Решение от 13 января 2023 г. по делу № А78-5792/2022

АРБИТРАЖНЫЙ СУД ЗАБАЙКАЛЬСКОГО КРАЯ

672002, Выставочная, д. 6, Чита, Забайкальский край

http://www.chita.arbitr.ru; е-mail: info@chita.arbitr.ru


ИМЕНЕМ РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ


РЕШЕНИЕ

Дело №А78-5792/2022
г. Чита
13 января 2023 года
Резолютивная часть решения объявлена 12 января 2023 года

Решение изготовлено в полном объёме 13 января 2023 года


Арбитражный суд Забайкальского края в составе судьи Минашкина Д.Е.,

при ведении протокола судебного заседания секретарём ФИО1,

рассмотрел в открытом судебном заседании дело по заявлению

общества с ограниченной ответственностью «Горнорудная компания Дархан»

к Управлению Федеральной налоговой службы по Забайкальскому краю

о признании частично недействительным решения от 11.02.2022 №2.22-16/9,


при участии в судебном заседании:

от заявителя – ФИО2, представителя по доверенности от 29.11.2022 №ДРХ-38/22;

от заинтересованного лица – ФИО3, главного госналогинспектора правового отдела по доверенности от 22.02.2022; ФИО4, главного госналогинспектора правового отдела по доверенности от 22.02.2022; ФИО5, главного госналогинспектора отдела выездных налоговых проверок по доверенности от 04.07.2022.


Общество с ограниченной ответственностью «Горнорудная компания Дархан» (далее - заявитель, ООО «ГРК Дархан», общество) обратилось в арбитражный суд с заявлением, уточненным в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее – АПК РФ), принятым к рассмотрению по правилам статьи 159 АПК РФ, о признании недействительным решения Управления Федеральной налоговой службы по Забайкальскому краю (далее - заинтересованное лицо, УФНС России по Забайкальскому краю, налоговый орган) от 11.02.2022 №2.22-16/9 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части:

- доначисления налога на прибыль за 2019 год в сумме 3 548 452 руб., пени за несвоевременную уплату налога на прибыль в сумме 834 309 руб., штрафа за неуплату налога на прибыль в сумме 44 356 руб.;

- доначисления НДПИ в сумме 49 103 616 руб., пени за несвоевременную уплату НДПИ в сумме 19 161 189,63 руб., штрафа за неуплату НДПИ в сумме 401 578 руб.;

- доначисления налога на имущество в сумме 3 745 764 руб., пени за несвоевременную уплату налога на имущество в сумме 878 337,17 руб. штрафа за неуплату налога на имущество в сумме 43 933 руб.;

- уменьшения остатка неперенесенного убытка за 2017 год на сумму 3 456 483 руб., за 2018 год на сумму 15 693 116 руб.

В судебном заседании представитель общества поддержал его уточненное заявление, а представители налогового органа оспорили доводы заявителя по основаниям, изложенным в отзыве и дополнениях к нему, просили отказать в удовлетворении заявленного требования.

Рассмотрев материалы дела, выслушав доводы сторон, суд установил следующее.

Общество с ограниченной ответственностью «Горнорудная компания Дархан» зарегистрировано в Едином государственном реестре юридических лиц за ОГРН <***>, ИНН <***>, адрес: 672012, <...>, помещ. 5.

Управление Федеральной налоговой службы по Забайкальскому краю зарегистрировано в Едином государственном реестре юридических лиц за ОГРН <***>, ИНН <***>, адрес: 672000, <...>.

В отношении общества налоговым органом проведена выездная налоговая проверка, по результатам которой составлен акт №16-08/1 от 26.05.2021 с дополнением к нему №16-08/2 от 28.10.2021 (т. 1, л.д. 38-141, 143-159, т. 6, л.д. 112-144, т. 7, т. 8), вынесено решение №2.22-16/9 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 11.02.2022 (т. 2, л.д. 1-106, т. 5, л.д. 3-171, т. 6, л.д. 2-111).

Общество, считая указанное решение нарушающим его права и законные интересы, обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании его недействительным в рассматриваемой части.

Согласно пунктам 1, 5 статьи 4 АПК РФ заинтересованное лицо вправе обратиться в арбитражный суд за защитой своих нарушенных или оспариваемых прав и законных интересов в порядке, установленном настоящим Кодексом. Если для определенной категории споров федеральным законом установлен претензионный или иной досудебный порядок урегулирования, либо он предусмотрен договором, спор передается на разрешение арбитражного суда после соблюдения такого порядка.

Из материалов дела следует, что оспоренное в судебном порядке решение налогового органа являлось предметом рассмотрения Межрегиональной инспекции ФНС России по Дальневосточному федеральному округу, которая своим решением от 18.05.2022 №07-10/1782@ оставило апелляционную жалобу общества без удовлетворения, а решение УФНС России по Забайкальскому краю признало вступившим в законную силу со дня принятия решения по апелляционной жалобе (т. 3, л.д. 24-31).

С учетом изложенного, суд признает соблюдение заявителем досудебного порядка урегулирования спора, обязательность которого предусмотрена пунктом 2 статьи 138 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ).

В соответствии со статьей 123 Конституции Российской Федерации, статьями 7, 8, 9 АПК РФ судопроизводство осуществляется на основе состязательности и равноправия сторон.

Согласно части 1 статьи 65 АПК РФ каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений. Обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия государственными органами, органами местного самоуправления, иными органами, должностными лицами оспариваемых актов, решений, совершения действий (бездействия), возлагается на соответствующие орган или должностное лицо.

В соответствии с частью 4 статьи 200 АПК РФ при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушает оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Согласно части 5 статьи 200 АПК РФ обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).

По существу оспариваемых обществом доначислений по налогу на добычу полезных ископаемых (далее – НДПИ), налога на имущество и налога на прибыль организаций суд отмечает следующее.

По результатам выездной налоговой проверки ООО «ГРК Дархан» доначислен НДПИ за апрель, июнь-декабрь 2017 года, январь-декабрь 2018 года, январь-декабрь 2019 года в сумме 49 189 067 руб., соответствующие ему пени в сумме 19 161 189,62 руб., предъявлен штраф по п. 1 ст. 122 НК РФ за его неуплату в размере 401 578 руб. Кроме того, пунктом 3.5.3 оспариваемого решения налогоплательщику предложено уменьшить налог на добычу полезных ископаемых, заявленный в налоговой декларации (рег. №96404577 от 18.03.2019) за март 2017 года на 73 423 руб., налоговой декларации (рег. №74105930 от 29.06.2017) за май 2017 года на 12 028 руб.

При этом обществом с учетом сформированного предмета спора в отношении НДПИ решение налогового органа оспаривается в части дополнительного начисления налога за периоды 2017-2019 годов на сумму 49 103 616 руб., пени по нему - 19 161 189,62 руб., штрафа - 401 578 руб., относительно чего суд приходит к следующим выводам.

В соответствии со статьей 334 НК РФ ООО «ГРК Дархан» в рассматриваемых периодах являлось плательщиком НДПИ.

ООО «ГРК Дархан» добыча полезного ископаемого осуществлялась на основании лицензии ЧИТ 02586 БР, с целевым назначением и видами работ: геологическое изучение, разведка и добыча рудного золота и серебра в пределах Верхне-Тургинской площади в Оловяннинском районе Забайкальского края. Лицензия зарегистрирована отделом Центрсибнедра по Забайкальскому краю 07.08.2015 сроком окончания действия 25.02.2037 (т. 16, л.д. 153, т. 23, л.д. 71-80).

Согласно материалам дела, данным налоговой проверки и что не оспаривалось заявителем, отработка месторождения ООО «ГРК Дархан» в спорных периодах осуществлялась на основании проектной документации на техническое перевооружение «Горно-перерабатывающий комплекс по переработке золотосеребряных руд месторождения «Кирченовское». Опытно-промышленная отработка карьера»; «Горно-перерабатывающий комплекс по переработке золотосеребряных руд месторождения «Кирченовское». Золотоизвлекательная фабрика», согласованной ТКР Центрсибнедра по Забайкальскому краю протоколом от 15.06.2016 №10-09-56/27-16-заб (утвержденной 21.06.2016 на период опытно-промышленной отработки до 31.12.2018), для геологических запасов по Кирченовскому месторождению, поставленных на государственный баланс согласно протоколу №365 Заседания территориальной комиссии по запасам полезных ископаемых при Читагеолкоме от 26.04.1995; «Горноперерабатывающий комплекс по переработке золотосеребряных руд месторождения «Кирченовское». Карьер», согласованной ТКР Центрсибнедра по Забайкальскому краю протоколом от 19.12.2018 №10-09-56/97-18-Заб, для геологических запасов по Кирченовскому месторождению, поставленных на государственный баланс согласно протоколу ТКЗ Центрсибнедра №1616 от 07.08.2018 (т. 3, л.д. 36-38, 44-45, 49-54, 55-56, т. 10, л.д. 161-164, т. 11, л.д. 7-133, 135-141, т. 12, л.д. 106-149, т.т. 16, 17, т. 26, л.д. 9-166).

На основании статьи 336 НК РФ объектом налогообложения по налогу на добычу полезных ископаемых признаются полезные ископаемые, добытые из недр на территории Российской Федерации на участке недр, предоставленном налогоплательщику в пользование в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Согласно пункту 1 статьи 337 НК РФ полезным ископаемым признается продукция горнодобывающей промышленности и разработки карьеров, содержащаяся в фактически добытом (извлеченном) из недр (отходов, потерь) минеральном сырье (породе, жидкости и иной смеси), первая по своему качеству соответствующая национальному стандарту, региональному стандарту, международному стандарту, а в случае отсутствия указанных стандартов для отдельного добытого полезного ископаемого - стандарту организации.

Виды добытого полезного ископаемого отражены в пункте 2 статьи 337 НК РФ.

В соответствии с подпунктом 13 пункта 2 статьи 337 НК РФ к объектам обложения НДПИ, согласно пункту 1 статьи 336 НК РФ, отнесён такой вид полезного ископаемого, как полупродукты, содержащие в себе один или несколько драгоценных металлов (золото, серебро, платина, палладий, иридий, родий, рутений, осмий), получаемые по завершении комплекса операций по добыче драгоценных металлов, в т.ч.: лигатурное золото (сплав золота с химическими элементами, шлиховое или самородное золото) соответствующее национальному стандарту (техническим условиям) и (или) стандарту (техническим условиям) организации - налогоплательщика; концентраты.

В соответствии с проектом разработки месторождения добытым полезным ископаемым для общества являются золотосодержащие слитки (сплав Доре), отвечающие требованиям ТУ 117-2-7-75 «Золото лигатурное» (т. 17, л.д. 94, т. 20, л.д. 8).

На данное обстоятельство содержится указание и в учетной политике общества, утвержденной приказом генерального директора общества №73 от 30.12.2016 на 2017 год, действовавшей в 2018-2019 годах с учетом приказов №52 от 30.12.2017, №140 от 28.12.2018 (т. 10, л.д. 106, 113, 114).

Налоговая база по НДПИ определяется налогоплательщиком самостоятельно в отношении каждого добытого полезного ископаемого (в том числе компонентов, извлекаемых из недр попутно при добыче основного полезного ископаемого). Налоговой базой при добыче драгоценных металлов является стоимость добытых полезных ископаемых, определённая в соответствии со статьёй 340 НК РФ (пп. 1 п. 2 ст. 338 НК РФ).

Согласно пункту 1 статьи 339 НК РФ количество добытого полезного ископаемого определяется налогоплательщиком самостоятельно. В зависимости от добытого полезного ископаемого его количество определяется в единицах массы или объема.

Пунктом 2 статьи 339 НК РФ закреплено, что количество добытого полезного ископаемого определяется прямым (посредством применения измерительных средств и устройств) или косвенным (расчетно, по данным о содержании добытого полезного ископаемого в извлекаемом из недр (отходов, потерь) минеральном сырье) методом, если иное не предусмотрено настоящей статьей. В случае, если определение количества добытых полезных ископаемых прямым методом невозможно, применяется косвенный метод.

Применяемый налогоплательщиком метод определения количества добытого полезного ископаемого подлежит утверждению в учетной политике налогоплательщика для целей налогообложения и применяется налогоплательщиком в течение всей деятельности по добыче полезного ископаемого. Метод определения количества добытого полезного ископаемого, утвержденный налогоплательщиком, подлежит изменению только в случае внесения изменений в технический проект разработки месторождения полезных ископаемых в связи с изменением применяемой технологии добычи полезных ископаемых.

Выездной налоговой проверкой установлено, что добыча руды в 2017-2018 годах произведена в соответствии с проектной документацией «Дополнение на техническое перевооружение «Горно-перерабатывающий комплекс по переработке золотосеребряных руд месторождения Кирченовское. Опытно-промышленная отработка карьера» (2016), не утвержденной в установленном порядке.

Эксплуатационные потери, понесенные налогоплательщиком в периодах 2017-2018 годов, налоговый орган признал сверхнормативными, и потому подлежащими налогообложению по ставкам, предусмотренным п. 2 ст. 342 НК РФ.

Первичная переработка добытой руды в 2019 году произведена в соответствии с проектной документацией «Горноперерабатывающий комплекс по переработке золотосеребряных руд месторождения Кирченовское. Золотоизвлекательная фабрика» (проект ЗИФ) (2015), утвержденной до 31.12.2018, что налоговым органом признано в качестве переработки руды на ЗИФ без утвержденного в установленном порядке технического проекта.

Из материалов дела и данных налоговой проверки следует, что 30.09.2015 протоколом ТКР Центрсибнедра по Забайкальскому краю №10-09-56/34-15-заб согласована проектная документация «Горно-перерабатывающий комплекс по переработке золотосеребряных руд месторождения Кирченовское. Опытно - промышленная отработка карьера» разработчик ООО «ПитерГОРпроект-Восток», 2015 г. на срок 3,5 года (т. 16, л.д. 2-123, 124-129).

ООО «ГРК Дархан» 17.08.2016 выдано задание на проектирование ООО «Забайкальская проектная компания». Разработка дополнения к проектной документации связана с переходом на буровзрывной способ рыхления вмещающих пород и золотосеребряных руд месторождения «Кирченовское».

В разделе 4.2 проектной документации «Горно-перерабатывающий комплекс по переработке золотосеребряных руд месторождения Кирченовское. Опытно - промышленная отработка карьера» указано, что буровзрывные работы в рамках опытно промышленных работ не предусмотрены (т. 16, л.д. 48).

Вместе с тем в разделе 4.2 документации на техническое перевооружение «Горно-перерабатывающий комплекс по переработке золотосеребряных руд месторождения «Кирченовское». Опытно-промышленная отработка карьера» отражено, что анализ физико-механических свойств пород Кирченовского месторождения показывает, что массив месторождения представлен крепкими скальными и полускальными породами, что предопределяет при выемке породы и руды применение буровзрывных работ.

Как установлено выездной налоговой проверкой и не опровергается обществом, на протяжении 2017-2018 годов оно осуществляло разработку руд месторождения «Кирченовское» с применением буровзрывных работ согласно документации на техническое перевооружение «Горно-перерабатывающий комплекс по переработке золотосеребряных руд месторождения «Кирченовское». Опытно-промышленная отработка карьера».

Применение организацией при добыче полезного ископаемого в 2017 и 2018 годах буровзрывных работ подтверждается также планом развития горных работ на 2017 год (раздел 5.4, т. 18, л.д. 16, 81) и материалами, полученными по встречным мероприятиям налогового контроля от ООО «Николаевский карьер», ООО «Урюмкан» (т. 87, л.д. 12, 14, т.т. 21, 22).

Статьей 23.2 Закона РФ от 21.02.1992 №2395-1 «О недрах» в редакции рассматриваемых периодов (далее - Закон «О недрах») предусмотрено, что технические проекты и иная проектная документация на выполнение работ, связанных с пользованием недрами, изменения, вносимые в технические проекты и иную проектную документацию на выполнение работ, связанных с пользованием недрами, за исключением проектной документации на разработку технологий геологического изучения, разведки и добычи трудноизвлекаемых полезных ископаемых, до утверждения подлежат согласованию с комиссией, которая создается федеральным органом управления государственным фондом недр и в состав которой включаются представители уполномоченных Правительством Российской Федерации федеральных органов исполнительной власти, в отношении участков недр местного значения - с органами государственной власти соответствующих субъектов Российской Федерации. Проектная документация на разработку технологий геологического изучения, разведки и добычи трудноизвлекаемых полезных ископаемых, изменения, вносимые в указанную проектную документацию, до утверждения подлежат согласованию с комиссией, которая создается федеральным органом управления государственным фондом недр и в состав которой включаются представители уполномоченных Правительством Российской Федерации федеральных органов исполнительной власти и уполномоченных органов государственной власти соответствующих субъектов Российской Федерации.

Порядок подготовки, согласования и утверждения технических проектов разработки месторождений полезных ископаемых и иной проектной документации на выполнение работ, связанных с пользованием участками недр, устанавливается Правительством Российской Федерации по видам полезных ископаемых и видам пользования недрами.

Постановлением Правительства Российской Федерации от 03.03.2010 №118 утверждено Положение о подготовке, согласовании и утверждении технических проектов разработки месторождений полезных ископаемых и иной проектной документации на выполнение работ, связанных с пользованием участками недр, по видам полезных ископаемых и видам пользования недрами, действовавшее до 01.03.2022 (далее – Положение №118), в соответствии с которым, проектная документация, до утверждения пользователем недр, подлежит согласованию с комиссией, создаваемой Федеральным агентством по недропользованию или его соответствующим территориальным органом (далее - комиссия).

В соответствии с п.п. 2, 12, 13 и 21 Положения №118 комиссия по рассмотрению проектной документации на разработку месторождений твердых полезных ископаемых, созданной Роснедрами или его территориальным органом, осуществляет рассмотрение проектной документации на соответствие условиям пользования недрами, установленными в лицензии на пользование недрами и требованиям законодательства Российской Федерации о недрах, в том числе требованиями рационального комплексного использования и охраны недр.

Согласно пункту 9 Положения №118 комиссия осуществляет в отношении твердых полезных ископаемых согласование конкретных видов проектных документов, а именно - проектов опытно-промышленной разработки месторождений, технических проектов разработки месторождений, технических проектов ликвидации или консервации горных выработок, скважин, иных подземных сооружений, технологических схем первичной переработки минерального сырья.

В этой связи следует признать, что рассмотрение и согласование изменений (дополнений), вносимых в проектную документацию с учетом пункта 25 Положения, осуществляется также и в отношении указанных видов проектной документации.

Таким образом, документация на техническое перевооружение «Горно-перерабатывающий комплекс по переработке золотосеребряных руд месторождения «Кирченовское». Опытно-промышленная отработка карьера» подлежала согласованию в соответствии с вышеприведенным порядком.

Заслуживает внимание и то обстоятельство, что Росприроднадзором по результатам проверки ООО «ГРК Дархан» как недропользователя в пункте 4.1.2 раздела 6 акта от 19.06.2020 №АТНВЗ-115 (стр. 22) отмечено, что дополнение к проекту опытно – промышленной отработки (ОПО) рассмотрено по вопросам промышленной безопасности (экспертиза ПБ №0135/11-16ПД/Г, зарегистрировано за №68-ТП-01424-2016 от 15.12.2016), по вопросам рационального использования и охраны недр дополнение к проекту ОПО не согласовано (т. 19, л.д. 84).

Требования к структуре и оформлению проектной документации на разработку месторождений твердых полезных ископаемых, ликвидацию и консервацию горных выработок и первичную переработку минерального сырья утверждены Приказом Минприроды Российской Федерации от 25.06.2010 №218.

В целях реализации статьи 23.2 Закона «О недрах» и Положения №118 установлено, что решения Роснедра по утверждению нормативов потерь полезных ископаемых при их добыче, рассчитанных в составе проектной документации на разработку месторождений полезных ископаемых, принимаются совещанием при руководителе Роснедр или его заместителе, на основании результатов рассмотрения и согласования указанной проектной документации Центральной или территориальными комиссиями по разработке месторождений твердых полезных ископаемых в соответствии с установленными полномочиями.

В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 342 НК РФ налогообложение производится по налоговой ставке 0 процентов при добыче полезных ископаемых в части нормативных потерь полезных ископаемых. В случае, если на момент наступления срока уплаты налога по итогам первого налогового периода очередного календарного года у налогоплательщика отсутствуют утвержденные нормативы потерь на очередной календарный год, впредь до утверждения указанных нормативов потерь применяются нормативы потерь, утвержденные ранее в порядке, установленном абзацем вторым настоящего подпункта, а по вновь разрабатываемым месторождениям - нормативы потерь, установленные техническим проектом.

Особенности применения норматива потерь полезных ископаемых при добыче золота определяются Федеральным законом от 26.03.1998 №41-ФЗ «О драгоценных металлах и драгоценных камнях» (далее – Закон №41-ФЗ) и Правилами учета и хранения драгоценных металлов, драгоценных камней и продукции из них, а также ведения соответствующей отчетности, утвержденными постановлением Правительства Российской Федерации от 28.09.2000 №731.

На основании статьи 1 Закона №41-ФЗ добыча драгоценных металлов - извлечение драгоценных металлов из коренных (рудных), россыпных и техногенных месторождений с получением концентратов и других полупродуктов, содержащих драгоценные металлы, таким образом, первичная переработка драгоценных металлов отнесена законодательно к добыче драгоценных металлов.

Для целей исчисления налога на добычу полезного ископаемого при добыче рудного золота фактические потери при добыче состоят из эксплуатационных потерь при добыче рудного золота и технологических потерь при первичной переработке.

Нормативы потерь золота при добыче, состоящие из нормативов эксплуатационных потерь при добыче и технологических потерь при первичной переработке, утверждаются в соответствии с Правилами утверждения нормативов потерь полезных ископаемых при добыче, технологически связанных с принятой схемой и технологией разработки месторождения, утвержденными постановлением Правительства Российской Федерации от 29.12.2001 №921 (далее – Правила №921).

Соответственно, при налогообложении учитываются количество добытого полезного ископаемого и фактические потери при добыче, которые в соответствии с пунктом 1 статьи 342 НК РФ облагаются по налоговой ставке 0 процентов в части нормативных потерь полезных ископаемых, утверждаемых в соответствии с указанными Правилами.

В целях главы 26 НК РФ нормативными потерями полезных ископаемых признаются фактические потери полезных ископаемых при добыче, технологически связанные с принятой схемой и технологией разработки месторождения, в пределах нормативов потерь, утверждаемых в порядке, определяемом Правительством Российской Федерации.

В силу пункта 2 Правил №921, на который отсылает подпункт 1 пункта 1 статьи 342 НК РФ, нормативы потерь твердых полезных ископаемых при добыче рассчитываются по конкретным местам образования потерь при проектировании горных работ и утверждаются недропользователем в составе проектной документации, подготовленной и согласованной в соответствии со статьей 23.2 Закона «О недрах».

Из приведенных положений следует, что нормативы потерь полезного ископаемого должны быть утверждены по конкретным местам образования в составе проектной документации, которая должна быть согласована в соответствии со статьёй 23.2 Закона «О недрах», в порядке, утвержденном Положением №118.

Таким образом, согласование в установленном порядке технологической схемы разработки месторождения, которая предусмотрена проектной документацией, коррелируется с применением нормативов потерь полезного ископаемого, согласованных для определенной технологической схемы в составе проектной документации.

С учетом изложенного, суд полагает обоснованной позицию налогового органа касательно того, что отработка месторождения в периодах 2017-2019 годов произведена в отсутствие утвержденного проекта, и как следствие, неправомерности применения обществом нормативов потерь полезного ископаемого, согласованных для технологической схемы добычи полезного ископаемого без применения буровзрывных работ.

При этом ссылка общества на пункт 3 Правил №921 в части того, что проектная документация разработана на срок 3,5 года, а значит, нормативы потерь пересмотру не подлежат, не принимается судом, поскольку срок разработки месторождения и срок, на который разрабатывается проектная документация, не одно и то же.

Так, согласно пункту 3 Правил №921 нормативы потерь твердых полезных ископаемых и подземных вод (минеральных, промышленных, термальных) уточняются в зависимости от конкретных горно-геологических условий, применяемых схем, способов и систем разработки участка месторождения, планируемого к разработке в предстоящем году, при подготовке годовых планов развития горных работ (годовых программ работ). Для месторождений, срок разработки которых не превышает 5 лет (без учета периода подготовки месторождения к промышленной эксплуатации), нормативы потерь полезных ископаемых при их добыче включаются в состав технического проекта на разработку месторождения на весь период разработки месторождения и впоследствии не уточняются.

В соответствии со статьёй 11 Закона «О недрах» лицензия на пользование недрами является документом, удостоверяющим право пользователя недр на пользование участком недр в определенных границах в соответствии с указанной в ней целью в течение установленного срока при соблюдении пользователем недр предусмотренных данной лицензией условий.

Согласно пункту 5 статьи 12 Закона «О недрах» лицензия на пользование недрами должна содержать срок действия лицензии на пользование недрами (срок пользования участком недр, предусмотренный статьей 10 Закона «О недрах»).

Пунктом 2 статьи 10 Закона «О недрах» установлено, что участок недр предоставляется в пользование на определенный срок для добычи полезных ископаемых - на срок отработки месторождения полезных ископаемых, исчисляемый исходя из технико-экономического обоснования разработки месторождения полезных ископаемых, обеспечивающего рациональное использование и охрану недр.

Как отмечалось ранее, обществу 07.08.2015 выдана лицензия ЧИТ 02586 БР на право пользования недрами, которой определен срок разработки месторождения - до 25.02.2037, то есть на период свыше 5 лет.

Следовательно, применение нормативов эксплуатационных потерь, утвержденных в составе проектной документации «Горно-перерабатывающий комплекс» по переработке золотосеребряных руд месторождения Кирченовское. Опытно-промышленная отработка карьера» при фактической отработке месторождения на основании документации на техническое перевооружение «Горно-перерабатывающий комплекс по переработке золотосеребряных руд месторождения «Кирченовское». Опытно-промышленная отработка карьера» с производством буровзрывных работ, является некорректным.

В связи с изложенным, не может быть принят в качестве доказательства, подтверждающего, по мнению заявителя, правомерность его позиции, отчет по экспертной оценке от 18.10.2021 Забайкальского филиала ФБУ «ТФГИ по Дальневосточному федеральному округу» (т. 3, л.д. 32-35), поскольку выводы, содержащиеся в нём в части рассматриваемого вопроса, сделаны в отрыве от приведенных положений пп. 1 п. 1 ст. 342 НК РФ, Закона «О недрах», Правил №921.

Как следует из буквального толкования абзаца 2 подпункта 1 пункта 1 статьи 342 НК РФ фактические потери полезного ископаемого при добыче, технологически связанные с принятой схемой и технологией разработки месторождения приобретают свойство нормативности (допустимости) исключительно после их утверждения, в порядке, определяемом Правительством РФ.

При этом в указанной норме налогового закона свойство нормативности не связывается с неизменностью понесенных потерь во времени.

При изложенных обстоятельствах, в связи с внесением изменений в технологию добычи (производство буровзрывных работ) ООО «ГРК Дархан» утратило право на использование налоговой преференции (ставки 0%) в отношении понесенных потерь в пределах нормы, так как нормативы потерь утверждены Протоколом ТКР Центрсибнедра №10-09-56/34-15-заб от 30.09.2015 (т. 3, л.д. 1-3) именно в составе проектной документации «Горно-перерабатывающий комплекс по переработке золотосеребряных руд месторождения Кирченовское. Опытно-промышленная отработка карьера», а не в дополнениях к ней в составе проектной документации на техническое перевооружение.

В пункте 4 Правил №921 содержится прямое указание на то, что при отсутствии утвержденных в установленном порядке нормативов потерь все фактические потери полезных ископаемых относятся к сверхнормативным до утверждения нормативов потерь.

Также налоговой проверкой установлено, что добыча золотосеребряных руд в периодах 2017 года, январе-июле 2018 года осуществлялась налогоплательщиком из блоков, запасы по которым не поставлены на государственный баланс, а, следовательно, нормативы потерь по данным блокам не утверждались.

В соответствии с протоколом заседания территориальной комиссии по запасам полезных ископаемых при Читагеолкоме №365 от 26.04.1995 (т. 3, л.д. 49-56) на государственный баланс по Кирченовскому месторождению по зонам №№1, 2, 3 учтены запасы категории С1 – 435,5 тыс.т. руды, 886,4 кг золота и 36,7 т серебра, С2 – 992,8 тыс. т руды, 1560,65 кг золота и 81,8 т серебра, подсчитанные по временным кондициям, утвержденным ТКЗ Читагеолкома протоколом от 22.11.1994 №358 (пункт 5 протокола); по мелким рудным телам и зонам запасы категории С2 в количестве 85 876 тыс. т руды, содержащей 80,27 кг золота и 3852,9 кг серебра, приняты к сведению, прогнозные ресурсы Р1+Р2 учтены в количестве 814 тыс. т руды, содержащей 1100 кг золота и 56 980 кг серебра.

В соответствии с протоколом заседания комиссии Центрсибнедра от 30.09.2015 №10-09-56/34-15-заб нормативы потерь в составе проектной документации «Горно-перерабатывающий комплекс по переработке золотосеребряных руд месторождения Кирченовское. Опытно-промышленная отработка карьера» утверждены 05.10.2015 по следующим выемочным единицам: 1-1-С1, 2-1-С1, 1-2-С2, 3-1-С2 (т. 3, л.д. 1-3, т. 16, л.д. 124-128, 129).

В соответствии с показателями пояснительной записки к статистическому отчету 5-ГР за 2017 год ООО «ГРК Дархан» погашено 280,7 кг балансовых запасов золота и 9521,6 кг серебра. Фактические потери составили 12,3 кг золота и 416,1 кг серебра (т. 10, л.д. 129-130).

Из материалов налоговой проверки следует, а заявителем не опровергнуто, что им в ходе камеральных налоговых проверок по требованиям налогового органа в порядке статьи 93 НК РФ представлялись помесячные ведомости учета добычи руды и металла по золотосеребряному месторождению Кирченовское, согласно которым добыча золотосеребряных руд за 2017 год происходила из выемочных единиц (блоков): 1-С2, 2-1, 1-С1-1, 1-С1-1ю, 2-С1-1ю, 3-С2-1, 4-С1-1, 4-С1-2, 5-С1-1, 6-С2-1, 6-С2-3 (балансовые запасы), 6-С2-1, 6-С2-3 (забалансовые запасы).

При сравнении выемочных единиц, по которым осуществлялась добыча полезного ископаемого с выемочными единицами, по которым протоколом №10-09-56/34-15-заб утверждены нормативы потерь, установлено, что по добычным блокам 1-С1-1ю, 4-С1-1, 4-С1-2, 5-С1-1, 6-С2-1, 6-С2-2, 6-С2-3 нормативы потерь не утверждались. Кроме того, происходила добыча полезного ископаемого из забалансовых запасов, нормативы потерь по которым также не утверждались.

В ходе анализа представленных на проверку помесячных поблочных ведомостей добычи руды и металла установлено, что добыча золотосеребряных руд происходила в 2017 году из следующих блоков балансовых запасов: 1-С2, 2-1, 1-С1-1, 1-С1-1ю, 2-С1-1, 3-С2-1, 4-С1-1, 4-С1-2, 5-С1-1, 6-С2-1, 6-С2-2, 6-С2-3 и из блоков забалансовых запасов 6-С2-1, 6-С2-3. В соответствии с представленной за 2017 год пояснительной запиской к статистическому отчету 5-ГР установлено, что добыча происходила из следующих блоков: 1-С1-1, 1-С1-1ю, 2-C1-1, 3-C2-1, 4-С1-1, 4-С1-2, 5-C1-1, 6-С2-1, 6-С2-2, 6-С2-3 (т. 10, л.д. 130). При этом добыча из забалансовых блоков в статистической отчетности не отражена.

В соответствии с данными, отраженными в пояснительной записке к статистическому отчету 5-ГР за 2018 год, ООО «ГРК Дархан» погашено 462 кг балансовых запасов золота и 30,7 т серебра. Фактические потери составили 20 кг золота и 1,6 т серебра (т. 10, л.д. 155).

Из анализа помесячных ведомостей учета добычи руды и металла по золотосеребряному месторождению «Кирченовское» установлено, что добыча золотосеребряных руд в 2018 происходила из следующих блоков (выемочных единиц): 1-С1-1-2, 1-С1-1, 1-С1-1ю, 2-С1-1, 3-С2-1, 4-С1-1, 5-С1-1, 6-С2-1, 6-С2-3 (балансовые запасы), 1-С1-1, 2-С1-1 (забалансовые запасы).

При сравнении выемочных единиц, по которым осуществлялась добыча полезного ископаемого с выемочными единицами, по которым протоколом заседания комиссии Центрсибнедра от 05.10.2015 №10-09-56/34-15-заб утверждены нормативы потерь в составе проектной документации «Горно-перерабатывающий комплекс по переработке золотосеребряных руд месторождения Кирченовское. Опытно-промышленная отработка карьера» (сроком до 31.12.2018), установлено, что по добычным блокам 1-С1-1-2, 1-С1-1ю, 4-С1-1, 5-С1-1, 6-С2-1, 6-С2-3 нормативы потерь не утверждались, запасы по данным блокам на государственный баланс не ставились. Кроме того, происходила добыча полезного ископаемого из забалансовых запасов, не предусмотренных к отработке в рамках опытно-промышленной отработки, нормативы потерь, по которым также не утверждались.

В соответствии со статьями 29 и 31 Закона «О недрах» предоставление недр в пользование для добычи полезных ископаемых разрешается только после проведения государственной экспертизы их запасов. Постановка запасов полезных ископаемых на государственный баланс и их списание с государственного баланса осуществляются в порядке, установленном федеральным органом управления государственным фондом недр по согласованию с органами государственного горного надзора.

Приказом Минприроды России от 06.09.2012 №265 утвержден Порядок постановки запасов полезных ископаемых на государственный баланс и их списании с государственного баланса (далее - Порядок №265), в соответствии с которым учету на государственном балансе подлежат: 1) по твердым полезным ископаемым раздельно балансовые (экономические) и забалансовые (потенциально экономические) запасы основных и совместно с ними залегающих полезных ископаемых и содержащихся в них ценных компонентов; 4) по вновь выявленным в результате геологоразведочных работ месторождениям (площадям, участкам, шахтным и карьерным полям, залежам, горизонтам, поднятиям, куполам и другим объектам учета) - запасы, подсчитанные в соответствии с принятыми в установленном порядке параметрами для подсчета запасов; 5) прирост или уменьшение запасов полезных ископаемых, полученные в результате геологоразведочных и добычных работ на месторождениях, запасы которых числятся на Государственном балансе; 6) переоцененные запасы в связи с изменением параметров их подсчетов, экономических, горнотехнических, технологических условий разработки, а также в связи с изменением направления использования полезного ископаемого (пункт 9).

Основанием для постановки запасов полезных ископаемых на государственный баланс являются заключения государственной экспертизы запасов полезных ископаемых, утверждаемые Роснедра (пункт 10).

Списание запасов полезных ископаемых с государственного баланса осуществляется на основании заключений государственной экспертизы запасов полезных ископаемых, на основании данных ежегодной государственной отчетности недропользователей, осуществляющих добычу полезных ископаемых (пункт 11).

Списание запасов полезных ископаемых с государственного баланса осуществляется на основании заключений государственной экспертизы запасов полезных ископаемых в следующих случаях: запасы полезных ископаемых не подтвердились при проведении последующих геологоразведочных или добычных работ; запасы полезных ископаемых утратили промышленное значение в связи с ухудшением горнотехнических, экономических, экологических и иных параметров, принятых ранее при их подсчете (пункт 12).

Из обстоятельств дела следует, что обществом осуществлялась отработка запасов золотосеребряных руд Кирченовского месторождения, не поставленных на государственный баланс.

В связи с этим, налогоплательщик не вправе претендовать на применение нормативов потерь, утвержденных ранее в соответствии с абзацем 5 подпункта 1 пункта 1 статьи 342 НК РФ, поскольку часть запасов, из которых осуществлялась добыча в проверяемых налоговых периодах, не поставлена на государственный баланс, а в соответствии с пунктом 6 Правил №921 нормативы потерь утверждаются для полезных ископаемых, числящихся на государственном балансе запасов полезных ископаемых.

По состоянию на 01.08.2018 по утверждению государственной экспертизы по материалам ТЭО постоянных разведочных кондиций с подсчетом запасов Кирченовского золото-серебряного месторождения для открытого способа отработки данного месторождения (протокол ТКЗ Центрсибнедра №1616 от 07.08.2018) ранее учтенные запасы по месторождению переоценены, их государственный баланс решено привести в соответствие с учетом заключения (т. 10, л.д. 161-164, т. 26, л.д. 9-166).

В соответствии с Положением №118 рассмотрение и согласование проектной документации на разработку месторождений твердых полезных ископаемых осуществляется комиссией, созданной Федеральным агентством по недропользованию или его соответствующим территориальным органом.

В соответствии с п. 4.1 Приказа Роснедр от 31.07.2007 №969 «О территориальных отделениях Центральной комиссии по разработке месторождений полезных ископаемых» территориальные отделения ЦКР Роснедр осуществляют подготовку решений по согласованию проектной и технической документации на разработку месторождений полезных ископаемых (твердые полезные ископаемые и подземные воды) на основании экспертных заключений.

Согласно подпункту «в» пункта 16 Положения №118 к заявлению в Роснедр для согласования проектной документации пользователь недр прилагает, в том числе копию заключения государственной экспертизы запасов (за исключением запасов углеводородного сырья) - в случаях, предусмотренных законодательством РФ.

В соответствии со статьёй 7 Закона «О недрах» после разработки технического проекта, получения на него положительного заключения государственной экспертизы, согласования указанного проекта в соответствии со статьей 23.2 Закона «О недрах» документы, определяющие уточненные границы горного отвода (с характерными разрезами, ведомостью координат угловых точек), включаются в лицензию в качестве неотъемлемой составной части.

В силу Приказов Роснедр от 15.08.2005 №877 «О Центральной комиссии по разработке месторождений полезных ископаемых» (пункт 6.11), от 31.07.2007 №969 «О территориальных отделениях Центральной комиссии по разработке месторождений полезных ископаемых» (пункт 6.8) протокол ЦКР Роснедра является основанием для принятия решения Федеральным агентством по недропользованию о согласовании проектной и технической документации на разработку месторождений полезных ископаемых.

Пункта 10 Порядка №265 установлено, что основанием для постановки запасов полезных ископаемых на Государственный баланс являются заключения государственной экспертизы запасов полезных ископаемых, утверждаемые Роснедрами.

Из вышеприведенных правовых норм следует, что проектная документация согласовывается после положительного заключения государственной экспертизы в отношении утвержденных запасов полезного ископаемого.

Таким образом, проведение работ на участке недр в отсутствие технического проекта, либо с нарушением его положений, равно как и без необходимого согласования технического проекта или изменений к нему, является отступлением от требований законодательства о недрах.

Проектная документация для отработки запасов золота и серебра Кирченовского месторождения, утвержденных протоколом ТКЗ Центрсибнедра от 07.08.2018 №1616, заявителем разработана и утверждена в следующие периоды: по добыче золотосеребряной руды проектная документация «Горноперерабатывающий комплекс по переработке золотосеребряных руд месторождения «Кирченовское». Карьер» - в 2018 году и согласована в установленном порядке протоколом ТКР Центрсибнедра по Забайкальскому краю от 19.12.2018 №10-09-56/97-18-Заб (т. 11, л.д. 135-141); по переработке золотосеребряной руды на ЗИФ проектная документация «Технический проект первичной переработки минерального сырья золотосеребряного месторождения Кирченовское (технологическая схема переработки)» - в 2020 году и согласована в установленном порядке протоколом ТКР по Забайкальскому краю от 16.09.2020 №14-23/43-20-заб (т. 3, л.д. 46-47).

Материалами проверки зафиксировано, а обществом не отрицалось, что с 01.01.2019 по 31.12.2019 им велась переработка золотосеребряных руд на ЗИФ в соответствии с проектной документацией «Горно-перерабатывающий комплекс по переработке золотосеребряных руд месторождения «Кирченовское». Золотоизвлекательная фабрика» (2015), согласованной ТКР Центрсибнедра по Забайкальскому краю протоколом от 15.06.2016 №10-09-56/27-16-заб на период опытно-промышленной отработки до 31.12.2018 и для запасов, утвержденных протоколом ТКЗ Читагеолкома №365 от 20.04.1995.

Территориальной комиссией по запасам полезных ископаемых (ТКЗ) Департамента по недропользованию по Центрально-Сибирскому округу при утверждении запасов протоколом от 07.08.2018 №1616 Кирченовское золотосеребряное месторождение признано разведанным и подготовленным к промышленному освоению открытым способом. Этап опытно-промышленной отработки выполнен. Организация приступила к промышленной отработке запасов месторождения.

Таким образом, в указанный период обществом осуществлялась переработка запасов, утвержденных протоколом от 07.08.2018 №1616, для которых не утверждена проектная документация в установленном порядке, при этом применены нормативы технологических потерь для запасов, утвержденных протоколом ТКЗ Читагеолкома №365 от 20.04.1995 .с учетом чего, налогоплательщик в периодах 2019 года также не вправе был применять нормативы потерь, утвержденные ранее, поскольку они согласовывались для запасов, утвержденных протоколом ТКЗ Читагеолкома №365 от 20.04.1995.

В соответствии с Приказом МПР РФ от 11.12.2006 №278 «Об утверждении Классификации запасов и прогнозных ресурсов твердых полезных ископаемых» запасы твердых полезных ископаемых подсчитываются по результатам геологоразведочных и эксплуатационных работ, выполненных в процессе их изучения и промышленного освоения (пункт 2).

Качество полезных ископаемых изучается с учетом необходимости их комплексного использования, технологии переработки на основе определенных в установленном порядке требований к качеству полезных ископаемых и технических условий. При этом определяются содержания основных и попутных ценных, токсичных и вредных компонентов, формы их нахождения и особенности распределения в продуктах обогащения и переработки (пункт 4).

Объектом подсчета запасов полезных ископаемых является месторождение (часть месторождения) твердых полезных ископаемых (пункт 5).

Оценка балансовой принадлежности запасов полезных ископаемых (балансовые, забалансовые) производится на основании технико-экономических обоснований, подтвержденных государственной экспертизой. В рамках оценки должны быть предусмотрены наиболее эффективные способы разработки месторождений и предложены параметры кондиций, обеспечивающие максимально полное и комплексное использование запасов с учетом требований законодательства Российской Федерации (пункт 8).

Следовательно, при подсчете запасов определяется качественный состав полезного ископаемого. Кроме того, при подсчете запасов предусматриваются эффективные способы разработки месторождений, необходимые для определения технологической схемы и технологии разработки месторождения в разрабатываемой проектной документации.

Списание запасов полезных ископаемых с государственного баланса осуществляется на основании заключений государственной экспертизы запасов полезных ископаемых в следующих случаях: запасы полезных ископаемых не подтвердились при проведении последующих геологоразведочных или добычных работ; запасы полезных ископаемых утратили промышленное значение в связи с ухудшением горнотехнических, экономических, экологических и иных параметров, принятых ранее при их подсчете (пункт 12 Порядка №265).

В технологический цикл по добыче полезного ископаемого входит как добыча полезного ископаемого, так и переработка драгоценного металла.

В целях главы 26 НК РФ нормативными потерями полезных ископаемых признаются фактические потери полезных ископаемых при добыче, технологически связанные с принятой схемой и технологией разработки месторождения, в пределах нормативов потерь, утверждаемых в порядке, определяемом Правительством Российской Федерации.

Таким образом, добыча полезных ископаемых, в отношении которых применяется норматив потерь, должна быть связана с принятой схемой и технологией разработки месторождения, которая отражена в проектной документации недропользователя.

Согласно пункту 25 постановления Госгортехнадзора РФ от 06.06.2003 №70 «Об утверждении «Правил охраны недр при переработке минерального сырья», действовавшего до 01.01.2021 (далее – Постановление №70), максимально допустимое содержание основных и попутных полезных компонентов в отходах переработки (нормативы потерь) обосновывается и уточняется проектной документацией и устанавливается не выше минимального промышленного содержания основных и попутных компонентов в балансовых запасах разрабатываемого месторождения. Объемы основных и попутных компонентов, потерянные в отчетном периоде с отходами переработки, превышающие установленные нормативы потерь, относятся в сверхнормативные потери.

В соответствии с пунктом 16 Постановления №70 при составлении проектной документации учитываются:

- геологическая характеристика месторождения, перечень основных и попутных полезных компонентов, возможность использования продуктов переработки и отвальных хвостов;

- изученность полезных ископаемых по типам и сортам, характеристика технологических проб, исследования по каждому типу и сорту, их представительность по вещественному составу и содержанию компонентов;

- результаты геолого-технологического картирования руд по типам и сортам; рекомендуемые методы усреднения руды; возможность селективной добычи технологических типов руды;

- вещественный состав минерального сырья (химический, минералогический, фазовый) по типам и сортам, данные по крупности и характеру вкрапленности минералов, необходимая степень измельчения для их раскрытия;

- физико-механические свойства полезных ископаемых по типам и сортам (коэффициент крепости, объемная и насыпная масса, абразивность, естественная влажность и др.);

- данные о дробимости и измельчаемого минерального сырья, склонность к ошламованию; оценка необходимости усреднения руды по измельчаемости;

- крупность минерального сырья, поступающего на перерабатывающее производство;

- оценка возможности предварительной концентрации (обогащение в тяжелых суспензиях, радиометрическое обогащение и др.).

Из указанного нормативного регулирования следует прямая взаимосвязь технологических потерь, подлежащих расчету по конкретным местам образования, от содержания балансовых запасов, которые учитываются при согласовании проектной документации, необходимость их уточнения в зависимости от конкретных горно-геологических условий, применяемых схем, способов и систем разработки участка месторождения.

В противном случае отсутствовала бы необходимость включать первичную переработку полезного ископаемого на золотоизвлекательной фабрике в процесс добычи полезных ископаемых, выполнять требования законодательства к указанной стадии в части разработки и утверждения проектной документации, и в её составе нормативов потерь соответствующими уполномоченными органами.

С учетом вышеприведенных обстоятельств и норм права суд соглашается с выводами налогового органа, что налогоплательщиком осуществлялась добыча золотосеребряной руды с 01.08.2018 до 24.12.2018 и переработка золотосеребряной руды на ЗИФ с 01.08.2018 до 31.12.2019 в отсутствии разработанной и согласованной в установленном порядке проектной документации для запасов полезного ископаемого, утвержденных протоколом заседания территориальной комиссии по запасам полезных ископаемых Департамента по недропользованию по Центрально-Сибирскому округу от 07.08.2018 №1616 для открытой отработки Кирченовского месторождения.

Аналогичные выводы нашли своё отражение в постановлении Арбитражного суда Восточно-Сибирского округа от 06.12.2021 №Ф02-6567/2021 по делу №А78-6401/2020, из которого следует, что поскольку нормативы потерь по разрабатываемым месторождениям в составе проектной документации уполномоченным органом не утверждались, право на самостоятельное применение нормативов у общества не возникло.

В отношении определения налоговым органом расчетной стоимости добытого полезного ископаемого общество считает, что расчет НДПИ за март 2017 года не соответствует требованиям статьи 340 НК РФ, так как налоговая база по НДПИ определяется по данным налогового, а не бухгалтерского учета. Законодательство по бухгалтерскому учету не содержит понятия «косвенные расходы». В расчетной стоимости учитываются косвенные расходы, произведенные в течение отчетного (налогового) периода, которым по НДПИ является календарный месяц. При этом доводов об оспаривании доначислений по налогу за апрель 2017 года обществом не заявлялось. Контррасчетов, опровергающих позицию налогового органа, налогоплательщиком не представлено.

Из оспариваемого решения (стр. 119-122) следует, что обществом в нарушение пункта 4 статьи 340 НК РФ за налоговые периоды март и апрель 2017 года неверно определена стоимость незавершенного производства (НЗП) на начало и конец периода, занижены прямые и косвенные расходы, относящаяся к добытым в налоговом периоде полезным ископаемым, а также не учтены косвенные расходы, непосредственно не связанные с добычей полезных ископаемых, понесенные налогоплательщиком.

Как отмечалось ранее, учётная политика заявителя для целей бухгалтерского и налогового учета утверждена приказом его генерального директора №73 от 30.12.2016 на 2017 год, распространяла своё действие на 2018-2019 годы с учетом приказов №52 от 30.12.2017 и №140 от 28.12.2018.

В ходе проведения выездной налоговой проверки налоговым органом проведен анализ прямых и косвенных расходов, отраженных на бухгалтерском счете 20 «Основное производство» за март, апрель 2017 года (стр. 134-142 акта ВНП, т. 7, л.д. 135-143).

Согласно данным оборотно-сальдовой ведомости бухгалтерского счета 20 «Основное производство» прямые расходы, понесенные налогоплательщиком, составили: в марте 2017 года - 11 186 163,39 руб., в апреле 2017 года - 26 176 246,24 руб.; косвенные расходы, понесенные налогоплательщиком, составили: в марте 2017 года - 15 224 358.45 руб., в апреле 2017 года - 7 801 305,26 руб. Прямые расходы, учтенные налоговым органом при расчете налогооблагаемой базы по НДПИ за апрель 2017 года, составили 25 738 377 руб. (26 176 246,24 руб. - 437 869,27 руб.).

В соответствии с пунктом 4.10.3 учетной политики (т. 10, л.д. 104) расходы на горно-подготовительные работы при добыче полезных ископаемых, к расходам на освоение природных ресурсов не относятся и относятся к косвенным материальным расходам, и в соответствии с пунктом 2 статьи 318 НК РФ подлежат включению в расходы текущего отчетного (налогового) периода.

При этом расходы на горно-подготовительные работы в сумме 437 868 руб. обществом в состав косвенных расходов, увеличивающих налоговую базу по НДПИ за апрель 2017 года, не включены, и обратного им не представлено.

Согласно пункту 7.2.3.3 учетной политики (т. 10, л.д. 52) прямые производственные расходы структурных подразделений основного вида деятельности учитываются на балансовом счете 20 «Основное производство». Расходы вспомогательных производств учитываются на балансовом счете 23 «Вспомогательное производство», общепроизводственные расходы учитываются на балансовом счете 25 «Общепроизводственные расходы», расходы на содержание нужд управления учитываются на балансовом счете 26 «Общехозяйственные расходы», расходы по содержанию вахтового поселка учитываются на балансовом счете 29 «Обслуживающие производства и хозяйства».

Согласно пункту 7.2.3.4 учетной политики (т. 10, л.д. 52) ежемесячно затраты вспомогательных производств счет 23, общепроизводственные расходы счет 25 закрываются на счет основного производства, подразделения ЗИФ счет 20. Расходы, понесенные химлабораторией счет 23 закрываются пропорционально объемам работ по видам деятельности (хим. анализы основного производства, геолого-разведочной деятельности и работ, выполненных в рамках заключенных договоров)

Расходы, отраженные на счете 26 «Общехозяйственные расходы», ежемесячно списываются на счет 90.8 «Управленческие расходы» (пункт 7.2.3.5 учетной политики).

Из анализа карточки бухгалтерского счета 26 «Общехозяйственные расходы» за 2017 год установлено, что списание общехозяйственных расходов на счет 90.8 «Управленческие расходы» в январе и феврале 2017 года не происходило. Расходы в сумме 5 918 058,84 руб. списаны 30.03.2017 на счет 90.8 «Управленческие расходы».

Следовательно, в соответствии с абзацем 2 пункта 4 статьи 340 НК РФ в целях исчисления налога на прибыль организаций расходы в сумме 5 918 058,84 руб. признаны 30.03.2017 и подлежат включению в налогооблагаемую базу по налогу на добычу полезных ископаемых за март 2017 год в полном объеме.

Контррасчетов, опровергающих приведенную позицию налогового органа, налогоплательщиком не представлено.

Исходя из положений статей 23, 45, 52 НК РФ целью проведения выездной налоговой проверки является выяснение соответствия данных, содержащихся в налоговых декларациях налогоплательщиков (по налогу на прибыль и НДПИ), фактическим финансовым результатам деятельности этих налогоплательщиков, следовательно, размер начисленных по результатам налоговой проверки сумм налога должен соответствовать действительным налоговым обязательствам налогоплательщиков в проверяемом периоде.

В соответствии с пунктом 4 статьи 340 НК РФ в случае отсутствия у налогоплательщика реализации добытого полезного ископаемого налогоплательщик применяет способ оценки, указанный в подпункте 3 пункта 1 статьи 340 НК РФ.

При этом расчетная стоимость добытого полезного ископаемого определяется налогоплательщиком самостоятельно на основании данных налогового учета. В этом случае налогоплательщик применяет тот порядок признания доходов и расходов, который он применяет для определения налоговой базы по налогу на прибыль организаций.

Из приведенного правового регулирования следует, что в целях исчисления налога на прибыль организаций налогоплательщик относит к затратам те суммы, которые он признал расходами.

Как указано выше, в целях исчисления налога на прибыль организаций расходы в сумме 5 918 058,84 руб. признаны 30.03.2017 применительно к абзацу 2 пункта 4 статьи 340 НК РФ.

Обществом при исчислении налога на добычу полезных ископаемых не применялся порядок признания расходов, который им использовался при исчислении налога на прибыль организаций за 2017 год.

В соответствии со статьёй 313 НК РФ налоговый учет - система обобщения информации для определения налоговой базы по налогу на основе данных первичных документов, сгруппированных в соответствии с порядком, предусмотренным НК РФ.

В случае если в регистрах бухгалтерского учета содержится недостаточно информации для определения налоговой базы в соответствии с требованиями главы 25 НК РФ, налогоплательщик вправе самостоятельно дополнять применяемые регистры бухгалтерского учета дополнительными реквизитами, формируя тем самым регистры налогового учета, либо вести самостоятельные регистры налогового учета.

Налоговый учет осуществляется в целях формирования полной и достоверной информации о порядке учета для целей налогообложения хозяйственных операций, осуществленных налогоплательщиком в течение отчетного (налогового) периода, а также обеспечения информацией внутренних и внешних пользователей для контроля за правильностью исчисления, полнотой и своевременностью исчисления и уплаты в бюджет налога.

Система налогового учета организуется налогоплательщиком самостоятельно, исходя из принципа последовательности применения норм и правил налогового учета, то есть применяется последовательно от одного налогового периода к другому. Порядок ведения налогового учета устанавливается налогоплательщиком в учетной политике для целей налогообложения, утверждаемой соответствующим приказом (распоряжением) руководителя. Налоговые и иные органы не вправе устанавливать для налогоплательщиков обязательные формы документов налогового учета.

Изменение порядка учета отдельных хозяйственных операций и (или) объектов в целях налогообложения осуществляется налогоплательщиком в случае изменения законодательства о налогах и сборах или применяемых методов учета. Решение о внесении изменений в учетную политику для целей налогообложения при изменении применяемых методов учета принимается с начала нового налогового периода, а при изменении законодательства о налогах и сборах не ранее чем с момента вступления в силу изменений норм указанного законодательства.

Данные налогового учета должны отражать порядок формирования суммы доходов и расходов, порядок определения доли расходов, учитываемых для целей налогообложения в текущем налоговом (отчетном) периоде, сумму остатка расходов (убытков), подлежащую отнесению на расходы в следующих налоговых периодах, порядок формирования сумм создаваемых резервов, а также сумму задолженности по расчетам с бюджетом по налогу.

В соответствии со статьёй 1 Федерального закона от 06.12.2011 №402-ФЗ «О бухгалтерском учете» (далее – Закон №402-ФЗ) бухгалтерский учет - формирование документированной систематизированной информации об объектах, предусмотренных настоящим Федеральным законом, в соответствии с требованиями, установленными настоящим Федеральным законом, и составление на ее основе бухгалтерской (финансовой) отчетности.

Следовательно, данные налогового учета должны базироваться на данных бухгалтерского учета, и поскольку у налогоплательщика в учетной политике порядок формирования суммы расходов в целях исчисления налогооблагаемой базы по налогу на добычу полезных ископаемых не отражен, то налоговый орган обоснованно в соответствии со статьёй 313 НК РФ руководствовался данными бухгалтерского учета заявителя.

В соответствии с пунктом 1 статьи 318 НК РФ к косвенным расходам относятся все иные суммы расходов, за исключением внереализационных расходов, определяемых в соответствии со статьей 265 НК РФ, осуществляемых налогоплательщиком в течение отчетного (налогового) периода.

При этом сумма косвенных расходов на производство и реализацию, осуществленных в отчетном (налоговом) периоде, в полном объеме относится к расходам текущего отчетного (налогового) периода с учетом требований, предусмотренных НК РФ (пункт 2 статьи 318 НК РФ), и поскольку заявителем общехозяйственные расходы к прямым расходам не относились, они воспринимаются в качестве косвенных.

Суд в рассматриваемой ситуации соглашается с налоговым органом относительно того, что примененный при выездной проверке метод распределения расходов соответствуют положениям пункта 4 статьи 340 НК РФ, и что сумма косвенных расходов, относящаяся к добытым в налоговом периоде полезным ископаемым, подлежит включению в расчетную стоимость добытых полезных ископаемых соответствующего налогового периода.

Принимая во внимание приведенные обстоятельства и выводы суда, он полагает правомерным доначисление оспариваемых сумм НДПИ заявителю. Расчеты пени и штрафа за неуплату в срок налога произведены заинтересованным лицом применительно к статье 75, пункту 1 статьи 122 НК РФ, правильность их вменения обществу сомнений не вызывает.

Касательно оспариваемых обществом доначислений по налогу на имущество организаций суд приходит к следующим выводам.

Общество в спорных периодах являлось плательщиком налога на имущество организаций в порядке статьи 373 НК РФ.

Из содержания оспариваемого решения налогового органа и материалов дела (инвентарных карточек, выписок из технических паспортов, ведомостей начисления амортизации (т. 15), данных учетной политики (т. 10)) следует, что дополнительные начисления по налогу на имущество организаций в части рассматриваемых эпизодов произведены по следующим объектам основных средств:

Среднегодовая стоимость имущества (руб.)


Основное средство

Инвент. №

По данным общества

По данным налогового органа



2017 год

2018 год

2019 год

2017 год

2018 год

2019 год


Автодорога

от карьера до склада руды

БП-000174

1 688 145,97

1 475 354,46

1 229 462,05

1 705 885,13

1 607 131,06

1 493 015,24


Карьер

БП-000194

34 398 694,16

30 062 724,31

25 052 270,26

34 760 158,07

32 747 884,77

30 422 591,17


Корпус десорбции (главный корпус)

БП-000197

282 050 011,11

314 550 190,05

292 215 265,32

283 549 159,05

325 686 717,62

314 488 320,45


Корпус измельчения (главный корпус)

БП-000198

210 992 940,78

235 305 325,32

18 597 254,89

212 114 407,26

243 636 219,17

235 259 042,58


Корпус сорбции (главный корпус)

БП-000199

280 444 025,66

312 759 149,42

290 551 399,17

281 934 637,49

323 832 265,90

312 697 632,11


Отвал ПСП

БП-000209

1 752 678,05

1 531 752,25

1 276 460,21

1 763 186,74

1 609 816,76

1 432 589,22


Отвал пустых пород

БП-000210

4 193 732,41

3 665 110,68

3 054 258,90

4 218 877,14

3 851 900,07

3 427 837,67


Хвосто-

хранилище наливного типа с ПФЭ

БП-000225

116 434 501,08

115 939 035,11

90 174 805,09

118 010 983,68

127 650 048,76

113 596 832,38


По мнению общества, подход налогового органа при определении срока полезного использования в соответствии с Постановлением Правительства РФ от 01.01.2022 №1 «О классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы» (далее – Постановление №1) ошибочен, поскольку с 01.01.2017 года указанное постановление действует в иной редакции, из которой исключено положение о том, что данная классификация может использоваться для целей бухгалтерского учета. В этой связи, общество при определении срока полезного использования имущества исходило из Приказа Минфина России от 30.03.2001 №26н, а потому заявитель счёл, что в его учетной политике ошибочно закреплены пункты 2.3.2.1 и 2.3.2.2, согласно которым при определении срока полезного использования для целей бухгалтерского учета объекты основных средств объединяются в амортизационные группы согласно Постановлению №1.

Заявитель считает, что правомерно определял срок полезного использования карьера и связанных с ним объектов (отвал ПСП, отвал пустых пород, автодорога от карьера до склада руды) исходя из проекта и срока его разработки (7 лет или 84 месяца). По хвостохранилищу, по мнению общества, следует руководствоваться сроком, на которое выдано разрешение на эксплуатацию гидротехнического сооружения (срок действия до 17.12.2023 или 5 лет и 6 месяцев, т. 3, л.д. 78). Для объектов, входящих в состав ЗИФ (корпус десорбции, измельчения и сорбции) срок полезного использования составляет 15 лет и 1 месяц, так как срок действия лицензии до 25.02.2037.

Суд не может признать правильной такую позицию общества и отмечает следующее.

В соответствии с пунктом 1 статьи 258 НК РФ амортизируемое имущество распределяется по амортизационным группам в соответствии со сроками его полезного использования. Сроком полезного использования признается период, в течение которого объект основных средств или объект нематериальных активов служит для выполнения целей деятельности налогоплательщика. Срок полезного использования определяется налогоплательщиком самостоятельно на дату ввода в эксплуатацию данного объекта амортизируемого имущества в соответствии с положениями настоящей статьи и с учетом классификации основных средств, утверждаемой Правительством Российской Федерации.

Из пункта 2.3.2.2 учетной политики общества следует, что классификация основных средств, включаемых в амортизационные группы, определяется в соответствии с Постановлением № 1 (т. 10, л.д. 21).

Пунктом 2.3.2.3 учетной политики закреплено, что для тех видов основных средств, которые не указаны в классификации основных средств, срок полезного использования устанавливается самостоятельно в соответствии с техническими условиями и рекомендаций организаций изготовителей, а при отсутствии таковых предполагаемый срок использования определяется с учетом ожидаемого срока полезного использования (т. 10, л.д. 21).

Таким образом, в учетной политике заявителя прямо предусмотрено использование классификатора при определении срока полезного использования основных средств, утвержденного Постановлением №1.

Доводы общества о невозможности применения Постановления №1 после 01.01.2017 подлежат отклонению судом по следующим причинам.

В соответствии с абзацем 2 пункта 1 Классификации основных средств (ОС) она может использоваться для целей бухгалтерского учета (в редакции до 01.01.2017).

Согласно Постановлению Правительства Российской Федерации от 07.07.2016 №640 «О внесении изменений в постановление Правительства Российской Федерации от 1 января 2002 №1» данный абзац с 01.01.2017 утратил силу.

Вместе с тем суд не усматривает прямого запрета на применение Классификаторе ОС для целей бухгалтерского учета и после 01.01.2017 года, поскольку с указанного момента исключено его обязательное применение, но сохранена возможность его альтернативного использования в целях бухгалтерского учета.

Более того, что положения утвержденной генеральным директором учётной политики ООО «ГРК Дархан» свидетельствуют о его добровольном волеизъявлении по применению Классификатора ОС с целью определения срока полезного использования объектов основные средств.

Заслуживает внимание и то, что в соответствии с письмом ФНС России от 25.02.2020 №БС-4-21/3102@ внесение изменений в Классификацию основных средств, включаемых в амортизационные группы, утвержденную Постановлением №1, не является основанием для изменения налогоплательщиком срока полезного использования основных средств, установленного, в том числе на основании Классификации основных средств, действовавшей на дату принятия к бухгалтерскому учету амортизируемого имущества.

В этой связи, суд соглашается с доводами налогового органа о том, что спорные положения учетной политики необходимо рассматривать как реализацию налогоплательщиком своего права по определению способов (методов) определения доходов и (или) расходов, их признания, оценки и распределения, а также учета иных необходимых для целей налогообложения показателей финансово-хозяйственной деятельности налогоплательщика.

Кроме этого, суд считает необоснованным определение обществом срока полезного использования рассматриваемых основных средств: карьера и связанных с ними объектов (отвал ПСП, отвал пустых пород, автодорога от карьера до склада руды) в зависимости от срока разработки карьера (7 лет или 84 месяца), хвостохранилища, исходя из срока, на которое выдано разрешение на эксплуатацию гидротехнического сооружения (срок действия до 17.12.2023 или 5 лет и 6 месяцев), объектов, входящих в состав ЗИФ (корпус десорбции, измельчения и сорбции) в зависимости от срока действия лицензии (срок действия лицензии до 25.02.2037).

Срок полезного использования основного средства определяется налогоплательщиком самостоятельно, исходя из Классификации ОС или с учетом критериев непосредственно относящиеся к этому объекту (например, можно использовать данные технической документации). Названные критерии должны находить отражение в учетной политике организации, определяемой как понятие в пункте 2 статьи 11 НК РФ, с учетом пункта 3 статьи 375 НК РФ.

В этой связи, установление иного срока полезного использования, отличного от классификатора основных средств, в зависимости от иных, не предусмотренных статьёй 258 НК РФ и Классификатором ОС критериев, является неправомерным.

Подобный вывод поддержан Верховным Судом РФ в Определении от 02.11.2015 №305-КГ15-13690 по делу №А40-103619/2014, согласно которому довод налогоплательщика о том, что срок полезного использования спорных объектов основных средств был им определен с учетом срока использования указанного имущества в хозяйственной деятельности налогоплательщика, которые определяются сроками отработки месторождения, установленными проектом «Горнодобывающее и перерабатывающее предприятие на базе месторождения «Благодатное», отклонен, поскольку срок полезного использования определяется в соответствии с положениями статьи 258 НК РФ и с учетом классификации основных средств, утверждаемой Правительством Российской Федерации.

При этом следует отметить и то, что пунктом 20 Положения по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» (ПБУ 6/01), утвержденного приказом Минфина России от 30.03.2001 №26н, сохранявшим свою силу вплоть до 01.01.2022, установлено, что срок полезного использования объекта основных средств определяется организацией при принятии объекта к бухгалтерскому учету.

Определение срока полезного использования объекта основных средств производится исходя из: ожидаемого срока использования этого объекта в соответствии с ожидаемой производительностью или мощностью; ожидаемого физического износа, зависящего от режима эксплуатации (количества смен), естественных условий и влияния агрессивной среды, системы проведения ремонта; нормативно-правовых и других ограничений использования этого объекта (например, срок аренды).

При этом ожидаемый срок использования объекта определяется налогоплательщиком на основании технической документации, рекомендаций производителя и других документов.

Буквальное толкование названной нормы позволяет прийти к выводу о том, что в качестве критерия, определяющего срок полезного использования (СПИ) основного средства, выступают обстоятельства, непосредственно относящиеся к этому объекту. Иные ограничения, как то: срок действия лицензии и срок промышленных работ по месторождению, а также срок разрешения на эксплуатацию опасного объекта не имеют непосредственного отношения к объектам основных средств и не могут являться основанием для установления произвольного срока полезного использования.

Постановлением Правительства РФ от 06.11.1998 №1303 было утверждено Положение о декларировании безопасности гидротехнических сооружений (действовало до 01.01.2021), согласно пунктам 4, 5 и 9 которого декларация безопасности составляется собственником гидротехнического сооружения или эксплуатирующей организацией; представляется в орган надзора не реже одного раза в пять лет с даты ввода гидротехнических сооружений в эксплуатацию. Орган надзора по согласованию с Министерством по делам ГО и ЧС устанавливает график представления деклараций безопасности гидротехнических сооружений (подпункт «б» пункта 12.1). По результатам рассмотрения деклараций уполномоченный орган выдает разрешение на эксплуатацию гидротехнического сооружения. Таким образом, разрешения на эксплуатацию переоформляются по истечению срока действия разрешений.

В этой связи ссылка общества на срок, установленный в разрешении на эксплуатацию несостоятельна, поскольку он определяет период действия названного разрешения, а не непосредственно СПИ объекта основных средств.

Положения Закона «О недрах» в том числе не ограничивают право налогоплательщика на повторное получение, переоформление такой лицензии.

Суд также находит заслуживающим внимания довод налогового органа о том, что законодательно предусмотрена возможность учета расходов на ликвидацию выводимых из эксплуатации основных средств, на списание нематериальных активов, включая суммы недоначисленной в соответствии с установленным сроком полезного использования амортизации с учетом действия подпункта 8 пункта 1 статьи 265 НК РФ.

Следовательно, при завершении срока действия лицензии и при необходимости ликвидации основных средств у общества сохраняется возможность учета в расходах недоначисленной амортизации (остаточной стоимости объекта) и, следовательно, отсутствии, при наступлении указанных обстоятельств, объекта налогообложения налога на имущество.

Кроме того, заявитель, по мнению суда, ошибочно считает, что налоговым органом без надлежащих правовых оснований объекты основных средств «Автодорога от карьера до склада руды» включены в 7-ю амортизационную группу, то есть в группу с самым большим сроком полезного использования, а не в 5-ю или 6-ю амортизационные группы.

Так, ссылаясь на Приказ Минрегиона России от 29.12.2011 №635/7, заявитель считает, что срок службы дороги оставляет 3 года, и, установив СПИ для автодороги от карьера до склада руды в 7 лет, этот срок не занизил.

Из материалов дела усматривается, что рассматриваемый объект недвижимости заявитель самостоятельно относил к десятой амортизационной группе (СПИ 30 лет) (инвентарная карточка БП-000174 от 04.12.2020, принято на учет 30.06.2017) - т. 15, л.д. 20.

Вместе с тем срок полезного использования определен обществом исходя из срока разработки карьера (7 лет или 84 месяца).

Налоговым органом в ходе проверки срок полезного использования пересмотрен (см. стр. 9-11 оспариваемого решения, т. 3, л.д. 11, 13) с учетом данных учетной политики заявителя, Классификатора ОС и названный объект отнесен к 7-ой амортизационной группе со сроком полезного использования свыше 15 лет (код ОКОФ 220.42.11.10.151).

Ссылка заявителя на возможность отнесения названного объекта к 5-й и 6-й амортизационным группам, по мнению суда, не подтверждено надлежащими доказательствами, а также по причине самостоятельного отнесения обществом такого объекта к 10-й амортизационной группе.

Следует отметить, что к 5-й и 6-й амортизационным группам относятся дороги автомобильные с усовершенствованным облегченным или переходным типом дорожного покрытия (код ОКОФ 220.42.11.10.122), дороги внутрихозяйственные (код ОКОФ 220.42.11.10.152), дороги подъездные, транспортные и пешеходные путепроводы над и под дорогой, велосипедные дорожки прочие (код ОКОФ 220.42.11.10.159).

Перечень и основные технические параметры автомобильных дорог приведены в таблице 14-1 раздела 14.2.3 Документации на техническое перевооружение №108-04-16-00-00-01-ГОР, Том 1.

Автодорога «Карьер – Отвал» относится к типу межплощадочной дороги категории II-к (Таблица 9.1 Перечень и основные технические параметры автомобильных дорог на стр. 137 Технического проекта разработки месторождения полезных ископаемых «Горноперерабатывающий комплекс по переработке золотосеребряных руд месторождения «Кирченовское». Карьер». Том 1 108-04-18-00-00-01-ТП 1 от 2018 г. (т. 17, л.д. 138), Таблица 7.9 - Основные параметры поперечного профиля автомобильных дорог, «Свод правил СП 37.13330.2012», утв. Приказом Министерства регионального развития РФ от 29.12.2011 №635/7).

Указанные обстоятельства не позволяют соотнести спорный объект с внутрихозяйственными дорогами и автомобильными дорогами с усовершенствованным облегченным или переходным типом дорожного покрытия, а также к транспортным и пешеходные путепроводам над и под дорогой, и к велосипедным дорожкам.

Довод общества о том, что срок службы дороги составляет 3 года с учетом Таблицы 7.18 этого же Свода правил, отклоняется судом, поскольку основан на неверном толковании правовых норм применительно к рассматриваемой ситуации, по причине того, что указанной обществом Таблицей 7.18 регламентируются сроки службы различных типов дорожных одежд, а не собственно дороги, что не одно и то же.

Дорогой признаётся обустроенная или приспособленная и используемая для движения транспортных средств полоса земли либо поверхность искусственного сооружения. Дорога включает в себя одну или несколько проезжих частей, а также трамвайные пути, тротуары, обочины и разделительные полосы при их наличии (абзац 8 статьи 2 Федерального закона от 10.12.1995 №196-ФЗ «О безопасности дорожного движения»).

Кроме того, согласно пункту 3.9 Методических рекомендаций по применению в слоях дорожных одежд натуральных белитовых шламов, изданных на основании Распоряжения Федерального дорожного агентства от 30.11.2015 №2283-р «ОДМ 218.3.043-2015» (далее – Распоряжение №2283-р) под автомобильной дорогой понимается комплекс инженерных сооружений, обеспечивающий экономичные, безопасные и комфортные условия для круглогодичного, бесперебойного движения автотранспортных средств с установленными скоростями, нагрузками, интенсивностью и габаритами в течение заданного периода эксплуатации. При этом экологическая нагрузка на окружающую среду должна не только сохраняться в пределах существующих нормативов, но и снижаться за счёт использования побочных продуктов различных производств, в процессе сооружения и эксплуатации данного комплекса. Комплекс включает: земляное полотно; дорожную одежду; обстановку и обустройство дороги; сооружения, устраиваемые при пересечении дорогами различных препятствий; защитные и экологические сооружения. В состав комплекса также входят участки земель, предоставленные для размещения этого комплекса и воздушное пространство над ним в пределах установленного габарита.

Вместе с тем пунктом 3.12 Распоряжения №2283-р установлено, что дорожная одежда - инженерное сооружение, расположенное на земляном полотне в пределах проезжей части дороги, состоящее из основания и покрытия, и предназначенное для обеспечения круглогодичного, бесперебойного, безопасного и комфортного движения автотранспортных средств, с заданными габаритами, нагрузками, интенсивностью и скоростями.

Таким образом, по убеждению суда отождествление обществом СПИ дороги и дорожной одежды является неправомерным.

В отношении объектов недвижимости: КПП №2, расходного склада химреагентов и шаров (склад МТС), центрального ремонтного пункта (ЦРП), обществом отмечено, что дата их ввода в эксплуатацию не зависит от ввода в эксплуатацию ЗИФ; завершение строительства и ввод в эксплуатацию – 30.06.2017: акт (форма КС-11) от 30.06.2017, разрешение на ввод объекта в эксплуатацию от 30.06.2017 №75-76632450-32-2016. До указанной даты объекты являлись незавершенным строительством (капитальными вложениями). Правила работы с реагентами, движение материалов по счету 10 «Материалы» не подтверждает получение работником подразделения ЦРП спецодежды в марте 2017 года, хранение товарно-материальных ценностей. Хранение химреагентов не связано с началом пробной эксплуатации ЗИФ, и не свидетельствует о завершении строительством спорных объектов и их вводе в эксплуатацию.

Относительно приведенной позиции заявителя суд выражает следующий подход.

Из содержания оспариваемого решения налогового органа (стр. 132-140) и материалов проверки (т.т. 13, 15, 16, 24, 25) следует, что дополнительные начисления налога на имущество организаций по спорному эпизоду произведено по следующим объектам ОС:

Наименование основного средства

Инвентарный номер

Среднегодовая стоимость ОС за 2017 г. (руб.)



По данным общества

По данным

налогового органа


КПП №2 (склад МТС)

БП-000201

46 556,49

74 560,39


Расходный склад химреагентов и шаров (склад МТС)

БП-000215

2 001 201,27

3 203 893,66


Склад МТС

БП-000213

4 619 281,77

7 395 401,84


Центральный ремонтный пункт

БП-000226

5 861 429,51

9 384 062,00


Делая вывод о необходимости включения названных объектов в налоговую базу по налогу на имущество организаций с 01.03.2017 года, налоговый орган исходил из следующего.

Акт снятия НЗП ЗИФ ООО «Дархан» на 28.02.2017, баланс металлов по ЗИФ ООО «Дархан» и расчет потерь в хвостах сорбции за февраль 2017 года подтверждают работу ЗИФ по состоянию на 01.03.2017 (т. 24, л.д. 13, 14).

Проектная документация ЗИФ подразумевает использование спорных объектов в процессе добычи полезных ископаемых (выкопировка из проекта с составом объектов ЗИФ с указанием, в том числе на склады и центральные ремонтный пункт, расходный склад реагентов) – т. 24, л.д. 16-26.

Технологический регламент предусматривает использование шаров и химических реагентов, которые должны храниться в соответствии с техническими условиями на специальных складах. В рассматриваемом случае проектом предусмотрен расходный склад химреагентов и шаров (склад МТС), склад МТС (т. 20).

При этом доставка химреагентов и шаров до ЗИФ в проекте зафиксирована следующим образом: «Доставка реагентов на площадку склада МТС осуществляется через автомобильную дорогу «Хада-Булак - Золотореченск - Приисковая». Затем через подъездную автомобильную дорогу до склада МТС. Согласно заданию на проектирование, в состав настоящего проекта не входит проектирование подъездной автомобильной дороги. Доставка материалов от площадки склада МТС из расходного склада химреагентов и шаров до главного корпуса золотоизвлекательной фабрики осуществляется по технологической автомобильной дороге, а также по внутриплощадочным автомобильным дорогам площадки золотоизвлекательной фабрики. Обезвреженная пустая тара, неработающие узлы и агрегаты доставляются от площадки золотоизвлекательной фабрики до площадки склада МТС через технологическую автомобильную дорогу» (т. 24, л.д. 17).

При этом доказательств того, что без использования шаров и химреагентов технологический процесс для общества был бы возможен, в деле не имеется.

Требования к эксплуатации реагентных отделений и складов реагентов утверждены приказом Ростехнадзора от 11.12.2013 №599 «Об утверждении Федеральных норм и правил в области промышленной безопасности «Правила безопасности при ведении горных работ и переработке твердых полезных ископаемых», действовавших вплоть до 01.01.2021 (далее – Приказ №599).

Хранение реагентов должно осуществляться в строго подготовленных для этого складах с пропускным режимом (КПП №2 (склад МТС)) согласно требованиям к эксплуатации реагентных отделений и складов реагентов (пункты 912-939 Приказа №599), разделу 9.2 Технологического регламента для проектирования ЗИФ, утв. 18.02.2015 – т. 20).

Карточки счетов 10, 26 за 2017 год общества свидетельствуют о поступлении и списании реагентов и материальных ценностей в январе - феврале 2017 года (т. 24, л.д. 125-140, т. 25, л.д. 132-146).

В соответствии с частями 1, 2 статьи 71 АПК РФ арбитражный суд оценивает доказательства по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном, объективном и непосредственном исследовании имеющихся в деле доказательств. Арбитражный суд оценивает относимость, допустимость, достоверность каждого доказательства в отдельности, а также достаточность и взаимную связь доказательств в их совокупности.

На основании изложенного, суд приходит к выводу о состоятельности позиции налогового органа касательно использования заявителем рассматриваемых объектов имущества с 01.03.2017, а не с июня 2017 года.

Доводы общества о том, что до ввода в эксплуатацию складов могли быть другие склады (временные сооружения) и реагенты могли храниться на этих объектах, а пропускной режим и охрану реагентов могли обеспечить иные сотрудники, по мнению суда, подлежат отклонению, поскольку носят предположительный и вероятностный характер, и вопреки части 1 статьи 65 АПК РФ соответствующими доказательствами о наличии иной схемы хранения материальных ценностей, отличной от указанной в проектной документации общества, ничем не подтверждены.

Заявитель, ссылаясь на правовые позиции, отраженные в Письме ФНС и Минфина России от 27.12.2021 №БС-4-21/18270@, Определениях ВС РФ от 12.07.2019 №307-ЭС19-5241, от 17.05.2021 №308-ЭС20-23222, от 28.09.2021 №308-ЭС21-6663, считает неправомерным доначисление налога на имущество организаций за 2017-2019 годы на стоимость оборудования, относящееся, по его мнению, к движимому имуществу: контактные чаны (модель/спецификация BJZ3,5*3,5, инвентарные номера БП-000083 и БП-000086); мельница полусамоизмельчения (модель/спецификация MZS4921, инвентарный номер БП-000088); шаровая мельница (модель/спецификация MQY3248, инвентарный номер БП-000142).

В этой связи, по мнению общества, налоговый орган должен восстановить действительные налоговые обязательства в отношении данных объектов и исключить их из налогооблагаемой базы в 2017, 2019 году, изменив ставку налога в 2018 году с 2,2% на 1,1%.

Из содержания оспариваемого решения (стр. 132-140) и материалов проверки (т. 15, л.д. 42-113, т. 24, л.д. 19-26, 125-140) следует, что дополнительные начисления налога на имущество по спорному эпизоду произведено по следующим объектам ОС:

1
2

3
4

Наименование основного средства

Инвент. №


Среднегодовая стоимость имущества (руб.)



По данным налогоплательщика

По данным налогового органа



2017 год

2018 год

2019 год

2017 год

2018 год

2019 год



Мельница полусамо-измельчения (модель/специ-фикация MZS4921)

БП-000088

33 930 912,29

36 702 368,49

32 661 740,76

34 200 611,24

38 705 846,40

36 668 696,59



Шаровая мельница модель/специ-фикация MQY3248

БП-000142

25 132 555,70

24 629 904,58

18 598 091,22

25 738 153,63

29 128 632,05

27 595 546,16



Контактный чан (модель/специ-фикация BJZ 3.5*3.5)

БП-000083

671 353,96

726 189,74

646 242,24

671 353,96

726 189,74

646 242,24



Контактный чан (модель/специ-фикация BJZ 3.5*3.5)

БП-000086

423 311,73

726 189,74

646 242,24

671 353,96

726 189,74

646 242,24


Из содержания оспариваемого решения также следует, что ООО «ГРК Дархан» получено разрешение на строительство золотоизвлекательной фабрики №75-76632450-32-2016 от 25.11.2016. Разрешение на ввод ЗИФ в эксплуатацию №75-76632450-32-2016 получено ООО «ГРК Дархан» 30.06.2017. В феврале 2017 года ООО «ГРК Дархан» запустило золотоизвлекательную фабрику. За налоговый период февраль 2017 года переработано 4590 т. руды. Результатом пробного запуска первичной переработки руды в феврале 2017 года стали технологические потери золота в размере 883,4 г, серебра – 53 204,1 г. Фактически в товарной продукции металла не получено. Таким образом, горно-перерабатывающий комплекс по переработке золотосеребряных руд месторождения «Кирченовское» запущен в феврале 2017 года. Заявителем горно-перерабатывающий комплекс «Кирченовский» включен в налогооблагаемую базу по налогу на имущество организаций с 01.03.2017.

Объекты: административно-бытовой комплекс, баня, гараж для погрузчика (склад МТМ), гараж для трех легковых автомобилей, контактный чан (модель/спецификация BJZ 3.5*3.5), КПП №1 (главный корпус), КПП №2 (склад МТС), общежитие ИТР, расходный склад химреагентов и шаров (склад МТС), резервная дизельная электростанция ДЭС 108-03-14-06-03-01, санитарно-бытовой комплекс, склад МТС, центральный ремонтный пункт также поименованы в проектной документации на строительство горно-перерабатывающего комплекса «Кирченовский».

Отсюда следует заключить вывод, что приведенные объекты имущества непосредственно участвуют в процессе переработки золотосодержащей руды, а потому подлежат включению в налогооблагаемую базу по налогу на имущество организаций, начиная с 01.03.2017.

Также налогоплательщиком в ходе проведения выездной налоговой проверки предоставлен Технологический регламент для проектирования золотоизвлекательной фабрики горно-перерабатывающего комплекса по переработке золотосеребряных руд месторождения «Кирченовское» (т. 20).

В соответствии с регламентом контактные чаны предполагается использовать в нескольких технологических процессах: цианирования и сорбционного выщелачивания, обезвреживания хвостов цианирования и очистки сбросных вод хвостохранилища хвостов цианирования.

В таблице 5.1 «Спецификация оборудования аппаратурной схемы переработки руды месторождения «Кирченовское» регламента приведено указанное спорное оборудование (т. 20, л.д. 56-57).

Согласно документации проекта ЗИФ (2016) следует, что мельница полусамоизмельчения (модель/спецификация MZS4921), шаровая мельница (модель/спецификация MQY3248), а также контактные чаны (модель/спецификация BJZ3,5*3,5) являются отдельными конструктивно-обособленными предметами, предназначенными для выполнения определенных самостоятельных функций, целого комплекса конструктивно-сочлененных предметов, представляющих собой единое целое и предназначенных для выполнения определенной работы – переработки золотосеребряных руд и получения конечного продукта: серебряно-золотого сплава (сплава Доре), то есть являются её неотъемлемой технологической частью.

Из материалов дела усматривается, что основные средства: контактные чаны (модель/спецификация BJZ3,5*3,5, инвентарные номера БП-000083, БП-000086), мельница полусамоизмельчения (модель/спецификация MZS4921, инвентарный номер БП-000088), шаровая мельница (модель/спецификация MQY3248, инвентарный номер БП-000142) самостоятельно определены налогоплательщиком как объекты недвижимого имущества, включены в налоговую базу для расчета налога на имущество по ставке 2,2% в 2017-2019 годах.

Согласно подпункту 3 пункта 1 статьи 21 НК РФ налогоплательщики имеют право использовать налоговые льготы при наличии оснований и в порядке, установленном законодательством о налогах и сборах.

Положениями пункта 1 статьи 56 НК РФ предусмотрено, что льготами по налогам и сборам признаются предоставляемые отдельным категориям налогоплательщиков и плательщиков сборов предусмотренные законодательством о налогах и сборах преимущества по сравнению с другими налогоплательщиками или плательщиками сборов, включая возможность не уплачивать налог или сбор либо уплачивать их в меньшем размере.

Пунктом 1 статьи 374 НК РФ определено, что объектом налогообложения для российских организаций признается движимое и недвижимое имущество, учитываемое на балансе в качестве объектов основных средств в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета.

Начиная с 01.01.2015, освобождение от налогообложения в отношении движимого имущества, принятого с 01.01.2013 на учет в качестве основных средств, предусмотрено пунктом 25 статьи 381 НК РФ, действовавшим до 01.01.2019.

Правила формирования в бухгалтерском учете информации об основных средствах организации до 01.01.2022 устанавливались ПБУ 6/01, в соответствии с пунктом 5 которого рабочие и силовые машины и оборудование выделены в отдельный вид подлежащих учету объектов основных средств, отличный от зданий и сооружений.

Основой классификации объектов основных средств в бухгалтерском учете выступает Общероссийский классификатор основных фондов ОК 013-2014 (СНС 2008), введенный в действие с 01.01.2017 приказом Росстандарта от 12.12.2014 №2018-ст, и ранее действовавший Общероссийский классификатор основных фондов ОК 013-94, утвержденный постановлением Госстандарта России от 26.12.1994 №359.

В соответствии с названными классификаторами оборудование не относится к зданиям и сооружениям, формируя самостоятельную группу основных средств, за исключением прямо предусмотренных в классификаторах случаев, когда отдельные объекты признаются неотъемлемой частью зданий и включаются в их состав.

В остальных случаях объединение нескольких объектов основных средств в один инвентарный объект (комплекс конструктивно сочлененных предметов) допускается, если каждый входящий в комплекс предмет может выполнять свои функции только в составе комплекса, а не самостоятельно, но при условии, что сроки полезного использования этих предметов существенно не отличаются (пункт 6 ПБУ 6/01).

В соответствии со статьёй 134 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ) если различные вещи соединены таким образом, который предполагает их использование по общему назначению (сложная вещь), то действие сделки, совершенной по поводу сложной вещи, распространяется на все входящие в нее вещи, поскольку условиями сделки не предусмотрено иное.

В соответствии со статьей 135 ГК РФ вещь, предназначенная для обслуживания другой, главной, вещи и связанная с ней общим назначением (принадлежность), следует судьбе главной вещи, если договором не предусмотрено иное.

При этом независимо от действия пункта 3 статьи 2 ГК РФ, регламентирующего запрет на применение гражданского законодательства к имущественным отношениям, основанным на административном или ином властном подчинении одной стороны другой, в том числе к налоговым и другим финансовым и административным отношениям, суд в рассматриваемом случае оперирует пунктом 1 статьи 11 НК РФ, в силу которого институты, понятия и термины гражданского, семейного и других отраслей законодательства Российской Федерации, используемые в настоящем Кодексе, применяются в том значении, в каком они используются в этих отраслях законодательства, если иное не предусмотрено настоящим Кодексом, а также оговоркой пункта 3 статьи 2 ГК РФ о возможности применения иного, предусмотренного законодательством.

По мнению суда, такой объект общества как золотоизвлекательная фабрика является по своей сущности сложной вещью, в состав которой может входить как движимое, так и недвижимое имущество, предполагающее совместное использование по общему назначению, и рассматриваемое как одна сложная вещь, работа которой без её составляющих, обладающих специфичным функционалом, невозможно. Доказательств того, что спорные объекты основных средств выступали движимым имуществом на момент их приобретения, также не представлено.

В этой связи, следует признать, что в данном конкретном случае единая сложная вещь как ЗИФ не может подпадать под льготируемый порядок обложения налогом на имущество организаций, установленный пунктом 25 статьи 381 НК РФ, поскольку искусственное деление единого имущественного комплекса как сложной вещи приводит к фактической невозможности использования имущества по целевому назначению и осуществления деятельности по отработке золотосеребряной руды.

Аналогичный подход закреплен в определении Верховного Суда Российской Федерации от 03.09.2018 №307-КГ18-13146.

Таким образом, учитывая положения пункта 1 статьи 374 НК РФ и подтверждение обстоятельства непосредственной связи спорных объектов с производственным процессом общества по отработке добытого полезного ископаемого, доводы заявителя подлежат отклонению как сделанные в отрыве от приведенных нормоположений применительно к фактическим обстоятельствам рассматриваемого спора.

С учетом изложенного, не могут быть признаны несоответствующими закону и нарушающими права заявителя выводы налогового органа, положенные в основу решения УФНС России по Забайкальскому краю о доначислении рассматриваемых сумм налога на имущество организаций, соответствующих ему пени и штрафов.

Оценивая позицию общества в части оспаривания доначисления по налогу на прибыль организаций за 2019 год в сумме 3 548 452 руб., пени за его несвоевременную уплату в сумме 834 309 руб., штрафа по п. 1 ст. 122 НК РФ в сумме 44 356 руб., а также несогласия с выводом налоговой проверки о необходимости уменьшения остатка неперенесенного убытка за 2017 год на сумму 3 456 483 руб., за 2018 год на сумму 15 693 116 руб., обусловленную исключительно подходом заявителя о необходимости учтения в составе его затрат указанных налоговых периодов дополнительно исчисленных решением обязательств по НДПИ, налога на имущество организаций и водного налога, суд выражает следующий подход.

На основании подпункта 1 пункта 1 статьи 264 НК РФ к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся суммы налогов и сборов, таможенных пошлин и сборов, страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, обязательное социальное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством, обязательное медицинское страхование, начисленные в установленном настоящим Кодексом порядке, за исключением перечисленных в статье 270 настоящего Кодекса.

Термин «начисленный налог» в НК РФ не определяется, но исходя из постановления Президиума ВАС РФ от 02.10.2007 №7379/07, таковым является налог, отраженный налогоплательщиком в представляемых им налоговых декларациях в качестве подлежащего уплате. Кроме того, как следует из постановления Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 06.07.2010 №17152/09 (а также, например, из пункта 3 статьи 40, статьи 105.18, пункта 2 статьи 105.23 НК РФ), «доначисленным» является налог, предложенный к уплате в решении по результатам налоговой проверки.

По смыслу статьи 89 НК РФ, налоговый орган, завершив выездную налоговую проверку, должен обладать всей полнотой информации о налоговых последствиях финансово-хозяйственной деятельности налогоплательщика, осуществленной в проверенном периоде (включая сведения о доходах и расходах по соответствующим налогам).

Следовательно, доначислив по результатам выездной налоговой проверки НДПИ, налог на имущество организаций и водный налог, налоговый орган в силу положений подпункта 1 пункта 1 статьи 264, подпункта 1 пункта 7 статьи 272 НК РФ был обязан уменьшить налоговую базу по налогу на прибыль организаций на суммы доначисленного НДПИ, налога на имущество организаций и водного налога, поскольку налог на прибыль организаций входил в предмет выездной налоговой проверки.

Указанный правовой подход закреплен в Определениях Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда РФ от 30.11.2016 №305-КГ16-10138 по делу №А40-126568/2015, от 26.01.2017 №305-КГ16-13478 по делу №А40-159258/2015, постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда РФ от 06.07.2010 №17152/09, постановлении Арбитражного суда Восточно-Сибирского округа от 22.03.2018 №Ф02-290/2018 по делу №А78-13337/2016 и ряде других.

При этом приведенные налоговым органом доводы о невозможности применения изложенного подхода ввиду того, что общество не лишено права на учет названных расходов в дальнейшем путем представления уточненной налоговой декларации за прошедшие периоды или в текущей налоговой декларации, а также по причине того, что учесть эти доначисленные налоги в составе расходов при определении облагаемой прибыли можно только по итогам 2020 года (который в проверяемый период не входит), поскольку сроки уплат и представления деклараций по НДПИ за декабрь 2019 года, налога на имущество организаций за 2019 год, водного налога за 4 квартал 2019 года) попадают на 2020 год, отклоняются судом, так как противоречат сформированному правовому подходу, приведенному ранее, а также в силу следующего.

На основании пункта 1 статьи 38, пункта 1 статьи 44 НК РФ обязанность исчисления и уплаты налога возникает у налогоплательщика при наличии у него объекта налогообложения и налоговой базы.

Объект налогообложения как совокупность налогозначимых операций (фактов) является сформировавшимся к моменту окончания налогового периода. При этом он формируется применительно не к отдельным финансово-хозяйственным операциям или иным имеющим значение для налогообложения фактам, а к совокупности соответствующих операций (фактов), совершенных (имевших место) в течение налогового периода.

Это означает, что возникновение обязанности по уплате налога определяется наличием объекта налогообложения и налоговой базы, а не наступлением последнего дня срока, в течение которого соответствующий налог должен быть исчислен и уплачен.

Таким образом, моментом возникновения обязанности по уплате налога является день окончания налогового периода, а не день представления налоговой декларации или день окончания срока уплаты налога.

Соответственно, проверив правильность исчисления, полноту и своевременность уплаты НДПИ, налога на имущество и водного налога за соответствующие периоды 2017-2019 годов, и, доначислив их по результатам проверки за указанные периоды, налоговый орган должен был учесть их показатели в составе расходов, уменьшающих облагаемую налогом на прибыль базу этих же периодов, охваченных проверкой.

Таким образом, доначислив НДПИ за периоды 2017-2019 годов в общем размере 49 189 067 руб. (в т.ч. по итогу 2017 года – 3 083 631 руб., 2018 года – 13 979 134 руб., 2019 года – 32 126 302 руб.), налог на имущество организаций за периоды 2017-2019 годов в размере 5 445 049 руб. (в т.ч. по итогу 2017 года – 372 852 руб., 2018 года – 1 713 982 руб., 2019 года – 3 358 215 руб.), водный налог в общем размере 19 027 руб. (в т.ч. по итогу 2017 года – 7549 руб., 2018 года – 9775 руб., 2019 года – 1703 руб.), а всего таких обязательств в размере 54 653 143 руб. (в т.ч. по итогу 2017 года – 3 464 032 руб., 2018 года – 15 702 891 руб., 2019 года –35 486 220 руб.), УФНС России по Забайкальскому краю, в то же время, с учетом ранее изложенного необоснованно предложило заявителю уменьшить остаток неперенесенного убытка по налогу на прибыль организаций за 2017 год в сумме 3 456 483 руб., за 2018 год в сумме 15 693 116 руб., а по итогам 2019 года неправомерно доначислило 3 548 452 руб. налога, предъявило пени по нему в сумме 834 409 руб. и штраф по п. 1 ст. 122 НК РФ в сумме 44 356 руб.

В этой связи в приведенной части решение налогового органа подлежит признанию судом недействительным, а заявление общества - удовлетворению.

В остальной части заявленного требования ООО «ГРК Дархан» надлежит отказать по ранее приведенным мотивам.

Согласно части 2 статьи 201 АПК РФ арбитражный суд, установив, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действия (бездействие) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, принимает решение о признании ненормативного правового акта недействительным, решений и действий (бездействия) незаконными.

В соответствии с частью 3 статьи 201 АПК РФ в случае, если арбитражный суд установит, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решения и действия (бездействие) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и не нарушают права и законные интересы заявителя, суд принимает решение об отказе в удовлетворении заявленного требования.

В силу частей 4, 5 статьи 96 АПК РФ в случае удовлетворения иска обеспечительные меры сохраняют свое действие до фактического исполнения судебного акта, которым закончено рассмотрение дела по существу, а в случае отказа в удовлетворении иска, оставления иска без рассмотрения, прекращения производства по делу обеспечительные меры сохраняют свое действие до вступления в законную силу соответствующего судебного акта. После вступления судебного акта в законную силу арбитражный суд по ходатайству лица, участвующего в деле, выносит определение об отмене мер по обеспечению иска или указывает на это в судебных актах об отказе в удовлетворении иска, об оставлении иска без рассмотрения, о прекращении производства по делу.

Принимая во внимание то, что заявленное требование подлежит частичному удовлетворению судом, и в отношении него были приняты обеспечительные меры в виде приостановления действия оспариваемого решения на основании определения от 14.06.2022, то с учетом признания судом такого решения недействительным в части недоимки по налогу на прибыль организаций за 2019 год в сумме 3 548 452 руб., пени по нему в сумме 834 409 руб., штрафа за его неуплату по п. 1 ст. 122 НК РФ в сумме 44 356 руб., а также в части предложения уменьшить остаток неперенесенного убытка по налогу на прибыль организаций за 2017 год в сумме 3 456 483 руб., за 2018 год в сумме 15 693 116 руб., в указанной части обеспечительные меры сохраняют своё действие до момента фактического исполнения судебного акта по правилам части 4 статьи 96 АПК РФ. В остальной части обеспечительные меры подлежат отмене с момента вступления в силу судебного акта.

Расходы по государственной пошлине подлежат распределению в порядке статьи 110 АПК РФ, с учетом пункта 23 постановления Пленума ВАС РФ № 46 от 11.07.2014 «О применении законодательства о государственной пошлине при рассмотрении дел в арбитражных судах», в соответствии с которым при частичном удовлетворении требования неимущественного характера расходы по уплате государственной пошлины в полном объеме взыскиваются с противоположной стороны по делу.

Кроме того, учитывая, что подателем заявления при обращении в суд была уплачена государственная пошлина в размере 6000 руб. платежными поручениями №№5925 и 5926 от 06.06.2022, то она в сумме 3000 руб. подлежит возврату обществу из федерального бюджета как излишне уплаченная применительно к пп. 1 п. 1 ст. 333.40 Налогового кодекса Российской Федерации, поскольку за обеспечительные меры, принятые судом в порядке части 3 статьи 199 АПК РФ, уплата государственной пошлины не предусмотрена (пункт 29 Постановления Пленума ВАС РФ от 11.07.2014 №46 «О применении законодательства о государственной пошлине при рассмотрении дел в арбитражных судах»).

Руководствуясь ч.ч. 4, 5 ст. 96, ст.ст. 110, 112, 167-170, 197, 198, 200, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, пп. 1 п. 1 ст. 333.40 Налогового кодекса Российской Федерации, суд

РЕШИЛ:

Заявленные ООО «ГРК Дархан» требования удовлетворить частично.

Признать недействительным решение Управления Федеральной налоговой службы по Забайкальскому краю №2.22-16/9 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 11.02.2022 в части:

- доначисления налога на прибыль за 2019 год в сумме 3 548 452 руб., пени за несвоевременную уплату налога на прибыль в сумме 834 309 руб., штрафа за неуплату налога на прибыль в сумме 44 356 руб.;

- уменьшения остатка неперенесенного убытка за 2017 год на сумму 3 456 483 руб., за 2018 год на сумму 15 693 116 руб.

В удовлетворении остальной части требований отказать.

Управлению Федеральной налоговой службы по Забайкальскому краю устранить допущенное нарушение прав и законных интересов общества с ограниченной ответственностью «Горнорудная компания Дархан».

Взыскать с Управления Федеральной налоговой службы по Забайкальскому краю в пользу общества с ограниченной ответственностью «Горнорудная компания Дархан» 3000 руб. расходов по государственной пошлине, уплаченной платежным поручением №5925 от 06.06.2022.

Возвратить обществу с ограниченной ответственностью «Горнорудная компания Дархан» из федерального бюджета государственную пошлину в размере 3000 руб., излишне уплаченную платёжным поручением №5926 от 06.06.2022.

Отменить в отказанной части заявленных требований обеспечительные меры, принятые Арбитражным судом Забайкальского края по данному делу на основании определения от 14 июня 2022 года.

Решение может быть обжаловано в течение месяца со дня принятия в Четвёртый арбитражный апелляционный суд через Арбитражный суд Забайкальского края.


Судья Д.Е. Минашкин