Постановление от 25 июля 2024 г. по делу № А68-12068/2021

ДВАДЦАТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД

Староникитская ул., 1, г. Тула, 300041, тел.: (4872)70-24-24, факс (4872)36-20-09

e-mail: info@20aas.arbitr.ru, сайт: http://20aas.arbitr.ru



ПОСТАНОВЛЕНИЕ


г. Тула Дело № А68-12068/2021

20АП-3044/2024


Резолютивная часть постановления объявлена 17.07.2024

Постановление изготовлено в полном объеме 25.07.2024


Двадцатый арбитражный апелляционный суд в составе председательствующего Тимашковой Е.Н., судей Макосеева И.Н. и Мордасова Е.В., при ведении протокола судебного заседания секретарем Тяпковой Т.Ю., при участии в судебном заседании представителя заявителя – государственного учреждения Тульской области «Тулаавтодор» (г. Кимовск Тульской области, ОГРН <***>, ИНН <***>) – ФИО1 (доверенность от 16.07.2024) и заинтересованного лица – управления Федеральной налоговой службы по Тульской области (г. Тула, ОГРН <***>, ИНН <***>) – ФИО2 (доверенность от 10.01.2024 № 03-42/019), рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу государственного учреждения Тульской области «Тулаавтодор» на решение Арбитражного суда Тульской области от 09.04.2024 по делу № А68-12068/2021 (судья Елисеева Л.В.),



УСТАНОВИЛ:

государственное учреждение Тульской области «Тулаавтодор» (далее – учреждение, ГУ ТО «Тулаавтодор», налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Тульской области с заявлением о признании недействительным решения управления Федеральной налоговой службы по Тульской области (далее – управление, УФНС России по Тульской области, налоговый орган) от 28.07.2021 № 6/29 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

На основании пункта 1 части 1 статьи 150 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее – АПК РФ) определением Арбитражного суда Тульской области от 25.01.2024 прекращено производство по делу в части признания недействительным решения от 28.07.2021 № 6/29 о доначислении транспортного налога в сумме 14 469 руб., пеней по транспортному налогу в размере 3554,06 руб. и штрафа по транспортному налогу – 367 руб.

Таким образом, решение УФНС России по Тульской области от 28.07.2021 № 6/29 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения оспаривается ГУ ТО «Тулаавтодор» в части доначисления налога на добавленную стоимость (далее – НДС) в размере 6 591 648 руб. и налога на прибыль организаций в размере 7 627 088 руб., отказа в возмещении НДС в размере 272 730 руб., начисления пеней по НДС в размере 407 384,29 руб. и по налогу на прибыль в размере 3 240 562 руб. 78 коп., привлечения к налоговой ответственности по пункту 3 статьи 122 Налогового Кодекса Российской Федерации за неуплату налога на прибыль организаций в виде штрафа в размере 652 999 руб.

Решением Арбитражного суда Тульской области от 09.04.2024 в удовлетворении заявления отказано.

Не согласившись с принятым судебным актом, ГУ ТО «Тулаавтодор» обратилось в Двадцатый арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, в которой просит его отменить и принять по делу новый судебный акт. Доводы апеллянта мотивированы тем, что выводы суда первой инстанции о заключении учреждением договора с обществом с ограниченной ответственностью «Ремдорстрой» (далее – ООО «Ремдорстрой») от 07.06.2017 № 708-17 без проведения тендера, что указывает на его формальный характер, не соответствует фактическим обстоятельствам и имеющимся в материалах дела письменным доказательствам.

Также апеллянт указывает, что судом первой инстанции не оценен довод о том, что управлением не учтен факт перемещения ГУ ТО «Тулаавтодор» давальческих материалов, переданных в адрес ООО «Ремдорстрой» и ООО «Асго-строй», на другие объекты. Апеллянт считает, что вывод суда первой инстанции о формальном отражении данных об использовании давальческого материала в общих журналах работ, в актах КС-2 и отчетах об использовании материалов не соответствует фактическим обстоятельствам и имеющимся в материалах дела доказательствам.

Кроме того, учреждение не согласно с выводом суда первой инстанции о том, что доказательством формального характера договора субподряда от 07.06.2017 № 708-17 с ООО «Ремдорстрой» является непредставление ГУ ТО «Тулаавтодор» информации о том, какие именно работы в рамках данного договора не были выполнены, в связи с его расторжением и по какой причине была снижена стоимость работ.

Также апеллянт полагает, что управлением не доказан факт привлечения техники, принадлежащей ФИО3, именно ИП ФИО4, а не ООО «Ремдорстрой» и ООО «Асго-Строй». Подробно доводы изложены в апелляционной жалобе.

В судебном заседании представитель ГУ ТО «Тулаавтодор» поддержал доводы апелляционной жалобы по основаниям, изложенным в ней.

Управление в отзыве на апелляционную жалобу и посредством выступления своего представителя просит решение суда первой инстанции оставить без изменения, а апелляционную жалобу – без удовлетворения.

Изучив материалы дела, оценив доводы апелляционной жалобы и изложенные в отзыве возражения, суд апелляционной инстанции считает, что решение суда не подлежит отмене по следующим основаниям.

Из материалов дела следует, что на основании решения заместителя начальника межрайонной ИФНС № 9 по Тульской области (далее – МИФНС № 9) в отношении ГУ ТО «Тулаавтодор» была проведена выездная налоговая проверка по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления), в частности, налога на прибыль организаций и налога на добавленную стоимость за период с 01.01.2016 по 31.12.2018.

По результатам поверки МИФНС № 9 по Тульской области составлен акт налоговой проверки от 17.09.2020 № 6/16.

С 11.01.2021 МИФНС № 9 по Тульской области реорганизована путем присоединения к УФНС России по Тульской области.

УФНС России по Тульской области 28.07.2021 вынесено решение № 6/29 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

В соответствии с указанным решением ГУ ТО «Тулаавтодор» были доначислены, в частности, НДС в размере 6 864 378 руб. и налог на прибыль организаций в размере 7 627 088 руб., отказано в возмещении НДС в размере 272 730 руб., начислены пени по налогу на добавленную стоимость в размере 407 384 руб. 29 коп. и по налогу на прибыль организаций в размере 3 240 562,78 руб. Кроме того, общество было привлечено к налоговой ответственности по п. 3 ст. 122 НК РФ за неуплату налога на прибыль организаций в размере 652 999 руб.

Основанием для доначисления вышеуказанных сумм НДС и налога на прибыль организаций послужил вывод налогового органа о неправомерном применении налогоплательщиком налоговых вычетов по НДС на основании первичных документов, составленных от имени ООО «Ремдорстрой» (ИНН <***>) и ООО «Асго-Строй» (ИНН <***>), а также необоснованное включение в состав затрат по налогу на прибыль затрат на основании документов, оформленных от имени указанных организаций.

Не согласившись с данным решением, общество обжаловало его в межрегиональную инспекцию Федеральной налоговой службы по Центральному федеральному округу, решением которого от 11.11.2021 № 40-7-20/02325@ апелляционная жалоба ГУ ТО «Тулаавтодор» оставлена без удовлетворения.

Считая решение УФНС России по Тульской области незаконным и нарушающим его права и законные интересы в оспариваемой части, учреждение обратилось в суд с заявлением.

Рассматривая заявление и отказывая в его удовлетворении, суд первой инстанции обоснованно руководствовался следующим.

В соответствии с частью 1 статьи 198, частью 4 статьи 200, частью 3 статьи 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее – АПК РФ), пунктом 6 постановления Пленумов Верховного Суда Российской Федерации и Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 01.07.1996 № 6/8 «О некоторых вопросах, связанных с применением части первой Гражданского кодекса Российской Федерации» ненормативный акт, решение и действие (бездействие) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц могут быть признаны недействительными или незаконными при одновременном несоответствии закону и нарушении прав и законных интересов заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Согласно статье 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога на добавленную стоимость, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на установленные настоящей статьей налоговые вычеты.

Статьей 172 НК РФ определено, что налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога на добавленную стоимость, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, названных в пунктах 3, 6 – 8 статьи 171 НК РФ.

Вычетам подлежат, если иное не установлено статьей 172 НК РФ, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) либо фактически уплаченные им при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) и при наличии соответствующих первичных документов.

Таким образом, право налогоплательщика на налоговые вычеты обусловлено приобретением им товаров (работ, услуг), используемых для осуществления деятельности, являющейся объектом налогообложения НДС, принятием данных товаров (работ, услуг) на учет, наличием счетов-фактур и соответствующих первичных документов, достоверно подтверждающих факт совершения хозяйственной операции. При этом, наличие счета-фактуры является обязательным, но не единственным условием предоставления налоговых вычетов по НДС.

Счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия предъявленных сумм налога к вычету или возмещению в порядке, предусмотренном главой 21 НК РФ (пункт 1 статьи 169 НК РФ).

Пунктами 5 и 6 статьи 169 НК РФ установлен перечень обязательных реквизитов, которые должны быть указаны в счетах-фактурах, выставленных налогоплательщику продавцом товаров (работ, услуг), а также закреплено, что счет-фактура подписывается руководителем и главным бухгалтером организации либо иными лицами, уполномоченными на то приказом (иным распорядительным документом) по организации или доверенностью от имени организации.

В силу пункта 2 статьи 169 НК РФ счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного пунктами 5 и 6 статьи 169 НК РФ, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению.

Из названных норм НК РФ следует, что условиями вычета по НДС по товарам (работам, услугам) являются: факт приобретения товаров (работ, услуг); принятие приобретенных товаров (работ, услуг) на учет (оприходование); наличие у покупателя надлежаще оформленного счета-фактуры, выписанного поставщиком товаров (работ, услуг), с указанием суммы НДС.

При этом установленный главой 21 НК РФ порядок применения налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость распространяется только на добросовестных налогоплательщиков для компенсации реально понесенных ими затрат по уплате налога поставщикам товаров (работ, услуг). Налогоплательщик, использующий указанное право в противоречии с его назначением, то есть злоупотребляющий им, не может рассчитывать на такую же судебную защиту этого права, как добросовестный налогоплательщик.

Оценка добросовестности налогоплательщика предполагает оценку заключенных им сделок. Установление наличия разумных экономических или иных причин (деловой цели) в действиях налогоплательщика осуществляется с учетом оценки обстоятельств, свидетельствующих о его намерениях получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

Таким образом, возможность возмещения НДС из бюджета обуславливается наличием реального осуществления хозяйственных операций. Налоговый орган вправе отказать в возмещении налога, уплаченного поставщику, в случае, если факт реального совершения хозяйственных операций не подтвержден надлежащими документами либо выявлена недобросовестность налогоплательщика, допущенная при совершении указанных операций.

Не допускается уменьшение налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога в результате искажения сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или) бухгалтерском учете либо налоговой отчетности налогоплательщика (пункт 1 статьи 54.1 НК РФ).

В соответствии с пунктом 2 статьи 54.1 НК РФ при отсутствии обстоятельств, предусмотренных пунктом 1 настоящей статьи, по имевшим место сделкам (операциям) налогоплательщик вправе уменьшить налоговую базу и (или) сумму подлежащего уплате налога в соответствии с правилами соответствующей главы части второй настоящего Кодекса при соблюдении одновременно следующих условий:

1) основной целью совершения сделки (операции) не являются неуплата (неполная уплата) и (или) зачет (возврат) суммы налога;

2) обязательство по сделке (операции) исполнено лицом, являющимся стороной договора, заключенного с налогоплательщиком, и (или) лицом, которому обязательство по исполнению сделки (операции) передано по договору или закону.

Таким образом, пункт 2 указанной статьи содержит условия, только при соблюдении которых у налогоплательщика появляется право учесть вычеты по имевшим место сделкам, то есть установление факта нарушения налогоплательщиком данных условий является отдельным обстоятельством, при наличии которого налоговый орган отказывает налогоплательщику в учете вычетов.

При этом налоговый орган отказывает налогоплательщику в учете вычетов при выявлении фактов нарушения хотя бы одного из установленных в пункте 2 статьи 54.1 НК РФ условий (подпункт 1 пункта 2 статьи 54.1 НК РФ, если имеются доказательства наличия у налогоплательщика основной цели совершения сделки (операции) – неуплата (неполная уплата) и (или) зачет (возврат) налога (сбора), и (или) подпункт 2 пункта 2 статьи 54.1 НК РФ, если материалы проверки свидетельствуют о том, что товар (работа, услуга) исходят от иного лица, а не от заявленного контрагента).

Таким образом, подходы к оценке обоснованности налоговой выгоды в налоговых отношениях сохраняют свою актуальность после дополнения первой части НК РФ статьей 54.1, конкретизировавшей обстоятельства и условия, принимаемые во внимание при оценке допустимости поведения налогоплательщика в зависимости от: наличия искажения сведений о фактах хозяйственной жизни (пункт 1); основной цели совершения сделки (операции) (подпункт 1 пункта 2); исполнения обязательства по сделке надлежащим лицом (подпункт 2 пункта 2).

Из разъяснений, изложенных в пункте 1 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» (далее – постановление Пленума № 53), следует, что представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

В указанном постановлении разъяснено, что судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданы, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, достоверны.

Налоговый орган вправе отказать налогоплательщику в применении налогового вычета, если установит факт неполноты, недостоверности и (или) противоречивости сведений, содержащихся в документах, представленных налогоплательщиком для целей получения налоговой выгоды.

Исходя из пунктов 4, 10 постановления Пленума № 53, налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами.

Вывод о необоснованности налоговой выгоды должен быть основан на объективной информации, с бесспорностью подтверждающей, что действия налогоплательщика не имели разумной деловой цели, а были направлены исключительно на создание благоприятных налоговых последствий.

Факт нарушения контрагентом налогоплательщика своих налоговых обязанностей сам по себе не является доказательством получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды.

Налоговая выгода может быть признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и осторожности, и ему должно было быть известно о нарушениях, допущенных контрагентом, в частности, в силу отношений взаимозависимости или аффилированности налогоплательщика с контрагентом или, что налогоплательщик (его взаимозависимые или аффилированные лица) совершает связанные с налоговой выгодой иные операции исключительно с лицами, не исполняющими свои налоговые обязательства.

При отсутствии доказательств несовершения хозяйственных операций, в связи с которыми заявлено право на налоговый вычет, вывод о том, что налогоплательщик знал либо должен был знать о недостоверности (противоречивости) сведений, может быть сделан судом в результате оценки в совокупности обстоятельств, связанных с заключением и исполнением договора (в том числе с основаниями, по которым был выбран соответствующий контрагент), а также иных обстоятельств, указанных в постановлении Пленума № 53.

О необоснованности налоговой выгоды, в частности, могут свидетельствовать подтвержденные доказательствами доводы налогового органа о наличии таких обстоятельств, как невозможность реального осуществления налогоплательщиком хозяйственных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг, совершение операций с товаром, который не производился или не мог быть произведен в объеме, указанном налогоплательщиком, учет для целей налогообложения только тех хозяйственных операций, которые непосредственно связаны с возникновением налоговой выгоды, отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности.

В пункте 9 постановления Пленума № 53 указано, что установление судом наличия разумных экономических или иных причин (деловой цели) в действиях налогоплательщика осуществляется с учетом оценки обстоятельств, свидетельствующих о его намерениях получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

Судам необходимо учитывать, что налоговая выгода не может рассматриваться в качестве самостоятельной деловой цели. Поэтому если судом установлено, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, в признании обоснованности ее получения может быть отказано.

По смыслу положений статьи 172 НК РФ обязанность подтверждать правомерность и обоснованность налоговых вычетов первичной документацией лежит на налогоплательщике – покупателе товаров (работ, услуг), поскольку именно он выступает субъектом, применяющим при исчислении итоговой суммы налога, подлежащей уплате в бюджет, вычет сумм налога, начисленных поставщиками.

Из определений Конституционного Суда Российской Федерации от 08.04.2004 № 169-О и от 04.11.2004 № 324-О следует, что оценка добросовестности налогоплательщика предполагает оценку заключенных им сделок. Заключенные сделки должны не только формально соответствовать законодательству, но и быть реальными, не вступать в противоречие с общим запретом недобросовестного осуществления прав налогоплательщиком.

Реальность хозяйственной операции определяется не только фактическим движением товара (оказанием услуг), но и реальностью исполнения договора именно заявленным контрагентом, то есть наличием прямой связи с конкретным контрагентом.

Комментируя определение Конституционного Суда Российской Федерации от 08.04.2004 № 169-О, Высший Арбитражный Суд Российской Федерации в письме от 11.11.2004 № С5-7/уз-1355 указал, что при обнаружении признаков фиктивности сделок, направленности на уход от налогов, согласованности действий поставщиков и налогоплательщиков, предъявляющих НДС к возмещению, необходимо выявлять в поведении налогоплательщика признаки недобросовестности.

Конституционный Суд Российской Федерации в определении от 15.02.2005 № 93-О указал на то, что налогоплательщик не может быть освобожден от обязанности доказывания реальности хозяйственных операций, достоверности сведений, изложенных в первичных бухгалтерских документах, осуществляющих отражение бухгалтерских операций все хозяйственные операции, проводимые организацией, подтверждаются первичными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет.

По смыслу вышеизложенного создание налогоплательщиком формального документооборота при фактическом отсутствии тех хозяйственных операций, в отношении которых налогоплательщик претендует на получение налоговой выгоды, безусловно, является основанием для признания такой налоговой выгоды как необоснованной.

Как следует из материалов дела, в 2017 году ГУ ТО «Тулаавтодор» (генеральный подрядчик) заключило с ООО «Ремдорстрой» (субподрядчик) договор субподряда от 07.06.2017 № 708-17 на выполнение работ по ремонту автомобильных дорог общего пользования в муниципальном образовании Суворовский район Тульской области (далее – договор от 07.06.2017 № 708- 17), заключенный в рамках уже заключенного генеральным подрядчиком (ГУ ТО «Тулаавтодор») контракта от 02.02.2017 № 0166300001016000211-0060993-03, муниципальным заказчиком по которому является администрация муниципального образования Суворовский район (далее – муниципальный заказчик).

Обществом предъявлены к вычету суммы налога на добавленную стоимость по счетам-фактурам ООО «Ремдорстрой», датированным 2017 годом, на общую сумму 5 876 986 руб. в том числе:

во 2 квартале 2017 года – 1 573 516 руб.;

в 3 квартале 2017 года – 2 833 363 руб.;

в 4 квартале 2017 года – 1 470 107 руб.

По требованию налогового органа в подтверждение права на налоговые вычеты налогоплательщиком представлены: договор субподряда от 07.06.2017 № 708-17 с приложениями; акты о приемке выполненных работ (форма КС-2); справки о стоимости выполненных работ и затрат (форма КС-3); счета-фактуры; локальные сметы; товарные накладные, транспортные накладные на отпуск асфальтобетона; акты на оказание услуг генподряда; протокол от 05.06.2017 № 123-ЕП заседания закупочной комиссии; акт сверки взаимных расчетов между ГУ ТО «Тулаавтодор» и ООО «Ремдорстрой» по договору от 07.06.2017 № 708-17; оборотная ведомость по расчетам с контрагентом ООО «Ремдорстрой»; акт зачета взаимных требований от 29.12.2017 б/н между ГУ ТО «Тулаавтодор» и ООО «Ремдорстрой»; соглашение от 09.08.2018 б/н о расторжении к договору субподряда от 07.06.2017 № 708-17 на выполнение работ по ремонту автомобильных дорог общего пользования в муниципальном образовании Суворовский район Тульской области.

Договор от 07.06.2017 № 708-17 со стороны субподрядчика подписан генеральным директором ООО «Ремдорстрой» ФИО5, со стороны генподрядчика – и.о. директора ГУ ТО «Тулаавтодор» ФИО6

Согласно документам, представленным ГУ ТО «Тулаавтодор» в рамках статьи 93 Кодекса, а именно: протоколу заседания закупочной комиссии от 05.06.2017 № 123-ЕП, указанный договор был заключен по результатам тендера.

Доводы апеллянта о том, что в протоколе заседания закупочной комиссии от 05.06.2017 № 123-ЕП отсутствует указание на заключение его по результатам проведения тендера, отклоняются судебной коллегией ввиду следующего.

На день заключения договора с ООО «Ремдострой» истец имел организационную форму – государственное учреждение, в связи с чем на него распространялось действие Федерального закона № 223-ФЗ от 18.07.2011 «О закупках товаров, работ, услуг отдельными видами юридических лиц» (далее – Закон № 223-ФЗ) при заключении сделок приобретения товаров, выполнения работ и оказания услуг.

Исходя из части 1 статьи 1 Закона № 223-ФЗ, наравне с созданием условий для своевременного и полного удовлетворения потребностей юридических лиц в товарах, работах, услугах с необходимыми показателями цены, качества и надежности, в числе целей, на достижение которых направлен данный закон, закреплено расширение возможностей участия юридических и физических лиц в закупке товаров, работ, услуг для нужд заказчиков и стимулирование такого участия, развитие добросовестной конкуренции, обеспечение гласности и прозрачности закупки, предотвращение коррупции и других злоупотреблений.

Цели законодательного регулирования достигаются в том числе путем соблюдения заказчиками при закупке товаров, работ, услуг принципов равноправия, справедливости, отсутствия дискриминации и необоснованных ограничений конкуренции по отношению к участникам закупки, предусмотренных пунктом 2 части 1 статьи 3 Закона № 223-ФЗ.

Законом № 223-ФЗ установлено, что закупка товаров, работ, услуг для юридических лиц, названных в части 2 статьи 1 данного закона, может осуществляться конкурентными и неконкурентными способами. К неконкурентным способам в числе прочего относится размещение заказа у единственного поставщика (часть 3.2 статьи 3).

Для целей экономической эффективности закупка товаров, работ, услуг у единственного поставщика целесообразна в случае, если такие товары, работы, услуги обращаются на низкоконкурентных рынках, или проведение конкурсных, аукционных процедур нецелесообразно по объективным причинам, например, ликвидация последствий чрезвычайных ситуаций, последствий непреодолимой силы.

Заказчику предоставлено право самостоятельно определять порядок и условия применения неконкурентных способов закупки, порядок подготовки и осуществления закупки у единственного поставщика (исполнителя, подрядчика) и исчерпывающий перечень случаев проведения такой закупки, закреплять их в положении о закупке (часть 2 статьи 2, статья 3.6 Закона № 223-ФЗ).

Согласно протоколу заседания закупочной комиссии от 05.06.2017 № 123-ЕП ООО «Ремдорстрой» был выбран единственным исполнителем работ по ремонту автомобильных дорог общего пользования на основании пункта 11.1.1.3 Положения о закупке учреждения от 30.12.2016, согласно которому закупка у единственного поставщика может осуществляться на сумму, не превышающую 400 000 руб.

Вместе с тем договор субподряда от 07.06.2017 № 708-17 заключен обществом с ООО «Ремдорстрой» на основании пункта 11.1.1.11 Положения о закупке от 30.12.2016, согласно которому закупка у единственного поставщика может быть так же осуществлена при выполнении работ или оказания услуг, осуществляемых заказчиком в качестве исполнителя по контракту в случае привлечения на основании договора в ходе исполнения данного контракта иных лиц для поставки товара, выполнения работы или оказания услуги, необходимых для исполнения предусмотренных контрактом обязательств заказчика.

Таким образом, судебная коллегия соглашается с выводом налогового органа о том, что истец использовал процедуру закупки у единственного поставщика в качестве инструмента для заключения договоров с «техническими» компаниями для получения необоснованной налоговой выгоды.

Кроме того, директор ООО «Ремдострой» – ФИО5, в ходе допроса (протокол допроса от 23.01.2020 № 6, протокол допроса от 21.07.2020 № 57) пояснил, что ООО «Ремдорстрой» в тендере не участвовало, документы на сайт «Госзакупки.ру» для участия в тендере на выполнение работ для ГУ ТО «Тулаавтодор» в Суворовском районе он не подавал, что противоречит протоколу заседания закупочной комиссии от 05.06.2017 № 123-ЕП, якобы проведенного учреждением. Вся документация (договор, сметы, акты выполненных работ КС-2, справки КС-3), согласно показаниям ФИО5, оформлялась ГУ ТО «Тулаавтодор», как и общие журналы работ, которые заполнялись ГУ ТО «Тулаавтодор».

Также подлежит отклонению довод о том, что судом первой инстанции не принята позиция учреждения о том, что управлением не учтен факт перемещения ГУ ТО «Тулаавтодор» давальческих материалов, переданных в адрес ООО «Ремдорстрой» и ООО «АсгоСтрой» на другие объекты ввиду следующего.

В соответствии с приложением № 4 к вышеуказанному договору субподрядчиком представлены генеральному подрядчику отчеты об использовании материалов, переданных генеральным подрядчиком ГУ ТО «Тулаавтодор» по договору субподряда от 07.6.2017 № 708-17, согласно которым «субподрядчиком были получены от генерального подрядчика и использованы при выполнении работ по ремонту а/дорог общего пользования в МО Суворовский район Тульской области по договору субподряда от 07.6.2017 № 708-17 материалы в следующем объеме (количестве): в период с 02.05.2017 по 30.11.2017 получен бордюр тротуарный БР 100.20.8 и бордюр дорожный БР 100.30.15 в количестве 10 072 на сумму 1 978 715 руб. 61 коп., а использовано – 9777 на сумму 1 939 631 руб. 56 коп.

Возвращено генподрядчику материала в количестве 295 на сумму 39 084 руб. 05 коп.

Данные отчеты подписаны генеральным директором ООО «Ремдорстрой» ФИО5, и.о. директора Щекинского ДРСФ ГУ ТО «Тулаавтодор» ФИО7 (а также директором Щекинского ДРСФ ГУ ТО «Тулаавтодор» ФИО8) и начальником Суворовского участка ФИО9

При этом должностные лица ГУ ТО «Тулаавтодор» (ФИО7, ФИО10) при допросе заявили, что возврата давальческих материалов не было.

Кроме того, при анализе общих журналов работ по объектам, актов о приемке выполненных работ КС-2 и отчетов об использовании материалов, переданных генеральным подрядчиком ГУ ТО «Тулаавтодор» по договору субподряда от 07.06.2017 № 708-17, установлено отклонение по материалам, в том числе:

– бордюр дорожный БР100*30*15 по общему журналу – 6510 шт., по актам КС-2 – 6 502 шт., по отчетам – 6557 шт., отклонения от журналов в количестве – 47 шт., отклонения от актов КС-2 в количестве – 55 шт.;

– бордюр тротуарный БР100*20*8 по общему журналу – 3220 шт., по актам КС-2 – 3433 шт., по отчетам – 3220 шт., отклонения от актов КС-2 в количестве 213 шт.

Утверждение налогоплательщика о перемещении давальческих материалов на другие объекты не подтверждено документально. Указывая, что требованием-накладной от 01.09.2017 № 518 дорожные бордюры в количестве 55 штук были переданы ГУ ТО «Тулаавтодор» на другой объект, налогоплательщиком не представлена информация о данном объекте, а также само требование-накладная от 01.09.2017 № 518.

При анализе общих журналов производства работ на объектах (далее журнал), актов о приемке выполненных работ (далее КС-2) и отчета об использовании материалов, переданных генеральным подрядчиком ГУ ТО «Тулаавтодор» по договору субподряда от 27.06.2016 № 628-16 (далее отчет) с ООО «Асго-Строй» также установлено отклонение по материалам, в том числе:

– бордюр дорожный БР100*30*15 по журналу – 853 шт., по КС-2 – 853 шт., по отчету – 998 шт., отклонения от журнала и КС-2 в количестве 145 шт.;

– бордюр тротуарный БР100*20*8 по журналу – 3743 шт., по КС-2 – 3924 шт., по отчету – 3924 шт., отклонения от журнала в количестве 181 шт.;

– бетон В-15 изв ПЗ W4 F50 по журналу – 99,865 м3., по КС-2 – 109,778 м3., по отчету – 109,066 м3., отклонения от журнала в количестве 9,2 м3.;

– бетон В-12 изв ПЗ W4 F50 по журналу – 2,774 м3., по КС-2 – 2,774 м3., по отчету – 4,524 м3., отклонения от журнала и КС-2 в количестве 1,75 м3.;

– АБС тип В марки 2 на известняке по журналу – 1972,456 т, по КС-2 – 1805,703 т, по отчету – 2 019,116 т, отклонения от журнала в количестве 46,66 т, от КС-2 в количестве 213,413 т;

– кольцо опорное КО-4-70 по журналу – 4 шт., по КС-2 – 19 шт., по отчету – 6 шт., отклонения от журнала в количестве 2 шт., от КС-2 в количестве 13 шт.

Накладные на отпуск и возврат материалов по форме № М-15 по договору субподряда от 27.06.2016 № 628-16 по взаимоотношениям генподрядчика ГУ ТО «Тулаавтодор» с субподрядчиком ООО «Асго-Строй» не представлены.

Таким образом, судебная коллегия соглашается с выводом суда первой инстанции, который указал, что анализ представленных документов свидетельствует о фиктивности их содержания и формальности заполнения.

Представленная апеллянтом в ходе судебного заседания карточка счета 105.90 ранее не представлялась, несмотря на то, что в ходе проведения проверки был представлен приказ 02.04.2015 № 143-П «Об утверждении учетной политики на 2015 год», которым утвержден порядок оформления передачи давальческого сырья, из которого следует, что:

– неизрасходованные давальческие материалы, подлежащие по условиям договора возврату заказчику, подрядчик передает по типовой накладной на отпуск материалов на сторону по форме № М-15;

– заказчик, передавший свои материалы подрядчику для выполнения работ на давальческих условиях, стоимость таких материалов на расходы не списывает, а продолжает учитываться на отдельном счете 105.90 в разрезе субсчетов.

Следовательно, при наличии случаев возврата неизрасходованных давальческих материалов ГУ ТО «Тулаавтодор» было обязано представить данные документы в ходе проведения проверки.

Управлением требованием от 04.07.2019 № 8 были запрошены все карточки счетов бухгалтерского учета (в разрезе соответствующих субсчетов) по контрагентам ООО «Ремдорстрой» и ООО «Асго-Строй», данные документы ГУ ТО «Тулаавтодор» в ответ на указанное требование не представило.

Таким образом, представленная в ходе рассмотрения дела в суде первой инстанции карточка счета 105.90 не является документальным подтверждением факта возврата остатков давальческих материалов от контрагента ООО «Ремдорстрой» в адрес ГУ ТО «Тулаавтодор» и перемещения их на иные объекты.

С учетом сказанного управление пришло к правомерному выводу, что отражение различных данных об использовании давальческого материала в общих журналах работ, в актах КС-2 и отчетах об использовании материалов, свидетельствует о формальности заполнения данных документов.

Довод апеллянта о том, что показания свидетелей ФИО7 и ФИО10 противоречат исследовавшимся налоговым органом накладным на отпуск материалов на сторону от 02.10.2017 № 2, от 11.10.2017 № 3, от 01.11.2017 № 4, от 30.11.2017 № 5 и отчетам об использовании материалов, переданных генеральному подрядчику ГУ ТО «Тулаавтодор» несостоятелен, так вышеуказанные накладные были представлены налогоплательщиком также только в ходе судебного заседания.

Следовательно, основания для признания показаний свидетелей ФИО7 и ФИО10 недостоверными отсутствуют, так как подтверждаются установленными в ходе проверки фактами и обстоятельствами.

Таким образом, суд первой инстанции обоснованно принял во внимание довод налогового органа о том, что отражение различных данных об использовании давальческого материала в общих журналах работ, в актах КС-2 и отчетах об использовании материалов, свидетельствует о формальности заполнения данных документов.

Апеллянт также считает, что вывод суда о составлении общих журналов работ самим ГУ ТО «Тулаавтодор» не соответствует фактически обстоятельствам дела. Данный довод отклоняется судебной коллегией ввиду следующего.

В качестве документов, подтверждающих взаимоотношения ГУ ТО «Тулаавтодор» с ООО «Асго-Строй» и ООО «Ремдорстрой», учреждением представлены, в том числе приказы о назначении ответственным лицом за ведение подрядных работ – ИП ФИО4, датированные ранее заключения договоров с указанными контрагентами. При этом из допросов ИП ФИО4 и руководителей ООО «Асго-Строй» и ООО «Ремдорстрой» следует, что о происхождении указанных приказов директорам ничего не известно. Об их наличии они узнали в Суворовском ДРСФ. ИП ФИО4 узнал об общих журналах работ в связи с необходимостью их подписания, он их не заполнял, а только проставлял свою подпись.

Данные обстоятельства могут свидетельствовать о том, что представленные в ходе проверки документы, по взаимоотношениям с ООО «Асго-Строй» и ООО «Ремдорстрой» составлялись представителями ГУ ТО Тулаавтодор.

Данное обстоятельство также подтверждается представленным учреждением договором переуступки б/н от 22.02.2017 с ООО «Асго-Строй», согласно которому ООО «Асго-Строй» якобы передало ИП ФИО4 право требования денежных средств в размере 1061,90 тыс. руб. В тоже время согласно показаниям директора ООО «АсгоСтрой» ФИО11 и показаниям ФИО4 следует, что указанные лица про данный договор переуступки не знают. Согласно данным бухгалтерского учета учреждения и выписок по расчетным счетам ГУ ТО Тулаавтодор следует, что в 2017 году задолженность учреждения перед ООО «Асго-Строй» полностью погашена, что указывает на фиктивность указанного договора переуступки, а с учетом отказа руководителя ООО «Асго-Строй» и отказа ФИО4 от участия в данной сделке, указывает на формирование указанного договора силами ГУ ТО «Тулаавтодор».

Кроме того, в ходе проверки также был допрошен инженер по надзору за строительством Суворовского участка Щекинского ДРСФ ГУ ТО «Тулаавтодор» (являющегося подписантом общих журналов работ) ФИО12 (протокол от 10.03.2020 № 28), который сообщил, что организация ООО «Ремдорстрой» не знакома, как и ее руководитель, ни с кем из должностных лиц ООО «Ремдорстрой» не контактировал, при этом подписывал общие журналы работ на объектах, где субподрядчиком якобы являлся ООО «Ремдорстрой». На муниципальных объектах не работал, но при этом его подпись стоит в общих журналах работ, как инженера по надзору за строительством как раз на таких объектах.

Также он указал, что ООО «Ремдорстрой» для выполнения работ в рамках договоров с ГУ ТО «Тулаавтодор» использовало свои материалы, как и технику.

Между тем данная информация является противоречивой в связи с тем, что, как установлено инспекцией, у ООО «Ремдорстрой» отсутствовало имущество и транспортные средства, а некоторые материалы организация покупала у ГУ ТО «Тулаавтодор» (асфальтобетон тип В марки 2).

В представленных на обозрение свидетелю общих журналах работ, где указана его фамилия (ФИО12) как инженера по надзору за строительством Суворовского участка и подпись, свидетель данную запись пояснить не смог, но при этом подтвердил, что подпись его, при том, что данные объекты являются муниципальными (а свидетель ранее пояснил, что «на муниципальных объектах не работал», а «осуществлял работы ФИО4»). Данный факт указывает на формальность оформления первичных документов. Кто вел журнал общих работ, свидетель не знает, «наверно субподрядчик».

Между тем в ходе допроса ФИО5 (генеральный директор ООО «Ремдорстрой») он пояснил, что журналы общих работ оформляет ГУ ТО «Тулаавтодор», а ФИО4 при допросе пояснил, что он сам заполнял данные журналы. Таким образом, показания свидетелей являются противоречивыми.

В ходе проверки был также допрошен заместитель директора, главный инженер Щекинского ДРСФ ГУ ТО «Тулаавтодор» (являющийся подписантом актов о приемке выполненных работ КС-2) ФИО7 (протокол от 11.03.2020 № 27).

При этом его показания противоречат показаниям ФИО12 Так, свидетель пояснил, что оформлением исполнительной документации (журнал производства работ, акт на скрытые работы, схемы объектов, фото выполненных работ) на объектах занимался инженер по надзору за строительством (ФИО12), тогда как ФИО12 пояснил, что оформлением исполнительной документации занимался производственный отдел, и какая исполнительная документация велась, затруднился ответить.

Также ФИО7 пояснил, что за качество, в том числе за технологию производства работы, организационно-технологическую схему производства работы, безопасность выполняемой работы отвечал инженер по надзору за строительством Суворовского участка ГУ ТО «Тулаавтодор» (ФИО12), при этом ФИО12 в ходе допроса пояснил, что за все вышеуказанное отвечали ОКС, производственный отдел, представители администрации.

При этом свидетель не помнит, подписывал ли он акты приемки выполненных работ, акты приемки законченных работ в рамках договоров с ООО «Ремдорстрой», хотя в актах о приемке выполненных работ КС-3 он указан в качестве подписанта.

Таким образом, показания свидетелей, от лица которых проставлены подписи в указанных журналах, указывают на формальности заполнения общих журналов работ.

Также отклоняются доводы апеллянта, который не согласен с выводом суда первой инстанции о том, что доказательством формального характера договора субподряда от 07.06.2017 № 708-17 с ООО «Ремдорстрой» является непредставление ГУ ТО «Тулаавтодор» информации о том, какие именно работы в рамках данного договора не были выполнены, в связи с его расторжением и по какой причине была снижена стоимость работ. Данный довод отклоняется судебной коллегией ввиду следующего.

Договор субподряда от 07.06.2017 № 708-17 заключен ГУ ТО «Тулаавтодор» в рамках исполнения обязательств перед АМО Суворовский район по контракту от 02.02.2017 № 0166300001016000211-0060993-03.

ГУ ТО «Тулаавтодор» в рамках статьи 93 НК РФ представлено соглашение от 09.08.2018 о расторжении к договору субподряда на выполнение работ по ремонту автомобильных дорог общего пользования в муниципальном образовании Суворовский район Тульской области от 07.06.2017 № 708-17.

В соответствии с пунктом 3 соглашения субподрядчик исполнил обязательства по договору на сумму – 38 526 909,80 руб., в том числе НДС 18 %, что подтверждается подписанным сторонами актом сверки взаимных расчетов.

При этом информация о том, какие именно работы в рамках договора не выполнены (по какой причине стоимость работ снижена), учреждением не представлена.

В результате сопоставления работ, фактически принятых от ООО «Ремдорстрой» согласно актам КС-2, и работ, предусмотренных локальными сметами к указанному договору, также не установлено, какие именно работы не были произведены.

Также апеллянт считает необоснованным вывод суда первой инстанции о том, что факт реализации ООО «Ремдорстрой» ГУ ТО «Тулаавтодор» асфальтобетонной смеси по цене ниже закупочной подтверждает формальность документооборота с ООО «Ремдорстрой». Данный довод подлежит отклонению ввиду следующего.

ГУ ТО «Тулаавтодор» в лице и.о. директора ФИО6 (продавец) заключены договоры от 19.06.2017 № 19/ПА/С, от 12.10.2017 № 12/ПА/С с ООО «Ремдорстрой» в лице генерального директора ФИО5 (покупатель).

Согласно договору от 19.06.2017 № 19/ПА/С продавец обязался изготовить и передать в собственность покупателя, а покупатель – принять и оплатить следующий материал: асфальтобетонную смесь в количестве 500 тонн, тип В марки II с АБЗ Суворовского участка Щекинского ДРСФ ГУ ТО «Тулаавтодор», расположенного по адресу: <...> (далее – товар).

Товар предоставляется для использования его покупателем в целях исполнения муниципального контракта от 02.02.2017 № 0166300001016000211-0060993-03 в Суворовском районе Тульской области.

Цена за 1 тонну товара составляет – 2760 руб. 49 коп., в том числе НДС 18 %, без учета транспорта за асфальтобетонную смесь тип В марки II. Цена договора составляет – 1 380 245 руб., в том числе НДС 18 % – 210 545 руб. 85 коп.

Договор от 12.10.2017 № 12/ПА/С идентичен предыдущему, кроме некоторых условий, а именно: асфальтобетонная смесь тип В марки II передается покупателю в количестве 70 тонн, и предоставляется для использования ее покупателем в собственных хозяйственных целях.

Цена договора составляет – 193 234 руб. 30 коп., в том числе НДС 18 %.

Согласно представленным истцом в рамках статьи 93 НК РФ первичным документам ГУ ТО «Тулаавтодор» выставляет ООО «Ремдорстрой» два счета-фактуры на асфальтобетонную смесь тип В марки 2 на известняке по цене за 1 тонну 2339 руб. 40 коп., в том числе:

– счет-фактура от 31.07.2017 № СВ000000098 на общую сумму 1 380 245 руб. (в том числе НДС 18 % – 210 545,85 руб.) в количестве 500 тонн;

– счет-фактура от 20.10.2017 № СВ000000148 на общую сумму 193 234,30 руб. (в том числе НДС 18 % – 29 476,42 руб.) в количестве 70 тонн.

При этом из анализа актов КС-2 следует, что ООО «Ремдорстрой» реализует в адрес ГУ ТО «Тулаавтодор» асфальтобетонную смесь указанной выше марки в сопоставимый период с апреля по ноябрь 2017 года в основном по цене 2249 руб. 46 коп. за 5613,12779 т., т.е. по цене ниже закупочной в отсутствие разумных экономических причин.

Следовательно, суд первой инстанции обоснованно согласился с доводом налогового органа, что данные обстоятельства указывают на формальный подход к оформлению первичных документов.

Доводы апеллянта о том, что ООО «Ремдорстрой» могло выполнять работы по договору от 07.06.2017 № 708-17, не имея допуска саморегулируемой организации (далее – СРО), обоснованно отклонены судом первой инстанции ввиду следующего.

В случае, если работы по организации строительства, реконструкции, капитального ремонта объекта капитального строительства включены в указанный в части 4 статьи 55.8 ГрК РФ перечень, лицо, осуществляющее строительство такого объекта капитального строительства, должно иметь выданное саморегулируемой организацией свидетельство о допуске к работам по организации строительства (часть 3.1 статьи 52 ГрК РФ).

Согласно части 4 статьи 55.8 ГрК РФ перечень видов работ, которые оказывают влияние на безопасность объектов капитального строительства, устанавливается уполномоченным федеральным органом исполнительной власти.

Так, Перечень видов работ по инженерным изысканиям, по подготовке проектной документации, по строительству, реконструкции, капитальному ремонту объектов капитального строительства, которые оказывают влияние на безопасность объектов капитального строительства, утвержден приказом Министерства регионального развития Российской Федерации от 30.12.2009 № 624 (далее – Перечень № 624). Данный Перечень видов работ является исчерпывающим и не подлежит расширительному толкованию.

В соответствии с п. 25 Перечня № 624 работы по строительству, капитальному ремонту или же реконструкции автомобильных дорог, деятельность по устройству асфальтобетонных покрытий, а также устройство защитных ограждений и элементов обустройства автомобильных дорог, деятельность по устройству покрытий автомобильных дорог, в том числе укрепляемых вяжущими материалами, относится к работам, оказывающим влияние на безопасность объектов капитального строительства.

Таким образом, как верно указал суд первой инстанции, для проведения таких работ необходимо вступление в СРО и получение свидетельства о допуске СРО, основанной на членстве лиц, осуществляющих строительство.

Между тем из анализа информационных ресурсов ФНС России, а также ФИО13 (сайт www.reestr.nostroy.ru) установлено, что ООО «Ремдорстрой» в проверяемом периоде не имело свидетельств СРО о допуске к определенному виду или видам работ, которые оказывают влияние на безопасность объектов капитального строительства, выданных саморегулируемыми организациями.

Кроме того, указанный факт подтверждается показаниями ФИО7 (протокол допроса от 11.03.2020 № 27) заместителя директора главного инженера Щекинского ДРСФ ГУ ТО «Тулаавтодор» (являющегося подписантом актов о приемке выполненных работ КС-2), который сообщил, что при выполнении заявленных работ требовалось свидетельство СРО.

Таким образом, суд первой инстанции принял во внимание довод налогового органа о том, что факт отсутствия у ООО «Ремдорстрой» свидетельства СРО, необходимого для выполнения работ по ремонту автомобильных дорог общего пользования по договору субподряда от 07.06.2017 № 708-17, говорит о том, что ООО «Ремдорстрой» не имело права выполнять данные работы.

Также необоснованным является мнение апеллянта о том, что управлением не исследован вопрос об оплате рабочим за выполнение работ, следовательно, факт привлечения работников ИП ФИО4, а не ООО «Ремдорстрой» и ООО «Асго-Строй», налоговым органом не доказан. Данный довод подлежит отклонению ввиду следующего.

В ходе допроса (протокол от 13.07.2020 № 38, от 21.07.2020 № 58,) ФИО4 подтвердил, что на объектах работали рабочие (Саградян, ФИО14, ФИО15, Мгерян, Срапоян, Хлгатян, Крушинский), которые оформлены у него официально, как у индивидуального предпринимателя.

При этом в ходе проведения проверки установлено отсутствие работников у спорных контрагентов и лиц, привлеченных по договорам гражданско-правового характера, следовательно, довод апеллянта о том, что налоговым органом не установлено, кто производил оплату рабочим, опровергается материалами дела.

Довод учреждения о том, что налоговым органом не произведен расчет количества персонала, необходимого ИП ФИО4 для выполняя заявленных работ, не опровергает установленные в ходе проведения проверки факты отсутствия материальных и трудовых ресурсов у ООО «Ремдорстрой» необходимых для выполнения заявленных работ и не подтверждает выполнение данных работ именно заявленным контрагентом ООО «Ремдорстрой».

Довод апеллянта о том, что материалы необходимые для выполнения работ приобретались не руководителем ООО «Ремдорстрой», а ИП ФИО4, также не соответствует фактам, установленным в ходе проведения проверки.

В ходе проведения проверки в адрес производителей товаров, указанных в паспортах на инертные материалы, используемые ГУ ТО «Тулаавтодор» при выполнении заявленных работ, были направлены требования о представлении документов.

Из данных документов следует, что частично материалы, используемые при выполнении работ, были приобретены самим учреждением.

Часть производителей и поставщиков не подтвердили факт взаимоотношений ни с ООО «Ремдорстрой», ни с ИП ФИО4, ни с ГУ ТО «Тулаавтодор», что указывает на формальность документов, представленных ГУ ТО «Тулаавтодор» в адрес заказчиков работ.

При этом в ходе допроса ФИО4 сообщил, что давальческий материал для выполнения работ поставлял ГУ ТО «Тулаавтодор», песок и щебень закупал сам ФИО4

Таким образом, довод учреждения о перечисление денежных средств ООО «Ремдорстрой» в адрес ООО «Гелиос», ООО «Строительные технологии», ОАО СПК «Мосэнергострой» не является подтверждением факта выполнения работ именно контрагентом ООО «Ремдорстрой».

Кроме того, учреждением не представлено доказательств того, что именно данные материалы были использованы при выполнении спорных работ. В ответ на требования налогового органа о предоставлении документов по взаимоотношениям с ООО «Ремдорстрой» ООО «Гелиос» и ОАО СПК «Мосэнергострой» не представлено документов, подтверждающих факт поставки товаров, на допрос руководители данных организаций не явились.

ООО «Строительные технологии» по взаимоотношениям с ООО «Ремдорстрой» представлена копия договора от 06.06.2017 б/н поставки асфальтобетонной смеси между ООО «Строительные технологии» и ООО «Ремдорстрой» с дополнительными соглашениями. При этом договор субподряда № 708-17 заключен ООО «Ремдорстрой» с ГУ ТО «Тулаавтодор» 07.06.2017, то есть позже даты вышеуказанного договора б/н от 06.06.2017.

В представленных паспортах-накладных на якобы получение асфальто-бетонной смеси ООО «Ремдорстрой» у ООО «Строительные технологии» указаны автомашин с гос. номерами <***>, К823УХ, М570РХ, Т840МЕ, Е639МН, Р528ОР, М462ЕХ, Т643АР у которых отсутствуют данные о регионе, в котором зарегистрировано транспортное средство.

Управлением произведена идентификация данных гос. номеров в информационных ресурсах по Тульской, Калужской и Московской областям (принадлежность данных номеров к Калужской и Московской областям не установлена), в ходе которой установлено, что транспортные средства с номерами <***>, К823УХ 71, Е639МН71 зарегистрированы за ФИО4; автомобиль с номером <***> зарегистрирован за ФИО16 (работник ИП ФИО4), что в свою очередь подтверждается фотоснимками с объектов работ и показаниями ФИО4 о доставке материалов принадлежащим ему транспортом.

Гос. номер <***> принадлежит автомобилю Кия спортадж, гос. номер <***> – автомобилю марки Опель Астра (легковые автомобили); гос. номер <***> принадлежит автомобилю Вольво FN 13 480 (возможные модификации данной марки - сидельный тягач или автомобиль-шасси), то есть производить погрузку и перевозку асфальтобетонной смеси на данных автомобилях невозможно, что свидетельствует о недостоверности сведений в документах на отгрузку, и фиктивности данных документов.

Таким образом, факт закупки материалов ООО «Ремдорстрой» для выполнения работ по договору от 07.06.2017 № 708-17 налогоплательщиком документально не подтвержден.

Также налогоплательщик считает, что налоговом органом не приведены доказательства умышленного характера действий ГУ ТО «Тулаавтодор» при выборе спорных контрагентов, а также не доказана заинтересованность ГУ ТО «Тулаавтодор» в выполнении работ именно ИП ФИО4 Данный довод подлежит отклонению ввиду следующего.

В ходе повторного допроса директор ООО «Ремдорстрой» ФИО5 пояснил, что в 2016 – 2017 годах начальник Суровского ДРСУ учреждения ФИО9 предложил ему работу по ремонту автомобильных дорог, но договор с ним как с индивидуальным предпринимателем не заключался, в связи с тем, что он работал без НДС.

ФИО4 указал, что в 2016 году предложил своему знакомому ФИО11 заключить договор от имени ООО «Асго-Строй», в 2017 году своему племяннику ФИО5 заключить договор от имени ООО «Ремдорстрой».

ФИО4 также подтвердил, что находился на спорных объектах ежедневно, на объектах работала его техника. Учреждение выделяло для работ асфальт и бордюрный камень, которые ФИО4 принимал, его подпись стоит на накладных, песок и щебень ФИО4 доставлял на своих машинах на свои объекты и на объекты спорных контрагентов. При выполнении работ в рамках договора от 07.06.2017 № 708-17 на объектах работали официально оформленные рабочие, а также привлекались знакомые армяне, русские и узбеки из Калуги. Общий журнал работ ФИО4 не заполнял, только подписывал.

Показания ФИО4 подтверждаются показаниями генерального директора ООО «Ремдорстрой» ФИО5 (протоколы допросов от 23.01.2020 № 6, 21.07.2020 № 57), который подтвердил, что он заключил договор субподряда с учреждением от лица ООО «Ремдорстрой» по просьбе своего дяди ФИО4, работы начали выполнять в конце марта – начале апреля 2017 года, а договор подписывался в июне-июле 2017 года, вся документация (договор, сметы, КС-2, КС-3) оформлялась учреждением.

Также ФИО5 сообщил, что работы организовывал и контролировал ФИО4, который также участвовал в совещании в учреждении. Приказ от 11.04.2017 № 11 о назначении ответственным за производство работ ФИО4 по договору от 07.06.2017 № 708-17 свидетелю не знаком, ответственным ФИО4 он не назначал.

Генеральный директор и учредитель ООО «Асго-Строй» ФИО11 также подтвердил (протокол допроса от 13.07.2020 № 37), что в 2016 году он имел дружеские отношения с ФИО4, который и попросил его выйти на тендер и подать заявку на участие в выполнении работ в Суровском районе. Договор от 27.06.2016 № 628-16 не заключал и не подписывал (печать ООО «Асго-Срой» иногда передавал ФИО4), подписи на акте сверки, приказе от 25.04.2017 № 11 ему не принадлежат, о происхождение данных документов ФИО17 не известно.

Кроме того, в ходе анализа документов, представленных учреждением в рамках статьи 93 НК РФ, установлены факты выполнения работ в рамках указанного договора ранее проведенного ГУ ТО «Тулаавтодор» заседания закупочной комиссии и, соответственно, ранее самого заключенного договора с ООО «Ремдорстрой».

Так, например, по объекту «обустройство подходов к пешеходному переходу, расположенному в районе дома № 12 по ул. Тульская в г. Суворов» период выполнения работ ООО «Ремдорстрой» согласно актам КС-2 и справкам КС-3 – с 20.04.2017 по 22.05.2017, между тем договор между ГУ ТО «Тулаавтодор» и ООО «Ремдорстрой» заключен 07.06.2017 на основании протокола заседания закупочной комиссии от 05.06.2017 № 123-ЕП.

Указанные факты свидетельствуют о том, что работы на данных объектах не могли выполняться ООО «Ремдорстрой» и ООО «Асго-Строй», что в свою очередь указывает на согласованность действий Общества со спорными контрагентами по созданию искусственного оформления указанных операций.

Таким образом, учреждение, располагая информацией о фактическом исполнителе работ, умышленно заключило договоры на их выполнение со спорными контрагентами. При этом реальный исполнитель работ применял специальный налоговый режим. При оформлении прямых взаимоотношений с исполнителем учреждение не имело бы права на налоговые вычеты по НДС.

Таким образом, учреждение, используя вышеуказанную схему по уходу от налогообложения, свело к минимуму начисления по НДС и по налогу на прибыль.

Согласно подпункту 2 пункта 2 статьи 54.1 НК РФ одним из условий получения налоговой выгоды является исполнение обязательства по соответствующей сделке надлежащим субъектом – лицом, заключившим договор с налогоплательщиком, либо лицом, на которое обязанность исполнения обязательства переведена (возложена) в силу договора или закона.

По смыслу пункта 1 статьи 54.1 НК РФ налогоплательщик отвечает за искажения сведений о фактах хозяйственных деятельности (совокупности таких фактов), в которых он участвовал.

Определением Верховного Суда Российской Федерации от 19.05.2021 № 309-ЭС20- 23981 разъяснено, что исходя из необходимости реализации публичных целей противодействия налоговым злоупотреблениям и поддержания в правоприменительной практике финансовых стимулов правомерного поведения участников оборота, в упомянутых в подпункте 2 пункта 2 статьи 54.1 НК РФ случаях последствия участия налогоплательщика в формальном документообороте должны определяться с учетом его роли в причинении потерь казне.

Соответственно, расчетный способ определения налоговой обязанности на основании имеющейся у налогового органа информации о налогоплательщике, а также данных об иных аналогичных налогоплательщиком (подпункт 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ) подлежит применению, если допущенное налогоплательщиком нарушение сводится к документальной неподтвержденности совершенной им операции, нарушению правил учета, что, как правило, имеет место, если налогоплательщик не участвовал в уклонении от налогообложения, организованном иными лицами, но не проявил должную осмотрительность при выборе контрагента и взаимодействии с ним (пункт 10 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды»).

Напротив, если цель уменьшения налоговой обязанности за счет организации формального документооборота с участием «технических» компаний преследовалась непосредственно налогоплательщиком или, по крайней мере, при известности налогоплательщику об обстоятельствах, характеризующих его контрагента как «техническую» компанию, применение расчетного способа определения налоговой обязанности в такой ситуации не отвечало бы предназначению данного института, по сути уравнивая в налоговых последствиях субъектов, чье поведение и положение со всей очевидностью не является одинаковым: налогоплательщиков, допустивших причинение потерь казне для получения собственной налоговой выгоды, и налогоплательщиков, не обеспечивших должное документальное подтверждение осуществленных ими операций.

В то же время право на вычет фактически понесенных расходов при исчислении налога на прибыль может быть реализовано налогоплательщиком, содействовавшим в устранении потерь казны – раскрывшим в соответствии с требованиями подпункта 6 пункта 1 статьи 23, пункта 1 статьи 54 НК РФ сведения и документы, позволяющие установить лицо, осуществившее фактическое исполнение по сделке, осуществить его налогообложение и, таким образом, вывести фактически совершенные хозяйственные операции из «теневого» (не облагаемого налогами) оборота.

Исходя из позиции, изложенной в определении Верховного Суда Российской Федерации от 19.05.2021 № 309-ЭС20-23981, при умышленном встраивании налогоплательщиком «технических» компаний налоговая реконструкция правомерна в случае, когда он сам представил документы, позволяющие определить размер реальных операций. В ситуации, когда налоговым органом представлены доказательства участия налогоплательщика в организации схемы уклонения от уплаты налогов с помощью «технических» компаний, налогоплательщик, для применения реконструкции должен был в ходе налоговой проверки или на стадии возражений на акт проверки, способствовать выявлению и подтверждению этих сумм (представлять документы, расчеты, взаимодействовать с реальными исполнителями и техническими компаниями), а также определить и подтвердить суммы, которые были уплачены фактическим исполнителям за услугу, и отделить их от сумм, относящихся к «теневому обороту».

При этом налогоплательщик вправе учесть расходы лишь в той части, на которую не распространялась схема обналичивания на всех стадиях и которая действительно являлась оплатой фактически оказанных услуг.

В материалах дела отсутствуют доказательства того, что на стадии налоговой проверки налогоплательщик содействовал в устранении потерь казны путем раскрытия сведений и документов, позволяющих вывести фактически совершенные хозяйственные операции из «теневого» (не облагаемого налогами) оборота.

Между тем, основанием для доначисления налогоплательщику НДС и налога на прибыль, соответствующих пеней и штрафов послужили выводы инспекции об умышленном создании налогоплательщиком формального документооборота с целью получения необоснованной налоговой выгоды по сделкам с ООО «Ремдорстрой» и ООО «Асго-Строй».

Налогоплательщиком не представлены доказательства того, что им не было допущено искажение сведений о совершенных операциях в соответствии с правилами соответствующей главы части второй НК РФ, что обязательства по соответствующей сделке исполнены лицом, заключившим договор с налогоплательщиком, либо лицом, на которое обязанность исполнения обязательства переведена (возложена) в силу договора или закона, то есть с надлежащим лицом.

Также налогоплательщиком не доказано, что основной целью совершения выявленных в ходе проверки хозяйственных операций с указанным контрагентом не являлось уменьшение налоговой обязанности.

При этом налогоплательщик не опроверг доказательства, полученные налоговым органом в ходе проверки и подтверждающие, что ООО «Ремдорстрой» и ООО «АсгоСтрой» не могли фактически выполнить условия заключенных с ними договоров.

С учетом изложенного суд первой инстанции обоснованно согласился с выводом управления, что заявитель совершил умышленные действия, намеренно ведя бухгалтерский и налоговый учет по документам, оставленным в целях минимизации налогов, действия налогоплательщика по заключению договоров с организациями, не имеющими штатной численности, производственных мощностей, не находящимися по месту регистрации, не уплачивающими налоги или имеющими минимальные налоговые обязательства, осуществлялись с целью уклонения от исчисления и уплаты налогов, в результате чего им сознательно неправомерно применены налоговые вычеты по НДС, а также необоснованно заявлены расходы в целях исчисления налога на прибыль организаций, что привело к неуплате НДС и налога на прибыль организаций.

В отношении довода апеллянта о проявлении им должной осмотрительности в отношении спорных контрагентов судебная коллегия отмечает следующее.

В соответствии со статьей 2 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее – ГК РФ) предпринимательской является самостоятельная, осуществляемая на свой риск деятельность. Налогоплательщик, не воспользовавшийся своим правом обеспечить документальное подтверждение достоверности сведений, изложенных в документах, на основании которых он претендует на право получения налоговых льгот, налоговых вычетов или иного уменьшения налоговой базы, несет риск неблагоприятных последствий своего бездействия.

К мерам, предпринимаемым налогоплательщиком и свидетельствующим о его осмотрительности и осторожности при выборе контрагентов в обычной коммерческой практике, относится не только проверка факта регистрации в налоговом органе, но и получение доверенности или иного документа, уполномочивающего то или иное лицо подписывать документы от имени контрагента.

Должная осмотрительность и осторожность при выборе контрагента предполагает и проверку личности лица, а также наличия у него соответствующий подтверждаемых документально полномочий на совершение юридически значимых действий (постановление президиума Высшего Арбитражного суда Российской Федерации от 19.04.2011 № 17648/10).

Опровергая проявление должной осмотрительности, налоговый орган вправе приводить аргументы о том, что налогоплательщик исходил лишь из коммерческой привлекательности сделки и не придавал значения добропорядочности контрагентов, а также доказывать, что налогоплательщик должен был знать о допускаемых контрагентами нарушениях.

В свою очередь налогоплательщик может дать объяснение тому, какие соответствующие деловому обороту критерии учитывались им при выборе контрагентов, доказывать свою осведомленность о том, каким образом (за счет каких ресурсов, с привлечением каких соисполнителей и т.п.) должны были исполняться договоры.

Однако обществом не представлены убедительные и непротиворечивые обоснования критериев выбора спорных контрагентов с позиции серьезности предпринимательских намерений, деловой и коммерческой привлекательности, опыта и репутации на рынке, приведенных обстоятельств исполнения и условий сделок (постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 19.04.2011 № 17648/10); доказательства того, что при выборе контрагентов им были оценены не только условия сделок и коммерческая привлекательность, деловая репутация, но и риск неисполнения обязательств, наличие у контрагентов соответствующего персонала и имущества.

При этом свидетельство о государственной регистрации и постановки на учет подтверждает лишь наличие юридического лица в системе государственной регистрации лиц и не характеризует организацию как добросовестного налогоплательщика, имеющего деловую репутацию, как конкурентоспособное лицо на рынке услуг (товаров работ), действующее через уполномоченного представителя, обеспечивающего интересы общества.

Меры, направленные на получение свидетельства и выписок из ЕГРЮЛ, иных документов регистрационного характера, не являются достаточными, поскольку полученные налогоплательщиком сведения не позволяют квалифицировать контрагента как добросовестного налогоплательщика, гарантирующего исполнение своих обязательств уполномоченными представителями.

Регистрация юридического лица в реестре без получения сведений о хозяйственной деятельности этой организации, его деловой репутации, не может, безусловно, свидетельствовать о добросовестности такой организации, ее способности выполнить работы (оказать услуги, поставить товар) не является единственным доказательством при выборе контрагента. Информация о регистрации в качестве юридических лиц и постановка на учет в налоговом органе носят справочный характер и не характеризуют их как добросовестных, надежных и стабильных участников хозяйственных взаимоотношений.

Как установлено судом первой инстанции, на требования налогового органа каких-либо документов, истребованных у указанных контрагентов для подтверждения их правоспособности перед заключением договоров, учреждением не представлено, что указывает на незаинтересованность учреждения в получении данной информации, хотя в соответствии с действующими в проверяемом периоде в учреждении Положениями о закупках к участникам закупки предусматривался определенный перечень требований.

Более того, в ходе проверки фактически был подтвержден факт целенаправленного использования спорных контрагентов в качестве формальных сторон договоров с целью получения налоговой экономии. ООО «Ремдорстрой» и ООО «Асго-Строй» не располагали ни трудовыми, ни материальными ресурсами, необходимыми для выполнения работ по договорам с ГУ ТО «Тулаавтодор».

Фактически работы выполнялись неустановленными физическими лицами под руководством ИП ФИО4 и с привлечением техники предпринимателя.

Если налоговый орган установит, что поставщик (исполнитель) в период взаимодействия с налогоплательщиком-покупателем не имел экономических ресурсов (материальных, финансовых, трудовых и т.п.), необходимых для исполнения заключенного с покупателем договора, в связи с чем сделка в действительности исполнена иными лицами, которым обязательство по ее исполнению поставщик не мог передать в силу своей номинальности, данные обстоятельства могут указывать на то, что налогоплательщик не проявил должной осмотрительности при выборе контрагента, пока иное не будет доказано налогоплательщиком (определение Верховного Суда Российской Федерации от 14.05.2020 № 307-ЭС19-27597).

При решении вопроса о правомерности применения налоговых вычетов по НДС и налога на прибыль организации судом учитываются не только наличие документов, подтверждающих факты оформления сделок, отражения хозяйственных операций в бухгалтерском учете, но и результаты проверки, проведенных налоговым органом, достоверности, комплектности и непротиворечивости представленных документов; оценивается не только формальное соответствие представленных документов требованиям закона, но и действительное наличие тех обстоятельств, с которыми НК РФ связывает предоставление права на вычет налога на добавленную стоимость.

При этом реальность хозяйственной операции определяется реальностью исполнения договора именно данным контрагентом, то есть наличием прямой связи с поставщиком товаров (работ, услуг).

Инспекцией в ходе проверки установлено отсутствие реальной возможности у спорных контрагентов осуществить спорные хозяйственные операции, ввиду того, что они являются номинальными субъектами, не обладающими признаками имущественной и организационной самостоятельности в силу отсутствия по адресу регистрации; отсутствия необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности, ввиду отсутствия материальных, технических, трудовых ресурсов, с участием контрагентов (ООО «Ремдорстрой» и ООО «Асго-Строй») создан формальный документооборот, взаимоотношения общества и его контрагентов не носили реального характера.

Следовательно, использованная налогоплательщиком в спорном случае схема хозяйствования была направлена лишь на создание фиктивного документооборота с заявленными контрагентами, исключительно на создание видимости гражданско-правовых сделок и искусственной ситуации возникновения права на налоговые вычеты и учет расходов.

В пункте 9 постановления Пленума № 53 указано, что налоговая выгода не может рассматриваться в качестве самостоятельной деловой цели. Поэтому если судом установлено, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, в признании обоснованности ее получения может быть отказано.

С учетом сказанного доначисление обществу НДС в сумме 6 591 648 руб. и налога на прибыль организаций в размере 7 627 088 руб., отказа в возмещении НДС в размере 272 730 руб., начисления пеней по НДС в размере 407 384 руб. 29 коп. и по налогу на прибыль в размере 3 240 562 руб. 78 коп., привлечения к налоговой ответственности по п. 3 ст. 122 НК РФ за неуплату налога на прибыль организаций в виде штрафа в размере 652 999 руб. обоснованно.

Таким образом, следует признать, что судом первой инстанции при рассмотрении дела установлены и исследованы все существенные для принятия правильного решения обстоятельства, им дана надлежащая правовая оценка, выводы, изложенные в судебном акте, соответствуют фактическим обстоятельствам дела и действующему законодательству.

Все доводы, изложенные в апелляционной жалобе, изучены апелляционной инстанцией, они не содержат фактов, которые не были бы проверены и не учтены судом первой инстанции при рассмотрении дела и имели бы юридическое значение для вынесения судебного акта по существу, влияли на обоснованность и законность судебного акта, либо опровергали выводы суда первой инстанции, а лишь сводятся к несогласию с оценкой установленных судом обстоятельств по делу, что не может рассматриваться в качестве основания для отмены судебного акта.

При этом доводов, способных повлечь за собой отмену судебного акта, в жалобе не приведено, а судом апелляционной инстанции не установлено.

Неправильного применения судом норм процессуального права, являющихся в соответствии с частью 4 статьи 270 АПК РФ безусловным основанием для отмены принятого судебного акта, судом апелляционной инстанции не установлено.

При таких обстоятельствах решение суда первой инстанции является законным и обоснованным.

Руководствуясь пунктом 1 статьи 269, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Двадцатый арбитражный апелляционный суд



ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Тульской области от 09.04.2024 по делу № А68-12068/2021 оставить без изменения, а апелляционную жалобу – без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Постановление может быть обжаловано в Арбитражный суд Центрального округа в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме. В соответствии с пунктом 1 статьи 275 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации кассационная жалоба подается через суд первой инстанции.


Участвующим в деле лицам разъясняется, что постановление будет выполнено в форме электронного документа, подписанного усиленной электронно-цифровой подписью. В связи с этим на основании статей 177 и 186 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации постановление будет направлено лицам, участвующим в деле, посредством его размещения на официальном сайте арбитражного суда в информационно-телекоммуникационной сети «Интернет» в режиме ограниченного доступа не позднее следующего дня после дня его принятия, и будет считаться полученными на следующий день после его размещения на указанном сайте.



Председательствующий судья

Судьи

Е.Н. Тимашкова

И.Н. Макосеев

Е.В. Мордасов