Решение от 2 августа 2019 г. по делу № А23-1448/2019

АРБИТРАЖНЫЙ СУД КАЛУЖСКОЙ ОБЛАСТИ

248000, г. Калуга, ул. Ленина, 90; тел: (4842) 505-902, 8-800-100-23-53; факс: (4842) 505-957, 599-457;

http://kaluga.arbitr.ru; е-mail: kaluga.info@arbitr.ru

Именем Российской Федерации


Р Е Ш Е Н И Е



Дело № А23-1448/2019
02 августа 2019 года
г. Калуга
Резолютивная часть решения объявлена 29 июля 2019 года.

Полный текст решения изготовлен 02 августа 2019 года.

Арбитражный суд Калужской области в составе судьи Буракова А.В. при ведении протокола судебного заседания секретарем ФИО1, рассмотрев в открытом судебном заседании дело по заявлению акционерного общества «Научно-производственное предприятие «Калужский приборостроительный завод «Тайфун», 248035, <...>, ИНН <***>, ОГРН <***>, к межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы №7 по Калужской области, 248000, <...>, ИНН <***>, ОГРН <***>, при участии в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора акционерное общество «Концерн «Моринформсистема-Агат», 105275, <...>, ИНН <***>, ОГРН <***>.

о признании решения МИФНС №7 по Калужской области №39/11 от 19.11.2018 недействительным в части раздела 2.и раздела 3.2 в части внесения необходимых исправлений в документы бухгалтерского и налогового учета (по налогу на прибыль),

при участии в судебном заседании:

от заявителя – представитель ФИО2 по доверенности от 21.05.2019, представитель ФИО3 по доверенности от 29.08.2018;

от межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы №7 по Калужской области - представитель ФИО4 по доверенности от 09.01.2019, представитель ФИО5 по доверенности от 09.01.2019, представитель ФИО6 по доверенности от 09.01.2019,

У С Т А Н О В И Л:

акционерное общество «Научно-производственное предприятие «Калужский приборостроительный завод «Тайфун» (далее - заявитель, Общество, налогоплательщик) обратилось с заявлением в Арбитражный суд Калужской области к межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы №7 по Калужской области (далее - ответчик, Инспекция, налоговый орган) о признании решения МИФНС №7 по Калужской области №39/11 от 19.11.2018 незаконным в части исчисления налога на прибыль, а именно раздела 2.3 в части 2.3.1.2 и 2.3.2.

В процессе рассмотрения спора заявитель уточнил требования, просил суд признать недействительными раздел 2. и раздел 3.2 решения МИФНС №7 по Калужской области №39/11 от 19.11.2018 в части внесения необходимых исправлений в документы бухгалтерского и налогового учета по налогу на прибыль.

На основании части 1 статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд принял к рассмотрению уточненные требования заявителя.

Представители заявителя в судебном заседании поддержали заявленные требования с учетом уточнения.

Представители уполномоченного органа не признали заявленные требования, возражали против их удовлетворения.

Изучив материалы дела, заслушав пояснения представителей сторон в нескольких судебных заседаниях, суд находит заявленные требования не подлежащими удовлетворению в связи со следующим.

Акционерное общество «Научно-производственное предприятие «Калужский приборостроительный завод «Тайфун» внесено в Единый государственный реестр юридических лиц за номером ОГРН <***>, состоит на налоговом учете в МИФНС № 7 по Калужской области.

Как следует из материалов выездной налоговой проверки, решением заместителя начальника Межрайонной ИФНС России № 7 по Калужской области от 13.09.2017 назначена выездная налоговая проверка Общества по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) всех налогов и сборов за период с 01.01.2014 по 31.12.2016, по результатам проведения которой составлен Акт налоговой проверки № 22/11 от 07.09.2018 и вынесено Решение № 39/11 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 19.11.2018 (т. 1, л.д. 11-41).

Данным решением Обществу доначислено и предложено уплатить:

- налог на доходы физических лиц в размере 4 268,00 руб., пени - 79,01 руб., штраф по ст. 123 НК РФ - 1 346,73 руб.;

- штраф по НДС по п. 1 ст. 122 НК РФ - 133 871 руб.

Общество, не согласившись с решением Инспекции, обратилось с апелляционной жалобой в УФНС России по Калужской области.

Решением УФНС России по Калужской области от 29.01.2019 № 63-Ю/01066 апелляционная жалоба оставлена без удовлетворения.

Заявитель, посчитав решение Инспекции не соответствующим действующему законодательству Российской Федерации и нарушающим его права, как налогоплательщика, обратился в арбитражный суд с настоящим заявлением.

В соответствии со статьей 123 Конституции Российской Федерации, статьями 8, 9 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, судопроизводство осуществляется на основе состязательности и равенства сторон. На основании статей 65, 66 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать те обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений, представить доказательства.

Согласно пункту 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение.

Исследовав представленные в материалы дела доказательства в их совокупности, суд приходит к выводу о соответствия оспариваемого решения Инспекции закону в силу следующего.

АО «Тайфун» были заключены Договоры на изготовление и поставку продукции для АО «Концерн «Моринсис-Агат»:

- Договор №15/2014 от 11.04.2014,

- Договор №16/2014 от 11.04.2014,

- Договор № 21/2014 от 25.06.2014.

Согласно условиям указанных Договоров, Продукция производится для поставки в интересах МО РФ. Приемка продукции, поставляемой по договору, осуществляется ОТК Поставщика и 5591 ВП МО РФ, аккредитованном на территории Поставщика.

Отгрузка готовой Продукции, производится с оформлением следующих документов:

- накладная ТОРГ-12:

- счет-фактура;

- заявление о соответствии оборонной продукции в форме контроля качества, в части соответствия требованиям конструкторской документации (в случае изготовления составной части изделия) или техническим условиям, в 2-х экземплярах;

- акт об использовании ПКИ;

- накладная форма М-15 (при наличии неиспользованных ПКИ);

- паспорт (этикетка).

Поставщик по мере готовности Продукции к отгрузке направляет соответствующее уведомление в адрес Заказчика. Погрузка осуществляется средствами Поставщика, а транспортировка производится средствами Заказчика, за свой счет. Допускается доставка средствами Поставщика с выставлением в адрес Заказчика счета за транспортные услуги, а также акта на оказание транспортных услуг. Отгрузка Продукции в адрес Заказчика производится в течение 10 календарных дней от момента оплаты окончательного расчета.

Право собственности, а также риск случайной гибели или случайного повреждения Продукции переходит от Поставщика к Заказчику в момент подписания Заказчиком товарной накладной ТОРГ-12 (п.5.7, п.5.8, п.5.9 Договоров).

Дополнительными соглашениями от 14.07.2015 к каждому из вышеназванных договоров было установлено, что продукция оплачивается по договорной цене согласно Протоколу согласования цены, являющемуся неотъемлемой частью дополнительного соглашения. Как отмечалось выше, Протоколы согласования цены от 14.07.2015 имеют следующие номера:

- к договору №15/2014 от 11.04.2015 - №307.68.2015;

- к договору №16/2014 от 11.04.2015 - №307.69.2015;

- к договору №21/2014 от 25.06.2015 - №307.70.2015.

Цена согласно указанным протоколам - фиксированная.

Дополнительные соглашения от 14.07.2015 и Протоколы согласованы с 5591 ВП МО РФ (со стороны Поставщика) и с 261 ВП МО РФ (со стороны Заказчика). Поставщиком Дополнительные соглашения подписаны 04.12.2015, Заказчиком - 30.12.2015 (с пометкой «С протоколом разногласий»).

30 декабря 2015 сторонами были подписаны Протоколы разногласий, которые также были согласованы с ВП МО РФ. Заказчиком данные Протоколы были подписаны с пометкой «С протоколом урегулирования №1».

15.01.2016 были составлены Протоколы урегулирования разногласий №1 к Протоколам разногласий от 30.12.2015, подписанные сторонами и согласованные ВП МО РФ. От имени Заказчика Протоколы урегулирования разногласий №1 подписаны 18.02.2016 с пометкой «С протоколом урегулирования разногласий №2».

Согласно сопроводительным письмам № 601-810/579-5529 от 08.12.2015, № 601-825/579-5605 от 11.12.2015, № 601-846/579-5756 от 22.12.2015, № 601-882/579-5930 от 29.12.2015 АО «Тайфун» в адрес АО «Концерн «Моринсис–Агат» были направлены заявления о соответствии качества поставляемой Продукции по вышеуказанным договорам.

Как следует из первичных документов, Продукция была отгружена в адрес ОАО «Концерн «Моринсис-Агат» по следующим товарным накладным:

№ 1135 от 30.12.2015 на сумму 40 639 277,45 руб., в том числе НДС – 6 199 211,82 руб., цена без НДС – 34 440 065,63 руб. по договору № 15/2014 от 11.04.2014;

№ 1136 от 30.12.2015 на сумму 47 946 896,27 руб., в том числе НДС – 7 313 933,33 руб., цена без НДС – 40 632 962,94 руб. по договору № 16/2014 от 11.04.2014;

№ 1137 от 30.12.2015 на сумму 37 425 388,43 руб., в том числе НДС – 5 708 957,56 руб., цена без НДС – 31 716 430,87 руб. по договору № 21/2014 от 25.06.2014.

Согласно товарным накладным стоимость Продукции была указана по ценам в соответствии с Протоколами урегулирования разногласий № 1 от 15.01.2016.

В графе «отпуск груза произвел» значится подпись без расшифровки.

В графе «отпуск груза разрешил» значится подпись заместителя генерального директора по экономике ФИО7 и главного бухгалтера ФИО2

В графах «груз принял», «груз получил грузополучатель» стоит подпись заведующей складом ФИО8 (доверенность № 2663 от 31.12.2015 от имени ОАО «Концерн «Моринсис-Агат»).

В товарных накладных указано «Принято на забалансовый учет без перехода права собственности», подпись указана без расшифровки.

Оплата авансовых платежей по Договорам произведена в соответствии с п.3.3:

по договору № 15/2014 от 11.04.2014 аванс перечислен платежным поручением №378 от 16.09.2014 в сумме 23 392 001,09 руб.;

по договору № 16/2014 от 11.04.2014 - платежным поручением №377 от 16.09.2014 в сумме 28 292 346,37 руб.;

по договору № 21/2014 от 25.06.2014 - платежным поручением №439 от 13.10.2014 в сумме 27 767 760 руб.

Налогоплательщиком также представлены исправленные товарные накладные (торг-12) к товарным накладным № 1135 от 30.12.2015, №1136 от 30.12.2015, №1137 от 30.12.2015:

- № 1135 от 30.12.2015 (Исправление 1 от 20.04.2016) на сумму 38 778 645,96 руб. с НДС;

- № 1136 от 30.12.2015 (Исправление 1 от 20.04.2016) на сумму 45 987 209,89 руб. с НДС;

- № 1137 от 30.12.2015 (Исправление 1 от 20.04.2016) на сумму 37 319 376,07 руб., с НДС.

В графах «груз принял», «груз получил грузополучатель» стоит подпись заведующей складом ФИО8 (доверенность №643 от 20.04.2016 от имени ОАО «Концерн «Моринсис-Агат»).

Согласно счетам бухгалтерского учета, АО «Тайфун» в декабре 2015 по Дебету счета 45 «Товары отгруженные» в корреспонденции со счетом 43 «Готовая продукция» отражена стоимость продукции в сумме 91 669 933,45 руб.

В апреле 2016 по Дебету счета 60 «Расчеты с покупателями и заказчиками» в корреспонденции со счетом 90.1 «Выручка» отражена выручка от реализации продукции (работ, услуг) в сумме 122 085 231,92 руб. с НДС.

В целях исчисления налога на прибыль организаций налогоплательщиком отражена в составе доходов от реализации за 2016 выручка в сумме 103 462 060,95 руб.

Как следует из регистров бухгалтерского учета АО «Концерн «Моринсис–Агат» продукция, полученная по товарным накладным №1135 от 30.12.2015, №1136 от 30.12.2015, №1137 от 30.12.2015, оприходована 20.04.2016 и отнесена на счет 10 «Материалы».

Согласно приходным ордерам формы №М-4 продукция поступила на склад 8 МЗК 20.04.2016.

Из пояснений АО «Концерн «Моринсис–Агат» следует, что продукция от АО «Тайфун» была принята на склад в 2015 без оприходования, поскольку на момент ее получения между сторонами не была достигнута договоренность о стоимости.

Однако, как следует из свидетельских показаний ФИО8, по товарным накладным №1135 от 30.12.2015, №1136 от 30.12.2015, №1137 от 30.12.2015 товарно-материальные ценности разгружались на складе 8. Кем была сделана запись на товарных накладных «принято на забалансовый учет без перехода права собственности» она не знает. Договор ответственного хранения (хранения) товарно-материальных ценностей, полученных по товарным накладным №1135 от 30.12.2015, №1136 от 30.12.2015, №1137 от 30.12.2015, между АО «Тайфун» и АО «Концерн «Моринсис–Агат» не заключался. По исправленным товарным накладным от 20.04.2016 товарно-материальные ценности не поступали. На основании доверенности №643 от 20.04.2016 ею были получены корректирующие документы от 20.04.2016 к товарным накладным от 30.12.2015.

В ходе выездной налоговой проверки в соответствии со ст.92 НК РФ Инспекцией проведен осмотр товарных накладных (торг-12) №1135 от 30.12.2015, №1136 от 30.12.2015, №1137 от 30.12.2015 (протокол осмотра №5 от 07.06.2018).

В ходе проведенного осмотра установлено наличие штампов АО «Тайфун»:

- в правом верхнем поле - 248009, <...>, АО «Тайфун»;

- в левом нижнем поле - бюро пропусков, подпись, ФИО9, 30.12.2015;

- в правом нижнем поле – вывоз разрешен.

В графе «Груз принял» в разделе грузополучателя стоит подпись и расшифровка подписи - инженер ФИО10

ФИО10 в качестве свидетеля пояснил проверяющим, что по товарным накладным со штампами «вывоз разрешен» и бюро пропусков он сопровождал груз до грузополучателя. Приемка груза осуществлялась 31 декабря 2015 г. на складе АО «Концерн «Моринсис-Агат» кладовщиком Галиной Сергеевной.

Согласно ст. 223 ГК РФ, право собственности у приобретателя вещи по договору возникает с момента ее передачи, если иное не предусмотрено законом или договором. Под передачей вещи, в соответствии со ст. 224 ГК РФ, понимается вручение вещи приобретателю, а равно сдача перевозчику для отправки приобретателю или сдача в организацию связи для пересылки приобретателю вещей, отчужденных без обязательства доставки. Вещь считается врученной приобретателю с момента ее фактического поступления во владение приобретателя или указанного им лица.

Таким образом, исходя из условий Договоров 15/2014 от 11.04.2014, №16/2014 от 11.04.2014, № 21/2014 от 25.06.2014, заключенных между АО «Тайфун» (Поставщик) и АО «Концерн «Моринсис–Агат» (Заказчик), переход права собственности на Продукцию установлен в момент передачи и подписания Заказчиком товарных накладных (пункты 5.7, 5.8 и 5.9 Договоров).

В соответствии со ст. 432 ГК РФ договор считается заключенным, если между сторонами, в требуемой в подлежащих случаях форме, достигнуто соглашение по всем существенным условиям договора.

Существенными являются условия о предмете договора, условия, которые названы в законе или иных правовых актах как существенные или необходимые для договоров данного вида, а также все те условия, относительно которых по заявлению одной из сторон должно быть достигнуто соглашение.

Согласно ст. 506 ГК РФ по договору поставки поставщик-продавец, осуществляющий предпринимательскую деятельность, обязуется передать в обусловленный срок или сроки производимые или закупаемые им товары покупателю для использования в предпринимательской деятельности или в иных целях, не связанных с личным, семейным, домашним и иным подобным использованием.

При этом п. 5 ст. 454 ГК РФ предусмотрено, что к поставке товаров применяются общие положения ГК РФ о купле-продаже.

Поскольку правила ст. 506 ГК РФ не устанавливают каких-либо требований к существенным условиям договора поставки, соответственно, в силу п. 3 ст. 455, п. 2 ст. 465 ГК РФ условия договора поставки товара считаются согласованными, если договор позволяет определить наименование и количество товара.

Судебная практика исходит из того, что условие о цене товара не является существенным условием договора купли-продажи, при отсутствии которого договор не считается заключенным (определение Верховного Суда РФ от 19.09.2017 № КГ17-56).

Возможность изменения цены напрямую предусмотрена как нормами ГК РФ, так и положениями по бухгалтерскому учету (п. 2 ст. 424 ГК РФ, п. 6.4 ПБУ 9/99 и п. 6.4 ПБУ 10/99, утвержденными приказами Минфина России от 06.05.1999 № 32 и № 33).

Общество не оспаривает факт отгрузки и передачи продукции АО «Концерн «Моринсис–Агат» 30.12.2015 по товарным накладным №№ 1135, 1136, 1137 в количестве, сроки, по номенклатуре и качеству, соответствующим условиям Договоров.

Таким образом, продукция по спорным Договорам была отгружена Обществом и принята заказчиком АО «Концерн «Моринсис–Агат» в 2015 году по товарным накладным от 30.12.2015 №№ 1135, 1136, 1137, что соответствует условиям Договоров о переходе права собственности от Поставщика к Заказчику в момент подписания Заказчиком товарной накладной ТОРГ-12.

В соответствии со ст. 9 Федерального закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете» каждый факт хозяйственной жизни подлежит оформлению первичным учетным документом. Первичный учетный документ должен быть составлен при совершении факта хозяйственной жизни, а если это не представляется возможным - непосредственно после его окончания.

На основании п. 1 ст. 271 НК РФ доходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они имели место, независимо от фактического поступления денежных средств, иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав (метод начисления), если иное не предусмотрено пунктом 1.1 указанной статьи. Для доходов от реализации, если иное не предусмотрено главой 25 НК РФ, датой получения дохода признается дата реализации товаров (работ, услуг, имущественных прав), определяемой в соответствии с пунктом 1 статьи 39 НК РФ, независимо от фактического поступления денежных средств (иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав) в их оплату.

Под реализацией товаров, работ или услуг организацией или индивидуальным предпринимателем, в соответствии со ст. 39 НК РФ, понимается соответственно передача на возмездной основе права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу.

Под передачей, в соответствии со ст. 224 ГК РФ, понимается вручение вещи приобретателю, а равно сдача перевозчику для отправки приобретателю или сдача в организацию связи для пересылки приобретателю вещей, отчужденных без обязательства доставки. С момента передачи вещи по договору у приобретателя возникает право собственности, если договором или законом не предусмотрено иное.

Право собственности, а также риск случайной гибели или случайного повреждения Продукции переходит от Поставщика к Заказчику в момент подписания Заказчиком товарной накладной ТОРГ-12 (п.5.7, п.5.8, п.5.9 Договоров).

В связи с чем, в силу п. 3 ст. 271 НК РФ обязанность по исчислению и уплате налога на прибыль возникла у АО «Тайфун» в 2015 году, поскольку по Договорам и оформленным в момент совершения хозяйственных операций первичным документам (товарным накладным, счетам-фактурам) реализация продукции совершена и доход получен в 2015 году.

По смыслу ст. 54 НК РФ налоговые последствия влекут не сами гражданско-правовые сделки, а совершаемые в их исполнение финансово-хозяйственные операции, отражаемые в бухгалтерском учете. При этом налогообложению подвергается финансовый результат, формируемый по итогам налогового (отчетного) периода на основе данных регистров бухгалтерского учета, в том числе совокупности совершенных в этом периоде финансово-хозяйственных операций.

Все последующие изменения стоимости или количества (объемов), совершенных в соответствующем налоговом или отчетном периоде хозяйственных операций, в том числе в виде возврата товара, не принятия части товаров (работ, услуг) или оспаривания сделки, на основании которой была произведена хозяйственная операция, подлежат учету налогоплательщиком как новые факты (события) хозяйственной жизни в налоговом (отчетном) периоде их возникновения (периоде возврата товара, уменьшение его цены, реституции в связи с признанием сделки недействительной).

Выставляя 30.12.2015 в адрес АО «Концерн «Моринсис–Агат» товарные накладные ТОРГ-12 и счета-фактуры, с содержащимся в них количественным и стоимостным выражением совершенных хозяйственных операций, Общество на основании п.п. 5.7, 5.8, 5.9 Договоров должно было включить в доход от реализации за 2015 год выручку от реализации продукции по спорным Договорам.

При последующем изменении фиксированной цены продукции в 2016 году основанием для отражения в учете корректировки после окончательного урегулирования разногласий по фиксированным ценам могут являться Протоколы урегулирования разногласий № 2 к Дополнительным соглашениям от 14.07.2015 к Договорам, подписанные 20.04.2016 года.

При этом в соответствии с абз. 3 п. 1 ст. 54 НК РФ в отношении ошибок (искажений) перерасчет налоговой базы и суммы налога производится за налоговый (отчетный) период, в котором выявлены ошибки (искажения), относящиеся к прошлым налоговым (отчетным) периодам в случаях, когда допущенные ошибки (искажения) привели к излишней уплате налога.

В рассматриваемом случае АО «Тайфун» при уменьшении цены на отгруженную продукцию вправе учесть изменение цены в налоговой базе за период, в котором произошло уменьшение цены (2016 год), а не произведена передача продукции заказчику (2015 год).

Судом не принимается довод заявителя о том, что стороны конклюдентными действиями изменили п.п. 5.7, 5.8, 5.9 спорных Договоров, связанные с моментом перехода права собственности с даты подписания Заказчиком товарных накладных ТОРГ-12, и согласовали иной режим перехода права собственности «после согласования цены и подписания корректировочных товарных накладных и счетов-фактур», в связи со следующим.

Пунктом 1 ст. 450 ГК РФ установлено, что изменение и расторжение договора возможны по соглашению сторон, если иное не предусмотрено ГК РФ, другими законами или договором.

В соответствии с п. 1 ст. 452 ГК РФ соглашение об изменении или о расторжении договора совершается в той же форме, что и договор, если из закона, иных правовых актов, договора или обычаев не вытекает иное.

Пунктом 3 ст. 434 ГК РФ предусмотрено, что письменная форма договора считается соблюденной, если письменное предложение заключить договор принято в порядке, предусмотренном п. 3 ст. 438 ГК РФ, согласно которому совершение лицом, получившим оферту, в срок, установленный для ее акцепта, действий по выполнению указанных в ней условий договора (отгрузка товаров, предоставление услуг, выполнение работ, уплата соответствующей суммы и т.п.) считается акцептом, если иное не предусмотрено законом, иными правовыми актами или не указано в оферте.

Из приведенных норм следует, что соглашение об изменении договора, заключенного в письменной форме, должно быть совершено в письменной форме (п. 2 ст. 438 ГК РФ), к которой приравнивается письменное предложение внести изменения в договор и конклюдентные действия лица, получившего данное предложение, свидетельствующие о выполнении указанных в нем условий договора.

Данная правовая позиция соответствует правовой позиции, изложенной в Решении Верховного Суда РФ от 06.04.2010 № ГКПИ10-63.

Как следует из содержания договоров № 15/2014 от 11.04.2014, № 16/2014 от 11.04.2014, № 21/2014 от 25.06.2014 при их заключении стороны не установили возможность одностороннего изменения условий Договоров.

Пунктом 6.2 Договоров предусмотрено, что все изменения, дополнения Договора действительны лишь в том случае, если они оформлены в письменной форме и подписаны обеими сторонами. Любые изменения Договора оформляются путем подписания обеими Сторонами дополнительных соглашений. Все приложения, изменения и дополнения к Договору являются его неотъемлемыми частями.

Таким образом, в рассматриваемом случае, договорные условия не могли быть изменены путем совершения сторонами Договоров конклюдентных действий.

Согласно ст. 438 ГК РФ акцептом признается ответ лица, которому адресована оферта, о ее принятии. Акцепт должен быть полным и безоговорочным.

Молчание не является акцептом, если иное не вытекает из закона, соглашения сторон, обычая или из прежних деловых отношений сторон.

Совершение лицом, получившим оферту, в срок, установленный для ее акцепта, действий по выполнению указанных в ней условий договора (отгрузка товаров, предоставление услуг, выполнение работ, уплата соответствующей суммы и т.п.) считается акцептом, если иное не предусмотрено законом, иными правовыми актами или не указано в оферте.

Направление акцепта на новых условиях считается новой офертой (ст. 443 ГК РФ).

Как следует из приведенных норм ГК РФ акцептовать оферту можно конклюдентными действиями.

Судебная практика признает возможность акцепта конклюдентными действиями и в тех случаях, если для договора установлена письменная форма (п. 5 информационного письма Президиума Высшего Арбитражного Суда РФ (далее – ВАС РФ) от 05.05.1997 п. 14, постановление Президиума ВАС РФ от 22.10.2013 № 6764/13 по делу № А79-6813/2012).

Исследовав представленные Обществом документы, которые, по его мнению свидетельствуют о том, что стороны Договоров конклюдентными действиями изменили условия Договоров, касающиеся момента перехода права собственности на продукцию, Инспекция пришла к правомерному выводу о том, что имеющаяся на товарных накладных от 30.12.2015 №№ 1135, 1136, 1137 надпись «принято на забалансовый учет без перехода права собственности», сделанная от имени грузополучателя АО «Концерн «Моринсис-Агат» неустановленным лицом, последующее отражение заказчиком полученной от АО «Тайфун» продукции на забалансовом счете, оформление 20.04.2016 корректировочных товарных накладных и счетов-фактур, переписка по направлению и возврату оригиналов первоначальных и корректировочных товарных накладных и счетов-фактур, не свидетельствуют о том, что конклюдентными действиями лиц, имеющих соответствующие полномочия, произведено изменение условий Договоров о порядке и сроке перехода права собственности на продукцию.

Довод Общества о том, что имеющаяся на товарных накладных от 30.12.2015 №№ 1135, 1136, 1137 надпись «принято на забалансовый учет без перехода права собственности» свидетельствует о письменном предложении со стороны АО «Концерн «Моринсис-Агат» об отсутствии перехода права собственности на 30.12.2015, с чем согласилось в свою очередь АО «Тайфун», судом не принимается, поскольку надпись на товарных накладных не позволяет достоверно установить лицо, от кого исходит сообщение и кому оно адресовано, в связи с чем указанная надпись не является юридически значимым сообщением (п. 65 постановления Пленума Верховного Суда РФ от 23.06.2015 № 25).

Суд соглашается с доводом ответчика о том, что отражение Обществом в 2015 году стоимости отгруженной продукции по спорным Договорам как дебиторской задолженности и учет продукции на счете «Товары отгруженные» свидетельствуют о неправильном применении заявителем положений п. 3 ст. 171 НК РФ, а не о согласии АО «Тайфун», как считает Общество, на изменение условий Договоров в части перехода права собственности на продукцию.

Суд считает, что Инспекцией правомерно не приняты представленные в период рассмотрения жалобы сопроводительные письма АО «Тайфун» и АО «Концерн «Моринформсистема» от 25.01.2016 № 601-37/579-241, от 27.04.2016 № 601-321/579-1904, от 05.02.2016 № 32020-1/16-0502, от 06.05.2016 № 32020-1/16-2098, согласно которым АО «Тайфун» в адрес АО «Моринсис-Агат» направлялись оригиналы первоначальных и корректировочных товарных накладных и счетов-фактур», так как данная переписка осуществлялась после поставки продукции АО «Тайфун», соответствующей условиям Договоров по качеству и номенклатуре и в установленные Договорами сроки (2015 год).

При таких обстоятельствах, поскольку дополнительное соглашение о порядке и сроках перехода права собственности на продукцию в письменной форме сторонами в установленном законом порядке не заключалось, то в силу п. 1 ст. 425 ГК РФ условия Договоров, не претерпевшие изменения, в частности п.п. 5.7, 5.8, 5.9, являются обязательными для сторон. Доказательств обратного заявителем не представлено.

Таким образом, вывод Инспекции, изложенный в п. 2.3.1, п. 2.3.2 раздела 2.3 «Налог на прибыль» мотивировочной части Решения о том, что АО «Тайфун» при исчислении налога на прибыль за 2015 год в нарушение ст.ст. 248, 249 НК РФ занижены доходы от реализации продукции на 103 462 061 руб., что повлекло неполную уплату налога на прибыль за 2015 год в размере 20 692 412 руб. (103 462 061 руб.*20%), суд признает обоснованными.

Довод заявителя о том, что закон не содержит обязанности по заключению договора ответственного хранения в случае, если отгрузка произошла без перехода права собственности, судом не принимается в связи со следующим.

В соответствии с ч. 1 ст. 514 ГК РФ, в случае, когда покупатель (получатель) в соответствии с законом, иными правовыми актами или договором поставки отказывается от переданного поставщиком товара, он обязан обеспечить сохранность этого товара (ответственное хранение) и незамедлительно уведомить поставщика.

Налогоплательщиком не представлены документы, свидетельствующие о принятии АО «Концерн «Моринсис–Агат» продукции на ответственное хранение при отказе от переданной Обществом продукции в соответствии с законом (ст. 466 ГК РФ, ст. 468 ГК РФ, ст. 475 ГК РФ, ст. 480 ГК РФ), иными правовыми актами или договором поставки.

Как следует из сложившейся судебной практики, не принятие поставленного товара на ответственное хранение, является дополнительным подтверждением перехода права собственности на указанный товар (Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 06.05.2004 N А17-151/13, Постановление Шестого арбитражного апелляционного суда от 18.01.2013 N 06АП-5634/2012 по делу N А73-8498/2012, Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 05.10.2009 N 09АП-14964/2009-АК по делу N А40-50202/09-1-254, Постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 05.03.2013 по делу N А36-5859/2012, Постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 16.06.2009 по делу N А14-16766-2008/49/8, Постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 20.09.2013 N 18АП-8939/2013 по делу N А07-4544/2013).

В отношении факта оспаривания заявителем мотивировочной части решения налогового органа суд считает необходимым отметить следующее.

Согласно ч. 1 ст. 2, ч. 1 ст. 4 АПК РФ одной из задач судопроизводства является защита нарушенных или оспариваемых прав и законных интересов. Соответственно обращение заинтересованного лица в арбитражный суд должно быть обусловлено необходимостью защиты именно его нарушенных или оспариваемых субъективных прав или законных интересов.

В соответствии с ч. 1 ст. 198 АПК РФ граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

При рассмотрении дел об оспаривании действий государственных органов арбитражный суд осуществляет проверку оспариваемых действий и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа, который совершил оспариваемые действия, а также устанавливает, нарушают ли эти действия права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности (ст. 200 АПК РФ).

Как разъяснено в п. 6 совместного Постановления Пленума ВС РФ № 6, Пленума ВАС РФ № 8 от 01.07.1996, основанием для принятия решения суда о признании ненормативного акта, а в случаях, предусмотренных законом, также нормативного акта государственного органа или органа местного самоуправления недействительным, являются одновременно как его несоответствие закону или иному правовому акту, так и нарушение указанным актом гражданских прав и охраняемых законом интересов гражданина или юридического лица, обратившихся в суд с соответствующим требованием.

Таким образом, для признания незаконными решений, действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, необходимо наличие одновременно двух юридически значимых обстоятельств: несоответствие оспариваемых решений, действий (бездействия) закону и нарушение прав и законных интересов заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности (постановление Президиума ВАС РФ от 17.03.2011 № 14044/10, определение ВС РФ от 07.07.2016 № 310-КГ16-748 по делу № А83-752/2015 и др.).

Так, например, ФАС Западно-Сибирского округа в постановлении от 01.07.2013 по делу № А46-30437/2012 (Определением ВАС РФ от 06.11.2013 № ВАС-15190/13 отказано в передаче в Президиум ВАС РФ) указал, что общество не доказало реального нарушения оспариваемыми действиями налогового органа своих прав и законных интересов в сфере предпринимательской деятельности. Для признания в судебном порядке ненормативного акта налогового органа недействительным (действий, бездействия - незаконными) необходимым условием является доказательство налогоплательщиком факта нарушения его конкретных (а не предполагаемых) прав и законных интересов и объема реального нарушения прав в сфере предпринимательской (иной экономической) деятельности.

Кроме того, согласно ст. 200 АПК РФ 4, при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Таким образом, для признания незаконными решений, действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, необходимо наличие одновременно двух юридически значимых обстоятельств: несоответствие оспариваемых решений, действий (бездействия) закону и нарушение прав и законных интересов заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Поскольку, согласно данным карточки расчетов с бюджетом (далее – КРСБ) по налогу на прибыль организаций за 2015 год, по сроку уплаты 28.03.2016 АО «Тайфун» имело переплату, которая превышала сумму доначисленного налога по оспариваемому решению, Общество освобождено от ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренного п. 1 ст. 122 НК РФ, на основании п. 1 ст. 109 НК РФ в связи с отсутствием события налогового правонарушения.

В связи с наличием переплаты, Инспекция не начисляла пени на суммы доначисленного налога на прибыль за 2015 год.

Вследствие выявленных нарушений, перечисленных в п. 2.3.1 мотивировочной части оспариваемого решения, Инспекцией установлено завышение налоговой базы по налогу за 2016г. на сумму 103 462 061 руб. (ст. 274 НК РФ), что привело к исчислению в завышенных размерах налога на прибыль сумме 20 692 412 руб. (103 462 061 руб.*20%).

В связи с чем, по результатам проверки доначисление налога на прибыль организаций, начисление пеней и привлечение к ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ за неуплату налога на прибыль Инспекцией не производилось.

Довод заявителя о том, что из раздела 3.2 (ч. 2) резолютивной части оспариваемого Решения, следует, что указания Инспекции о внесении необходимых исправлений в документы бухгалтерского и налогового учета является обязательным к исполнению, судом не принимается в связи со следующим.

Приказом ФНС России от 08.05.2015 № ММВ-7-2/189@ «Об утверждении форм документов, предусмотренных Налоговым кодексом Российской Федерации и используемых налоговыми органами при реализации своих полномочий в отношениях, регулируемых законодательством о налогах и сборах, оснований и порядка продления срока проведения выездной налоговой проверки, порядка взаимодействия налоговых органов по выполнению поручений об истребовании документов, требований к составлению акта налоговой проверки, требований к составлению акта об обнаружении фактов, свидетельствующих о предусмотренных Налоговым кодексом Российской Федерации налоговых правонарушениях (за исключением налоговых правонарушений, дела о выявлении которых рассматриваются в порядке, установленном статьей 101 Налогового кодекса Российской Федерации)» утверждена форма решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Согласно пункту 3.2 резолютивной части утвержденной формы Решения налогоплательщику предлагается уплатить указанные в пункте 3.1 настоящего решения недоимку, пени и штрафы, внести необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учета, а также подлежат указанию налоговым органом иные выводы и предложения, направленные на устранение выявленных нарушений, корректировку бухгалтерского и налогового учета, о возможности представления уточненных налоговых деклараций (расчетов) с внесенными изменениями, с учетом выявленных нарушений законодательства о налогах и сборах, иное.

Как усматривается из оспариваемого решения, согласно пункту 3.2 резолютивной части Решения налогоплательщику предложено уплатить указанные в пункте 3.1 настоящего решения недоимку, пени и штрафы, а также внести необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учета.

При вынесении оспариваемого решения Инспекция исходила из отношения указанного предложения к нарушениям, указанным в 3.1 резолютивной части Решения.

Суд считает, что положения п. 3.2 резолютивной части Решения не являются властным волеизъявлением налогового органа, не налагают на налогоплательщика обязанность и предполагают добровольность по исполнению данных положений.

Как отметил в постановлениях Семнадцатый арбитражный апелляционный суд от 23.04.2019 по делу № А50-31778/2018, от 15.04.2019 по делу № А50-15272/2017 «Вместе с тем невыполнение содержащегося в оспариваемом решении предложения по внесению исправлений не влечет никаких правовых последствий для общества, так как не содержит каких-либо властных распорядительных, обязательных указаний, поэтому наличие в решении такого предложения не нарушает права общества. Данное предложение не может рассматриваться как возлагающее обязанности и препятствующее экономической деятельности общества. Суд апелляционной инстанции отмечает, что доводы налогоплательщика о необходимости внесения необходимых исправлений в документы бухгалтерского и налогового учета, что предполагает, в том числе несение им дополнительных затрат (материальных, трудовых, организационных, финансовых) по корректировке соответствующих документов сами по себе также не свидетельствуют о нарушении законных прав и интересов заявителя».

Оспариваемым решением помимо занижения налоговой базы по налогу на прибыль организаций за 2015 г. по отгруженной в адрес АО «Концерн «Моринсис-Агат» продукции, установлены иные нарушения законодательства о налогах и сборах: по налогу на добавленную стоимость - неуплата или неполная уплата сумм налога в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога или других неправомерных действий (бездействия), по налогу на доходы физических лиц - представление налоговым агентом налоговому органу документов, предусмотренных Налоговым кодексом РФ, содержащих недостоверные сведения, неправомерное неперечисление (неполное перечисление) в установленный НК РФ в срок сумм налога, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом, за что АО «Тайфун» было привлечено к налоговой ответственности по ст. 122, 123, 126.1 НК РФ.

По оспариваемым пунктам налогоплательщик не был привлечен к ответственности, к нему не были применены какие либо меры принуждения.

Для признания в судебном порядке ненормативного акта налогового органа недействительным (действий, бездействия - незаконными) необходимым условием является доказательство налогоплательщиком факта нарушения его конкретных (а не предполагаемых) прав и законных интересов и объема реального нарушения прав в сфере предпринимательской (иной экономической) деятельности (постановление Президиума ВАС РФ от 17.03.2011 № 14044/10, определение ВС РФ от 07.07.2016 № 310-КГ16-748 по делу № А83-752/2015 и др.).

Таким образом, суд соглашается с доводом ответчика о том, что в рассматриваемом деле отсутствует совокупность условий для удовлетворения заявленных требований, предусмотренная ч. 2 ст. 201 АПК РФ.

Налогоплательщиком не представлены доказательства реального, а не предполагаемого нарушения своих прав и законных интересов предложением налогового органа внести изменения в документы бухгалтерского и налогового учета. Данное предложение не может рассматриваться как возлагающее обязанности и препятствующее экономической деятельности общества.

Таким образом, отсутствуют основания полагать, что оспариваемым решением были нарушены права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

В связи с чем, суд приходит к выводу, что оспариваемое решение налогового органа является обоснованным и соответствует требованиям действующего законодательства.

На основании изложенного, суд отказывает в удовлетворении заявленных требований.

Расходы по государственной пошлине в соответствии со ст. 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации подлежат отнесению на заявителя.

Руководствуясь статьями 110, 167, 170, 171 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

Р Е Ш И Л:

В удовлетворении заявленных требований отказать.

Решение может быть обжаловано в Двадцатый арбитражный апелляционный суд в течение месяца со дня его принятия путем подачи жалобы через Арбитражный суд Калужской области.

Судья А.В. Бураков