Постановление от 28 июля 2022 г. по делу № А66-14192/2021

ЧЕТЫРНАДЦАТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ

АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД

ул. Батюшкова, д.12, г. Вологда, 160001

E-mail: 14ap.spravka@arbitr.ru, http://14aas.arbitr.ru




П О С Т А Н О В Л Е Н И Е

Дело № А66-14192/2021
г. Вологда
28 июля 2022 года




Резолютивная часть постановления объявлена 21 июля 2022 года.

В полном объёме постановление изготовлено 28 июля 2022 года.


Четырнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе председательствующего Алимовой Е.А., судей Докшиной А.Ю. и Селивановой Ю.В.,

при ведении протокола секретарем судебного заседания ФИО1,

при участии от общества с ограниченной ответственностью «Осташковагропромхимия» ФИО2 по доверенности от 12.10.2021, ФИО3 по доверенности от 29.06.2022, от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 6 по Тверской области ФИО4 по доверенности от 08.09.2021 № 03-23/07840, ФИО5 по доверенности от 10.01.2022 № 03-23/00016, ФИО6 по доверенности от 08.09.2021 № 03-23/07837,

рассмотрев в открытом судебном заседании с использованием системы веб-конференции апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью «Осташковагропромхимия» на решение Арбитражного суда Тверской области от 13 апреля 2022 года по делу № А66-14192/2021,

у с т а н о в и л:

общество с ограниченной ответственностью «Осташковагропромхимия» (ОГРН <***>, ИНН <***>; адрес: 170006, <...>; далее – общество, ООО «Осташковагропромхимия») обратилось в Арбитражный суд Тверской области с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 6 по Тверской области (ОГРН <***>, ИНН <***>; адрес: 172730, <...>; далее – инспекция) о признании незаконным решения от 01.07.2021 № 2.

Решением Арбитражного суда Тверской области от 13 апреля 2022 года по делу № А66-14192/2021 в удовлетворении заявленных требований отказано.

Общество с решением суда не согласилось и обратилось с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда отменить. В обоснование жалобы ссылается на то, что суд пришел к неверным выводам по вопросам взаимоотношений с обществом с ограниченной ответственностью (далее –ООО) «НРВ Транс». Указало на неправомерное начисление налога на прибыль по трем эпизодам, изложенным в дополнительных пояснениях от 11.11.2021 № 36, в том числе на всю стоимость щебня, приобретенного у ООО «НРВ Транс», без доказательств ее списания в производство бетона. Считает, что судом не учтено приобретение щебня у иных контрагентов и фактическое использование только части приобретенного щебня, что суд не исследовал объемы списания щебня в производство. Не согласилось с исключением расходов на страхование и ремонт транспортных средств.

В судебном заседании представители общества доводы жалобы поддержали.

Определением заместителя председателя Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 08 июля 2022 года в соответствии с пунктом 2 части 3 статьи 18 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее – АПК РФ) произведена замена судьи Мурахиной Н.В. на судью Селиванову Ю.В.

Согласно части 5 статьи 18 АПК РФ в связи с заменой судьи судебное разбирательство произведено с самого начала.

В заявлении от 12.07.2022 общество отказалось от требований о признании решения инспекции недействительным в части доначисления налога на прибыль по эпизоду включения в расходы лизинговых платежей в отношении двух транспортных средств, приобретенных по договорам лизинга, на общую сумму 1 050 870 руб. и доначисления налога на прибыль в сумме 210 174 руб., соответствующих сумм пеней и штрафа.

В судебном заседании представители общества отказ от части требований поддержали.

Инспекция в отзыве и ее представители в судебном заседании с доводами жалобы не согласились, просили решение суда оставить без изменения, апелляционную жалобу – без удовлетворения, не возражали по принятию отказа от части требований.

В силу части 2 статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее – АПК РФ) истец вправе до принятия судебного акта, которым заканчивается рассмотрение дела по существу в арбитражном суде первой инстанции или в арбитражном суде апелляционной инстанции, отказаться от иска полностью или частично.

Согласно части 5 статьи 49 АПК РФ арбитражный суд не принимает отказ истца от иска, если это противоречит закону или нарушает права других лиц.

В данном случае отказ от части требований подписан генеральным директором, не противоречит закону и иным нормативным правовым актам, не нарушает права и законные интересы других лиц, в связи с этим принят апелляционной инстанцией в соответствии со статьей 49 АПК РФ.

В соответствии с пунктом 4 части 1 статьи 150 названного Кодекса отказ истца от иска и принятие отказа арбитражным судом является основанием для прекращения производства по делу.

При этом одновременно с прекращением производства по делу апелляционная инстанция, на основании части 3 статьи 269 АПК РФ, пункта 4 части 1 статьи 150 АПК РФ, отменяет решение суда первой инстанции, принятое по данному делу, и прекращает производство по делу в соответствующей части.

Таким образом, суд апелляционной инстанции принимает новый судебный акт о прекращении производства по делу в части требований о признании недействительным решения инспекции в части доначисления налога на прибыль в сумме 210 174 руб., соответствующих сумм пеней и штрафа.

Заслушав объяснения представителей общества и инспекции, исследовав доказательства по делу, проверив законность и обоснованность оспариваемого решения, изучив доводы жалобы, суд апелляционной инстанции находит апелляционную жалобу подлежащей частичному удовлетворению.

Как следует из материалов дела, инспекцией по результатам выездной налоговой проверки вынесено решение от 01.07.2021 № 2 о привлечении ООО «Осташковагропромхимия» к ответственности за совершение налогового правонарушения, которым с учетом внесенных на основании писем от 30.08.2021 № 08-15/07509, от 23.08.2021 № 08-15/07311, от 23.08.2021 № 08-14/0480дсп (том 2, лист 63; том 4, листы 79-82) изменений общество привлечено ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122, пунктом 3 статьи 122, пунктом 1 статьи 126 Налогового кодекса Российской Федерации (далее – НК РФ) в виде штрафа в общем размере 127 847 руб. Также решением доначислен налог на добавленную стоимость (далее – НДС) в размере 3 149 585 руб., налог на прибыль организаций – 3 792 798 руб. и пени – 2 674 931,02 руб. Также уменьшены убытки в целях налогообложения прибыли в размере 779 017 руб.

Основанием для доначисления указанных сумм налогов послужили выводы инспекции о несоблюдении обществом условий подпунктов 1 и 2 пункта 2 статьи 54.1 НК РФ в отношении сделок по приобретению щебня, оформленных от имени организации ООО «НРВ Транс». Инспекция пришла к выводу о том, что налогоплательщиком в целях уменьшения налоговой базы в регистрах бухгалтерского и налогового учёта отражена заведомо недостоверная информация о фактах хозяйственной жизни по взаимоотношениям с ООО «НРВ Транс», поскольку фактически необходимый для производства щебень поставлялся налогоплательщику иными лицами.

В ходе проверки инспекция пришла к выводу о том, что ООО «Осташковагропромхимия» в нарушение статей 171 и 252 НК РФ включило в вычеты по НДС и в расходы, уменьшающие доходы по налогу на прибыль организаций, суммы по операциям приобретения в лизинг не используемых в финансово-хозяйственной деятельности общества автомобилей, их ремонту, обслуживанию и страхованию, а также начисленные суммы амортизации. Инспекция установила отсутствие в действиях общества разумной деловой цели в виде получения прибыли от использования транспортных средств и одновременно пришла к выводу, что фактически автомобили приобретены для личных нужд учредителя и руководителя общества.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Тверской области от 04.10.2021 № 08-11/253 апелляционная жалоба общества на решение оставлена без удовлетворения.

Общество, не согласившись с решением инспекции, обратилось в суд с настоящим заявлением.

Суд первой инстанции в удовлетворении заявленных требований отказал.

Апелляционная инстанция считает, что решение суда подлежит отмене в части ввиду следующего.

По смыслу статей 65, 198 и 200 АПК РФ обязанность доказывания наличия права и факта его нарушения оспариваемыми актами, решениями, действиями (бездействием) возложена на заявителя, обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта, решения, действий (бездействия) закону или иному нормативному правовому акту, а также обстоятельств, послуживших основанием для их принятия (совершения), возлагается на орган или лицо, которые приняли данный акт, решение, совершили действия (допустили бездействие).

Исходя из части 2 статьи 201 АПК РФ обязательным условием для принятия решения об удовлетворении заявленных требований о признании ненормативного акта недействительным (решения, действий, бездействия незаконными) является установление судом совокупности юридических фактов: во-первых, несоответствия таких актов (решения, действий, бездействия) закону или иному нормативному правовому акту, во-вторых, нарушения ими прав и законных интересов заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

В свою очередь, на основании статьи 65 названного Кодекса лицо, обратившееся в суд с заявлением, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований.

В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 146 НК РФ объектом налогообложения НДС признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав.

Согласно пунктам 1 и 2 статьи 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 данного Кодекса, на установленные статьей 171 Кодекса налоговые вычеты.

Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи либо для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 НК РФ, за исключением товаров, предусмотренных пунктом 2 статьи 170 данного Кодекса.

На основании пункта 1 статьи 172 НК РФ вычетам подлежат, если иное не установлено названной статьей, только суммы налога, предъявленные при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Российской Федерации, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) и при наличии соответствующих первичных документов.

В силу пункта 1 статьи 169 указанного Кодекса счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия предъявленных сумм налога к вычету или возмещению, в связи с чем в пунктах 5-6 названной статьи установлены требования к ее оформлению, соблюдение которых в согласно пункту 2 этой же статьи обязательно для применения налоговых вычетов.

Определяющим фактором для разрешения вопроса о праве на налоговую выгоду, в том числе в части вычетов по НДС по сделкам с недобросовестными поставщиками (подрядчиками), является реальность совершенных хозяйственных операций.

Согласно статье 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признаётся прибыль, полученная налогоплательщиком, под которой понимаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведённых расходов.

Пунктом 1 статьи 252 вышеназванного Кодекса определено, что в целях настоящей главы налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 данного Кодекса).

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 настоящего Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором).

Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Согласно пункту 2 указанной статьи расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы.

В силу пункта 1 статьи 253 НК РФ расходы, связанные с производством и реализацией, включают в себя расходы, связанные с изготовлением (производством), хранением и доставкой товаров, выполнением работ, оказанием услуг, приобретением и (или) реализацией товаров (работ, услуг).

Расходы, связанные с производством и (или) реализацией, подразделяются на материальные расходы, расходы на оплату труда, суммы начисленной амортизации, прочие расходы (пункт 2 статьи 253 НК РФ).

Из приведенных норм следует, что произведенные расходы уменьшают полученные доходы в целях налогообложения прибыли в случае, когда они экономически оправданы, подтверждены документально и связаны с получением дохода. Кроме того, обязательным условием отнесения тех или иных затрат к расходам является фактическое получение налогоплательщиком товаров, работ или услуг.

На основании пункта 1 статьи 9 Федерального закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете» каждый факт хозяйственной жизни подлежит оформлению первичным учетным документом. Не допускается принятие к бухгалтерскому учету документов, которыми оформляются не имевшие места факты хозяйственной жизни, в том числе лежащие в основе мнимых и притворных сделок.

Нормой пункта 1 статьи 54.1 НК РФ предусмотрен запрет уменьшения налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога в результате искажения сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или) бухгалтерском учете либо налоговой отчетности налогоплательщика.

В соответствии с пунктом 2 статьи 54.1 НК РФ при отсутствии обстоятельств, предусмотренных пунктом 1 настоящей статьи, по имевшим место сделкам (операциям) налогоплательщик вправе уменьшить налоговую базу и (или) сумму подлежащего уплате налога в соответствии с правилами соответствующей главы части второй настоящего Кодекса при соблюдении одновременно следующих условий:

1) основной целью совершения сделки (операции) не являются неуплата (неполная уплата) и (или) зачет (возврат) суммы налога;

2) обязательство по сделке (операции) исполнено лицом, являющимся стороной договора, заключенного с налогоплательщиком, и (или) лицом, которому обязательство по исполнению сделки (операции) передано по договору или закону.

В силу пункта 3 той же статьи в целях пунктов 1 и 2 настоящей статьи подписание первичных учетных документов неустановленным или неуполномоченным лицом, нарушение контрагентом налогоплательщика законодательства о налогах и сборах, наличие возможности получения налогоплательщиком того же результата экономической деятельности при совершении иных не запрещенных законодательством сделок (операций) не могут рассматриваться в качестве самостоятельного основания для признания уменьшения налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога неправомерным.

Данная норма не устанавливает различного порядка применения ее положений в отношении обязательств по конкретным налогам, в частности, расходов при исчислении налога на прибыль организаций и вычетов при исчислении НДС.

В пунктах 2.2.1 и 2.3.1 решения инспекция пришла к выводу о несоблюдении обществом установленных подпунктами 1 и 2 пункта 2 статьи 54.1 НК РФ условий для учета расходов и налоговых вычетов по НДС по операциям с ООО «НРВ Транс», поскольку обязательства по сделкам не исполнялись названным лицом либо иными лицами, которым обязательства по исполнению сделок передавались по договору или закону.

Инспекция установила, что общество осуществляло деятельность по производству бетона, для производства которого использовался приобретаемый у контрагента ООО «НРВ Транс», ИНН <***>, щебень. При этом объём поставок щебня от названного контрагента составлял более 88 % от общего объёма поставок.

На основании документов ООО «НРВ Транс» налогоплательщиком заявлены налоговые вычеты по НДС в размере 2 960 429 руб. и расходы в целях налогообложения прибыли в размере 16 446 826 руб. (без учета НДС).

В подтверждение финансово-хозяйственных взаимоотношений с названным контрагентом налогоплательщиком представлены договор, счета-фактуры и транспортные накладные.

В соответствии с договором от 01.11.2015 № 4 в обязанности ООО «НРВ Транс» входила поставка нерудных материалов (щебня и песка).

Вместе с тем по результатам анализа представленных документов и результатов контрольных мероприятий в совокупности инспекцией в отношении ООО «НРВ Транс» установлено отсутствии объективных условий и реальной возможности поставки щебня и песка, поскольку:

- регистрация ООО «НРВ Транс» произведена 29.05.2015, то есть незадолго до начала финансово-хозяйственных отношений ООО «Осташковагропромхимия» (01.11.2015), при этом ООО «Осташковагропромхимия» являлось единственным покупателем щебня у ООО «НРВ Транс»;

- основную долю дохода ООО «НРВ Транс» составляют доходы от осуществления грузоперевозок;

- отсутствие расходов, необходимых и характерных для осуществления реальной финансово-хозяйственной деятельности по поставке щебня и песка, в том числе на приобретение щебня и песка в заявленных объемах, на аренду складских помещений либо территорий для хранения щебня и песка, на аренду транспортных средств;

- отсутствие у ООО «НРВ Транс» собственных основных средств, в том числе транспортных средств;

- неподтверждение факта оказания услуг по осуществлению грузоперевозок физическими лицами (ФИО7, ФИО8, ФИО9, ФИО10), на счета которых от ООО «НРВ Транс» поступали денежные средства за названные услуги;

- исчисление налогов, в том числе НДС, в минимальном размере при том, что основная доля контрагентов согласно банковским выпискам не являлась налогоплательщиками НДС;

- обналичивание значительной суммы денежных средств, поступившей на счета ООО «НРВ Транс», в том числе через взаимозависимую организацию ООО «Экспо Транс», а также физических лиц.

В обоснование заявленных расходов и налоговых вычетов по НДС налогоплательщиком представлены счета-фактуры и транспортные накладные, в соответствии с которыми ООО «НРВ Транс» в 2016-2018 гг. осуществило поставку 14 615 м. куб. (14 316,16 м. куб. (5690,03+8007,73+198,40+420) и 427,5 т (178,57+248,93 тонн) щебня фракции 5-20, а также 842,6 тонн щебня гранитного фракции 5-20 и 1 070,72 тонн щебня, а также 520 м. куб. песка на общую сумму 19 407 254 руб. (страница 22 решения).

При анализе банковских выписок по движению денежных средств ООО «НРВ Транс» инспекцией установлено, что за период 2016-2018 гг. названной организацией произведены платежи за щебень в адрес иных лиц лишь в сумме 3 217 836,01 руб., что не сопоставимо со стоимостью поставленного обществу щебня (18 889 755 руб.).

Согласно документам, представленным ООО «НРВ Транс», а также банковским выпискам по расчетному счету данного контрагента, в 2016 году названной организацией приобретался щебень только у ООО «ДСК-177» в объёме 783,60 м. куб. по цене 476,09 руб. за м. куб., в то время как реализовано в адрес ООО «Осташковагропромхимия» 5 690,03 м. куб. щебня по цене 974,58 руб. за куб. м. (страница 45 решения). При этом даты приобретения щебня у ООО «ДСК-177» не соответствуют датам его реализации в адрес ООО «Осташковагропромхимия», что возможно только в случае наличия у ООО «НРВ Транс» складских помещений либо иных мест хранения, которые у самого контрагента отсутствуют, что опровергает факт приобретения ООО «ДСК-177» щебеня, который в дальнейшем якобы поставлялся в адрес ООО «Осташковагропромхимия».

В 2017 году ООО «НРВ Транс» приобретало щебень только у ООО «ПСК» в объёме 2 865 м. куб. по цене 700 руб. за м. куб. и у ООО «Комбинат Строительных Материалов» в количестве 98,80 т. (69,09 м. куб.) по цене 593,22 руб. за тонну (1 001,01 за м. куб), в то время как реализовано в адрес ООО «Осташковагропромхимия» 8 008 м. куб. по цене 974,58 руб. за куб. м. Даты приобретения щебня у названных поставщиков не соответствуют датам его реализации в адрес ООО «Осташковагропромхимия».

При этом в представленных ООО «ПСК» товарных накладных отсутствуют отметки о получении щебня представителем ООО «НРВ Транс».

ООО «ПСК» не являлось налогоплательщиком НДС ввиду применения упрощенной системы налогообложения (далее – УСН).

В 2018 году оплата за щебень осуществлялась ООО «НРВ Транс» в незначительных объёмах (552 000 руб.) только в адрес организаций ООО «Ника», ООО «ПСО Промгражданстрой», ООО «Растворный бетонный узел», которые, в свою очередь, документы по взаимоотношениям с ООО «НРВ Транс» не представили, оплату за щебень в адрес иных организаций не производили.

Таким образом, инспекция установила, что доказательств приобретения щебня в заявленных в первичных документах объёмах у иных лиц ООО «НРВ ТРАНС» не представило, в книгах покупок и банковских выписках данного лица отсутствуют расходы, связанные с приобретением щебня у реальных поставщиков и производителей. Оплата за песок ООО «НРВ Транс» в адрес иных лиц также не осуществлялась, документы на приобретение песка не представлены.

Доказательств обратного общество в материалы дела не представило.

Основываясь на результатах контрольных мероприятий в отношении контрагента ООО «НРВ Транс» и существенных противоречиях в представленных обществом документах, суд первой инстанции согласился с позицией инспекции о поставке щебня и песка иными лицами, о формальном документообороте с ООО «НРВ Транс» с целью завышения налоговых вычетов и расходов по налогу на прибыль организаций.

До 01.01.2014 общество применяло УСН и приобретало щебень у непосредственного переработчика ООО «ПСК», которое также применяло УСН и не являлось налогоплательщиком НДС

После перехода общества на «общий» режим налогообложения основными поставщиками щебня стали применяющие общий режим налогообложения взаимозависимые между собой организации ООО «ЛанТрак», ИНН <***> (в 2014 году), ООО «ТРАНСМЕТАЛЛ», ИНН <***> (в 2015 году), ООО «НРВ ТРАНС», ИНН <***> (в 2016, 2017, 2018 гг.).

Из пояснений, представленных ООО «ПСК» на требование от 23.12.2020 № 778, инспекция установила, что общество в период 2016-2018 гг. не обращалось с вопросом пролонгации ранее действующего (в 2014 году) договора поставки.

Непосредственный поставщик щебня ООО «ПСК», находящийся на УСН, в силу своего статуса не мог выставлять счета-фактуры с НДС, которые предоставляли бы право ООО «Осташковагропромхимия» предъявлять НДС к вычету.

В связи с этим инспекция пришла к выводу о том, что введение в цепочку приобретения щебня, поставляемого лицом, которое применяло УСН, посредника в лице ООО «НРВ Транс», находящегося на общем режиме налогообложения, позволило ООО «Осташковагропромхимия» получить необоснованную экономию путём учета налоговых вычетов по НДС.

В ходе поверки инспекцией выявлен ряд противоречий в представленных в материалы дела документах по приему-передаче товаров.

В подтверждение права на налоговые вычеты по НДС налогоплательщиком представлены счета-фактуры, в соответствии с которыми поставка щебня осуществлялась с периодичностью 1-2 раза в месяц партиями от 80 до 1 000 м. куб.

С ответом от 06.09.2018 на требование инспекции от 30.08.2018 № 5402 обществом представлены транспортные накладные, в соответствии с которыми даты и объёмы поставки щебня и песка полностью соответствовали сведениям, указанным в счетах-фактурах.

Согласно транспортным накладным грузоотправителем щебня являлось ООО «НРВ Транс», а местом приема груза к перевозке - Тверская обл., Селижаровский р-н, д. Борисово, где фактически располагается месторождение «Борисово», разработку которого на основании соответствующей лицензии осуществляло ОАО «Селижаровский карьер». Переработчиком валунно-песчано-гравийного материала ОАО «Селижаровский карьер» являлось ООО «ПСК».

При этом по адресу: Тверская обл., Селижаровский р-н, д. Борисово, спорный контрагент не имел ни обособленных подразделений, ни арендованных складских помещений либо территорий.

Транспортные накладные не содержат сведений об используемых для перевозки транспортных средствах, об условиях перевозки, а также не содержат отметок о сдаче груза грузополучателю.

Согласно представленным транспортным накладным перевозка щебня осуществлялась водителем ФИО11, тогда как подпись названного лица в транспортных накладных отсутствует, в штате ООО «НРВ Транс» данный гражданин не состоит.

При проведении допроса (протокол допроса свидетеля от 25.02.2020 № 41) ФИО11 указал, что работал в ООО «НРВ Транс» водителем (без записи в трудовой книжке) и осуществлял перевозки щебня для ООО «Осташковагропромхимия» с карьеров д. Борисово, Сормоль Новгородская обл., карьеров по трассе М-9. Частота перевозок, с его слов, была различной (от 1-2 раз в месяц до нескольких раз за день). Документы на перевозку получал от руководителя ООО «НРВ Транс» ФИО12 При въезде на территорию ООО «Осташковагропромхимия» имелась круглосуточная охрана, охранник заносил номер машины в журнал.

Аналогичные пояснения он представил и 28.02.2020 в ответ на требование о представлении документов (поручение об истребовании документов от 06.02.2020).

ООО «НРВ Транс» на поручение инспекции от 20.02.2020 № 225 сообщило об отсутствии путевых листов и договорных отношений со ФИО11, что, как посчитал суд первой инстанции, подтверждает недостоверность представленных обществом транспортных накладных в подтверждение факта поставки щебня от ООО «НРВ Транс».

Указанный вывод также подтверждают и документы, представленные ООО «Конаково Менеджмент» на поручение инспекции от 20.02.2020 № 226, из которых следует, что в соответствии с трудовым договором и табелями учета рабочего времени ФИО11 официально трудоустроен в названной организации водителем и в 2015 году, в дни перевозки груза по транспортным накладным ООО «НРВ Транс» (14.10.2015 и 23.10.2015), находился на рабочем месте в ООО «Конаково Менеджмент».

В ходе проверки инспекцией установлено, что с учетом объема и веса перевезенного товара (до 000 тонн в день) поставка щебня от ООО «НРВ Транс» в адрес ООО «Осташковагропромхимия» не соответствует вместимости и грузоподъемности транспортных средств, которыми, как указал налогоплательщик, осуществлялась перевозка.

При этом к счету-фактуре от 22.03.2016 № 18 на приобретение 87 м. куб. щебня транспортная накладная не представлена. Также инспекцией установлено расхождение между количеством приобретаемого щебня на 10 м. куб. по счету-фактуре от 25.08.2017 № 55 (685,300 м. куб.) и транспортной накладной от 25.08.2017(695,300 м. куб).

Таким образом, суд первой инстанции пришел к выводу о том, что представленные ООО «Осташковагропромхимия» первичные учетные документы не соответствуют признакам достоверности и непротиворечивости.

По факту представления транспортных накладных суд первой инстанции с учетом анализа, проведенного инспекцией, пришел к выводу о недостоверности представленных налогоплательщиком изменённых транспортных накладных, единственной целью составления которых являются попытки общества создать искусственную ситуацию для подтверждения поставки товара спорным контрагентом.

Таким образом, суд первой инстанции установил, что в материалах дела отсутствуют достоверные документы, бесспорно свидетельствующие о поставках щебня от ООО «НРВ Транс».

Как обоснованно указал суд первой инстанции, анализ всех представленных в материалы дела документов в совокупности с фактическими обстоятельствами, установленными инспекцией, свидетельствует о том, что первичные документы, представленные обществом в обоснование правомерности применения вычетов, указывают на невозможность реального осуществления хозяйственных операций со спорным контрагентом.

При этом дальнейшее использование товаров в производственной деятельности не свидетельствует об их приобретении именно у заявленного контрагента - ООО «НРВ Транс». Сам по себе факт поставки щебня в отсутствие четкой идентификации его реального поставщика не имеет значения для разрешения вопроса о наличии у общества права на расходы по налогу на прибыль и вычет по НДС.

Доводы общества в опровержение позиции инспекции судом первой инстанции не приняты, поскольку фактически сводятся лишь к критической оценке представленных инспекцией доказательств, при этом никаких опровергающих обстоятельств не приведено.

Общество в жалобе сослалось на неисследование судом основных первичных документов, товарных накладных (торг-12), подтверждающих приобретение щебня у ООО «НРВ Транс», указало, что транспортные накладные на перевозку груза не являются первичными документами по купле-продаже щебня, составлены данным обществом в качестве дубликатов только по запросу инспекции, поэтому не являются доказательствами по делу.

В данном случае обществом на требование инспекции от 30.08.2018 № 5402 представлено письмо от 06.09.2018, а также транспортные накладные, в соответствии с которыми даты и объёмы поставки щебня и песка полностью соответствовали сведениям, указанным в счетах-фактурах.

При этом инспекцией не принят во внимание представленный налогоплательщиком письмом от 05.03.2020 новый пакет транспортных накладных, в соответствии с которыми количество поставок товара от ООО «НРВ ТРАНС» увеличено в 2016 году с 11 до 170 рейсов, в 2017 году – с 15 до 230 рейсов без изменения общего месячного объёма щебня и с увеличением дней поставок, зачастую за пределами дат оформления счетов-фактур, в новом комплекте транспортных накладных имеются отметки о приеме щебня руководителем ООО «НРВ ТРАНС» ФИО3, в то время как в первоначально представленных накладных подобные отметки отсутствуют.

Также изменен адрес погрузки щебня на <...>, при этом по вновь указанному в транспортных накладных адресу складские помещения у ООО «НРВ ТРАНС» отсутствовали, о чем сообщил арендодатель названного помещения АО НПФ «Тенакон» письмом от 11.11.2019 № 34.

В соответствии с измененными транспортными накладными доставка осуществлялась транспортными средствами Скания (гос. номер <***>), Скания (гос. номер <***>), Вольво (гос. номер С673РХ69), принадлежащими руководителю ООО «НРВ Транс» ФИО12 При этом водителями указаны сотрудники ООО «НРВ Транс» ФИО12, ФИО13 и ФИО14, не являющиеся в налоговый орган на допрос в качестве свидетелей.

По данным ООО «РТ-ИНВЕСТ ТРАНСПОРТНЫЕ СИСТЕМЫ» (письмо от 20.07.2020 № 27248), полученные от бортовых устройств транспортных средств, указанных в транспортных накладных, движение указанных транспортных средств зафиксировано в Истринском р-не Московской области, Зубцовском, Конаковском, Вышневолоцком р-нах Тверской области, в то время как согласно транспортным накладным поставка щебня осуществлялась по маршруту г. Тверь - г. Осташков Тверской области.

Данные сведения подтверждаются данными ГИБДД (ответ от 14.07.2020 № 15/4529), согласно которым водителями указанных транспортных средств в даты, соответствующие датам транспортных накладных, совершены нарушения правил дорожного движения в районах Тверской области, не связанных с маршрутом перевозки щебня от ООО «НРВ Транс» в ООО «Осташковаропромхимия».

Кроме того, согласно реестрам перевозок, представленным ООО «СТП» ИНН <***>, в даты, указанные в транспортных накладных на доставку груза, указанными транспортными средствами осуществлялась доставка грузов для ООО «СТП».

Данные обстоятельства указывают на недостоверность представленных налогоплательщиком изменённых транспортных накладных, единственной целью составления которых являются попытки общества создать искусственную ситуацию для подтверждения поставки товара спорным контрагентом.

ООО «НРВ Транс» на поручение инспекции от 09.07.2020 № 9505 сообщило об отсутствии товарно-транспортных накладных на поставку щебня в адрес ООО «Осташковагропромхимия», как и отсутствие путевых листов.

Одновременно ООО «НРВ Транс» проинформировало инспекцию о поставках щебня, соответствующих первоначально представленным ООО «Осташковагропромхимия» транспортным накладным, указав при этом, что к перевозке привлекался ФИО11, что противоречит ранее представленным пояснениям ООО «НРВ Транс» об отсутствии договорных отношений с ФИО11

В ответе на требование от 25.05.2020 о представлении документов (информации) ООО «Осташковагропромхимия» сообщило, что ООО «НРВ Транс» представлен неверно сформированный пакет транспортных накладных, позднее транспортные накладные были приведены в соответствие.

Документы, подтверждающие факт приема-передачи товара от поставщика, ни обществом, ни его контрагентом ООО «НРВ Транс» не представлены. Не представлены и «внутренние накладные», о которых указала в ходе допроса ФИО15

Таким образом, в материалах дела отсутствуют достоверные документы, бесспорно свидетельствующие о поставках щебня от ООО «НРВ Транс».

Указанное опровергает доводы общества о том, что представленные документы являются дублирующими.

Доводы подателя жалобы о том, что банковская выписка не подтверждает позицию инспекции о невозможности осуществления спорным контрагентом хозяйственной деятельности, коллегией судей не принимаются, поскольку данная выписка оценена инспекцией и судом в совокупности с иными доказательствами, при этом доказательств приобретения щебня в заявленных в первичных документах объёмах у иных лиц ООО «НРВ Транс» не представило, в книгах покупок и банковских выписках данного лица отсутствуют расходы, связанные с приобретением щебня у реальных поставщиков и производителей. Оплата за песок ООО «НРВ Транс» в адрес иных лиц также не осуществлялась, документы на приобретение песка не представлены.

Общество в жалобе указало, что не включало в расходы, уменьшающие налогооблагаемую базу по налогу на прибыль организаций, всю стоимость материалов, приобретенных у ООО «НРВ Транс», при этом у данного общества приобретено 23 256 768 кг щебня, тогда как в расходы списано 18 607 535 кг. Кроме того, общество полагает, что в затраты, в первую очередь, списывало материалы, которые имелись у него на остатках, а не приобретенные у названного общества.

В силу пункта 2 статьи 253 НК РФ расходы, связанные с производством и (или) реализацией, подразделяются на: 1) материальные расходы; 2) расходы на оплату труда; 3) суммы начисленной амортизации; 4) прочие расходы.

На основании пункта 1 статьи 254 НК РФ к материальным расходам, в частности, относятся следующие затраты налогоплательщика на приобретение сырья и (или) материалов, используемых в производстве товаров (выполнении работ, оказании услуг) и (или) образующих их основу либо являющихся необходимым компонентом при производстве товаров (выполнении работ, оказании услуг).

Согласно пункту 8 статьи 254 НК РФ при определении размера материальных расходов при списании сырья и материалов, используемых при производстве (изготовлении) товаров (выполнении работ, оказании услуг), в соответствии с принятой организацией учетной политикой для целей налогообложения применяется один из следующих методов оценки указанного сырья и материалов:

метод оценки по стоимости единицы запасов;

метод оценки по средней стоимости;

метод оценки по стоимости первых по времени приобретений (ФИФО).

В соответствии с пунктом 7.2 учетной политики общества на 2016, 2017, 2018 годы в бухгалтерском и налоговом учете материально-производственные запасы списываются по средней себестоимости. Фактическая стоимость приобретенных материалов учитывается на счете 10 «Материалы» (пункт 7.1).

В налоговом учете доходы и расходы учитываются методом начисления (пункты 4.1 учетной политики).

Поскольку обществом в соответствии с учетной политикой запасы списываются в производство по средней стоимости, метод списания запасов, первых по времени приобретения (ФИФО) не применяется, оснований для вывода о том, что сначала общество списывало в затраты стоимость остатка материала на начало соответствующего периода, коллегия судей не усматривает.

Вместе с тем, делая вывод о том, что ООО «Осташковагропромхимия» исключая из расходов, уменьшающих налогооблагаемую базу по налогу на прибыль организаций, затраты с целью получения налоговой экономии, не в связи с реальным приобретением товаров (без учета НДС) в 2016 году в размере 5 536 864 руб., в 2017 году – 7 712 076 руб., в 2018 году – 3 197 885 руб., инспекция не учла сведения о суммах таких затрат, включенных налогоплательщиком в расходы, уменьшающие налогооблагаемую базу по налогу на прибыль организаций.

Согласно представленным налоговым декларациям по налогу на прибыль организаций сумма расходов, уменьшающих сумму доходов от реализации, составила 74 667 779 руб., в том числе за 2016 год – 22 545 643 руб., 2017 год – 31 775 839 руб., 2018 год – 20 346 297 руб.

Сумма прямых расходов, относящихся к реализованным товарам, работам, услугам, указанная в налоговых декларациях по налогу на прибыль организаций, составила 45 863 879 руб., в том числе за 2016 год – 11 884 490 руб., 2017 год – 20 631 574 руб., за 2018год – 13 347 815 руб., что, как посчитала инспекция, несопоставимо с суммой расходов по контрагенту ООО «НРВ-Транс».

Поскольку налоговые регистры и документы, раскрывающие содержание прямых расходов, относящиеся к реализованным товарам, работам, услугам, налогоплательщиком не представлены, инспекция посчитала, что стоимость всех приобретенных у ООО «НРВ-Транс» материалов включена обществом в расходы.

Вместе с тем из представленного обществом расчета расходов (том 4, лист 90) следует, что в указанные суммы прямых расходов включена стоимость материалов: щебня гранитного, щебня гравийного, цемента, добавок, электроэнергии, определенная на основании оборотно-сальдовых ведомостей по счету 10 «Материалы». Указанные документы, раскрывающие содержание прямых расходов, представлены инспекции в ходе проверки.

Бухгалтерский учет по приобретенным и списанным материалам ведется обществом с использованием счета 10 «Материалы».

Согласно Инструкции по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденной приказом Минфина России от 31.10.2000 № 94н, счет 10 «Материалы» предназначен для обобщения информации о наличии и движении сырья, материалов, топлива, запасных частей, инвентаря и хозяйственных принадлежностей, тары и т.п. ценностей организации (в том числе находящихся в пути и переработке).

Материалы учитываются на счете 10 «Материалы» по фактической себестоимости их приобретения (заготовления) или учетным ценам.

Фактический расход материалов в производстве или для других хозяйственных целей отражается по кредиту счета 10 «Материалы» в корреспонденции со счетами учета затрат на производство (расходов на продажу) или другими соответствующими счетами.

Согласно оборотно-сальдовым ведомостям по счету 10 «Материалы» (том 4, листы 73-76) и расчета расходов стоимость щебня, списанного со счета и учтенного в расходах, составляет в 2016 году – 4 391 437,56 руб., в 2017 году – 6 518 261,21 руб., в 2018 году – 2 818 617,88 руб., тогда как инспекция исключила из расходов в 2016 году стоимость щебня 5 536 864 руб., в 2017 году – 7 712 076 руб., то есть в больших суммах, чем общество включило в расходы в целях налогообложения, расхождения составили в 2016 году – 1 145 426,83 руб., в 2017 году – 1 193 814,79 руб., в связи с этим инспекцией неправомерно доначислен налог на прибыть организаций на указанную разницу в общей сумме 467 848 руб., в том числе за 2016 год – 229 085 руб., за 2017 год – 238 763 руб.

Решение инспекции подлежит признанию недействительным в указанной части.

В 2018 году у ООО «НРВ-Транс» обществом приобретен как щебень, так и песок, объемы и стоимость которых сведены инспекцией в таблицу (том 4, лист 72), согласно данным оборотно-сальдовых ведомостей по счету 10 «Материалы», расчету расходов, сводному расчету общества (том 4, лист 95) в указанный период исключенная сумма расходов не превысила стоимость материалов, списанных в затраты и учтенных в расходах в целях налогообложения.

Ссылки общества в жалобе на то, что оно приобретало щебень и у иных контрагентов, коллегией судей не принимаются, поскольку общество не привело расчетов, не представило доказательств, в какой сумме стоимость щебня иных покупателей включена в расходы.

В пункте 2.2.2 решения инспекция установила, что общество в нарушение статьи 171, пункта 1 статьи 172 НК РФ необоснованно заявило налоговые вычеты по счетам-фактурам от АО «ВЭБ-лизинг» на сумму 189 157 руб., связанные с временным владением, пользованием и приобретением двух транспортных средств: BMW 5351 XDrive Gran Turismo и Nissan Qashqai, в пункте 2.3.2 – в нарушение статей 252, 256, 260, 263, 264 включение в состав расходов затрат на сумму 2 712 075 руб., в том числе 1 296 416 руб. затрат на амортизацию основных средств, 210 247 руб. – на ремонт и техническое обслуживание, 154 5642 руб. – на страхование транспортных средств, 1 050 870 руб. – лизинговые платежи.

Как установила инспекция в ходе проверки, обществом по договорам лизинга от 19.03.2014 № Р14-07447-ДЛ и от 09.06.2014 № Р14-17685-ДЛ, заключенным с АО «ВЭБ-ЛИЗИНГ», приобретены транспортные средства BMW 5351 XDrive Gran Turismo (ПТС от 02.11.2013) и Nissan Qashqai (ПТС от 28.05.2014) с правом последующего выкупа.

Срок договоров лизинга по BMW 5351 XDrive Gran Turismo составляет 3 года, по Nissan Qashqai –2 года.

Общая сумма лизинговых платежей по транспортному средству BMW 5351 XDrive Gran Turismo с учетом выкупной цены – 3 681 355,90 руб. (в том числе НДС 561 562,73 руб.). При этом 1 518 020 руб. составляет сумму авансового платежа.

Общая сумма лизинговых платежей по транспортному средству Nissan Qashqai с учетом выкупной цены - 1 321 173,10 руб. (в том числе НДС 201 534,86 руб.). При этом 497 200 руб. составляет сумму авансового платежа.

В соответствии с пунктами 3.7 договоров лизинга транспортные средства учитываются на балансе лизингополучателя.

Указанные транспортные средства учтены обществом в качестве объектов основных средств.

По названным транспортным средствам в проверяемый период обществом начислена амортизация в размере 1 296 416 руб., заявлены налоговые вычеты по НДС в размере 189 157 руб. и расходы в размере 1 050 870,30 руб. по лизинговым платежам, а также заявлены расходы, связанные с эксплуатацией: страхование (КАСКО, ОСАГО) – 154 542 руб., ремонт – 210 247 руб.

По окончании срока лизинга названные транспортные средства ООО «Осташковагропромхимия» выкуплены у лизингодателя (договор купли продажи от 19.02.2017 № Р14-07447-ДВ в отношении BMW 5351 XDrive Gran Turismo, договор купли продажи от 19.02.2017 № Р14-07447-ДВ в отношении Nissan Qashqai).

На основании договора купли-продажи от 27.04.2017 автомобиль BMW 5351 XDrive Gran Turismo перешел в собственность ФИО3 (руководителя ООО «Осташковагропромхимия») за 1 300 000 руб., что почти в 3 раза ниже стоимости приобретения (3 681 355,90 руб).

По договору от 11.08.2016 транспортное средство Nissan Qashqai реализовано ФИО16 за 700 000 руб., что почти в 2 раза ниже стоимости приобретения (1 321 173,10 руб.).

В связи с этим инспекция учла, что понесенные обществом затраты на приобретение, содержание и эксплуатацию транспортных средств несоизмеримы с полученным доходом от реализации данного имущества. При этом доказательств наличия объективных разумных причин и деловой цели приобретения транспортных средств налогоплательщиком не представлено.

По мнению инспекции, неправомерность принятия к вычету НДС и учета расходов, связанных с приобретением автотранспортных средств в виде амортизации и лизинговых платежей, а также связанных с эксплуатацией транспортных средств, подтверждает тот факт, что налогоплательщиком не представлено доказательств использования названных транспортных средств в финансово-хозяйственной деятельности общества.

Обществом не представлены инвентарные карточки объектов основных средств, приказы о закреплении автомобилей за сотрудниками, заявки на их использование, авансовые отчеты, маршрутные листы, путевые листы, подтверждающие движение транспортных средств по маршрутам, необходимым при осуществлении деятельности, как и не представлено доказательств несения каких-либо расходов по оплате командировочных расходов, аренды мест для стоянки транспортных средств, приобретение ГСМ.

Согласно свидетельским показаниям главного бухгалтера ФИО17. и коммерческого директора ФИО15, содержащимся в протоколах допроса свидетелей от 12.08.2020 № 300 и от 13.08.2020 № 301, путевые листы на автомобили BMW 5351 XDrive Gran Turismo и Nissan Qashqai не выписывались, расходы на ГСМ в составе затрат не учитывались.

Инспекцией установлено, что автомобиль BMW 5351 XDrive Gran Turismo эксплуатировался ФИО3, а Nissan Qashqai - лицом, не являющимся сотрудником общества.

Вместе с тем ФИО3 фактически проживал в Московской области (д. Глухово, ул. Рублевское предместье) и помимо ООО «Осташковагропромхимия» трудоустроен в АНО «ЦСП» и АНО «СК «Динамо» по плаванию», зарегистрированных на территории г. Москвы.

Согласно показаниям сторожей общества ФИО18, ФИО19, ФИО20, контроллера ФИО21 руководитель общества ФИО3 на работе появлялся раз в месяц и реже (протоколы допроса от 04.08.2020 № 292, от 04.08.2020 № 291, от 06.08.2020 № 296, от 06.08.2020 № 295).

Исходя из информации, представленной МО МВД России «Осташковский» на запрос инспекции от 06.11.2019 № 08-16/13772, на транспортном средстве BMW 5351 XDRIVE GRAN TURISMO в период 2016-2018 годов совершено 9 административных правонарушений, зафиксированных на территории г. Москвы и Московской области.

Следовательно, принадлежащее обществу транспортное средство BMW 5351 XDrive Gran Turismo эксплуатировалось на территории Москвы и Московской области, тогда как основные покупатели и заказчики общества располагались на территории Тверской области.

Доказательств использования данного транспортного средства в коммерческих целях общества, в том числе как имиджевой составляющей при ведении переговоров, материалы проверки не содержат.

Доводы налогоплательщика о ведении переговоров с контрагентами ООО ФСК «Мостотряд», ООО ТД «Асса», ООО «Равелин» на территории Москвы противоречат установленным инспекцией обстоятельствам о том, что указанные организации взаимодействовали посредством электронной почты, заключение договоров с ООО ТД «Асса» и ООО «Равелин» осуществлено в г. Осташкове Тверской области.

Приведенные в заявлении доводы о значительном износе транспортного средства (пробег более 110 км в день) подтверждают выводы инспекции о его использовании в личных целях ФИО3 либо в целях, не связанных с деятельностью ООО «Осташковагропромхимия».

При этом инспекцией установлено, что источником средств на приобретение автомобилей в лизинг являлись заёмные денежные средства, полученные от ФИО3 (руководителя ООО «Осташковагропромхимия») и ФИО22

Последующая передача (после окончания срока лизинга) в собственность ФИО3 автомобиля BMW 5351 XDrive Gran Turismo по цене, значительно меньшей по сравнению со стоимостью приобретения, подтверждает выводы Инспекции об отсутствии у Общества деловой цели приобретения транспортного средства помимо возможности учета налоговых вычетов по НДС и расходов в целях налогообложения. То есть налогоплательщиком не выполнено одно из условий возможности предъявления НДС к вычету и учета расходов по налогу на прибыль организаций, а именно использование автомобиля BMW 5351 XDrive Gran Turismo в хозяйственной деятельности организации.

Подобные обстоятельства установлены инспекцией и в отношении транспортного средства NISSAN QASHQAI.

Из показаний главного бухгалтера ООО «Осташковагропромхимия» ФИО17 (протокол допроса от 12.08.2020 № 300) следует, что NISSАN QАSНQАI с гос. рег. знаком <***> эксплуатировалось генеральным директором ФИО3, в то время как со слов коммерческого директора ФИО15 (протокол допроса от 13.08.2020 № 301) данное транспортное средство использовалось ФИО23

Самим ФИО23 на требование инспекции от 08.07.2020 № 414 представлено пояснение 18.08.2020 об отсутствии финансово-хозяйственных отношений с ООО «Осташковагропромхимия».

В то же время допрошенные инспекцией сотрудники общества (ФИО18, ФИО19, ФИО20, ФИО21) указали на ФИО23 как на механика ООО «Осташковагропромхимия».

Согласно представленным обществом справкам по форме 2-НДФЛ ФИО23 являлся работником ООО «Осташковагропромхимия» с 2020 года. В ходе анализа информации, размещенной в социальной сети «В Контакте», инспекцией установлено, что фотография с автомобилем Nissan Qashqai с гос. рег. знаком <***> размещены на странице ФИО24, являющейся супругой ФИО23

Следовательно, установленные инспекцией обстоятельства указывают на использование автомобиля NISSАN QАSНQАI лицами, не имеющими отношения к деятельности ООО «Осташковагропромхимия», в 2016 году.

Доказательств обратного налогоплательщиком в материалы дела не представлено.

Довод налогоплательщика о том, что спорные автомобили приобретались исключительно в рабочих целях и от их приобретения имеется экономическая выгода, коллегией судей отклоняется, поскольку материалы дела не свидетельствуют о получении налогоплательщиком какой-либо экономической выгоды от приобретения дорогостоящих транспортных средств, как и не свидетельствуют об их использовании в предпринимательской деятельности.

Ссылки общество об отсутствии обязанности вести путевые листы в установленном законом порядке апелляционный суд не принимает

Обязанность по оформлению путевого листа определена Федеральным законом от 08.11.2007 № 259-ФЗ «Устав автомобильного транспорта и городского наземного электрического транспорта». Согласно пункту 14 статьи 2 указанного Закона путевой лист - это документ, служащий для учета и контроля работы транспортного средства, водителя.

Путевой лист входит в разрешительную документацию, необходимую для допуска транспортного средства юридического лица к участию в дорожном движении (пункт 2.2 приложения 2 к Правилам обеспечения безопасности перевозок пассажиров и грузов, утвержденным приказом Минтранса России от 15.01.2014 № 7). Основная функция путевого листа – подтверждение производственной направленности расходов на эксплуатацию автомобиля.

Данный документ является доказательством того, что автомобиль использовался именно в производстве, а не в личных целях, а также расходовал и потреблял топливо. Путевой лист свидетельствует об экономической обоснованности и служит документальным подтверждением расходов (статья 252 НК РФ), а оформлен указанный документ должен быть в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Постановлением Госкомстата России от 28.11.1997 № 78 утверждена Форма № 3 «Путевой лист легкового автомобиля», подлежащая применению юридическими лицами всех форм собственности, осуществляющими деятельность по эксплуатации строительных машин, механизмов, автотранспортных средств и являющимися отправителями и получателями грузов, перевозимых автомобильным транспортом.

Подлежат отклонению доводы общества о неосведомленности об убыточности сделок купли-продажи автомобилей, поскольку, вопреки доводам налогоплательщика, значительный период эксплуатации (3 года), как и значительный износ автомобилей (пробег более 100 тыс. км, наличие повреждений) указывают о снижении стоимости транспортных средств по сравнению с первоначальной, о чем общество не могло не знать.

Кроме того, инспекцией установлено, что налогоплательщиком по полученным в лизинг транспортным средствам BMW 5351 XDrive Gran Turismo и Nissan Qashqai в целях налогообложения в полном объёме учтены и лизинговые платежи, и суммы начисленной амортизации, что не соответствует положениям подпункта 10 пункта 1 статьи 264 НК РФ.

Согласно указанной норме к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся арендные (лизинговые) платежи за арендуемое (принятое в лизинг) имущество (в том числе земельные участки), а также расходы на приобретение имущества, переданного в лизинг.

Вместе с тем в случае, если имущество, полученное по договору лизинга, учитывается у лизингополучателя, расходами, учитываемыми в соответствии с настоящим подпунктом, признаются у лизингополучателя - арендные (лизинговые) платежи за вычетом суммы амортизации по этому имуществу, начисленной в соответствии со статьями 259 - 259.2 настоящего Кодекса.

На основании подпункта 3 пункта 2 статьи 253 НК РФ суммы начисленной амортизации относятся к расходам, связанным с производством и (или) реализацией.

В силу пункта 1 статьи 256 НК РФ амортизируемым имуществом в целях настоящей главы признаются имущество, которое находится у налогоплательщика на праве собственности (если иное не предусмотрено настоящей главой), используется им для извлечения дохода и стоимость которого погашается путем начисления амортизации. Амортизируемым имуществом признается имущество со сроком полезного использования более 12 месяцев и первоначальной стоимостью более 100 000 рублей.

Подпунктом 1 пункта 2 статьи 259.3 НК РФ предусмотрена право применять к основной норме амортизации специальный коэффициент, но не выше 3, в отношении амортизируемых основных средств, являющихся предметом договора финансовой аренды (договора лизинга), налогоплательщиков, у которых данные основные средства должны учитываться в соответствии с условиями договора финансовой аренды (договора лизинга). Указанный специальный коэффициент не применяется к основным средствам, относящимся к первой - третьей амортизационным группам

Согласно пункту 5 статьи 252 НК РФ в целях настоящей главы суммы, отраженные в составе расходов налогоплательщиков, не подлежат повторному включению в состав его расходов.

Поскольку в соответствии с пунктами 3.7 договоров лизинга транспортные средства учитываются на балансе лизингополучателя, общество могло включать в расходы арендные (лизинговые) платежи за вычетом суммы амортизации по этому имуществу, однако общество учло в составе затрат и суммы начисленной амортизации и суммы лизинговых платежей, то есть допустило двойной учет расходов, уменьшающих налогооблагаемую базу по налогу на прибыль организаций.

Общество в суде апелляционной инстанции в дополнительных пояснениях от 19.072022 отказалось от требований по оспариванию решения по эпизоду включения в расходы лизинговых платежей в отношении двух транспортных средств, приобретенных по договорам лизинга, на общую сумму 1 050 870 руб. и доначисления налога на прибыль в сумме 210 174 руб., соответствующих сумм пеней и штрафа, в связи с этим оценка решению инспекции в указанной участи коллегией судей не производится.

Вместе с тем инспекцией подтверждены доводы общества о наличии технической ошибки при исключении расходов на страхование.

Из расчета общей суммы непринятых расходов по данному эпизоду следует, что инспекция исключила расходы на страхование за 2016 год в сумме 143 982 руб. по страховым полисам ООО «Страховая компания «Согласие» (страница 80 решения):

полис серии 0003340 № 100546413/14 ТЮЛ от 24.03.2014 на BMW 5351 XDrive Gran Turismo В 539 PO 69 к оплате по сроку 14.03.2016 - 91 423,85 руб.;

полис серии 0003340 № 200238258/14 ТЮЛ от 18.06.2014 на Nissan Qashqai <***> - к оплате по сроку 09.06.2016 - 52 558,56 руб.,

тогда сумма к оплате по первому полису серии 0003340 № 100546413/14 ТЮЛ от 24.03.2014 по сроку 14.03.2016 составила 91 243,85 руб. (том 4, лист 89), то есть меньше на 180 руб., чем учла инспекция.

Таким образом, сумма необоснованных расходов составила 143 802 руб., расхождение 180 руб., сумма неправомерно начисленного налога на прибыль – 36 руб., что подтвердила инспекция в дополнительных пояснениях от 08.07.2022.

Решение инспекции подлежит признанию недействительным в указанной части.

В пункте 2.3.3 решения инспекция пришла к выводу о том, что общество в нарушение статей 252, 260, 263, 264 НК РФ включило в состав расходов затраты на сумму 584 110 руб., связанные с ремонтом и страхованием двух транспортных средств Toyota RAV4.

Как установила инспекция в ходе проверки, по договорам лизинга от 31.08.2016 № Р16-16777-ДЛ и № Р16-16778-ДЛ, заключенным с АО «ВЭБ-ЛИЗИНГ», обществом приобретены 2 транспортных средства Toyota RAV4 с правом последующего выкупа. При этом в соответствии с актами приема-передачи предмета лизинга со стороны ООО «Осташковагропромхимия» названные транспортные средства получены ФИО23

Срок договоров лизинга составляет 3 года. Общая сумма лизинговых платежей с учетом выкупной цены по каждому договору - 1 945 793,60 руб. (в том числе НДС 301 180,69 руб.).

Указанные транспортные средства учтены обществом в качестве объектов основных средств. По названным транспортным средствам в проверяемый период обществом учтены расходы на страхование (ОСАГО, КАСКО) в размере 257 029 руб., а также на ремонт и техническое обслуживание транспортных средств – 327 081 руб.

Как установила инспекция из показаний главного бухгалтера ФИО17. и коммерческого директора ООО «Осташковагропромхимия» ФИО15 (протоколы допроса от 12.08.2020 № 300, от 13.08.2020 № 301), указанные транспортные средства сданы в аренду ООО «Финансовый партнер».

В материалы проверки представлен договор аренды, заключенный между ООО «Осташковагропромхимия» и ООО «Финансовый партнер» 31.08.2016 (в день заключения договоров лизинга), в соответствии с которым в период действия договора лизинга транспортные средства Toyota RAV4 переданы в аренду ООО «Финансовый партнер» на срок, соответствующий сроку лизинга (до 31.07.2019), и за плату, сопоставимую с суммой лизинговых платежей (общая сумма платежей по договорам лизинга – 3 891 587,20 руб., общая сумма платежей по договору аренды – 4 041 034,14 руб.). Дополнительным соглашением от 31.08.2016 к договору аренды предусмотрено право ООО «Финансовый партнер» выкупить спорные транспортные средства по окончании действия договора аренды.

Договором аренды расходы по содержанию автомобилей, страхование (ОСАГО), текущий и капитальный ремонт, расходы, связанные с эксплуатацией, в том числе приобретение расходных материалов и ГСМ возложены на арендатора, то есть ООО «Финансовый партнер», что соответствует положениям пункта 2 статьи 616 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее – ГК РФ).

В связи с этим инспекция посчитала, что в действиях налогоплательщика, как арендодателя, по несению расходов, связанных с ремонтом и страхованием переданных в аренду транспортных средств, отсутствовали разумные экономические или иные причины (деловая цель), тем более, что осуществление данных расходов привело к убыточности сделок с транспортными средствами (убыток 434 663 руб. = 4 041 034,14 (доходы от аренды) – 3 891 587,20 руб. (лизинговые платежи) – 584 110 руб. (расходы по страхованию и ремонту).

На основании пункта 1 статьи 616 ГК РФ арендодатель обязан производить за свой счет капитальный ремонт переданного в аренду имущества, если иное не предусмотрено законом, иными правовыми актами или договором аренды.

Согласно пункту 2 статьи 616 ГК РФ арендатор обязан поддерживать имущество в исправном состоянии, производить за свой счет текущий ремонт и нести расходы на содержание имущества, если иное не установлено законом или договором аренды.

В силу статьи 646 ГК РФ, если иное не предусмотрено договором аренды транспортного средства без экипажа, арендатор несет расходы на содержание арендованного транспортного средства, его страхование, включая страхование своей ответственности, а также расходы, возникающие в связи с его эксплуатацией.

В силу подпункта 11 пункта 1 статьи 264 НК РФ к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся расходы на содержание служебного транспорта (автомобильного, железнодорожного, воздушного и иных видов транспорта).

В силу пункта 1 статьи 260 НК РФ расходы на ремонт основных средств, произведенные налогоплательщиком, рассматриваются как прочие расходы и признаются для целей налогообложения в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они были осуществлены, в размере фактических затрат.

Из пункта 2 той же статьи следует, что ее положения применяются также в отношении расходов арендатора амортизируемых основных средств, если договором (соглашением) между арендатором и арендодателем возмещение указанных расходов арендодателем не предусмотрено.

На основании подпункта 1 пункта 1 статьи 263 НК РФ расходы на обязательное и добровольное имущественное страхование включают страховые взносы по всем видам обязательного страхования, а также по такому виду добровольного имущественного страхования как добровольное страхование средств транспорта (водного, воздушного, наземного, трубопроводного), в том числе арендованного, расходы на содержание которого включаются в расходы, связанные с производством и реализацией.

Расходы по обязательным видам страхования (установленные законодательством Российской Федерации) включаются в состав прочих расходов в пределах страховых тарифов, утвержденных в соответствии с законодательством Российской Федерации и требованиями международных конвенций. В случае, если данные тарифы не утверждены, расходы по обязательному страхованию включаются в состав прочих расходов в размере фактических затрат (пункт 2 статьи 263 НК РФ).

Спорными договорами обязанности по выполнению капитального ремонта возложены на арендатора. По условиям договора аренды расходы по содержанию автомобилей, страхование (ОСАГО), текущий ремонт, расходы, связанные с эксплуатацией, возложены на арендатора - ООО «Финансовый партнер», договорами не предусмотрена обязанность возмещения расходов на ремонт арендодателем.

По результатам налоговой проверки инспекцией исключены из состава расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль организаций за 2017 и 2018 годы, затраты на работы по ремонту и техническому обслуживанию автомобилей Toyota RAV4 приобретенные у организации ООО «Важная персона Авто» на сумму 327 081 руб., в том числе по следующим актам выполненных работ, выполненных в 2017, 2018 годах: № S-092922 от 14.01.2017 на сумму 18 079,20 руб., № S-097199 от 19.03.2017 на сумму 18 049,30 руб., № S-098985 от 12.04.2017 на сумму 12 963,30 руб., № S-107291 от 15.08.2017 на сумму 6 497 руб. ,№ S-109827 от 24.09.2017 на сумму 17 602,30 руб.,№ S-109950 от 26.09.2017 на сумму 12 993,30 руб., № S-114321 от 26.11.2017 на сумму 38 821,30 руб., № S-114316 от 26.11.2017 на сумму 6 315 руб., № S-115079 от 08.12.2017 на сумму 16 055,30 руб., № S-115081 от 08.12.2017 на сумму 6 315 руб., № S-120055 от 01.03.2018 на сумму 13 223,10 руб., № S-120969 от 18.03.2018 на сумму 13 223,10 руб., № S-124486 от 07.05.2018 на сумму 39 715,10 руб., № S-126943 от 15.06.2018 на сумму 41 080,10 руб., № S-127903 от 02.07.2018 на сумму 26 812,15 руб., № S-130386 от 12.08.2018 на сумму 13 317,10 руб., № S-132036 от 07.09.2018 на сумму 26 019,10 руб.

При анализе заказ-нарядов, представленных обществом в подтверждение факта ремонтных работ, инспекцией установлено, что в качестве клиентов услуг по ремонту и техническому обслуживанию названных транспортных средств указаны ФИО23 и ФИО25, которые как сотрудники общества не числились, материально-ответственными лицами не являлись, что, как верно признал суд первой инстанции, указывает на обоснованность позиции инспекции об отсутствии фактов использования транспортных средств в производственной деятельности общества.

Доводы общества судом первой инстанции не приняты, поскольку сводятся к несогласию с обжалуемым решением и выводы инспекции не опровергают. Причины учета расходов по ремонту транспортных средств, обязанности по несению которых лежат на арендаторе, налогоплательщиком в заявлении не приведено, как и не представлено доказательств осуществления компенсации арендатором названных расходов.

Суд первой инстанции признал не подтвержденными доводы общества о том, что передача в аренду транспортных средств Toyota RAV4 связана с необходимостью покрытия расходов на их содержание и эксплуатацию, поскольку фактически договор аренды заключен одновременно с договорами лизинга, что указывает об отсутствии намерений общества по использованию приобретенных в лизинг автомобилей в производственной деятельности.

Инспекция не приняла расходы на ремонт за 2017 год в сумме 124 610 руб., за 2018 год – 202 470,75 руб. Общая сумма расходов, не принятых инспекцией, составляет 327 080,75 руб., что соответствует общей сумме расходов, полученным в ходе проверки актам выполненных работ от ООО «Важная персона Авто».

Общество в жалобе и представленном при рассмотрении дела в суде первой инстанции акте сверки (том 3, листы 68-70) сослалось на то, что в 2018 году оно учло в расходах затраты на ремонт в сумме 160 073 руб., что, по мнению общества, подтверждается карточкой счета 60 за 2018 год.

При проверке указанного довода апелляционным судом установлено, что сумма расходов по актам за 2017 год составила 153 691 руб., за 2018 год – 173 390 руб., что подтвердила инспекция в дополнительных пояснениях от 08.07.2022.

Исключение из состава расходов большей суммы в более позднем налоговом периоде – в 2018 году, как полагает инспекция, не повлекло возникновение недоимки в более раннем периоде – 2017 году и предъявление пеней за эти периоды, тем самым права налогоплательщика в данной части не нарушены.

Из решения инспекции (страница 90) следует, что сумма принятых к учету затрат взята инспекцией по данным карточки счета 60.

Согласно карточке счета 60 за 2018 год по контрагенту ООО «Важная персона Авто» обороты по дебету счета составили – 202 470,75 руб. и представляют собой сумму перечисленных указанному контрагенту платежей, обороту по кредиту счета – 160 072,65 руб. и представляют собой стоимость оказанных услуг по актам. В стоимость услуг 160 072,65 руб. не включены услуги по акту от от 12.08.2018 № S-130386 на сумму 13 317,10 руб., оплаченных 08.08.2018 по данным карточки счета 60 (том 4, листы 75, 96, 97).

В соответствии с учетной политикой общества расходы учитываются по методу начисления, следовательно, общество должно было учесть за 2018 год расходы в сумме 173 390 руб., в связи с этим исключение инспекцией 29 081 руб. расходов (202 471 – 173 390) неправомерно.

Вопреки доводам общества, в связи с отсутствием детальной расшифровки расходов, учтенных обществом при определении налогооблагаемой базы по налогу на прибыль организаций, инспекция не могла исключить из расходов расходы в сумме 160 072,65 руб. по данным бухгалтерского регистра, поскольку должна была установить реальную налоговую обязанность на основании первичных документов, согласно которым расходы на ремонт за 2018 год по спорному контрагенту по актам выполненных работ составили 173 390 руб.

Согласно пунктам 1, 2 статьи 285 НК РФ налоговым периодом по налогу признается календарный год. Отчетными периодами по налогу признаются первый квартал, полугодие и девять месяцев календарного года.

В силу пункта 2 статьи 286 НК РФ сумма налога определяется налогоплательщиком по итогам налогового периода.

На основании статьи 287 упомянутого Кодекса налог, подлежащий уплате по истечении налогового периода, уплачивается не позднее срока, установленного для подачи налоговых деклараций за соответствующий налоговый период статьей 289 настоящего Кодекса, если иное не установлено настоящей статьей.

Налоговая обязанность определяется отдельно по итогам каждого налогового периода.

Поскольку инспекцией произведено доначисление налога на прибыль за 2017 и 2018 годы, то есть за самостоятельные налоговые периоды, доводы инспекции об отсутствии нарушения прав налогоплательщика в связи с тем, что исключение же из состава расходов большей суммы в 2018 году не повлекло возникновение недоимки в более раннем периоде – 2017 году, коллегия судей признает ошибочными.

Следовательно, налог на прибыль организаций в сумме 5 816 руб. по данному эпизоду начислен неправомерно.

С учетом изложенного решение инспекции в данной части не соответствует требованиям законодательства.

Инспекция не согласилась с включением обществом в расходы затрат на страхование в сумме 257 029 руб.

В проверяемом периоде обществом приобретены полисы страхования транспортных средств в ООО «Страховая компания «Согласие» серии 0003340 № 200987732/16 ТЮЛ от 09.09.2016 и серии 0003340 № 200987733/16 ТЮЛ от 09.09.2016 стоимостью 182 720,51 руб. каждый. Затраты на приобретение в 2016 году составили 139 748 руб., в 2018 году – 106 907 руб., всего – 246 655 руб. Кроме того, общество в 2017 году понесло расходы на обязательном страховании гражданской ответственности владельцев транспортных средств в сумме 10 374 руб.

В соответствии с пунктом 1 статьи 4 Федерального закона от 25.04.2002 № 40-ФЗ «Об обязательном страховании гражданской ответственности владельцев транспортных средств» (далее – Закон об ОСАГО) владельцы транспортных средств обязаны на условиях и в порядке, которые установлены Законом и в соответствии с ним, страховать риск своей гражданской ответственности, которая может наступить вследствие причинения вреда жизни, здоровью или имуществу других лиц при использовании транспортных средств.

Согласно статье 1 указанного Закона владелец транспортного средства –собственник транспортного средства, а также лицо, владеющее транспортным средством на праве хозяйственного ведения или праве оперативного управления либо на ином законном основании (право аренды, доверенность на право управления транспортным средством, распоряжение соответствующего органа о передаче этому лицу транспортного средства и тому подобное). Не является владельцем транспортного средства лицо, управляющее транспортным средством в силу исполнения своих служебных или трудовых обязанностей, в том числе на основании трудового или гражданско-правового договора с собственником или иным владельцем транспортного средства.

Следовательно, Законом об ОСАГО, положениями статьи 646 ГК РФ и условиями договора аренды на ООО «Важная персона Авто» возложена обязанность по обязательному страхованию риска гражданской ответственности при использовании арендованных транспортных средств.

Учитывая изложенное, расходы на осуществление данного вида страхования нельзя признать соответствующими требованиям статьи 252 НК РФ.

На основании пункта 1 статьи 21 Федерального закона от 29.10.1998 № 164-ФЗ «О финансовой аренде (лизинге)» предмет лизинга может быть застрахован от рисков утраты (гибели), недостачи или повреждения с момента поставки имущества продавцом и до момента окончания срока действия договора лизинга, если иное не предусмотрено договором.

Пунктами 3.8, 4.3 договоров лизинга предусмотрена обязанность лизингополучателя заключить договор добровольного имущественного страхования предмета лизинга.

При этом договорами аренды не установлена обязанность арендатора нести расходы на добровольное страхование имущества.

Следовательно, затраты на страхование имущества (КАСКО) в общей сумме 246 655 руб. подлежат включению в расходы общества на основании статьи 252, подпункта 1 пункта 1 статьи 263 НК РФ.

Следовательно, налог на прибыль организаций в сумме 49 331 руб. по данному эпизоду начислен неправомерно.

С учетом изложенного решение инспекции в данной части не соответствует требованиям законодательства.

Таким образом, коллегией судей установлено, что инспекция неправомерно исключила из расходов общества 2 615 157,23 руб. затрат, в связи с этим необоснованно доначислила 523 031 руб. налога на прибыль организаций, а также пени и штрафа в соответствующих суммах.

Оспариваемым решением инспекции общество привлечено ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122, пунктом 3 статьи 122, пунктом 1 статьи 126 НК РФ в виде штрафа в общем размере 127 847 руб.

Об умышленности совершения в виде неуплаты или неполная уплата сумм налога (сбора, страховых взносов) в результате занижения налоговой базы по НДС и налогу на прибыль организаций свидетельствуют изложенные в решении инспекции обстоятельства.

Самостоятельных возражений по вопросам правомерности привлечения к налоговой ответственности общество не заявило, при этом инспекция применила смягчающие ответственность обстоятельства и снизила штрафы в 8 раз.

Согласно пункту 2 статьи 269 АПК РФ по результатам рассмотрения апелляционной жалобы арбитражный суд апелляционной инстанции вправе отменить или изменить решение суда первой инстанции полностью или в части и принять по делу новый судебный акт.

На основании изложенного, учитывая частичный отказ от требований и установленные апелляционным судом обстоятельства, обжалуемое решение суда подлежит отмене в части с вынесением судебного акта об удовлетворении части заявленных требований.

В соответствии со статьей 110 АПК РФ в связи с частичным удовлетворением апелляционной жалобы и частичным удовлетворением требований общества расходы по уплате государственной пошлины в общей сумме 4 500 руб. подлежат взысканию с инспекции в пользу общества.

Руководствуясь статьями 110, 269, 270, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Четырнадцатый арбитражный апелляционный суд

п о с т а н о в и л :

решение Арбитражного суда Тверской области от 13 апреля 2022 года по делу № А66-14192/2021 отменить в части отказа в удовлетворении требований общества с ограниченной ответственностью «Осташковагропромхимия» о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 6 по Тверской области 01.07.2021 № 2 в части доначисления 733 205 руб. налога на прибыль организаций, соответствующих сумм пеней и штрафа по указанному налогу.

Признать не соответствующим требованиям Налогового кодекса Российской Федерации и недействительным решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 6 по Тверской области 01.07.2021 № 2 в части доначисления 523 031 руб. налога на прибыль организаций, соответствующих сумм пеней и штрафа по указанному налогу.

Производство по делу в части признания недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 6 по Тверской области 01.07.2021 № 2 в части доначисления 210 174 руб. налога на прибыль организаций, соответствующих сумм пеней и штрафа прекратить.

В остальной части решение суда оставить без изменения.

Взыскать с Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 6 по Тверской области (ОГРН <***>, ИНН <***>; адрес: 172730, <...>) в пользу общества с ограниченной ответственностью «Осташковагропромхимия» (ОГРН <***>, ИНН <***>; адрес: 170006, <...>) 4 500 руб. в возмещение расходов на уплату государственной пошлины за рассмотрение дела судами первой и апелляционной инстанций.

Постановление может быть обжаловано в Арбитражный суд Северо-Западного округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия.



Председательствующий

Е.А. Алимова



Судьи

А.Ю. Докшина


Ю.В. Селиванова