Решение от 5 марта 2024 г. по делу № А54-8688/2023

Арбитражный суд Рязанской области

ул. Почтовая, 43/44, г. Рязань, 390000; факс (4912) 275-108;

http://ryazan.arbitr.ru

Именем Российской Федерации


РЕШЕНИЕ

Дело №А54-8688/2023
г. Рязань
05 марта 2024 года
Резолютивная часть решения объявлена в судебном заседании 21 февраля 2024 года.

Полный текст решения изготовлен 05 марта 2024 года.


Арбитражный суд Рязанской области в составе судьи Шуман И.В.

при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания ФИО1, рассмотрев в открытом судебном заседании дело по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Инертные материалы МК" (391710, <...>, этаж/помещение 2/3, ОГРН <***>, дата присвоения ОГРН: 05.11.2013, ИНН <***>) к Управлению Федеральной налоговой службы по Рязанской области (390013, <...>, ОГРН <***>)

о признании недействительным решения от 21.06.2023 № 463 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения,


при участии в судебном заседании:

от заявителя: ФИО2 - представитель по доверенности от 26.09.2023, предъявлен диплом о высшем юридическом образовании, личность установлена на основании паспорта;

от налогового органа: ФИО3 - представитель по доверенности от 15.11.2023, предъявлен диплом о высшем юридическом образовании, личность установлена на основании служебного удостоверения,



установил:

общество с ограниченной ответственностью "Инертные материалы МК" (далее - ООО "Инертные материалы МК", общество, заявитель) обратилось в арбитражный суд с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 5 по Рязанской области (далее - Межрайонная ИФНС России № 5 по Рязанской области, инспекция) о признании недействительным решения от 21.06.2023 № 463 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Определением от 21.12.2023 в соответствии со статьей 48 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее – АПК РФ) произведена замена заинтересованного лица - Межрайонной ИФНС России № 5 по Рязанской области на ее правопреемника - Управление Федеральной налоговой службы по Рязанской области (далее - УФНС России по Рязанской области, Управление).

В судебном заседании представитель ООО "Инертные материалы МК" поддержал заявленное требование по основаниям, изложенным в заявлении и дополнениях к нему.

Представитель Управления относительно заявленного требования возражал, указав на законность и обоснованность оспариваемого акта.

Как следует из материалов дела, Межрайонной ИФНС России № 5 по Рязанской области проведена камеральная налоговая проверка налоговой декларации по налогу на добычу полезных ископаемых (далее - НДПИ) за ноябрь 2022 года, представленной 09.01.2023 ООО "Инертные материалы МК".

По результатам проверки составлен акт налоговой проверки от 21.04.2023 № 359.

Налогоплательщик воспользовался правом, предусмотренным пунктом 6 статьи 100 Налогового кодекса Российской Федерации (далее – НК РФ), и представил письменные возражения на акт проверки.

По итогам рассмотрения материалов налоговой проверки, возражений налогоплательщика, инспекцией принято решение от 21.06.2023 № 463 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, в соответствии с резолютивной частью которого заявитель привлечен к ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ в виде штрафа в размере 126765 руб. (с учетом обстоятельств, отягчающих и смягчающих налоговую ответственность), ему предложено уплатить недоимку по НДПИ в размере 633825 руб. и соответствующие пени.

В ходе проведения камеральной налоговой проверки инспекцией установлено, что в нарушение подпункта 2 пункта 1 статьи 340 НК РФ в результате неверного определения объекта налогообложения (вида добытого полезного ископаемого) и стоимости единицы добытого полезного ископаемого налогоплательщиком занижена налоговая база по НДПИ за ноябрь 2022 года, что привело к неуплате налога.

Не согласившись с решением инспекции, общество обратилось в УФНС России по Рязанской области с апелляционной жалобой.

Решением Управления от 09.08.2023 № 2.15-12/01/10460 в удовлетворении жалобы отказано.

Не согласившись с решением инспекции, общество обратилось в арбитражный суд.

Рассмотрев и оценив материалы дела, заслушав доводы представителей сторон, арбитражный суд считает, что заявленное требование удовлетворению не подлежит. При этом суд исходит из следующего.

Рассмотрев и оценив материалы дела, заслушав доводы представителей сторон, арбитражный суд считает, что заявленное требование удовлетворению не подлежит. При этом суд исходит из следующего.

Согласно положениям части 1 статьи 198 АПК РФ для признания недействительными актов и незаконными действий (бездействий) государственных органов необходимо одновременная совокупность следующих условий: несоответствие их закону или иным нормативным правовым актам и нарушение прав и законных интересов заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

В соответствии с ч. 4 ст. 200 АПК РФ при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

В силу ч. 5 ст. 200 АПК РФ обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону, возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).

Как установлено судом и следует из материалов дела, общество является плательщиком налога на добычу полезного ископаемого.

В соответствии с пунктом 1 статьи 337 НК РФ в целях исчисления НДПИ полезным ископаемым признается продукция горнодобывающей промышленности и разработки карьеров, содержащаяся в фактически добытом из недр минеральном сырье, первая по своему качеству соответствующая указанным в пункте 1 статьи 337 НК РФ стандартам.

Не может быть признана полезным ископаемым продукция, полученная при дальнейшей переработке (обогащении, технологическом переделе) полезного ископаемого, являющаяся продукцией обрабатывающей промышленности.

В силу п. 7 ст. 339 НК РФ при определении количества добытого в налоговом периоде полезного ископаемого учитывается полезное ископаемое, в отношении которого в налоговом периоде завершен комплекс технологических операций (процессов) по добыче (извлечению) полезного ископаемого из недр (отходов, потерь); при разработке месторождения полезного ископаемого в соответствии с лицензией (разрешением) на добычу полезного ископаемого учитывается весь комплекс технологических операций (процессов), предусмотренных техническим проектом разработки месторождения полезного ископаемого.

По смыслу вышеуказанных норм налогового законодательства во взаимосвязи с положениями Закона о недрах, возникновение объекта обложения НДПИ в определенных случаях связывается не с моментом добычи собственно минерального сырья, а с моментом завершения технологических операций, включенных в технический проект разработки месторождения полезных ископаемых (горнодобывающая промышленность) (Определение Конституционного Суда Российской Федерации от 11.03.2021 № 375-О).

При этом основополагающим критерием разграничения технологических операций, входящих в технологический комплекс по добыче конкретного полезного ископаемого и закрепленных в техническом проекте (горнодобывающая промышленность), от технологических операций, составляющих суть перерабатывающей (обрабатывающей) промышленности, является неизменность основного характера продукта.

Результатом переработки полезного ископаемого как комплекса сложных механических, физических и химических процессов с применением особых технологий и специального оборудования выступает качественно новый продукт с иным минеральным, химическим составом и физико-механическими свойствами (постановления Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 15.03.2005 № 12742/04, от 22.01.2008 №4822/07, определение Верховного Суда Российской Федерации от 22.03.2021 № 309-ЭС21-1456).

Согласно "ОК 034-2014 (КПЕС 2008). Общероссийский классификатор продукции по видам экономической деятельности", утвержденного приказом Росстандарта от 31.01.2014 № 14-ст (далее - ОК 029-2014), щебень наряду с камнем строительным отнесен к разделу 08 "Продукция горнодобывающих производств прочая", а виды работ, относящиеся к добыче полезных ископаемых, и работы обрабатывающих производств регламентированы разными разделами (разделы "B" и "C" соответственно).

Так, раздел "B" ОК 029-2014 "Добыча полезных ископаемых" включает добычу полезных ископаемых, встречающихся в природе в виде твердых пород, а также дополнительные виды деятельности с целью подготовки сырья к реализации: дробление, измельчение, сортировка. Перечисленные виды работ обычно выполняются хозяйствующими субъектами, которые сами занимаются добычей полезных ископаемых и/или расположены в районе добычи полезных ископаемых.

Исходя из буквального толкования ОК 029-2014, в том случае, если организация осуществляет одновременно дробление строительного камня в связи с операциями по его добыче, процессы дробления, измельчения и сортировки строительного камня до щебня отнесены общероссийскими классификаторами к видам добычных работ, а когда дробление строительного камня не связано с одновременной его добычей непосредственно данной организацией, оно относится к обрабатывающему производству.

Добыча известняков (щебня) на участке недр "Первомайский" ведется обществом на основании лицензии РЯЗ 90088 ТЭ, выданной Министерством природопользования Рязанской области от 05.05.2017.

Вид полезного ископаемого, согласно вышеуказанной лицензии - известняк для производства щебня.

Условиями лицензии не предусмотрено, что технологический процесс превращения известняка в щебень является специальным видом добычных работ по смыслу положений статьи 337 НК РФ.

По результатам оценки известняков на месторождении установлено, что они удовлетворяют требованиям ГОСТ 8267-93 "Щебень из естественного камня для строительных работ".

Техническим проектом разработки и рекультивации месторождения строительного известняка на участке недр "Первомайский" в Михайловском районе Рязанской области предусматривается разработка месторождения открытым способом с предварительным разрыхлением буровзрывным способом, погрузка полезного ископаемого происходит непосредственно с забоя в автотранспорт, доставляющий горную породу непосредственно к месту переработки ПДСУ.

В разделе 2.5 "Качественная характеристика полезного ископаемого" технической документации разработки месторождения названы лишь физико-механические свойства известняка, а не требования к их качеству (п. 2.5.1 Техпроекта). При этом, в отношении щебня проведено испытание на соответствие получаемого из горных пород щебня требованиям ГОСТ 8267-93 (п. 2.5.2 Техпроекта).

В разделе 3.12 "Технологический комплекс на поверхности" технической документации разработки месторождения погрузка полезного ископаемого будет происходить непосредственно с забоя в автотранспорт потребителя, доставляющего горную породу непосредственно к месту переработки.

Согласно техническому проекту разработки и рекультивации месторождения строительного известняка на участке недр "Первомайский" в Михайловском районе Рязанской области в состав работ по доведению известняка до стандарта предприятия входят работы по отделению негабаритных кусков известняков и вмещающих пород (при селективной выемке) из отгружаемой на дальнейшую переработку массы разрыхленных взрывом известняков. Данные работы осуществляются непосредственно на территории карьера в границах горного отвода, (раздел 3.3.3 Техпроекта).

На основании изложенного и в связи с тем, что техническим проектом разработки месторождения предусмотрено осуществление отнесенных к горнодобыче операций по доведению известняка до определенного стандарта - щебень, а согласно ОК 034-2014 щебень относится к продуктам горнодобывающей промышленности, в целях налогообложения в силу п. 3 ст. 340 НК РФ будет признаваться именно щебень, по своему качеству соответствующему ГОСТ 8267-93.

ООО "Инертные материалы МК" занимается добычей полезного ископаемого бутового камня (щебня).

В ходе камеральной проверки установлено, что у общества отсутствует какой-либо документ, устанавливающий самостоятельную технологическую схему переработки сырья (известняка), напротив, доведение сырья до стандарта качества (ГОСТ 8267-93) путем дробления включено в общий технологический процесс разработки "Первомайского" карьера, что позволяет отнести в данном случае, дробление к операциям по добыче полезных ископаемых.

Дробление горной массы на дробильно-сортировочной установке в пределах карьера - это часть технологического процесса добычи полезного ископаемого. Щебень, полученный в результате дробления и сортировки в границах карьера, не является продукцией обрабатывающей промышленности, следовательно, признается добытым полезным ископаемым и объектом обложения НДПИ.

При разработке месторождения местного значения "Первомайский", в соответствии с техническим проектом, общество производит щебень различных фракций (5-20 мм, 10-20 мм, 20-40 мм, 40-70 мм).

ООО "Инертные материалы МК" предоставлена лицензия РЯЗ 90088 ТЭ с целевым назначением и видами работ - разведка и добыча известняков на участке недр местного значения "Первомайский", содержащим открытое месторождение известняков "Первомайский".

Экспертным заключением комиссии Министерства по проведению государственной экспертизы запасов полезных ископаемых, геологической, экономической и экологической информации о предоставляемых в пользование участках недр местного значения на территории Рязанской области от 16.03.2017 № 194 утверждены балансовые запасы известняков. Известняки соответствуют требованиям ГОСТ 8267-93 "Щебень из естественного камня для строительных работ" по всем параметрам и пригодны для изготовления щебня для строительных нужд марки "400".

При таких обстоятельствах, арбитражный суд считает, что процессы дробления, измельчения и сортировки полезных ископаемых относятся непосредственно к добыче полезного ископаемого, а щебень является продукцией горнодобывающей промышленности, первым соответствующим стандарту качества ГОСТ 8267-93, в связи с этим для целей налогообложения НДПИ добытым полезным ископаемым должен признаваться щебень.

Данные выводы согласуются с выводами Верховного Суда Российской Федерации, содержащимися в определении от 30.05.2018 № 309-КГ18-5990.

При установленных в настоящем дела обстоятельствах ссылка общества на то, что бутовый камень как вид полезного ископаемого, не может быть принята во внимание.

Возражая относительно суммы доначисленного НДПИ, общество указывает на то, что инспекцией неправомерно определен объем добытого полезного ископаемого (щебня) без учета отходов, непригодных для реализации.

Оценив указанные доводы по правилам статьи 71 АПК РФ, суд считает их необоснованными.

В соответствии с п. 3 ст. 339 НК РФ если налогоплательщик применяет прямой метод определения количества добытого полезного ископаемого, то количество добытого полезного ископаемого определяется с учетом фактических потерь полезного ископаемого. При этом для целей налогообложения НДПИ фактическими потерями полезного ископаемого признается разница между расчетным количеством полезного ископаемого, на которое уменьшаются запасы полезного ископаемого, и количеством фактически добытого полезного ископаемого, определяемым по завершении полного технологического цикла по добыче полезного ископаемого. Фактические потери полезного ископаемого учитываются при определении количества добытого полезного ископаемого в том налоговом периоде, в котором проводилось их измерение, в размере, определенном по итогам произведенных измерений.

В отношении полезных ископаемых в части нормативных потерь налогообложение производится по налоговой ставке 0 процентов (0 рублей в случае, если в отношении добытого полезного ископаемого налоговая база определяется в соответствии со статьей 338 настоящего Кодекса как количество добытых полезных ископаемых в натуральном выражении).

В целях настоящей главы нормативными потерями полезных ископаемых признаются фактические потери полезных ископаемых при добыче, технологически связанные с принятой схемой и технологией разработки месторождения, в пределах нормативов потерь, утверждаемых в порядке, определяемом Правительством Российской Федерации.

При этом в случае, если на момент наступления срока уплаты налога по итогам первого налогового периода очередного календарного года у налогоплательщика отсутствуют утвержденные нормативы потерь на очередной календарный год, впредь до утверждения указанных нормативов потерь применяются нормативы потерь, утвержденные ранее в порядке, установленном абзацем вторым настоящего подпункта (нормативы потерь драгоценных металлов, утвержденные ранее в порядке, установленном абзацем третьим настоящего подпункта), а по вновь разрабатываемым месторождениям - нормативы потерь, установленные техническим проектом (подпункт 1 пункта 1 статьи 342 Кодекса).

Таким образом, законодатель позволил налогоплательщикам уменьшить налоговую базу по НДПИ путем применения "нулевой" налоговой ставки в отношении фактических нормативных технологических потерь, утвержденных в порядке, определяемом Правительством Российской Федерации.

Правила утверждения нормативов потерь полезных ископаемых при добыче, технологически связанных с принятой схемой и технологией разработки месторождения (далее - Правила) утверждены Постановлением Правительства Российской Федерации от 29.12.2001 № 921.

В соответствии с пунктом 2 Правил нормативы потерь твердых полезных ископаемых (включая общераспространенные) при добыче рассчитываются по конкретным местам образования потерь при проектировании горных работ и утверждаются недропользователем в составе проектной документации, подготовленной и согласованной в соответствии со статьей 23.2 Закона РФ от 21.02.1992 № 2395-1 "О недрах" (далее - Закон о недрах).

Согласно Закону о недрах разработка месторождений полезных ископаемых осуществляется в соответствии с утвержденными в установленном порядке техническими проектами и иной проектной документацией на выполнение работ, связанной с пользованием недрами, включающей, в частности, обоснование перечня и объемов образующихся в результате разработки конкретного участка недр отходов производства.

Недропользователь направляет сведения об утвержденных нормативах потерь с протоколом согласования проектной документации в территориальный орган Федеральной налоговой службы, в котором он состоит на налоговом учете, в 10-дневный срок со дня их утверждения.

Согласно пункту 3 Правил нормативы потерь твердых полезных ископаемых (включая общераспространенные), не превышающие по величине нормативы, утвержденные в составе проектной документации, ежегодно утверждаются недропользователем.

Нормативы потерь общераспространенных полезных ископаемых, превышающие по величине нормативы, утвержденные в составе проектной документации, утверждаются недропользователем после их согласования с органами государственной власти субъектов Российской Федерации в порядке, определяемом органами государственной власти субъектов Российской Федерации.

Аналогичные требования о необходимости согласования нормативов потерь полезных ископаемых при добыче предусмотрены "Временными методическими рекомендациями по подготовке и рассмотрению материалов, связанных с расчетом нормативов потерь твердых полезных ископаемых при добыче, технологически связанных с принятой системой и технологией разработки месторождения, и порядком уточнения нормативов потерь при подготовке годовых планов развития горных работ" (утв. Распоряжением МПР России от 05.02.2003 № 42-р).

В соответствии с абзацем 2 Общих положений указанных временных рекомендаций утверждение нормативов потерь и уточненных нормативов потерь твердых полезных ископаемых осуществляется согласно Приказу МПР России от 29.11.2002 № 783 и регламенту работы комиссии по рассмотрению материалов по нормативам потерь и уточненным нормативам потерь твердых полезных ископаемых при добыче, технологически связанных с принятой схемой и технологией разработки месторождения, а также другим нормативным документам.

Поскольку иного порядка согласования нормативов фактических нормативных технологических потерь, учитываемых при налогообложении НДПИ, законодательством не предусмотрено, уменьшение налогооблагаемого количества добытого полезного ископаемого в нарушение вышеуказанных положений и норм главы 26 НК РФ недопустимо.

На основании норм ст. 339 НК РФ количество добытого полезного ископаемого определяется в единицах массы или объема.

Количество добытого полезного ископаемого, в целях исчисления НДПИ определяется по данным геолого-маркшейдерского учета, а также учета, ведущегося в соответствии с отраслевыми методическими указаниями по учету добычи полезного ископаемого.

Согласно учетной политике общества, утвержденной приказом от 26.12.2020 №1-НУ, при определении количества добытого полезного ископаемого применяется прямой метод. Количество добытого полезного ископаемого определяется на основании данных маркшейдерского учета и измеряется в кубических метрах (ст. 339 НК РФ).

Принимая во внимание положения ст. 339 НК РФ, в техническом проекте разработки конкретного месторождения должно быть отражено обоснование перечня и объемов отходов производства, относящихся к вмещающим и вскрышным породам, образующихся в результате разработки конкретного участка недр. В случае применения налогоплательщиком прямого метода определения количества добытого полезного ископаемого, утвержденного в учетной политике, перерасчет данного показателя путем исключения из общего объема добытых полезных ископаемых количества отходов, определенных расчетным методом, свидетельствует о применении им косвенного метода, что противоречит учетной политике налогоплательщика и п. 2 ст. 339 НК РФ.

Исходя из того, что техническим проектом предусмотрен прямой метод определения количества добытого полезного ископаемого, применение расчетного метода возможно только после того, как в технический проект будут внесены необходимые изменения (пункт 2 статьи 339 НК РФ).

При этом, запасы добываемого полезного ископаемого в установленном порядке должны быть учтены в государственном балансе запасов полезных ископаемых. Данный вывод также содержится в разъяснениях Минфина России и ФНС России (письма Минфина России от 14.07.2006 №03-07-01-04/17, от 31.08.2021 №03-06-06-01/70240, ФНС России от 30.11.2020 №СД-4-3/19678@).

Согласно письму Министерства природопользования Рязанской области от 16.01.2023 №АА/9-215 у налогоплательщика отсутствует согласованная технологическая схема первичной переработки общераспространенных полезных ископаемых по предоставленным ему участкам недр местного значения.

Данный факт свидетельствует об отсутствии у общества утвержденного в установленном порядке норматива технологических потерь полезных ископаемых, остающихся в отходах перерабатывающего производства.

Из п. 2.7 Техпроекта следует, что к отходам горнодобывающего производства относятся неиспользуемые продукты добычи и переработки минерального сырья, выделяемые из массы добытого полезного ископаемого и всего объема перерабатывающей горной массы в процессах разработки месторождения, обогащения и химико-металлургической переработки. Согласно Классификации отходов открытой добычи могут образовываться твердые отходы - вскрышные породы.

Вскрышные породы не могут использоваться как отходы, поскольку проектом предусмотрено их полное использование для закладки выработанного пространства при рекультивации карьера.

В техпроекте отсутствует процентное соотношение "щебень-отходы".

Таким образом, перерасчет данного показателя (количества добытого полезного ископаемого) путем исключения из общего объема добытого полезного ископаемого количества отходов, определенных расчетным методом, будет свидетельствовать о применении налогоплательщиком косвенного метода, что вступает в противоречие с учетной политикой общества и п. 2 ст. 339 НК РФ.

Проверив расчет налогового органа, суд признает его арифметически верным.

В пункте 1 статьи 339 Кодекса установлено, что количество добытого полезного ископаемого определяется налогоплательщиком самостоятельно. Согласно пункту 2 статьи 339 Кодекса количество добытого полезного ископаемого определяется прямым или косвенным методом. Приоритетным является прямой метод подсчета количества добытого полезного ископаемого, поскольку применение косвенного метода возможно только в случае, если определение количества добытых полезных ископаемых прямым методом невозможно. При этом применяемый налогоплательщиком метод определения количества добытого полезного ископаемого подлежит утверждению в учетной политике налогоплательщика для целей налогообложения и применяется налогоплательщиком в течение всей деятельности по добыче полезного ископаемого (пункт 2 статьи 339 НК РФ).

Прямой метод - это определение количества путем применения измерительных средств и устройств непосредственно к добытому полезному ископаемому. При прямом методе определения налоговой базы количество добытого полезного ископаемого определяется с учетом фактических потерь полезного ископаемого. Фактическими потерями полезного ископаемого считается разница между количеством погашенных в недрах запасов полезных ископаемых и количеством добытого полезного ископаемого, определяемого после завершения технологического процесса по добыче полезного ископаемого, предусмотренного техническим проектом разработки месторождения (пункт 3 статьи 339 Кодекса).

Количество добытого полезного ископаемого определяется по данным геолого-маркшейдерского учета, а также учета, ведущегося в соответствии с отраслевыми методическими указаниями по учету добычи полезного ископаемого.

Руководствуясь вышеуказанными положениями, налоговый орган исходил из сведений, отраженных налогоплательщиком в налоговой отчетности и актах контроля маркшейдерского замера.

При этом метод определения количества добытого полезного ископаемого, утвержденный налогоплательщиком, подлежит изменению только в случае внесения изменений в технический проект разработки месторождения полезных ископаемых в связи с изменением применяемой технологии добычи полезных ископаемых (абзац 2 пункта 2 статьи 339 НК РФ).

Пунктом 10 Раздела III приказа Минфина России от 06.10.2008 № 106н «Об утверждении положений по бухгалтерскому учету» изменение учетной политики организации может производиться в случаях:

– изменения законодательства Российской Федерации и (или) нормативных правовых актов по бухгалтерскому учету;

– разработки организацией новых способов ведения бухгалтерского учета. Применение нового способа ведения бухгалтерского учета предполагает повышение качества информации об объекте бухгалтерского учета;

– существенного изменения условий хозяйствования. Существенное изменение условий хозяйствования организации может быть связано с реорганизацией, изменением видов деятельности и т.п.

Таким образом, применяемый налогоплательщиком метод определения количества добытого полезного ископаемого подлежит утверждению в учетной политике налогоплательщика для целей налогообложения и применяется налогоплательщиком в течение всей деятельности по добыче полезного ископаемого.

С учетом изложенного, арбитражный суд считает правомерным отнесение налоговым органом в своем расчете к полезному ископаемому бутового камня (щебня), учет его количественного объема, и расчет по этому виду полезного ископаемого стоимости единицы и общей стоимости добытого полезного ископаемого (налоговой базы) с применением цены реализации строительного камня - щебня.

Поскольку технологические потери обществом не нормированы и не согласованы в установленном порядке с уполномоченными органами в области природопользования, налоговый орган правомерно произвел расчет доначисленного НДПИ без учета положений абзаца 2 п. 3 статьи 339 НК РФ.

При таких обстоятельствах действия по исключению соответствующих технологических потерь из налогооблагаемой базы по НДПИ будут носить произвольный характер, и противоречить принципу рационального использования недр.

Признание правомерными подобных действий создает ситуацию, в которой недропользователи смогут исключать из налогооблагаемой базы любое количество попутно добытых полезных ископаемых, не использованных в дальнейшей предпринимательской деятельности, путем списания их в потери.

Кроме того, пункт 12 Методических указаний по контролю за технической обоснованностью расчетов платежей при пользовании недрами, (утв. Постановлением Госгортехнадзора РФ 10.12.1998 № 76, № РД-07-261-98; далее - Методические указания) выделяет два вида потерь: потери при добыче и потери при первичной переработке минерального сырья. Первыми признаются часть балансовых запасов полезных ископаемых, не извлеченная из недр при разработке месторождения, полезные ископаемые, добытые и направленные в породные отвалы, оставленные в местах складирования, погрузки, первичной обработки (подготовки), на транспортных путях горного производства, для случаев добычи нефти и газа потери при подготовке извлеченной из недр нефти и газа, а в особых случаях, предусмотренных подпунктами б, в и е пункта 8 настоящих Методических указаний.

Под потерями полезных ископаемых при переработке понимается часть полезных ископаемых и содержащихся в них полезных компонентов, потерянных при первичной переработке добытых полезных ископаемых. Такие потери в потери полезных ископаемых при добыче не включаются.

И те и другие виды потерь подлежат обязательному нормированию и согласованию с органами государственного горного надзора для всех технологических переделов предприятий по переработке минерального сырья (пункт 16 Методических указаний).

В соответствии со статьей 41 Закона о недрах стоимость нормативных потерь в налогооблагаемую базу не включается.

Это обусловлено тем, что такие потери, именуемые в целом эксплуатационными, в частности потери при добыче, являются не извлеченными из недр, не отражаются в количестве добытого полезного ископаемого, будучи уже учтенными (погашенными) еще на стадии подсчета запасов полезного ископаемого.

Технический проект спорного месторождения не предусматривает иных, в том числе нормативных фактических потерь, учитываемых для целей налогообложения.

Таким образом, все эксплуатационные потери, возможные при добыче полезных ископаемых на спорном месторождении, как не извлеченные из недр, учтены при разработке проектной документации, в связи с чем, в налогообложении не участвуют, будучи даже не упомянутыми в главе 26 НК РФ.

Кроме того следует учесть, что с целью уменьшения налоговой базы по НДПИ потери подлежат обособленному отражению в налоговой декларации, отдельно от объема добытого полезного ископаемого, поскольку к ним применяется иная "нулевая" налоговая ставка по НДПИ.

Таким образом, не имеющие нормативов образования, утвержденных и согласованных в порядке, установленном Правилами, утвержденными постановлением №921, добытый обществом бутовый камень различных фракций фактически является продукцией горнодобывающей промышленности и подлежит налогообложению на общих основаниях.

Исходя из указанных положений и фактических обстоятельств, отнесение налоговым органом в своем расчете к полезному ископаемому строительного камня (щебень), учет его количественного объема, и расчет по этому виду полезного ископаемого стоимости единицы и общей стоимости добытого полезного ископаемого (налоговой базы) с применением цены реализации строительного камня - щебня произведено правомерно.

Данная позиция согласуется с определением Верховного Суда РФ от 19.10.2021 № 309-ЭС21-18458.

Указанные выводы суда были предметом оценки вышестоящими инстанциями по делу №А54-8248/2022, предметом спора в котором была обоснованность доначисления обществу НДПИ за ноябрь 2021 года.

Иные доводы общества судом не принимаются во внимание, поскольку противоречат фактически установленным по делу обстоятельствам и положениям НК РФ, регулирующим порядок налогообложения налогом на добычу полезных ископаемых.

Оспаривая решение в части начисления штрафа, общество указывает, что инспекция при начислении штрафа установила и учла только одно смягчающее ответственность обстоятельство - введение иностранными государствами экономических санкций в отношении РФ. В то же время, Общество считает, что в качестве смягчающих, должны быть учтены следующие обстоятельства: соразмерность штрафа последствиям налогового правонарушения; не полная уплата НДПИ не привела к непоправимым последствиям; компенсацией бюджета является начисление и уплата пени; у общества отсутствовал умысел на совершение правонарушения; тяжелое финансовое положение общества.

Рассмотрев данные доводы, суд пришел к следующим выводам.

Согласно ч. 1 ст. 122 НК РФ, неуплата или неполная уплата сумм налога (сбора, страховых взносов) в результате занижения налоговой базы (базы для исчисления страховых взносов), иного неправильного исчисления налога (сбора, страховых взносов) или других неправомерных действий (бездействия), если такое деяние не содержит признаков налоговых правонарушений, предусмотренных статьями 129.3 и 129.5 настоящего Кодекса, влечет взыскание штрафа в размере 20 процентов от неуплаченной суммы налога (сбора, страховых взносов).

Согласно пункту 4 статьи 112 НК РФ, обстоятельства, смягчающие или отягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения, устанавливаются судом или налоговым органом, рассматривающим дело, и учитываются при применении налоговых санкций.

Пунктом 3 статьи 114 НК РФ установлено, что при наличии хотя бы одного смягчающего ответственность обстоятельства размер штрафа подлежит уменьшению не меньше, чем в два раза по сравнению с размером, установленным соответствующей статьей Кодекса.

При наличии обстоятельства, предусмотренного пунктом 2 статьи 112, размер штрафа увеличивается на 100 процентов (п. 4 ст. 114 НК РФ).

Обстоятельством, отягчающим ответственность, признается совершение налогового правонарушения лицом, ранее привлекаемым к ответственности за аналогичное правонарушение (п. 2 ст. 112 НК РФ).

В соответствии с пунктом 1 статьи 112 НК РФ обстоятельствами, смягчающими налоговую ответственность, признаются: совершение правонарушения вследствие стечения тяжелых личных или семейных обстоятельств; совершение правонарушения под влиянием угрозы или принуждения либо в силу материальной, служебной или иной зависимости; тяжелое материальное положение физического лица, привлекаемого к ответственности за совершение налогового правонарушения; иные обстоятельства, которые судом или налоговым органом, рассматривающим дело, могут быть признаны смягчающими ответственность.

При вынесении оспариваемого решения инспекция установила наличие отягчающего обстоятельства, а именно: решением №886 от 27.06.2022 ООО "Инертные материалы" было привлечено к ответственности за совершение налогового правонарушения. Решение вступило в силу 13.09.2022 (дата принятия решения УФНС России по Рязанской области по результатам подачи апелляционной жалобы).

В связи с чем, инспекцией при вынесении оспариваемого решения размер начисленного по п. 1 ст. 122 НК РФ штрафа был увеличен на 100% процентов.

При этом инспекция установила и наличие смягчающего обстоятельства, в связи с чем, размер штрафа был уменьшен в 2 раза.

Согласно разъяснениям Конституционного Суда Российской Федерации, содержащимся в Постановлении от 15.07.1999 N 11-П, санкции штрафного характера должны отвечать требованиям справедливости и соразмерности.

Принцип соразмерности, выражающий требования справедливости, предполагает установление публично-правовой ответственности лишь за виновное деяние и ее дифференциацию в зависимости от тяжести содеянного, размера и характера причиненного ущерба, степени вины правонарушителя и иных существенных обстоятельств, обусловливающих индивидуализацию при применении взыскания.

Снижение штрафа может привести к нарушению требований справедливости наказания, вследствие чего юридическая ответственность утрачивает присущие ей функции пресечения и предупреждения правонарушений.

По смыслу статей 112 и 114 НК РФ смягчающее налоговую ответственность обстоятельство находится в причинно-следственной связи с самим правонарушением, то есть, для признания любого фактического обстоятельства смягчающим, необходимо установить, каким образом оно отразилось на объективной или субъективной стороне противоправного деяния. Также обстоятельствами, смягчающими ответственность налогоплательщика, могут быть признаны такие обстоятельства, которые существовали в момент совершения правонарушения, носили непреодолимый характер, не зависели от воли виновного лица, помешали ему предотвратить само нарушение либо его последствия, и при условии доказанности причинно-следственной связи между сложившимися обстоятельствами и совершенным налоговым правонарушением.

Так же, суд обращает внимание, что по смыслу вышеприведенных норм права, наличие нескольких смягчающих вину обстоятельств не свидетельствует о том, что штраф за каждое из них должен уменьшаться в два раза.

Необходимо учитывать, что установленный в соответствии с Кодексом штраф служит мерой ответственности за совершение налогового правонарушения. Данная санкция является справедливой (законодательно установленной), не нарушает и не ограничивает права и свободы налогоплательщика.

Ссылка общества на тяжелое финансовое положение не может считаться смягчающим обстоятельством, поскольку коммерческая организация на свой риск осуществляет предпринимательскую деятельность, которая является самостоятельной, направленной на систематическое получение прибыли (статья 2 ГК РФ).

Кроме того, при вышеуказанных обстоятельствах дела уменьшение суммы налоговых санкций не будет соответствовать принципу разумности и справедливости наказания.

В то же время дальнейшее снижение размера штрафа может привести к нарушению требований справедливости наказания, вследствие чего юридическая ответственность утрачивает присущие ей функции пресечения и предупреждения правонарушений.

Судом учитывается, что, не смотря на состоявшиеся судебные акты, в частности, Определение Верховного суда Российской Федерации по аналогичному спору за иной налоговый период, общество не осознало ошибочность своей позиции и принципиально настаивает на незаконности доначислений налоговым органом НДПИ.

При таких обстоятельствах, суд считает, что размер примененных к обществу штрафных санкций соответствует принципам соразмерности, справедливости и индивидуализации ответственности в зависимости от тяжести содеянного, степени вины налогоплательщика, в связи с чем, не имеется правовых оснований для дополнительного снижения размера налоговых санкций.

Принимая во внимание установленные судом обстоятельства, в удовлетворении заявленного обществом требования следует отказать полностью.

На основании части 5 статьи 96 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации и с учетом отказа в удовлетворении заявленного требования обеспечительные меры, принятые определением Арбитражного суда Рязанской области от 03.10.2023 по делу № А54-8688/2023, подлежат отмене.

На основании статьи 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации судебные расходы за рассмотрение настоящего дела относятся на заявителя.

Руководствуясь частью 5 статьи 96, статьями 167-170, 176, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд



РЕШИЛ:

1. В удовлетворении заявления общества с ограниченной ответственностью "Инертные материалы МК" (391710, <...>, этаж/помещение 2/3, ОГРН <***>, дата присвоения ОГРН: 05.11.2013, ИНН <***>) о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 5 по Рязанской области от 21.06.2023 № 463 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, отказать.

2. Отменить обеспечительные меры, принятые определением Арбитражного суда Рязанской области от 03.10.2023 по делу №А54-8688/2023.

3. Решение может быть обжаловано в течение месяца со дня его принятия в Двадцатый арбитражный апелляционный суд через Арбитражный суд Рязанской области.

На решение, вступившее в законную силу, через Арбитражный суд Рязанской области может быть подана кассационная жалоба в случаях, порядке и сроки, установленные Арбитражным процессуальным кодексом Российской Федерации.

В соответствии с частью 5 статьи 15 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации настоящий судебный акт выполнен в форме электронного документа и подписан усиленной квалифицированной электронной подписью судьи.

Арбитражный суд Рязанской области разъясняет, что в соответствии со статьей 177 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации решение, выполненное в форме электронного документа, направляется лицам, участвующим в деле, посредством размещения на официальном сайте Арбитражного суда Рязанской области в информационно-телекоммуникационной сети "Интернет" по адресу: http://ryazan.arbitr.ru (в информационной системе "Картотека арбитражных дел" на сайте федеральных арбитражных судов по адресу: http://kad.arbitr.ru).

По ходатайству лиц, участвующих в деле, копии судебных актов на бумажном носителе могут быть направлены им заказным письмом с уведомлением о вручении или вручены им под расписку в пятидневный срок со дня поступления соответствующего ходатайства в арбитражный суд.



Судья И.В. Шуман