номер и дата транспортной накладной, должность, подпись и расшифровка подписи лица, кем был разрешен отпуск груза, должность, подпись и расшифровка подписи лица, кем был принят груз, подпись лица, кем был получен груз, дата получения груза грузополучателем, номер и дата


доверенности, выданной ООО «Альянс» лицу, уполномоченному принимать груз (авиакеросин), фамилия лица, кому была выдана доверенность, сведения о массе груза (брутто, нетто).

В третьем экземпляре товарной накладной от 01.11.2013 № 3, представленном к счету-фактуре от 01.11.2013 № 12, отсутствуют номер и дата транспортной накладной, должность, подпись и расшифровка подписи лица, кем был разрешен отпуск груза, подпись и расшифровка подписи лица, кем был принят груз, номер и дата доверенности, выданной ООО «Альянс» лицу, уполномоченному принимать груз (авиакеросин), фамилия лица, кому была выдана доверенность, сведения о массе груза (брутто, нетто).

В первом экземпляре товарной накладной от 03.12.2013 № 3, представленном к счету-фактуре от 01.11.2013 № 12, отсутствуют номер и дата транспортной накладной, должность, подпись и расшифровка подписи лица, кем был разрешен отпуск груза, подпись лица, кем был произведен отпуск груза, должность, подпись и расшифровка подписи лица, кем был принят груз, подпись лица, кем был получен груз, дата получения груза грузополучателем, номер и дата доверенности, выданной ООО «Альянс» лицу, уполномоченному принимать груз (авиакеросин), фамилия лица, кому была выдана доверенность, сведения о массе груза (брутто, нетто).

Во втором экземпляре товарной накладной от 03.12.2013 № 3, представленном к счету-фактуре от 01.11.2013 № 12, отсутствуют номер и дата транспортной накладной, должность, подпись и расшифровка подписи лица, кем был разрешен отпуск груза, подпись лица, кем был произведен отпуск груза, должность, подпись и расшифровка подписи лица, кем был принят груз, подпись лица, кем был получен груз, дача получения груза грузополучателем, номер и дата доверенности, выданной ООО «Альянс» лицу, уполномоченному принимать груз (авиакеросин), фамилия лица, кому была выдана доверенность, сведения о массе груза (брутто, нетто).

В третьем экземпляре товарной накладной от 03.12.2013 № 3, представленном к счету-фактуре от 01.11.2013 № 12, отсутствуют номер и дата транспортной накладной, должность, подпись и расшифровка подписи лица, кем был разрешен отпуск груза, подпись лица, кем был произведен отпуск груза, должность, подпись и расшифровка подписи лица, кем был принят груз, дата получения груза грузополучателем, номер и дата доверенности, выданной ООО «Альянс» лицу, уполномоченному принимать груз (авиакеросин), фамилия лица, кому была выдана доверенность, сведения о массе груза (брутто, нетто).

В товарной накладной от 05.11.2013 № 3, представленной к счету-фактуре от 01.11.2013 № 12, отсутствуют номер и дата транспортной накладной, должность, подпись и расшифровка подписи лица, кем был разрешен отпуск груза, должность, подпись и расшифровка подписи лица, кем был принят груз, подпись лица, кем был получен груз, дата получения груза грузополучателем, номер и дата доверенности, выданной ООО «Альянс» лицу, уполномоченному принимать груз (авиакеросин), фамилия лица, кому была выдана доверенность, сведения о массе груза (брутто, нетто).

В первом экземпляре товарной накладной от 15.10.2013 № 1, представленном к счету-фактуре от 15.10.2013 № 10, отсутствуют номер и дата транспортной накладной, должность, подпись и расшифровка подписи лица, кем был разрешен отпуск груза, подпись лица, кем был произведен отпуск груза, должность, подпись и расшифровка подписи лица, кем был принят груз, подпись лица, кем был получен груз, дата получения груза грузополучателем, номер и дата доверенности, выданной ООО «Альянс» лицу, уполномоченному принимать груз (авиакеросин), фамилия лица, кому была выдана доверенность, сведения о массе груза (брутто, нетто).

Во втором экземпляре товарной накладной от 15.10.2013 № 1, представленном к счету-фактуре от 15.10.2013 № 10, отсутствуют номер и дата транспортной накладной, должность, подпись и расшифровка подписи лица, кем был произведен отпуск груза, дата отпуска груза грузоотправителем, сведения о массе груза (брутто, нетто).


Данные факты свидетельствуют о нарушении пунктов 1 и 2 статьи 9 Федерального закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете».

В соответствии с пунктами 1 и 2 статьи 9 указанного закона каждый факт хозяйственной жизни подлежит оформлению первичным учетным документом. Обязательными реквизитами первичного учетного документа являются: 1) наименование документа; 2) дата составления документа; 3) наименование экономического субъекта, составившего документ; 4) содержание факта хозяйственной жизни; 5) величина натурального и (или) денежного измерения факта хозяйственной жизни с указанием единиц измерения; 6) наименование должности лица (лиц), совершившего (совершивших) сделку, операцию и ответственного (ответственных) за ее оформление, либо наименование должности лица (лиц), ответственного (ответственных) за оформление свершившегося события; 7) подписи лиц, предусмотренных пунктом 6 настоящей части, с указанием их фамилий и инициалов либо иных реквизитов, необходимых для идентификации этих лиц.

Поскольку указанные реквизиты в представленных предпринимателем товарных накладных (форма ТОРГ-12) отсутствуют, соответственно, налогоплательщиком приняты к учету документы, оформленные с нарушениями требований бухгалтерского учета.

Кроме того, как следует из правовой позиции, изложенной в постановлении Пленума Высшего арбитражного суда Российской Федерации от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиками налоговой выгоды», представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды, является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

Таким образом, первичные документы, не соответствующие вышеуказанным требованиям законодательства, содержащие противоречивые сведения о существе хозяйственной операции, не могут являться первичными учетными документами, подтверждающими факт принятия на учет приобретенных товарно-материальных ценностей (авиакеросина, авиатоплива).

При этом, следует отметить, что экземпляры счет-фактур и товарных накладных, которые по утверждению общества, появились при выставлении контрагентом счет- фактуры на весь объем топлива, не содержат информации о полном объеме приобретаемого топлива, а оформлены как и те первичные документы, которые, по утверждению общества оно приняло к вычету. Различия в оформлении касаются только реквизитов, заполнения реквизитов и дат составления документов.

Судом первой инстанции верно учтено, что дополнительный лист книги покупок в ходе выездной налоговой проверки обществом не предоставлялся, а был представлен только с возражениями на акт проверки (т.1 л.д.92), то есть после ознакомления с его содержанием.

Представленный в ходе налоговой проверки экземпляр счета-фактуры № 12 от 03.12.2013 был оформлен ненадлежащим образом, так как не содержал записей по строке «руководитель организации» и «бухгалтер организации».

Товарная накладная № 3 от 03.12.2013 была представлена в ходе налоговой проверки в трех вариантах, ни один из которых не был оформлен надлежащим образом, в том числе в них отсутствовали подписи лиц, отпустивших и принявших груз.

После получения акта выездной налоговой проверки обществом представлены новые экземпляры счетов-фактур и товарных накладных с теми же номерами, но иным образом оформленные, в том числе счет-фактура № 12 от 03.12.2013 и товарная накладная № 3 от 03.12.2013 (т.3 л.д.15-16), а также счет-фактура № 10 от 15.10.2013 и товарная накладная № 1 от 15.10.2013 года (т.2 л.д.104-105).


Первоначально в качестве грузоотправителя в документах указано ООО «Гарант- С», в переоформленных документах – соответственно ОАО «Аэропорт» (г.Абакан) и ЗАО «СибавиаТЭК» (г.Чита). Кроме того, в счете-фактуре № 10 от 15.10.2013 и товарной накладной № 1 от 15.10.2013 года дополнительно указан фактический адрес грузополучателя ООО «Альянс» (адрес склада ГСМ).

Указанное обстоятельство также свидетельствует о создании налогоплательщиком и его контрагентом формального документооборота для подтверждения права на налоговый вычет, вместе с тем, ни в апелляционной жалобы, ни в ходе рассмотрения дела в суде первой инстанции какие-либо пояснения по указанным обстоятельствам обществом не представлено.

В результате анализа документов, оформленных организациями-участниками хозяйственной операции по покупке-продаже авиационного топлива, выпущенного из Росрезерва, налоговым органом установлено следующее (стр.31-32 дополнения к отзыву от 21.08.2018 - т.17).

Согласно договору № МР/23 от 03.10.2013, заключенному между Управлением Федерального агентства по государственным резервам по Сибирскому федеральному округу с ООО «Реликт», приложенных к нему спецификаций, цена приобретенного авиакеросина ТС-1 составила 26 078 рублей за тонну, топлива для реактивных двигателей «керосин» - 26 080 рублей за тонну.

В соответствии с договором купли-продажи материальных ценностей № РТ 54/09 от 04.09.2013, заключенным между ООО «Реликт» и ООО «СофтТорг», спецификацией к указанному договору цена одной тонны авиакеросина ТС-1 составила 26 228 рублей, одной тонны топлива для реактивных двигателей «керосин» - 26 228 рублей.

Согласно договору купли-продажи материальных ценностей № ПРТ 08/013 от 23.09.2013 между ООО «СофтТорг» и ООО «Гарант-С», цена приобретенного последним авиакеросина ТС-1 составила 30 350 рублей за тонну, топлива для реактивных двигателей «керосин» - 29 850 рублей за тонну.

В соответствии с договором купли-продажи от 27.09.2013 № 01/13 указанное топливо приобретено ООО «Альянс» по цене 30 500 рублей за тонну - авиакеросин ТС-1, и 30 000 рублей за тонну - топлива для реактивных двигателей «керосин».

Анализ вышеприведенных данных показывает, что ООО «Реликт» реализовало авиационное топливо ООО «СофтТорг» с минимальной наценкой – 150 рублей и 148 рублей за тонну.

Наценка на авиационное топливо, реализованное ООО «СофтТорг» в адрес ООО «Гарант-С» составила 4122 рубля за тонну авиакеросина ТС-1 и 3622 рубля – за тонну топлива для реактивных двигателей «керосин».

Далее ООО «Гарант» реализовало приобретенное авиационное топливо в адрес ООО «Альянс» вновь с минимальной наценкой - 150 рублей и 148 рублей соответственно.

Суд апелляционной инстанции поддерживает вывод суда первой инстанции о том, что использование минимальной наценки позволило ООО «Реликт» и ООО «Гарант-С» минимизировать свои налоговые обязательства по НДС и налогу на прибыль организаций за счет незначительной разницы между «входным» и «исходящим» НДС, расходной и доходной частями операции. Фактически налоговая нагрузка была перераспределена на ООО «СофтТорг», имеющего признаки «фирмы-однодневки», не исчислявшего и не уплачивающего в проверяемом периоде налоги в бюджет.

Применение схемы уклонения от налогообложения привело к тому, что источник возмещения НДС из бюджета фактически отсутствует.

Довод заявителя о том, что для ООО «Альянс» такой источник в бюджете был сформирован, верно отклонен судом первой инстанции, поскольку он противоречит установленным судом обстоятельствам дела.

Факт исчисления и отражения ООО «Гарант-С» в налоговой декларации за 4 квартал 2013 года НДС по спорной операции сам по себе не может служить основанием


для данного вывода, поскольку налоговым органом было установлено, что ООО «Гарант» предъявило к вычету в 4 квартале 2013 года суммы НДС, предъявленные ООО «СофтТорг».

Кроме того, как в 4 квартале 2013 года, так и в иных налоговых периодах 2013 года ООО «Гарант-С» уплачивало минимальные суммы налога в бюджет, предъявляя большие суммы налога к вычету. В том числе в 4 квартале 2013 года налоговый вычет составил 99,6% от исчисленного налога к уплате. При этом контрагент данного общества – ООО «СофтТорг» налог в бюджет вообще не исчислял и не уплачивал, что подтверждено материалами дела.

По своей экономической природе НДС является налогом на потребление товаров (работ, услуг), взимаемом на каждой стадии их производства и реализации субъектами хозяйственного оборота до передачи потребителю, исходя из стоимости (цены), добавленной на каждой из указанной стадии.

Положения главы 21 Налогового кодекса Российской Федерации (пункт 1 статьи 168, пункт 2 статьи 171, пункт 1 статьи 173) предусматривают, что НДС, исчисленный налогоплательщиком при совершении налогооблагаемых операций, уплачивается в бюджет за вычетом сумм «входящего» налога, предъявленного контрагентами в дополнение к цене товаров (работ, услуг), приобретенных налогоплательщиком.

Таким образом, экономический источник для последующего вычета (возмещения) налога не может считаться сформированным в том случае, если один из контрагентов в цепочке перепродавцов не исчислил и не уплатил в бюджет налог.

Уплата НДС со стороны ООО «Реликт» непосредственно в бюджет, вопреки доводам заявителя, также не является свидетельством формирования источника для возмещения из бюджета налога применительно к ООО «Альянс».

В материалах дела (т.3 л.д.57-58) имеются документы, подтверждающие уплату ООО «Реликт» в бюджет НДС в сумме 4 639 951 рубль 13 копеек (в том числе налог в сумме 2 650 951 рубль 13 копеек уплачен в связи с операцией по реализации ООО «СофтТорг»).

Вместе с тем уплата указанного налога произведена в соответствии с положениями абзаца второго пункта 3 статьи 161 Налогового кодекса Российской Федерации Российской Федерации как налоговым агентом.

Суммы, уплаченные в качестве НДС в бюджет налоговыми агентами, подлежат компенсации из бюджета через механизм налоговых вычетов в порядке, установленном ст. 171 - 172 Налогового кодекса Российской Федерации (пункт 12 Обзора судебной практики Верховного Суда Российской Федерации № 4 (2016)» (утвержденный Президиумом Верховного Суда Российской Федерации 20.12.2016).

Следовательно, у ООО «Реликт» возникло право на уменьшение своих налоговых обязательств по НДС в уплаченной сумме.

Поскольку ООО «СофтТорг» (контрагент ООО «Реликт») не исчислило и не уплатило в бюджет НДС с операции по приобретению авиационного топлива, а ООО «Гарант-С» - контрагент ООО «СофтТорг», в свою очередь, предъявило сумму налога, уплаченную поставщику, к вычету, источник для возмещения (вычета) НДС не может считаться сформированным.

Налог на добавленную стоимость, представляющий собой форму изъятия в бюджет части добавленной стоимости, создаваемой на всех стадиях производства и определяемой как разница между стоимостью реализованных товаров (работ, услуг) и стоимостью материальных затрат, отнесенных на издержки производства и обращения, является косвенным налогом (налогом на потребление): реализация товаров (работ, услуг) производится по ценам (тарифам), увеличенным на сумму этого налога; устанавливая в главе 21 Налогового кодекса Российской Федерации налог на добавленную стоимость и закрепляя - с учетом его экономической природы - правила исчисления данного налога, в


том числе особенности механизма исчисления итоговой суммы налога, федеральный законодатель определил, что положительная разница между суммами, получаемыми налогоплательщиками от покупателей, и суммами налога, фактически уплачиваемыми налогоплательщиками поставщикам товаров (работ, услуг), подлежит уплате налогоплательщиком в бюджет по результатам налогового периода, а отрицательная - возврату (зачету) налогоплательщику из бюджета.

Указанные правила исходят из добросовестного исполнения налогоплательщиками своих налоговых обязательств на всех этапах изготовления и оборота товаров (производства работ, оказания услуг), при котором каждый из цепочки производителей и посредников уплатит в бюджет определённую сумму НДС сообразно собственной налоговой базе.

В соответствии с разъяснениями, изложенными в пункте 10 Постановления Пленума № 53, факт нарушения контрагентом налогоплательщика своих налоговых обязанностей сам по себе не является доказательством получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды.

Вместе с тем налоговая выгода может быть признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и осторожности и ему должно было быть известно о нарушениях, допущенных контрагентом, в частности, в силу отношений взаимозависимости или аффилированности налогоплательщика с контрагентом.

В соответствии с правовой позицией, изложенной в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 20.04.2010 № 18162/09 по делу № А11-1066/2009, вывод о том, что налогоплательщик знал либо должен был знать о недостоверности (противоречивости) сведений, предоставленных продавцом, может быть сделан судом в результате оценки в совокупности обстоятельств, связанных с заключением и исполнением договора (в том числе с основаниями, по которым налогоплательщиком был выбран соответствующий контрагент), а также иных обстоятельств, упомянутых в постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды».

Суд апелляционной инстанции отклоняет доводы общества о проявлении должной осмотрительности. Приведенные обществом доводы о получении от контрагента до заключения договора документов, подтверждающих правоспособность общества (устав, свидетельство о внесении записи в ЕГРЮЛ, свидетельство о постановке на налоговый учет), о проверке контрагента через сайт ФНС на предмет соответствия полученных сведений о регистрации юридического лица, а также о личной встрече руководителя ООО «Альянс» с учредителем ООО «Гарант-С» Бисеровой М.А., получение от ООО «Гарант- С» документов, подтверждающих качество приобретенного авиационного топлива, не свидетельствуют о проявлении достаточной степени осмотрительности при взаимодействии с ООО «Гарант-С».

Доказательств того, что заявитель при заключении договора и его исполнении оценил деловую репутацию контрагента, а также связанные с нею налоговые риски, в том числе риск отказа в получении налогового вычета, в материалы дела не представлено.

Полученные от ООО «Гарант-С» документы лишь подтверждают факт государственной регистрации общества и постановки на налоговый учет, однако не позволяют оценить его деловую репутацию и добросовестность как налогоплательщика.

Факт получения паспортов качества на авиационное топливо именно от ООО «Гарант-С» документально заявителем не подтвержден.

Из пояснений представителей ООО «Альянс» в судебном заседании, а также из показаний допрошенного в качестве свидетеля руководителя общества Скуйбида С.В. следует, что договор с ООО «Гарант-С» был заключен исключительно по предложению


ООО «Реликт», к которому ООО «Альянс» обратилось как к победителю закрытого аукциона, проводимого Управлением Росрезерва.

В соответствии со сведениями, указанными в ЕГРЮЛ (т.16 л.д.48-52), основным видом экономической деятельности ООО «Гарант-С» является издательская деятельность. Кроме того, в качестве дополнительных видов деятельности в ЕГРЮЛ указан еще 21 вид деятельности, в том числе печатание газет, производство электрического оборудования, производство мебели, оптовая торговля и розничная легковыми автомобилями, деятельность в области звукозаписи и издания музыкальных произведений, покупка и продажа собственного недвижимого имущества, деятельность по предоставлению вспомогательных услуг для бизнеса, представление социальных услуг без обеспечения проживания и т.д.

Для ООО «Реликт» оптовая торговля авиационным топливом также не является профильным видом деятельности. Согласно выписке из ЕГРЮЛ (т.14 л.д.109) основным видом экономической деятельности организации является покупка и продажа собственного недвижимого имущества, дополнительным - прочая оптовая торговля.

Согласно утверждению ООО «Альянс», общество ранее не имело хозяйственных и деловых связей ни с ООО «Гарант-С», ни с ООО «Реликт».

Таким образом, ООО «Альянс» вступило в хозяйственные отношения по приобретению авиационного топлива с организациями, не являющимися постоянными деловыми партнёрами общества, имеющими широкопрофильную направленность хозяйственной деятельности, не осуществляющих деятельность по оптовой торговле моторным топливом, в том числе авиационным бензином.

Обстоятельства, при которых заявителем заключался договор с ООО «Гарант-С», свидетельствовали о том, что на момент заключения договора ни ООО «Гарант-С», ни ООО «Реликт» фактически товаром (авиационным топливом) не обладали.

При этом условия договора купли-продажи предусматривали предоплату за товар. Вышеприведенные обстоятельства требовали от заявителя проявления высокой степени осмотрительности при заключении договора, в том числе получение определенных гарантий того, что его контрагент не просто служит звеном в цепочке перепродажи авиационного топлива, а является добросовестным хозяйствующим субъектом, осуществляющим реальную хозяйственную деятельность.

Вместе с тем, как следует из пояснений в ходе судебного разбирательства руководителя ООО «Альянс» Скуйбида С.В., договор купли-продажи авиационного топлива с ООО «Гарант-С был заключен уже на следующий день после его встречи с учредителем ООО «Гарант-С» Бисеровой М.А. При этом, как пояснил Скуйбида С.В., переговоры проходили не в офисе ООО «Гарант-С», а на вокзале в .Москве. По какой причине он не вел переговоры и не встречался с директором ООО «Гарант-С» Жуковой Т.В., Скуйбида С.В. не пояснил.

Допрошенная в качестве свидетеля Жукова Т.В. (т. 5 л.д.95-105) заявила о том, что в полной мере осуществляла руководство организацией, в том числе занималась заключением договоров, подтвердила заключение договора с ООО «Гарант-С», при этом Жукова Т.В. не упомянула о переговорах между Бисеровой М.А. и Скуйбида С.В., отрицала факт осуществления каких-либо функций по руководству обществом со стороны учредителя Бисеровой М.А.

Согласно показаниям допрошенного в качестве свидетеля Скуйбида С.В. (т.6 л.д.31) через Марину (Бисерову М.А.) осуществлялось также взаимодействие с ООО «Реликт» по вопросам сделки по приобретению авиационного топлива. Бисерова М.А., в том числе, являлась исполнителем писем ООО «Реликт» в адрес ООО «Альянс».

Таким образом, обстоятельства дела свидетельствуют об очевидной заинтересованности представителя ООО «Реликт» Бисеровой М.А. в осуществлении сделки по продаже авиационного топлива ООО «Альянс» через организацию-посредника


(ООО «Гарант-С»), учредителем которой она сама и являлась, а также о том, что ООО «Гарант-С» реальным продавцом авиационного топлива не является.

Вместе с тем, заключая договор с ООО «Гарант», руководство ООО «Альянс» равнодушно отнеслось к тому обстоятельству, что данная организация является формальным посредником в цепочке продавцов-покупателей, является случайной на рынке продажи моторного топлива, при этом её деловая репутация, а также добросовестность как налогоплательщика не подтверждена.

Вступая в правоотношения и избирая партнера по сделке, налогоплательщик свободен в выборе партнера, руководствуясь принципом свободы договора, установленным статьей 421 Гражданского кодекса Российской Федерации.

Однако, при этом следует учитывать, что гражданско-правовая сделка влечет для него и налоговые последствия.

Полноценное взимание налогов возможно только в том случае, когда все налогоплательщики - субъекты гражданско-правовых сделок отражают у себя в бухгалтерском и налоговом учете их результаты, состоят на учете в налоговых органах, представляют своевременно и в полном объеме налоговую отчетность и уплачивают законно установленные налоги.

Заявляя о своём праве на налоговые вычеты, налогоплательщик несёт корреспондирующую этому праву обязанность представления налоговому органу достоверных сведений, а также доказательств проявления надлежащей степени осмотрительности в предпринимательской деятельности.

Негативные последствия выбора недобросовестного партнера лежат на налогоплательщике и не могут быть переложены на бюджет. Поэтому при выборе контрагента налогоплательщикам следует проявлять такую степень осмотрительности, которая позволит ему рассчитывать на надлежащее поведение его контрагентов в сфере налоговых правоотношений.

Указанный вывод соответствует правовой позиции, изложенной в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.02.2008 № 12210/07.

Учитывая вышеизложенное, арбитражный суд полагает, что налоговый орган пришел к обоснованному выводу об отсутствии у ООО «Альянс» права на налоговый вычет по НДС в сумме 3 080 149 рублей 32 копейки, в связи с чем доначисление НДС в указанной сумме является обоснованным.

Судом первой инстанции верно отклонен довод заявителя о необоснованности отказа в применении вычета по счетам-фактурам ООО «Гарант-С» в полном объеме, при том, что реальный размер ущерба бюджета, то есть размер необоснованно заявленной налоговой выгоды, составляет лишь 413 949 рублей 99 копеек, как несостоятельный.

Порядок предоставления налоговых вычетов по НДС, предусмотренный главой 21 Налогового кодекса Российской Федерации, является строго формализованным.

Налоговый вычет предоставляется на основании счетов-фактур, предъявленных продавцом товара (работы, услуги), в размере налога, уплаченного продавцу.

В рассматриваемой ситуации право ООО «Альянс» на налоговый вычет в сумме 2 666 199 рублей 33 копейки документально не подтверждено, соответствующий выставленный в адрес ООО «Альянс» счет-фактура с указанием данной суммы налога отсутствует.

Учитывая, что налоговые вычеты по налогу на добавленную стоимость не подлежат определению на основании расчетного метода (пути), на котором настаивает заявитель, указанный довод подлежит отклонению, аналогичная правовая позиция содержится в Постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 09.03.2011 № 14473/10 по делу № А03-12754/2009.

С учетом вышеизложенного суд апелляционной инстанции поддерживает позицию суда первой инстанции о том, что у налогового органа имелись правовые основания для


привлечения общества к налоговой ответственности на основании вышеприведенной нормы.

Судом первой инстанции сделан верный вывод о том, что решение налоговой инспекции в части начисления пеней в сумме 50 401 рубль 22 копейки не соответствует положениям статьи 75 Налогового кодекса Российской Федерации, нарушает права и законные интересы общества, в связи с чем подлежит признанию в указанной части незаконным. В данной части решение суда первой инстанции не оспаривается.

Поскольку доводы, изложенные в апелляционной жалобе, не содержат фактов, которые имели бы юридическое значение для вынесения судебного акта по существу, влияли на обоснованность и законность судебного акта, либо опровергали выводы суда первой инстанции, то признаются апелляционным судом несостоятельными, в связи с чем не могут служить основанием для отмены оспариваемого решения суда первой инстанции.

При изложенных обстоятельствах, судом апелляционной инстанции не установлено оснований для отмены решения суда первой инстанции и для удовлетворения апелляционной жалобы. Согласно статье 269 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, решение суда первой инстанции подлежит оставлению без изменения, апелляционная жалоба - без удовлетворения.

Поскольку решение суда первой инстанции оставлено без изменения, а в удовлетворении апелляционной жалобы отказано, следовательно, в соответствии со статьей 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, статьей 333.21 Налогового кодекса Российской Федерации, судебные расходы по уплате государственной пошлины, связанные, в том числе с подачей апелляционной жалобы, подлежат отнесению на заявителя.

Руководствуясь статьями 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Третий арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Республики Хакасия от «16» октября 2018 года по делу № А74-701/2017 оставить без изменения, апелляционную жалобу – без удовлетворения.

Настоящее постановление вступает в законную силу с момента его принятия и может быть обжаловано в течение двух месяцев в Арбитражный суд Восточно- Сибирского округа через арбитражный суд, принявший решение.

Председательствующий О.А. Иванцова Судьи: Г.Н. Борисов

Е.В. Севастьянова