Постановление от 29 марта 2024 г. по делу № А32-11529/2023

ПЯТНАДЦАТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД

Газетный пер., 34, г. Ростов-на-Дону, 344002, тел.: (863) 218-60-26, факс: (863) 218-60-27

E-mail: info@15aas.arbitr.ru, Сайт: http://15aas.arbitr.ru/


ПОСТАНОВЛЕНИЕ

арбитражного суда апелляционной инстанции

по проверке законности и обоснованности решений (определений)

арбитражных судов, не вступивших в законную силу

дело № А32-11529/2023
город Ростов-на-Дону
29 марта 2024 года
15АП-20663/2023


Резолютивная часть постановления объявлена 27 марта 2024 года


Пятнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Гамова Д.С.,

судей Димитриева М.А., Сулименко Н.В.,

при ведении протокола секретарём судебного заседания ФИО1,

при участии в режиме онлайн:

от ООО "Данко" - ФИО2 по доверенности,

от налогового органа - ФИО3, ФИО4 и ФИО5 по доверенностям,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Данко" на решение Арбитражного суда Краснодарского края от 03.11.2023 по делу № А32-11529/2023,

УСТАНОВИЛ:

общество с ограниченной ответственностью «Данко» (далее - налогоплательщик, общество) обратилось в Арбитражный суд Краснодарского края с заявлением о признании недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы по городу-курорту Геленджику Краснодарского края (далее - налоговый орган, инспекция) от 29.11.2020 № 2680 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Решением Арбитражного суда Краснодарского края от 03.11.2023 в удовлетворении заявления отказано.

Налогоплательщик, не согласившись с состоявшимся судебным актом, обратился с апелляционной жалобе, в которой просит судебный акт отменить, в удовлетворении заявления отказать.

Апелляционная жалоба мотивирована доводами о неправильном применении судом первой инстанции норм материального права и несоответствии выводов арбитражного суда материалам дела.

Общество указывает на неправомерное применение судом подпункта 10 пункта 1 статьи 337 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) в редакции Федерального закона от 14.07.2022 № 323-ФЗ (далее - ФЗ 323-ФЗ) к правоотношениям за период с 01.01.2018 по 31.12.2020.

Апеллянт указывает, что судом первой инстанции надлежащим образом не исследованы документы по добыче полезного ископаемого, которые, по мнению общества, содержат описание цикла его добычи в виде известняка, его последующей переработке и производстве из него щебня как товара. Налогоплательщик со ссылкой на представленные им рабочий проект, лицензию, планы развития и иные технические документы настаивает на том, что для целей обложения налогом на добычу полезных ископаемых (далее - НДПИ) в качестве полезного ископаемого необходимо считать известняк, а не получаемый в результате переработки щебень, поскольку с учётом содержания каждого этапа технологического процесса возможно сделать вывод о том, что щебень представляет собой получаемый в результате многостадийного цикла, состоящего из обособленных друг от друга технологических операций, продукт переработки добываемого минерального сырья (известняка), состоящего из добычи, дробления горной массы, грохочения, промыки, обогащения и сортировки с целью доведения минерального сырья до соответствующим стандартам товарного состояния, а добытая горная масса (известняк) - первой товарной продукцией по своему качеству, соответствующей требованиям применимых стандартов, подлежащей налогообложению НДПИ.

Также по мнению налогоплательщика, суд первой инстанции неправомерно отклонил в качестве доказательства заключения экспертизы АНО «Центр экспертиз и оценки «Экспертное бюро» от 10.10.2022 № Э01/10/22, полученные обществом самостоятельно.

Представитель налогоплательщика поддержал доводы апелляционной жалобы и многочисленных дополнений к ним.

Представители инспекции возражали против доводов жалобы, со ссылками на отзыв и пояснения к нему просили судебный акт оставить без изменения.

Из материалов дела следует, что на основании решения от 30.09.2021 № 5 в период с 30.09.2021 по 28.03.2022 в отношении общества проведена выездная налоговая проверка общества по всем налогам и сборам за период с 01.01.2018 по 31.12.2020.

По результатам проверки инспекцией составлен акт от 27.05.2022 № 3062 и вынесено решение от 29.11.2022 № 2680 о привлечении ООО «Данко» к ответственности за совершение налогового правонарушения, в соответствии с которым обществу доначислен НДПИ в сумме 6 287 127 рублей, пени в сумме 2 426 577 рублей 10 копейки (с учётом решения № 2 от 02.10.2023 о внесении изменений), налоговые санкции по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в сумме 248 931 рубль 40 копеек, сниженные в два раза с учётом смягчающих ответственность обстоятельств.

Решением Управления ФНС России по Краснодарскому краю от 27.01.2023 жалоба общества оставлена без удовлетворения.

По причине неудовлетворения своих требований общество обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании решения налогового органа недействительным.

Согласно части 1 статьи 198 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

В соответствии с частью 5 статьи 200 АПК РФ обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).

Отказывая в удовлетворении заявленных требований, суд первой инстанции руководствовался положениями статей 334, 336, 337 НК РФ, пунктом 8.1 статьи 4, статьями 22, 23.2 Закона Российской Федерации от 21.02.1992 № 2395-1 «О недрах» (далее – Закон о недрах), Положением о подготовке, согласовании и утверждении технических проектов разработки месторождений полезных ископаемых и иной проектной документации на выполнение работ, связанных с пользованием участками недр, по видам полезных ископаемых и видам пользования недрами, утвержденного Постановлением Правительства Российской Федерации от 03.03.2010 № 118, толкованием норм налогового законодательства, приводимыми в определениях Конституционного Суда Российской Федерации от 25.02.2013 № 189-О, от 24.12.2013 № 2059-О, от 25.06.2019 № 1517-О, пунктом 3 постановления Пленума ВАС РФ от 18.12.2007 № 64 «О некоторых вопросах, связанных с применением положений Налогового кодекса Российской Федерации о налоге на добычу полезных ископаемых" (далее - постановление № 64) и, проведя анализ представленных обществом разрешительные и производственные документы (лицензия, рабочий проект, план развития горных пород и другие документы), пришёл к выводу о том, что добываемым налогоплательщиком полезным ископаемым является щебень.

Проверка материалов дела указывает на отсутствие оснований для удовлетворения апелляционной жалобы.

Согласно подпункту 1 пункта 1 статьи 336 НК РФ объектом налогообложения налогом на добычу полезных ископаемых, если иное не предусмотрено пунктом 2 настоящей статьи, признаются полезные ископаемые, добытые из недр на территории Российской Федерации на участке недр (в том числе из залежи углеводородного сырья), предоставленном налогоплательщику в пользование в соответствии с законодательством Российской Федерации.

В соответствии с пунктом 1 статьи 337 НК РФ в целях главы 26 НК РФ указанные в пункте 1 статьи 336 НК РФ полезные ископаемые именуются добытым полезным ископаемым. При этом полезным ископаемым признается продукция горнодобывающей промышленности и разработки карьеров (если иное не предусмотрено пунктом 3 данной статьи), содержащаяся в фактически добытом (извлеченном) из недр (отходов, потерь) минеральном сырье (породе, жидкости и иной смеси), первая по своему качеству соответствующая национальному стандарту, региональному стандарту, международному стандарту, а в случае отсутствия указанных стандартов для отдельного добытого полезного ископаемого - стандарту организации.

В силу пункта 10 пункта 2 статьи 337 НК РФ в редакции ФЗ 323-ФЗ видами добытого полезного ископаемого являются, в том числе неметаллическое сырье, используемое в основном в строительной индустрии (гипс, ангидрит, мел природный, доломит, флюс известняковый, известняк и известковый камень для изготовления извести и цемента, песок природный строительный, галька, гравий, песчано-гравийные смеси, камень строительный (за исключением камня строительного, предназначенного для получения щебня), щебень, облицовочные камни, мергели, глины, другие неметаллические ископаемые, используемые в строительной индустрии).

Согласно пункту 3 статьи 337 НК РФ полезным ископаемым также признается продукция, являющаяся результатом разработки месторождения, получаемая из минерального сырья с применением перерабатывающих технологий, являющихся специальными видами добычных работ (в частности, подземная газификация и выщелачивание, дражная и гидравлическая разработка россыпных месторождений, скважинная гидродобыча), а также перерабатывающих технологий, отнесенных в соответствии с лицензией на пользование недрами к специальным видам добычных работ (в частности добыча полезных ископаемых из пород вскрыши или хвостов обогащения, сбор нефти с нефтеразливов при помощи специальных установок).

В статье 337 НК РФ термин «полезное ископаемое» используется для целей налогообложения в специальном значении - как полезное ископаемое, соответствующее определенному стандарту качества.

Как установил суд первой инстанции, разработка на Мезыбском месторождении осуществляется обществом на основании лицензии КРД 02449 ТЭ от 28.02.2005, с целевым назначением и видами работ: добыча известняка Мезыбского месторождения для производства щебня.

В соответствии с Соглашением об условиях добычи известняка Мезыбского месторождения для производства щебня (Приложение № 1 к лицензии) налогоплательщику предоставлено право пользования участком недр, содержащее полезное ископаемое – известняк с целью его добычи, площадью 7,2 га, в границах горного отвода «Мезыбское», месторождение известняка расположено на 43 км автодороги Новороссийск-Сочи, в 10 км к юго-востоку от г. Геленджика Краснодарского края.

Из материалов дела следует, что добыча полезного ископаемого на месторождении, разрабатываемом налогоплательщиком, велась в соответствии с проектной документацией на разработку и охрану окружающей среды Мезыбского месторождения.

Дополнительным соглашением к Лицензии на пользование недрами КРД 02449 ТЭ от 28.02.2005, зарегистрированным Департаментом строительства Краснодарского края 05.06.2008, годовой уровень добычи полезного ископаемого устанавливается на основании измененной заявки владельца лицензии – 150 тыс. м 3.

Налоговой проверкой установлено, что рабочим проектом «Разработка и рекультивация Мезыбского месторождения известняков» от 1993 года, а также дополнением к рабочему проекту от 2005 года определен технологический процесс по добыче полезного ископаемого, который включает помимо операции по извлечению известняка из недр, комплекс технологических операций (процессов) по доведению фактически извлеченного известняка до соответствующего стандарта качества.

Обжалуя состоявшейся по делу судебный акт, налогоплательщик приводит довод о том, что вся документация содержит описание всего технологического цикла, включающего извлечение известняка и переработку щебня, однако указанное не свидетельствует о том, что полезным ископаемым является щебень, поскольку ведомственные акты предусматривают необходимость фиксации в технической документации полного технологического процесса для получения лицензии и проведения работ, что обуславливает указание способа добычи недр и их последующее использование.

Общество со ссылкой на содержание лицензии и рабочего проекта и дополнения к нему настаивает на том, что именно добываемый добытая горная масса (известняк) является первой товарной продукции по своему качеству, соответствующему требованиям ГОСТ 31436-2011 "Породы горные скальные для производства щебня", и идёт на переработку на дробильно-сортировочный комплекс для получения нового продукта - щебня по ГОСТу 8267-93 "Щебень и гравий из плотных горных пород", а поддержанные судом первой инстанции доводы налогового органа об отсутствии производственного процесса являются ошибочными, поскольку не может быть признана полезным ископаемым продукция, полученная при дальнейшей переработке (обогащении, технологическом переделе) полезного ископаемого, являющегося продукцией обрабатывающей промышленности.

Апелляционный суд на основании исследования материалов дела приходит к выводу, что доводы налогоплательщика ошибочны.

В силу пункта 2 статьи 339 НК РФ количество добытого полезного ископаемого определяется прямым (посредством применения измерительных средств и устройств) или косвенным (расчетно, по данным о содержании добытого полезного ископаемого в извлекаемом из недр (отходов, потерь) минеральном сырье) методом, если иное не предусмотрено настоящей статьей. В случае, если определение количества добытых полезных ископаемых прямым методом невозможно, применяется косвенный метод.

Согласно пункту 7 статьи 339 НК РФ при определении количества добытого в налоговом периоде полезного ископаемого учитывается, если иное не предусмотрено пунктом 8 настоящей статьи, полезное ископаемое, в отношении которого в налоговом периоде завершен комплекс технологических операций (процессов) по добыче (извлечению) полезного ископаемого из недр (отходов, потерь).

При этом при разработке месторождения полезного ископаемого в соответствии с лицензией (разрешением) на добычу полезного ископаемого учитывается весь комплекс технологических операций (процессов), предусмотренных техническим проектом разработки месторождения полезного ископаемого.

Согласно статье 22 Закона о недрах пользователь недр обязан обеспечить соблюдение требований технических проектов, планов или схем развития горных работ, недопущение сверхнормативных потерь, разубоживания и выборочной отработки полезных ископаемых

Как разъяснено в пункте 3 постановления № 64, данные нормы не могут быть истолкованы как означающие, что полезным ископаемым во всех случаях признается конечная продукция разработки месторождения, поскольку проектом разработки конкретного месторождения может быть предусмотрена необходимость осуществления в отношении полезного ископаемого операций, относящихся не только к добыче (извлечению) полезного ископаемого из недр, но и к его дальнейшей переработке.

Из данного регулирования во взаимосвязи с положениями статьи 339 НК РФ следует, что возникновение объекта обложения налогом на добычу полезных ископаемых связывается не с моментом добычи собственно минерального сырья, а с моментом завершения всех технологических операций по извлечению из него полезного ископаемого и доведению его качества до определенного стандарта (определения Конституционного Суда Российской Федерации от 25.02.2013 № 189-О, от 24.12.2013 № 2059-О, от 25.06.2019 № 1517-О).

Суд первой инстанции установил, что планы развития горных пород за 2018, 2019, 2020 годы содержат сведения относительно качества щебня, а именно то, что качество сырья месторождения отвечает требованиям ГОСТа 8264-64 «Щебень для строительных работ» и использовалось для дорожного строительства.

Кроме того, Планы развития горных пород за 2018, 2019, 2020 годы содержат сведения относительно того, что сырьем служат мергелистые известняки Мезыбского, что предусматривает использование данной породы при получении щебня.

Налоговым органом установлено, что на производимую продукцию ООО «Данко» имеет сертификат соответствия № POCC RU.AT81.H03613 сроком действия с 11.04.2017 по 10.04.2020.

Продукция - скальные горные породы для производства щебня (Горная масса) марки «Данко».

На изготавливаемую продукцию - Щебень из горных пород для дорожного строительства ООО «Данко» также имеет сертификат соответствия, продукция изготовлена в соответствии с ГОСТ 8267-93 «Щебень и гравий из плотных горных пород для строительных работ».

Исходя из представленных доказательств следует, что качество добываемого известняка оценивается в соответствии с требованиями ГОСТ 8267-93 «Щебень и гравий из плотных горных пород для строительных работ», следовательно, известняк как сырье предназначалось для изготовления щебня.

Как пояснил в ходе допроса директор ООО «Данко» ФИО6, в процессе грохочения изменяется плотность за счет разделения более плотных частей известняка от более пористых, мягких и слабых, т.е. известняк отделяется от более мягкой, слабой породы.

Инспекцией в качестве основания для признания щебня добытым полезным ископаемым указано на Паспорт № 17843 Протокола испытаний щебня от 04.05.2021 № 83.

В результате испытаний, проведенных физико-механической лаборатория ООО «Ингури», сделан вывод о том, что щебень из мергеля фракции 20-40 мм соответствует требованиям ГОСТа 8267-93.

Суд первой инстанции правомерно учёл ответы Министерства природных ресурсов Краснодарского края и Северо-Кавказского межрегиональное управления по экологическом, технологическому и атомному надзору (Ростехнадзор), в соответствии с которыми ГОСТ 8267-93 «Щебень и гравий из плотных горных пород», в большей степени регулирует требования к качеству конечной товарной продукции, и не применяется для оценки пород месторождений строительного камня в качестве щебня. Дробление (грохочение) полезного ископаемого не является частью технологического цикла по добыче полезного ископаемого (извлечению из недр), а является процессом доведения добытого минерального сырья до стандарта качества в соответствии с ГОСТ 8267-93. Учитывая положения ГОСТ 31436-2011 «Породы горные скальные для производства щебня для строительных работ» под добытым полезным ископаемым следует понимать природный известняк и являющейся продукцией, первой по своему качеству (физическим, химическим и техническим показателям) соответствующей требованиям стандарта.

Из полученного инспекцией в ходе проверки ответа Федеральной службы по экологическому, технологическому и атомному надзору следует, что переработка полезных ископаемых включает деятельность по ведению технологических процессов дробления, сортировки, обогащения, окускования и металлизации руд и концентратов. Обогащение полезных ископаемых - совокупность технологических процессов переработки минерального сырья с целью выделения из него полезных компонентов с концентрацией, превышающей их содержание в исходном сырье.

Налоговым органом установлено, что общество не реализует известняк, а реализует только щебень, обществом осуществляются работы по дроблению известняка с целью получения щебня как товарного продукта.

В раках проверки установлено, что при проведении налогоплательщиком работ на собственном дробильно-сортировочном комплексе осуществляется только уменьшение габаритов кусков известняка в результате его разбивки механическим путем.

Доказательства, подтверждающие переработку добытого строительного камня путем обогащения либо технологического передела, в результате которых была бы получена качественно новая продукция, проверкой не установлено, налогоплательщиком не представлены.

Согласно статье 23.2 Закона о недрах, разработка месторождений полезных ископаемых осуществляется в соответствии с утвержденными с установленном порядке техническими проектами.

В техническом проекте разработки конкретного месторождения определяется технологический процесс по добыче соответствующего полезного ископаемого, который включает помимо операции по извлечению минерального сырья из недр комплекс технологических операций (процессов) по доведению фактически извлеченного минерального сырья до соответствующего стандарта качества.

Указанный комплекс технологических операций (процессов) может, в частности, включать: операции по технологической подготовке до получения кондиционного продукта (сортового сырья); операции, необходимые для облегчения транспортировки и хранения товарного продукта; другие операции, имеющие целью получение товарного продукта, при условии, что они не изменяют основного характера продукта; иные операции, предусмотренные техническим проектом разработки месторождения полезных ископаемых.

При этом основополагающим критерием разграничения технологических операций, входящих в технологический комплекс по добыче конкретного полезного ископаемого и закрепленных в техническом проекте (горнодобывающая промышленность), от технологических операций, составляющих суть перерабатывающей (обрабатывающей) промышленности, является неизменность основного характера продукта.

Суд оценивает критически довод заявителя о том, что не может быть признана полезным ископаемым продукция, полученная при дальнейшей переработке полезного ископаемого и являющаяся продукцией перерабатывающей промышленности (обогащения), ввиду следующего.

В соответствии с Общероссийским классификатором видов экономической деятельности (ОК 034-2014 (КПЕС 2008), утвержденным Приказом Росстандарта от 31.01.2014 № 14-ст, щебень, наряду к камнем строительным, отнесен к разделу 08 «Продукция горнодобывающих производств прочая».

Согласно ОК 029-2014 (КДЕС ред. 2), утвержденному Приказом Росстандарта от 31.01.2014 № 14-ст, к разделу «В» «Добыча полезных ископаемых» отнесена группировка «добыча строительного камня» 08.11.

Данный вид деятельности (код 08.11) относится к группе вида деятельности 08 «Добыча прочих полезных ископаемых».

При этом указанная группа включает: добычу полезных ископаемых из карьеров, а также разработку аллювиальных отложений, скальных пород, соляных месторождений.

Судом установлено, что заявитель непосредственно занимается добычей полезного ископаемого (известняка), а также осуществляет дробление и сортировку щебня, доведение сырья до стандарта качества (ГОСТ 8267-93) путем дробления включено в общий технологический процесс разработки месторождения, что позволяет отнести в данном случае в соответствии с ОК 029-2014 дробление к операциям по добыче полезных ископаемых.

Фактически разработка конкретного месторождения определяется технологический процесс по добыче соответствующего полезного ископаемого, который включает помимо операции по извлечению минерального сырья из недр комплекс технологических операций (процессов) по доведению фактически извлеченного минерального сырья до соответствующего стандарта качества. Указанный комплекс технологических операций (процессов) может, в частности, включать: операции по технологической подготовке до получения кондиционного продукта (сортового сырья); операции, необходимые для облегчения транспортировки и хранения товарного продукта; другие операции, имеющие целью получение товарного продукта, при условии, что они не изменяют основного характера продукта; иные операции, предусмотренные техническим проектом разработки месторождения полезных ископаемых.

Исходя из буквального толкования ОК 029-2014, дробление строительного камня относится к обрабатывающему производству в том случае, когда оно не связано с одновременной его добычей непосредственно данной организацией. В случае же, когда организация осуществляет дробление строительного камня в связи с операциями по его добыче (единый технологический процесс, предусмотренный проектом разработки месторождения), процессы дробления, измельчения и сортировки строительного камня до щебня отнесены нормативно-правовыми актами к видам добычных работ.

В связи с этим, нахождение дробильно-сортировочного комплекса за пределами карьера, вопреки мнению налогоплательщика, не имеет определяющего значения для классификации проводимых работ и характеристики добываемого продукта. Дробление строительного камня может быть отнесено к обрабатывающему производству лишь тогда, когда оно не связано с одновременной его добычей непосредственно данной организацией.

Результатом переработки полезного ископаемого, как комплекса сложных механических, физических и химических процессов с применением особых технологий и специального оборудования, выступает качественно новый продукт с иным минеральным, химическим составом и физико-механическими свойствами (постановления Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 15.03.2005 N 12742/04, от 22.01.2008 N 4822/07, определение Верховного Суда Российской Федерации от 22.03.2021 N 309-ЭС21-1456).

Физическое воздействие на строительный камень путем его измельчения не меняет основных характеристик и свойств продукта. При проведении налогоплательщиком спорного вида работ на собственной дробильно-сортировочной установке осуществлялось только уменьшение габаритов кусков строительного камня в результате его разбивки механическим путем.

Поскольку в рассматриваемом случае общество самостоятельно осуществляло как добычу, так и дробление строительного камня, изменяя тем самым лишь его размерность, суд обоснованно квалифицировал данные виды работ как единый технологический процесс, относящийся к добыче полезных ископаемых.

Учитывая приведенные выше положения налогового законодательства, Закона о недрах и правоприменительные подходы, апелляционная коллегия признаёт обоснованным вывод суда первой инстанции о том, что в части технологии переработки добытого полезного ископаемого операции (процессы) по обогащению, технологическому переделу, в результате которых возможно получение качественно новой продукции не предусмотрены.

Апелляционная коллегия учитывает, что согласно Письму ФНС России от 22.12.2022 N СД-4-3/17393@ "О налоге на добычу полезных ископаемых", в случае, если совокупностью документов налогоплательщика предусматривается дробление горных пород до требований стандартов на щебень, отсевов дробления, щебеночно-песчаных смесей и иной продукции в целях исчисления НДПИ видом добытого полезного ископаемого признается строительный камень в виде его мелких фракций - щебня, отсевов дробления, щебеночно-песчаных смесей и иной продукции.

Однако представленные обществом документы не свидетельствуют о том, что в результате содержащихся в представленных налоговому органу описаний технологических циклов происходит переработка горной массы в иной по сути продукт.

Апеллянт указывает, что судом ненадлежащим образом исследованы планы развития горных пород, в которых отражена информация о качестве добываемой породе и её переработки в целях производства щебня, соответствующего ГОСТу 8267-93 "Щебень и гравий из плотных горных пород" для строительных работ".

Отклоняя указанные доводы, апелляционный суд учитывает следующие установленные судом первой инстанции обстоятельства.

Так, в разделе 3 Плана развития горных работ на 2018 год определено качество полезного ископаемого и качество щебня в случае его производства из известняка, добытого в Мезыбском месторождении (страницы 23-25).

Раздел 22 Плана на 2018 год имеет описание процесса переработки, технологических процессов и основного технологического оборудования, согласно которому дробильно-сортировочные установки предназначены для переработки добытого известняка в соответствии с технологическом процессом, оборудование по добыче известняка.

В разделе 3 Плана развития горных работ на 2019 год аналогичным образом определено качество полезного ископаемого и качество щебня в случае его производства из известняка, добытою в Мезыбском месторождении (пункт 3.1.2, страницы 27-34).

План на 2019 год также имеет указано качество породы (страницы 14-26), описание процесса добычи и оборудования (страница 79), технологии добычных работ, транспортировки горной массы (страница 84), содержит сведения о мероприятиях по совершенствованию технологий первичной переработки (подготовки) минерального, в котором указано, что дробильно-сортировочные установки предназначены для переработки добытого известняка в соответствии с технологическим процессом (страница 92), а также указаны технологические процессы и технологическое оборудование, где дробильно-сортировочный узел отнесен к оборудованию по переработке и производству щебня (страница 93).

Схожие условия по качеству породы и технологическому процессу содержатся в плане развития горных работ 2020 года.

Налогоплательщик не привёл доказательств того, что некорректное отражение результата анализа нумерации разделов технической документации в обжалуемом судебном акте повлекло формирование у суда неверных по сути выводов, поскольку представленные в материалы дела планы развития горных пород за 2018, 2019, 2020 годы содержат схожие условия и характеристики полезных ископаемых, добываемых обществом на Мезыбском месторождении, принципиальное отличие производственного цикла отсутствует, об обратном (к примеру, о проведенной модернизации) общество не заявляло.

Данный вывод обосновывается и тем, что деятельность налогоплательщика осуществляется на основании следующих документов: рабочему проекту "Разработка и рекультивация Мезыбского месторождения известняков", выполненному ООО "Горняк ЛТД" в 1993 году, дополнении к нему от 04.07.2005, технологической схемы переработки минерального сырья на дробильно-сортировочном комплексе общества, выполненная ООО "Фирма Гнейс" в 2003 году и согласованная начальником управления Северо-Какзского округа Госгортехнадзора.

На основании совокупности данных обстоятельств по результатам анализа технической и проектной документации налогоплательщика, суд первой инстанции обоснованно пришёл к выводу о том, что щебень Мезыбского месторождения соответствует требованиям ГОСТ 8267-93 «Щебень и гравий из плотных горных пород для строительных работ. Технические условия»; добыча полезного ископаемого включает в себя, в том числе, изъятие сырья из недр; переработку на дробильно-сортировочном оборудовании; грохочение, дробление, сортировку, промывку изъятого из недр минерального сырья на дробильно-сортировочном оборудовании; получение щебня, являющийся первичной продукцией разработки Мезыбского месторождения, а дробление известняка по доведению ископаемого до требований ГОСТа не является его дальнейшей переработкой с целью получения нового вида продукции, а входит в технологический процесс добычи полезного ископаемого.

В этой связи налоговый орган правомерно установил наличие оснований для признания щебня в качестве добытого полезного ископаемого и произвёл доначисление налога.

Доводы заявителя со ссылкой на заключение АНО «Центр экспертиз и оценки «Экспертное бюро» от 10.10.2022 № Э01/10/22 судом первой инстанции обоснованно отклонены.

В силу пункта 1 статьи 95 НК РФ в необходимых случаях для участия в проведении конкретных действий по осуществлению налогового контроля, в том числе при проведении выездных налоговых проверок, на договорной основе может быть привлечен эксперт. Экспертиза назначается в случае, если для разъяснения возникающих вопросов требуются специальные познания в науке, искусстве, технике или ремесле.

В соответствии с пунктом 3 статьи 95 Налогового кодекса Российской Федерации экспертиза назначается постановлением должностного лица налогового органа, осуществляющего выездную налоговую проверку, если иное не предусмотрено настоящим Кодексом.

В постановлении указываются основания для назначения экспертизы, фамилия эксперта и наименование организации, в которой должна быть произведена экспертиза, вопросы, поставленные перед экспертом, и материалы, предоставляемые в распоряжение эксперта.

Поскольку представленное заключение АНО «Центр экспертиз и оценки «Экспертное бюро» от 10.10.2022 № Э01/10/22 получено вне рамок проведения налоговой проверки, а также не в ходе судебного разбирательства, то указанный документ рассматривается судом в совокупности иных имеющихся в материалах дела доказательств, подлежащих оценке.

Кроме того, внесудебной экспертизе, проведенной налогоплательщиком, не придан статус заключения эксперта, предусмотренный статьей 86 АПК РФ.

О проведении судебной экспертизы участники дела в суде первой или апелляционной инстанции не заявляли.

Отклоняя довод общества о неправомерном применении инспекцией и судом актуальной редакции подпункта 10 пункта 2 статьи 337 НК РФ к правоотношениям 2018-2020 годов, апелляционный суд руководствуется следующим.

В силу пункта 4 статьи 5 НК РФ акты законодательства о налогах и сборах, отменяющие налоги, сборы и (или) страховые взносы, снижающие налоговые ставки, размеры сборов и (или) тарифы страховых взносов, устраняющие обязанности налогоплательщиков, плательщиков сборов, плательщиков страховых взносов, налоговых агентов, их представителей или иным образом улучшающие их положение, могут иметь обратную силу, если прямо предусматривают это.

01.09.2022 с целью недопущения существенного увеличения налоговой нагрузки на организации, осуществляющие добычу строительного камня разного фракционного состава (щебня), в новой редакции действует подпункт 10 пункта 2 статьи 337 НК РФ (введен Федеральным законом от 14.07.2022 N 323-ФЗ "О внесении изменений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации"), согласно которому добытым полезным ископаемым в целях расчета НДПИ признается камень строительный (за исключением камня строительного, предназначенного для получения щебня), а также щебень, налогообложение которого в соответствии с подпунктом 4 пункта 2 статьи 342 НК РФ производится по налоговой ставке 5,5 процентов.

Однако положениями Федерального закона от 14.07.2022 N 323-ФЗ "О внесении изменений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации" не предусмотрена возможность применения понижающего коэффициента к предыдущим налоговым периодам, в связи с чем указанный довод подлежит отклонению как основанный на неверном толковании норм налогового законодательства.

Невыявление налогового правонарушения в предыдущих налоговых периодах не лишает налоговый орган права на выявление его в последующих периодах. Налоговый кодекс Российской Федерации не ограничивает право налогового органа на выявление в ходе проверок обстоятельств, связанных с нарушениями при исчислении налога, даже если предыдущие проверки (камеральные или выездные) такого нарушения не установили. Выводы по результатам предыдущих налоговых проверок не являются обстоятельством, позволяющим сделать вывод о правомерности поведения налогоплательщика.

Кроме того, данные изменения не изменяют правовое регулирование вопроса определения видов добываемых полезных ископаемых, а только уточняют вид добываемого полезного ископаемого в случае, когда извлеченный известняк подвергается дальнейшему измельчению, поскольку и до внесения с 01.09.2022 изменений щебень признавался полезным ископаемым в целях исчисления НДПИ.

Судебная коллегия полагает, что обстоятельства, имеющие значение для дела, установлены судом первой инстацнии на основании полного, всестороннего и объективного исследования имеющихся в деле доказательств с учетом всех доводов и возражений участвующих в деле лиц, выводы Арбитражного суда Краснодарского края соответствуют фактическим обстоятельствам и представленным доказательствам, основаны на правильном применении норм материального и процессуального права.

Доводы, изложенные в апелляционной жалобе, сводящиеся к иной, чем у арбитражного суда, неверной трактовке законодательства, не могут служить основаниями для отмены судебного акта, так как не свидетельствуют о нарушении арбитражным судом первой инстанции норм права. Кроме того, данные доводы не опровергают выводы суда первой инстанции, а лишь выражают несогласие с ними, что не может являться основанием для отмены судебного акта.

Нарушений норм процессуального права, являющихся в силу части 4 статьи 270 АПК РФ безусловными основаниями для отмены судебного акта, судом апелляционной инстанции не установлено.

Руководствуясь статьями 258, 269 – 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации,



ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Краснодарского края от 03.11.2023 по делу № А32-11529/2023 оставить без изменения, апелляционную жалобу – без удовлетворения.

Постановление арбитражного суда апелляционной инстанции вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в порядке, определенном главой 35 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, в Арбитражный суд Северо-Кавказского округа.


Председательствующий Д.С. Гамов


Судьи М.А. Димитриев


Н.В. Сулименко