Постановление от 1 августа 2024 г. по делу № А65-21136/2023

АРБИТРАЖНЫЙ СУД

ПОВОЛЖСКОГО ОКРУГА

420066, Республика Татарстан, г. Казань, ул. Красносельская, д. 20, тел. (843) 291-04-15

http://faspo.arbitr.ru e-mail: info@faspo.arbitr.ru


ПОСТАНОВЛЕНИЕ

арбитражного суда кассационной инстанции

Ф06-5213/2024

Дело № А65-21136/2023
г. Казань
01 августа 2024 года
Резолютивная часть постановления объявлена 25 июля 2024 года.

Полный текст постановления изготовлен 1 августа 2024 года.

Арбитражный суд Поволжского округа в составе:

председательствующего судьи Ольховикова А.Н.,

судей Мухаметшина Р.Р., Хлебникова А.Д.,

при участии представителей:

общества с ограниченной ответственностью «КамТехСтрой-НК» - ФИО1 (доверенность от 12.03.2024),

Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Набережные Челны Республики Татарстан – ФИО2 (доверенность от 18.09.2023 № 2.3-0-27/015873), ФИО3 (доверенность от 15.12.2023 № 19),

Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 14 по Республике Татарстан – ФИО3 (доверенность от 26.10.2023 № 2.3-13/22550),

Управления Федеральной налоговой службы по Республике Татарстан - ФИО3 (доверенность от 02.04.2024 № 2.1-41/015),

рассмотрев в открытом судебном заседании кассационную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Набережные Челны Республики Татарстан

на решение Арбитражного суда Республики Татарстан от 05.12.2023 и постановление Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 28.03.2024

по делу № А65-21136/2023

по заявлению общества с ограниченной ответственностью «КамТехСтрой-НК» (ОГРН <***>, ИНН <***>, г. Казань) о признании недействительным и отмене решения Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Набережные Челны Республики Татарстан (ОГРН <***>, ИНН <***>, г. Набережные Челны) от 18.04.2023 № 2.18-0-13/2А, третье лицо: Управление Федеральной налоговой службы по Республике Татарстан (г. Казань),

УСТАНОВИЛ:

общество с ограниченной ответственностью «КамТехСтрой-НК» (далее – ООО «КамТехСтрой-НК», общество, заявитель) обратилось в Арбитражный суд Республики Татарстан с заявлением о признании недействительным и отмене решения Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Набережные Челны Республики Татарстан (далее – ИФНС России по г. Набережные Челны РТ, инспекция, налоговый орган) от 18.04.2023 № 2.18-0-13/2А и об обязании устранить допущенные нарушения прав и законных интересов заявителя.

В порядке статьи 51 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее – АПК РФ) к участию в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, привлечено Управление Федеральной налоговой службы по Республике Татарстан (далее – УФНС России по РТ, Управление).

Решением Арбитражного суда Республики Татарстан от 05.12.2023 по делу № А65-21136/2023, оставленным без изменения постановлением Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 28.03.2024, заявление ООО «КамТехСтрой-НК» удовлетворено. Признано недействительным решение ИФНС России по г. Набережные Челны РТ от 18.04.2023 № 2.18-0-13/2А о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

В кассационной жалобе Инспекция Федеральной налоговой службы по г. Набережные Челны Республики Татарстан просит отменить принятые по делу судебные акты, ссылаясь на нарушение судами норм материального и процессуального права, несоответствие выводов судов обстоятельствам дела и имеющимся в деле доказательствам.

Изучив материалы дела, обсудив доводы жалобы, кассационная инстанция считает жалобу подлежащей частичному удовлетворению.

Как установлено судами и следует из материалов дела, налоговым органом была проведена выездная налоговая проверка ООО «КамТехСтрой-НК» по всем налогам, сборам, страховым взносам за период 01.01.2018 по 31.12.2020.

По результатам проверки налоговым органом вынесено решение от 18.04.2023 № 2.18-0-13/2А о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. Данным решением ООО «КамТехСтрой-НК» привлечено к налоговой ответственности по пункту 3 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее – НК РФ) в виде штрафа на общую сумму 80 235 руб., доначислен налог на добавленную стоимость (далее – НДС) и налог на прибыль организаций в общей сумме 53 342 048 руб. Также данным решением предложено удержать с налогоплательщика и перечислить в бюджет сумму неудержанного налога на доходы физических лиц в размере 632 533 руб.

Решением УФНС России по РТ от 27.06.2023 № 2.7-18/019395@ апелляционная жалоба ООО «КамТехСтрой-НК» оставлена без удовлетворения.

Общество оспорило решение ИФНС России по г. Набережные Челны РТ от 18.04.2023 № 2.18-0-13/2А в судебном порядке.

Удовлетворяя заявленные требования по эпизоду применения налоговых вычетов и включения затрат в расходы по сделкам с контрагентами ООО "Энергострой+", ООО "Миллениум", ООО "Ильбашснаб", ООО "Пегас-НК", ООО "Стройвд", суды первой и апелляционной инстанций пришли к выводу, что инспекцией не представлены доказательства, свидетельствующие о нарушении обществом положений статьи 54.1 Налогового кодекса (далее - НК РФ) по взаимоотношениям со спорными контрагентами, доводы налогового органа об отсутствии реальных хозяйственных отношений ними не подтверждены.

Судами установлено, что ООО "КамТехСтрой-НК" осуществляло строительно-монтажные работы, выполняло функцию подрядчика, на объектах заказчиков: ООО ГСИ Волгоградская фирма "Нефтезаводмонтаж", ПАО "Татнефть" имени В.Д. Шашина, ООО "Оргнефтехим-Холдинг", ООО "УК Татнефтехиммонтаж", ООО "Нижнекамскхимремонтстрой", ООО "Регионтранс".

В обоснование применения налоговых вычетов и включения затрат в расходы обществом представлены документы по хозяйственным операциям. Так, для проведения ремонтно-строительных работ на объектах заказчиков заявитель привлекал спорных контрагентов ООО "Энергострой+", ООО "Миллениум", ООО "Ильбашснаб", ООО "Пегас-НК", ООО "Стройвд". Работы выполнялись на объектах: "Выносная эстакада СУГ, титул 049/1 (8420)"; "Установка каталитического крекинга, титул 009, секция 4300"; "Атмосферно-вакуумная перегонка нефти ЭЛОУ-АВТ-6" тит. 1007 (секция 1102); "Производство водорода" тит. 014 (секция 3110) этап строительства 1.2 (1Б); "Комплекс нефтеперерабатывающих и нефтехимических заводов г. Нижнекамск группы ПАО "Татнефть".

По результатам выездной налоговой проверки инспекция пришла к выводу о занижении обществом подлежащего уплате в бюджет налога на добавленную стоимость и налога на прибыль в результате включения в налоговые вычеты НДС и включения затрат в расходы по хозяйственным операциям со спорными контрагентами.

Суды признали, что первичные документы, представленные налогоплательщиком, соответствуют действующему законодательству РФ, соблюдены все условия для принятия НДС к вычету и включения затрат в расходы по налогу на прибыль.

Доводы налогового органа о выполнении работ собственными силами налогоплательщика, основанные на расчете трудозатрат, необходимых для выполнения спорного объема работ, отклонены.

Суды приняли во внимание контррасчет трудозатрат, подтверждающий недостаточность собственных трудовых ресурсов налогоплательщика для выполнения спорного объема работ. Указано на отличия между нормативным (использованным налоговым органом) и фактическим (использованным налогоплательщиком) расчетом трудозатрат, а также необходимость учета обстоятельств, влияющих на расчет трудозатрат, однако не получивших отражения в расчете налогового органа (например, данные табеля учета рабочего времени; занятость работников налогоплательщика одновременно на нескольких объектах; наличие в календарном месяце выходных дней; время простоя; наличие в штате среди общего количества работников административно-управленческого персонала, не принимающего участие непосредственно в производственном процессе).

В этой связи суды указали, что расчет трудозатрат, приведенный налоговым органом, не является достаточным доказательством, подтверждающим доводы налогового органа о выполнении работ налогоплательщиком самостоятельно без участия спорных контрагентов.

Также отклонены доводы налогового органа, ссылавшегося на журнал входа/выхода лиц, об отсутствии доказательств оформления пропусков на объекты строительства для работников спорных контрагентов.

Суды приняли во внимание пояснения заявителя, согласно которым доступ на объекты осуществлялся также по разовым пропускам, не отражаемым в журнале, без внесения данных в электронную систему.

Свидетельские показания работников спорных контрагентов, на которые ссылался налоговый орган в обоснование своей позиции, суды оценили критически, указав, что они противоречат фактическим обстоятельствам дела. Отмечено, что свидетели допрошены формально, без предъявления документов и выяснения их полномочий и возможности обладать теми или иными знаниям, что свидетельствует о необъективности проведенных мероприятий налогового контроля; допросы проводились налоговым органом с искажением запрашиваемой информации и формулировкой вопросов именно в интересах самого налогового органа; налоговый орган не устранил в ходе проверки изложенные противоречия, имеющиеся в показаниях допрошенных лиц.

Также налоговый орган ссылался на отсутствие согласования спорных контрагентов в качестве субподрядных организаций, в этой связи не имеется сведений о спорных контрагентах в общих журналах работ, актах освидетельствования скрытых работ.

Отклоняя данный довод, суды указали, что привлечение субподрядчика в отсутствие согласования грозило обществу финансовыми и репутационными потерями, в этой связи налогоплательщик не мог отразить в документах наименование субподрядчика; в результате в тех документах, в которых должны были фигурировать работники субподрядчика, указывались ответственные сотрудники ООО "КамТехСтрой-НК".

Относительно обстоятельств оплаты работ налоговым органом отмечено, что денежные средства, полученные от заявителя, перечислены контрагентами первого звена в адрес «технических» организаций с назначением платежа «за строительные материалы и строительно-монтажные работы», денежные средства в последующем обналичены.

Судами отклонены данные доводы налогового органа с указанием на неустановление каких -либо фактов, доказывающие наличие у заявителя влияния и (или) контроля в отношении контрагентов 2-го, 3-го и дальнейших звеньев, возврат на свои счета денежных средств, перечисленных на счета организаций-контрагентов; отсутствуют доказательства того, что целью перечисления налогоплательщиком денежных средств на расчетные счета контрагентов было их последующее "обналичивание" в интересах заявителя.

Судами также отмечено, что имеются надлежащие доказательства оприходования и последующей реализации приобретенных у спорных контрагентов материалов (ТМЦ, товаров) либо в составе СМР заказчикам, либо покупателям; налоговый орган, в свою очередь, не оспаривал фактическую сдачу работ, включающих, в том числе, как в натуральном, так и стоимостном выражении объемы работ, заявленных от имени спорных контрагентов заказчику; не оспаривалась и рыночная стоимость заявленных работ от спорных (по мнению налогового органа) контрагентов.

С учетом изложенного суды удовлетворили заявленные требования по данному эпизоду.

Судебная коллегия кассационной инстанции пришла к следующим выводам.

В силу статей 67, 68 и 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации арбитражный суд оценивает доказательства по своему внутреннему убеждению и с позиций их относимости, допустимости, достоверности, достаточности и взаимной связи в их совокупности.

Представление налогоплательщиком документов в обоснование налоговых вычетов по НДС и включения затрат в расходы не является само по себе достаточным основанием для получения соответствующей налоговой выгоды, если налоговым органом доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

Согласно разъяснениям, изложенным в пункте 4 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 №53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды", налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

Установление судом наличия разумных экономических или иных причин (деловой цели) в действиях налогоплательщика осуществляется с учетом оценки обстоятельств, свидетельствующих о его намерениях получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности. Судам необходимо учитывать, что налоговая выгода не может рассматриваться в качестве самостоятельной деловой цели. Поэтому если судом установлено, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, в признании обоснованности ее получения может быть отказано (п. 9).

Из определения Верховного Суда Российской Федерации от 15.12.2021 N 305-ЭС21-18005 следует, что подходы к оценке обоснованности налоговой выгоды в налоговых отношениях, указанные в пунктах 2 - 4 постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53, сохраняют свою актуальность после принятия Федерального закона от 18.07.2017 N 163-ФЗ, которым часть первая НК РФ дополнена статьей 54.1, конкретизировавшей обстоятельства и условия, принимаемые во внимание при оценке допустимости поведения налогоплательщика.

Разрешение вопроса о добросовестности либо недобросовестности общества при совершении действий, имеющих своим результатом получение налоговой выгоды, связано с установлением и исследованием фактических обстоятельств и представленных доказательств, подлежащих оценке арбитражным судом в совокупности и взаимосвязи с учетом положений статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

В обоснование принятого решения налоговым органом положены выводы о неправомерном применении обществом вычетов по НДС и включении в состав расходов при исчислении налога на прибыль затрат на основании документов, оформленных от имени ООО "Энергострой+", ООО "Миллениум", ООО "Ильбашснаб", ООО "Пегас-НК", ООО "Стройвд" в связи с отсутствием реальных хозяйственных операций между обществом и данными контрагентами. Налоговый орган пришел к выводу, что работы фактически выполнялись работниками налогоплательщика и иными физическими лицами без оформления с ними трудовых или гражданско-правовых договоров.

Налоговый орган приводил доводы о том, что по условиям договоров с заказчиками (ПАО Татнефть им. Шашина, ООО «Оргнефтехим-Холдинг», ООО ГСИ Волгоградская фирма «Нефтезаводмонтаж») наличие письменного разрешения (согласование) на привлечение субподрядчика, наличие соответствующих допусков у лиц, выполняющих работы, наличие лицензии, СРО является обязательным.

Данный довод не получил надлежащей правовой оценки. Суды лишь указали, что налогоплательщик не мог отразить в документах наименование субподрядчика; в тех документах, в которых должны были фигурировать работники субподрядчика, указывались ответственные сотрудники ООО "КамТехСтрой-НК".

Налоговый орган ссылался на отсутствие доказательств оформления пропусков на объекты строительства для работников спорных контрагентов.

Данный довод воспринят судами критически – приняты во внимание пояснения заявителя, согласно которым доступ на объекты осуществлялся также по разовым пропускам, не отражаемым в журнале, без внесения данных в электронную систему.

Однако формальное указание на существование такой возможности доступа на объект не подтверждает посещение объекта стройки именно работниками спорных контрагентов.

Налоговый орган приводил доводы о том, что факт отражения обществом в бухгалтерском учете спорных работ и их передача заказчику не свидетельствует о том, что сведения, указанные в первичных документах, являются достоверными. Так, налоговым органом установлено, что работы, оформленные от имени ООО «Энергострой+», не совпадают с работами, выставленными в адрес заказчика.

В судебных актах не указаны доказательства, опровергающие доводы инспекции, основанные на расчете трудозатрат. Между тем в данном расчете учтено наличие собственных работников и работников субподрядных организаций ООО «Татсмесь», ООО «Мехстрой», ООО «Спецэнергомонтаж». Также налоговым органом учитывались данные табелей учета рабочего времени, с указанием конкретных работников налогоплательщика, оказывавших услуги на объектах заказчика; приняты во внимание данные о количестве работников, направленных в командировки, количество дней, отработанных на объекте строительства, данные о количестве человеко-часов по актам о приемке выполненных работ (КС-2).

Именно совокупная оценка особенностей хозяйственных операций со спорными контрагентами позволила налоговому органу сделать вывод о получении обществом необоснованной налоговой выгоды.

При этом отсутствие у контрагентов каких-либо материальных ресурсов, за счет которых возможно осуществление заявленной деятельности, не может быть опровергнуто общей ссылкой судов то, что налоговый орган не оспаривал фактическое выполнение работ и исполнение обязательств заявителем перед своим заказчиками.

При принятии решения по делу суд должен исходить не из предполагаемых, а конкретных взаимоотношений участвующих в деле лиц.

При этом фактическое выполнение работ для заказчика само по себе не может являться достаточным доказательством реальности осуществления хозяйственных операций именно заявленными контрагентами при отсутствии надлежащих и достоверных доказательств и свидетельствовать о правильном применении судами положений статей 169, 171, 172, 252 НК РФ, а также Постановления №53 к конкретным фактическим обстоятельствам данного дела.

Налоговый орган в своем решении ссылался на вышеприведенные обстоятельства, которые в совокупности с другими доказательствами, собранными при проведении проверки, свидетельствуют, по его мнению, о получении необоснованной налоговой выгоды.

Данные доводы надлежащей оценки судов и отражения в судебных актах не получили. Судами приняты доводы налогоплательщика без достаточной оценки их в совокупности с доводами и доказательствами, представленными инспекцией.

Отклоняя доводы инспекции о недостоверности и неполноте сведений, наличии противоречий в представленных обществом документах, суды сделали вывод, что таких противоречий не имеется, а сведения, содержащиеся в документах, являются полными и достоверными, однако не привели документально подтвержденного анализа содержания этих документов.

Судами также не учтено, что при выборе контрагента субъекты предпринимательской деятельности, как правило, оценивают не только условия сделки и их коммерческую привлекательность, но и деловую репутацию, платежеспособность контрагента, риск неисполнения обязательств и предоставление обеспечения их исполнения, наличие у контрагента необходимых ресурсов (производственных мощностей, технологического оборудования, квалифицированного персонала) и соответствующего опыта.

Судами не выяснялись обстоятельства, касающиеся выбора заявителем спорных контрагентов, наличие документов, свидетельствующих о том, каким способом производился поиск и отбор контрагентов, как осуществлялась проверка их деловой репутации, способности исполнения обязательств, не выяснялись вопросы взаимодействия должностных лиц с физическими лицами, которые представляли спорных контрагентов при заключении и исполнении сделок, наличие деловой переписки, наличие документов, идентифицирующих этих лиц, тогда как налоговый орган ссылался на отсутствие работников, указание в договорах с заказчиками на обязательное согласование привлекаемого субподрядчика при условии наличия у него лицензии и свидетельства СРО.

Учитывая изложенное, кассационная инстанция полагает, что при рассмотрении спора значимые для рассмотрения спора обстоятельства установлены судами с неполно исследованным доказательствам, без надлежащей оценки всех доводов и возражений инспекции в их совокупности.

Исходя из полномочий, установленных в части 3 статьи 286 и части 2 статьи 287 АПК РФ, арбитражный суд кассационной инстанции проверяет, соответствуют ли выводы арбитражного суда первой и апелляционной инстанций о применении нормы права установленным ими обстоятельствам и имеющимся в деле доказательствам, но не вправе устанавливать или считать доказанными обстоятельства, которые не были установлены в решении или постановлении либо были отвергнуты судом первой или апелляционной инстанции, предрешать вопросы о достоверности или недостоверности того или иного доказательства, преимуществе одних доказательств перед другими.

В этой связи суд кассационной инстанции полагает, что обжалуемые судебные акты в части эпизода по доначислению НДС, налога на прибыль, соответствующих пени и штрафов подлежат отмене, а дело - направлению на новое рассмотрение в суд первой инстанции.

При новом рассмотрении дела суду надлежит по результатам исследования всей совокупности имеющихся в материалах дела доказательств и доводов сторон разрешить спор, и, установив фактические обстоятельства дела, имеющие значение для дела, с соблюдением норм материального и процессуального права принять законное и обоснованное решение.

В остальной части суд кассационной инстанции находит решение и постановление судов соответствующими нормам материального права и установленным по делу фактическим обстоятельствам.

Из решения налогового органа следует, что обществу предложено удержать с налогоплательщика и перечислить в бюджет сумму неудержанного налога на доходы физических лиц в размере 632 533 руб. Выводы налоговый орган обосновывает тем, что согласно карточке счета 50, 71 за период 2018 - 2020 гг., главной книге за 2018 - 2020 гг. руководителю налогоплательщика ФИО4 выдавались суммы из кассы подотчет без оформления приказов и заявлений, которые подтверждали бы использование подотчетных суммы на хозяйственные нужды общества.

Суды установили, что ФИО4 является генеральным директором заявителя. Налоговым органом не представлено доказательств, подтверждающих что денежные средства были получены подотчетным лицом безвозмездно в свое пользование, присвоены или по иным основаниям перешли в собственность работника и (или) что им совершены действия по распоряжению полученными средствами как собственным доходом.

Поскольку при выдаче денежных средств под отчет срок, на который они выданы, не установлен, удержание денежных средств работодателем из заработной платы работника не осуществлялось.

Суды учитывали, что в данном случае работник обязался приобрести товары (услуги) на хозяйственные нужды общества либо возвратить подотчетные средства в срок до 31.12.2023, представлены авансовый отчет, накладные, товарные и кассовые чеки, подтверждающие расходование полученных денежных средств.

В этой связи, с учетом определения понятия дохода, подлежащего обложению НДФЛ (статья 209 Налогового кодекса Российской Федерации), суды пришли к выводу, что денежные средства, полученные под отчет ФИО4, не являются его доходом. При таких обстоятельствах отсутствуют основания для начисления налоговым органом НДФЛ.

Выводы судебных инстанций по данному эпизоду соответствуют фактическим обстоятельствам, они основаны на исследовании материалов дела и им не противоречат. Нормы материального права к установленным фактическим обстоятельствам применены судебными инстанциями правильно. Нарушений норм процессуального права, влекущих отмену судебных актов в любом случае (часть 4 статьи 288 АПК РФ), не установлено.

Руководствуясь пунктом 3 части 1 статьи 287, статьями 286, 288, 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Поволжского округа

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Республики Татарстан от 05.12.2023 и постановление Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 28.03.2024 по делу № А65-21136/2023 отменить в части удовлетворения требований общества с ограниченной ответственностью «КамТехСтрой-НК» о признании недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Набережные Челны Республики Татарстан от 18.04.2023 № 2.18-0-13/2А о доначислении налога на добавленную стоимость, налога на прибыль, соответствующих сумм пени и штрафов.

В отмененной части дело направить на новое рассмотрение в Арбитражный суд Республики Татарстан.

В остальной части судебные акты оставить без изменения, кассационную жалобу – без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в Судебную коллегию Верховного Суда Российской Федерации в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, в порядке, установленном статьей 291.1 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.



Председательствующий судья А.Н. Ольховиков


Судьи Р.Р. Мухаметшин


А.Д. Хлебников