Постановление от 25 февраля 2024 г. по делу № А32-45314/2021

ПЯТНАДЦАТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД

Газетный пер., 34, г. Ростов-на-Дону, 344002, тел.: (863) 218-60-26, факс: (863) 218-60-27

E-mail: info@15aas.arbitr.ru, Сайт: http://15aas.arbitr.ru/


ПОСТАНОВЛЕНИЕ

арбитражного суда апелляционной инстанции

по проверке законности и обоснованности решений (определений)

арбитражных судов, не вступивших в законную силу

дело № А32-45314/2021
город Ростов-на-Дону
25 февраля 2024 года
15АП-247/2024


Резолютивная часть постановления объявлена 14 февраля 2024 года

Полный текст постановления изготовлен 25 февраля 2024 года

Пятнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Сурмаляна Г.А.,

судей Деминой Я.А., Долговой М.Ю.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания ФИО1,

при участии:

от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 5 по Краснодарскому краю: представитель по доверенности от 06.09.2023 ФИО2,

от Гирейского закрытого акционерного общества "Железобетон": представитель по доверенности от 30.03.2023 ФИО3,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 5 по Краснодарскому краю на решение Арбитражного суда Краснодарского края от 08.12.2023 по делу № А32-45314/2021,

заинтересованное лицо: Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы № 5 по Краснодарскому краю

УСТАНОВИЛ:

Гирейское закрытое акционерное общество "Железобетон" (далее также - общество, налогоплательщик) обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной ИФНС России № 5 по Краснодарскому краю (далее также - налоговый орган, инспекция) о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 25.03.2021 № 3 в части доначисления НДС в размере 4597785 руб., налога на прибыль в федеральный бюджет 486525 руб., налога на прибыль в краевой бюджет 4378722 руб., соответствующих пеней по этим налогам - по НДС 2057031,96 руб., по налогу на прибыль в федеральный бюджет 212221,78 руб., по налогу на прибыль в краевой бюджет 1911672,98 руб., а также в части неправомерно заявленного убытка.

Решением Арбитражного суда Краснодарского края от 22.08.2022 в удовлетворении заявленных требований отказано.

Постановлением Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 01.11.2022 решение Арбитражного суда Краснодарского края от 22.08.2022 оставлено без изменения.

Постановлением Арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 23.01.2023 решение Арбитражного суда Краснодарского края от 22.08.2022 и постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 01.11.2022 по настоящему делу отменено в части отказа в признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 5 по Краснодарскому краю от 25.03.2021 №3 в части доначисления 486525 руб. налога на прибыль в федеральный бюджет, 4378722 руб. налога на прибыль в краевой бюджет, 212221,78 руб. пеней по налогу на прибыль в федеральный бюджет, 1911672,98 руб. пеней по налогу на прибыль в краевой бюджет, а также в части неправомерно заявленного убытка. В отмененной части дело направлено на новое рассмотрение в Арбитражный суд Краснодарского края. В остальной части судебные акты по данному делу оставлены без изменения.

Суд кассационной инстанции указал, что размер подтвержденных расходов подлежит определению исходя из документов и сведений, представленных обществом, а также полученных в ходе проверки. Вывод о недоказанности хозяйственных операций по доставке товара общества его покупателям, нереальности самой доставки суды не сделали, имеющиеся в деле противоречия не устранили. Суды не оценили обстоятельства того, что инспекция в ходе проверки фактически установила субъектов предпринимательской деятельности, оказавших, по мнению судов, услуги обществу по перевозке железобетонных изделий в адрес его покупателей, тем самым и без содействия общества располагала сведениями, позволяющими установить фактическое исполнение по сделке. Что конкретно препятствовало инспекции в этих случаях самостоятельно без содействия со стороны общества вывести фактически совершенные хозяйственные операции из "теневого" (не облагаемого налогами) оборота, суды не установили.

Суд кассационной инстанции не согласился с позицией судов об отсутствии у общества права на учет фактически понесенных расходов при исчислении налога на прибыль.

В соответствии с пунктом 15 части 2 статьи 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в постановлении арбитражного суда кассационной инстанции должны быть указаны действия, которые должны быть выполнены лицами, участвующими в деле, и арбитражным судом первой или апелляционной инстанции, если дело передается на новое рассмотрение.

В соответствии с частью 2.1 статьи 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, указания арбитражного суда кассационной инстанции, в том числе на толкование закона, изложенные в его постановлении об отмене решения, судебного приказа, постановления арбитражных судов первой и апелляционной инстанций, обязательны для арбитражного суда, вновь рассматривающего данное дело.

При новом рассмотрении решением Арбитражного суда Краснодарского края от 08.12.2023 признано недействительным решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 5 по Краснодарскому краю от 25.03.2021 № 3 в части доначисления 486525 руб. налога на прибыль в федеральный бюджет, 4378722 руб. налога на прибыль в краевой бюджет, 212221,78 руб. пеней по налогу на прибыль в федеральный бюджет, 1911672,98 руб. пеней по налогу на прибыль в краевой бюджет, а также в части неправомерно заявленного убытка по налогу на прибыль в размере 256615 руб. С Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 5 по Краснодарскому краю в пользу Гирейского закрытого акционерного общества "Железобетон" взысканы судебные расходы по уплате государственной пошлины 3000 руб.

Не согласившись с принятым судебным актом, Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы № 5 по Краснодарскому краю обжаловала решение суда первой инстанции от 08.12.2023 в порядке, предусмотренном главой 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, и просила обжалуемый судебный акт отменить.

Апелляционная жалоба мотивирована тем, что при новом рассмотрении дела, суд первой инстанции, неверно интерпретировав вывод суда кассационной инстанции, принял незаконное решение от 08.12.2023, фактически не устранив указанные противоречия и не дав надлежащей правовой оценки ни доводам сторон, ни представленным в материалы дела доказательствам. Как указывает податель апелляционной жалобы, анализ обжалуемого решения суда первой инстанции от 08.12.2023 показал, что из указаний кассационного суда исполнено только одно – устранено противоречие в части реальности/нереальности самой доставки. При новом рассмотрении дела, суд первой инстанции не дал надлежащей правовой оценки доводам инспекции о том, что, несмотря на установление реальных исполнителей грузоперевозок, самостоятельно без содействия со стороны общества вывести фактически совершенные хозяйственные операции из "теневого" оборота не представлялось возможным ввиду отсутствия информации и документов, подтверждающих оплату услуг реальным исполнителям. Фактически суд первой инстанции признал право заявителя на расходы по перевозке ЖБИ и определил его налоговые обязательства расчетным путем на основании данных об аналогичных операциях иных перевозчиков заявителя в тот же период, а не на основании параметров реальных сделок с фактическими исполнителями. Между тем, данный подход противоречит нормам действующего законодательства и сложившейся судебной практике. В настоящем деле возможность применения "налоговой реконструкции" отсутствует. Для проведения "налоговой реконструкции" необходимы документы по услугам грузоперевозок ЖБИ, оказанным заявителю реальными исполнителями грузоперевозок ЖБИ – индивидуальными предпринимателями и физическими лицами, не зарегистрированными в качестве ИП. Таких документов заявитель не представил ни в инспекцию, ни в суд первой инстанции.

В отзыве на апелляционную жалобу Гирейское ЗАО "Железобетон" просило решение суда первой инстанции оставить без изменения, апелляционную жалобу – без удовлетворения.

В судебном заседании представители лиц, участвующих в деле, поддержали правовые позиции по спору.

Представитель Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 5 по Краснодарскому краю поддержал доводы апелляционной жалобы, просил обжалуемое решение отменить.

Представитель Гирейского закрытого акционерного общества "Железобетон" возражал против удовлетворения апелляционной жалобы по доводам, изложенным в отзыве на апелляционную жалобу.

Исследовав материалы дела, оценив доводы апелляционной жалобы, выслушав представителей участвующих в деле лиц, арбитражный суд апелляционной инстанции пришел к выводу о том, что апелляционная жалоба не подлежит удовлетворению по следующим основаниям.

Как следует из материалов дела, Гирейское закрытое акционерное общество "Железобетон" зарегистрировано в качестве юридического лица за ОГРН <***>, дата присвоения ОГРН: 13.11.2002, ИНН <***>, адрес (место нахождения): Краснодарский край, Гулькевичский район, пгт. Красносельский, ул. Строителей, дом 10; состоит на учете в Межрайонной ИФНС России № 5 по Краснодарскому краю.

Налоговым органом на основании решения заместителя начальника Инспекции от 28.09.2018 № 9 проведена выездная налоговая проверка (далее - ВНП) Гирейского ЗАО "Железобетон" по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания и перечисления) налогов и сборов за период с 11.01.2015 по 31.12.2017, по материалам которой составлен акт проверки от 23.09.2019 № 6 (далее по тексту - акт проверки).

По результатам рассмотрения акта и дополнения к акту, материалов проверки, возражений налогоплательщика Межрайонной ИФНС России № 5 по Краснодарскому краю принято решение от 25.03.2021 № 3 (вручено 25.03.2021), в соответствии с которым общая сумма претензий составила 13938035 руб., в том числе, налоги в общей сумме 9467074,92 руб., начислены пени в сумме 4182036,08 руб. Заявитель привлечен к налоговой ответственности в виде штрафа по пунктам 1, 3 статьи 122, пункту 1 статьи 126.1 Кодекса в общей сумме 32309 руб., установлен неправомерно заявленный убыток за 2017 год в размере 256615 руб.

Основанием для вынесения решения от 25.03.2021 № 3 послужили, в том числе, установленные налоговым органом обстоятельства, свидетельствующие о несоблюдении налогоплательщиком условий, предусмотренных подпунктом 2 пункта 2 статьи 54.1, статей 171, 172, 252 Налогового кодекса Российской Федерации, выразившиеся в неправомерном заявлении налоговых вычетов по НДС и завышении расходов, учитываемых при исчислении налога на прибыль организаций по взаимоотношениям с ООО "Регион-Строй", ООО "Регион-К" (далее - контрагенты). Налоговый орган пришел к выводу об отсутствии реальных хозяйственных операций по сделкам заявителя с указанными контрагентами.

Кроме того инспекцией установлено нарушение обществом положений: пункта 1 статьи 420, пункта 1 статьи 421 Налогового кодекса Российской Федерации в виде занижения налоговой базы по страховым взносам на сумму возмещаемых организацией работникам расходов по оплате медицинских осмотров; пункта 1 статьи 126.1 Налогового кодекса Российской Федерации в виде представления в налоговый орган справок по форме 2-НДФЛ, содержащих недостоверные сведения.

Гирейское закрытое акционерное общество "Железобетон" подало апелляционную жалобу в Управление Федеральной налоговой службы по Краснодарскому краю на решение Межрайонной ИФНС России № 5 по Краснодарскому краю от 25.03.2021 № 3 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, вынесенное по результатам выездной налоговой проверки.

Решением УФНС России по Краснодарскому краю от 01.07.2021 № 24-12-924 апелляционная жалоба Гирейское ЗАО "Железобетон" на решение Межрайонной ИФНС России № 5 по Краснодарскому краю от 25.03.2021 № 3 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения удовлетворена частично; решение Межрайонной ИФНС России № 5 по Краснодарскому краю от 25.03.2021 № 3 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения отменено в части привлечения к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 126.1 Налогового кодекса Российской Федерации в размере 18000 руб.

Исследовав материалы дела, выслушав представителей лиц, участвующих в деле, дав оценку представленным в материалы дела доказательствам, как каждому в отдельности, так и в их совокупности с учетом рекомендаций суда кассационной инстанции, суд первой инстанции пришел к выводу, что требования заявителя подлежат удовлетворению по следующим основаниям.

Согласно части 1 статьи 198 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

В соответствии с частью 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, наличия у органа надлежащих полномочий, а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, возлагается на орган, который его принял.

Частью 4 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации и пунктом 6 постановления Пленумов Верховного Суда Российской Федерации и Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 01.07.1996 N 6/8 "О некоторых вопросах, связанных с применением части первой Гражданского кодекса Российской Федерации" предусмотрено, что условиями принятия арбитражным судом решения о признании недействительными ненормативных правовых актов и незаконными решений и действий (бездействия) государственных органов является наличие одновременно двух обязательных условий: несоответствие их закону или иному нормативному правовому акту, а также нарушение прав и законных интересов заявителя.

В соответствии с частью 1 статьи 198, частью 4 статьи 200, частью 3 статьи 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, пунктом 6 постановления Пленумов Верховного Суда Российской Федерации и Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 01.07.1996 N 6/8 "О некоторых вопросах, связанных с применением части первой Гражданского кодекса Российской Федерации" ненормативный акт, решение и действие (бездействие) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц могут быть признаны недействительными или незаконными при одновременном несоответствии закону и нарушении прав и законных интересов заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Статьей 57 Конституции Российской Федерации установлено, что каждый обязан платить законно установленные налоги и сборы.

Согласно основополагающему принципу налогового законодательства, регламентированному в части 1 статьи 3 Налогового кодекса Российской Федерации, каждое лицо должно уплачивать законно установленные налоги и сборы.

Законодательство о налогах и сборах основывается на признании всеобщности и равенства налогообложения. При установлении налогов учитывается фактическая способность налогоплательщика к уплате налога.

Пунктом 1 статьи 52 Налогового кодекса Российской Федерации установлено, что налогоплательщик самостоятельно исчисляет сумму налога, подлежащую уплате за налоговый период, исходя из налоговой базы, налоговой ставки и налоговых льгот.

Статьей 101 Налогового кодекса Российской Федерации определено, что рассмотрение акта проверки и других материалов налоговой проверки, в ходе которой выявлены нарушения законодательства о налогах и сборах, а также представленных проверяемым лицом письменных возражений по указанному акту, завершается вынесением решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения либо об отказе в привлечении к ответственности.

Пунктом 6 статьи 100 Налогового кодекса Российской Федерации установлено, что лицо, в отношении которого проводилась налоговая проверка (его представитель), в случае несогласия с фактами, изложенными в акте налоговой проверки, а также с выводами и предложениями проверяющих в течение одного месяца со дня получения акта налоговой проверки вправе представить в соответствующий налоговый орган письменные возражения по указанному акту в целом или по его отдельным положениям.

При этом налогоплательщик вправе приложить к письменным возражениям или в согласованный срок передать в налоговый орган документы (их заверенные копии), подтверждающие обоснованность своих возражений.

В силу пункта 6 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации лицо, в отношении которого проводилась налоговая проверка, вправе ознакомиться с материалами налоговой проверки и дополнительных мероприятий налогового контроля в течение 10 дней со дня истечения срока проведения дополнительных мероприятий налогового контроля, указанного в соответствующем решении налогового органа, вправе представить в этот налоговый орган письменные возражения по результатам дополнительных мероприятий налогового контроля в целом или в части.

В соответствии с пунктом 2 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации налоговый орган обязан обеспечить лицу, в отношении которого проводилась налоговая проверка, возможность ознакомиться с материалами налоговой проверки и дополнительных мероприятий налогового контроля на территории налогового органа не позднее двух дней со дня подачи таким лицом соответствующего заявления. Ознакомление с такими материалами осуществляется путем их визуального осмотра, изготовления выписок, снятия копий. По окончании ознакомления составляется протокол.

Согласно пункту 14 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации несоблюдение должностными лицами налоговых органов требований, установленных Кодексом, может служить основанием для отмены решения налогового органа вышестоящим налоговым органом или судом.

По настоящему делу суд не установил обстоятельств, свидетельствующих о нарушении процедуры проведения и рассмотрения материалов налоговой проверки.

Налоговые последствия в виде применения налоговых вычетов по НДС правомерны лишь при наличии документов, отвечающих требованиям достоверности и подтверждающих реальность хозяйственных операций.

При этом, при оценке соблюдения данных требований Налогового кодекса Российской Федерации необходимо учитывать, что законодательство о налогах и сборах исходит из презумпции добросовестности налогоплательщика и иных участников правоотношений в сфере экономики.

Соответственно, на налоговом органе, оспаривающем реальность совершенных налогоплательщиком операций и обоснованность полученной в связи с этим налоговой выгоды, лежит бремя доказывания обстоятельств, которые могут свидетельствовать о невозможности осуществления спорных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг.

Налоговая выгода, полученная налогоплательщиком в связи с отражением в целях налогообложения расходов по налогу на прибыль и применением налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость не может быть признана обоснованной, если налоговым органом будет доказано, что приобретение товаров (работ, услуг) в действительности не имело места, а представленные налогоплательщиком документы являются недостоверными, о чем налогоплательщик не мог не знать

В силу пункта 3 статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации доказательство признается судом достоверным, если в результате его проверки и исследования выясняется, что содержащиеся в нем сведения соответствуют действительности.

В соответствии с положениями пункта 1 статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации, налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму НДС, исчисленную в соответствии со статьей 166 Налогового кодекса Российской Федерации, на установленные этой статьей налоговые вычеты.

Вычетам подлежат суммы данного налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в силу главы 21 Налогового кодекса Российской Федерации, и товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

В статье 172 Налогового кодекса Российской Федерации определен порядок применения налоговых вычетов, согласно которому налоговые вычеты, установленные статьей 171 Налогового кодекса Российской Федерации, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав после принятия на учет указанных товаров и при наличии соответствующих первичных документов.

Согласно статье 169 Налогового кодекса Российской Федерации, счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия к вычету сумм налога, предъявленных покупателю продавцом товаров.

Счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного пунктами 5 и 6 статьи 169 Налогового кодекса Российской Федерации, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению.

В пункте 5 статьи 169 Налогового кодекса Российской Федерации перечислены все обязательные реквизиты, которые должен содержать правильно оформленный счет-фактура. При этом, указанные реквизиты должны не только иметь место, но и содержать достоверные данные.

В соответствии с пунктом 6 статьи 169 Налогового кодекса Российской Федерации счет-фактура подписывается руководителем и главным бухгалтером организации либо иными лицами, уполномоченными на то приказом (иным распорядительным документом) по организации или доверенностью от имени организации. При выставлении счета-фактуры индивидуальным предпринимателем счет-фактура подписывается индивидуальным предпринимателем либо иным лицом, уполномоченным доверенностью от имени индивидуального предпринимателя, с указанием реквизитов свидетельства о государственной регистрации этого индивидуального предпринимателя.

Следовательно, право на возмещение налога на добавленную стоимость возникает при наличии совокупности четырех условий: получения счета-фактуры соответствующей требованиям статьи 169 Кодекса, и оприходования приобретенных товаров (работ, услуг) и подтверждения указанных операций соответствующими первичными документами.

В соответствии с пунктами 1, 2 статьи 9 Закона РФ от 21.11.1996 г. N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете в Российской Федерации" все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет.

Первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, а документы, форма которых не предусмотрена в этих альбомах, должны содержать следующие обязательные реквизиты:

а) наименование документа;

б) дату составления документа;

в) наименование организации, от имени которой составлен документ;

г) содержание хозяйственной операции;

д) измерители хозяйственной операции в натуральном и денежном выражении;

е) наименование должностей лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и правильность ее оформления;

ж) личные подписи указанных лиц.

Перечень лиц, имеющих право подписи первичных учетных документов, утверждает руководитель организации по согласованию с главным бухгалтером.

Документы, которыми оформляются хозяйственные операции с денежными средствами, подписываются руководителем организации и главным бухгалтером или уполномоченными ими на то лицами.

В соответствии с пунктом 13 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного Приказом Министерства Финансов Российской Федерации от 29.07.1998 г. N 34н, первичные учетные документы должны содержать следующие обязательные реквизиты: наименование документа, код формы, дату составления; наименование организации, от имени которой составлен документ, содержание хозяйственной операции; измерители хозяйственной операции (в натуральном и денежном выражении); наименование должностей лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и правильность ее оформления, личные подписи и их расшифровки

Таким образом, при соблюдении названных требований Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщик вправе претендовать на получение вычета при исчислении НДС.

При этом возможность применения налоговых вычетов по НДС обуславливается наличием реального осуществления хозяйственных операций.

Налоговый орган вправе отказать в их применении, в случае, если факт реального совершения хозяйственных операций не подтвержден надлежащими документами либо выявлена недобросовестность налогоплательщика, допущенная при совершении указанных операций.

Таким образом, обязанность по доказыванию правомерности применения вычетов по НДС возложена на налогоплательщика. При этом данные первичных документов, составляемых при совершении хозяйственной операции и представляемых налогоплательщиком в налоговые органы, должны отвечать установленным законодательством требованиям и содержать достоверные сведения об обстоятельствах, с которыми законодательство связывает реализацию права на осуществление налоговых вычетов по НДС. С учетом изложенного, основной целью сделки должна быть конкретная разумная хозяйственная цель, а не налоговая экономия.

В соответствии с позицией, изложенной в пункте 1 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды", представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

При этом налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

В соответствии с пунктом 10 данного постановления факт нарушения контрагентом налогоплательщика своих налоговых обязанностей сам по себе не является доказательством получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды. Налоговая выгода может быть признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и осторожности и ему должно было быть известно о нарушениях, допущенных контрагентом, в частности, в силу отношений взаимозависимости или аффилированности налогоплательщика с контрагентом.

Таким образом, помимо формальных требований, установленных положениями Налогового кодекса Российской Федерации, условием признания налоговой выгоды обоснованной является реальность хозяйственной операции, а также проявление налогоплательщиком должной степени осмотрительности при выборе контрагента.

Пунктами 3, 5 названного постановления определено, что налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера). О необоснованности налоговой выгоды могут свидетельствовать подтвержденные доказательствами доводы налогового органа о наличии, в том числе, следующих обстоятельств: невозможность реального осуществления налогоплательщиком указанных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг; отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу отсутствия управленческого или технического персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств. В случае наличия особых форм расчетов и сроков платежей, свидетельствующих о групповой согласованности операций, суду необходимо исследовать, обусловлены ли они разумными экономическими или иными причинами (деловыми целями).

Согласно пункту 6 указанного постановления судам необходимо иметь в виду, что следующие обстоятельства сами по себе не могут служить основанием для признания налоговой выгоды необоснованной:

создание организации незадолго до совершения хозяйственной операции;

взаимозависимость участников сделок; неритмичный характер хозяйственных операций;

нарушение налогового законодательства в прошлом; разовый характер операции;

осуществление операции не по месту нахождения налогоплательщика; осуществление расчетов с использованием одного банка;

осуществление транзитных платежей между участниками взаимосвязанных хозяйственных операций;

использование посредников при осуществлении хозяйственных операций.

Однако, эти обстоятельства в совокупности и взаимосвязи с иными обстоятельствами, в частности, указанными в пункте 5 постановления, могут быть признаны обстоятельствами, свидетельствующими о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды.

В соответствии с пунктом 9 данного постановления установление судом наличия разумных экономических или иных причин (деловой цели) в действиях налогоплательщика осуществляется с учетом оценки обстоятельств, свидетельствующих о его намерениях получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности. Судам необходимо учитывать, что налоговая выгода не может рассматриваться в качестве самостоятельной деловой цели. Поэтому если судом установлено, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, в признании обоснованности ее получения может быть отказано.

Таким образом, помимо формальных требований, установленных статьями 171, 172, 252 Налогового кодекса Российской Федерации, условием признания налоговой выгоды обоснованной является реальность хозяйственной операции, а также проявление налогоплательщиком должной степени осмотрительности при выборе контрагента.

При таких обстоятельствах возможность учета налоговых вычетов обусловливается наличием реального осуществления хозяйственных операций. Налоговый орган вправе отказать в предоставлении вычетов в случае, если факт реального совершения хозяйственных операций не подтвержден надлежащими документами либо выявлена недобросовестность налогоплательщика, допущенная при совершении указанных операций.

При этом, из правовой позиции, изложенной в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 20.04.2010 N 18162/09, следует, что доказательством должной осмотрительности служит не только представление стандартного перечня документов, но и обоснование мотивов выбора контрагента и пояснение обстоятельств заключения и исполнения договора с контрагентом, при чем последние обстоятельства должны в равной степени устанавливаться в целях установления факта реальности хозяйственной операции.

Кроме того, реальность хозяйственной операции определяется не только фактическим наличием и движением товара или выполнением работ, но и реальностью исполнения договора именно данным контрагентом, то есть наличием прямой связи с конкретным поставщиком, подрядчиком.

При этом обоснование выбора в качестве контрагента, а также доказательства фактических обстоятельств заключения и исполнения спорного договора имеют существенное значение для установления судом факта реальности исполнения договора именно заявленным контрагентом.

Таким образом, в деле о налоговом правонарушении первостепенное значение имеет сбор доказательств о конкретных хозяйственных проявлениях результатов сделок непосредственно в обороте самого налогоплательщика, а также третьих лиц, вовлеченных в движение товарно-материальных ценностей.

Обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, а также законности принятия оспариваемого решения и обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, возлагается на орган или лицо, которые приняли акт.

Вместе с тем, данные обстоятельства не исключают обязанности налогоплательщика доказать обоснованность предъявляемых расходов по операциям приобретения товаров (работ, услуг).

Поскольку право на вычеты по НДС носит заявительный характер, именно налогоплательщик должен доказать обстоятельства, подтверждающие соблюдение им условий, позволяющих учесть вычеты для целей налогообложения.

Налоговая выгода может быть признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и осторожности и ему должно было быть известно о нарушениях, допущенных контрагентом, в частности, в силу отношений взаимозависимости или аффилированности налогоплательщика с контрагентом.

В соответствии с пунктом 1 статьи 54.1 Налогового кодекса Российской Федерации не допускается уменьшение налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога в результате искажения сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или) бухгалтерском учете либо налоговой отчетности налогоплательщика.

В соответствии с пунктом 2 статьи 54.1 Налогового кодекса Российской Федерации при отсутствии обстоятельств, предусмотренных пунктом 1 статьи 54.1 Налогового кодекса Российской Федерации, по имевшим место сделкам (операциям) налогоплательщик вправе уменьшить налоговую базу и (или) сумму подлежащего уплате налога в соответствии с правилами соответствующей главы части второй Налогового кодекса Российской Федерации при соблюдении одновременно следующих условий:

1) основной целью совершения сделки (операции) не являются неуплата (неполная уплата) и (или) зачет (возврат) суммы налога;

2) обязательство по сделке (операции) исполнено лицом, являющимся стороной договора, заключенного с налогоплательщиком, и (или) лицом, которому обязательство по исполнению сделки (операции) передано по договору или закону.

Направляя дело на новое рассмотрение арбитражным судом кассационной инстанции указано на то, что при новом рассмотрении дела надлежит определить объем прав и обязанностей налогоплательщика по налогу на прибыль, исходя из подлинного экономического содержания соответствующей операции.

В силу положений части 2.1 статьи 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации указания арбитражного суда кассационной инстанции, в том числе на толкование закона, изложенные в его постановлении об отмене решения, судебного приказа, постановления арбитражных судов первой и апелляционной инстанций, обязательны для арбитражного суда, вновь рассматривающего данное дело.


Выполняя обязательные указания суда кассационной инстанции, суд первой инстанции пришел к выводу о том, что налоговым органом не был установлен действительный размер налоговых обязательств общества, что исказило реальный размер налоговых обязательств налогоплательщика по спорному налогу и противоречит принципу добросовестного налогового администрирования, предполагающего учет законных интересов налогоплательщика, в том числе его право на учет расходов при исчислении налога на прибыль организаций.

В данном случае налоговым органом документально не опровергнут факт реального осуществления перевозки продукции со склада завода-покупателям с привлечением для этих целей иных лиц, как и факт необходимости транспортных услуг в хозяйственной деятельности общества, в том числе по причине отсутствия собственного транспорта у налогоплательщика.

Факт перевозки продукции и доставки ее покупателям подтверждается товарно-транспортными накладными с отметками об отпуске товаров со склада готовой продукции, отметками водителей о приеме груза, персональными данными водителей (ФИО, паспорт или водительское удостоверение), марками и государственными номерами транспортных средств, которые непосредственно перевозили данный товар, видами перевозимого товара, адресами погрузки и разгрузки товаров.

Как следует из материалов дела, инспекцией допрошено 22 водителя, о чем представлены протоколы допроса, из которых – ФИО4 и ФИО5 не осуществляли перевозку для ООО "Регион-Строй" и ООО "Регион-К", некоторые подтвердили перевозку и свою подпись в ТТН, некоторые затруднились ответить на вопросы инспекции.

Большая часть водителей не допрошена (68 человек), но среди недопрошенных водителей многие зарегистрированы в системе ATI, имеют рейтинг, историю заказов, следовательно, осуществляют грузоперевозки на постоянной основе, то есть фактически осуществляют предпринимательскую деятельность в этой области без регистрации (ФИО6, ФИО7, ФИО8, ФИО9, ФИО10, ФИО11, ФИО12, ФИО13, ФИО14, ФИО15, ФИО16, ФИО17, ФИО18, ФИО19, ФИО20, ФИО21, ФИО22, ФИО23, ФИО24, ФИО25, ФИО26, ФИО27, ФИО28, ФИО29, ФИО30, ФИО31, ФИО32, ФИО33, ФИО34, ФИО35, ФИО36, ФИО37 и др.), имеют статус индивидуального предпринимателя (ФИО6, ФИО7, ФИО8, ФИО9, ФИО10, ФИО11, ФИО12, ФИО13, ФИО14, ФИО15, ФИО16, ФИО17, ФИО18, ФИО19, ФИО20, ФИО21, ФИО22, ФИО23, ФИО24, ФИО25, ФИО26, ФИО27, ФИО28, ФИО29, ФИО30, ФИО31, ФИО32, ФИО33, ФИО34, ФИО35, ФИО36, ФИО37 и др.), а допрошенные водители подтверждают собственный статус индивидуального предпринимателя, а также такой статус у родственников или знакомых (ФИО38, ФИО4, ФИО39, ФИО40, ФИО41 и др.).

Основная часть допрошенных водителей подтвердили оплату их услуг (ФИО38, Вид В.В., ФИО39, ФИО42, ФИО43, ФИО44., ФИО45, ФИО46, ФИО5, ФИО47, ФИО40, ФИО48, ФИО49, ФИО50, ФИО51, ФИО52, ФИО53, ФИО54).

Суд первой инстанции признал несостоятельными доводы инспекции об отсутствии (непредставлении) заявителем документов, подтверждающих фактически совершенные хозяйственные операции, необходимые для применения "налоговой реконструкции" по налогу на прибыль организаций. Налогоплательщиком раскрыты сведения (ТТН, реестры, акты выполненных работ), позволяющие установить лиц, которые реально оказывали транспортные услуги. Именно представленные обществом документы позволили налоговому органу установить, что по сделкам с ООО "Регион-Строй" и ООО "Регион-К" фактическими исполнителями являлись индивидуальные предприниматели и физические лица, что указано в решении налогового органа (стр. 5-7, 18, 22-24, 34-36, 50-51, 90-92), а также в письменной позиции инспекции по настоящему делу. Следовательно, налоговый орган установил лиц, которые получали доход, но налоги с него не оплачивали, в связи с чем, располагал сведениями и документами, позволявшими вывести фактически совершенные хозяйственные операции из «теневого» (не облагаемого налогами) оборота.

Поскольку налоговый орган не опроверг представленных обществом доказательств совершения операций по приобретению услуг у реальных перевозчиков через проблемных контрагентов и не доказал, что такие операции в действительности не совершались, то спорные расходы могут быть признаны таковыми для целей исчисления налога на прибыль на основании пункта 1 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации, так как являются необходимой составляющей установления действительного размера налогового обязательства общества по налогу на прибыль организаций за проверяемый период.

В рассматриваемом случае налоговому органу следовало определить расходы по цене транспортных услуг, оказанных непосредственно реальными перевозчиками, а не заявленными налогоплательщиком спорными контрагентами ООО "Регион-Строй", ООО "Регион-К".

Ссылки налогового органа на то, что реальные перевозчики находятся на специальном налоговом режиме (преимущественно единый налог на вмененный доход) не может служить безусловным основанием для непринятия расходов, поскольку налоговое законодательство не предусматривает возможность учета расходов в зависимости от применяемого налогового режима.

В период с января 2015 года по ноябрь 2016 года общая сумма оказанных услуг составила 28704947 руб., чему соответствует доначисление налога в размере 4865245,25 руб., в том числе в федеральный бюджет 486525 руб. (405785 руб. + 80740 руб.) и региональный бюджет 4378722,00 руб. (3652065 руб. – 726657 руб.). В 2017 году общая сумма оказанных услуг составила 302806 руб., чему соответствует убыток в размере 256615 руб.

В спорный период ООО "Строительные конструкции" осуществляло сравнимую перевозку железобетонных изделий. Так в феврале 2016 года ООО "Строительные конструкции" осуществило перевозку ЖБИ в город Пролетарск Ростовской области весом 25 т и 25,2 т, стоимость услуг составила 19800 руб. и 19880 руб. (8520 руб. + 11360 руб.) соответственно (договор от 08.02.2016, реестр за февраль 2016 года, ТТН от 10.02.2016 № 298, 299, от 27.02.2016 № 427, 428, 430, 431, 435, АВР от 29.02.2016 № 1). В свою очередь, в марте и мае 2016 года ООО "Регион-К" осуществило перевозку ЖБИ в г. Пролетарск Ростовской области весом 25 т, стоимость услуг составила 19800 руб.

ООО "Гидростройтехнологии СК" и ООО "Региональная транспортная компания" (далее – ООО "РТК") также оказывали транспортные услуги заводу, которые подтверждают схожую стоимость услуг спорных контрагентов. Так, ООО "Гидростройтехнологии СК" в июле, августе и сентябре 2017 года осуществило перевозку ЖБИ в п. Дорожный весом 19,8 т и 22 т стоимость 11270 руб. и 11296 руб. соответственно (договор от 01.07.2017 № 20, реестр за июль, август, сентябрь 2017 года, ТТН от 19.07.2017 № 2104, от 28.07.2017 № 2263, от 31.07.2017 № 2298, от 03.08.2017 № 2390, от 04.08.2017 № 2422, от 07.08.2017 № 2454, от 01.09.2017 № 2901, № 1924, от 04.09.2017 № 2954, от 05.09.2017 № 2985, от 06.09.2017 № 3009, от 08.09.2017 № 3046, от 09.09.2017 № 3060, № 3077, АВР от 31.07.2017 № 143, от 31.08.2017 № 179, 19.09.2017 № 217). ООО "РТК" в марте, апреле и августе 2017 года осуществило перевозку ЖБИ весом 22,4 т в п. Дорожный, стоимость услуг составила 10032 руб. (договор от 06.06.2016 № 9, реестры за март, апрель 2017 года, ТТН от 30.03.2017 № 675, № 676, № 678, № 68, от 01.04.2017 № 721, от 04.04.2017 № 755, № 767, от 02.08.2017 № 2376, АВР от 31.03.2017 №3, от 30.04.2017 № 7, от 31.08.2017 № 55). В свою очередь, в марте и апреле 2017 года ООО "Регион-К" осуществило перевозку ЖБИ в п. Дорожный весом 22,4 т и 22,7 т, стоимость услуг составила 10032 руб.

В сентябре 2017 года ООО "Гидростройтехнологии СК" осуществило перевозку ЖБИ в г. Тимашевск весом 23,6 т, стоимость 16464 руб. (договор от 01.07.2017 № 20, реестр за сентябрь 2017 года, ТТН от 14.09.2017 № 3138, от 29.09.2017 № 3241, АВР от 29.09.2017 № 217). В свою очередь, в октябре 2016 года ООО "Регион-К" осуществило перевозку ЖБИ в г. Тимашевск весом 3,25 т, стоимость услуг составила 15100 руб.

В октябре 2017 года ООО "Гидростройтехнологии СК" осуществило перевозку ЖБИ в г. Краснодар весом 21,8 т, стоимость 13208 руб. (договор от 01.07.2017 № 20, реестр за октябрь 2017 года, ТТН от 02.10.2017 № 3385, от 17.10.2017 № 3657, от 18.10.2017 № 3680, 3681, АВР от 31.10.2017 № 242). В свою очередь, в мае 2015 года ООО "РегионСтрой" осуществило перевозку ЖБИ в г. Краснодар весом 22,33 т, стоимость услуг составила 13494 руб.

ООО "РТК" в октябре 2016 года осуществило перевозку ЖБИ в г. Краснодар весом 25,5 т, стоимость услуг составила 14553 руб. (договор от 06.06.2016 № 9, реестр за октябрь 2016 года, ТТН от 29.10.2016 № 4882, № 4886-№ 4888, от 31.10.2016 № 4900, № 4911, № 4913, № 4916, АВР от 31.10.2016 №10). В свою очередь, в июне 2016 года ООО "Регион-К" осуществило перевозку ЖБИ в г. Краснодар весом 23,8 т, стоимость услуг составила 13192 руб. и 14269 руб.

ООО "РТК" в июле 2016 года осуществило перевозку ЖБИ в х. Шарошенский Волгоградской области весом 26 т, стоимость услуг составила 54949 руб. (договор от 06.06.2016 № 9, реестр за июль 2016 года, ТТН от 25.07.2016 № 2975, № 2973, от 29.07.2016 № 3100, № 3105, № 3106, АВР от 31.07.2016 №4). В свою очередь, в июле и октябре 2016 года ООО "Регион-К" осуществило перевозку ЖБИ в х. Шарошенский Волгоградской области весом 26 т, стоимость услуг составила 54950 руб.

Кроме того, ИП ФИО55 (является учредителем ООО "РТК") представил договор от 24.02.2014 № 22, заключенный в спорный период, подтверждающий схожие суммы перевозки негабаритного груза в г. Краснодар (2.24 руб. (п. 1.6 договора) х 1,18 = 2,64 руб. х 20 т/23 т/25 л/ 28 т х 220 км = 11 616,00 руб. / 13 358,00 руб. / 14 520,00 руб. / 16 262,00 руб.), т.е. до 20 т - 11500 руб., до 23 т - 13500 руб., до 25 т - 14 000 руб., до 28 т – 15500 руб.

В ответ на запрос ООО "РТК" предоставило информацию о стоимости перевозки железобетонных грузов в зависимости от общего веса и пункта разгрузки. Анализ представленных цен позволил обществу произвести расчет стоимости затрат на перевозку железобетонных изделий, выпущенных заводом и доставленных им покупателям.

Общая сумма затрат на доставку железобетонных конструкций покупателям в 2015-2016 гг. составила 28645887 руб., чему соответствует доначисление налога в размере 4 855 235,08 руб., в том числе в федеральный бюджет 485524 руб. (404976 руб. + 80548 руб.) и региональный бюджет 4369712 руб. (3644783 руб. + 724929 руб.).

Общая сумма затрат на доставку железобетонных конструкций покупателям в 2017 году составила 302806 руб., чему соответствует убыток по налогу на прибыль в размере 256615 руб.

Приведенный заявителем расчет расходов является обоснованным с точки зрения правильности исчисления действительных обязательств налогоплательщика.

С учетом изложенного, расходы налогоплательщика по налогу на прибыль в 2015- 2016 гг. составляют 28948693 руб. и в 2017 г. – 302806 руб., в связи с чем, доначисление по налогу на прибыль организаций в размере 4855235,08 руб., соответствующих пени, а также суммы доначисленного убытка в размере 256615 руб. является незаконным.

Налогоплательщиком представлен анализ стоимости транспортных услуг на основании данных об аналогичных операциях иных перевозчиков в тот же период, которые приняты налоговым органом к учету затрат в целях исчисления налога на прибыль в спорный период.

Возражений по расчету заявителя в части арифметических подсчетов и соответствия первичным документам налоговым органом в материалы дела не представлено.

Расчет проверен судом первой инстанции, признан методологически и арифметически верным, что подтверждает соответствие рыночным ценам заявленных налогоплательщиком затрат (28704947 рублей за 2015-2016 гг. и 302806 рублей за 2017 г.).

Контррасчет налоговым органом в материалы дела не представлен.

Кроме того, суд апелляционной инстанции признает необходимым отметить следующее.

Исходя из положений пунктов 1 и 3 статьи 3, статьи 54.1 Налогового кодекса Российской Федерации, а также правовых позиций, изложенных в актах Конституционного Суда Российской Федерации (в том числе постановления от 28.03.2000 N 5-П, от 17.03.2009 N 5-П, от 22.06.2009 N 10-П, определения от 04.07.2017 N 1440-О, от 27.02.2018 N 526-О, от 26.03.2020 N 544-О), в постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды", по общему правилу не допускается извлечение налоговой выгоды из потерь казны налогоплательщиками, использующими формальный документооборот с участием организаций, не ведущих реальной экономической деятельности и не исполняющих налоговые обязательства в связи со сделками, оформляемыми от их имени ("технические" компании), при том, что лицом, осуществляющим исполнение, является иной субъект.

Если в цепочку поставки товаров (работ, услуг, сырья) включены "технические" компании, и в распоряжении налогового органа имеются достаточные сведения и доказательства, в том числе раскрытые налогоплательщиком - покупателем, позволяющие однозначно установить лицо, которое реально действовало в рамках хозяйственного оборота (осуществило фактическое исполнение по сделке с товаром и уплатило причитавшиеся при ее исполнении суммы налогов), то необоснованной налоговой выгодой покупателя может быть признана та часть расходов, учтенных при исчислении налога на прибыль организаций, и примененных им налоговых вычетов по НДС, которая приходится на наценку, добавленную "техническими" компаниями.

Соответствующие правовые позиции ранее были изложены, в том числе, в определениях Верховного Суда Российской Федерации от 04.03.2015 N 302-КГ14-3432, от 27.09.2018 N 305-КГ18-7133, от 15.12.2021 N 305-ЭС21-18005.

В силу статьи 57 Конституции Российской Федерации, закрепляющей обязанность уплаты лишь законно установленных налогов и сборов, во взаимосвязи с ее статьями 15 и 18 налоговая обязанность должна, среди прочего, пониматься как обязанность платить налоги в размере не большем, чем это предусмотрено законом, а механизм налогообложения должен обеспечивать полноту и своевременность их взимания и одновременно правомерность деятельности уполномоченных органов и должностных лиц (постановления от 28 марта 2000 года N 5-П, от 17 марта 2009 года N 5-П, от 22 июня 2009 года N 10-П, от 3 июня 2014 года N 17-П, от 6 июня 2019 года N 22-П, от 19 декабря 2019 года N 41-П, определение от 27.02.2018 N 526-О и др.).

Налоговые органы не освобождаются от обязанности в рамках контрольных процедур принимать исчерпывающие меры, направленные на установление действительного размера налогового обязательства налогоплательщика, что исключало бы возможность вменения ему налога в размере большем, чем это установлено законом.

Выявление необоснованной налоговой выгоды не предполагает определения налоговой обязанности в более высоком размере (что означало бы применение санкции), а может служить основанием для доначисления суммы налога, подлежащей уплате в бюджет таким образом, как если бы налогоплательщик не злоупотреблял правом (определения Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации от 05.04.2018 N 305-КГ17-20231, от 06.03.2018 N 304-КГ17-8961, от 30.09.2019 N 307-ЭС19-8085, от 28.10.2019 N 305-ЭС19-9789, от 19.05.2021 N 309-ЭС20-23981 и др.).

Применительно к операциям налогоплательщика, совершенным с использованием спорных контрагентов это означает, что возможность применения налоговой реконструкции, в том числе в условиях действия статьи 54.1 Кодекса, определяется не формальными, а материальными условиями - установлением, в том числе при содействии самого налогоплательщика, лица, которое фактически производило исполнение по сделке, таким образом, чтобы вывести реально совершенные хозяйственные операции из не облагаемого налогами оборота и осуществить их полное налогообложение (определение Верховного Суда Российской Федерации от 19.05.2021 N 309-ЭС20-23981).

Судом установлено, что реальность перевозки товара общества его покупателям с помощью третьих лиц инспекцией не оспаривалась, а напротив было установлено, что транспортные услуги реально осуществлены индивидуальными предпринимателями или физическими лицами, а значит реальность транспортных услуг, связанных с хозяйственной деятельностью налогоплательщика, исходя из материалов дела, следует признать подтвержденными.

Инспекцией не установлены факты задвоения транспортных услуг (одновременное наличие транспортных услуг от реальных исполнителей и искусственное документальное формирование этих же услуг с участием спорных контрагентов без их встраивания в цепочку реальных сделок), не устанавливалось несоответствие цены транспортных услуг рыночным ценам (многократного отклонения ее от рыночной).

Налоговым органом не установлены факты наличия наценки (не установлено завышение стоимости транспортных услуг при оформлении отношений со спорными контрагентами по сравнению со стоимостью транспортных услуг в регионе или что стоимость транспортных услуг по документам со спорными контрагентами существенным образом отличалась от цены аналогичных транспортных услуг реальных перевозчиков).

В рамках рассматриваемой проверки имелись условия для проведения "налоговой реконструкции" хозяйственных операций при применении статьи 54.1 Налогового кодекса Российской Федерации, поскольку налоговый орган располагал сведениями и документами, которые позволяли установить фактическое исполнение по сделкам и определить размер налоговых обязательств с учетом реального характера сделок и их действительного экономического смысла.

Несмотря на непредставление налогоплательщиком документов, подтверждающих оплату транспортных услуг, с учетом имеющихся в деле доказательств, принимая во внимание обязательные указания суда кассационной инстанции, суд первой инстанции обоснованно принял заявленную налогоплательщиком стоимость транспортных услуг в качестве расходов заявителя и признал неправомерным определение инспекцией объема прав и обязанностей налогоплательщика по налогу на прибыль.

Таким образом, выполняя указания суда кассационной инстанции и устраняя ранее выявленные недостатки, суд первой инстанции пришел к верному выводу о незаконности доначисления налоговым органом налога на прибыль в размере 4865247 руб., соответствующих пеней по данному налогу, а также неправомерно заявленного убытка по налогу на прибыль в размере 256615 руб., требования заявителя в указанной части подлежат удовлетворению.

Доводы, приведенные в апелляционной жалобе, были предметом рассмотрения в суде первой инстанции и получили надлежащую правовую оценку.

Несогласие с оценкой имеющихся в деле доказательств и с толкованием судом первой инстанции норм материального права, подлежащих применению в деле, не свидетельствует о том, что судом допущены нарушения, не позволившие всесторонне, полно и объективно рассмотреть дело.

Фактически доводы апелляционной жалобы направлены на переоценку обстоятельств дела, исследованных судом первой инстанции, по существу сводятся к несогласию с выводами суда первой инстанции, но не содержат фактов, которые не были бы учтены судом при рассмотрении дела.

С учетом изложенного, основания для отмены обжалованного судебного акта по доводам, приведенным в апелляционной жалобе, у суда апелляционной инстанции отсутствуют.

Нарушений или неправильного применения норм материального или процессуального права, являющихся в силу части 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации основанием к отмене или изменению обжалуемого судебного акта, судом апелляционной инстанции не установлено.

На основании изложенного, руководствуясь статьями 258, 269 - 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Краснодарского края от 08.12.2023 по делу № А32-45314/2021 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление арбитражного суда апелляционной инстанции вступает в законную силу со дня его принятия.

Постановление может быть обжаловано в порядке, определенном главой 35 Арбитражного процессуального Кодекса Российской Федерации, в Арбитражный суд Северо-Кавказского округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня его вступления в законную силу, через арбитражный суд первой инстанции.

Председательствующий Г.А. Сурмалян

Судьи Я.А. Демина

М.Ю. Долгова