Решение от 2 ноября 2022 г. по делу № А19-13491/2021

АРБИТРАЖНЫЙ СУД ИРКУТСКОЙ ОБЛАСТИ

664025, г. Иркутск, бульвар Гагарина, д. 70, тел. (3952) 24-12-96; факс (3952) 24-15-99

дополнительное здание суда: 664011, г. Иркутск, ул. Дзержинского, д. 36А, тел. (3952) 261-709;

факс: (3952) 261-761

http://www.irkutsk.arbitr.ru


Именем Российской Федерации


Р Е Ш Е Н И Е


г. Иркутск Дело № А19-13491/2021

02.11.2022


Резолютивная часть решения объявлена в судебном заседании 27.10.2022

Решение в полном объеме изготовлено 02.11.2022


Арбитражный суд Иркутской области в составе судьи Гаврилова О.В., при ведении протокола судебного заседания помощником судьи Рязановой К.В., рассмотрев в судебном заседании дело по заявлению Общества с ограниченной ответственностью «Строительно-монтажное управление – 1» (666303, <...>, ОГРН: <***>, ИНН: <***>)

к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 6 по Иркутской области (665253, Иркутская область, Тулун город, Гидролизная улица, 2А, ОГРН: <***>, ИНН: <***>)

третье лицо: Управление Федеральной налоговой службы по Иркутской области (664007, Иркутская область, Иркутск город, Декабрьских Событий улица, 47, ОГРН: <***>, ИНН: <***>)

о признании незаконным решения от 28.12.2020 № 08-51/8 в части,

по встречному заявлению Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 6 по Иркутской области

к Обществу с ограниченной ответственностью «Строительно-монтажное управление – 1»

о взыскании 14372991 руб. 44 коп.,


при участии в судебном заседании:

от ООО «СМУ – 1»: ФИО1, паспорт, доверенность от 16.09.2022, диплом;

от МИФНС России № 6 по ИО: ФИО2, паспорт, доверенность от 10.01.2022 № 13, диплом;

от УФНС России по ИО: ФИО2, паспорт, доверенность от 11.04.2022 № 08-11/006381, диплом,

установил:

Общество с ограниченной ответственностью «Строительно-монтажное управление – 1» (далее – заявитель, ООО «СМУ – 1», общество, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Иркутской области с заявлением, уточненным в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее – АПК РФ) о признании незаконным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 14 по Иркутской области (далее – МИФНС России № 14 по Иркутской области, инспекция) от 28.12.2020 № 08-51/8 об отказе в привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения (с изменениями, внесенными решением УФНС России по Иркутской области от 11.05.2021 № 26-13/008767@) в части:

- 8 306 135 руб. налога на прибыль и 12 485 179 руб. НДС, а также пени, начисленные на указанные суммы доначислений по взаимоотношениям с подрядной организацией ООО «Ремонтно-строительные технологии (далее – ООО «РСТ»);

- 32 106 508 руб. НДС и 17 600 736 руб. 94 коп. пени по взаимоотношениям ООО «СМУ-1» с китайской компанией «Цзин Тан».

Определением арбитражного суда от 12.08.2021 к участию в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, привлечено Управление Федеральной налоговой службы по Иркутской области (далее – Управление, УФНС России по Иркутской области).

Определением от 18.10.2021 к производству арбитражного суда принято встречное исковое заявление МИФНС России № 14 по Иркутской области о взыскании с ООО «СМУ – 1» налога, пени в общей сумме 18 169 721 руб. 56 коп., из которой: 17 046 303 руб. 77 коп. – налог на добавленную стоимость, 14 372 991 руб. 44 коп. – пени.

Определением суда от 18.11.2021 установлен факт процессуального правопреемства МИФНС России № 6 по Иркутской области в отношении прав и обязанностей МИФНС России № 14 по Иркутской области.

В ходе судебного разбирательства представитель налогового органа в порядке статьи 49 АПК РФ уточнил заявленные встречные требования и просил взыскать с ООО «СМУ – 1» пени в размере 14 372 991 руб. 44 коп.

Представитель ООО «СМУ – 1» в судебном заседании заявленные требования поддержал в соответствии с доводами, изложенными в заявлении и дополнениях к нему, кроме того со ссылкой на пункт 25 Постановления Пленума Верховного Суда РФ от 28.06.2022 № 21 «О некоторых вопросах применения судами положений главы 22 Кодекса административного судопроизводства Российской Федерации и главы 24 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации» (далее – Постановление Пленума № 21) заявил ходатайство о прекращении производства по делу о признании незаконным оспариваемого решения в части доначисления НДС (налоговый агент) по взаимоотношениям ООО «СМУ-1» с китайской компанией «Цзин Тан» в размере 4 897 604 руб., соответствующих пеней в размере 2 747 241 руб. 90 коп. В удовлетворении встречных требований просил отказать.

Представитель налогового органа требования ООО «СМУ – 1» не признал по основаниям, изложенным в отзыве на заявление и дополнительных пояснениях к нему, указав на законность и обоснованность оспариваемого решения, заявленные встречные требования поддержал.

Дело рассмотрено в порядке, установленном главой 24 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее – АПК РФ) по имеющимся доказательствам.

При рассмотрении дела судом установлены следующие существенные для разрешения спора обстоятельства.

ООО «СМУ – 1» зарегистрировано в качестве юридического лица за основным государственным регистрационным номером <***>.

Как следует из материалов дела, по результатам выездной налоговой проверки ООО «СМУ-1» по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налога на добавленную стоимость, налога на прибыль организаций, налога на доходы физических лиц, налога на имущество предприятий за период с 01.01.2014 по 31.12.2015 инспекцией принято решение от 28.12.2020 № 08-51/8 об отказе в привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения.

Указанным решением обществу начислен налог на прибыль организаций за 2014 год в размере 9 085 962 руб., налог на добавленную стоимость (далее - НДС) за 1, 2, 4 кварталы 2014 года в размере 13 187 024 руб. по взаимоотношениям с ООО «РСТ» и ООО «Байкал-Экспорт». Кроме того, ООО «СМУ-1» начислен НДС, подлежащий перечислению налоговым агентом, в размере 32 106 508 руб. и соответствующие пени в размере 17 600 736 руб. 94 коп. Также обществу предложено перечислить налог на доходы физических лиц, не перечисленный налоговым агентом, в размере 1 584 006 руб. и соответствующие пени в размере 976 050 руб. 30 коп.

ООО «СМУ-1», не согласившись с решением от 28.12.2020 № 08-51/8, в порядке, предусмотренном статьей 139.1 Налогового кодекса Российской Федерации (далее – НК РФ), обратилось в УФНС России по Иркутской области с апелляционной жалобой, в которой просило решение отменить.

Решением УФНС по Иркутской области от 11.05.2021 № 26-13/008767@, вынесенным по результатам рассмотрения апелляционной жалобы ООО «СМУ-1», решение МИФНС России № 14 по Иркутской области от 28.12.2020 № 08-51/8 отменено в части начисления пени по НДС (налоговый агент) в размере 480 503 руб. 60 коп., уменьшен исчисленный в завышенном размере за 2015 год налог на прибыль организаций на 82 421 руб., в т.ч. в федеральный бюджет - 8 242 руб., в региональный бюджет - 74 179 руб., в остальной части доначисления сумм налогов, пени оставлены без изменения, жалоба - без удовлетворения.

Не согласившись с решением МИФНС России № 14 по Иркутской области от 28.12.2020 № 08-51/8 об отказе в привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения (с изменениями, внесенными решением УФНС России по Иркутской области от 11.05.2021 № 26-13/008767@) в части доначисления: - 8 306 135 руб. налога на прибыль и 12 485 179 руб. НДС, а также пени, начисленные на указанные суммы доначислений по взаимоотношениям с подрядной организацией ООО «РСТ»; - 32 106 508 руб. НДС и 17 600 736 руб. 94 коп. пени по взаимоотношениям ООО «СМУ-1» с китайской компанией «Цзин Тан», посчитав его в этой части не соответствующим закону и нарушающим права и законные интересы ООО «СМУ-1», заявитель обратился в Арбитражный суд Иркутской области с настоящим требованием.

Выслушав представителей участвующих в деле лиц, исследовав материалы дела, оценив в рамках статьи 71 АПК РФ в совокупности и взаимосвязи, представленные сторонами доказательства, приведенные ими доводы и возражения, суд пришел к следующим выводам.

В соответствии с частью 1 статьи 198, частью 4 статьи 200, частью 2 статьи 201 АПК РФ для удовлетворения требований о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц необходимо наличие двух условий: несоответствие их закону или иному нормативному правовому акту, а также нарушение прав и законных интересов заявителя.

В силу части 5 статьи 200 АПК РФ обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).

В соответствии со статьей 123 Конституции Российской Федерации, статьями 7, 8, 9 АПК РФ, судопроизводство осуществляется на основе состязательности и равноправия сторон. Между тем бремя доказывания обстоятельств, на которые ссылается лицо в обоснование своих требований и возражений в соответствии с частью 1 статьи 65 АПК РФ лежит на лице, которое ссылается на указанные обстоятельства.

В силу положений статьи 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организации является прибыль, полученная налогоплательщиком.

Прибылью для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 НК РФ.

Согласно пункту 1 статьи 252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 НК РФ).

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством.

При этом, расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Таким образом, главой 25 НК РФ при регулировании налогообложения прибыли организаций установлена соотносимость доходов и расходов и связь последних именно с деятельностью организации по извлечению прибыли.

Следовательно, расходы, обусловленные необходимостью осуществления организацией своей деятельности, в соответствии с действующим налоговым законодательством предполагают признание их экономически оправданными (обоснованными).

В то же время, поскольку уплата сумм налога на прибыль налогоплательщиком - организацией является налоговой обязанностью, то документы, на которые ссылается налогоплательщик в подтверждение исполнения такой обязанности, должны отвечать предъявляемым требованиям и достоверно свидетельствовать об обстоятельствах, с которыми законодательство связывает налоговые последствия.

Право налогоплательщика на уменьшение полученного им дохода на сумму произведенных расходов является разновидностью налогового вычета, предоставляемого добросовестным налогоплательщикам для компенсации реально понесенных ими затрат, связанных с получением дохода, в связи с чем обусловлено необходимостью подтверждения надлежащими документами факта несения таких расходов.

Статьей 313 НК РФ определено, что налогоплательщики исчисляют налоговую базу по итогам каждого отчетного (налогового) периода на основе данных налогового учета.

Налоговый учет - система обобщения информации для определения налоговой базы по налогу на основе данных первичных документов, сгруппированных в соответствии с порядком, предусмотренным настоящим Кодексом.

В силу положений пункта 1 статьи 11 НК РФ, понятие «первичные учетные документы» следует определять в соответствии с законодательством о бухгалтерском учете.

Согласно статье 9 Федерального закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете» каждый факт хозяйственной жизни подлежит оформлению первичным учетным документом. Не допускается принятие к бухгалтерскому учету документов, которыми оформляются не имевшие места факты хозяйственной жизни, в том числе лежащие в основе мнимых и притворных сделок.

Постановлением Пленума ВАС РФ № 53 от 12.10.2006 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» определено, что под налоговой выгодой для целей настоящего постановления понимается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие, в частности, уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, налоговой льготы, применения более низкой налоговой ставки, а также получение права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета.

Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

Таким образом, требования о достоверности учета хозяйственных операций содержатся в законодательстве о бухгалтерском учете и в НК РФ, установившем правила ведения налогового учета (статья 9 Федерального закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете», статья 313 НК РФ).

Налогоплательщик должен представить достоверные доказательства того, что товары (работы, услуги), в оплату которых перечислены денежные средства, реализованы именно теми контрагентами, в пользу которых произведена оплата.

Помимо этого, условием для признания задекларированных затрат в составе расходов налогоплательщика является возможность на основании имеющихся документов сделать однозначный вывод о том, что затраты фактически понесены именно в заявленной сумме.

В налоговых правоотношениях недопустима ситуация, которая позволяла бы недобросовестным налогоплательщикам с помощью инструментов, используемых в гражданско-правовых отношениях, создавать ситуацию формального наличия права на получение налоговых выгод (в том числе через уменьшение налоговых баз необоснованным включением расходов).

Если при рассмотрении налогового спора налоговым органом представлены доказательства того, что в действительности хозяйственные операции контрагентами организации не осуществлялись и налоги в бюджет ими не уплачивались, в систему взаиморасчетов вовлечены юридические лица, зарегистрированные по подложным или утерянным документам, либо схема взаимодействия данных организаций указывает на недобросовестность участников хозяйственных операций, суд не должен ограничиваться проверкой формального соответствия представленных налогоплательщиком документов требованиям НК РФ, а должен оценить все доказательства по делу в совокупности и во взаимосвязи с целью исключения внутренних противоречий и расхождений между ними.

Положения статьи 252 НК РФ связывают право налогоплательщика на уменьшение полученных им доходов на сумму произведенных расходов непосредственно с фактом совершения реальных хозяйственных операций.

Условием учета понесенных расходов для целей налогообложения является возможность на основании имеющихся у налогоплательщика документов сделать однозначный вывод о том, что хозяйственные операции по выполнению конкретных работ (оказанию услуг) совершены, расходы на приобретение работ (услуг) фактически произведены и связаны с предпринимательской деятельностью.

Бремя доказывания факта и размера понесенных им расходов лежит на налогоплательщике.

Учитывая изложенное, затраты налогоплательщика уменьшающие налоговую базу по налогу на прибыль, должны быть реально понесенными и документально подтвержденными, а сведения содержащиеся в этих документах - достоверными.

Как следует из материалов дела, основанием для принятия оспариваемого решения послужил вывод налогового органа о необоснованном включении ООО «СМУ-1» в состав расходов по налогу на прибыль 69 362 111 руб. затрат, понесенных в рамках взаимоотношений с организацией, обладающей признаками «технической» ООО «РСТ», и неправомерном предъявлении к вычету 12 485 179 руб. НДС на основании счетов-фактур, выставленных данным контрагентом. Выводы налогового органа сводятся к тому, что представленная обществом первичная документация содержит недостоверные сведения: между ООО «СМУ-1» и ООО «РСТ» создан формальный документооборот с целью отражения в учете налогоплательщика фиктивных хозяйственных операций и получения необоснованной налоговой выгоды.

Заявитель, оспаривая законность решения налогового органа от 28.12.2020 № 08-51/8 (с изменениями, внесенными решением УФНС России по Иркутской области от 11.05.2021 № 26-13/008767@) в части доначисления налога на прибыль организации и НДС, а также пени, начисленные на суммы доначислений по взаимоотношениям с подрядной организацией ООО «РСТ», в ходе судебного разбирательства указал, что:

- в материалах дела содержатся доказательства, свидетельствующие о выполнении работ ООО «РСТ» по договорам строительного подряда (договор, акты по форме КС-2, справки и т.д.), которые в совокупности с другими письменными доказательствами: протоколами допросов Белухи А.М. (директора ООО «РСТ»), ФИО3, ФИО4 (прорабами ООО «СМУ-1»), ФИО5 (работник ООО «РСТ»), а также данными расчетного счета ООО «РСТ», из которого следует, что выполненные работы полностью оплачены ООО «СМУ-1», подтверждают реальность сделки и опровергают выводы налогового органа об их фиктивности;

- ООО «РСТ» квалифицировано налоговым органом одновременно в качестве добросовестного и проблемного контрагента, поскольку инспекцией частично приняты и частично не приняты налоговые вычеты, расходы по взаимоотношениям с данным контрагентом;

- в ходе проверки налоговым органом не установлено получение ООО «СМУ-1» или каким-либо иным связанным с налогоплательщиком лицом денежных средств от ООО «РСТ»;

- инспекция не опровергает факт действительного выполнения работ и их использования в производственной деятельности, результаты которой были реализованы (сданы заказчику) и учтены при формировании доходов. Фактическое выполнение работ контрагентом и их сдача заказчику общества налоговым органом не опровергнута, доказательства выполнения работ собственными силами налогоплательщика не приведены. Документы, подтверждающие «задвоение» объемов выполненных работ от контрагента ООО «РСТ», их повторного включения в расходы и вычеты, налоговым органом не представлены. Также не имеется доказательств, подтверждающих отсутствие необходимости привлечения субподрядной организации в силу достаточности трудовых и технических ресурсов ООО «СМУ-1» с учетом объемов выполненных и сданных заказчику работ.

Таким образом, налогоплательщик полагает, что им были соблюдены требования статей 252, 171, 172 НК РФ, а также пункта 1 статьи 54.1 НК РФ применительно к сделкам с ООО «РСТ». Применение налоговых вычетов по НДС и включение затрат в расходы по данному контрагенту не привело к получению ООО «СМУ-1» необоснованной налоговой выгоды.

Рассмотрев приведенные доводы заявителя, исследовав представленные в материалы дела доказательства, суд приходит к следующим выводам.

Согласно положениям статей 169, 171, 172 НК РФ счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением установленного порядка, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету. Также не могут являться основанием для налогового вычета документы, содержащие недостоверные сведения.

Для налогоплательщиков НДС право на применение налогового вычета по налогу возникает при соблюдении следующих условий: товары, работы и услуги должны быть приобретены для осуществления операций, признаваемых объектом налогообложения в соответствии с главой 21 НК РФ, поставлены на учет; у налогоплательщика имеются счета-фактуры, соответствующие требованиям статьи 169 НК РФ, и первичные документы с выделенной в них отдельной строкой суммой НДС, оформленные в соответствии со статьей 9 Федерального закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете».

В соответствии со статьей 9 Федерального закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете» каждый факт хозяйственной жизни подлежит оформлению первичным учетным документом. Не допускается принятие к бухгалтерскому учету документов, которыми оформляются не имевшие места факты хозяйственной жизни, в том числе лежащие в основе мнимых и притворных сделок. Первичный учетный документ должен содержать обязательные реквизиты, предусмотренные пунктом 2 статьи 9 настоящего закона. Первичный учетный документ, которым оформляется каждая хозяйственная операция, проводимая организацией, должен быть составлен в момент совершения хозяйственной операции, а если это не представляется возможным - непосредственно после ее окончания.

Данные документы должны достоверно подтверждать факт совершения соответствующих хозяйственных операций. При этом, обязанность подтверждать правомерность и обоснованность налоговых вычетов первичной документацией лежит на налогоплательщике - покупателе товаров (работ, услуг), имущественных прав, поскольку именно он выступает субъектом, применяющим при исчислении итоговой суммы НДС, подлежащей уплате в бюджет, вычеты сумм налога начисленных поставщиком. При этом, данные первичных документов, составляемых при совершении хозяйственной операции и представляемых налогоплательщиком в налоговые органы, должны отвечать установленным законодательством требованиям и содержать достоверные сведения об обстоятельствах, с которыми законодательство связывает реализацию права на применение налоговых вычетов.

Согласно сформированному Президиумом Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации подходу, изложенному в постановлениях от 25.05.2010 № 15658/09, от 08.06.2010 № 17684/09, наличие оснований для признания за налогоплательщиком права на уменьшение налогооблагаемой прибыли на сумму произведенных затрат и налоговых вычетов по НДС связано с подтверждением факта совершения реальных хозяйственных операций в целях осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Представление в налоговый орган первичных документов не влечет автоматического признания понесенных расходов обоснованными, а также применения налоговых вычетов, а является лишь основанием для подтверждения факта реальности хозяйственных операций и уплаты налогов, поэтому при решении вопроса о правомерности отнесения налогоплательщиком на расходы в целях налогообложения прибыли понесенных затрат, а также о применении налоговых вычетов учитываются результаты проведенных налоговыми органами проверок достоверности и непротиворечивости представленных документов, а также организаций-контрагентов.

Отказ в получении налоговых выгод при наличии в документах налогоплательщика недостоверных и противоречивых сведений является его налоговым риском. В целях подтверждения обоснованности заявленных налоговых выгод должна быть установлена их объективная предметная взаимосвязь с фактами и результатами реальной предпринимательской и иной экономической деятельности, что служит основанием для вывода о достоверности представленных первичных документов, в том числе в части сведений об участниках и условиях хозяйственных операций.

Сам факт наличия первичных документов без подтверждения факта реальности хозяйственных операций не предоставляет налогоплательщику права на получение налоговых вычетов по НДС и учета соответствующих расходов.

В соответствии со статьей 54.1 НК РФ не допускается уменьшение налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога в результате искажения сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или) бухгалтерском учете либо налоговой отчетности налогоплательщика.

Основанием для начисления оспариваемых сумм налогов, пени и штрафа послужил вывод налогового органа о неправомерном применении ООО «СМУ-1» налоговых вычетов по НДС и включении затрат в расходы для целей налогообложения прибыли по операциям с ООО «РСТ».

В ходе проверки налоговым органом установлено, что представленные обществом документы по взаимоотношениям с данным контрагентом содержат недостоверные сведения, фактически создан формальный документооборот. Хозяйственные операции с указанным контрагентом реально не совершались, поэтому действия налогоплательщика в этой части носят недобросовестный характер и направлены на получение необоснованной налоговой выгоды.

Как следует из решения налогового органа и не оспаривается обществом, ООО «СМУ-1» в проверяемый период выполнялись функции подрядчика по договорам с ЗАО «Восток-Центр», в том числе на объектах строительства жилого дома в г. Иркутске, мкр. Первомайский, ул. Вампилова № 2, жилого комплекса «Стрижи» блок-секций № 1, № 2, № 3 по адресу: Иркутская область, Иркутский район за мкр. Первомайский г. Иркутска. Для выполнения работ на объектах заказчика налогоплательщиком заключены договоры, в том числе с ООО «РСТ».

Как утверждает налогоплательщик выполнение ООО «РСТ» строительных работ подтверждается наличием первичных документов, таких как договоров, актов по форме КС-2, справок о стоимости работ по форме КС-3.

Вместе с тем по результатам проверки налоговым органом было установлено, что документы, представленные налогоплательщиком, в действительности содержат в себе недостоверные (противоречивые) сведения, следовательно, не могут подтверждать факт (реальность) совершения отраженных в них хозяйственных операций.

Так, налоговым органом было установлено, что значительная часть работ, отраженных в актах о приемке выполненных работ (КС-2) ООО «РСТ» выполнены ООО «СМУ-1» в предыдущих отчетных периодах (месяцах) и переданы заказчику до заключения договоров с ООО «РСТ», что в свою очередь указывает на «задвоение» ООО «СМУ-1» как объемов работ, так и расходов.

Всего по спорным документам установлено необоснованных, «задвоенных» расходов на сумму 69 362 111 руб., в том числе:

- по объекту строительства ж/д в мкр. Первомайский на сумму 44 579 983 руб.,

- по объекту строительства ЖК Стрижи на сумму 24 782 128 руб.

Следовательно, пояснения самого налогоплательщика о том, что договоры с ООО «РСТ» заключались во исполнение договоров с заказчиком противоречат установленным обстоятельствам (к моменту заключения договоров между налогоплательщиком и спорным контрагентом (ООО «РСТ»), согласно представленным документам часть работ уже была выполнена и сдана заказчику (ЗАО «Восток-Центр»).

То, что договоры субподряда с ООО «РСТ» были заключены после подписания актов выполненных работ между ООО «СМУ-1» и ЗАО «Восток-Центр» и сдачи указанных работ ЗАО «Восток-Центр», ставят под сомнение выполнение данных работ спорным контрагентом ООО «РСТ».

Доказательств того, что ООО «РСТ» выполняло в спорный период какие-либо работы для ООО «СМУ-1» до заключения с ним договора, налогоплательщиком в материалы дела не представлено, также как отсутствуют доказательства того, что ООО «СМУ-1» или уполномоченный надлежащими документами его работник давал ООО «РСТ» в спорный период какие-либо поручения о выполнении работ.

Довод ООО «СМУ-1» о наличии технических ошибок в представленной первичной документации (договорах) надлежащим образом не подтвержден.

Также подлежит отклонению довод о том, что фактически работы ООО «РСТ» произведены раньше, а подписание актов выполненных работ было отложено до принятия указанных работ заказчиком. Составление актов о передаче заказчику работ раньше, чем были заключены договоры подряда с субподрядчиком, а также принятие данных работ от субподрядчика, не только противоречит общепринятому и логичному поведению сторон в подобных реальных гражданских отношениях, но и требованиям гражданского законодательства.

В пункте 3 статьи 9 Федерального закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете» установлено, что первичный учетный документ должен быть составлен при совершении факта хозяйственной жизни, а если это не представляется возможным - непосредственно после его окончания.

Первичным документом, свидетельствующим о выполнении работ, является акт о приемке выполненных работ по форме КС-2.

Поскольку одним из существующих условий для договора подряда является срок выполнения работ (статьия 708 ГК РФ), следовательно, эти первичные документы должны быть оформлены сразу по окончании срока выполнения работ и их приемки в порядке, установленном договором подряда.

В силу части 1 статьи 740 ГК РФ подрядчик обязуется в установленный договором срок построить объект или выполнить иные строительные работы, а заказчик обязуется принять их результат и уплатить обусловленную цену.

В соответствии с частью 4 статьи 753 ГК РФ сдача результатов работ подрядчиком и приемка его заказчиком оформляются актом, подписанным обеими сторонами по форме КС-2. При этом, если одна сторона отказывается подписать акт, в нем делается отметка об этом, и акт подписывает другая сторона.

Из вышеуказанных норм права следует, что приемка надлежаще выполненных субподрядных работ, выполненных контрагентом (ООО «РСТ»), и составление соответствующих актов по форме КС-2 при условии их фактического приема заказчиком (ЗАО «Восток-Центр») у подрядчика (ООО «СМУ-1») с составлением актов о выполнении работ субподрядчиком действующим законодательством не ставится в зависимость от конечного приема результата работ заказчиком (ЗАО «Восток-Центр») у подрядчика (ООО «СМУ-1»), и должна осуществляться в момент совершения хозяйственной операции, либо непосредственно после ее окончания. Иной подход к приемке и оформлению надлежаще выполненных работ нарушает права субподрядчиков на своевременное оформление и оплату качественно выполненной субподрядной работы.

Кроме того, помимо унифицированных форм первичной учетной документации по форме КС-2 и КС-3 постановлениями Государственного комитета Российской Федерации по статистике от 30.10.1997 № 71а и от 11.11.1999 № 100 предусмотрены иные формы (КС-6 «Общий журнал работ», КС-6а «Журнал учета выполненных работ»).

Общий журнал работ является одной из основных форм первичной учетной документации по учету работ. Акты о приемке выполненных работ (форма КС-2) составляются на основании журнала учета выполненных работ, на основании данных акта о приемке выполненных работ заполняется справка о стоимости выполненных работ и затрат.

Поэтому акты формы КС-2 и справки КС-3 являются производными по своему содержанию от журнала выполненных работ, в связи с чем, при определении фактически выполненных работ необходимо учитывать и руководствоваться первичными формами учетной документации по учету работ.

Вместе с тем журналы работ и их учета (формы КС-6, КС-6а) в ходе проверки ООО «СМУ-1» не представлены.

Кроме того, как следует из материалов проверки и по существу не опровергнуто заявителем ООО «РСТ» сдает ООО «СМУ-1» объемы работ, которые в адрес заказчика (ЗАО «Восток-Центр») не перевыставлялись, либо перевыставлялись в объемах меньше, чем ООО «СМУ-1» принимает у спорного субподрядчика ООО «РСТ». Также в отдельных периодах установлено, что в актах КС-2 ООО «РСТ» заложена стоимость материалов, которая в свою очередь не отражена ООО «СМУ-1» в актах КС-2 для заказчика – ЗАО «Восток-Центр». Соответственно по некоторым видам работ, отраженным в актах, оформленных от имени ООО «РСТ», обществом получен убыток.

Расходами для целей налогообложения прибыли согласно статье 252 НК РФ признаются, в частности, обоснованные и документально подтвержденные затраты.

Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

На основании данных обстоятельств налоговый орган пришел к выводу о завышении обществом налоговых вычетов и расходов по налогу на прибыль организаций ввиду списания материалов, а также объемов работ, стоимость которых не предъявлена заказчику в актах о приемке-сдаче работ КС-2, списанные сверх нормы материалы (расходы) являются израсходованными обществом на цели, не связанные с получением дохода, то есть не связанные с осуществлением предпринимательской деятельности, и экономически не обоснованными.

Документальных доказательств, подтверждающих позицию налогоплательщика в части завышения объемов работ (материалов), принятых ООО «СМУ-1» от ООО «РСТ», но не сданных заказчику ЗАО «Восток-Центр», в материалы дела не представлено.

ООО «СМУ-1» также не представило доказательств согласования с заказчиком увеличения объемов, стоимости работ и материалов, внесения изменений в смету, в актах выполненных работ сверхнормативный расход материалов не отражен, то есть факт передачи заказчику материалов (работ) в большем объеме налогоплательщиком не подтвержден.

Кроме того судом установлено, что ЗАО «Восток-Центр» по требованию налогового органа также не представило информацию о наличии (отсутствии) спорных объемов работ.

Доводы заявителя о расхождениях в принятых ЗАО «Восток-Центр» объемах в связи с допущенным браком в работе, осуществлении переделочных работ, документально не подтверждены и оцениваются судом критически.

Довод налогоплательщика о том, что факт подписания договоров, актов выполненных работ (по форме КС-2), справок о стоимости выполненных работ (по форме КС-3), счетов-фактур подтверждается показаниями генерального директора ООО «РСТ» Белуха А.М. подлежит отклонению, поскольку данные показания опровергаются результатами почерковедческой экспертизы.

Так, согласно заключению эксперта от 15.02.2019 № 23-02/2019 АНО «Сибирский центр судебных экспертиз и исследований» ФИО6, подписи от имени руководителя ООО «РСТ» Белухи А.М., расположенные в документах ООО «СМУ-1» по взаимодействию с ООО «РСТ» (договорах, счетах-фактурах, актах о приемке выполненных работ, справках о стоимости выполненных работ и затрат), выполнены не Белуха А.М., а иным лицом.

Таким образом, первичные документы от имени ООО «РСТ» по взаимоотношениям с ООО «СМУ-1» подписаны от имени контрагента неустановленным лицом, то есть содержат недостоверные сведения в части подписи руководителя контрагента, что не соответствует требованиям статьи 169 НК РФ, статье 9 Федерального закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете».

Доводы заявителя о том, что реальность сделок подтверждается первичными документами, свидетельскими показаниями, подлежит отклонению, поскольку полученными в ходе выездной налоговой проверки доказательствами в совокупности и взаимосвязи подтверждается, что ООО «СМУ-1» исказило сведения о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), подлежащих отражению в налоговом и (или) бухгалтерском учете либо налоговой отчетности налогоплательщика, налогоплательщик использовал формальный документооборот в целях неправомерного учета расходов и заявления налоговых вычетов по данным сделкам (НДС, налог на прибыль организаций).

Представленные налогоплательщиком документы содержат недостоверные сведения о фактах хозяйственной жизни, тем самым они не могут являться основанием для принятия сумм налога к вычету, поскольку фактически со спорным контрагентом ООО «РСТ» обществом был создан фиктивный документооборот с целью получения необоснованной налоговой выгоды.

В данном случае налоговым органом доказано, что представленные обществом в обоснование спорных расходов и налоговых вычетов документы не отвечают требованиям достоверности, не подтверждают осуществление реальных хозяйственных операций. Заявленные налогоплательщиком расходы не отвечают требованиям статьи 252 НК РФ, поскольку не подтверждают факта несения расходов и связи с полученными доходами.

Конституционным Судом Российской Федерации в определении от 05.03.2009 № 468-0-0 указано на то, что налогоплательщик, не обеспечивший документальное подтверждение достоверности сведений и обоснованности требований, изложенных в документах, на основании которых он претендует на получение налоговых вычетов, несет риск неблагоприятных последствий своего бездействия в виде невозможности принятия к вычету соответствующих сумм налога.

Обществом в ходе судебного разбирательства не опровергнута совокупность представленных инспекцией доказательств, подтверждающих недостоверность сведений в первичных документах, представленных в обоснование права на налоговый вычет по НДС и расходов по налогу на прибыль.

Установленные проверкой фактические обстоятельства в их совокупности и взаимной связи свидетельствуют об отсутствии документального подтверждения реальности хозяйственных операций общества по выполнению работ, следовательно, у налогоплательщика не имеется оснований для принятия по спорному контрагенту сумм НДС к вычету, расходов на приобретение товара (налог на прибыль организаций).

Также налогоплательщик утверждает, что налоговым органом не учтена часть работ, в отношении которых акт сдачи-приемки с заказчиком (ЗАО «Восток-Центр») подписан позже акта сдачи-приемки с субподрядчиком (ООО «РСТ»), что противоречит позиции налогового органа.

Данный довод подлежит отклонению, поскольку в актах с заказчиком (ЗАО «Восток-Центр») содержится иной перечень работ с иным номером ГЭСН, а также мест, в которых он был выполнен; данный перечень работ не соответствующих тем работам, которые отражены в актах КС-2 между ООО «РСТ» и ООО «СМУ-1».

Доводы общества относительно отсутствия доказательств аффилированности (взаимозависимости) налогоплательщика и его контрагента не опровергают выводы налогового органа о представлении налогоплательщиком документов, содержащих недостоверные сведения и не отвечающих критериям статей 169, 171, 252 НК РФ.

При этом, обстоятельства, указывающие на «проблемность» ООО «РСТ» (отсутствие трудовых и материальных ресурсов у организации (транспортных средств, строительных машин, подъемного оборудования, кранов; отсутствие фактов привлечения субподрядных организаций, закупа материалов, необходимых для выполнения спорных работ), номинальность руководителя Белухи A.M., транзитный характер перечисления денежных средств по расчетному счету ООО «РСТ», а также на факты обналичивания ООО «РСТ» денежных средств) приведены в решении налогового органа дополнительно, в качестве характеристики контрагента.

По мнению суда, именно совокупная оценка, в том числе и особенностей контрагента ООО «СМУ-1» позволила налоговому органу сделать вывод о получении обществом необоснованной налоговой выгоды в результате отражения в учете рассматриваемых хозяйственных операций.

Довод налогоплательщика о том, что налоговый орган в своем решении подтвердил наличие у ООО «РСТ» трудовых и материальных ресурсов для выполнения работ, не соответствует действительности и опровергается текстом оспариваемого решения.

Кроме того, реальность хозяйственных операций субподрядчиком определяется не только представленными документами, но и реальностью выполнения работ силами именно ООО «РСТ». Сам по себе факт выполнения спорных работ и принятие их заказчиком объектов строительства не свидетельствует о выполнении этих работ силами спорного контрагента ООО «РСТ».

Поскольку ООО «СМУ-1» утверждает о выполнении работ ООО «РСТ», то именно общество в соответствии с требованиями статьи 65 АПК РФ должно представить доказательства, подтверждающие действительное исполнение договорных обязательств этой организацией.

При этом налогоплательщиком не представлены доказательства, опровергающие доводы инспекции о том, что у контрагента отсутствовало имущество и трудовые ресурсы. При этом отсутствие у ООО «РСТ» каких-либо материальных ресурсов, за счет которых возможно осуществление заявленной деятельности, не может быть опровергнуто общей ссылкой на допустимость многообразия отношений между хозяйствующими субъектами в гражданском обороте, налогоплательщик, настаивая на реальности хозяйственных операций должен привести конкретные обстоятельства, подтверждающие участие спорного контрагента при выполнении работ.

Должностные лица ООО «СМУ-1» (ФИО4, ФИО3), несмотря на подтверждение взаимоотношений с ООО «РСТ», конкретных пояснений по обстоятельствам сделки с ООО «РСТ», выполнению организацией спорных работ, в ходе проверки не представили.

Выполнение отделочных работ по шпатлевке и окраске стен ФИО5 в январе - феврале 2014 года на объекте строительства «жилой дом № 2 в мкр. Первомайский г. Иркутска», в феврале - июне 2014 года на объекте строительства «ЖК «Стрижи», не свидетельствует о реальности выполнения иных видов работ. Кроме того, по акту о приемке выполненных работ (КС-2) от 28.02.2014 в части работ по окраске стен и потолков доначисление налогов не производилось. Указанные виды работ на объекте «ЖК «Стрижи» не отражены в актах о приемке выполненных работ (КС-2), не принятых в подтверждение расходов и налоговых вычетов.

Ссылка заявителя на заключение ООО «Сибирский институт проектирования и исследований» подлежит отклонению, поскольку экспертное заключение от 12.08.2019 о необходимом количестве рабочей силы по всему объему работ на всех объектах, выполненному в 2014 году налогоплательщиком, не соответствует требованиям и задачам экспертиз, проводимых в рамках Федерального закона от 31.05.2001 № 73-ФЗ «О государственной судебно-экспертной деятельности в Российской Федерации».

В данном случае проведение анализа, выводы, которого изложены в представленном заключении, соответствуют консультации (заключению) специалиста, без приведения исследовательской части по поставленному налогоплательщиком вопросу. Кроме того, в данном заключении экспертом не учтены реальные субподрядные организации (ООО «КСК Стройинжиниринг», ООО «СтройСервис Плюс»), участники группы взаимозависимых организаций, учредителем которых является ЗАО «Восток-Центр» (ООО «СМУ-4», ООО «УПТК», ООО «УСМ», ООО «УПП», ООО «УЭС», ООО «УМР»), выполнявших работы для ООО «СМУ-1» в 2014 году.

Также общество, указывая на то обстоятельство, что ООО «СМУ-1» не могло выполнить работы самостоятельно ввиду отсутствия необходимой численности работников, налоговым органом в ходе проверки установлено, что и у ООО «РСТ» отсутствовали необходимые трудовые ресурсы.

Так согласно анализу показателей трудозатрат, отраженных в актах выполненных работ, для выполнения работ требовалось от 8 до 476 человек, в то время как ООО «РСТ» представлена среднесписочная численность на 01.01.2014 - 9 человек, на 01.01.2015 - 12 человек, справки по форме 2-НДФЛ на 17 человек, 8 из которых отрицают свою работу в организации (были трудоустроены в других организациях, либо выполняли работы на других объектах).

Довод о том, что налоговый орган неправомерно указывает на «задвоение расходов», подлежит отклонению, поскольку установлено, что акты КС-2 ООО «РСТ» дублируют акты КС-2, составленные ООО «СМУ-1» в подтверждение выполненных работ в предыдущих (более ранних) периодах до заключения договора с заявленным контрагентом, и в части которых отражено, что работы выполнены иностранными работниками, услуги механизмов выполнены силами ООО «Кевлар», иные виды работ выполнены взаимозависимыми организациями ООО «УСМ», ООО «УМР».

Так, согласно заключенному договору между ООО «СМУ-1» и ООО «РСТ» от 15.05.2014 № 13П ООО «РСТ» обязуется выполнить общестроительные и отделочные работы по строительству жилого комплекса «Стрижи» г. Иркутска. Начало выполнения работ - 15 мая 2014 года, окончание работ - 30 мая 2014 года.

Согласно актам о приемке выполненных работ от 22.05.2014 и от 30.05.2014 ООО «РСТ» выполнило работы на общую сумму 10 000 000 руб.

Налоговым органом в ходе проверки установлено, что фактически указанные работы на объекте строительства ЖК Стрижи были произведены ООО «СМУ-1» в феврале 2014 года на сумму 2 101 064 руб.

Кроме этого, в акте КС-2 ООО «СМУ-1» указано, что работы в феврале выполнялись иностранными работниками, услуги механизмов силами ООО «Кевлар», доставка, монтаж, диагностика крана КБ-408 выполнены ООО «УСМ», установка подкрановых балок выполнена ООО «УМР».

Принимая во внимание обстоятельства того, что ООО «СМУ-1» в проверяемом периоде имело производственную базу и трудовые ресурсы, необходимые для выполнения строительно-монтажных работ, а также привлекало иные организации, довод налогоплательщика о невозможности выполнения работ ООО «СМУ-1» собственными и привлеченными силами подлежит отклонению.

Среднесписочная численность ООО «СМУ-1» составила по состоянию на 01.01.2014 - 47 человек, на 01.01.2015 - 207 человек, на 01.01.2016 - 104 человека.

В 2014 году ООО «СМУ-1» (заказчик) заключен международный контракт от 15.01.2014 с Китайской трудовой компанией с ограниченной ответственностью «Цзин Тан» в Нань Тун (исполнитель), предметом которого являлось оказание услуг по привлечению иностранного персонала в количестве 300 человек, в том числе: бетонщиков в количестве 60 человек, арматурщиков в количестве 60 человек, каменщиков в количестве 60 человек, штукатуров в количестве 60 человек, плотников в количестве 60 человек.

Согласно журналу регистрации инструктажа, на рабочем месте по строительному участку ООО «СМУ-1» в г. Иркутске прорабом ФИО3 в 2014 году проводился инструктаж по технике безопасности иностранных работников.

В соответствии с представленным заявителем списком на объекте ЖК «Стрижи» работы выполняли иностранные работники, численность которых составила 269 человек. В 2014 году строительно-монтажные работы выполнялись бригадами, состоящими из иностранных граждан (из КНР, Узбекистана, Таджикистана).

Кроме того, инспекцией установлено, что в 2014 году работы на объектах строительства выполнялись силами участников группы взаимозависимых организаций, учредителем которых является ЗАО «Восток-Центр» (ООО «СМУ-1», ООО «СМУ-4», ООО «УПТК», ООО «УСМ», ООО «УПП», ООО «УЭС», ООО «УМР»).

Таким образом, обществом не только документально не подтвержден факт реальности взаимоотношений с ООО «РСТ», но в действиях ООО «СМУ-1» имеются признаки получения необоснованной налоговой выгоды в силу осуществления фиктивного документооборота.

Довод общества о том, что налоговым органом частично признана обоснованность применения налоговых вычетов по НДС и расходов по налогу на прибыль по взаимоотношениям с ООО «РСТ», в связи, с чем указанный контрагент не является проблемным, подлежит отклонению, поскольку указанное обстоятельство не входит в предмет доказывания по настоящему спору. Заявитель не оспаривает решение налогового органа в части принятия вычетов и расходов по контрагенту - ООО «РСТ».

Рассмотрев довод налогоплательщика о применении «налоговой реконструкции», а также о применении расчетного метода на основании имеющейся информации и данных об иных аналогичных налогоплательщиках суд считает его несостоятельным, поскольку проверкой установлены обстоятельства нереальности хозяйственных операций со спорным контрагентом.

В рассматриваемом случае заявителем не представлено доказательств того, что налоговым органом в составе расходов не учтены реальные расходы налогоплательщика по приобретению материалов, использованных при выполнении работ, по оплате труда собственным работникам.

При этом реально осуществленные и документально подтвержденные налогоплательщиком расходы были учтены налоговым органом в рамках проведенных контрольных мероприятий в полном объеме, оснований для перерасчета налоговых обязательств не имеется. Расходы по хозяйственным отношениям с ООО «РСТ» не нашли своего реального подтверждения, в связи с чем правомерно были исключены налоговым органом при расчете налога на прибыль организаций.

Кроме того, из пункта 10 письма ФНС России от 10.03.2021 № БВ-4-7/3060@ «О практике применения статьи 54.1 Налогового кодекса Российской Федерации» (далее - письмо ФНС России от 10.03.2021) следует, что налоговая реконструкция может быть применена к налоговым обязательствам налогоплательщика, если раскрыты все реальные обстоятельства совершенных операций и представлено их документальное подтверждение.

При нераскрытии налогоплательщиком сведений и непредставлении подтверждающих их документов о действительном поставщике (подрядчике, исполнителе) и параметрах совершенных операций, как разъяснено в пункте 11 письма ФНС России от 10.03.2021, налогоплательщику не предоставляется ни право на налоговый вычет сумм налога на добавленную стоимость, ни право на учет расходов по спорным операциям.

Какие-либо документы, дополнительно подтверждающие и раскрывающие все действительные обстоятельства совершенных обществом спорных сделок, ни в ходе проверки, ни в ходе судебного разбирательства налогоплательщиком не представлены.

Суд полагает, что доводы об отсутствии доказательств взаимозависимости/аффилированности сторон, возврата денежных средств, о том, что ООО «РСТ» являлось действующим юридическим лицом, не возможности ООО «СМУ-1» самостоятельно выполнить спорные работы, объекты построены и сданы заказчику, не опровергают выводы налогового органа о направленности действий общества на создание формального документооборота с указанным контрагентом, а также обстоятельств, свидетельствующих о том, что документы, представленные налогоплательщиком, не отвечают критериям статей 169, 171, 252 НК РФ.

В ходе судебного заседания налогоплательщик указал, что обязанность доказывания соответствия оспариваемого решения закону или иному нормативному правовому акту, а также обстоятельств послуживших основанием для принятия оспариваемого решения, возлагается на налоговый органа (часть 5 статьи 200 АПК РФ).

В то же время судом установлено, что налоговым органом в материалы дела представлены доказательства, свидетельствующие о том, что спорные работы, фактически были выполнены и переданы заказчику, до заключения договора с ООО «РСТ», а также часть работ или материалов не передавались заказчику, документооборот составлен формально.

Также ООО «СМУ-1» не приведено доводов и доказательств, отвечающих требованиям статей 67, 68 АПК РФ и подтверждающих несоответствие выводов налогового органа, содержащихся в решении, фактическим обстоятельствам дела, и имеющимся в деле доказательствам, относительно выявленных нарушений, а также неправильного применения норм материального права (статьи 54.1, 169, 171, 252 НК РФ).

При таких обстоятельствах суд приходит к выводу, что налоговым органом по взаимоотношениям с подрядной организацией ООО «РСТ» правомерно принято решение от 28.12.2020 № 08-51/8 об отказе в привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения (с изменениями, внесенными решением УФНС России по Иркутской области от 11.05.2021 № 26-13/008767@) в части доначисления 8 306 135 руб. налога на прибыль и 12 485 179 руб. НДС, а также пени, начисленные на указанные суммы доначислений.

В части возражений с оспариваемым решением по взаимоотношениям с Трудовой компанией с ограниченной ответственностью «Цзин Тан» в Нанъ Тун, в ходе судебного разбирательства представитель ООО «СМУ-1» указал, что переквалификация хозяйственных операций произведена инспекцией неправомерно. Налоговый орган не представил доказательств, опровергающих факт оказания услуг по подбору персонала. Действия сторон соответствуют положениям трудового и миграционного законодательства. Поиск и подбор китайских работников мог быть выполнен только на территории КНР, услуги в данной части не подлежат обложению НДС. Согласно документам (с учетом внесенных изменений), имеющимся в материалах проверки, в 2014 году стоимость услуг по подбору персонала составила 132 044 541 руб. 51 коп., стоимость услуг по адаптации - 1 375 786 руб. 90 коп. В 2015 году - 65 068 981 руб. 41 коп. и 1 927 018 руб. 59 коп. соответственно. Перечисления в адрес китайской компании составили 178 369 483 руб. 25 коп. Общество указывает, что сумма оплаты услуг по адаптации персонала за весь период составила 1375 786 руб. 90 коп., а остальные денежные средства (176 993 696 руб. 35 коп.) перечислены в счет оплаты услуг по подбору и привлечению персонала. В связи с чем доначисление НДС в размере 31 858 865 руб. 34 коп. (176 993 696 руб. 35 коп.*18%), по мнению заявителя, является незаконным.

ООО «СМУ-1» указывает, что в силу принципа свободы договора, его условия определяются по усмотрению сторон. Факт заключения другими российскими организациями договоров строительного подряда с Трудовой компанией с ограниченной ответственностью «Цзин Тан» в Нанъ Тун, не может служить основанием для переквалификации договоров, заключенных с обществом.

Рассмотрев приведенные доводы, исследовав представленные в материалы дела документы, судом установлено следующее.

Как следует из материалов проверки, ООО «СМУ-1» (заказчик) заключен международный контракт от 15.01.2014 с Трудовой компанией с ограниченной ответственностью «Цзин Тан» в Нань Тун (исполнитель) в лице доверенного лица компании Ху Сюйдун, действующего на основании доверенности от 08.04.2013 (с дополнительными соглашениями).

Предметом указанного контракта являлось оказание заказчику услуг по привлечению иностранного персонала в количестве 300 человек (п. 2.1) с целью последующего выполнения иностранными работниками трудовых функций (работ) на объектах и услуг по адаптации иностранного персонала (п. 2.2).

Объект строительства, в отношении которого заказчиком производятся строительные (строительно-монтажные) работы, а также прилегающая к указанному объекту территория (п. 1.6).

Стоимость услуг по привлечению иностранного персонала составляет 8290 долларов США за каждого привлеченного иностранного работника (п. 4.1).

Заказчик оплачивает исполнителю услуги по привлечению иностранного персонала на основании акта об оказании услуг ежемесячно (п. 4.2).

Стоимость услуг по адаптации иностранного персонала составляет 26400 долларов США в месяц за всех привлеченных иностранных работников (п. 4.2).

Заказчик оплачивает исполнителю услуги по адаптации в течение десяти календарных дней с даты подписания акта (п. 4.5).

Из содержания контракта (п. 1.5) следует, что услуги по адаптации иностранного персонала - комплекс услуг, оказываемых исполнителем заказчику в отношении всех иностранных работников в период выполнения контракта, осуществляемых с целью адаптации иностранных работников и содействия заказчику в организации труда иностранных работников. Сторонами определен перечень таких услуг, направленных, в том числе, на преодоление языкового барьера между иностранными работниками и персоналом заказчика, недопущение снижения производительности труда, ознакомление (инструктаж) иностранных работников с нормативными документами, организацию отдельных видов работ, выполняемых иностранными работниками, составление графиков движения рабочей силы, сопровождение каждого работника в процессе выполнения трудовых функций, ознакомление с графиком движения рабочей силы.

По условиям контракта услуги по адаптации необходимы в связи с невладением иностранными работниками русским языком, отсутствием опыта работы на российском предприятии, наличием соответствующего менталитета.

Вместе с тем в распоряжении налогового органа имеются сертификаты о владении русским языком, знаний истории России и основ законодательства Российской Федерации, выданные индивидуально каждому иностранному рабочему.

Согласно имеющимся сведениям о доходах физических лиц, 114 граждан Китая из 282 (40 %) в 2014 году, и 93 гражданина Китая из 143 (65 %) в 2015 году работали ранее в российских организациях.

Пунктами 1.7, 3.2.10, 3.2.14, 3.2.35 контракта предусмотрено участие кураторов - представителей исполнителя, в оказании китайской компанией услуг заказчику.

Директор ООО «СМУ-1» ФИО7 сообщил следующее. Некоторые кураторы (бригадиры, старшие в китайских бригадах) приезжали с рабочими и находились на строительной площадке постоянно; некоторые кураторы регулярно посещали стройку; кураторов назначала китайская организация, одним из кураторов был Яо Юни. По своим признакам бригада иностранных рабочих, предоставленных Трудовой компанией с ограниченной ответственностью «Цзин Тан» в Нань Тун, схожа с подрядной организацией, поскольку в бригаде имеется бригадир-инженер, читающий чертежи и выполняющий ряд работ. Также в бригаде есть свои звеньевые, например, среди плотников, каменщиков и других рабочих. В течение рабочей смены бригадиры (инженеры), кураторы вели свои записи, пометки по производству, по текущей работе, потом в случае необходимости доводили до сведения руководства ООО «СМУ-1».

Согласно свидетельским показаниям прорабов общества ФИО4, ФИО3 в 2014 году кураторами были китайцы Го Юнь, Чжан, Син, Ли, которые являлись бригадирами, владели технической документацией, читали чертежи, осуществляли оперативное руководство рабочими.

Го Юнь (штукатур), Яо Юни (каменщик) являлись работниками ООО «СМУ-1» по срочным трудовым договорам.

По существу кураторы организовывали рабочий процесс на объектах строительства у китайских рабочих.

Соответственно, факты хозяйственной деятельности при исполнении условий сделки, определенные сторонами в контракте от 15.01.2014, имели место быть на территории России.

Контрактом от 15.01.2014, заключенным с китайской компанией, предусмотрены, в том числе, следующие условия, по сути соответствующие условиям договоров строительного подряда, предусмотренных статьями 743, 745, 746, 747, 748, 750, 751, 753, 754, 755, 756, 757 ГК РФ):

- о сроках передачи по акту приемки-передачи рабочей документации, в которую входят любые документы входящие в состав проектно-сметной документации по объектам (п. 3.2.11, п. 3.3.4, п. 3.3.8);

- о порядке информирования заказчика о наличии в рабочей документации: ошибок, противоречий, пропусков, расхождений, неясностей изложений, о правовых последствиях выявленных ошибок, противоречий, пропусков, расхождений, неясностей изложений (п. 3.2.11, п. 3.2.12, п. 3.3.5);

- об охране объекта, материалов, изделий, конструкций, оборудования, инструментов и временных сооружений, находящихся на объекте, а так же установления пропускного режима на объекте заказчиком (п. 3.3.11);

- об обеспечении исполнителя оборудованием, материалами, инвентарем (п. 3.2.26, п. 3.2.35);

- об обеспечении исполнителем соблюдения иностранными рабочими требований техники безопасности, противопожарной безопасности, электробезопасности, охраны труда, охраны окружающей среды, обеспечение исполнителем ношение иностранными рабочими спецодежды и средств индивидуальной защиты (п. 3.2.15);

- об ответственности исполнителя в случае причинения вреда жизни и здоровья иностранному рабочему (п. 3.2.15);

- о своевременном составлении исполнителем графиков движения рабочей силы относительно объектов (п. 3.2.17);

- об обеспечении исполнителем контроля за выходом на работу иностранных рабочих (п. 3.2.19);

- об обеспечении исполнителем ежедневного заполнения табеля учета рабочего времени и контроля за надлежащим исполнением иностранными рабочими трудовых функций (п. 3.2.22, п. 3.2.26);

- об обеспечение исполнителем выдачи по ведомости иностранным рабочим спецодежды, спецоснастки, материалов инструментов и оборудования (п. 3.2.35);

- об условиях и основаниях снижения стоимости работ в случае ненадлежащего исполнения исполнителем своих обязанностей по настоящему договору (п. 4.3.1.13, п. 4.3.1.15, п. 4.3.1.18).

Выполнение условий контракта сторонами подтверждается следующим.

ФИО4 сообщил, что передавал комплект проектной документации бригадиру-куратору. Аналогичную информацию сообщили ФИО7 и ФИО3

ООО «СМУ-1» передавало китайским рабочим спецодежду, ручной инструмент, что подтверждается выпиской из журналов, представленных обществом.

ФИО7 сообщил, что строительная площадка передана китайским рабочим в состоянии для проведения работ (наличие электричества, воды, противопожарного инвентаря). Эти моменты согласованы с китайской компанией.

ООО «СМУ-1» представлена информация об оформлении актов в случаях, когда имели место замечания по выполнению работ. Замечания устранялись иностранными работниками.

Расчеты к актам сдачи работ обществом не представлены. Вместе с тем ФИО4 и ФИО3 сообщили, что составляли служебную записку на имя директора в случае некачественного выполнения работ китайскими рабочими.

Необходимо отметить, что ООО «СМУ-1» в ответ на требование инспекции от 05.03.2018 № 2 сообщило о том, что документы (акты приема-передачи рабочей документации, письменные уведомления, поручения, наряды, заявки на выполнение работ, графики и т.д.), касающиеся взаимоотношений с китайской компанией, не сохранены.

Кроме того, общество представило информацию о том, что куратором китайской компании являлся Тань ФИО8.

Вместе с тем Тань ФИО8 сообщил, что являлся сотрудником отдела кадров ООО «СМУ-1», осуществлял работу с китайскими работниками, их адаптацию. Свидетель отрицает работу в Трудовой компании с ограниченной ответственностью «Цзин Тан» в Нань Тун, представление интересов указанной организации в качестве куратора по контракту от 15.01.2014.

Налоговым органом 28.02.2018 произведена выемка документов ООО «СМУ-1».

Инспекцией, кроме контракта от 15.01.2014 (с приложениями), изъяты два пакета актов оказания услуг по контракту от 15.01.2014.

ООО «СМУ-1» 22.10.2018 представлен третий пакет актов в связи с уточнением услуг.

Инспекцией установлено, что документы из разных пакетов несопоставимы по цене, отчетным периодам (ежеквартальное и ежемесячное оформление) между собой и с условиями контракта.

Кроме того, в третьем пакете акты разделены по виду услуг: по привлечению (подбору) иностранного персонала и по адаптации иностранного персонала.

Из указанных актов следует, что Трудовой компанией с ограниченной ответственностью «Цзин Тан» в Нань Тун в адрес общества оказаны услуги по привлечению (подбору) иностранного персонала в 2014 году - стоимостью 132 044 541 руб. 51 коп., услуги по адаптации иностранного персонала - стоимостью 1 375 786 руб. 90 коп., в 2015 году - стоимостью 65 068 981 руб. 41 коп. и стоимостью 1 927 018 руб. 59 коп., соответственно.

Ряд условий контракта от 15.01.2014 сопоставим с существенными условиями договора подряда от 01.04.2013 № 14/13, заключенного обществом (подрядчик) с ЗАО «Восток-Центр», являющейся генеральным подрядчиком на объектах, для выполнения которых ООО «СМУ-1» привлечены иностранные работники.

Денежные средства, поступившие на расчетный счет ООО «СМУ-1» от ЗАО «Восток Центр» (после сдачи работ) в этот же день, или на следующий день (в одном случае - через 7 дней) практически в полном объеме зачислены на счет китайской компании.

Общество в проверенном периоде перечислило в адрес китайской организации 178369483 руб.

Налоговым органом установлено, что оплата в адрес китайской компании производилась обществом с нарушением сроков, установленных п. 4.2, п. 4.5 контракта от 15.01.2014 и не в полном объеме, что привело к образованию у ООО «СМУ-1» задолженности в размере, сопоставимом с суммой заработной платы, выплаченной обществом в проверяемом периоде в адрес привлеченных китайских работников.

Срочные трудовые договоры с иностранными рабочими, заключенные ООО «СМУ-1», содержат все основные условия, предусмотренные статьей 57 Трудового кодекса Российской Федерации. Однако, принимая во внимание условия контракта (ответственность за вред, причиненный здоровью работников, за качество работ (трудовых функций), материальная ответственность перед заказчиком за иностранных рабочих), заключение трудовых договоров представляется формальным, необходимым в свете соблюдения правил длительного пребывания и трудоустройства иностранных граждан на территории Российской Федерации.

Согласно материалам проверки Трудовая компания с ограниченной ответственностью «Цзин Тан» в Нань Тун (исполнитель) заключила международный контракт от 02.02.2015 № NJT-6-2 с заказчиком ООО «Производственная компания «Электро».

Данный международный контракт от 02.02.2015 № NJT-6-2 прямо предусматривает выполнение общестроительных и отделочных работ в объеме, указанном в проектно-сметной документации, и направление персонала, соответствующего квалификационным требованиям, для выполнения работ.

Условия международного контракта от 02.02.2015 № NJT-6-2, заключенного китайской компанией с ООО «Производственная компания «Электро», являются по существу аналогичным условиям контракта от 15.01.2014, заключенного китайской компанией с ООО «СМУ-1», за исключением условий о включении в цену контракта НДС и уменьшении цены контракта на сумму заработной платы, перечисленной заказчиком китайским рабочим.

Указанное свидетельствует о том, что китайской компанией совершена сделка с ООО «Производственная компания «Электро» на условиях, не допускающих двоякого толкования.

В соответствии со свидетельством о регистрации в налоговом органе Трудовой компании с ограниченной ответственностью «Цзин Тан» в Нань Тун и патентом на право деятельности юридического лица - предприятия сфера деятельности компании определена как ознакомление с профессией ресурсов рабочих сил в Китае, отправка различного трудового персонала за границу. Организация имеет право брать подряд на плотничную работу, на работу кладки, на арматурную работу, на работу опалубка, на работу с лаком, бетоном, а так же на продажу скобяных, строительных материалов. Таким образом, Трудовая компания с ограниченной ответственностью «Цзин Тан» в Нань Тун заключила с ООО «СМУ-1» контракт в пределах своей компетенции.

В ходе проверки налоговым органом установлены обстоятельства, свидетельствующие о том, что между сторонами контракта - ООО «СМУ-1» и китайской компанией фактически заключен договор строительного подряда, в рамках которого обществом выплачен доход китайской организации от осуществления деятельности на территории Российской Федерации.

При фактически сложившихся отношениях предметом договора о 15.01.2014 с Трудовой компанией с ограниченной ответственностью «Цзин Тан» в Нань Тун является не подбор и адаптация иностранных рабочих, а производство общестроительных и отделочных работ, осуществляемых на территории Российской Федерации.

Исследовав представленные в материалы документы, арбитражный суд находит обоснованным вывод инспекции о переквалификации рассматриваемых взаимоотношений как вытекающих из договоров подряда.

В связи с этим ООО «СМУ-1» в соответствии с пунктом 4 статьи 173 НК РФ является налоговым агентом, обязанным исчислить и уплатить в бюджет НДС с дохода от реализации работ на территории Российской Федерации налогоплательщиком - иностранным лицом, не состоящим на учете в налоговых органах в качестве налогоплательщика.

В своем заявлении налогоплательщик приводит довод о том, что отсутствие в контрактах даты начала и окончания выполнения работ, цены подрядных работ, которая определяется сметой, исключает вывод о том, что отношения сторон носили подрядный характер.

Суд полагает, что указанные обстоятельства не влияют на характер фактических правоотношений сторон, поскольку налоговым органом доказано, что документооборот в рамках сделки между российской и китайской сторонами составлялся не в соответствии с реальными обстоятельствами деятельности, а в форме, которая согласно законодательству РФ и Соглашениям между правительством Российской Федерации и правительством Китайской Народной Республики об избежании двойного налогообложения и о предотвращении уклонения от налогообложения в отношении налогов на доходы от 27.05.1994 и от 13.10.2014 позволяет избежать налогообложения доходов, выплачиваемых обществом в адрес китайской компании, на территории РФ.

Рассмотрев довод общества о том, что даже в случае правомерности выводов налогового органа о переквалификации хозяйственных операций с иностранной компанией (из оказания услуг по подбору и адаптации персонала в строительно-монтажные работы), взыскание налога на добавленную стоимость (налоговый агент) и пени по данному налогу не имеет под собой правовых оснований (данное взыскание прямо НК РФ не урегулировано), суд приходит к следующим выводам.

В силу правовой позиции, изложенной в абзаце 7 пункта 2 постановление Пленума ВАС РФ № 57 «О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации» (далее – Постановление Пленума ВАС РФ № 57), в случае не удержания налога при выплате денежных средств иностранному лицу с налогового агента могут быть взысканы как налог, так и пени, начисляемые до момента исполнения обязанности по уплате налога.

Согласно пункту 4 статьи 173 НК РФ при реализации услуг, указанных в статье 161 НК РФ, сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется и уплачивается в полном объеме налоговыми агентами, указанными в статье 161 НК РФ.

При этом в соответствии с абзацем 2 пункта 4 статьи 174 НК РФ в случаях реализации услуг, местом реализации которых является территория Российской Федерации, налогоплательщиками иностранными лицами, не состоящими на учете в налоговых органах в качестве налогоплательщиков, уплата налога производится налоговыми агентами одновременно с выплатой (перечислением) денежных средств таким налогоплательщикам.

Поскольку между ООО «СМУ-1» и китайской организацией фактически имели место отношения по договору подряда, а не по договору оказания услуг по подбору и адаптации персонала, ООО «СМУ-1» являлось налоговым агентом, соответственно у него возникла обязанность по уплате НДС в момент перечисления денежных средств Трудовой компании с ограниченной ответственностью «Цзин Тан» в Нань Тун, которая самим обществом исполнена не была.

Таким образом, руководствуясь положениями статьей 146, 161, 171, 174 НК РФ, у налогового органа имелись правовые основания для доначисления НДС, начисления соответствующих пеней ввиду доказанности неисполнения ООО «СМУ-1» обязанности налогового агента по уплате в бюджет НДС со сделки подряда с иностранной компанией.

Иное толкование обществом положений абзаца 7 пункта 2 Постановления Пленума ВАС РФ № 57 (о том, что данные положения не содержат императивного требования к взысканию налога, пени, а содержат в себе формулировку «могут быть взысканы») не свидетельствует о неправильном применении налоговым органом норм права и, как следствие, вынесении им неправомерного решения.

Представитель ООО «СМУ-1» в ходе судебного разбирательства указал, что налоговыми органами не исполнены обязанности по налоговому администрированию в отношении иностранных контрагентов. Налоговые органы располагали информацией о том, что Трудовая компания с ограниченной ответственностью «Цзин Тан» в Нань Тун в течение 2014-2016 годов осуществляла деятельность на строительных объектах, расположенных на территории Российской Федерации по контрактам, заключенным с российскими организациями. С учетом Соглашения об избежании двойного налогообложения (п. 2 ст. 11, п. 1, 4 ст. 83, п. 1 ст. 143 НК РФ) такая организация обязана встать на учет и самостоятельно уплачивать налоги. Налоговые органы должны были потребовать от иностранной компании выполнить обязанности по уплате налогов, но не перекладывать ответственность на заявителя.

Между тем, положения Соглашения между Правительством Российской Федерации и Правительством Китайской Народной Республики от 27.05.1994 «Об избежании двойного налогообложения и предотвращении уклонения от налогообложения в отношении налогов на доходы» (далее - Соглашение) распространяется на налог на прибыль организаций и налог на доходы физических лиц.

Содержащиеся в Соглашении положения об избежании двойного налогообложения, в том числе термин «постоянное представительство», используются исключительно в целях применения Соглашения, и не используются при администрировании НДС.

Соглашением определено, что термин «постоянное представительство» включает, в том числе, строительную площадку, строительный, монтажный или сборочный объект или связанную с ним надзорную деятельность, но только если такая площадка, объект или деятельность продолжаются более 18 месяцев.

Положения главы 21 НК РФ, в том числе статьи 143 НК РФ, не устанавливают каких-либо сроков, после наступления которых деятельность иностранной организации на строительной площадке приводит к образованию постоянного представительства, и не содержат определения такого понятия в целях обложения НДС.

В силу статьи 19, 143 НК РФ налогоплательщиками являются, в том числе, иностранные организации, на которые возлагается обязанность уплачивать налоги.

В соответствии с пунктами 1, 2 статьи 161 НК РФ НДС исчисляется и уплачивается в бюджет налоговым агентом при реализации иностранным лицом, не состоящим на учете в российских налоговых органах, товаров (работ, услуг), местом реализации которых признается территория РФ.

Поскольку китайская компания не зарегистрирована в качестве налогоплательщика на территории Российской Федерации, то ООО «СМУ-1» по указанным спорным операциям признается налоговым агентом по НДС.

Таким образом, доводы о невыполнении налоговыми органами своих обязанностей по налоговому администрированию в отношении иностранных контрагентов являются несостоятельными.

Довод общества о том, что действительные налоговые обязательства ООО «СМУ-1» не были определены налоговым органом с учетом права налогоплательщика на налоговые вычеты, является необоснованным, поскольку положения пункта 3 статьи 171 НК РФ применяются при условии, что при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав налогоплательщик, являющийся налоговым агентом, уплатил налог в соответствии с главой 21 НК РФ.

Следовательно, такие вычеты не могут быть заявлены ранее налоговых периодов, в которых фактически налоговым агентом исполнены обязанности, указанные в пункте 2 статьи 161 НК РФ.

Поскольку общество не исполнило обязанность налогового агента по исчислению, удержанию и уплате НДС при выплате доходов в адрес иностранной компании, у инспекции отсутствовали основания для уменьшения доначисленной суммы налога на соответствующие налоговые вычеты при вынесении решения.

Данная позиция соответствует правовой позиции по указанному вопросу, отраженной в Постановлении Арбитражного суда Восточно-Сибирского округа от 03.02.2021 № Ф02-7098/2020 по делу № А19-18890/2019 (по заявлению ООО «СМУ-4» к МИФНС № 14 по Иркутской области о признании недействительным решения о привлечении к ответственности), постановлении Четвертого арбитражного апелляционного суда от 09.02.2022 по делу № А19-7868/2021 (по заявлению ООО «Управление механизированных работ» к МИФНС № 14 по Иркутской области о признании недействительным решения о привлечении к ответственности).

Довод ООО «СМУ-1» о том, что спорные доначисления по проверке привели к двойной оплате налога с одной и той же добавленной стоимости: 1) действуя в качестве налогового агента, за китайскую компанию (по решению налогового органа); 2) действуя в качестве налогоплательщика при реализации работ в адрес российских организаций, является несостоятельным ввиду того, что он противоречит нормам налогового законодательства Российской Федерации.

В приведенной налогоплательщиком ситуации исчисление и уплата НДС осуществляется по двум различным налогооблагаемым операциям, уплата ООО «СМУ-1» НДС с последующей реализации работ/услуг в адрес своих заказчиков не имеет значения (по сути, не влияет и не может повлиять) на размер налоговых обязательств ООО «СМУ-1» в качестве налогового агента.

Аналогичный довод являлся предметом проверки судов при рассмотрении дела № А19-18890/2019 по заявлению ООО «СМУ-4» к Межрайонной ИФНС№ 14 по Иркутской области о признании частично незаконным решения налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (в редакции решения УФНС России по Иркутской области) и был обоснованно отклонен.

Так, в постановлении Арбитражного суда Восточно-Сибирского округа от 03.02.2021 № Ф02-7098/2020 по делу № А19-18890/2019 отмечено, что исчисление и уплата обществом НДС с операций по дальнейшей реализации выполненных работ ЗАО «Восток-Центр» не имеет правового значения для исполнения ООО «СМУ-4» обязанностей по уплате налога в качестве налогового агента.

Одинаковое наименование налога в рассматриваемом случае не является основанием для признания налогов тождественными. В рассматриваемом случае спорный НДС (налоговый агент) имеет иную правовую природу, нежели НДС, уплаченный налогоплательщиком с реализации.

В первом случае, в отношении операций с иностранной организацией ООО «СМУ-1», выступает не как налогоплательщик, а как налоговый агент, фактически при оплате стоимости услуг (работ) у налогового агента возникает обязанность по перечислению НДС в бюджет за иностранную организацию, которая на учете в РФ не состоит (пункт 4 статьи 174 НК РФ).

Во втором же случае, при реализации в дальнейшем работ (услуг) ООО «СМУ-1» является плательщиком НДС и на основании пункта 1 статьи 168 НК РФ обязано предъявить к оплате покупателю соответствующую сумму НДС, исчислить сумму налога исходя из стоимости реализованных товаров и уплатить ее в бюджет в порядке, установленном статьей 174 НК РФ.

Таким образом, указанные обязанности общества не связаны между собой и самостоятельны по отношению друг к другу. Налогообложение сделок осуществляется единожды и не приводит к двойному налогообложению, поскольку объект налогообложения возникает у разных налогоплательщиков в разных суммовых выражениях.

Кроме того, уплата ООО «СМУ-1» в первом случае НДС в бюджет за иностранную организацию, не приведет к каким-либо финансовым потерям, поскольку в соответствии с абзацем 3 пункта 3 статьи 171 НК РФ при соблюдении условии уплаты налога в бюджет в качестве налогового агента общество имеет право включить сумму этого налога в состав налоговых вычетов.

Предложенный ООО «СМУ-1» расчет пени по НДС (налоговый агент), рассчитанный с учетом поступления в бюджет суммы НДС с последующей реализации, а также наличия у ООО «УМР» права на налоговый вычет в сумме, аналогичной исчисленному НДС, не может быть принят во внимание, поскольку не соответствует требованиям пунктов 3 и 4 статьи 75 НК РФ.

Кроме того, по смыслу статей 71, 75 НК РФ пени подлежат уплате, в том числе, налоговыми агентами в случае возникновения недоимки по налогу, то есть задолженности перед соответствующим бюджетом.

Поскольку на момент вынесения оспариваемого решения налогового органа ООО «СМУ-1» со спорных сделок с иностранным контрагентом НДС в бюджет не уплатило, начисление соответствующих сумм пени по дату решения имело правовые основания.

Согласно правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, выраженной в Постановлении от 17.12.1996 № 20-П, пеня представляет собой компенсацию потерь бюджета в результате недополучения налоговых сумм в срок в случае задержки уплаты налога.

Согласно абзацу 7 пункта 2 постановления Пленума ВАС РФ № 57 в случае неудержания налога при выплате денежных средств иностранному лицу с налогового агента могут быть взысканы пени, начисляемые до момента исполнения обязанности по уплате налога (в связи с неучетом данного иностранного лица в российских налоговых органах и невозможностью его налогового администрирования).

Таким образом, возложение на налогового агента обязанности по уплате пени в настоящем деле соответствует разъяснениям, изложенным в абзаце 7 пункта 2 постановления Пленума ВАС РФ № 57, и согласуется с правовыми позициями, изложенными Конституционным Судом Российской Федерации в пункте 5 постановления от 17.12.1996 № 20-П.

Также доводы заявителя о неправомерном начислении пени за период с даты перечисления доходов иностранной компании до даты составления решения, поскольку ООО «СМУ-1» имеет право на налоговый вычет в сумме аналогичной исчисленному НДС, подлежит отклонению, в связи с тем, что ООО «СМУ-1» не исчислило и не уплатило НДС (налоговый агент), соответственно, право на применение налогового вычета отсутствует.

Данный вывод соответствует правовой позиции Верховного Суда Российской Федерации, изложенной в определении от 28.05.2021 № 302-ЭС21-6630 по делу № А19-18890/2019.

Как полагает налогоплательщик обстоятельства уплаты налогоплательщиком в бюджет (09.01.2020) 10 000 000 руб., а также последующее принятие налоговым органом решений о возмещении и зачете сумм НДС в счет уплаты недоимки по оспариваемому решению налогового органа, свидетельствуют об отсутствии недоимки по НДС в размере 27 208 904 руб.

В данном случае указанные налогоплательщиком обстоятельства, перечисления НДС в бюджет в отношении рассматриваемых хозяйственных отношений только в 2020 году, а также принятия налоговым органом решений в 2021 году о возмещении и зачете сумм НДС в счет уплаты недоимки по оспариваемому решению налогового органа, наоборот подтверждают позицию налогового органа, как о правомерности произведенных доначислений по налогу на добавленную стоимость (налоговый агент) за проверенный налоговым органом период 2014-2015 годов, так и соответствующих пени.

В соответствии с пунктом 4 статьи 174 НК РФ уплата налога производится налоговыми агентами одновременно с выплатой (перечислением) денежных средств таким налогоплательщикам.

Поскольку НДС в качестве налогового агента обществом в проверенном периоде 2014-2015 гг. (в т.ч. одновременно на момент выплаты (перечисления) денежных средств иностранной компании) перечислен в бюджет не был, а был уплачен в бюджет ООО «СМУ-1» только в 2020-2021 году, основания для вывода об отсутствии недоимки на дату вынесения оспариваемого решения 28.12.2020 отсутствуют.

Относительно пояснений налогоплательщика, согласно которым он не согласен с приобщением налоговым органом к материалам дела постановления СУ СК РФ по Иркутской области от 13.10.2021 об отказе в возбуждении уголовного дела в отношении руководителя ООО «СМУ-1» ФИО7, суд полагает необходимым указать следующее.

Учитывая тот факт, что указанное постановление об отказе в возбуждении уголовного дела не является приговором суда, оно, действительно, не имеет преюдициального значения для настоящего спора в силу части 4 статьи 69 АПК РФ. Вместе с тем суд вправе учитывать этот документ как письменное доказательство, подлежащее оценке наряду с другими имеющимися в материалах дела доказательствами по правилам статей 64, 67, 68, 71 и 75 АПК РФ.

Постановлением об отказе в возбуждении уголовного дела констатировано наличие в действиях ФИО7 состава преступления, предусмотренного как частью 1 статьи 199.1 УК РФ, так и частью 1 статьи 199 УК РФ. Прекращение уголовного дела в связи с истечением сроков давности привлечения к уголовной ответственности не влечет реабилитацию лица, обвиняемого в совершении указанного преступления.

В соответствии с УПК РФ отказ в возбуждении уголовного дела по данному нереабилитирующему основанию допускается лишь при невозможности применения реабилитирующих оснований в виде отсутствия события или состава преступления (пункты 1 и 2 части первой статьи 24 данного УПК РФ) и при согласии с этим решением лица, в отношении которого оно принимается.

Постановлением об отказе в возбуждении уголовного дела за истечением сроков давности уголовного преследования, которое в силу части четвертой статьи 7 УПК РФ должно быть законным, обоснованным и мотивированным, констатируется как событие преступления, так и совершение его конкретным лицом, если оно не оспаривает это решение следователя.

В указанном постановлении отражено, что 18.09.2021 от генерального директора ОО «СМУ-1» ФИО7 поступило заявление о согласии с принятием в отношении него решения об отказе в возбуждении уголовного дела в связи с истечением сроков давности. Следовательно, данным постановлением об отказе в возбуждении уголовного дела за истечением сроков давности уголовного преследования, констатируется как событие преступления, так и совершение его конкретным лицом, если оно не оспаривает это решение следователя.

Оснований не доверять обстоятельствам, изложенным в постановлении, у суда не имеется. Кроме того, обстоятельства отраженные в постановлении согласуются с материалами дела и в совокупности подтверждают выводы налогового органа в оспариваемом решении.

В своих пояснениях ООО «СМУ-1» фактически несогласно с вынесенным постановлением, мотивируя свою позицию следующими доводами.

Выводы следователя не соответствуют фактическим обстоятельствам дела, позиции налогового органа; наличие личного интереса ФИО7 не подтверждено доказательствами; отсутствие крупного размера причинного бюджету ущерба с учетом позиции Верховного Суда РФ (наличие у ООО «СМУ-1» право на налоговый вычет), указывает на отсутствие состава преступления; формальное отношение следователя к проводимым им мероприятиям и т.д.

По данным доводам следует отметить, что, сама по себе достоверность, законность данного постановления руководителем ООО «СМУ-1» в предусмотренном законодательством порядке не оспаривалась.

ФИО7 с вынесенным в отношении него постановлением об отказе в возбуждении уголовного дела, по указанному основанию, согласился.

Таким образом, данное постановление об отказе в возбуждении уголовного дела от 13.10.2021 в установленном законом порядке ни обществом, ни лично ФИО7 не оспорено и не отменено, соответственно не утратило юридическую силу. При этом, отсутствие вины в причинении ущерба бюджету государства стороной также не доказано.

Само по себе критическое отношение ООО «СМУ-1» к указанному постановлению, не может являться основанием для признания данного доказательства ненадлежащим.

Изложенные обстоятельства в постановлении об отказе в возбуждении уголовного дела в отношении руководителя ООО «СМУ-1», в целом подтверждают факты, указанные в оспариваемом решении.

По результатам проведенной доследственной проверки подтверждены обстоятельства, установленные инспекцией, свидетельствующие о том, что договорные отношения между ООО «СМУ-1» и его контрагентом ООО «РСТ» (выполнение подрядных работ) не связаны с реальной финансово-хозяйственной деятельностью, а направлены на неправомерное завышение ООО «СМУ-1» налоговых вычетов по НДС и расходов по налогу на прибыль организаций.

Также установлено, что ООО «РСТ» фактически никаких работ для ООО «СМУ-1» не оказывало; работы, которые были переданы ООО «РСТ» на субподряд фактически были выполнены собственными силами ООО «СМУ-1» и сданы заказчику ЗАО «Восток-Центр», до заключения договора с ООО «РСТ».

Предоставление ФИО7 в бухгалтерию ООО «СМУ-1» документов первичного бухгалтерского учета по взаимоотношениям с ООО «РСТ», для последующего их отражения в бухгалтерском учете и в налоговых декларациях ООО «СМУ-1» по НДС и налогу на прибыль за 2014 год указывают на умышленные действия данного лица, направленные на занижение налогооблагаемой базы по налогу на прибыль организаций и необоснованного применения вычетов по НДС и, как следствие, уклонение от уплаты указанных налогов в бюджет РФ.

Также в ходе доследственной проверки подтвержден факт неисполнения генеральным директором ООО «СМУ-1» ФИО7 обязанностей налогового агента по исчислению НДС (налоговый агент) подлежащего в соответствии с законодательством РФ о налогах и сборах исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению в соответствующий бюджет, за период 2-4 квартал 2014 года, 1-4 квартал 2015 года в размере 27 208 904 руб.

Таким образом, в указанном постановлении нашли свое подтверждение факты нарушения налогового законодательства, установленные налоговым органом, допущенные директором ООО «СМУ-1» ФИО7, выразившиеся в неисполнении обязанностей налогового агента по удержанию и перечислению НДС, установленной законодательством РФ о налогах и сборах. Как указал следователь, ООО «СМУ-1» с целью уклонения от уплаты налогов составлен фиктивный документооборот с китайской компанией, фактически выполнявшей подрядные строительно-монтажные работы, вместо заявленных услуг по подбору и адаптации иностранного персонала.

Оценив имеющиеся в материалах дела документы с учетом положений статьи 71 АПК РФ, принимая во внимание установленные по делу фактические обстоятельства, суд приходит к выводу о том, что решение МИФНС России № 14 по Иркутской области от 28.12.2020 № 08-51/8 об отказе в привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения (с изменениями, внесенными решением УФНС России по Иркутской области от 11.05.2021 № 26-13/008767@) в оспариваемой части соответствует закону и не нарушает права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Всем существенным доводам сторон судом дана соответствующая оценка. Иные доводы и пояснения лиц участвующих в деле судом рассмотрены и оценены, однако на выводы суда не влияют.

Рассмотрев заявленное обществом ходатайство о прекращении производства по делу о признании незаконным оспариваемого решения в части доначисления НДС (налоговый агент) по взаимоотношениям ООО «СМУ-1» с китайской компанией «Цзин Тан» в размере 4 897 604 руб., соответствующих пеней в размере 2 747 241 руб. 90 коп. суд приходит к следующим выводам.

В соответствии с пунктом 3 статьи 31 НК РФ вышестоящие налоговые органы вправе отменять и изменять решения нижестоящих налоговых органов в случае несоответствия указанных решений законодательству о налогах и сборах.

Решением УФНС России по Иркутской области от 02.08.2021 № 26-25/014649@ в порядке статьи 31 НК РФ со ссылкой на судебную практику оспариваемое решение инспекции отменено в части доначисления суммы НДС (налоговый агент) в размере 4 897 604 руб. и соответствующей суммы пени в размере 2 747 241 руб. 90 коп.

При этом в решении Управления отражено, что при определении суммы НДС по указанной сделке подлежит применению расчет суммы налога путем извлечения из стоимости, согласованной международным контрактом от 15.01.2014, заключенным между ООО «СМУ-1» и Трудовой компанией с ограниченной ответственностью «Цзин Тан» в Нань Тун. Сумма НДС по оспариваемому решению была пересчитана Управлением и определена в соответствии с пунктом 4 статьи 164 НК РФ, путем выделения налога из стоимости, определенной и согласованной сторонами, в международном контракте от 15.01.2014, с применением расчетной ставки 18/118.

Таким образом, оспариваемое решение инспекции действует в редакции решения УФНС России по Иркутской области от 02.08.2021 № 26-25/014649@.

Пунктом 1 части 1 статьи 150 АПК РФ установлено, что арбитражный суд прекращает производство по делу, если установит, что имеются основания, предусмотренные пунктом 1 части 1 статьи 127.1 настоящего Кодекса.

Согласно пункту 25 постановления Пленума Верховного Суда РФ № 21 от 28.06.2022 «О некоторых вопросах применения судами положений главы 22 Кодекса административного судопроизводства Российской Федерации и главы 24 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации» суд вправе прекратить производство по делу об оспаривании решения, действия (бездействия) органа или лица, наделенных публичными полномочиями, если оспариваемое решение отменено или пересмотрено, совершены необходимые действия (прекращено оспариваемое бездействие) и перестали затрагиваться права, свободы и законные интересы административного истца (заявителя) (часть 2 статьи 225 КАС РФ, пункт 1 части 1 статьи 150 АПК РФ).

Разрешая вопрос о прекращении производства по делу по соответствующему основанию, суд должен предоставить административному истцу (заявителю) возможность изложить доводы по вопросу о том, устранено ли вмешательство в права, свободы, законные интересы гражданина или организации, и оценить такие доводы (статья 14, пункт 7 части 1 статьи 45 КАС РФ, часть 1 статьи 41 АПК РФ).

Производство по делу не может быть прекращено при наличии оснований полагать, что оспариваемым решением, действием (бездействием) нарушены права, свободы, законные интересы административного истца (заявителя), которые могут быть защищены посредством предъявления другого требования в рамках данного или иного дела, основанного на незаконности оспоренного решения, действия (бездействия).

В рассматриваемом случае, установлено, что оспариваемое решение налогового органа в части начислений по НДС (налоговый агент) в размере 4 897 604 рубля и соответствующей суммы пени в размере 2 747 241 руб. 90 коп. решением УФНС России по Иркутской области от 02.08.2021 № 26-25/014649@ в порядке статьи 31 НК РФ было отменено. Следовательно, права общества оспариваемым решением налогового органа в указанной части не затрагивались и в настоящее время не затрагиваются. Обществом решение Управления не оспаривалось.

При указанных обстоятельствах, суд приходит к выводу, что производство по делу в указанной части подлежит прекращению на основании пункта 1 части 1 статьи 150 АПК РФ.

В остальной части заявленных обществом требований суд отказывает по мотивам приведенным ранее в тексте решения.

Рассмотрев встречное исковое заявление налогового органа, уточненное в порядке статьи 49 АПК РФ о взыскании с ООО «СМУ-1» пени по налогу на добавленную стоимость в сумме 14 372 991 руб. 44 коп., судом установлены следующие обстоятельства.

Как указано выше, оспариваемы решением от 28.12.2020 № 08-51/8 об отказе в привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения обществу начислен налог на прибыль организаций за 2014 год в размере 9 085 962 руб., налог на добавленную стоимость за 1, 2, 4 кварталы 2014 года в размере 13 187 024 руб. по взаимоотношениям с ООО «РСТ» и ООО «Байкал-Экспорт». Кроме того, ООО «СМУ-1» начислен НДС, подлежащий перечислению налоговым агентом, в размере 32 106 508 руб. и соответствующие пени в размере 17 600 736 руб. 94 коп. Также обществу предложено перечислить налог на доходы физических лиц, не перечисленный налоговым агентом, в размере 1 584 006 руб. и соответствующие пени в размере 976 050 руб. 30 коп.

ООО «СМУ-1», не согласившись с решением от 28.12.2020 № 08-51/8, в порядке, предусмотренном статьей 139.1 НК РФ, обратилось в УФНС России по Иркутской области с апелляционной жалобой, в которой просило решение отменить.

Решением УФНС по Иркутской области от 11.05.2021 № 26-13/008767@, вынесенным по результатам рассмотрения апелляционной жалобы ООО «СМУ-1», решение МИФНС России № 14 по Иркутской области от 28.12.2020 № 08-51/8 отменено в части начисления пени по НДС (налоговый агент) в размере 480 503 руб. 60 коп., уменьшен исчисленный в завышенном размере за 2015 год налог на прибыль организаций на 82 421 руб., в т.ч. в федеральный бюджет - 8 242 руб., в региональный бюджет - 74 179 руб., в остальной части доначисления сумм налогов, пени оставлены без изменения, жалоба - без удовлетворения.

После вступления 11.05.2021 в законную силу решения налогового органа от 28.12.2021 № 08-51/8 об отказе в привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения на основании пункта 2 статьи 70 НК РФ в адрес налогоплательщика выставлено требование № 381404441 об уплате налога, сбора, страховых взносов, пени, штрафа, процентов (для организаций, индивидуальных предпринимателей) по состоянию на 18.05.2021.

С учетом уплаты платежными поручениями 09.01.2020 организацией в качестве налогового агента НДС в размере 10 000 000 руб., а также 15.11.2019 - налога на доходы физических лиц в размере 1 584 006 руб., наличия переплаты по налогу на прибыль (уменьшение аванса по расчету за 9 месяцев 2020 год) на 4230 руб., в т.ч. в федеральный бюджет - 635 руб., в региональный бюджет - на 3595 руб., требованием предъявлена к уплате недоимка по налогам на сумму 44 768 018 руб. 76 коп. и пени на сумму 32 368 173 руб. 70 коп. со сроком уплаты до 21.06.2021.

Требование № 381404441 направлено в адрес налогоплательщика 21.05.2021 по почте заказным письмом № 800925600008127 (в соответствии с пунктом 6 статьи 69 НК РФ отправление считается полученным по истечении шести дней с даты направления заказного письма), по телекоммуникационным каналам связи 31.05.2021 и получено обществом 08.06.2021.

Организацией требование налогового органа исполнено в части, а именно, уплачена сумма НДС (налоговый агент) в размере 162 600 руб. 23 коп. (платежное поручение от 08.07.2021 № 005163).

Решением УФНС России по Иркутской области от 02.08.2021 № 26-25/014619@ решение налогового органа от 28.12.2021 № 08-51/8 об отказе в привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения отменено в части исчисления суммы НДС (налоговый агент) в размере 4 897 604 руб., соответствующих пеней в размере 2 747 241 руб. 90 коп.

Оставшаяся сумма задолженности по налогу погашена путем зачета имеющейся переплаты по НДС (налоговый агент) в сумме 17 046 303 руб. 77 коп. на основании заявления налогоплательщика.

Соответственно, на настоящий момент у ООО «СМУ-1» имеется задолженность по пени по налогу на добавленную стоимость в сумме 14 372 991 руб. 44 коп., которая обществом не оплачена.

В соответствии с пунктом 1 статьи 45 НК РФ неисполнение или ненадлежащее исполнение обязанности по уплате налога является основанием для направления налогоплательщику требования об уплате налога.

Согласно подпункту 3 пункта 2 статьи 45 НК РФ в случае неуплаты или неполной уплаты налога в установленный срок производится взыскание налога в порядке, предусмотренном Кодексом, с организации или индивидуального предпринимателя, если их обязанность по уплате налога основана на изменении налоговым органом юридической квалификации сделки, совершенной таким налогоплательщиком, или статуса и характера деятельности этого налогоплательщика.

Судом в ходе судебного разбирательства установлено, что налоговым органом правомерно произведена переквалификация рассматриваемых взаимоотношений как вытекающих из договоров подряда.

Представленный налоговым органом при рассмотрении дела расчет суммы пени судом проверен, признан верным, арифметическая правильность расчета обществом не оспорена.

Таким образом, суд приходит к выводу, что требование налогового органа о взыскании с ООО «СМУ-1» пени по налогу на добавленную стоимость в сумме 14 372 991 руб. 44 коп., подлежит удовлетворению в полном объеме.

Всем существенным доводам сторон судом дана соответствующая оценка. Иные доводы и пояснения лиц участвующих в деле судом рассмотрены и оценены, однако на выводы суда не влияют.

Размер подлежащей уплате государственной пошлины по настоящему делу в соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 333.21 НК РФ составляет 94865 руб. и на основании статьи 110 АПК РФ подлежит взысканию с ООО «СМУ – 1» в доход федерального бюджета.

Настоящее решение выполнено в форме электронного документа, подписанного усиленной квалифицированной электронной подписью судьи, в связи с чем, направляется лицам, участвующим в деле, посредством его размещения на официальном сайте суда в сети «Интернет».

По ходатайству лиц, участвующих в деле, копии судебных актов, выполненных в форме электронного документа, на бумажном носителе могут быть направлены им в пятидневный срок со дня поступления соответствующего ходатайства заказным письмом с уведомлением о вручении или вручены им под расписку.

Руководствуясь пунктом 1 части 1 статьи 150, статьями 167-176, 201 АПК РФ, арбитражный суд

решил:

Прекратить производство по делу в части требований общества с ограниченной ответственностью «Строительно-монтажное управление-1» о признании недействительным решения Межрайонной ИФНС России № 14 по Иркутской области от 28.12.2020 № 08-51/8 об отказе в привлечении к ответственности ООО «СМУ-1» за совершение налогового правонарушения в части доначисления НДС (налоговый агент) в сумме 4 897 604 руб. и пени в размере 2 747 241 руб. 90 коп.

В удовлетворении остальной части требований отказать.

Встречные исковые требования Межрайонной ИФНС России № 14 по Иркутской области удовлетворить.

Взыскать с ООО «Строительно-монтажное управление-1» с зачислением в соответствующий бюджет 14 372 991 руб. 44 коп. – пени по налогу на добавленную стоимость, а также государственную пошлину в сумме 94865 руб.

Решение может быть обжаловано в Четвертый арбитражный апелляционный суд в течение месяца со дня его принятия.


Судья О.В. Гаврилов