Постановление от 12 июля 2024 г. по делу № А13-3314/2022

ЧЕТЫРНАДЦАТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ

АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД

ул. Батюшкова, д.12, г. Вологда, 160001

E-mail: 14ap.spravka@arbitr.ru, http://14aas.arbitr.ru


П О С Т А Н О В Л Е Н И Е

Дело № А13-3314/2022
г. Вологда
12 июля 2024 года


Резолютивная часть постановления объявлена 01 июля 2024 года.

В полном объёме постановление изготовлено 12 июля 2024 года.

Четырнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе председательствующего Мурахиной Н.В., судей Алимовой Е.А. и Докшиной А.Ю.

при ведении протокола секретарем судебного заседания Михайловой Р.А.,

при участии от заявителя ФИО1 по доверенности от 26.02.2024, от ответчика ФИО2 по доверенности от 06.10.2023 № 06-18/13934, ФИО3 по доверенности от 19.09.2023 № 06-18/10669,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу сельскохозяйственного производственного кооператива «Верховажский» на решение Арбитражного суда Вологодской области от 01 декабря 2023 года по делу № А13-3314/2022,

у с т а н о в и л:

сельскохозяйственный производственный кооператив «Верховажский» (ОГРН <***>, ИНН <***>; адрес: 162318, <...>; далее – кооператив, СПК «Верховажский») обратился в Арбитражный суд Вологодской области с заявлением, уточненным в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее – АПК РФ), к Управлению Федеральной налоговой службы по Вологодской области (ОГРН <***>, ИНН <***>; адрес: 160000, Вологодская область, город Вологда, улица, Герцена, дом 1; далее – УФНС, управление) о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 9 по Вологодской области (далее – инспекция) от 24.09.2021 № 2 в части доначисления 7 193 957 руб. налога на добавленную стоимость (далее – НДС), 2 592 274 руб. 61 коп. пеней, 108 083 руб. 13 коп. штрафа, 105 360 руб. налога на прибыль, 58 709 руб. 35 коп. пеней, 2 631 руб. 95 коп. штрафа.

К участию в деле в качестве третьих лиц, не заявляющих самостоятельных требований относительно предмета спора, привлечены ФИО4, ФИО5, общество с ограниченной ответственностью «Колос» (далее – ООО «Колос»), общество с ограниченной ответственностью «Север» (далее – ООО «Север»).

Решением Арбитражного суда Вологодской области от 01 декабря 2023 года по делу № А13-3314/2022 в удовлетворении заявленных требований отказано.

СПК «Верховажский» с судебным актом не согласилось и обратилось с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда отменить. В обоснование жалобы ссылается на неправильное применение судом первой инстанции норм материального права, а также на несоответствие выводов суда, изложенных в решении, обстоятельствам дела.

УФНС в отзыве просит решение суда оставить без изменения, жалобу – без удовлетворения.

Третьи лица отзывы на апелляционную жалобу не представили, надлежащим образом извещены о времени и месте рассмотрения апелляционной жалобы, представителей в суд не направили, в связи с этим дело рассмотрено в их отсутствие в соответствии со статьями 123, 156, 266 АПК РФ.

Заслушав объяснения представителей сторон, исследовав доказательства по делу, проверив законность и обоснованность решения суда, изучив доводы жалобы, суд апелляционной инстанции не находит оснований для ее удовлетворения.

Как следует из материалов дела, по результатам выездной налоговой проверки деятельности кооператива по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) по всем налогам, сборам, страховым взносам за период с 01.01.2017 по 31.12.2019 инспекцией составлен акт от 20.02.2021 № 1 (том 6, листы 57-182), дополнения к акту от 02.07.2021 № 1 (том 10, листы 120-181), а также с учетом возражений общества принято решение от 24.09.2021 № 2 (том 1, листы 30-140), которым кооператив привлечен к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 119, пункту 2 статьи 120, пункту 3 статьи 122, пункту 1 статьи 126, пункту 1 статьи 126.1 Налогового кодекса Российской Федерации (далее – НК РФ, Налоговый кодекс) в виде штрафа в общей сумме 190 697 руб. 53 коп.

Этим же решением кооперативу предложено уплатить 7 193 957 руб. НДС, 2 592 574 руб. 61 коп. пени по НДС, 105 360 руб. налога на прибыль, 58 709 руб. 35 коп. пени по этому налогу, а также 51 руб. 66 коп. пени по налогу на доходы физических лиц.

Решением управления от 17.01.2022 № 07-09/00382@ жалоба кооператива оставлена без удовлетворения.

Не согласившись с решением инспекции от 24.09.2021 № 2 в указанной выше части, кооператив обратился в суд с рассматриваемым заявлением.

При оценке заявленных кооперативом требований суд первой инстанции правомерно исходил из следующего.

В силу статей 198 и 201 АПК РФ для признания арбитражным судом ненормативного правового акта недействительным, решений и действий (бездействия) незаконными необходимо одновременное наличие двух юридически значимых обстоятельств: несоответствие их закону или иным нормативным правовым актам и нарушение прав и законных интересов заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

В рассматриваемом случае основанием для доначисления НДС, налога на прибыль и привлечения кооператива в связи с этим к налоговой ответственности послужил вывод инспекции о получении им необоснованной налоговой выгоды в результате создания искусственных условий для применения специального льготного режима налогообложения – системы налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей (единый сельскохозяйственный налог) (далее – ЕСХН). Инспекция отметила, что кооператив в нарушение пункта 1 статьи 54.1 НК РФ допустил умышленное завышение доли доходов от реализации, произведенной сельскохозяйственной продукции, неправомерно невключив в состав доходов от реализации несельскохозяйственной продукции суммы по обязательствам с ООО «Север», ООО «Лесопилка», ФИО5, ФИО4

В соответствии с пунктом 1 статьи 346.2 НК РФ налогоплательщиками ЕСХН признаются организации и индивидуальные предприниматели, являющиеся сельскохозяйственными товаропроизводителями и перешедшие на уплату ЕСХН в порядке, установленном главой 26.1 названного Кодекса.

В соответствии с подпунктом 1 пункта 2 статьи 346.2 НК РФ в целях главы 26.1 НК РФ сельскохозяйственными товаропроизводителями признаются организации и индивидуальные предприниматели, производящие сельскохозяйственную продукцию, осуществляющие ее первичную и последующую (промышленную) переработку (в том числе на арендованных основных средствах) и реализующие эту продукцию, при условии, что в общем доходе от реализации товаров (работ, услуг) таких организаций и индивидуальных предпринимателей доля дохода от реализации произведенной ими сельскохозяйственной продукции, включая продукцию ее первичной переработки, произведенную ими из сельскохозяйственного сырья собственного производства, а также от оказания сельскохозяйственным товаропроизводителям услуг, указанных в подпункте 2 настоящего пункта, составляет не менее 70 процентов.

Если по итогам налогового периода налогоплательщик не соответствует условиям, установленным пунктом 2 статьи 346.2 НК РФ, он считается утратившим право на применение ЕСХН с начала налогового периода, в котором допущено нарушение указанного ограничения и (или) выявлено несоответствие установленным условиям (пункт 4 статьи 246.3 НК РФ).

Таким образом, для отнесения налогоплательщика к сельскохозяйственным товаропроизводителям в целях главы 26.1 НК РФ имеет значение не просто факт производства им сельскохозяйственной продукции, но и доля дохода от реализации произведенной им сельскохозяйственной продукции, включая продукцию ее первичной переработки, произведенную им из сельскохозяйственного сырья собственного производства, которая должна составлять не менее 70% в общем доходе от реализации товаров (работ, услуг), в том числе в доходе от реализации продукции первичной переработки, произведенной им из сельскохозяйственного сырья несобственного производства. При этом право на применение специального налогового режима в виде ЕСХН должен обосновать налогоплательщик.

Как указано в постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» (далее – Постановление № 53), при рассмотрении в арбитражном суде налогового спора налоговым органом могут быть представлены в суд доказательства необоснованного возникновения у налогоплательщика налоговой выгоды (пункт 2). Налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера) (пункт 3). Налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности (пункт 4).

Данные подходы к оценке обоснованности налоговой выгоды в налоговых отношениях сохраняют свою актуальность после принятия Федерального закона от 18.07.2017 № 163-ФЗ, которым часть первая НК РФ дополнена статьей 54.1, конкретизировавшей обстоятельства и условия, принимаемые во внимание при оценке допустимости поведения налогоплательщика в зависимости от: наличия искажения сведений о фактах хозяйственной жизни (пункт 1); основной цели совершения сделки (операции) (подпункт 1 пункта 2); исполнения обязательства по сделке надлежащим лицом (подпункт 2 пункта 2).

Согласно пункту 1 статьи 346.5 НК РФ налогоплательщики ЕСХН при определении объекта налогообложения учитывают доходы, определяемые в порядке, установленном пунктами 1 и 2 статьи 248 НК РФ, и не учитывают доходы, указанные, в частности, в статье 251 названного Кодекса.

В соответствии с пунктом 1 статьи 248 НК РФ к доходам относятся доходы от реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав и внереализационные доходы.

При этом доходы от реализации определяются в порядке, установленном статьей 249 НК РФ, а внереализационные доходы - статьей 250 НК РФ.

Согласно статье 249 НК РФ доходом от реализации признается выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав.

Выручка от реализации определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, выраженные в денежной и (или) натуральной формах.

В случае утраты права на применение ЕСХН налогоплательщик в течение одного месяца после истечения отчетного (налогового) периода должен осуществить перерасчет налоговых обязательств по общей системе налогообложения. В случае выполнения указанного требования налогоплательщик не уплачивает пени и штрафы за несвоевременную уплату указанных налогов и авансовых платежей по ним (абзац 3 пункта 4 статьи 346.3 НК РФ).

В материалах дела усматривается, что основным видом деятельности СПК «Верховажский» является разведение молочного крупного рогатого скота, производство сырого молока, дополнительным видом деятельности - лесозаготовки. С 01.01.2011 кооператив на основании уведомления от 12.11.2010 применяет систему налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей, в котором налогоплательщиком заявлена доля дохода от реализации сельскохозяйственной продукции в размере 87,1 %.

Вместе с тем, инспекцией установлено, что СПК «Верховажский» в 2017 – 2019 годах не соответствовал условиям, установленным пунктом 2 статьи 346.2 НК РФ для применения ЕСХН, поскольку доход от реализации произведенной налогоплательщиком сельскохозяйственной продукции, составил менее 70 %.

В ходе выездной налоговой проверки установлены взаимоотношения СПК «Верховажский» с индивидуальным предпринимателем ФИО5 по реализации лесопродукции в адрес указанного контрагента, оказания услуг по заготовке леса ФИО5 в адрес СПК «Верховажский», а также предоставления беспроцентных займов в адрес СПК «Верховажский» указанным контрагентом.

В частности, ФИО5 (покупатель) и СПК «Верховажский» (продавец) заключены договоры купли-продажи лесоматериалов от 10.02.2017, от 10.02.2018 № 1.10.2, в соответствии с которыми СПК «Верховажский» обязуется продать ФИО5 древесину. В период 2017-2019 годов по данным первичных учетных документов ему реализовано лесопродукции на 13 648 488 руб. 25 коп.

В 2017 году ФИО5 оказывал СПК «Верховажский» услуги по заготовке леса на основании договора на проведение лесозаготовительных работ от 10.02.2017 на делянках СПК «Верховажский».

В материалы дела также представлены действовавшие в 2018-2019 годах договоры на получение беспроцентных займов, заключенные кооперативом с ФИО5, согласно которым последний (займодавец) предоставляет кооперативу (заемщик) определенную договором сумму беспроцентного займа на срок, указанный в договоре. Все указанные договоры беспроцентного займа оформлены на срок менее 1 года, суммы займа по которым составляют за 2018 год - 2 019 500 руб., за 2019 год - 1 400 000 руб.

Проанализировав в соответствии со статьей 71 АПК РФ собранные по делу доказательства, в том числе первичные документы, показания допрошенных в качестве свидетелей ФИО5 и являющего в проверяемый период главным бухгалтером кооператива ФИО6, условия договоров, приведенные сторонами доводы суд первой инстанции правомерно поддержал позицию инспекции по отношениям с ФИО5 о необходимости включения в состав выручки по реализации несельскохозяйственной продукции поступления в 2017 году в размере 3 455 000 руб., в том числе по расчетному счету в размере 2 206 500 руб., в кассу предприятия – 1 248 500 руб. (1 008 500+<***>); в 2018 году – поступления в кассу предприятия 585 000 руб. (485 000+100 000); в 2019 году – 673 500 руб., в том числе по расчетному счету – <***> руб., в кассу предприятия – 473 500 руб. (<***> +273 500).

Доводы кооператива относительно ошибочности указания ФИО5 назначении платежа и его дальнейшего изменения являлись предметом исследования суда первой инстанции и правомерно отклонены, что нашло детальное отражение в судебном акте.

В ходе выездной налоговой проверки установлены также взаимоотношения СПК «Верховажский» с ФИО4 по реализации лесопродукции в адрес указанного контрагента, а также по оказанию услуг по заготовке леса ФИО4 для кооператива, установленные в ходе фактические обстоятельства с котором также детально отражены в судебном акте и подателем апелляционной жалобы фактически не отрицаются.

Также налоговый орган в состав выручки кооператива правомерно включил суммы взаиморасчетов в 2017 году по взаимоотношениям с ФИО5 в размере 3 756 800 руб., ООО «Север» – 296 334 руб., в 2018 году по взаимоотношениям с ООО «Лесопилка» в размере 3 144 403 руб. 78 коп., в 2019 году по взаимоотношениям в ФИО4 в размере 941 500 руб., ООО «Север» – 4 355 040 руб.

При этом такая позиция инспекции основана на требованиях статьи 410 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ), разъяснений, приведенных в пункте 5 информационного письма Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 29.12.2001 № 65 «Обзор практики разрешения споров, связанных с прекращением обязательств зачетом встречных однородных требований».

В отношении включения в состав выручки суммы от реализации по взаимоотношениям по договорам мены с ООО «Колос» за 2017 год в сумме 1 260 176 руб., за 2018 год 1 228 800 руб., за 2019 год – 596 860 руб. судом также правомерно поддержана позиция налогового органа и отмечено, что представленные документы свидетельствуют о фактическом совершении товарообменных операций между кооперативом и ООО «Колос».

Неотражение хозяйственных операций с ООО «Колос» в бухгалтерском и налоговом учетах СПК «Верховажский» не свидетельствует об их отсутствии или нереальности совершения.

В обоснование своей позиции кооператив приводит также доводы о необходимости включения в состав выручки сумм субсидий, поступивших от Департамента сельского хозяйства Вологодской области (далее – департамент) в 2017 году в сумме 746 440 руб., в 2018 году – 776 576 руб.

В материалах дела усматривается, что кооперативом и департаментом заключены соглашения (договоры) о предоставлении из областного бюджета субсидий юридическому лицу (за исключением государственного учреждения), индивидуальному предпринимателю – производителю товаров, работ, услуг на возмещение затрат (недополученных доходов) в связи с производством (реализацией) товаров, выполнением работ, оказанием услуг от 26.04.2017 № 17, от 24.07.2018 № 104, а также дополнительные соглашения к ним, в соответствии с которыми в адрес заявителя поступили субсидии в 2017 году в сумме 746 440 руб., в 2018 году – 776 576 руб., что подтверждается представленными платежными поручениями.

Из пункта 1.1 вышеуказанных соглашений следует, что субсидии предоставляются в целях возмещения части затрат получателя (кооператива), направленных на повышения продуктивности в молочном скотоводстве, связанных с собственным производством коровьего и/или козьего молока.

Постановлением Правительства Вологодской области от 13.02.2017 № 154 «Об утверждении Порядка предоставления субсидий на повышение продуктивности в молочном скотоводстве» утвержден порядок предоставления субсидий на повышение продуктивности в молочном скотоводстве (далее - Порядок), согласно которому субсидии предоставляются в целях возмещения части затрат (без учета налога на добавленную стоимость) на 1 килограмм реализованного и/или отгруженного на собственную переработку коровьего и/или козьего молока, направленных на повышение продуктивности в молочном скотоводстве, связанных с собственным производством коровьего и/или козьего молока.

В соответствии с пунктом 1 статьи 249 НК РФ доходом от реализации признаются выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав.

Согласно статье 250 НК РФ внереализационными доходами признаются доходы, не указанные в статье 249 НК РФ.

В соответствии с пунктом 2 статьи 346.1 НК РФ сельскохозяйственными товаропроизводителями признаются организации и индивидуальные предприниматели, производящие сельскохозяйственную продукцию, осуществляющие ее первичную и последующую (промышленную) переработку (в том числе на арендованных основных средствах) и реализующие эту продукцию, при условии, если в общем доходе от реализации товаров (работ, услуг) таких организаций и индивидуальных предпринимателей доля дохода от реализации произведенной ими сельскохозяйственной продукции, включая продукцию ее первичной переработки, произведенную ими из сельскохозяйственного сырья собственного производства, составляет не менее 70 процентов.

Пунктом 1.5 Порядка установлено, что получателями субсидий являются сельскохозяйственные товаропроизводители, признанные таковыми в соответствии со статьей 3 Федерального закона от 29 декабря 2006 года № 264-ФЗ «О развитии сельского хозяйства» (кроме граждан, ведущих личное подсобное хозяйство), осуществляющие деятельность по производству коровьего и/или козьего молока на территории области и осуществляющие реализацию и/или отгрузку на собственную переработку произведенного коровьего и/или козьего молока, а также имеющие поголовье коров и/или коз, состоящие на учете в налоговых органах на территории Вологодской области на первое число месяца подачи заявления о предоставлении субсидии.

В связи с изложенным суд первой инстанции верно отметил, что субсидии, получаемые организацией из бюджетов всех уровней, перечисляются в адрес налогоплательщика-заявителя после проверки департаментом данных о выполнении показателей и окончания периода, в котором отражена реализация молока, носят компенсационный характер (возмещение недополученных доходов или затрат, связанных с производством и реализацией), поэтому субсидии не признаются доходом от реализации товаров (работ, услуг), и, следовательно, не могут участвовать в расчете доли выручки от реализации сельскохозяйственной продукции в общем доходе от реализации товаров (работ, услуг).

Поэтому субсидии, полученные от департамента, неправомерно включены кооперативом в состав выручки от реализации сельскохозяйственной продукции.

С учетом собранных в ходе проверки доказательств процент выручки от реализации сельскохозяйственной продукции в 2017 году составляет 66,60 % в 2018 году – 68,73 %.

Согласно пункту 4 статьи 346.3 НК РФ если по итогам налогового периода налогоплательщик не соответствует условиям, установленным пунктами 2, 2.1, 5 и 6 статьи 346.2 данного Кодекса, он считается утратившим право на применение единого сельскохозяйственного налога с начала налогового периода, в котором допущено нарушение указанного ограничения и (или) выявлено несоответствие установленным условиям.

Инспекция пришла к выводу о том, что общество утратило право на применение ЕСХН с 01.01.2017 и с данной даты в соответствии с пунктом 4 статьи 346.3 НК РФ обязано применять общую систему налогообложения. При этом суммы налогов, подлежащих уплате при использовании иного режима налогообложения, исчисляются и уплачиваются в порядке, предусмотренном законодательством Российской Федерации о налогах и сборах для вновь созданных организаций.

В ходе рассмотрения дела также установлено, что кооператив утратил право на применение ЕСХН в 2017-2018 годах.

Согласно пункту 7 статьи 346.3 НК РФ налогоплательщики, перешедшие с уплаты ЕСХН на иной режим налогообложения, вправе вновь перейти на уплату ЕСХН не ранее чем через один год после того, как они утратили право на уплату ЕСХН.

В данном случае, из буквального толкования пункта 7 статьи 346.3 Налогового кодекса следует, что при утрате права на применение ЕСХН в 2017-2018 годах у общества отсутствуют основания для применения данного режима налогообложения и в 2019 году.

В связи с этим доводы кооператива об обратном не могут быть приняты.

Следует также отметить, что в силу подпункта 2 пункта 4.1 статьи 346.3 вышеназванного Кодекса налогоплательщики вправе продолжать применять ЕСХН в следующем налоговом периоде в случае если в текущем налоговом периоде налогоплательщиком не было допущено нарушения ограничений и (или) несоответствия требованиям, установленным пунктами 2, 2.1, 5 и 6 статьи 346.2 данного Кодекса.

Поскольку в 2017-2018 годах кооператив не соответствовал требованиям пункта 2 статьи 346.2 НК РФ, что установлено инспекцией в ходе проверки и при рассмотрении дела в суде, оно не вправе применять ЕСХН в 2019 году.

Арифметический спор в отношении доначисленных сумм налога на прибыль и НДС со стороны кооператива отсутствует.

Таким образом, в ходе проведения выездной налоговой проверки кооператива установлено нарушение пункта 1 статьи 54.1 НК РФ, выразившееся в умышленном искажении сведений о фактах хозяйственной жизни о факте хозяйственной жизни, об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом, бухгалтерском учете и налоговой отчетности кооператива с целью минимизации налога на прибыль организаций, НДС за счет неправомерного применения специального налогового режима в виде ЕСХН, в связи с этим кооператив не является сельхозпроизводителем с позиции нормы подпункта 1 пункта 2 статьи 346.2 НК РФ.

С учетом вышеизложенного, у суда первой инстанции не имелось основания для признания недействительным решения инспекции от 24.09.2021 № 2 в части доначисления кооперативу 7 193 957 руб. НДС, 2 592 274 руб. 61 коп. пеней, 108 083 руб. 13 коп. штрафа, 105 360 руб. налога на прибыль, 58 709 руб. 35 коп. пеней, 2 631 руб. 95 коп. штрафа.

Выводы суда, изложенные в решении от 01.12.2023, соответствуют обстоятельствам дела. Решение принято с учетом доказательств, исследованных в ходе судебного разбирательства. Имеющие значение для дела обстоятельства выяснены полно и доказаны в судебном заседании.

Подателем апелляционной жалобы не приведены доводы, опровергающие решение суда.

Оснований для отмены судебного акта не усматривается.

Руководствуясь статьями 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Четырнадцатый арбитражный апелляционный суд

п о с т а н о в и л :

решение Арбитражного суда Вологодской области от 01 декабря 2023 года по делу № А13-3314/2022 оставить без изменения, апелляционную жалобу сельскохозяйственного производственного кооператива «Верховажский» – без удовлетворения.

Постановление может быть обжаловано в Арбитражный суд Северо-Западного округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия.

Председательствующий

Н.В. Мурахина

Судьи

Е.А. Алимова

А.Ю. Докшина